Справа № 280/10055/24
Суддя: Кисіль Роман Валерійович
Дата ухвалення: 2025-08-27 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 серпня 2025 року Справа № 280/10055/24 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі судді Киселя Р.В., розглянувши в порядку письмового за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ), в особі представника адвоката Кропивницької Уляни Миколаївни (вул. Данилишина, буд. 6, офіс 206, м. Львів, 79007), до Головного управління ДПС у Запорізькій області (пр. Соборний, буд. 166, м. Запоріжжя, 69107) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі позивачка, ФОП ОСОБА_1 ), в особі представника адвоката Кропивницької Уляни Миколаївни, до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач, ГУ ДПС у Запорізькій області), в якій позивачка просить суд:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 05 серпня 2024 року №9 про застосування відносно позивачки штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1 045 883,88 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що 17.06.2024 працівники ГУ ДПС у Волинській області прибули в магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: вулиця Лесі Українки, 11-А, місто Ковель, Волинська область, з метою проведення фактичної перевірки. На виконання вимог податкового законодавства, всі первинні документи, обов`язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, та які, в свою чергу, належать або пов`язані з предметом цієї перевірки й підтверджують факт реальності господарських операцій, у тому числі походження товарно-матеріальних цінностей, які знаходились в магазині, після початку перевірки були надані представникам податкового органу в приміщенні магазині, а також додатково надіслані на адресу ГУ ДПС у Волинській області. Разом із цим, працівники ДПС не взяли до уваги надані первинні документи, припустили вчинення платником податків порушень пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», і як наслідок, порушуючи права платника податків, норми податкового законодавства, склали Акт фактичної перевірки від 26.06.2024 №002996 (зареєстрований в органі ДПС 27.06.2024 під №17185/03-20-07-05/ НОМЕР_1 ) за відсутності жодних належних і допустимих доказів на підтвердження вчинення суб`єктом господарювання таких порушень. Згодом ГУ ДПС у Запорізькій області надіслало на адресу ФОП ОСОБА_1 податкове повідомлення-рішення від 05.08.2024 №9 про застосування відносно неї штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1 045 883,88 грн. Позивачка вважає зазначене ППР від 05.08.2024 №9 протиправним і таким, що підлягає скасуванню. Просить суд задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Ухвалою від 04.11.2024 відкрито провадження у справі №280/10055/24, розгляд справи призначено за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін (в порядку письмового провадження).

21.11.2024 засобами системи «Електронний суд» від відповідача до суду надійшов відзив на позов. У наданому відзиві відповідач заперечив проти заявлених позовних вимог з посиланням на те, що в присутності працівників ГУ ДПС у Волинській області з моменту здійснення спроби придбати товар (приблизно 17:20 год.) до отримання наказу і направлень (17-40 год.) будь-які розрахункові операції в магазині не проводились як в готівковій, так і в безготівковій формі із застосуванням електронного платіжного засобу АТКБ «Приватбанк» - платіжного терміналу S1VF01MS. Проте, згідно X-звіту, сформованому ПРРО ФН 17.06.2024 за період з 17:26 год. по 17:31 год., були проведені через цей ПРРО 5 розрахункових операцій у безготівковій формі на загальну суму 26 878,00 грн. Проте, час формування таких фіскальних чеків ПРРО ФН свідчить, що вони сформовані 17.06.2024 протягом 4 хвилин в період спілкування з податківцями, коли не відбувалось жодних інших розрахункових операцій. Виявлені факти, на думку податкового органу, свідчать, що розрахункові операції на суму 26878,00 грн. фактично проведені у безготівковій формі із застосуванням ЕПЗ 17.06.2024 до 17:26 год., але при прийманні від покупців платіжних карток за місцем реалізації товарів такі розрахункові операції не проведені через зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу програмний реєстратор розрахункових операцій, розрахункові документи відповідної форми та змісту на повну суму проведених операцій не створювались, відповідно, не видавались покупцям. Зазначене свідчить про порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Крім того, до перевірки надано завірені 17.06.2024 представником позивача Сахарчуком Р.Б. копії Форми обліку товарних запасів та первинних документів. Проте, під час перевірки встановлені факти продажу товарів через ПРРО в період з 17.06.2024 по 26.06.2024, але зазначені операції не відображені в наданих до перевірки копіях Форми обліку товарних запасів та не підтверджені первинними документами. Тож перевіркою встановлено факт наявності 17.06.2024 в реалізації товарів та факти реалізації з 17.06.2024 по 26.06.2024 в магазині необлікованих у встановленому законодавством порядку товарів на загальну суму 1019005,88 грн., отриманих від ФОП ОСОБА_2 за актом приймання-передачі товарів на комісію від 13.06.2024. Зазначене свідчить про порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб підприємців, у тому числі платників єдиного податку. На підставі акту фактичної перевірки відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення форми «С» від 05.08.2024 №9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1045883,88 грн. та податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 05.08.2024 №9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2040,00 грн. Відповідач вважає, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято законно та обґрунтовано. Просить суд відмовити у задоволені позовних вимог в повному обсязі.

