Справа № 460/3469/24
Суддя: Довга Ольга Іванівна
Дата ухвалення: 2025-09-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 вересня 2025 рокуЛьвівСправа № 460/3469/24 пров. № А/857/12924/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,

суддя Запотічний І.І.,

суддя Шинкар Т.І.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2025 року (головуючий суддя Махаринець Д.Є., м.Рівне) у справі №460/3469/24 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними дій, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В:

01.04.2024 позивач (фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ) звернувся в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (відпровідач), в якому просив: визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.12.2023 №11241/, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) за порушення законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг в розмірі 105283,50 грн.

Позов обґрунтовує тим, що податковий орган протиправно провів фактичну перевірку, а саме вона відбулася на підставі наказу №1864-п від 20.11.2023, який був прийнятий з порушенням вимог законодавства, адже у наказі не було вказано жодної із підстав, визначеної ст.80 ПК України, а посилання на номер підпункту статті Податкового кодексу України є недостатнім для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків. Вказує, що під час фактичної перевірки податковий орган досліджував періоди, які передували проведенню фактичної перевірки, а також використовував податкову інформацію та документи, в тому числі дані СОД РРО за минулі періоди, що притаманно для документальних перевірок. Наголошує, що результати фактично перевірки не врахували те, що марки акцизного податку для алкогольних напоїв зразка, які були затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14.05.2015 №296, продовжували перебувати в обігу після 01.05.2020 року до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання. Відтак, вважає, що спірне податкове повідомлення-рішення є незаконним і підлягає скасуванню.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2025 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 28.12.2023 №11241/.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального права зазначив, що контролюючим органом проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , перед початком якої проведено контрольну розрахункову операцію при продажу однієї пляшки вина ігристого солодкого білого «Салюте Асті» 0,75 л за ціною 135,00 грн, без застосування РРО та без видачі розрахункового документу встановленої форми та змісту. Наголошує, що перевіркою встановлено порушення вимог пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 21.01.2016 № 13. Вказує, що за результатами аналізу фіскальних чеків із СОД РРО встановлено, що позивачем через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером за період з 01.01.2022 по 27.11.2023 реалізовано алкогольні напої на суму 66 689,00 грн (порушення, вчинене вперше на загальну суму 105,00 грн (фіскальний чек № 17900005 від 01.01.2022 о 15:29) та наступні вчинені порушення на суму 66 584,00 грн); при продажу підакцизних товарів не забезпечено використання режиму програмування РРО із зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів. Апелянт вважає своє рішення таким, що прийняте з дотриманням законодавства. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити.

Відзив на апеляційну скаргу поданий не був. Відповідно до ч. 4 ст. 304 КАС України відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

У відповідності до частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС) суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, так як апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, що ухвалене в порядку письмового провадження (без повідомлення сторін) за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на наступні підстави.

Судом встановлені наступні обставини.

Фізична особа підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності з 14.12.2016 (номер запису в ЄДР 0002753), що здійснює такі види економічної діяльності: КВЕД 47.25 - роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах (основний), КВЕД 47.26 - роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах, КВЕД 56.30 - обслуговування напоями та КВЕД 82.99 - надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.

Позивач перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Рівненській області (Млинівська державна податкова інспекція (Млинівський р-н) з 14.12.2016 та є платником податку на прибуток фізичних осіб.

29.11.2023 співробітниками Головного управління ДПС у Рівненській області на підставі наказу №1864-п від 20.11.2023 та направлень на перевірку №2977/Ж3/17-00-07-05-15 від 20.11.2023 та №2976/Ж3/17-00-07-05-15 від 20.11.2023 було проведено фактичну перевірку у магазині за адресою АДРЕСА_1 , в якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 .

З наказу Головного управління ДПС у Рівненській області №1864-п від 20.11.2023 «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 реєстраційний номер облікової картки платника податку НОМЕР_1 » вбачається, що фактична перевірка призначена на підставі підпунктів 80.2.2, пункту 80.2 статті 80, ст.20 підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, пункту 80.8 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України з 22 листопада 2023 року терміном 10 діб, з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). У вказаному наказі зазначено, що період діяльності, що перевіряється - згідно статті 102 ПКУ.

