Справа № 200/5983/24
Суддя: Казначеєв Едуард Геннадійович
Дата ухвалення: 2025-08-27 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 серпня 2025 року справа №200/5983/24

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді-доповідача Казначеєва Е.Г., суддів Компанієць І.Д., Гайдара А.В., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 04 листопада 2024 р. у справі № 200/5983/24 (головуючий І інстанції Олішевська В.В.) за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

УСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 ) звернулась до Донецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі ГУДПС), у якому просила: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: від 30.12.2023 року №-0522-UA0056793 (форма «Ф»), від 30.12.2023 року №-0522-UA0056793 (форма «Ф»), від 30.12.2023 №-0522- НОМЕР_1 (форма «Ф»), від 26.06.2024 №0-0522- НОМЕР_2 (форма «Ф»), від 26.06.2024 №0-0522- НОМЕР_2 (форма «Ф»).

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 04 листопада 2024 року, яке розглянуто у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження, позов задоволено частково, а саме суд:

Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 26.06.2024 №0-0522-UA0098500 в частині стягнення з ОСОБА_1 податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки з 01 січня 2023 року по 30 квітня 2023 року, тобто, в сумі 5835,73 грн.

Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 26.06.2024 № 0-0522-UA0098500 в частині стягнення з ОСОБА_1 податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки з 01 березня 2022 року по 31 грудня 2022 року, тобто, в сумі 14170 грн.

Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 30.12.2023 № -0522-UA0056793 в частині стягнення з ОСОБА_1 земельного податку за період з 01 січня 2023 року по 30 квітня 2023 року, тобто, в сумі 6,87 грн.

Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 30.12.2023 № -0522-UA0056793, в частині стягнення з ОСОБА_1 земельного податку за період з 01 січня 2023 року по 30 квітня 2023 року, тобто, в сумі 26,13 грн.

Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 30.12.2023 № -0522-UA0056793 в частині стягнення з ОСОБА_1 земельного податку за період з 01 січня 2023 року по 30 квітня 2023 року, тобто, в сумі 16,05 грн.

В задоволенні решти позовних вимог - відмовив.

Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Донецькій області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (місцезнаходження: вул. Італійська, буд. 59, м. Маріуполь, Донецька область, 87515, код ЄДРПОУ ВП 44070187) на користь ОСОБА_1 ( ІНФОРМАЦІЯ_1 , місце проживання: АДРЕСА_1 , РНОКПП: НОМЕР_3 ) судовий збір у розмірі 562 (п`ятсот шістдесят дві) грн. 00 коп.

Відповідач, не погодившись з таким рішенням, подав апеляційну скаргу, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення місцевого суду скасувати в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування скарги зазначено, зокрема, що за нормами ПК України, які підлягають застосуванню до спірних правовідносин та були чинні на момент виникнення спірних правовідносин, єдиною умовою для ненарахування та несплати зазначених податкових зобов`язань було розташування відповідних об`єктів нерухомого майна на території, на якій ведуться (велися) бойові дії.

Таким чином, обов`язок щодо сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки виникає у платників податків, об`єкти оподаткування яких розташовані на території можливих бойових дій з травня 2023 року.

Враховуючи наведене, в межах спірних правовідносин, позивач була звільнена від сплати земельного податку з фізичних осіб та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки з 01 березня 2022 року по 31 грудня 2022 року та з 01 січня 2023 року по 30 квітня 2023 року».

Однак, контролюючий орган ГУ ДПС у Донецькій області вважає, що прийняте рішення є необґрунтованим, незаконним, прийнятим з порушенням норм процесуального права та неправильним застосуванням норм матеріального права.

Контролюючий орган зазначає, що висновки суду першої інстанції є помилковими про звільнення ОСОБА_1 від нарахування та сплати плати за землю та нерухомість в період з 01.03.2022 по 05.05.2023 відповідно до положень пп.69.14 п.69, пп.69.22 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ, оскільки не враховано наступне:

Постановою Кабінету Міністрів України від 06.12.2022 № 1364 "Деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією" (далі ПКМУ №1364) встановлено, що Перелік територій затверджується Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій. У ПКМУ № 1364 зазначено, що: до територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, включаються території можливих бойових дій та території активних бойових дій, до переліку включається тимчасово окупована Російською Федерацією територія України, визначена відповідно до Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України".

Перелік територій затверджено наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 № 309 «Про затвердження Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією» (далі наказ № 309).

