Справа № 320/13631/23
Суддя: Кушнова А.О.
Дата ухвалення: 2025-08-27 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

27 серпня 2025 року справа №320/13631/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Кушнової А.О., розглянув у порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Патронум" до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України, про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії.

Суть спору: У квітні 2023 року до Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "Патронум" з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України, в якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати Рішення №8147497/44086820 від 25 січня 2023 р. про відмову в реєстрації податкової накладної №21 від 21 листопада 2022 р.;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача №21 від 21 листопада 2022 р. датою її фактичного подання - 21 листопада 2022 р.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що є зареєстрованим платником податку на додану вартість з 01.02.2021 та здійснює господарську діяльність у сфері неспеціалізованої оптової торгівлі, зокрема реалізує фарби, лаки, пігменти, гофроящики, полімерну плівку з друком упаковки та інші товари. Господарська діяльність товариства здійснюється виключно в межах чинного законодавства, з оформленням усіх операцій належними первинними документами, веденням бухгалтерського обліку та сплатою податків у повному обсязі.

У межах господарської діяльності ТОВ "Патронум" 21.11.2022 здійснило реалізацію партії пакувального матеріалу (плівки BoPET/AL/PE з нанесенням друку) на загальну суму 435 864,00 грн (у тому числі ПДВ 72 644,00 грн) на адресу покупця - ТОВ "Колор Бізнес Солюшенс". Поставка товару була здійснена на підставі договору поставки, рахунку на оплату, видаткової накладної, товарно-транспортної накладної, довіреності, макету-дизайну та інших супровідних документів. Оплата за товар була отримана на поточний рахунок позивача в АТ "Райффайзен Банк Аваль" 14.12.2022.

Позивач зазначає, що відповідно до вимог статті 187.1 Податкового кодексу України ним було складено податкову накладну №21 від 21.11.2022, яка була подана на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних. Однак 14.12.2022 реєстрацію податкової накладної було зупинено, а 25.01.2023 прийнято рішення про відмову в її реєстрації з формулюванням про ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, рахунків-фактур, інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладних тощо.

На думку позивача, зазначене рішення є незаконним та необґрунтованим, оскільки ним не конкретизовано, які саме документи не були надані, не зазначено, які вимоги законодавства порушено, та не підкреслено конкретні документи, що не були подані, як це передбачено формою рішення, затвердженою постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019. Позивач наголошує, що 19.01.2023 ним було подано письмові пояснення та скановані додатки з первинними документами, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, зокрема договори, акти, рахунки, сертифікати якості, платіжні доручення, банківські виписки, оборотно-сальдові відомості тощо.

Позивач також звертає увагу на правові висновки Верховного Суду України, викладені у постановах від 22.07.2019 у справі №815/2985/18, від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 10.04.2020 у справі №819/30/18, згідно з якими неконкретизоване рішення контролюючого органу щодо переліку документів, які необхідно надати, створює стан правової невизначеності для платника податків, позбавляє його можливості надати вичерпний пакет документів та є підставою для визнання такого рішення протиправним.

Крім того, позивач зазначає, що контролюючий орган не має повноважень здійснювати змістовну оцінку господарської операції на предмет її реальності у межах процедури реєстрації податкової накладної, оскільки така оцінка можлива лише за результатами податкової перевірки. Відтак, рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, прийняте без належного обґрунтування та конкретизації, порушує права платника податків, суперечить вимогам законодавства та судовій практиці.

У зв`язку з викладеним, позивач просить суд визнати рішення №8147497/44086820 від 25.01.2023 протиправним та скасувати його, а також зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №21 від 21.11.2022 датою її фактичного подання.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду (суддя Журавель В.О.) від 27.04.2023 відкрито спрощене позовне провадження в адміністративній справі у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).

12.06.2023 від відповідачів на адресу суду надійшли відзиви на позовну заяву разом із доказами у справі.

