Справа № 300/1134/24
Суддя: Іщук Лариса Петрівна
Дата ухвалення: 2025-08-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 серпня 2025 рокуЛьвівСправа № 300/1134/24 пров. № А/857/10354/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

судді-доповідача Іщук Л. П.,

суддів Обрізка І.М., Пліша М.А.,

за участю секретаря судового засідання Доморадової Р.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Мінерал Оіл Груп» на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 21 січня 2025 року ( головуючий суддя Микитин Н.М., 10:15 год., м. Івано-Франківськ, повний текст виготовлено 31 січня 2025 ) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мінерал Оіл Груп» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Мінерал Оіл Груп» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 03.11.2023 №0/11652/0901, №011611/0705, №0/11610/0705 та №011615/0705.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 21 січня 2025 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, товариство з обмеженою відповідальністю «Мінерал Оіл Груп» подало апеляційну скаргу. Вказує, що в акті перевірки не встановлено факту торгівлі пальним з складу за адресою: Чернівецька область, Заставнівський район, Вимозьке родовище, ділянка північна, 0,5 на північний схід від околиці села Вимушів. Відтак у ТОВ «Мінерал Оіл Груп» відсутня підстава реєструвати акцизний склад за адресою: Чернівецька область, Заставнівський район, Вимозьке родовище, ділянка північна, 0,5 на північний схід від околиці села Вимушів. Скаржник наголошує, що ТОВ «Мінерал Оіл Груп» у 2021 р. придбало пальне в об`ємі 4,79 куб.м., у 2022 484,84 куб.м, у 2023 р. 171,1 куб. м., що не перевищує 1000 куб.м, ТзОВ «Мінерал Оіл Груп» не є розпорядником хоча б одного акцизного складу; наявна місткість ємностей у місці зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, відтак суд безпідставно відмовив у задоволенні позовних вимог в цій частині. Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 03.11.2023 року № 011611/0705, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в сумі 5 755 586,00 грн., в тому числі: за податковим зобов`язанням з податку на прибуток в сумі 4 604 469, 00 грн., за штрафними санкціями 1 151 117,00 грн, то зазначає, що факт виконання господарських зобов`язань сторін підтверджується первинними документами, які є належними та достатніми доказами того, що господарські операції фактично відбулися. Також апелянт вважає, що перевіряючі безпідставно виключили з складу собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) витрати по інформаційно- консультаційні послуги, надані ФОП ОСОБА_1 в сумі 8 647 588 грн. Скаржник наголошує, що факт виконання господарських зобов`язань сторін підтверджується первинними документами, які є належними та достатніми доказами того, що господарські операції фактично відбулися, а операції між позивачем та його контрагентом враховані відповідно до їх дійсного економічного змісту, обумовлені розумними економічними причинами (цілями ділового характеру) та відповідають меті здійснення господарської діяльності.

Під час апеляційного розгляду представник позивача підтримав апеляційну скаргу.

Представник відповідача у судовому засіданні просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, дослідивши докази, які є в матеріалах справи, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, колегія суддів виходить з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції і визнається сторонами, ТОВ «Мінерал Оіл Груп» зареєстровано як юридична особа 08.03.2021, код ЄДРПОУ № 44107227, взято на облік в контролюючих органах 09.03.2021 року, перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС в Івано-Франківській області(м. Івано-Франківськ). Реєстрацію платником ПДВ проведено 01.04.2021 за № 200614313, види діяльності за КВЕД: 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (основний); 06.10 Добування сирої нафти; 06.20 Добування природного газу; 08.11 Добування декоративного та будівельного каменю, вапняку, гіпсу, крейди та глинистого сланцю; 08.12 Добування піску, гравію, глин і каоліну; 08.99 Добування інших корисних копалин та розроблення кар`єрів, н.в.і.у.; 09.10 Надання допоміжних послуг у сфері добування нафти та природного газу; 09.90 Надання допоміжних послуг у сфері добування інших корисних копалин та розроблення кар`єрів; 19.20 Виробництво продуктів нафтоперероблення; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.

Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області прийнято наказ від 31.08.2023 № 1506-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Мінерал Оіл Груп» (), яким на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, ст. 77, п. 82.1 ст. 82 ПК України призначено провести документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Мінерал Оіл Груп» за період діяльності з 08.03.2021 по 30.06.2023 з метою встановлення своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації (том ІІ а.с. 185).

На підставі вищевказаного наказу та направлень від 15.09.2023 №№ 2591,2592, 2593 та від 27.09.2023 № 2697, №2698 посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області Ю.Клівчуцькою, В.Савчуком, Є.Губіним та посадовими особами Головного управління ДПС у Чернівецькій області А.Біленькою, О.Цибухом в період з 18.09.2023 тривалістю 10 робочих днів проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Мінерал Оіл Груп» щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків(том ІІ а.с. 186-190) .

В ході проведення перевірки посадові особи контролюючого органу 20.09.2023 о 11:30 год вручили уповноваженій особі товариства Куртяк В.Я. запит № 2 від 20.09.2023, в якому запропонували позивачу надати інформацію щодо основних засобів , які перебувають у власності ТОВ «Мінерал Оіл Груп» а також пояснення та документальне підтвердження щодо використання ТМЦ (запаси, які обліковуються по балансовому рахунку 115) та орендованої спецтехніки (екскаватора і дробарно-сортувальної машини) у господарській діяльності товариства (том ІІ а.с. 192)

Також посадові особи ГУ ДПС в Івано-Франківській області вручили під час проведення перевірки ТОВ «Мінерал Оіл Груп» вимогу від 20.09.2023 «Щодо проведення інвентаризації», на виконання якої товариством було проведено інвентаризацію(том ІІ а.с. 191).

Крім того, посадовими особами контролюючого органу 21.09.2023 складено запит № 2 про надання пояснень, документів ТОВ «Мінерал Оіл Груп» до 10:00 год 25.09.2023 щодо наказів про облікову політику на підприємстві, довіреності співзасновнику ОСОБА_2 , оборотно-сальдових відомостей, первинних документів по ТОВ «Томбарі Іф», ФОП ОСОБА_3 (том ІІ а.с. 193).

25.09.2023 посадовими особами відповідача області Ю.Клівчуцькою, В.Савчуком та Д.Лозяк складено акт № 1586/09-19-07-05/44107227 про ненадання посадовими особами ТОВ «Мінерал Оіл Груп» документів та пояснень, що належать або пов`язані з предметом перевірки у визначений термін, а саме: не надано документального підтвердження фактичної наявності запасів, інформації про матеріально-відповідальних осіб, договори із відповідальними особами, документи на внутрішнє переміщення ТМЦ, документи що підтверджують зберігання, транспортування товарів, документи, які б підтверджували використання ТМЦ в господарській діяльності підприємства тощо(том ІІ а.с. 194).

За наслідками проведеної перевірки складено акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи за № 11077/09-19-07-05/44107227 від 16.10.2023 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Мінерал Оіл Груп» (надалі акт перевірки), згідно висновків якого встановлено такі порушення:

1. п.п.14.1.36, п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, п.п.134.1.1 ст. 134 ПК України та п. 5-7, п. 17-20 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31 грудня 1999 року, ст.1, ст.4, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-X1V від 16.07.1990 року, в результаті чого занижено податок на прибуток в загальній сумі 4 604 469 грн, в т.ч.: по періодах: 2021 рік- 329 400 грн, 2022 рік- 2 946 985 грн, 1 кв. 2023 року -833 167 грн, півріччя 2023 року - 1328084 грн, 2 кв. 2023 року 494 917 грн;

2. пп. 14.1.36. п.14.1 ст. 14. п.44.1 ст.44, п.189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено

- заниження податкових зобов`язань по податку на додану вартість в сумі 296 632 грн, в т.ч. за червень 2023 року в сумі 296632 грн;

- завищення від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду в сумі 218 886 грн на червень 2023;

3. п. 201.1 , п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на вартість товарів(робіт, послуг), що використані в операціях, які не є господарською діяльністю платника податку (підпункт «Г» п. 198.5 ст. 198 ПК України) на загальну суму обсягу без ПДВ 2577590 грн, сума ПДВ 515518 грн в т.ч. за червень 2023 року 515518 грн;

4. п.п. 230.1.2 (Б) п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України, а саме: розпорядник акцизного складу за адресою місця зберігання пального: Чернівецька область, Заставнівський район, Вимозьке родовище, ділянка північна, 0,5 км на північний схід від околиця села Вимушів не зареєстрував акцизний склад в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Пункти 5 та 6 акту перевірки не є предметом спору (том І а.с. 30-89).