Так, відповідно до Переліку територій, згідно з наказом № 309, вся територія Донецької області розподілена на: території можливих бойових дій (п.1 розділ І «Території, на яких ведуться (велися) бойові дії» Переліку територій); території активних бойових дій (п.2 розділ І «Території, на яких ведуться (велися) бойові дії» Переліку територій); території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси (п.3 розділ І «Території, на яких ведуться (велися) бойові дії» Переліку територій); тимчасово окуповані Російською Федерацією території України (п. 2 розділ ІІ).

До територій можливих бойових дій можуть бути віднесені території, які відповідають одному з таких критеріїв (п.1 ПКМУ №1364): межують з територіями активних бойових дій або з тимчасово окупованими Російською Федерацією територіями; межують з державним кордоном держави-агресора.

Скаржник зазначає, що Податковим кодексом України визначено особливий порядок справляння податків у період дії воєнного стану в Україні виключно для об`єктів оподаткування, розташованих на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України, затверджених наказом №309, то на території можливих бойових дій, у тому числі по яких не визначена дата припинення можливості бойових дій, не можуть поширюватися норми, зокрема підпункту 69.14 п.69, п.69.22 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПКУ.

Відповідно до вищезазначеного Переліку територій, територію Краматорської міської територіальної громади та Слов`янську міську територіальну громаду Донецької області віднесено з 24.02.2022 року до території можливих бойових дій.

Законом було прямо, чітко та однозначно визначено у якості кваліфікуючої умови для звільнення від виконання податкового обов`язку з плати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, - факт знаходження (розташування, розміщення) нерухомого майна, як об`єкта справляння вказаного податку на території, де ведуться або велись бойові дії.

Будь-яке положення постанови Уряду України про іншу кваліфікуючу ознаку об`єктивно не здатне змінити приписів норми Податкового кодексу України, позаяк у силу ієрархії правових актів положення закону мають вищу юридичну силу порівняно із положеннями постанови Кабінеті Міністрів України як підзаконного акту.

Відмінність між змістом п.69.22 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 24.03.2022р. №2142-ІХ та п.п.69.22 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 11.04.2023р. №3050-ІХ, та між змістом п.69.14 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ ПКУ у редакції Закону України від 15.03.2022 №2120-ІХ та п.п.69.14 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 11.04.2023р. №3050-ІХ, яка полягає у заміні початково використаного законодавцем словосполучення «на яких ведуться (велися), бойові дії» на словосполучення «що розташовані на територіях активних бойових дій», зважаючи на ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини", рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010р. по справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine, заяви № 23759/03 та 37943/06) та рішення Європейського суду з прав людини від 07.07.2011р. по справі «Серков проти України» (Serkov v. Ukraine, заява № 39766/05) об`єктивно не здатна спричинити ані виникнення підстав для застосування положень п.п.4.1.4 ст.4, п.56.21 ст.56 Податкового кодексу України, ані виникнення у учасника суспільних відносин правомірних сподівань чи обґрунтованих очікувань на звільнення від виконання податкового обов`язку з плати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з плати за землю, позаяк обидві використані законодавцем юридичні конструкції позначають один і той же факт реальне ведення бойових дій на конкретній ділянці території України.

Наявність цього факту (тобто обставин ведення бойових дій) безвідносно до стану виконання Кабінетом Міністрів України покладеного законом обов`язку визначити відповідний перелік територій України, зважаючи на ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини", рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010 р. по справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine, заяви № 23759/03 та 37943/06) та рішення Європейського суду з прав людини від 07.07.2011р. по справі «Серков проти України» (Serkov v. Ukraine, заява № 39766/05) призводить до звільнення від виконання податкового обов`язку з плати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; та з орендної плати за землю.

Натомість, відсутність цього факту (тобто обставин ведення бойових дій) безвідносно до стану виконання Кабінетом Міністрів України покладеного законом обов`язку визначити відповідний перелік територій України, зважаючи на ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини", рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010р. по справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine, заяви № 23759/03 та 37943/06) та рішення Європейського суду з прав людини від 07.07.2011р. по справі «Серков проти України» (Serkov v. Ukraine, заява № 39766/05) не призводить до звільнення від виконання податкового обов`язку з плати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки та з орендної плати за землю.