Державна податкова служба України в поданому відзиві на позовну заяву ТОВ "Патронум" заперечує проти позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

Відповідач зазначає, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №21 від 21.11.2022 було прийнято у межах повноважень, визначених Податковим кодексом України та Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019. Зокрема, контролюючий орган діяв відповідно до пункту 20 Порядку №1246, який передбачає, що у разі надходження рішення суду про реєстрацію податкової накладної, її реєстрація здійснюється після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку.

Відповідач наголошує, що позивачем не було надано належних копій первинних документів, які підтверджують фактичне постачання товарів, їх зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження, а також складських документів, рахунків-фактур, інвойсів, актів приймання-передачі, що унеможливило встановлення реальності господарської операції. Крім того, частина поданих документів, на думку відповідача, складена з порушенням вимог законодавства або не відповідає типовим формам, що застосовуються у відповідній галузі.

У відзиві також зазначено, що суд, розглядаючи справу про оскарження рішення контролюючого органу, має перевіряти лише ті обставини, які були підставою для прийняття оскаржуваного рішення. Відповідач посилається на правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 03.10.2019 у справі №826/15560/15 та від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, згідно з якою дослідження судом додаткових документів, що не були предметом розгляду комісії контролюючого органу, порушує принцип офіційного з`ясування обставин справи та принцип рівності сторін у судовому процесі.

Відповідач вважає, що позивач фактично просить суд перебрати на себе функції контролюючого органу, здійснити оцінку документів, які не були предметом адміністративного розгляду, та прийняти рішення про реєстрацію податкової накладної, що є втручанням у дискреційні повноваження адміністративного органу. У цьому контексті ДПС України посилається на положення статті 19 Конституції України, яка передбачає, що органи державної влади зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, визначений Конституцією та законами України.

Окремо відповідач звертає увагу на те, що позовні вимоги про зобов`язання зареєструвати податкову накладну мають самостійний характер і можуть бути задоволені лише за умови, якщо судом буде встановлено виконання усіх вимог, визначених законом, для прийняття відповідного рішення. Водночас, у випадку наявності дискреційних повноважень у контролюючого органу, суд не має права втручатися у реалізацію таких повноважень та зобов`язувати орган приймати рішення конкретного змісту.

У підсумку, відповідач просить суд відмовити в задоволенні позовних вимог ТОВ "Патронум" у повному обсязі, вважаючи рішення про відмову в реєстрації податкової накладної правомірним, таким, що відповідає вимогам чинного законодавства, прийнятим у межах повноважень та на підставі наявних у контролюючого органу документів.

Головне управління Державної податкової служби у м. Києві у поданому відзиві на адміністративний позов ТОВ "Патронум" також заперечує проти позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

ГУ ДПС у м. Києві зазначає, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної №8147497/44086820 від 25.01.2023 було прийнято відповідно до вимог Конституції України, Податкового кодексу України, постанови Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 та наказу Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019. Контролюючий орган діяв у межах наданих повноважень, з дотриманням процедур, передбачених чинним законодавством.

Відповідач наголошує, що податкова накладна №21 від 21.11.2022 була зупинена на підставі пункту 1 критеріїв ризиковості здійснення операцій, оскільки господарська операція, відображена в ній, не відповідала ознакам безумовної реєстрації, визначеним у пункті 3 Порядку, затвердженого постановою №1165. За результатами автоматизованого моніторингу було встановлено, що платник податку не відповідає критеріям позитивної податкової історії, а операція - критеріям реальності.

ГУ ДПС у м. Києві зазначає, що позивачем не було надано належних первинних документів, які підтверджують фактичне постачання товарів, їх транспортування, зберігання, навантаження, розвантаження, а також складських документів, рахунків-фактур, інвойсів, актів приймання-передачі, накладних тощо. Крім того, не було надано документів, які підтверджують відповідність продукції, зокрема сертифікатів якості, декларацій про відповідність, специфікацій, прайсів, заявок на товар, що унеможливило встановлення реального змісту господарської операції.