29.11.2023 о 15:01год. згідно з інформацією, вказаною у направленнях на перевірку №2977/Ж3/17-00-07-05-15 та №2976/Ж3/17-00-07-05-15 від 20.11.2023, вони були пред`явлені продавцю ОСОБА_2 , якій також було вручено копію наказу про проведення фактичної перевірки №1864-п від 20.11.2023.

29.11.2023 о 16:30 год. за результатами проведення фактичної перевірки співробітниками відповідача було складено Акт фактичної перевірки, який було зареєстровано у податковому органі за №11085/Ж5/17-00-07-05-17/ від 30.11.2023, в якому зазначено про виявлення в ході перевірки наступних порушень: 1) при покупці однієї пляшки вина ігристого «Салюте Асті», 0,75л по ціні 135,00грн. за пляшку розрахункова операція проведена без застосування реєстратора розрахункових операцій, відповідний розрахунковий документ не роздруковано та не видано; 2) встановлено факт проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером без використання режиму програмування кожного підакцизного товару з зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, ціни товару та обліку їх кількості за даними бази даних СОД РРО (згідно додатку 1 до акта); 3) проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових із створенням у паперовій/електронній формі відповідних розрахункових документів з порушенням встановленої форми та змісту, а саме: згідно даних СОД РРО через РРО з фіскальним номером за період з 01.01.2022р. по 27.11.2023р. реалізовано алкогольні напої на загальну суму 66689,00грн. без зазначення у розрахункових документах (у випадках передбачених законодавством) або неповним зазначенням цифрового значення штрихового коду (серії та номера, які скануються з марок) марок акцизного податку, що є обов`язковим реквізитом фіскального чеку (розрахункових документів), встановленого наказом МФУ №13 від 21.01.2016 «Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми №ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)» зі змінами.

12.12.2023 контролюючому органу було подано заперечення на Акт фактичної перевірки, в якому позивач вказує, що перевірка даних за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій, а також наголошує на тому, що висновки фактичної перевірки щодо невидачі розрахункового документу за результатами операції з продажу однієї пляшки вина ігристого «Салюте Асті», 0,75л по ціні 135,00 грн. спростовуються чеком від 20.11.2023, роздрукованим о 14:59:08 год.

28.12.2023 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 11241/ форми «С», яким застосовано до ФОП ОСОБА_1 за порушення п.1, 2, 11 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на підставі пунктів 1 та 7 ст.17 цього Закону штрафні (фінансові) санкції у розмірі 105283,50 грн. за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Як слідує з розрахунку штрафних (фінансових) санкцій по акту фактичної перевірки від 30.11.2023 загальна сума штрафної (фінансової) санкції в розмірі 105283,50 грн. складається з: санкції за не проведення розрахункових операцій через РРО на суму 135,00грн. - в розмірі 202,50 грн (135,00 грн х 150 %); санкції за не забезпечення надання відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту при проведення розрахункових операцій на суму 99981,00грн. в розмірі 105,00 грн (105 грн х 100 %) за порушення, вчинене вперше, та в розмірі 99876,00 грн (66 584,00 грн х 150 %) за кожне наступне вчинене порушення) та санкції за проведення розрахункових операцій через РРО та/ або ПРРО без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості в розмірі 5100,00 грн.

Позивач, не погодившись із спірним рішенням, оскаржив його до Державної податкової служби України шляхом подання скарги від 12.01.2024.

За наслідками адміністративного оскарження Державною податковою службою України прийнято рішення від 12.03.2024 №6755/6/99-00-06-03-02-06 про результати розгляду скарги, яким податкове повідомлення-рішення залишене без зміни, а скарга платника податків без задоволення.

Не погоджуючись із вказаним рішенням, позивач звернувся в суд першої інстанції.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів ті обставини, на яких ґрунтуються його заперечення.

Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком з огляду на наступне.

Згідно із положеннями ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з п.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підп. 19-1.1.16 п.19-1.1 ст.19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.

Відповідно до підп.20.1.10 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Підпунктом 75.1 ст.75 ПК України встановлено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Фактичною відповідно до підпункту 75.1.3. п.75.1. ст.75 ПК України вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Пунктом 80.1. ст.80 ПК України встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї із підстав, наведених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктом 80.2.2. п.80.2 ст.80 ПК України до таких підстав віднесено - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Згідно з абз. 1-4 пункту 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Аналізуючи наведені норми, колегія суддів вказує, що при призначенні відповідної перевірки повинні існувати конкретні фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою, а підстави її проведення повинні бути зазначені в документах на перевірку, бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов`язано з реалізацією останнім права на захист своїх інтересів.

Тобто, оскільки стаття 80 ПК України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки, то застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки.

У постанові від 17.08.2023 у справі № 160/15431/21 Верховний Суд зазначає, що ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

З матеріалів справи вбачається, що Головним управлінням ДПС у Рівненській області 20.11.2023 прийнято наказ №1864-п "Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ", в якому підставою для його прийняття вказано підпункт 80.2.2, пункту 80.2 статті 80 ПК України, будь-яких інших відомостей щодо підстав проведення фактичної перевірки позивача контролюючим органом не зазначено, як не наведено і будь-яких відомостей про наявну та/або отриману контролюючим органом в установленому законодавством порядку інформацію від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а лише містить інформацію про мету проведення фіктивної перевірки перевірку дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій.

У постанові від 18.12.2018 у справі №820/4895/18 Верховний Суд в подібних правовідносинах зазначив, що у наказі про призначення фактичної перевірки, має бути крім посилання на норми, що їх регулюють, посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, а також інформація, яка слугувала підставою, при цьому у постанові від 11.06.2019 у справі № 1440/2045/18 Верховний Суд зауважив, що для зазначення підстави для проведення перевірки не достатньо вказати номер підпункту статті ПК України, особливо, якщо вказаний підпункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки.

За усталеною практикою Верховного Суду, зокрема, постанови від 11.07.2022 у справі №120/5728/20-а, від 21.12.2022 у справі №500/1331/21, формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

Зі змісту Головного управління ДПС у Рівненській області №1864-п від 20.11.2023 вбачається, що він містить лише правову підставу (зазначення норми ПК України), але не містить відомостей про конкретні фактичні підстави призначення фактичної перевірки позивача.

У постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 Верховний Суд зазначив, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, при цьому, у випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Як вбачається зі змісту Акту перевірки у ньому не міститься відомостей про фактичні підстави призначення фактичної перевірки позивача, але на підтвердження їх наявності відповідачем разом з відзивом було надано суду лист Державної податкової служби України від 26.07.2023 за №18067/7/99-00-07-04-02-07 в якому зазначено аналіз результатів організації контроль-перевірочних заходів підрозділами фактичних перевірок щодо відпрацювання господарських об`єктів, які звітують про низькі виторги проведені через РРО/ПРРО, наведено інформацію про те, що контролюючим органом здійснюється аналіз виторгів суб`єктів господарювання, які здійснюють продаж підакцизних товарів та середньомісячний виторг у яких складає менше 20,0тис. гривень та зазначено «з метою зменшення кількості господарських об`єктів з незначними виторгами (до 20 тис. гривень) активізувати контрольно-перевірочну та інформаційну роботу щодо суб`єктів господарювання, які звітують про низькі виторги та здійснюють продаж підакцизних товарів на підконтрольних ГУ територіях».

Стосовно ж фактичних перевірок, то у листі Державної податкової служби України від 26.07.2023 за №18067/7/99-00-07-04-02-07, адресованому Головним управлінням ДПС у областях, доручено «…за наявності підстав та відповідно до вимог пункту 80.2 статті 80 Кодексу, організувати та провести фактичні перевірки господарських об`єктів, наведених у додатку 1».