Положення наказу Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій від 25.04.2022р. №75 не можуть бути поширені на спірні правовідносини, оскільки згаданий акт права був виданий на подальший розвиток положень постанови КМУ від 16.04.2022р. №457, яка стосувалась підтримки окремих категорій населення у зв`язку із військовою агресією Російської Федерації проти України, а не питань у справі справляння податків і зборів.

На подальший розвиток положень пп.69.14, п.п.69.22 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України КМУ було видано постанову від 06.12.2022р. №1364 «Деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією».

Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій від 22.12.2022р. №309 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 23.12.2022 р. за №1668/39004) було затверджено перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, але Краматорська міська територіальна громада та Слов`янська міська територіальна громада Донецької області не були включені саме до переліку територій, де ведуться (велись) активні бойові дії.

Обставини включення Краматорської міської територіальної громади та Слов`янської міської територіальної громади Донецької області до території можливих бойових дій у розумінні приписів п.п.69.14, п.п.69.22 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України об`єктивно не здатні призвести до звільнення заявника від виконання податкового обов`язку у спірних правовідносинах, оскільки, виходячи з вищевикладеного, зміна змісту нормативного регламентування у положеннях п.п.69.14 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ ПКУ у редакції Закону України від 15.03.2022 №2120-ІХ та п.п.69.14 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 11.04.2023р. №3050-ІХ, а також п.п.69.22 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 24.03.2022р. №2142-ІХ та п.п.69.22 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 11.04.2023р. №3050 не призводить до зміни застосованої законодавцем кваліфікуючої умови - ведення саме бойових дій на території розміщення відповідної земельної ділянки, та нерухомого майна, відмінного від земельної ділянки, котра залишилась незмінною.

Отже, станом на 31.12.2022 та на 01.01.2023р. не існувало виданого Кабінетом Міністрів України нормативно-правового акту або виданого на виконання розпорядження Кабінету Міністрів України нормативно-правового акту іншого суб`єкта владних повноважень, за приписами якого Краматорська міська територіальна громада та Слов`янська міська територіальна громада Донецької області були б віднесені до переліку територій саме ведення бойових дій, а не до переліку територій можливих бойових дій.

Скаржник зазначає, що законом передбачено застосування процедур звільнення від сплати орендної плати за землю, за земельні ділянки та податку на нерухоме майно, за об`єкти нерухомості, розташовані на територіях активних бойових дій та тимчасово окупованих територіях.

Також скаржник зазначає, що відповідно до даних ІКС (Журнал заяв про бажання/відмову отримувати електронні документи через Електронний кабінет) інформація щодо подання Заяви про бажання отримувати документ через Електронний кабінет від ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_3 ) не надходила.

Відповідно до ІКС «Податковий блок» ДПС України податкові повідомлення-рішення, відображені в приватній частині електронного кабінету Донцової С.О., розраховані системою автоматично в режимі «до відома» та в реєстрі податкових повідомлень-рішень мають статус «не вручено», отже, не мають юридичної сили, не відповідають визначенню податкового повідомлення-рішення, передбаченому пп.14.1.157 п.14.1 ст.14 ПК України; а також не містять обов`язкових реквізитів електронного документу, зокрема електронного підпису та печатки. Відповідно до даних інформаційно-комунікаційної системи ДПС України (далі ІКС) по фізичній особі ОСОБА_1 відсутні нарахування в особовому рахунку за кодом бюджетної класифікації 18010300 по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.

Інформація щодо формування ППР, яка відображається в приватній частині електронного кабінету платника податків несе інформаційно довідковий характер.

Так, підставами для визнання протиправним рішення суб`єкта владних повноважень є невідповідність вимогам чинного законодавства. При цьому, обов`язковою умовою для визнання такого рішення протиправним є також наявність факту порушення прав чи охоронюваних законом інтересів позивача у справі. Таке порушення прав має бути реальним, стосуватися індивідуально виражених прав або інтересів особи, яка стверджує про їх порушення та породжувати правові наслідки для останнього.

Згідно даних ІКС відсутні нарахування в особовому рахунку за кодом бюджетної класифікації 18010300 по податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з фізичних осіб на підставі спірних рішень.

У спірних правовідносинах оскаржувані податкові повідомлення-рішення не спричинили настання негативних наслідків для позивача.

Податкові повідомлення-рішення, які оскаржує позивач, відображені в приватній частині електронного кабінету ОСОБА_1 , не направлялись їй ніякими засобами відповідно до вимог ст.42 ПК України та розділу ІІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 №124/28254, не мають юридичної сили, та не є документами до виконання.