Відповідач звертає увагу на те, що надані позивачем документи мають шаблонний характер, не містять індивідуалізованих ознак, не відображають фактичний рух активів, зміни майнового стану платника податку, а також зв`язок між придбанням товару та господарською діяльністю. На думку контролюючого органу, наявність формально оформлених документів не є достатньою підставою для підтвердження реальності господарської операції, оскільки правові наслідки створює саме фактичне здійснення операції, а не її документальне оформлення.

ГУ ДПС у м. Києві посилається на положення Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", згідно з якими підставою для бухгалтерського обліку є первинні документи, що підтверджують реальність господарської операції. Водночас, такі документи мають силу лише за умови фактичного здійснення відповідної операції. Принцип превалювання сутності над формою, закріплений у статті 4 зазначеного Закону, передбачає, що операції мають обліковуватись відповідно до їх економічного змісту, а не лише на підставі юридичної форми.

Відповідач також наголошує, що обов`язок доведення реальності господарської операції покладається на платника податку, який має надати повний пакет документів, передбачений пунктом 5 наказу №520. У даному випадку, надані документи не дозволяють встановити факт здійснення операції, що стало підставою для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Окремо ГУ ДПС у м. Києві звертає увагу на позовні вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну, зазначаючи, що такі вимоги мають самостійний характер і можуть бути задоволені лише за умови, якщо судом буде встановлено виконання усіх вимог, визначених законом. Водночас, у випадку наявності дискреційних повноважень у контролюючого органу, суд не має права втручатися у реалізацію таких повноважень та зобов`язувати орган приймати рішення конкретного змісту.

Відповідач посилається на положення статті 19 Конституції України, статті 245 КАС України, а також на Рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №R(80)2 щодо дискреційних повноважень адміністративних органів, наголошуючи, що втручання суду у сферу адміністративного розсуду є неприпустимим. У разі встановлення протиправності рішення, належним способом захисту є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання реєстрації податкової накладної, а не її безпосередня реєстрація.

У зв`язку з викладеним, ГУ ДПС у м. Києві просить суд відмовити в задоволенні позовних вимог ТОВ "Патронум" у повному обсязі.

30.11.2023 відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями у зв`язку із звільненням судді ОСОБА_1 з посади, справу передано на розгляд судді Київського окружного адміністративного суду Кушновій А.О.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 25.12.2023 прийнято адміністративну справу №320/13631/23 до провадження судді Київського окружного адміністративного суду Кушнової А.О. та продовжено розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

Учасники справи з клопотанням про розгляд справи в судовому засіданні до суду не звертались. З урахуванням викладеного, розгляд справи судом здійснено в порядку письмового провадження за наявними в ній матеріалами та доказами.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Патронум" (ідентифікаційний код: 44086820, місцезнаходження: 04123, Україна, місто Київ, вулиця Світлицького, будинок, 35, офіс, 27/5) зареєстроване 23.12.2020 як юридична особа, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, номер запису: 000046954.

Види діяльності за КВЕД: 18.12 Друкування іншої продукції; 17.21 Виробництво гофрованого паперу та картону, паперової та картонної тари; 17.29 Виробництво інших виробів з паперу та картону; 18.13 Виготовлення друкарських форм і надання інших поліграфічних послуг; 20.30 Виробництво фарб, лаків і подібної продукції, друкарської фарби та мастик; 20.52 Виробництво клеїв; 20.59 Виробництво іншої хімічної продукції, н.в.і.у.; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Патронум" є платником податків на загальних підставах, взято на облік 01.02.2021 за №61 Головним управлінням ДПС у місті Києві.