Товариство не скористалось правом подання заперечення на акт перевірки.

На підставі акту перевірки № за № 11077/09-19-07-05/44107227 від 16.10.2023, відповідачем 03.11.2024 року прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 0/11652/0901 форми «ПС», яким на підставі п.п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54, і п. 128-1.2 ст. 128-1 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 000 000,00 грн (том І а.с. 112);

- № 011611/0705 форми «Р», яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств в розмірі 5 755 586,00 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 4 604 469,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями 1 151 117,00 грн ( обґрунтування: проведеною перевіркою встановлено неправомірне формування собівартості реалізації та витрат іншої операційної діяльності, що призвело до заниження податкових зобов`язань по податку на прибуток) (том І а.с. 113);

- № 011610/0705 форми «Р», яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в розмірі 370 790,00 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 296632,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями 74158,00 грн ( обґрунтування: перевіркою встановлено, що ТОВ 2Мінерал Оіл Груп» занижено податкові зобов`язання з ПДВ в сумі 296,632,00 грн в результаті не нарахування податкових зобов`язань по ПДВ з вартості запасів, що використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків) (том І а.с. 114);

- № 011615/0705 форми «В4», яким зменшено суму від`ємного значення суми з ПДВ (податкового кредиту) в сумі 218886,00 грн. (обґрунтування: ТОВ «Мінерал Оіл Груп» занижено податкові зобов`язання з ПДВ в сумі 296632,00 грн, в результаті ненарахування податкових зобов`язань по ПДВ з вартості запасів, що використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків) (том І а.с. 115).

В подальшому, не погоджуючись з прийнятими ГУ ДПС в Івано-Франківській області податковими повідомленнями-рішеннями, товариство звернулось зі скаргою від 22.11.2023 до контролюючого органу вищого рівня - Державної податкової служби України про перегляд та скасування у повному обсязі спірних податкових повідомлень-рішень від 03.11.2023 року(том І а.с. 10-17).

Рішенням Державної податкової служби України від 18.01.2024 № 1349/6/99-00-06-01-01-06 про результати розгляду скарги залишено без змін, податкові повідомлення-рішення від 03.11.2023 №0/11652/0901, №011611/0705, №0/11610/0705 та №011615/0705, а скаргу ТОВ «Мінерал Оіл Груп» без задоволення (том І а.с.18-29).

Як наслідок, вважаючи податкові повідомлення-рішення від 03.11.2023 №0/11652/0901, №011611/0705, №0/11610/0705 та №011615/0705 такими, що прийняті з порушенням закону, ТОВ «Мінерал Оіл Груп» звернулося з позовом до суду, в якому просить визнати їх протиправними та скасувати.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною першою статті 67 Конституції України встановлено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регламентовано приписами Податкового кодексу України (далі ПК).

Згідно зі статтею 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок (абзаци перший, другий підпункту 75.1.2 пункту 75.1 ПК України).

Згідно з пунктом 86.1 статті 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Водночас, акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

Варто зауважити, що основні вимоги до оформлення документальних перевірок визначено Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727 в редакції наказу Міністерства фінансів України від 22.12.2021 №702, зареєстрований в Міністерстві юстиції України від 26.10.2015 за №1300/27745 (далі- Порядок №727).

Розділом ІІ Порядку №727 визначено, що акт документальної перевірки має містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного законодавства, законодавства з єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (далі - податкове, валютне та інше законодавство, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи).

В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з пунктом 86.3 статті 86 ПК України акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

Пунктом 86.7 статті 86 ПК України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Щодо податкового повідомлення-рішення від 03.11.2023 № 011611/0705, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств в розмірі 5 755 586,00 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 4 604 469,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями 1 151 117,00 грн, то суд вказує на те, підставою нарахування таких податкових зобов`язань слугував висновок контролюючого органу про завищення собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) у сумі 19 610 381 грн та інших операційних витрат в сумі 5 970 000 грн.

Судом встановлено, що відповідно до змісту акту перевірки, завищення собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) сумі 19 610 381 грн., виникло в результаті:

- оформлених фінансово-господарських операцій з ТОВ «ТОМБАРІ ІФ» щодо надання послуг монтажу, демонтажу спецтехніки в сумі 9 255 600 грн;

- оформлених фінансово-господарських операцій з ФОП ОСОБА_1 щодо надання інформаційно-консультаційних послуг в сумі 8 647 588 грн;

- непідтвердження витрат згідно представлених реєстрів бухгалтерського обліку, первинних бухгалтерських документів в сумі 1 707 913 грн.

Завищення інших операційних витрат в сумі 5970000 грн. виникли в результаті включення до їх складу суми орендної плати за спецтехніку: дробарно-сортувальної машини Ваіоnі зав.№ 170310699 та екскаватора Komatsu PC240NLC-6K у господарських відносинах із контрагентом ТОВ «Томбарі Іф» в сумі 5970000 грн.

Щодо оскарження позивачем податкового повідомлення-рішення від 03.11.2023 № 011611/0705 в частині нарахувань 307 295 грн основного платежу та 76 824 грн фінансових санкцій, позовна заява не містить жодного обґрунтування товариством підстав скасування цього оскаржуваного рішення в частині нарахувань здійснених з підстав непідтвердження витрат згідно представлених реєстрів бухгалтерського обліку, первинних бухгалтерських документів в сумі 1 707 913 грн.

Так, проведеною перевіркою не підтверджено витрати, що включаються до складу собівартості реалізованої продукції, товарів, робіт, послуг в сумі 1707193 грн., в т.ч. 1 кв. 2023 року в сумі 1807657 грн., півріччя 2023 року в сумі 1707193 грн(відповідно до додатку 5 до акта перевірки).

Колегія суддів встановила, що 25.09.2023 посадовими особами відповідача області Ю.Клівчуцькою, В.Савчуком та Д.Лозяк складено акт № 1586/09-19-07-05/44107227 про ненадання посадовими особами ТОВ «Мінерал Оіл Груп» документів та пояснень, що належать або пов`язані з предметом перевірки у визначений термін, а саме: не надано документального підтвердження фактичної наявності запасів, інформації про матеріально-відповідальних осіб, договори із відповідальними особами, документи на внутрішнє переміщення ТМЦ, документи що підтверджують зберігання, транспортування товарів, документи, які б підтверджували використання ТМЦ в господарській діяльності підприємства, тощо(том ІІ а.с. 194).

Оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, в тому числі, й у строк, визначений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкового кредиту та визнати ці суми непідтвердженими документально.

Отже, суд першої інстанції вірно виснував, що податкове повідомлення-рішення від 03.11.2023 № 011611/0705 в частині нарахувань 307 295 грн основного платежу та 76 824 грн. фінансових санкцій є обґрунтоване та не підлягає скасуванню.

Щодо фінансово-господарських відносин ТОВ «Мінерал Оіл Груп» з ТОВ ТОМБАРІ ІФ про надання послуг монтажу, демонтажу спецтехніки.