22.11.2024 засобами системи «Електронний суд» від відповідача до суду надійшло клопотання про залучення до участі у справі в якості третьої особи на стороні відповідача Головного управління ДПС у Волинській області та витребування від цього органу документів, що стали підставою для призначення фактичної перевірки об`єкта господарювання за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює діяльність позивачка, згідно з наказом ГУ ДПС у Волинській області від 14.06.2024 року №2165-п.

26.11.2024 засобами системи «Електронний суд» від представника позивачки до суду надійшла відповідь на відзив, в якій, крім іншого представник заперечує проти залучення до участі в справі третьої особи. Також зазначає, що лише дані СОД РРО є недостатнім для проведення і призначення перевірки. Жодних конкретних відомостей, які б свідчили про порушення саме цим суб`єктом господарювання відповідних норм законодавства не надано. Тобто, підстава для проведення фактичної перевірки, визначена пунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, не знайшла свого підтвердження. Твердження відповідача про те, що у відповідний період часу клієнти не обслуговувалися є виключно припущеннями, оскільки жодних доказів на підтвердження цього не надано. Звертає увагу, що диспозиція норми статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Натомість у цьому випадку відсутні правові підстави для застосування до платника податків фінансової санкції у заявленому ДПС розмірі на підставі цієї норми законодавства, оскільки всі товари, які знаходились в магазині, офіційно отримані платником податків за відповідними договором комісії та актом приймання-передачі, що підтверджується прихідними документами, які були неодноразово надані під час перевірки, проте безпідставно не враховані. Просить суд прийняти цю відповідь на відзив і долучити її до матеріалів адміністративної та задовольнити позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі.

Ухвалою від 28.11.2024 відмовлено у задоволенні клопотання відповідача про залучення третьої особи на стороні відповідача.

20.12.2024 засобами системи «Електронний суд» від представника ГУ ДПС у Запорізькій області надійшли заперечення на відповідь на відзив. У запереченнях податковий орган посилається на те, що перевірка була проведена в зв`язку з наявністю податкової інформації, яка свідчить про можливі порушення законодавства, контроль за дотриманням якого здійснюють податкові органи. З огляду на відсутність покупців з 17:20 до 17:31 в місці проведення розрахунків в присутності податківців та особи, що проводила розрахункові операції, формування фіскальних чеків програмним РРО ФН відбулось значно пізніше реальних фактів передачі товару та отримання коштів (проведення трансакцій через термінал), відповідно, покупцям не видано такі чеки за придбаний товар. Тож фіскальні чеки, на які посилається позивач, не можуть вважатись належними доказами проведення розрахункових операцій через РРО та видачі розрахункового документу особі, яка отримала товар. Також, під час перевірки встановлені факти продажу товарів через ПРРО в період з 17.06.2024 по 26.06.2024, але факти отримання проданих товарів не відображені в наданих до перевірки копіях Форми обліку товарних запасів та не підтверджені первинними документами щодо походження таких товарів. Зазначені факти стали причиною застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». На письмовий запит фахівців податкового органу позивачем не надано до перевірки банківських виписок щодо руху коштів на розрахункових рахунках, що використовуються в підприємницькій діяльності (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг). Ці обставини викладені в акті про ненадання платником податків у визначений в запиті строк документів для фактичної перевірки. Такий факт є причиною застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до ст.121 ПК України. Просить суд врахувати надані заперечення.

23.12.2024, 19.03.2025, 02.07.2025 та 19.08.2025 засобами системи «Електронний суд» від представника позивачки надійшли додаткові пояснення, в яких, з посиланням на практику Верховного Суду, додаткового обґрунтовуються заявлені позовні вимоги.