10.02.2021 між ТОВ "Патронум" та ТОВ "Cipiyc Екстружен" () було укладено договір №10022021 поставки оптових партій товару, відповідно до якого позивач здійснив закупівлю пакувального матеріалу - плівки BoPET/AL/PE з нанесенням друку згідно з дизайном "Лосьйон для видалення фарби Skin Color Minus 5 ml, 110*80". Згідно з умовами договору, товар було поставлено у трьох партіях загальною масою 1270 кг, на загальну суму 383?987,06 грн, у тому числі ПДВ 63?997,84 грн. Доставка товару здійснювалася транспортом продавця на адресу складу позивача: м. Київ, вул. Куренівська, 27. Вантажно-розвантажувальні роботи були здійснені ПАТ "Галантерея", за що позивачем було сплачено кошти згідно з виставленими рахунками. Крім того, позивачем було оплачено за використання складу, який належить ПАТ "Галантерея".

Партія товару була реалізована 21.11.2022 на ТОВ "Колор Бізнес Солюшенс" згідно з договором поставки №01-09/2022 від 01.09.2022.

За відвантажений товар ТОВ "Патронум" отримало кошти на поточний рахунок в АТ "Райффайзен Банк Аваль" 14.12.2022 згідно з вхідним платіжним дорученням №4971.

21.11.2022 ТОВ "Патронум" складено податкову накладну №21 на операцію з постачання пакувального матеріалу (плівки BoPET/AL/PE) на адресу ТОВ "Колор Бізнес Солюшенс". Загальна сума операції склала 435?864,00 грн, у тому числі ПДВ 72?644,00 грн. Податкова накладна була подана на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних відповідно до вимог статті 201 Податкового кодексу України.

14.12.2022 реєстрацію податкової накладної №21 було зупинено в автоматичному режимі відповідно до пункту 6 постанови Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019, у зв`язку з відповідністю операції критеріям ризиковості, визначеним Порядком зупинення реєстрації податкових накладних. У квитанції про зупинення реєстрації було зазначено пропозицію щодо надання пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання реєстрації.

19.01.2023 позивач подав до контролюючого органу письмові пояснення та 52 скановані додатки з первинними документами, які, на думку позивача, підтверджують реальність здійснення господарської операції. Серед наданих документів: договори, рахунки, акти приймання-передачі, сертифікати якості, платіжні доручення, банківські виписки, оборотно-сальдові відомості, макети-дизайни, товарно-транспортні накладні, довіреності тощо.

25.01.2023 Комісією регіонального рівня Головного управління ДПС у м. Києві було прийнято рішення №8147497/44086820 про відмову в реєстрації податкової накладної №21 від 21.11.2022. У рішенні зазначено, що платником податку не надано копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, рахунків-фактур, інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладних тощо.

Позивач скористався правом на адміністративне оскарження рішення про відмову в реєстрації податкової накладної та 02.02.2023 подав скаргу до Головного управління ДПС у м. Києві. Скарга була подана у встановленому порядку, з доданням пояснень та копій документів, що, на думку позивача, підтверджують реальність господарської операції. Однак 09.02.2023 за результатами розгляду скарги прийнято рішення №13380/44086820/2, яким рішення регіональної комісії було залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

Не погоджуючись з рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Вирішуючи спір по суті, суд керується положеннями чинного законодавства, яке діяло станом на час виникнення спірних правовідносин та враховує наступне.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абзацами 1 3 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Абзацом 5 пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Відповідно до абзаців 9 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України (абзац 15 пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі Порядок №1246).

Відповідно до пункту 8 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються постачальником (продавцем) - платником податку, крім випадків, визначених пунктом 9 цього Порядку.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).

Пунктом 14 Порядку №1246 визначено, що квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

Згідно з пунктом 15 Порядку №1246 у квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

У разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку (пункт 17 Порядку №1246).

Водночас положеннями пункту 201.16 статті 201 ПК України регламентовано, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі Порядок №1165, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до пунктів 7 8 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.

Пунктами 10 11 Порядку №1165 визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Отже, з вищенаведених норм вбачається, що після надсилання платником податку складеної ним податкової накладної (розрахунку коригування) до ДФС України, в автоматизованому режимі (тобто без участі працівників контролюючого органу) проводиться перевірка відповідності цієї податкової накладної (розрахунку коригування) критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку №1165).