Проведеною перевіркою встановлено відображення ТОВ «МІНЕРАЛ ОІЛ ГРУП» у бухгалтерському обліку у складі собівартості товарів (робіт, послуг) суму отриманих послуг по монтажу, демонтажу спецтехніки (дробарно-сортувальної машини BAIONI зав №170310699) наданих ТОВ «ТОМБАРІ ІФ» в сумі 9 255 600 грн.

На підтвердження виконання робіт по монтажу спецтехніки та їх зв`язок з господарською діяльністю ТОВ "Мінерал Оіл Груп" до перевірки надано Договір про співпрацю №05-01-2021 від 05.04.2021, укладений з ФОП ОСОБА_4 (том І а.с. 133-134).

За умовами Договору сторони домовилися про співпрацю в сфері видобування вапняку на Вимозькому родовищі ділянка Північна, яка знаходиться на адресою: Чернівецька область, Заставнівський район, с. Вимушів, згідно виданого Спеціального дозволу на користування надрами № 6196 від 10.04.2017, а також виробництво вапнякового щебню, вапнякового борошна, з подальшою реалізацією виробленої продукції з метою одержання прибутку.

В період, що підлягав перевірці, згідно наданих до перевірки документів, реалізації готової продукції, яка би була вироблена на технологічних потужностях ТОВ "Мінерал Оіл Груп" не встановлено. Вказані доводи контролюючого органу в ході судового розгляду справи не спростовано.

Так, між Замовником - ТОВ «Мінерал Оіл Груп», в особі співзасновника ОСОБА_2 та Виконавцем - ТОВ «Томбарі ІФ», в особі директора ОСОБА_5 у м.Івано-Франківську укладено договір про надання послуг № 15/04/21 від 15.04.2021, відповідно до якого за завданням Замовника Виконавець надає Замовнику послуги з демонтажу, монтажу та перевезення дробарно-сортувальної машини BAIONI зав №170310699 в комплекті в обсязі та на умовах, визначених цим Договором(том І а.с. 120-121).

Відповідно до п. 1.2 цього Договору Виконавець надає Замовнику такі послуги:

- демонтаж дробарно-сортувальної машини BAIONI зав №170310699 за адресою: Тернопільська область, м.Заліщики в комплекті- живильник 1 шт, дробарка щокова 1 шт, магнітний уловлювач 1 шт, конвеєр стрічковий 7 шт, грохот розсіювач дрібної франкції 1 шт, грохот розсіювач грубої фракції 1 шт, автомобільні ваги 60тн 1 шт, побутовий вагончик 1 шт, рамні металічні конструкції під навісне обладнання;

- вантажно-розвантажувальні роботи та перевезення негабаритного вантажу за адресою: Чернівецька область, Заставнівський район, с.Прилипче;

- монтаж дробарно-сортувальної машини BAIONI зав №170310699 (згідно вищенаведеного переліку) за адресою Чернівецька область, Заставнівський район, с.Прилипче включаючи бетонні роботи під обладнання;

- облаштування промислового майданчика під розташування дробарно-сортувальної машини BAIONI зав №170310699;

- облаштування промислового майданчика для розміщення готової продукції біля ж/д колії ст.Стефанешти.

Пунктом 4 цього договору сторонами визначено ціну та порядок оплати послуг. Так, Замовник зобов`язаний оплатити визначену в акті про надані послуги вартість послуг у строк 180 днів з моменту підписання такого акта (п.4.3).

На підтвердження виконання вищезазначених робіт ТОВ «Мінерал Оіл Груп» та ТОВ «Томбарі Іф» складено п`ять актів здачі - прийняття робіт (надання послуг):

- № 1-03 від 31.03.2022 щодо послуг з демонтажу дробарно-сортувальної машини BAIONI зав №170310699 за адресою Тернопільська область, м.Заліщики вартістю 3 470 000 грн без ПДВ;

- № 2-03 від 31.03.2022 щодо послуг з вантажно-розвантажувальних робіт та перевезення негабаритного вантажу за адресою: Чернівецька область, Заставнівський район, с.Прилипче вартістю 750 000 грн без ПДВ;

- № 1-06 від 30.06.2022 щодо послуг з монтажу дробарно-сортувальної машини BAIONI зав №170310699 (згідно вищенаведеного переліку) за адресою Чернівецька область, Заставнівський район, с.Прилипче, включаючи бетонні роботи під обладнання вартістю 3 905 000 грн без ПДВ;

- № 1-09 від 30.09.2022 щодо послуг з облаштування промислового майданчика під розташування дробарно-сортувальної машини BAIONI зав №170310699 вартістю 450 000 грн без ПДВ;

- № 1-10 від 31.10.2022 щодо послуг з облаштування промислового майданчика для розміщення готової продукції біля ж/д колії ст.Стефанешти вартістю 660 000 грн без ПДВ (том І а.с. 136-140).

Як встановлено з матеріалів справи і визнається позивачем розрахунки з ТОВ «Томбарі Іф» позивачем не проведено.

Перевіркою встановлено, що контрагент позивача ТОВ «Томбарі Іф» () зареєстровано 09.10.2014 ГУ ДПС в Івано-Франківській області, основний вид діяльності КВЕД 43.11-знесення. Товариство не зареєстроване як платник ПДВ, перебуває на спрощеній системі оподаткування, платник єдиного податку 3 групи. Так, згідно інформаційних баз даних ДПС України у ТОВ «Томбарі Іф» відсутні трудові ресурси (чисельність працюючих 1 особа засновник та директор ОСОБА_5 , яка одночасно є засновником та директором ТОВ «Мінерал Оіл Груп»), виплати доходів за формою 1 ДФ відсутні, що слугувало підставою для висновку контролюючим органом про неможливість виконання вказаних робіт, як власними силами, так із залученням організацій.

З даного приводу колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.

Відповідно до пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1, частиною першою статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон №996-XIV) установлено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.1.2 ст.1, п.2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88 (далі Положення №88) і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.95 за № 168/704.

Відповідно до п.2.1 ст.2 Положення №88 первинні документи це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Господарські операції це факти підприємницької та іншої діяльності, які впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Відповідно до п.2.15 та п.2.16 Положення №88 забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Таким чином, для надання первинним документам юридичної сили та доказовості, вони повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства. Понесені витрати на придбання ТМЦ, робіт, послуг повинні оформлятися відповідними документами, які б підтверджували фактичне отримання товарів, робіт, послуг.

Верховний Суд у постанові від 05.05.2023 у справі №1340/5998/18 висловив правову позицію, згідно якої на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема, про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної господарської діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Доводи позивача зводяться до аргументів про можливість залучення ТОВ «Томбарі Іф» інших юридичних осіб на виконання договору щодо надання послуг. Втім, до суду та до перевірки не надано жодного доказу про залучення інших сторонніх організацій до виконання договору, а умови такого договору не передбачали права ТОВ «Томбарі Іф» на залучення субпідрядників.

Разом з тим, апеляційний суд звертає увагу на п 7.1. Договору № 1/03/21 від 16.03.2021 про оренду обладнання та машин, укладеного позивачем з ТОВ «Томбарі Іф» щодо оренди у останнього дробарно-сортувальної машина BAIONI, яким передбачено обов`язок ТОВ «Томбарі Іф», як Орендаря, здійснити за власний рахунок демонтаж, монтаж та перевезення обладнання(том І а.с 117).

Враховуючи наведене, колегія суддів приймає доводи відповідача про те, що надані ТОВ «Томбарі Іф» послуги з монтажу, демонтажу, перевезення спецтехніки та облаштування промислового майданчика під розташування дробарно-сортувальної машини BAIONI, облаштування промислового майданчика для розміщення готової продукції біля ж/д колії ст.Стефанешти не є витратами, що відносяться до собівартості реалізованої продукції, товарів, робіт, послуг, оскільки згідно наданих до перевірки документів, придбання чи реалізації готової продукції, яка би була вироблена на орендованих технологічних потужностях ТОВ «Мінерал Оіл Груп», не встановлено.