Враховуючи вищевикладене, Головне управління ДПС у Донецькій області при наданні відзиву на позовну заяву зазначало, що відсутній предмет судового спору по ППР за кодом платежу: 18010300: з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за 2022 рік: № 0-0522-UA0098500 на суму 17004,00 грн.; 18010300: № 0-0522-UA0098500 на суму 17527,20 грн.; та про передчасність звернення позивачем ОСОБА_1 до суду з адміністративним позовом, однак судом першої інстанції при винесені судового рішення не враховані доводи Відповідача та їм не надано належної правової оцінки.

Від позивача надійшов відзив на скаргу в якому просив залишити її без задоволення, а рішення суду без змін.

В обґрунтування зазначено, зокрема, що судом зроблено висновок, що за нормами ПК України, які підлягають застосуванню до спірних правовідносин та були чинні на момент виникнення спірних правовідносин, єдиною умовою для ненарахування та несплати зазначених податкових зобов`язань було розташування відповідних об`єктів нерухомого майна на території, на якій ведуться (велися) бойові дії.

З огляду на це, обов`язок щодо сплати земельного податку з фізичних осіб та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки виникає у платників податків, об`єкти оподаткування яких розташовані на території можливих бойових дій лише з травня 2023 року.

Позивач вважає помилковим посилання відповідача про те, що податкові повідомлення-рішення, відображені в приватній частині електронного кабінету Донцової С.О., розраховані системою автоматично в режимі «до відома» та в реєстрі податкових повідомлень-рішень мають статус «не вручено», отже, не мають юридичної сили, не відповідають визначенню податкового повідомлення-рішення, передбаченому пп.14.1.157 п.14.1 ст.14 ПК України, а також не містять обов`язкових реквізитів електронного документу, зокрема електронного підпису та печатки, оскільки відповідачем не заперечується та підтверджується факт формування оскаржуваних повідомлень-рішень. Доказів скасування або відкликання оскаржуваних повідомлень рішень позивачем не надано. Термін, протягом якого особа має право оскаржити податкові-повідомлення рішення в судовому порядку, визначається з моменту, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про наявність таких податкових повідомлень-рішень. Закон не ставить право оскарження в залежність від дати направлення(вручення) платнику такого повідомлення-рішення.

Від позивача надійшли додаткові пояснення.

В обґрунтування зазначено, зокрема, що під час оскарження відповідачем зазначено, що податкові повідомлення-рішення, відображені в приватній частині електронного кабінету Донцової С.О., розраховані системою автоматично в режимі «до відома» та в реєстрі податкових повідомлень- рішень мають статус «не вручено», отже, не мають юридичної сили, не відповідають визначенню податкового повідомлення-рішення, передбаченому пп.14.1.157 п.14.1 ст.14 ПК України; а також не містять обов`язкових реквізитів електронного документу, зокрема електронного підпису та печатки.

З метою з`ясування обставин формування спірних податкових повідомлень-рішень, представником позивача було спрямовано відповідачу адвокатський запит у відповідь на який, скаржником надано копії податкових повідомлень-рішень від 30.12.2023 №-0522-UA0056793(форма «Ф»), від 30.12.2023 №515291- 2417-0522-UA0056793 (форма «Ф»), від 30.12.2023 №-0522- UA0056793 (форма «Ф»). Указані ППР оформлено відповідно до вимог ПК України, вони містять підпис та печатку податкового органу.

Відповідно до частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Суд, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.

26.06.2024 Головним управлінням ДПС у Донецькій області прийнято податкове повідомлення-рішення № 0-0522-UA0098500 про стягнення з позивача податку на нерухоме майно, відмінного від земельної ділянки, сплаченого фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості за 2022 рік у розмірі 17004 грн.

Об`єкт оподаткування торгівельна будівля площею 523,20 кв.м, розташована за адресою: АДРЕСА_2 .

26.06.2024 Головним управлінням ДПС у Донецькій області прийнято податкове повідомлення-рішення № 0-0522-UA0098500 про стягнення з позивача податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого фізичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості за 2023 рік у розмірі 17527,20 грн.

Об`єкт оподаткування торгівельна будівля площею 523,20 кв.м, розташована за адресою: АДРЕСА_2 .