Як встановив суд, підставою для зупинення реєстрації спірної податкової накладної у квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 14.12.2022 зазначено те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3920 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відносить операцію до ризикових.

З цього приводу суд звертає увагу на те, що пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відносить операцію до ризикових, коли обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в ЄРПН, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у ЄРПН, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у ЄРПН.

Суд зазначає, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічні висновки викладені в постанові Верховного Суду від 27.01.2022 у справі №380/2365/21.

Натомість, надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Тобто, у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних від 14.12.2022 відсутня інформація, які саме документи необхідно було надати позивачу до контролюючого органу для реєстрації податкової накладної, що фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.

Суд бере до уваги, що в письмових поясненнях, поданих позивачем до контролюючого органу через електронний кабінет платника податків 19.01.2023, було зазначено, що податкова накладна №21 від 21.11.2022 складена на підставі фактично здійсненої господарської операції з постачання пакувального матеріалу - плівки BoPET/AL/PE з нанесенням друку згідно з дизайном "Лосьйон для видалення фарби Skin Color Minus 5 ml, 110*80", яка була реалізована на адресу покупця - ТОВ "Колор Бізнеес Солюшенс".

На підтвердження реальності здійснення господарської операції позивачем було надано: копію договору поставки №10022021 від 10.02.2021, укладеного з ТОВ "Cipiyc Екстружен"; копії рахунків на оплату; видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; макети-дизайни продукції; довіреності на отримання товару; акти приймання-передачі; платіжні доручення та банківські виписки, що підтверджують надходження коштів; копію податкової накладної №21; квитанцію про зупинення її реєстрації; повідомлення про подання пояснень та самі пояснення; форму 20-ОПП щодо об`єктів оподаткування; сертифікати якості продукції; оборотно-сальдові відомості; інші первинні бухгалтерські документи, оформлені відповідно до вимог законодавства.

Крім того, позивачем було надано копію договору №04/01-21 від 04.01.2021, укладеного з перевізником, відповідно до якого останній зобов`язувався здійснити доставку товару на склад позивача, а також гарантував наявність ліцензії та інших дозвільних документів, необхідних для надання транспортних послуг. У поясненнях зазначено, що доставка товару була здійснена транспортом продавця - ТОВ "Cipiyc Екстружен" - на адресу: м. Київ, вул. Куренівська, 27.

У поясненнях позивач також зазначив, що контролюючий орган не конкретизував, які саме документи визнано ненаданими або недостатніми, що, на думку позивача, свідчить про формальний підхід до розгляду поданих матеріалів.

У той же час відповідачем не надано оцінку вказаним доводам платника податків.

Суд підкреслює, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.

Таким чином, у Головного управління ДПС у м. Києві були відсутні підстави для зупинення реєстрації податкової накладної позивача.

Попри це, позивач намагався виконати вимоги щодо подання документів.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Відповідно до пункту 3 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Згідно з пунктом 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Тобто, зміст переліку документів, встановлений пунктом 5 Порядку №520 свідчить про те, що він є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України.

При таких обставинах, суд вважає, що контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкової накладної не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в пункті 5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний ("може включати") перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

В іншому випадку така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі з підстави ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку не може бути застосована.

Водночас, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та контрагентом, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, суд приходить до висновку, що відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 (адміністративне провадження №К/9901/62472/18), від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18 (адміністративне провадження №К/9901/7590/19), від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19).

Пунктом 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9 Порядку №520).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку (пункт 10 Порядку №520).

За правилами пункту 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.

При цьому, у розрізі положень пунктів 12, 13 Порядку №520 рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення. Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Зі змісту спірних рішень вбачається, що підставою для їх прийняття слугував висновок контролюючого органу про ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Водночас, оскаржуване рішення не містить конкретизації, яких з перелічених документів не надано позивачем. У графі "Додаткова інформація" позначки відсутні.

Пунктом 26 Порядку №1165 передбачено, що комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.

Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком.