Відтак, в сукупності обставин про відсутність зв`язку з господарською діяльністю товариства, відсутністю основних засобів, відсутністю необхідної кількості працюючих працівників у ТОВ «ТОМБАРІ ІФ» для виконання таких робіт, послуг ТОВ «ТОМБАРІ ІФ», свідчить про нереальність отримання ТОВ «МІНЕРАЛ ОІЛ ГРУП» таких послуг, і, як наслідок, про відсутність підстав для відображення таких взаємовідносин в бухгалтерському обліку.

Щодо господарських відносин між ТОВ «Мінерал Оіл Груп» та ФОП ОСОБА_1 про надання інформаційно-консультаційних послуг в сумі 8 647 588 грн, то апеляційний суд зазначає наступне.

01 жовтня 2021 року між ТОВ «Мінерал Оіл Груп» (Замовник) в особі ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_1 (Виконавець) укладено договір про надання інформаційно-консультаційних послуг №01/10-2021(том І а.с. 130-132).

Згідно умов цього договору Виконавець зобов`язується за завданням Замовника надати інформаційно-консультаційні послуги, в порядку та на умовах, визначених Договором (п. 1.1).

Відповідно до п. 2.1 Виконавець надає Замовнику наступні послуги: - інформацію про покупців (резидентів та нерезидентів) природного газу (надалі товар); - інформацію про ціни, що задовольнять замовника у разі реалізації даного товару; -консультацію про переваги реалізації товару по цінах у порівнянні з цінами у різних регіонах області/країни та за її межами; -інформацію про наявність законодавчих обмежень щодо цін на даний товар.

Вартість послуг визначається сторонами по факту їх надання та фіксується в актах про надання послуг(п. 3.1).

Згідно п. 3.2 Договору, ціна отриманих послуг визначається виходячи із реалізації товару Замовником та узгоджується шляхом підписання актів виконаних робіт наданих послуг.

Замовник зобов`язаний перерахувати суму зазначену в акті про надання послуг протягом 30-ти днів з моменту підписання такого акту(п. 3.4).

Відповідно до умов Договору обов`язками Замовника зокрема є: - надавати Виконавцеві за його вказівкою всі необхідні документи та інформацію, необхідну для належного виконання зобов`язань по наданню послуг, вказаних в п. 2.1 цього Договору; - оплачувати послуги, на умовах та в порядку, зазначеному в п. 3 цього Договору (п.п. 4.3.1, 4.3.2).

На підтвердження реальності виконання господарських операцій з ФОП ОСОБА_1 впродовж періоду з грудня 2021 по червень 2023 та факту використання придбаних інформаційно-консультаційних послуг у рамках господарської діяльності платник подав суду та в ході проведеної перевірки акти здачі-прийняття робіт (наданих послуг) та детальні звіти про надання інформаційно-консультаційних послуг(том ІІ а.с. 2-95).

Так, у актах здачі-прийняття робіт (наданих послуг), складених ТОВ «Мінерал Оіл Груп» як Замовником та ФОП ОСОБА_1 як Виконавцем, зазначено про вартість виконаних робіт з розрахунку 1750 грн / 3000 грн без ПДВ за 1 тис кубометрів реалізованого товару та період, за який надано послуги, із посиланням на звіт про надання інформаційно-консультаційних послуг.

Відповідно до інформації що міститься в детальних звітах про надання інформаційно-консультаційних послуг, складених ФОП ОСОБА_1 , то в таких зазначено інформацію про декількох покупців природного газу (назва, місцезнаходження, електронна адреса, обсяг та ціна природного газу, що цікавлять покупця), висновок (ідентичний у кожному звіті про надання актуальної інформації про покупців природного газу, обсяги та ціни), рекомендацію Замовнику розглянути можливість реалізації природного газу у відповідній кількості та за конкретну ціну, а також документи на підставі яких підготовлено звіт.

Водночас, подані платником документи не дозволяють встановити реальність виконання інформаційно-консультаційних послуг та факт їх використання у господарській діяльності товариства з огляду на наступне.

Як встановлено, TOB «Мінерал Оіл Груп» є продавцем природного газу, а послуги, надані ФОП ОСОБА_6 , стосувались пошуку покупців природного газу серед юридичних осіб.

При цьому, розрахунки із ФОП ОСОБА_1 не проведені, що суперечить умовам Договору про надання консультаційних послуг, а станом на 30.06.2023 обліковується заборгованість в сумі 8647588 грн.

Позивачем не обґрунтовано мети укладення такого договору з ФОП ОСОБА_1 , з огляду на доводи контролюючого органу про те, що ТОВ «МІНЕРАЛ ОЙЛ ГРУП» впродовж 2021 року здійснювало реалізацію природного газу згідно укладених Договорів купівлі-продажу з ТОВ «СІГМА ЛІМІТЕД» без залучення ФОП ОСОБА_1 . Так, у січні та березні 2022 року відповідно до детальних звітів ФОП ОСОБА_1 надано інформацію про покупця ТОВ «СІГМА ЛІМІТЕД», з яким в подальшому позивачем було укладено договір купівлі-продажу природного газу.

Крім того, в ході перевірки встановлено, що згідно штатного розпису ТОВ «МІНЕРАЛ ОІЛ ГРУП» на підприємстві з 30.11.2021- обліковується штатна чисельність працівників : директор та начальник відділу збуту. Відтак, саме до кола обов`язків начальника відділу збуту віднесено пошук покупців природного газу. В ході розгляду справи позивачем не доведено доцільності наданих послуг ФОП ОСОБА_1 та недостатності працівників в штаті позивача для здійснення вказаного об`єму робіт.

Судом першої інстанції встановлено, що ФОП ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) зареєстрована 22.08.2014 в ГУ ДПС у Івано-Франківській області (Богородчанський район), основний вид діяльності: 69.20 - діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту, консультування з питань оподаткування. Не зареєстрована як платник ПДВ, перебуває на спрощеній системі оподаткування, платник єдиного податку 3 групи.

Так, з огляду на види діяльності по КВЕД ФОП ОСОБА_1 , позивачем не надано доказів наявності досвіду роботи та відповідних знань цього контрагента в сфері збуту природнього газу.

Із доводів контролюючого органу випливає, що детальні звіти від 29.03.2023, 30.06.2022, 23.05.2022 ФОП ОСОБА_1 складено після укладення позивачем договорів купівлі-продажу природного газу покупцям, тобто послуги надані про покупців природного газу вже після підписання договорів купівлі-продажу, що свідчить про відсутність потреби у таких послугах для позивача.

У наданих актах здачі-прийняття робіт (надання послуг) міститься лише найменування наданої послуги, з них неможливо встановити обсяг проведених робіт, кількість витраченого часу, використані інформаційні матеріали, а також ідентифікувати участь контрагента у виконанні робіт/наданні послуг. Вказані акти не розкривають спектр наданих послуг (які дії включали в себе послуги).

Верховний Суд у справі № 160/2636/19 зробив висновок, відповідно до якого: «встановивши, зокрема відсутність можливості у контрагента позивача здійснити господарські операції з постачання товарів внаслідок відсутності у нього транспортних засобів для транспортування будівельних матеріалів, машин та механізмів на об`єкт; не підтвердження факту придбання контрагентом такої послуги із залученням третіх осіб; ненадання доказів позивачем щодо реального виконання робіт зазначеним в акті перевірки контрагентом; не спростування доводів податкового органу стосовно відсутності у контрагента необхідних ресурсів для здійснення господарської діяльності в обсягах задекларованих показників, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й апеляційний суд, дійшов правильного висновку, що первинні документи, надані позивачем на підтвердження господарських операцій із зазначеним вище контрагентом, є формально складеними, а господарські операції є нереальними.».