Розглянувши наявні у справі матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи та вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрована як суб`єкт підприємницької діяльності 22.09.2021 (номер запису: 000051360).

Зареєстроване місцезнаходження ФОП ОСОБА_1 за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань - АДРЕСА_3 .

Відповідно Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, позивач здійснює наступні види економічної діяльності за КВЕД: 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (основний); 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах; 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устатковання; 95.12 Ремонт обладнання зв`язку; 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

ФОП ОСОБА_1 перебуває на спрощеній системі оподаткування - 2 група, ставка податку 20%.

Відповідно до договору суборенди нежитлового приміщення від 11.04.2024 №33-11/04/24, позивачка здійснює господарську діяльність в тому числі в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 .

Фахівцями Головного управління ДПС у Волинській області проведено аналіз отриманої від позивачки податкової інформації з якої встановлено, що: до баз даних СОД РРО в червні 2024 року не надходили електронні копії фіскальних чеків з РРО/ПРРО, що зареєстрований на об`єкті господарювання (магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 ») за адресою: АДРЕСА_2 (скрін-екрана з СОД РРО всіх чеків, сформованих ПРРО ФН з 01.06.204 по 11.06.2024 додано відповідачем до матеріалів справи). Зазначену інформацію доведено до керівника доповідною запискою від 11.06.2024 №225/03-20-07-05-02.

На підставі аналізу податкової інформації, керуючись пп.20.1.9, 20.1.10, 20.1.11, п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, пп.80.2.2 п.80.2 ст.80, п.80.8 ст.80, пп.69.2, 69.27 п.69 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України, керівником Головного управління ДПС у Волинській області 14.06.2024 підписано наказ №2165-п та 17.06.2024 направлення №3302/03-20-07-05, №3304/03-20-07-05, №3305/03-20-07-05 на проведення фактичної перевірки об`єкта господарювання (магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 ») за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ).

За результатами фактичної перевірки складено акт, зареєстрований 26.06.2024 за №17185/03-20-07-05/ НОМЕР_1 (бланк №002996).

В ході проведення фактичної перевірки, яка розпочата о 17:40 17.06.2024, встановлено, що на об`єкті господарювання (в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 ) використовується програмний реєстратор розрахункових операцій фіскальний номер , зареєстрований в органах ДПС 25.04.2024.

З метою перевірки питань дотримання суб`єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, перед початком фактичної перевірки 17.06.2024 приблизно о 17-25 год. здійснено спробу придбати Чохол для телефону IPhone 11 за ціною 600,00 грн. з розрахунком у безготівковій формі з використанням електронних платіжних засобів (ЕПЗ) та платіжного терміналу. Під час передачі коштів за товар особі, що проводила розрахункові операції, було повідомлено, що програми забезпечення проведення розрахункових операцій, не працюють.

17.06.2024 приблизно о 17-30 год. ОСОБА_3 (представник позивачки відповідно до договору про співпрацю від 15.04.2024) пред`явлено наказ Головного управління ДПС у Волинській області про проведення фактичної перевірки та витребувано Х-звіт з ПРРО фіскальний номер .

17.06.2024 о 17-31 год. ОСОБА_3 сформовано та видано Х-звіт з ПРРО фіскальний номер .

17.06.2024 о 17-34 год. ОСОБА_3 сформовано та видано Х-звіт з електронного платіжного засобу АТКБ «Приватбанк» - платіжного терміналу S1VF01MS (далі ЕПЗ або платіжний термінал).

17.06.2024 о 17-40 год. ОСОБА_3 під особистий підпис отримав для ознайомлення направлення та службові посвідчення.

ОСОБА_3 17.06.2024 також отримав під особистий підпис запит на надання до перевірки документів, пов`язаних з предметом перевірки.

В Акті також зазначено, що в магазині, де проводилась перевірка, відповідно даних з СОД РРО, переданих позивачкою з ПРРО фіскальний номер , 17.06.2024 о 17:26 год. на ПРРО відкрито зміну.

Згідно X-звіту, сформованому ПРРО ФН 17.06.2024 за період з 17:26 год. по 17:31 год., були проведені через цей ПРРО 5 розрахункових операцій у безготівковій формі на загальну суму 26 878,00 грн. Сума, отримана в безготівковій формі збігається з сумою в X-звіті з платіжного банківського терміналу S1VF01MS, який сформовано 17.06.2024 о 17:31 год. Також сума за проведені 5 розрахункових операцій збігається з інформацією з фіскальних чеків, переданих до СОД РРО.