Згідно з пунктом 29 Порядку №1165 до складу комісій регіонального рівня входять посадові особи головних управлінь ДПС в областях, Київській області та Офісу великих платників податків ДПС.

До складу комісії центрального рівня входять посадові особи ДПС.

Комісія контролюючого органу складається з голови, заступника голови, секретаря та не менше семи членів (пункт 30 Порядку №1165).

Абзацами 5-6 пункту 40 Порядку №1165 визначено, що рішення комісії контролюючого органу приймається шляхом відкритого голосування.

Рішення комісії контролюючого органу приймається більшістю голосів присутніх на засіданні членів такої комісії.

Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення.

Протокол підписується головою комісії контролюючого органу (у разі його відсутності - заступником), заступником голови, секретарем та членами комісії, які брали участь у засіданні (абзаци 8-9 пункту 40 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 46 Порядку №1165 у протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.

Пунктом 45 Порядку №1165 визначено, що розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу.

Отже, прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) передбачає проведення комісією контролюючого органу відповідного засідання, на якому членами комісії розглядаються та аналізуються надані платником податків документи та пояснення з метою прийняття обґрунтованого рішення зі спірного питання.

Суд звертає увагу, що в оскаржуваних рішеннях не зазначено причини неврахування наданих позивачем пояснень, в яких повідомлено про операції, на підставі яких сформовано податкові накладні та неврахування наданих позивачем копій необхідних первинних документів (у розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"), договори, засвідчені банківські виписки та інші документи, що беззаперечно підтверджують реальність здійснення господарської операції за вищевказаною податковою накладною.

Суд відхиляє доводи відповідачів, наведені у відзивах на позовну заяву, про те, що позивачем не надано документів, які б надали можливість встановити реальність здійснення господарської операції, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Надаючи оцінку наведеному, суд зауважує, що платник податку на стадії реєстрації податкової накладної не повинен доводити реальність господарської операції, а висловлені ГУ ДПС у м. Києві зауваження стосуються договірних відносин сторін.

Суд вважає, що змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Указана позиція викладена в постановах Верховного Суду від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 19.07.2023 у справі №420/7850/22.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 25.11.2022 у справі №320/3483/21, 27.10.2022 у справі №360/3253/20, від 21.05.2019 по справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18 та від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а.

При цьому, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Суд враховує, що індивідуальний акт, виданий суб`єктом владних повноважень є документом, прийнятим з метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому він адресований.

Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти є їх виражений правозастосовний характер.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.

Натомість оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості індивідуального акта, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Таким чином, суд дійшов висновку, що посилання на вказані підстави в обґрунтування прийнятого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від №21 від 21.11.2023 за умови ненаведення комісією доказів того, що подані позивачем пояснення є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності зазначеної у них інформації, свідчить про протиправність таких рішень.

Окрім цього, при вирішенні спору по суті суд зазначає, що відповідно до статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини" практика Європейського Суду з прав людини є джерелом права та підлягає застосуванню національними судами при розгляді справ.

У своїй судовій практиці Європейський суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу "належного урядування", який передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах "Беєлер проти Італії" [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява №33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, "Онер`їлдіз проти Туреччини" [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява №48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява №21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), заява №10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява №55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії" (Toscuta and Others v. Romania), заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах "Онер`їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), п. 119).

Крім того, Резолюцією Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977 урядам держав-членів рекомендовано керуватися у своєму праві й адміністративній практиці принципами, які наводяться у додатку до цієї резолюції.

Ці принципи застосовуються для захисту осіб, як фізичних, так і юридичних, в адміністративних процедурах відносно будь-яких індивідуальних заходів або рішень, які були прийняті в ході здійснення публічної влади і які за своїм характером безпосередньо впливають на їхні права, свободи або інтереси (адміністративні акти).