Аналогічна правова позиція щодо необхідності дослідження можливості контрагентами здійснювати задекларовані обсяги господарських операцій відображена у постановах Верховного Суду: від 24.03.2021 у справі № 640/11686/19, від 13.11.2020 у справі № 820/820/18 та від 19.11.2019 у справі № 820/922/17.

Суд першої інстанції, досліджуючи питання економічного ефекту та доцільності такої господарської ланки у діяльності позивача як надання інформаційно-консультаційних послуг ФОП ОСОБА_1 , встановив обсяги реалізованого природного газу у період травень листопад 2021 (у період до укладення договору з ФОП ОСОБА_1 ) та за аналогічний період 2022 з урахуванням наданих послуг. Відтак, у вказаний період 2021 року ТОВ «Мінерал Оіл Груп» реалізовано покупцям 1413,7 тис. куб м природного газу(сторінка акту перевірки 17, том І а.с. 46), а у період травень-листопад 2022 1438,5 тис. куб м природного газу (сторінки акту перевірки 15-16, том І а.с. 44-45), що підтверджує доводи контролюючого органу про те, що під виглядом отримання послуг від ФОП ОСОБА_1 , ТОВ «Мінерал Оіл Груп» штучно збільшило витрати на суму 8647588 грн, таким чином останнім не доведено факту отримання вказаних послуг від ФОП ОСОБА_1 , їх економічного ефекту та зв`язку з господарською діяльністю платника податку.

Щодо висновків акту перевірки про завищення інших операційних витрат в сумі 5970000 грн, які виникли в результаті включення до їх складу суми орендної плати за спецтехніку: дробарно-сортувальної машини Ваіоnі зав.№ 170310699 та екскаватор Komatsu PC240NLC-6K у господарських відносинах із контрагентом ТОВ «Томбарі Іф» в сумі 5970000 грн., апеляційний суд встановив наступне.

Так, відповідно до договору №1/03/21 від 16.03.2021, укладеного між ТОВ «Томбарі Іф», як Орендодавця, в особі директора ОСОБА_5 та ТОВ «Мінерал Оіл Груп», як Орендаря, в особі співзасновника ОСОБА_2 , Орендодавець передає, а Орендар приймає в тимчасове володіння та користування обладнання та машини (далі майно, що орендується): дробарно-сортувальна машина BAIONI зав №170310699, в комплекті- живильник 1 шт, дробарка щокова 1 шт, магнітний уловлювач 1 шт, конвеєр стрічковий 7 шт, грохот розсіювач дрібної франкції 1 шт, грохот розсіювач грубої фракції 1 шт, автомобільні ваги 60тн 1 шт, побутовий вагончик 1 шт, рамні металічні конструкції під навісне обладнання (том І а.с.116-118).

Метою оренди, відповідно до п. 2. цього договору є подрібнення вапнякових порід. Передача майна в оренду здійснюється відповідними фахівцями сторін за актом приймання-передачі(п. 3.1 Договору)

Згідно із п. 4.1 Договору, майно, що орендується, вважається переданим Орендареві з моменту підписання акту приймання передачі майна, що орендується.

Орендна плата сплачується з розрахунку 150 000 грн без ПДВ в місяць в безготівковому порядку на розрахунковий рахунок Орендодавця на підставі підписаних актів здачі-приймання робіт (послуг). Акти наданих послуг надаються Орендарю один раз в місяць (п.п. 5.1, 5.2 Договору).

01.04.2021 відповідно до акту прийому-передачі від 01.04.2021 ТОВ «Томбарі Іф» передало, а ТОВ «Мінерал Оіл Груп» прийняло дробарно-сортувальну машину BAIONI зав №170310699 в комплекті (том І а.с. 119).

На підтвердження понесення витрат щодо послуг по використанню дробарно-сортувальної машини BAIONI, позивачем до перевірки та до матеріалів судової справи надано щомісячні акти здачі-приймання робіт (послуг), які виписані ТОВ ТОМБАРІ ІФ на адресу ТОВ «Мінерал Оіл Груп» за період з квітня 2021 по червень 2023 (том І а.с. 191-217).

Також, відповідно до договору №1/07-2021 від 01.07.2021, укладеного між ТОВ «Мінерал Оіл Груп», як Орендаря, в особі співзасновника ОСОБА_2 та ТОВ «Томбарі Іф», як Орендодавця, в особі директора ОСОБА_5 , Орендодавець передає, а Орендар приймає для виконання робіт протягом строку дії цього договору екскаватор Komatsu PC240NLC-6K 1999 РОКУ випуску (далі - спецтехніка)(том І а.с. 122-124).

Згідно із п. 4.1 цього Договору розмір оплати за експлуатацію Спецтехніки становить 80 000 грн без ПДВ за кожен повний місяць. Поставку палива для експлуатації Спецтехніки забезпечує Орендар (п. 4.2). Перевезення Спецтехніки на об`єкт здійснюється за рахунок Орендаря, а повернення за рахунок Орендодавця (п. 4.4).

Відповідно до п. 4.5 Договору оплата за експлуатацію Спецтехніки проводиться помісячно (щотижнево), на підставі підписаних сторонами актів виконаних робіт напротязі 10 робочих днів після підписання кожного поточного акту.

На підставі наведеного договору, сторонами, ТОВ «Мінерал Оіл Груп» та ТОВ «Томбарі Іф» складено та підписано Акт № 1 приймання-передачі від 01.07.2021 щодо приймання для виконання робіт екскаватора Komatsu PC240NLC-6K 1999 року випуску (том І .а.с 125).

У підтвердження понесення витрат щодо послуг по використанню екскаватора Komatsu PC240NLC-6K 1999 РОКУ випуску, позивачем до перевірки та до матеріалів справи надано щомісячні акти здачі-приймання робіт (послуг), які виписані ТОВ «ТОМБАРІ ІФ» на адресу ТОВ «Мінерал Оіл Груп» за період з липня 2021 по червень 2023 (том І а.с. 141-164).

Взаємовідносини з контрагентом ТОВ «ТОМБАРІ ІФ» щодо оформлених операцій з оренди екскаватора та дробарно-сортувальної машини протягом періоду з 08.03.2021 року по 30.06.2023 року в податковому/ бухгалтерському обліку ТОВ «Мінерал Оіл Груп» відповідно до наданих до перевірки первинних документів відображено наступним чином: -по податку на прибуток, в р. 2180 «інші операційні витрати» звіту про фінансові результати (ф.№2-м) в загальній сумі 5970000 грн. Відповідно до копій платіжних доручень, розрахунки з ТОВ «Томбарі Іф» щодо операцій з оренди проведено, заборгованість відсутня (том І а.с. 167-190, том І а.с. 220-250, том ІІ а.с. 1).

Судом встановлено, що перевезення дробарно-сортувальної машини BAIONI зав №170310699 в комплекті відбулось до ТОВ «Мінерал Оіл Груп» у березні 2022 року, про що складено акт від 31.03.2022 № 2-03 від 31.03.2022 про надання послуг з вантажно-розвантажувальних робіт та перевезення негабаритного вантажу з Тернопільської області, м.Заліщики за адресою Чернівецька область, Заставнівський район, с.Прилипче.

Варто наголосити, що в ході судового розгляду позивачем не спростовано доводів про неперебування у нього в користуванні дробарно-сортувальної машини BAIONI у період з квітня 2021 по березень 2022, за який здійснювалась сплата орендної плати ТОВ «Томбарі Іф».