Оцінюючи зміст вказаного доказу, колегія суддів звертає увагу на те, що відповідач у цій справі не зазначав його в наказі №1864-п від 20.11.2023 як фактичну підставу для призначення фактичної перевірки позивача, але вказує про це у відзиві, натомість зміст листа від 26.07.2023 за №18067/7/99-00-07-04-02-07 не містить відомості про можливі порушення ФОП ОСОБА_1 , а містить знеособлені узагальнюючі відомості про те, що існують суб`єкти господарювання виторг, яких є незначний (до 20 тис.грн), на що суд зазначає, що вказана інформація не свідчить про наявність порушень або про їх можливу наявність, адже законодавством України не встановлено вимоги до мінімального рівня виторгу суб`єктів господарювання, що здійснюють продаж підакцизних товарів.

Крім того, апеляційний суд зауважує, що у листі від 26.07.2023 за №18067/7/99-00-07-04-02-07 Державна податкова служба України наголошує на тому, що організовувати та проводити фактичні перевірки господарських об`єктів, наведених у додатку 1, слід «за наявності підстав та відповідно до вимог пункту 80.2 статті 80 Кодексу», тобто ДПС України не розглядало свій лист підставою для проведення фактичної перевірки, а надавало вказівку Головному управлінню ДПС, тобто відповідачу, з`ясувати наявність підстав і лише у разі їх виявлення провести фактичну перевірку.

Таким чином, суд апеляційної інстанції вважає, що відповідач на момент прийняття наказу №1864-п від 20.11.2023 "Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 " не мав у наявності та не отримував в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка б свідчила про можливі порушення позивачем (як платником податків) законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Тобто досліджена судом інформація у цій справі підтвердила відсутність підстав для призначення фактичної перевірки позивача.

Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі №816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а тощо.

Узагальнюючи вказану судову практику Верховного Суду щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки та обрання їх наслідків, вбачається, що вона полягає у тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

З огляду на те, що з матеріалів цієї справи вбачається відсутність у відповідача фактичних, визначених підпунктом 80.2.2. п.80.2 ст.80 ПК України підстав, для призначення і проведення фактичної перевірки позивача, враховуючи норму ст.19 Конституції України згідно якої органи державної влади та їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, колегія суддів приходить до висновку, що контролюючим органом по відношенню до позивача під час призначення і проведення фактичної перевірки допущено істотне порушення встановленої законом процедури проведення перевірки, яке нівелює наслідки такої перевірки і саме по собі є достатньою підставою для скасування податкового повідомлення-рішення від 28.12.2023 №11241/, прийнятого Головним управлінням ДПС у Рівненській області за результатами цієї перевірки.

Щодо висновків податкового органу, викладених у Акті перевірки про те, що позивачем у період, охоплений перевіркою, не було забезпечено в розрахункових документах відображення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку при реалізації алкогольних напоїв та не було забезпечено використання режиму попереднього програмування в РРО коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД під час продажу алкогольних напоїв, то суд апеляційної інстанції зауважує, що законодавством України в різні періоди часу встановлювався різний зміст розрахункових документів, а відповідно, під час перевірки контролюючий орган був зобов`язаний це враховувати.

Колегія суддів враховує, що правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Абзацом дев`ятнадцятим ст.2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Згідно з ч. 1 ст. 8 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 року за № 220/28350 (Положення №13).

Пунктом 3 розділу І Положення №13 визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

Перелік обов`язкових реквізитів фіскального чеку визначені пунктом 2 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення №13, зокрема, до них віднесено: код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

У відповідності до пункту 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання - застосовується штрафна санкція у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Апеляційний суд вказує, що матеріали перевірки не містять доказів того, що позивач протягом 2022-2023 років не роздруковував чи не видавав розрахункові документи покупцям, а за результатами аналізу фіскальних чеків із Системи обліку даних РРО відповідач встановив, що у магазині «Сімба», позивач через РРО фіскальний номер при здійсненні розрахункових операцій під час реалізації алкогольних напоїв у фіскальних чеках РРО не забезпечив відображення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.