Відповідач стверджує, що час формування таких фіскальних чеків ПРРО ФН (17:27:55, 17:28:53, 17:29:42, 17:30:20, 17:31:21) свідчить, що вони сформовані 17.06.2024 протягом 4 хвилин в період спілкування з податківцями, коли не відбувалось жодних інших розрахункових операцій.

Зазначене, на думку відповідача, свідчить про порушення позивачкою вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР).

До перевірки надано завірені 17.06.2024 представником позивача Сахарчуком Р.Б. копії Форми обліку товарних запасів та первинних документів.

Надходження товарів в дану господарську одиницю обліковано за наступними первинними документами:

- Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 29.04.2024 на 1964106,00 грн.;

- Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 30.04.2024 на 163519,00 грн.;

- Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 01.06.2024 на 1828246,00 грн.;

Вибуття товарів обліковано згідно наступних первинних документів:

- Акт повернення товарів до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 31.05.2024 на 1946525,80 грн.;

- розрахункові документи: чек №5802 від 02.05.2024 на суму 749,00 грн.; чек №5803 від 02.05.2024 на суму 66499,00 грн.; чек №5811 від 02.05.2024 на суму 17257,00 грн.; чек №5822 від 02.05.2024 на суму 299,00 грн.; чек №5837 від 02.05.2024 на суму 30324,00 грн.; чек №5840 від 02.05.2024 на суму 349,00 грн.; чек №5843 від 02.05.2024 на суму 48699,00 грн.; чек №5844 від 02.05.2024 на суму 16924,00 грн.; чек №5845 від 11.06.2024 на суму 48398,00 грн.; чек №5846 від 13.06.2024 на суму 7585,00 грн.; чек №5847 від 13.06.2024 на суму 15981,00 грн.; чек №5848 від 14.06.2024 на суму 11199,00 грн.; чек №5849 від 14.06.2024 на суму 899,00 грн.; чек №5850 від 14.06.2024 на суму 449,00 грн.; чек №5851 від 15.06.2024 на суму 27445,00 грн.; чек №5852 від 15.06.2024 на суму 12129,20 грн.; чек №5853 від 17.06.2024 на суму 9999,00 грн.; чек №5854 від 17.06.2024 на суму 10082,00 грн.; чек №5855 від 17.06.2024 на суму 1898,00 грн.; чек №5856 від 17.06.2024 на суму 400,00 грн.; чек №5857 від 17.06.2024 на суму 4499,00 грн.

Додатково від позивачки поштою надійшли наступні документи: пояснення, ідентичний наданому на початок перевірки примірник завіреної Форми обліку товарних запасів від 17.06.2024, акти приймання-передачі товарів на комісію від 01.06.2024, акт повернення товарів від 31.05.2024.

Під час перевірки встановлені факти продажу товарів через ПРРО в період з 17.06.2024 по 26.06.2024, але зазначені операції не відображені в наданих до перевірки копіях Форми обліку товарних запасів та не підтверджені первинними документами.

26.06.2024 представником позивача Сахарчуком Р.Б. надано завірену 26.06.2024 копію Форми ведення обліку товарних запасів, яка містить зміни, а також надано копію Акту передачі товару на суму 1019005,88 грн від 13.06.2024 (згідно Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД).

Перевіркою встановлено факт наявності 17.06.2024 в реалізації товарів та факти реалізації з 17.06.2024 по 26.06.2024 в магазині необлікованих у встановленому законодавством порядку товарів на загальну суму 1019005,88 грн, отриманих від ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ) за актом приймання-передачі товарів на комісію від 13.06.2024, що є порушенням вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР та Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затв. наказом Мінфіну України від 03.09.2021 №496, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 року за №1411/37033.

Станом на 07.05.2024 відповідно до письмового запиту до перевірки не надано банківських виписок щодо руху коштів на розрахункових рахунках, що використовуються в підприємницькій діяльності (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг).

За вказаними обставинами перевіряючими складено Акт який засвідчує факт ненадання у визначений у запиті строк (надання не в повному обсязі) платником податків документів для фактичної перевірки від 26.06.2024, що є порушенням вимог пункту 44.6 статті 44 та пункту 85.2 статті 85 ПК України.

На підставі акту фактичної перевірки заступником керівника Головного управління ДПС у Запорізькій області прийняте податкове повідомлення-рішення форми «С» від 05.08.2024 №9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1045883,88 грн. та податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 05.08.2024 №9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2040,00 грн.