Відтак, суд першої інстанції вірно зазначив про недоведеність ТОВ «Мінерал Оіл Груп» використання екскаватора Komatsu PC240NLC-6K та дробарно-сортувальної машини BAIONI в господарській діяльності товариства, з огляду на незазначення до яких саме робіт залучалася спецтехніка, за вказаною адресою відсутні об`єкти оподаткування, відсутність трудових ресурсів, які би були залучені до роботи на орендованій спецтехніці, відсутнє списання паливно-мастильних матеріалів для роботи машин та механізмів.

Колегія суддів звертає увагу, що Верховний Суд в постанові від 05.05.2020 у справі № 826/14426/16 вказав, що недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

Враховуючи, що первинні документи, які стали підставою для формування показників бухгалтерського обліку, які стосуються: господарських операцій з надання ТОВ «ТОМБАРІ ІФ» послуг монтажу, демонтажу спецтехніки за договором № 15/04/21 від 15.04.2021, господарських операцій з ФОП ОСОБА_1 щодо надання інформаційно-консультаційних послуг за договором №01/10-2021 від 01.10.20; непідтвердження витрат згідно представлених реєстрів бухгалтерського обліку, первинних бухгалтерських документів в сумі 1 707 913 грн; завищення інших операційних витрат, які виникли в результаті включення до їх складу суми орендної плати за спецтехніку: дробарно-сортувальної машини Ваіоnі та екскаватор Komatsu у господарських відносинах із контрагентом ТОВ «Томбарі Іф», апеляційний суд погоджується з твердженнями відповідача, що такі не можуть підтверджувати рух активів позивача та реальність господарських операцій з отримання послуг від відповідних контрагентів, а також не пов`язані з господарською діяльністю позивача.

Таким чином, суд першої інстанції вірно виснував про правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 03.11.2023 № 011611/0705, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств в розмірі 5 755 586,00 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями 4 604 469,00 грн та штрафними (фінансовими) санкціями 1 151 117,00 грн.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 03.11.2023 № 011610/0705 та № 011615/0705 колегія суддів зазначає наступне.

В ході перевірки контролюючим органом зроблено висновок про те, що ТОВ «Мінерал Оіл Груп» не нараховано податкові зобов`язання в сумі 455785 грн, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст.189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких, суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (товари, роботи, послуги використані для невиробничого використання в сумі 2 278 923,98 грн.)

Так, проведеною перевіркою встановлено передачу ТОВ «Мінерал Оіл Груп» товарно-матеріальних цінностей ФОП ОСОБА_7 для виконання ремонтних робіт на об`єкті АДРЕСА_1 . Всього за період з травня 2022 по червень 2023 передано згідно актів товарно-матеріальних цінностей на суму 2 278 923,98 грн (том ІІ а.с.98-124).

За даними Державного реєстру речових прав 20.08.2021 зареєстроване право власності на житловий будинок за адресою: АДРЕСА_1 , власник- ОСОБА_5 , реєстраційний номер облікової картки платника податків: НОМЕР_2 , країна громадянства: Україна.

Відповідно до Договору оренди нерухомого майна № 1/5 від 01.05.2022, укладеного між фізичною особою ОСОБА_5 , як Орендодавцем та ТОВ «Мінерал Оіл Груп», в особі Конкольняка А.Й., як Орендаря, Орендодавець ОСОБА_5 зобов`язується передати, а Орендар - прийняти в платне строкове володіння та користування належне Орендодавцю нерухоме майно загальною площею 116,1 кв м, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 . Об`єкт оренди передається з метою проживання засновника ТОВ «Мінерал Оіл Груп» ОСОБА_2 (п. 1.2 Договору). Відповідно до п. 1.3 Договору об`єкт оренди характеризується наступним рівнем виконання та оздоблення: внутрішні стіни - чорнова штукатурка стін; внутрішні оздоблювальні роботи - залита стяжка першого та другого поверхів(том І а.с. 126-129).

Пунктом 3.1 Договору оренди встановлено, що сума орендної плати становить 150 000 грн. в квартал. Термін дії Договору до 31.03.2025 року. На час проведення ремонтних робіт (поліпшення) Об`єкта оренди орендар звільняється від сплати орендної плати. Обов`язок орендаря - провести ремонт Об`єкта за погодженням з Орендодавцем.

В ході перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_7 (код НОМЕР_3 , АДРЕСА_2 ) перебуває на обліку в ГУ ДПС у Івано-Франківській області (ДПІ у м.Івано-Франківську, 915). Основний вид діяльності 47.91 роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу інтернет. ФОП ОСОБА_7 у період 2021-2022 роки згідно поданих Декларацій про фінансово-майновий стан не здійснював господарської діяльності та не отримував доходу. Найманих працівників немає, виплати по 157 ознаці відсутні.

Судом встановлено,що представником позивача ТОВ «Мінерал Оіл Груп» передано товарно-матеріальні цінності ФОП ОСОБА_7 для проведення ремонту орендованого приміщення невиробничого характеру, яке належить фізичній особі ОСОБА_5 (засновнику та директору ТОВ «Мінерал Оіл Груп») для проживання засновника ТОВ «Мінерал Оіл Груп» ОСОБА_2 .

Відтак, контролюючий органі дійшов висновку, що відповідно до п.198.5 ст.198 ПК України товариством не нараховано ПДВ на вартість товарно-матеріальних цінностей, переданих для невиробничого використання, а саме ремонту та поліпшення об`єкту оренди в сумі 455785 грн. (2 278 923,98 грн.*20%), яке раніше було віднесено до складу податкового кредиту.

Позивач вказує, що такі ТМЦ використовуються в господарській діяльності товариства, а саме для забезпечення проживання засновника ТОВ «Мінерал Оіл Груп» ОСОБА_8 , який проживав у смт. Богородчани Івано-Франківського району з матір`ю та братом. Товариство, враховуючи характер та обсяг робіт, які виконує ОСОБА_2 вважав за доцільне надати житло безпосередньо у м. Івано-Франківську, за яке сплачує орендну плату відповідно до договору оренди нерухомого майна № 1/5 від 01.05.2022.

В підтвердження доводів про проживання ОСОБА_2 в смт. Богородчани Івано-Франківського району стороною не надано жодного доказу, зокрема щодо адреси зареєстрованого місця проживання такого. Також стороною позивача не надано доказів, які б вказували на відсутність перебування у власності ОСОБА_2 житлової нерухомості в м. Івано-Франківську.

Відповідно до даних, зазначених у Довідці про загальну інформацію щодо платника податків ТОВ «Мінерал Оіл Груп» за його діяльність в період з 08.03.2021 по 30.06.2023 засновниками є ОСОБА_5 та ОСОБА_2 (том І а.с. 90-98).

Засновник ТОВ «Мінерал Оіл Груп» ОСОБА_8 у періоді, що підлягав перевірці, був засновником та частково директором таких суб`єктів господарювання: ТОВ «Гео-Смотрич» (31632, Україна, Чемеровецький р-н, Хмельницька обл., село Кугаївці, вулиця Центральна, будинок, 123); ТОВ МТ Груп (49000, Україна, Дніпропетровська обл., місто Дніпро, вулиця Воскресенська, будинок, 36); ТОВ «Укр-Газ-Оіл» ( 76018, Україна, Івано-Франківська обл., місто Івано-Франківськ, вулиця Гетьмана Мазепи, будинок, 35, квартира, 61); ТОВ «Добробутнафтогаз» (76011, Україна, Івано-Франківська обл., місто Івано-Франківськ, вулиця Польова, будинок, 8); ПП 2Газ Імпекс Україна» (76018, Україна, Івано-Франківська обл., місто Івано-Франківськ, вулиця Гетьмана Мазепи, будинок, 35 квартира (офіс) 61); ТОВ «Нафтогазгеологія» (77701, Україна, Богородчанський р-н, Івано-Франківська обл., селище міського типу Богородчани, вулиця Гірника, будинок, 5); ТОВ спільне українсько-азербайжанське підприємство «Укр-Аз-Оіл» (77701, Україна, Богородчанський р-н, Івано-Франківська обл., селище міського типу Богородчани, вулиця Шевченка, будинок, 7 корп 8 кв. 5).