Колегія суддів зауважує, що аналіз наведених вище норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) проведення розрахункової операції через РРО/ПРРО або розрахунково книги, однак, на неповну суму вартості проданих товарів; 2) непроведення розрахункової операції через РРО/ПРРО; 3) невидача відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання походять зі змісту пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а третій - з пункту 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 вказаного Закону. Якщо звернути увагу на об`єктивну сторону складу правопорушення, а саме дії, які складають суть протиправної поведінки платника податків, то в контексті пункту 1 статті 17 Закону відповідальність настає за дії, які спрямовані на приховування належного обліку здійсненої розрахункової операції на повну суму з використанням реєстраторів розрахункових операцій, тощо.

У цій справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме за видачу розрахункового документа, який не містить одного з обов`язкових реквізитів розрахункових документів/електронних розрахункових документів (цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку).

Суд апеляційної інстанції наголошує, що законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності за видачу розрахункового документу з використанням реєстратору розрахункових операцій, в якому не відображається той чи інший елемент наведеного у Положенні №13 змісту, а саме цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку. Тобто, законодавець визначив обов`язок, за невиконання якого не встановив відповідальність статтею 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

У постанові від 16.05.2024 у справі №520/4564/23 Верховний Суд аналізуючи вказану вище норму права дійшов правового висновку, що законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності, за видачу розрахункового документу з використанням реєстраторів розрахункових операцій, в якому не відображається той чи інший елемент наведеного у Положенні №13 змісту, а саме цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку. До розрахункового документу встановлюються певні вимоги щодо відтворення його змісту. Водночас, слід зазначити, що відсутність певного елементу змісту (незначний недолік) у такому розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення платника податків за пунктом 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме, як за невидачу такого розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції. Виключенням з вказаного правила, може бути лише видача фіскального чеку, в якому не зазначено тих обов`язкових реквізитів, що встановлені у наведеному Положенні, які не надають можливості підтвердити виконання розрахункової операції, та які мають вплив на правильність визначення, реальність здійснення господарської операції за її суттю та на формування показників податкової звітності. Зазначений висновок узгоджується з правовим висновком, наведеним у постанові Верховного Суду від 27.11.2023 у справі № 420/11790/22.

З огляду на вказане, колегія суддів вважає, що відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку не перешкоджає можливості підтвердити виконання розрахункової операції та встановити її сутність.

Згідно з підп. 14.1.107 п.14.1 ст.14 ПК України марка акцизного податку це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Пунктом 226.7 ст. 226 ПК України встановлено, що кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.

Аналіз податкового законодавства України свідчить про те, що маркування продукції маркою акцизного податку підтверджує сплату акцизу та легальність ввезення та реалізації на території України відповідних виробів.

В той же час, колегія суддів зауважує, що алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць мають тривалий або необмежений термін придатності, тому можуть перебувати в обігу протягом великого проміжку часу, зберігатися на складах оптових чи роздрібних торговців та стояти на полицях магазинів. Таким чином, на дату початку дії змін до Положення №13, затверджених Наказом Міністерства фінансів України №329 від 08.06.2021 «Про затвердження Змін до Положення про форму та зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів», у частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01 жовтня 2021 року) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01 липня 2015 року (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01 травня 2020 року (з нанесеним штриховим кодом). Обов`язковим реквізитом фіскального касового чека є саме цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, тобто такий реквізит у фіскальному касовому чеку може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код. Вказаний факт необхідно враховувати при притягнені особи до відповідальності за невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.