30.12.2023 Головним управлінням ДПС у Донецькій області прийнято податкове повідомлення-рішення № -0522- НОМЕР_1 про стягнення з позивача земельного податку з фізичних осіб за 2023 рік у розмірі 20,61 грн.

Об`єкт оподаткування: земельна ділянка для будівництва і обслуговування житлових будинків, господарських будівель і споруд площею 0.1428 га, розташована за адресою: АДРЕСА_3 .

30.12.2023 Головним управлінням ДПС у Донецькій області прийнято податкове повідомлення-рішення № -0522- НОМЕР_1 про стягнення з позивача земельного податку з фізичних осіб за 2023 рік у розмірі 78,38 грн.

Об`єкт оподаткування: земельна ділянка для будівництва і обслуговування житлових будинків, господарських будівель і споруд площею 0.1628 га, розташована за адресою: АДРЕСА_4 .

30.12.2023 Головним управлінням ДПС у Донецькій області прийнято податкове повідомлення-рішення №-0522-UA0056793 про стягнення з позивача земельного податку з фізичних осіб за 2023 рік у розмірі 48,14 грн.

Об`єкт оподаткування: земельна ділянка для будівництва і обслуговування житлових будинків, господарських будівель і споруд площею 0.1 га, розташована за адресою: АДРЕСА_5 .

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.

Відповідно до ч. 1 ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відповідно до пп. 4.1.1 п. 4.1 статті 4 ПК України кожна особа зобов`язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу.

Підпунктом 16.1.4 п. 16.1 статті 16 ПК України передбачений обов`язок платника податків сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку та строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи (п. 36.1 статті 36 ПК України).

Відповідно до ст. 274 ПК України, ставка податку за земельні ділянки, у тому числі право на які фізичні особи мають як власники земельних часток (паїв), нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі не більше 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а для лісових земель - не більше 0,1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки (п. 274.1).

Ставка податку встановлюється у розмірі не більше 12 відсотків від їх нормативної грошової оцінки за земельні ділянки, які перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання (крім державної та комунальної форм власності)( п. 274.2).

Відповідно до ст. 285 ПК України, базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік (п. 285.1).

Базовий податковий (звітний) рік починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв`язку із набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути меншим 12 місяців)( п. 285.2).

Відповідно до п 286.5 ст. 286 ПК України, нарахування фізичним особам сум плати за землю проводиться контролюючими органами (за місцем знаходження земельної ділянки, у тому числі право на яку фізична особа має як власник земельної частки (паю), які надсилають платнику податку у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, до 1 липня поточного року податкове повідомлення-рішення про внесення податку за формою, встановленою у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, разом із детальним розрахунком суми податку, який, зокрема, але не виключно, має містити кадастровий номер та площу земельної ділянки, розмір ставки податку та розмір пільги зі сплати податку.

Відповідно до п. 287.5 ст. 287 ПК України, податок фізичними особами сплачується протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення-рішення.

Підстави, порядок обчислення та справляння податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, передбачені статтею 266 ПК України.

Підпункт 266.1.1 пункту 266.1 статті 266 ПК України визначає, що платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

Базою оподаткування є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток (підпункт 266.3.1 пункту 266.3 статті 266 ПК України).

Згідно з підпунктом 266.3.2 пункту 266.3 статті 266 ПК України база оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, обчислюється контролюючим органом на підставі даних Документ сформований в системі «Електронний суд» 05.12.2024

Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, що безоплатно надаються органами державної реєстрації прав на нерухоме майно та/або на підставі оригіналів відповідних документів платника податків, зокрема документів на право власності.

Відповідно до підпункту 266.4.1 пункту 266.4 статті 266 ПК України, база оподаткування об`єкта/об`єктів житлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності фізичної особи платника податку, зменшується:

для квартири/квартир незалежно від їх кількості на 60 кв. метрів;

для житлового будинку/будинків незалежно від їх кількості на 120 кв. метрів;

- для різних типів об`єктів житлової нерухомості, в тому числі їх часток (у разі одночасного перебування у власності платника податку квартири/квартир та житлового будинку/будинків, у тому числі їх часток), на 180 кв. метрів .

Підпунктом 266.4.2 пункту 266.4 статті 266 ПК України визначено, що сільські, селищні, міські ради та ради об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, встановлюють пільги з податку, що сплачується на відповідній території, з об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних або юридичних осіб, громадських об`єднань, благодійних організацій, релігійних організацій України, статути (положення) яких зареєстровані у встановленому законом порядку, та використовуються для забезпечення діяльності, передбаченої такими статутами (положеннями).