В ході реалізації цих принципів слід ураховувати належним чином вимоги щодо належного та ефективного управління, а також інтереси третіх сторін та основні публічні інтереси. У випадках, коли вимоги зумовлюють необхідність внесення змін або вилучення одного чи більше принципів у конкретних випадках або в специфічних сферах публічної адміністрації, слід докласти всіх можливих зусиль, відповідно до фундаментальних цілей цієї резолюції, для досягнення якомога вищого ступеня справедливості.

Такими принципами, згідно з Додатком до Резолюції, зокрема, є: право бути вислуханим, що означає, що щодо будь-якого адміністративного акта, який за своїм характером може несприятливо впливати на права, свободи або інтереси особи, така особа може пред`явити факти й аргументи та, у відповідних випадках, докази, що будуть ураховані адміністративним органом; виклад мотивів, що означає, що якщо адміністративний акт є таким, що за своїм характером несприятливо впливає на права, свободи або інтереси особи, така особа отримує інформацію про мотиви, на яких він ґрунтується. Інформація про мотиви зазначається в акті або передається відповідній особі, за її запитом, у письмовій формі протягом розумного строку.

З урахуванням наведеного, суд зазначає, що дії комісії Головного управління ДПС у м. Києві з прийняття спірних рішень, в яких не наведені мотиви їх ухвалення та не зазначені підстави неврахування наданих позивачем пояснень, свідчать про порушення відповідачем як принципу належного урядування, так і принципів, закріплених в Резолюції Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977, свідчать про непрозорість та непередбачуваність дій відповідача, що перешкоджають можливості платника податків планувати надалі свою господарську діяльність.

Відповідно до положень статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23.07.2002 у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".

Однак під час розгляду справи відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду належних і достатніх доказів, які спростовували б твердження позивача, не навели мотивів прийняття спірних рішень, а відтак, не довели правомірності останніх.

Таким чином, суд дійшов висновку, що враховуючи наявність у ТОВ "Лошакова Гута" передбачених чинним законодавством України документів, які підтверджують реальне здійснення господарських операцій з перевезення вантажів автомобільним транспортом між ТОВ "Лошакова Гута" (виконавець) та ТОВ "Агропартнер" (замовник), у межах договору №?ТР-378-АП від 12.10.2022, Головне управління ДПС у Чернігівській області не мало правових підстав для прийняття спірних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних №?3 від 05.11.2022, №?4 від 10.11.2022 та №?5 від 10.11.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У зв`язку з цим, суд вважає за необхідне визнати визнати протиправним та скасувати Рішення №8147497/44086820 від 25.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №21 від 21.11.2022.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача №21 від 21.11.2022 датою її фактичного подання 21.11.2022, суд зазначає таке.

21.11.2022 ТОВ "Патронум" складено податкову накладну №21 на операцію з постачання пакувального матеріалу (плівки BoPET/AL/PE) на адресу ТОВ "Колор Бізнес Солюшенс". Податкова накладна була подана на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних відповідно до вимог статті 201 Податкового кодексу України 13.12.2022 в 13:44:02, що підтверджується квитанцією №.

Згідно з частиною 4 статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Відповідно до Рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №R (80) 2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11.03.1980, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Згідно з пунктом 1.6 Методології проведення антикорупційної експертизи, затвердженої Наказом Міністерства юстиції України від 24.04.2017 №1395/5, дискреційні повноваження - це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених нормативно-правовим актом, проектом нормативно-правового акта.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта. Він не може ухилятися від реалізації своєї компетенції, але і не має права виходити за її межі.

Тобто дискреційні повноваження це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта владних повноважень прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.

Згідно з пунктами 19, 20 Порядку №1246, у редакції чинній станом на час вирішення спору по суті, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до ЄРПН на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до ЄРПН вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН Державною податковою службою України вчиняються відповідні дії по реєстрації, при цьому датою реєстрації є день набрання законної сили рішенням суду, якщо у судовому рішенні не зазначена інша дата. Отже, суд може зазначити у судовому рішенні конкретну дату, яку контролюючому органу необхідно відобразити в якості дати реєстрації податкової накладної в Реєстрі.