З матеріалів справи вбачається, що незабезпечення відображення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої на загальну суму 66689,00 грн (додатки №2 та №3 до акту перевірки) встановлено відповідачем на підставі аналізу фіскальних чеків із Системи обліку даних РРО, при цьому відомості цієї інформаційної системи не містять відомості про дату випуску в обіг алкогольних напоїв, а також про те, якими саме акцизними марками вони були марковані: тими, що були введені в обіг з 01 липня 2015 року, чи введеними в обіг 01 травня 2020 року (з нанесеним штриховим кодом).

Натомість, з наявних в матеріалах справи відомостей даних Системи обліку даних РРО (додатки №2 та №3 до акту перевірки) вбачається, що позивачем для підакцизних товарів забезпечено проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменуванням товару, ціни товару та обліку його кількості.

За наслідками оцінки вказаних обставин, колегія суддів дійшла висновку, що апелянт не довів того, що проданий позивачем в період 2022-2023 років підакцизний товар не міг бути маркованим марками старого зразку, в той же час законодавство не містить вимоги при продажу алкогольних напоїв за перевірений період друкувати в таких випадках рядок 9 на фіскальному чеку, тобто цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.

Законодавство України не зобов`язує позивача зазначати на розрахункових документах серію та номер марки акцизного податку при продажу алкогольних напоїв, що марковані марками старого зразка. Більше того, Державна податкова служба України в індивідуальній податковій консультації від 06.09.2021 №3347ЛПК/99-00-07-05-01-06 зазначила, що продаж з 01 жовтня 2021 року алкогольних напоїв (строк придатності яких не минув), маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та або/ ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серії та номеру), не вважатиметься порушенням законодавства.

Окрім вказаного, суд апеляційної інстанції зазначає, що додатки №2 та №3 до акта перевірки, в яких зазначена інформація щодо фіскальних чеків РРО реалізації алкогольних напоїв без зазначення обов`язкових реквізитів цифрового значення штрихового коду МАП та додаток №1, в якому вказано інформацію про фіскальні чеки РРО реалізації алкогольних напоїв без забезпечення режиму програмування товарної під категорії згідно УКТЗЕД, у розумінні ст.73 КАС України не є належним доказом відображення господарських операцій, на підставі яких можливо встановити наявність/відсутність порушень позивачем положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», адже дані, на які посилається відповідач, які внесені у базу даних Системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже, безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ, що підтверджує факт продажу товару.

Вказане узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 16.05.2024 у справі №520/4564/23.

Відповідно до ст.2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахункова операція це приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Тобто первісним у операції з продажу товару є отримання продавцем від покупця розрахунку за товар, за наслідком чого продавець видає йому розрахунковий документ.

Колегія суддів вказує, що в матеріалах справи відсутні докази, які б підтверджували факт здійснення особою, яка проводила контрольну розрахункову операцію грошового розрахунку (у готівковій або безготівковій формі), в тому числі відсутній акт про повернення товару позивачу, за результатами такої контрольної розрахункової закупки або акт отримання та повернення грошових коштів для здійснення контрольної розрахункової операції у позивача.

Разом з тим, у пункті 4.5. Акту перевірки відсутня інформація про те, що під час фактично перевірки було складено будь-який документ, який би стосувався проведення відповідачем контрольної розрахункової операції у позивача.

На переконання апеляційного суду, відсутність в матеріалах справи зазначених вище доказів та використання для таких цілей державних коштів є неналежним способом проведення контролюючого заходу та унеможливлює можливість суду дослідити та переконатися в тому, що контрольну розрахункову операція з продажу однієї пляшки вина ігристого солодкого білого «Салюте Асті» 0,75 л за ціною 135,00 грн. дійсно мала місце, що в свою чергу вказує на відсутність правових підстав для застосування до позивача штрафної (фінансової) санкції у розмірі 202,50 грн (135,00 грн х 150 %) за не проведення розрахункових операцій через РРО.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 28.12.2023 №11241/ не відповідає критеріям правомірності, визначеним ч.2 ст.2 КАС України, а отже, як вірно вказав суд першої інстанції є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.

Згідно з ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.

В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2025 року у справі № 460/3469/24 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя О. І. Довга
судді І. І. Запотічний
Т. І. Шинкар