В частині господарських взаємовідносин між позивачем та його контрагентами ФОП ОСОБА_7 та ОСОБА_5 суд вважає за доцільне застосувати доктрину «ділової мети», сутність якої полягає в тому, що передбачені податковим законодавством податкові вигоди поширюються лише на операції, що мають розумну економічну причину.

Аналізуючи вищенаведене, апеляційний суд погоджується з висновком відповідача про те, що ТОВ «Мінерал Оіл Груп» не нараховано податкові зобов`язання в сумі 455785 грн, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст.189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких, суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (товари, роботи, послуги використані для невиробничого використання в сумі 2 278 923,98 грн.).

Щодо заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість у червні 2023 на загальну суму 59733,00 грн, з підстави ненарахування податкових зобов`язань, виходячи з вартості придбаних запасів, що обліковувались по рахунках 203, 28-1, 28-2, фактична наявність яких не підтверджена станом на 30.06.2023.

Висновки акту перевірки про невстановлення наявності запасів в сумі 298666 грн. як на кінець перевіреного періоду, так і на дату проведення інвентаризацій, а також невстановлення їх використання в господарській діяльності грунтуються на доводах контролюючого органу про те, що:

- запаси в сумі 298666 грн обліковувалися на кінець періоду перевірки, руху по запасах в період з 01.07.2023 по 20.09.2023 та 29.09.2023 не було. До перевірки не надано документального підтвердження списання запасів таких як паливо дизельне ДТ-Л-Євро5-ВО на суму 98580 грн, комплектуючих в сумі 54942,45 грн, металопластикових виробів в сумі 100663,34 грн, труби сталевої в сумі 44479,86 грн;

- до перевірки не надано інформацію про матеріально-відповідальних осіб, договори із відповідальними особами, документи на внутрішнє переміщення, накладні вимоги, книги складського обліку, акти про передачу/повернення матеріалів на відповідальне зберігання та інші, не надано документів, які би підтверджували їх подальше використання в господарській діяльності.

Представник позивача вказує на неможливість встановлення відсутності наявності залишків «заднім числом» - тобто станом на 30.06.2023, з огляду на проведення інвентаризації з 20.09.2023. Також вказує на використання таких ТМЦ в господарській діяльності товариства, але у період що не охоплювався перевіркою, тобто після 30.06.2023 по 20.09.2023. Так, вказані ТМЦ передано ФОП ОСОБА_7 для виконання робіт на об`єкті АДРЕСА_1 .

В ході перевірки встановлено, що за даними бухгалтерського обліку, оборотно-сальдові відомості по рахунку 203 «Паливо» обліковується станом на 30.06.2023 паливо дизельне ДТ-Л-Євро5-ВО в кількості 4785,0 літрів на суму 98580 грн.

За даними бухгалтерського обліку, оборотно-сальдової відомості станом на 30.06.2023 по рахунку 28-1 обліковуються комплектуючі в сумі 54942,45 грн., по рахунку 28-2 обліковуються металопластикові вироби в сумі 100663,34 грн та труба сталева Д73*5,5 мм в сумі 44479,86 грн.

В ході судового розгляду, колегія суддів встановила, що під час проведення перевірки посадові особи ГУ ДПС в Івано-Франківській області вручили уповноваженій особі товариства ТОВ «Мінерал Оіл Груп» вимогу від 20.09.2023 «Щодо проведення інвентаризації», на виконання якої товариством було проведено інвентаризацію (том ІІ а.с. 191).

Відповідно до акту перевірки, уповноваженою особою ТОВ «Мінерал Оіл Груп» 20.09.2023 надано засвідчену копію наказу № 09/2023-1 від 20.09.2023 про проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей , що знаходяться в офісних та складських приміщеннях, за адресами: вул. Гоголя, 34, вул. Галицька,, 34Б, вул. Мазепи, 35/61 м. Івано-Франківськ, ДТЕК Бурштинська ТЕС, с. Прилипче Заставнівський район Чернівецької області.

Згідно наданих інвентаризаційних описів та даних бухгалтерського обліку станом на 20.09.2023 та 29.09.2023 відсутні запаси по бухгалтерських рахунках 203 «паливо» та 28-1, 28.2(сторінка 40 акту перевірки).

25.09.2023 посадовими особами відповідача області Ю.Клівчуцькою, В.Савчуком та Д.Лозяк складено акт № 1586/09-19-07-05/44107227 про ненадання посадовими особами ТОВ «Мінерал Оіл Груп» документів та пояснень, що належать або пов`язані з предметом перевірки у визначений термін, а саме: не надано документального підтвердження фактичної наявності запасів, інформації про матеріально-відповідальних осіб, договори із відповідальними особами, документи на внутрішнє переміщення ТМЦ, документи що підтверджують зберігання, транспортування товарів, документи, які б підтверджували використання ТМЦ в господарській діяльності підприємства, тощо(том ІІ а.с. 194).

Також, варто наголосити, що правом подання заперечення на акт перевірки позивач не скористався.

Відповідно до пункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючий орган під час проведення перевірки має право, зокрема, вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.

Правила проведення інвентаризації для юридичних осіб, у тому числі обов`язкові випадки її проведення та оформлення результатів інвентаризації визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 2 вересня 2014 року №879 (далі - Положення №879), пунктом 5 розділу І якого встановлено, що інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов`язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка.

Пунктом 7 розділу І Положення №879 встановлено випадки обов`язкового проведення інвентаризації, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.

За приписами пункту 1 розділу II вказаного Положення, для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб`єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об`єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.

У разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.

Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку про те, що податковий орган має право направити належним чином оформлений документ, який містить вимогу на проведення інвентаризації і посадові особи цього органу можуть бути присутні при проведенні інвентаризації, а юридичні особи, що отримали таку вимогу, зобов`язані провести таку інвентаризацію.

Колегія суддів зазначає, що інвентаризація - це перевірка фактичної наявності майна і співставлення даних інвентаризації з бухгалтерським обліком. Нестачу товару можна виявити, коли відомі дані про залишки товару на початок інвентаризації та їх рух (вибуття, надходження) за звітний період. При цьому відомості щодо даних залишку товарів на початок інвентаризації мають встановлюватись на підставі первинної документації та відомостей Книги обліку доходів і витрат. Відсутність інформації у відомостях інвентаризації про залишки запасів на початок звітної дати та вибуття (реалізації) запасів за визначений період взагалі виключає можливість вирахування нестачі (залишків) товару та підстави стверджувати про наявність нестачі товару.

Верховний Суд у своїй постанові від 06.02.2020 у справі №807/1556/17 сформулював актуальну судову практику щодо доказування нестачі чи наявності ТМЦ у суб`єкта господарювання під час податкової перевірки.

Зокрема, висловлено чітку позицію, що проведення платником, на вимогу контролюючого органу під час податкової перевірки, інвентаризації товарів - єдиний установлений законом засіб доказування їх нестачі чи наявності в платника і, відповідно, використання чи невикористання ним таких товарів в операціях, що не є його господарською діяльністю.

Колегія суддів вважає, що саме проведення платником податку, на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд 15.04.2024 у справі №120/2764/23.

Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від № 0/11652/0901 форми ПС, яким на підставі п.п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54, і п. 128-1.2 ст. 128-1 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1000000,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з акту перевірки, ТОВ "Мінерал Оіл Груп" у період дії ліцензії на право зберігання пального, будучи платником акцизного податку з 31.05.2022 року, здійснювало зберігання пального на акцизному складі за адресою місця зберігання пального: Чернівецька область, Заставнівський район, Вимозьке родовище, ділянка північна, 0,5 км на північний схід від околиці села Вимушів, не зареєстрованому в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, чим порушено вимоги п.п.230.1.2(6) п.230.1 ст.230 Податкового Кодексу України.

