Справа № 380/17263/24
Суддя: Довга Ольга Іванівна
Дата ухвалення: 2025-08-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 серпня 2025 рокуЛьвівСправа № 380/17263/24 пров. № А/857/11450/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,

суддя Запотічний І.І.,

суддя Шинкар Т.І.

секретар судового засідання Слободян І.М.

за участю представників:

позивача Ковальчук В.Л.

відповідача Кухар Н.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ПАНАМАКС ОІЛ» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2025 року у справі № 380/17263/24 (головуючий суддя Сидор Н.Т. проголошено о 16:29:17 м. Львів, повний текст складено 24.02.2025) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПАНАМАКС ОІЛ» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПАНАМАКС ОІЛ» (позивач) звернулось з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (відповідач), у якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області форми ВЗ від 29.04.2024 №19401/13-01-07-11.

В обґрунтування заявлених вимог позивач посилається на незгоду із висновками контролюючого органу, викладеними в акті перевірки, в результаті чого позивачу відмовлено у бюджетному відшкодуванні на рахунок платника у банку за січень 2024 року в сумі 4798270 грн. Наголошує, що контролюючим органом неправильно застосовано положення п. 82 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. Позивач вважає, що так як сума до бюджетного відшкодування ним була заявлена після 01.07.2023, тобто після закінчення строку дії, встановленої п. 82 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України спеціальної ставки, то і оскаржуване ППР є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2025 року в задоволені позовних вимог відмовлено.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції позивачем подано апеляційну скаргу. З посиланням на невірне застосування судом першої інстанції норм матеріального права апелянт просить рішення суду скасувати, та прийняти нове, яким його позовні вимоги задовольнити повністю. Апеляційна скарга фактично мотивована доводами адміністративного позову.

05.05.2025 Головне управління ДПС у Львівській області подало відзив на апеляційну скаргу. У апеляційній скарзі просить відмовити у задоволенні такої, та вказує, що вимоги, викладені в апеляційній скарзі є необґрунтованими та не підтвердженими належними доказами, а висновки суду першої інстанції є законними, обґрунтованими та відповідають вимогам чинного законодавства.

13.08.2025 ГУ ДПС у Львівській області подало додаткові пояснення у справі.

Представник позивача в судовому засіданні підтримує вимоги поданої апеляційної скарги.

Представник відповідача проти апеляційної скарги заперечує, просить рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на наступні підстави.

Судом встановлені наступні обставини.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Статтею 62 ПК України передбачено, що одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Зокрема, відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

При цьому, пунктом 78.4 статті 78 ПК України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Головним управлінням ДПС у Львівській області на п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82 ПК України проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ПАНАМАКС ОІЛ» () щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2024 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За наслідками проведеної перевірки контролюючим органом складено Акт від 11.04.2024 №16023/13-01-07-11/44118684 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ПАНАМАКС ОІЛ» () щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2024 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету».

Так, перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2024 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету встановлено порушення ТОВ «ПАНАМАКС ОІЛ»: п.82. розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України з врахуванням змін внесених Законом України від 15.03.2022 №2120-ІХ в редакції Законів України від 21.09.2022 №2618-ІХ та від 24.03.2022 №2142-ІХ, п.200.1, п.200.4, п.п. «в» п.200.14 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємству відмовлено у бюджетному відшкодуванні на рахунок платника у банку (рядок 3 Д3) (р.20.2.1 податкової декларації з податку на додану вартість) за січень 2024 року в сумі 4798270 гривень.

На підставі наведеного висновку акту перевірки від 11.04.2024 №16023/13-01-07-11/44118684, Головним управлінням ДПС у Львівській області винесено податкове повідомлення-рішення від 29.04.2024 року №19401/13-01-07-11, яким відмовлено ТОВ «ПАНАМАКС ОІЛ» у бюджетному відшкодуванні ПДВ на рахунок за січень 2024 року в сумі 4798270 гривень.

Такий висновок Акту перевірки та прийняте на його підставі оскаржуване ППР було оскаржене позивачем в адміністративному порядку.

Рішенням від 20.06.2024 № 18698/6/99-00-06-01-04-06 ДПС України залишено без змін ППР ГУ ДПС у Львівській області від 29.04.2024 №19401/13-01-07-11, а скаргу позивача без задоволення.

Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду.

Вирішуючи даний спір, суд застосовує такі норми права та виходить з таких мотивів.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі ПК України).

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V вказаного Кодексу.

У пункті 198.6 статі 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 вказаного Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначає стаття 200 ПК України.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 №159/28289 (із змінами і доповненнями) (далі також - Порядок №21).

Згідно з абзацом четвертим підпункту 4 пункту 5 розділу V Порядку №21 платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).

Відповідно до абзацу 2 пункту 82 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України, не підлягають бюджетному відшкодуванню суми від`ємного значення, визначеного за відповідний звітний (податковий) період згідно з п. 200.1 ст. 200 ПК України, до розрахунку якої включено суми податкового зобов`язання за операціями, що оподатковуються за ставкою, встановленою в абзаці першому п. 82 підрозд. 2 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України. Суми такого від`ємного значення, зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податковий) періоду.