Підпунктом 266.5.1 пункту 266.5 статті 266 ПК України встановлено, що ставки податку для об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, встановлюються за рішенням сільської, селищної, міської ради залежно від місця розташування (зональності) та типів таких об`єктів нерухомості у розмірі, що не перевищує 1,5 відсотка розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, за 1 квадратний метр бази оподаткування.

Обчислення суми податку з об`єкта/об`єктів нежитлової нерухомості, які перебувають у власності фізичних осіб, здійснюється контролюючим органом за місцем податкової адреси (місцем реєстрації) власника такої нерухомості виходячи із загальної площі кожного з об`єктів нежитлової нерухомості та відповідної ставки податку (підпункт 266.7.1 пункту 266.7 статті 266 ПК України).

Відповідно до підпункту 266.7.3. пункту 266.7 статті 266 ПК України, платники податку мають право звернутися з письмовою заявою до контролюючого органу за своєю податковою адресою для проведення звірки даних щодо:

- об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності платника податку;

- розміру загальної площі об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості, що перебувають у власності платника податку;

- права на користування пільгою із сплати податку;

- розміру ставки податку;

- нарахованої суми податку.

У разі виявлення розбіжностей між даними контролюючих органів та даними, підтвердженими платником податку на підставі оригіналів відповідних документів, зокрема документів на право власності, контролюючий орган за своєю податковою адресою платника податку проводить перерахунок суми податку і надсилає (вручає) йому нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення- рішення вважається скасованим (відкликаним).

Відповідно до підпункту 266.7.5 пункту 266.7 статті 266 ПК України платники податку - юридичні особи самостійно обчислюють суму податку станом на 1 січня звітного року і не пізніше 20 лютого цього ж року подають контролюючому органу за місцезнаходженням об`єкта/об`єктів оподаткування декларацію за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками поквартально.

Згідно із підпунктом 266.10.1 пункту 266.10 статті 266 ПК України податкове зобов`язання за звітний рік з податку юридичними особами сплачується авансовими внесками щокварталу до 30 числа місяця, що наступає за звітним кварталом, які відображаються в річній податковій декларації.

Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року з подальшим продовженням його терміну відповідними Указами. Воєнний стан діє і станом на цей час.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про правовий режим воєнного стану» воєнний стан - це особливий правовий режим, що вводиться в Україні або в окремих її місцевостях у разі збройної агресії чи загрози нападу, небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності та передбачає надання відповідним органам державної влади, військовому командуванню, військовим адміністраціям та органам місцевого самоврядування повноважень, необхідних для відвернення загрози, відсічі збройної агресії та забезпечення національної безпеки, усунення загрози небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності, а також тимчасове, зумовлене загрозою, обмеження конституційних прав і свобод людини і громадянина та прав і законних інтересів юридичних осіб із зазначенням строку дії цих обмежень.

У зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, Верховною Радою України 15.03.2022 року був прийнятий Закон України № 2120-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», яким пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України був доповнений, зокрема, підпунктом 69.14 такого змісту:

«69.14. Тимчасово, на період з 1 березня 2022 року по 31 грудня року, наступного за роком, у якому припинено або скасовано воєнний, надзвичайний стан, не нараховується та не сплачується плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) за земельні ділянки (земельні частки (паї), що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, та перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб, а також за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.

Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України».

Пунктом 4 цього Закону Кабінету Міністрів України доручено невідкладно забезпечити перегляд та приведення міністерствами та іншими центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

Аналіз підпункту 69.14 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, чинній на момент виникнення спріних правовідносин, дозволяє зробити висновок про те, що не підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету плата за землю (земельний податок та орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності):

за земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, фізичних або юридичних осіб та:

1) розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або

2) на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації;

за земельні ділянки (земельні частки (паї), визначені обласними військовими адміністраціями як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди.

У зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, Верховною Радою України 24.03.2022 був прийнятий Закон України № 2142-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства в період дії воєнного стану», яким пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України був доповнений, зокрема, підпунктом 69.22 такого змісту:

«тимчасово, на період з 1 березня 2022 року по 31 грудня року, в якому припинено або скасовано воєнний стан, введений Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року№ 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року№ 2102-IX, не нараховується та не сплачується податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за об`єкти нежитлової нерухомості, у тому числі їх частки, що розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації.