Судом першої інстанції встановлено та визнається сторонами, що 16.04.2021 ТОВ "Мінерал Оіл Груп" отримано ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) №2100016 строком дії з 16.04.2021 до 16.04.2026, місце зберігання за адресою: Чернівецька область, Заставнівський район, Вимозьке родовище, ділянка північна, 0.5 км на північний схід від околиці села Вимушів (загальна місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального 40 000 літрів).

Перевіркою встановлено, що ТОВ "Мінерал Оіл Груп" згідно видаткової накладної №14 від 07.05.2021 отримало від ТОВ «Альва-Ойл» паливо дизельне ДТ-Л-Євро5-ВО в кількості 4785,0 літрів (адреса доставки Чернівецька область, Заставнівський р-н, с.Вимушів) для потреб власного споживання, яке станом на 30.06.2023 знаходилось у місці зберігання.

В подальшому, 04.05.2022 товариство отримало ліцензію ГУ ДПС в Івано-Франківській області реєстраційний № 00202 на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі із терміном дії з 04.05.2022 по 04.05.2027 (том ІІІ а.с. 15).

Також з 31.05.2022 року ТОВ "Мінерал Оіл Груп" зареєстровано в Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового за №5972 згідно поданої заяви форми « 1-АКПС від 31.05.2022 із зазначенням виду діяльності - реалізація пального та без зазначення у розділі 5 відомостей про акцизні склади (том ІІІ а.с. 41).

Як встановлено в ході перевірки та визнається позивачем, ТОВ "Мінерал Оіл Груп" за період з 08.03.2021 по 30.06.2023 здійснювало зберігання пального та оптову торгівлю пальним.

Зокрема, станом на 30.06.2023 ТОВ "Мінерал Оіл Груп" придбано та реалізовано контрагентам 311,24 тон газу скрапленого, а рух пального за період з 01.09.2022 по 30.06.2023 відображено у таблиці акту перевірки №1 на аркушах 49-50 (том І а.с. 78-79).

Позивач вважає безпідставним застосування до нього штрафу в розмірі 1000000 грн, оскільки місце зберігання пального біля села Вимушів не підпадає під визначення акцизного складу, наданого в п.п.14.1.6 (б) ст.14 ПК України, зокрема з огляду на об`єм зберігання пального на цьому складі - 40000 літрів, що становить 10 кубічних метрів, і є менше 200 кубічних метрів, що свідчить про неможливість визнання такого акцизним складом та відсутність обов`язку реєстрації такого акцизного складу платником податку. Крім того, наголошує, що таке пальне на вказаному складі зберігалось виключно для власних потреб, за цією адресою операції зберігання чи реалізації пального іншим особам не здійснювалися. Щодо реєстрації платником акцизного податку, то позивач вказав про те, що така торгівля пальним відбувалась з пересувного акцизного складу згідно ліцензії, що свідчить про відсутність обов`язку реєстрації місця зберігання пального у селі Вимушів як акцизного складу.

Надаючи оцінку доводам апеляційної скарги в цій частині, апеляційний суд зазначає наступне.

Реалізація пального для цілей розділу VI ПК України - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального з переходом права власності на таке пальне чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу / акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам (підпункт14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Відповідно до підпункту 14.1.224 пункту 14.1. статті 14 Кодексу розпорядник акцизного складу - зокрема, суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Розпорядник акцизного складу пересувного - суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який є власником пального та який з використанням транспортного засобу незалежно від того, кому належить такий транспортний засіб:

-реалізує або зберігає пальне;

-ввозить пальне на митну територію Україні, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу.

Визначення поняття «акцизний склад» та умови віднесення тієї чи іншої території до категорії акцизного складу встановлено підпунктом 14.1.6 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, а саме, акцизним складом є: а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного скраду провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення, (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом :

а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовують ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки, лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;

б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне а обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливо роздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операції з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання платник податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливо роздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації і зберігання пального іншим особам;

г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;

ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Виходячи з наведеного визначення, зокрема, врегульованого пунктом «б», позивач не відносить себе до розпорядників акцизних складів.

Колегія суддів, проаналізувавши пункт «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 ст.14 Податкового кодексу України зазначає, що він містить критерії, що стосуються окремо характеристики приміщення чи території, на якій розташовано ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального, а також самого суб`єкта господарювання в частині обсягів отриманого пального за календарний рік та мети використання такого пального, а також умову, що суб`єкт господарювання не здійснює операції з реалізації та зберігання пального іншим особам, а використовує пальне лише для власних потреб.

При цьому, даний пункт не уточнює, що реалізація пального іншим особам має здійснюватися саме з цього складу.

Отже, позивач як суб`єкт господарювання, який здійснює реалізацію пального іншим особам і є платником акцизного податку, не підпадає під критерії, визначені цим пунктом, і вважається розпорядником акцизного складу.

Відповідно до абзаців шостого, сьомого підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:

а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;

б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

Колегія суддів наголошує, що стаття 230 ПК України містить пряму заборону на здійснення реалізації пального без реєстрації акцизного складу, а тому враховуючи в сукупності вищенаведені норми ПК України, а також те, що ТзОВ "Мінерал Оіл Груп" є платником акцизного податку, здійснює реалізацію пального, зокрема з пересувних акцизних складів, у товариства виник обов`язок реєстрації місця зберігання пального за адресою: Чернівецька область, Заставнівський район, Вимозьке родовище, ділянка північна, 0.5 км на північний схід від околиці села Вимушів як акцизного складу.

Колегія суддів приймає до уваги і погоджується з доводами апелянта про те, що висновки суду першої інстанції про необхідність реєстрації акцизного складу у зв`язку з перевищенням загального обсягу отриманого товариством пального, є передчасними, і не грунтуються на встановлених судом обставинах.

Натомість, апеляційний суд звертає увагу, що висновки акту перевірки про обов`язок позивача зареєструвати місце зберігання пального як акцизний склад обгрунтовані саме тим, що позивач є платником акцизного податку і здійснює реалізацію пального.

Пунктом 128-1.2 статті 128-1 ПК України передбачена відповідальність за відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу у вигляді накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.

З огляду на викладене, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції про правомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 03.11.2023 №011611/0705, №0/11610/0705 та №011615/0705, № 0/11652/0901, натомість позивачем належними та допустимими доказами не доведено свої заперечення проти наданих контролюючим органом доказів та доводів.

Виходячи з системного аналізу правових норм та обставин даної справи, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про відмову у задоволенні позову, оскільки оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем на підставі закону, обґрунтовано, з дотриманням відповідної процедури.

Інші доводи та аргументи скаржника, наведені ним у апеляційній скарзі, не спростовують висновків суду першої інстанції і свідчать про незгоду із правовою оцінкою судом обставин справи, встановлених у процесі її розгляду.

При обґрунтуванні цієї постанови апеляційним судом враховується п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, згідно якого обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й відрізних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

За наведених обставин, апеляційний суд вважає, що доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального або порушення норм процесуального права, що відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду - без змін.

Щодо розподілу судових витрат, то такий відповідно до ст. 139 КАС України не здійснюється.

Керуючись статтями 272, 287, 310, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Мінерал Оіл Груп» залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 21 січня 2025 року у справі №300/1134/24 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Л. П. Іщук
судді І. М. Обрізко
М. А. Пліш
Повний текст постанови виготовлено головуючим і підписано всім складом суду 27 серпня 2025 у зв`язку з відпусткою суддів Іщук Л.П., Пліша М.А.