Беручи до уваги наведене, суд вважає наявними правові підстави для задоволення позовних вимог у цій частині шляхом зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "Патронум" (ідентифікаційний код 44086820) №21 від 21.11.2022 датою її фактичного подання 13.12.2022.

Таким чином, позовні вимоги підлягають задоволенню повністю.

Вирішуючи питання стосовно розподілу судових витрат, суд враховує наступне.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Разом з тим суд звертає увагу на те, що принцип пропорційності при стягненні судового збору в разі повного задоволення позову щодо позовної вимоги немайнового характеру не застосовується.

Так, згідно з пунктом 3 частини 2 статті 4 Закону України "Про судовий збір" від 08.07.2011 №3674-VI (далі Закон №3674-VI) за подання до адміністративного суду адміністративного позову немайнового характеру, який подано суб`єктом владних повноважень, юридичною особою або фізичною особою підприємцем, встановлюється ставка судового збору 1 розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

У разі коли в позовній заяві об`єднано дві і більше вимог немайнового характеру, судовий збір сплачується за кожну вимогу немайнового характеру (частина 3 статті 6 Закону №3674-VI).

При цьому, суд звертає увагу позивача на те, що вимога про визнання протиправними акта, дії чи бездіяльності як передумови для застосування інших способів захисту порушеного права (скасувати або визнати нечинним рішення чи окремі його положення, зобов`язати прийняти рішення, вчинити дії чи утриматися від їх вчинення тощо) як наслідків протиправності акта, дій чи бездіяльності є однією вимогою.

Така правова позиція викладена, зокрема в Довідці про аналіз практики застосування адміністративними судами окремих положень Закону України від 08.07.2011 №3674-VI "Про судовий збір" у редакції Закону України від 22.05.2015 №484-VIII "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо сплати судового збору", затвердженій Постановою Пленуму Вищого адміністративного суду України від 05.02.2016 №2.

При цьому, суд вбачає за доцільне зауважити про те, що такі вимоги мають бути пов`язані одна з одною.

Положеннями статті 7 Закону України "Про Державний бюджет України на 2023 рік" від 03.11.2022 №2710-IX установлено у 2023 році прожитковий мінімум для працездатних осіб: з 1 січня 2023 року 2 684 грн.

Позовні вимоги про визнання протиправним та скасування Рішення №8147497/44086820 від 25.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №21 від 21.11.2022 та про зобов`язання ДПС України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача №21 від 21.11.2022 датою її фактичного подання 21.11.2022 є однією позовною вимогою.

Позовна заява містить одну позовну вимогу немайнового характеру, сума судового збору за звернення з якою до суду становить 2 684,00 грн.

Судом встановлено, що позивачем сплачено судовий збір у розмірі 6 537,97 грн, що підтверджується платіжним дорученням від 20.02.2023 №62, оригінал якого наявний в матеріалах справи.

Враховуючи задоволення позовних вимог, понесені позивачем судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в розмірі 2 684,00 грн, підлягають стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві, протиправне рішення якого призвело до виникнення спірних правовідносин.

Питання щодо повернення позивачу судового збору, сплаченого при подачі позову надмірно, відповідно до статті 7 Закону №3674-VI може бути вирішено за заявою позивача, оскільки такої заяви на день ухвалення судового рішення на адресу суду не надійшло, суд не вирішує питання щодо повернення надмірно сплаченого судового збору у сумі 3 853,97 грн.

На підставі викладеного, керуючись статтями 139, 241-243, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в :

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування Головного управління ДПС у м. Києві №8147497/44086820 від 25.01.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №21 від 21.112022.

3. Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "Патронум" (ідентифікаційний код 44086820) №21 від 21.11.2022 датою її фактичного подання 13.12.2022.

4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (ідентифікаційний код ВП 44116011) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Патронум" (ідентифікаційний код 44086820) судовий збір у сумі 2 684,00 грн (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири грн 00 коп.).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Кушнова А.О.