При цьому платники податку - юридичні особи протягом шести календарних місяців після місяця, в якому припинено чи скасовано воєнний стан, введений Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, мають право подати уточнюючу податкову декларацію, в якій відображаються зміни розміру податкового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за відповідний податковий період. Для платників податку - фізичних осіб контролюючий орган самостійно обчислює податкове зобов`язання за період з 1 січня по 1 березня 2022 року.

Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії та територій тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.

Порядок визнання об`єктів житлової нерухомості такими, що непридатні для проживання у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, визначається Кабінетом Міністрів України.»

Аналіз підпункту 69.22 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України дозволяє зробити висновок про те, що не підлягає нарахуванню та сплата податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за об`єкти житлової нерухомості, у тому числі їх частки, які перебувають у власності фізичних осіб, що розташовані на територіях: 1) на яких ведуться (велися) бойові дії, 2) на територіях, тимчасово окупованих збройними формуваннями Російської Федерації, 3) за об`єкти житлової нерухомості, що стала непридатною для проживання у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України.

Законом України від 11.04.2023 № 3050-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо звільнення від сплати екологічного податку, плати за землю та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за знищене чи пошкоджене нерухоме майно» внесено зміни до пункту 69.22 та його викладено в новій редакції, зокрема:

«… Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не нараховується та не сплачується:

1) за об`єкти житлової та/або нежитлової нерухомості, що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України:

за 2021 та 2022 роки - за об`єкти житлової нерухомості, у тому числі їх частки, що перебувають у власності фізичних осіб;

за період з 1 березня 2022 року по 31 грудня 2022 року - за об`єкти житлової нерухомості, у тому числі їх частки, що перебувають у власності юридичних осіб, та за об`єкти нежитлової нерухомості, що перебувають у власності фізичних та/або юридичних осіб.

Починаючи з 1 січня 2023 року за об`єкти житлової та/або нежитлової нерухомості, у тому числі їх частки, що перебувають у власності фізичних та/або юридичних осіб, що розташовані на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України, які включені до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не нараховується та не сплачується за період з першого числа місяця, в якому було визначено щодо відповідних територій дату початку активних бойових дій або тимчасової окупації, до останнього числа місяця, у якому завершено бойові дії або тимчасову окупацію на відповідній території.

Дати початку та завершення активних бойових дій або тимчасової окупації визначаються відповідно до даних Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією.

Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку;…».

Закон України від 11.04.2023 № 3050-ІХ набрав чинність 06.05.2023, а відтак його норми не підлягали застосуванню у спірний період.

Згідно статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи. Закріплення принципу незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів є гарантією безпеки людини і громадянина, довіри до держави. Отже, за нормами ПК України, які підлягають застосуванню до спірних правовідносин та були чинні на момент виникнення спірних правовідносин, єдиною умовою для не нарахування та несплати зазначених податкових зобов`язань було розташування земельної ділянки та відповідних об`єктів нерухомого майна на території, на якій ведуться (велися) бойові дії.

Згідно із висновками щодо тлумачення змісту статті 58 Конституції України, викладеними у рішеннях Конституційного Суду України від 13.05.1997 № 1-зп, від 09.02.1999 № 1-рп/99, від 05.04.2001 № 3-рп/2001, від 13.03.2012 № 6-рп/2012, закони та інші нормативно-правові акти поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності; дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється із втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

Відповідно до пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 06.12.2022 за № 1364 «Деякі питання формування переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією» (у редакцій, чинній на момент прийняття податковим органом спірних податкових повідомлень-рішень), до територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, включаються території можливих бойових дій, території активних бойових дій та території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси.

Міністерством з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій виданий наказ від 22.12.2022 № 309 (зареєстрований в Міністерстві Юстиції України 23.12.2022 №1668/39004, далі - Перелік територій), яким відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 06 грудня 2022 року № 1364 затверджено Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, що додається.

Вказаним Наказом (у первинній редакції та редакції, чинній на момент прийняття податковим органом спірних податкових повідомлень-рішень) Краматорську міську територіальну громаду та Слов`янську міську територіальну громаду віднесено до територій, на яких ведуться (велися) бойові дії (території можливих бойових дій) з 24.02.2022.