Існує можливість формування від`ємного значення суми податку на додану вартість, визначеного як різниця між сумою податкового зобов`язання, розрахованого за ставкою 7 відсотків, та сумою податкового кредиту, до якого включено вартість пального за більшою ставкою (20 відсотків). При цьому, таке від`ємне значення не підлягає відшкодуванню з державного бюджету на рахунок платника, а зараховуватиметься до складу податкового кредиту та зменшуватиме суму податкових зобов`язань, що підлягатиме сплаті до бюджету у наступних звітних періодах.

Пунктом 200.4 ст. 200 ПК України визначено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 вказаної статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 вказаного Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 вказаного Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п. 200.14 ст. 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:

б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;

в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

З матеріалів справи судом встановлено, що позивачем до Податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2024 року подано Додаток 3 «Розрахунок бюджетного відшкодування», в якому заявлено до бюджетного відшкодування від`ємне значення податкового кредиту податку на додану вартість в сумі 4798270 грн.

До складу суми бюджетного відшкодування в січні 2024 року позивачем включено періоди виникнення від`ємного значення податкового кредиту: січень, лютий, травень, червень 2023 року.

Відповідно до Розрахунку бюджетного відшкодування (Дз Декларації) за січень 2024 року, сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню в розмірі 4798270 грн сформована за рахунок операцій з імпорту нафтопродуктів (бензин автомобільний, важкі дистиляти (Латвія, Литва).

Операції з придбання нафтопродуктів по яких заявлено бюджетне відшкодування у сумі 4798270 грн відбувалися за імпортованими поставками на бензин автомобільний АИ-92 з присвоєнням наступних кодів УКТ ЗЕД: бензин автомобільний, неетильований, АИ-95; важкі дистиляти, газойлі, паливо дизельне; бензин автомобільний АИ-92.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» від 15.03.2022 №2120-IX, Законом України «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо ставок акцизного податку на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану» від 21.09.2022 №2618-ІХ та Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» від 24.03.2022 №2142-ІХ до Податкового кодексу України внесено зміни, зокрема у підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» доповнено пунктом 82 такого змісту: «Тимчасово, на період дії правового режиму воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, але не довше ніж до 1 липня 2023 року, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України бензинів моторних, важких дистилятів, скрапленого газу, біодизелю, палива моторного альтернативного, що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД, визначеними пунктом 41 підрозділу 5 цього розділу, яким встановлено ставки акцизного податку на такі товари, а також нафти або нафтопродуктів сирих, одержаних з бітумінозних порід (мінералів), що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД 2709 00 10 00 та 2709 00 90 00, оподатковуються за ставкою у розмірі 7 відсотків.

Не підлягає бюджетному відшкодуванню сума від`ємного значення, визначеного за відповідний звітний (податковий) період згідно з пунктом 200.1 статті 200 цього Кодексу, до розрахунку якої включено суми податкового зобов`язання за операціями, що оподатковуються за ставкою, встановленою в абзаці першому цього пункту. Суми такого від`ємного значення зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податковий) періоду».

Тобто, якщо у платника податку, який протягом звітного періоду здійснював операції з постачання пального та інших нафтопродуктів, визначених пунктом 82 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України, за результатами такого звітного періоду сума податку, визначена у податковій декларації з ПДВ відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПКУ, має від`ємне значення, то така сума податку не може бути задекларована (ні в поточному звітному періоді, тобто в строк до 01.07.2023, ні в наступних звітних періодах) до бюджетного відшкодування, а лише підлягає зарахуванню до складу податкового кредиту наступних звітних періодів (відображається виключно у рядку 20.3 податкової декларації з ПДВ).

Позивач помилково вважає, що сума від`ємного значення, визначеного за відповідний (податковий період), до розрахунку якого включено суми податкового зобов`язання за операціями, що оподатковуються за ставкою, встановленою в абзаці першому пункту 82 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, не підлягала бюджетному відшкодуванню виключно в строк до 01.07.2023.

Отже, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що податковим органом підтверджено відсутність підстав до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 3 Д3) (р.20.2.1 податкової декларації з податку на додану вартість) за січень 2024 року в сумі 4798270 гривень, що свідчить про правомірність податкового повідомлення-рішення від 29.04.2024 №1940/13-01-07-11.

Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив ЄСПЛ у справі «Проніна проти України» (рішення від 18.07.2006).

Зокрема, у пункті 23 рішення ЄСПЛ зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.

Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі «Серявін та інші проти України» ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі «Гірвісаарі проти Фінляндії» (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).

Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.

Керуючись 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ПАНАМАКС ОІЛ» залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2025 року у справі № 380/17263/24 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня проголошення. У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя О. І. Довга
судді І. І. Запотічний
Т. І. Шинкар
Повне судове рішення складено 27.08.25