Таким чином, за нормами Податкового кодексу України, які підлягають застосуванню до спірних правовідносин та були чинні на момент виникнення спірних правовідносин, єдиною умовою для ненарахування та несплати зазначених податкових зобов`язань було розташування відповідних об`єктів нерухомого майна на території, на якій ведуться (велися) бойові дії.

Застосування ГУ ДПС приписів п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України у редакції Закону України від 11.04.2023 № 3050-ІХ не відповідає принципу правової визначеності, складовою якого є принцип легітимних очікувань, який має застосовуватись не лише на етапі нормотворчої діяльності, а й під час безпосереднього застосування чинних норм права, що даватиме можливість особі в розумних межах передбачати наслідки своїх дій.

У рішенні ЄСПЛ від 20.01.2012 у справі «Рисовський проти України» підкреслено особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що в разі коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема якщо справа впливає на основоположні права людини, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах (пункт 70).

За практикою ЄСПЛ, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платників податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа «Серков проти України», заява № 39766/05, пункт 43).

Отже, обов`язок щодо сплати земельного податку та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки виникає у платників податків, об`єкти оподаткування яких розташовані на території можливих бойових дій з травня 2023 року.

На підставі викладеного вище, суд зазначає, що позивач був звільнений від сплати податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у період до травня 2023 року (з 01 березня 2022 року по 31 грудня 2022 року та з 01 січня 2023 року по 30 квітня 2023 року).

Враховуючи вищенаведене, суд дійшов правильного висновку, що позивач набув право на застосування податкової пільги, передбаченої підпунктом 60.12, 69.22 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України.

Отже, податкове повідомлення-рішення від 26.06.2-2414-0522-UA0098500 є протиправним та підлягає скасування в частині стягнення з позивача податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки з 01 березня 2022 року по 31 грудня 2022 року, тобто, в сумі 14170 грн. (17004 грн./12 місяців х 10 місяців). Податкове повідомлення-рішення від 26.06.2024 №0-0522- UA0098500 є протиправним та підлягає скасування в частині стягнення з позивача податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки з 01 січня 2023 року по 30 квітня 2023 року, тобто, в сумі 5835,73 грн (17527,20 грн/12 місяців х 4 місяці). Податкове повідомлення рішення від 30.12.2023 № -0522-UA0056793 є протиправними та підлягає скасуванню в частині стягнення з позивача земельного податку за період з 01 січня 2023 року по 30 квітня 2023 року, тобто, в сумі 6,87 грн (20,61 грн./12 місяців х 4 місяці). Податкове повідомлення рішення від 30.12.2023 № -0522-UA0056793, є протиправними та підлягає скасуванню в частині стягнення з позивача земельного податку за період з 01 січня 2023 року по 30 квітня 2023 року, тобто, в сумі 26,13 грн (78,38 грн/12 місяців х 4 місяці). Податкове повідомлення рішення від 30.12.2023 № -0522- UA0056793 є протиправним та підлягає скасуванню в частині стягнення з позивача земельного податку за період з 01 січня 2023 року по 30 квітня 2023 року, тобто, в сумі 16,05 грн (48,14 грн / 12 місяців х 4 місяці).

Щодо посилання скаржника на невручення податкових повідомлень-рішень та те що вони не мають юридичної сили, не відповідають визначенню податкового повідомлення-рішення, колегія суддів зазначає, що як вірно зазначено позивачем та судом першої інстанції відповідачем не заперечується та підтверджується факт формування оскаржуваних повідомлень-рішень. Указані податкові повідомлення-рішення не скасовані, не відкликані. Положеннями Податкового кодексу України прямо передбачено право оскарження в адміністративному або судовому порядку рішення, прийняті контролюючим органом (рішення, податкове повідомлення-рішення або інше рішення). Також, матеріали справи містять спірні ППР оформлені відповідно до вимог ПК України, які містять підпис та печатку податкового органу.

Частиною 2 ст. 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, відповідач правомірності прийнятого рішення належним чином не довів у межах розгляду даної справи. Суд апеляційної інстанції здійснює перегляд судового рішення в межах доводів апеляційної скарги, які в свою чергу, не спростовують висновків місцевого суду.

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Відповідно до положень ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статями 291, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 04 листопада 2024 р. у справі № 200/5983/24 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню до Верховного Суду, крім випадків, встановлених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст складений та підписаний колегією суддів 27 серпня 2025 року.

Суддя-доповідач: Е.Г. Казначеєв

Судді: А.В. Гайдар

І.Д. Компанієць