Вказані обставини підтверджені відповідними доказами, які долучені до матеріалів справи.

Вважаючи протиправним податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області форми «С» від 05.08.2024 №9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1045883,88 грн. позивачка звернулася з даним позовом до суду.

Податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області форми «ПС» від 05.08.2024 №9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2040,00 грн. за порушення вимог ст.44; п. 85.2 ст.85 ПК України в рамках даної справи не оскаржується.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам, суд зазначає таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Відповідно до пункту 75.1. статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За правилами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до пункту 80.1. статті 80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пунктом 80.2. статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, визначених в підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Судом встановлено, що в Наказі №2165-п від 17.06.2024 міститься посилання на норми ПК України, зокрема: підпункт 80.2.2, пункту 80.2 статті 80 ПК України, як на підставу призначення перевірки: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації «яка свідчить про можливі порушення» дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 (справа №420/9909/23, адміністративне провадження №К/990/67/24) виснував: «Аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою.

У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення.

Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним».

З матеріалів справи вбачається, що підставою для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 стала інформація, викладена в листі ДПС України від 29.04.2024 №12571/7/99-00-07-04-02-07, про можливі порушення вимог законодавства при проведенні розрахунків за товари в торгівельній мережі під торговою маркою «ЯБКО», а також факти можливих порушень Закону №265/95-ВР, які встановлено за результатами аналізу інформаційних систем ДПС України, в тому числі фіскальних чеків із системи обліку даних РРО в магазинах « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (відсутні данні про розрахунки за червень 2024 року), про що повідомлено керівника Головного управління ДПС у Вінницькій області доповідною запискою відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 11.06.2024 №225/03-20-07-05-02.

Відповідно до пункту 1.2.2. Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 №470 (далі - Методичні рекомендації), при організації проведення фактичної перевірки обґрунтовані пропозиції щодо необхідності її проведення оформлюються доповідною запискою (висновком) за підписом керівника відповідного структурного підрозділу, який має інформацію, що може слугувати підставою для проведення документальної позапланової або фактичної перевірки відповідно до чинного законодавства.

При цьому джерелом інформації, що може слугувати підставою для проведення фактичної перевірки, може бути інформація отримана із: зовнішніх джерел (звернення платників податків, чат-бот, месенджери тощо); відкритих джерел (ЗМІ, Інтернет тощо).

Податковий кодекс України в частині інформаційних правовідносин оперує такими категоріями, як «податкова інформація» та «інформація від інших суб`єктів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства».

При цьому відповідно до підпункту 14.1.171 пункту 14.1 статті 14 ПК України під податковою інформацію розуміють інформацію у значенні, визначеному Законом України «Про інформацію», відповідно до ст. 16 якого податкова інформація - це сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому ПК України.

Суд звертає увагу, що в самому наказі, наявне посилання на обґрунтування видачі наказу наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Тобто, фактичною підставою для проведення перевірки була наявна в органах ДПС податкова інформація.

Верховний Суд у своїй постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, окрім наведено вище, також виснував наступне:

«46. Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

47. Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.»

На розвиток цієї позиції Верховний Суд у своїх постановах від 19.02.2025 у справі №280/2619/24 та від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 виснував, що наявність листа Державної податкової служби України про ймовірні порушення, є достатньою підставою, в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, для призначення та проведення фактичних перевірок.

Тобто, у податкового органу об`єктивно існували правові підстави для проведення фактичної перевірки у магазинах мережі «ЯБКО», в даному випадку в магазині за адресою: Волинська область, м. Ковель, бульвар Лесі Українки, буд. 11-А.

При цьому, відповідно до правового висновку Верховного Суду у постанові від 22.05.2020 у справі №825/2328/16, порушення процедури прийняття рішення суб`єктом владних повноважень саме по собі може бути підставою для визнання його протиправним та скасування у разі, коли таке порушення безпосередньо могло вплинути на зміст прийнятого рішення.

Певні дефекти адміністративного акта можуть не пов`язуватись з його змістом, а стосуватися процедури його ухвалення. У такому разі можливі дві ситуації: внаслідок процедурного порушення такий акт суперечитиме закону (тоді акт є нікчемним), або допущене порушення не вплинуло на зміст акта (тоді наслідків для його дійсності не повинно наставати взагалі).

Отже, саме по собі можливе порушення процедури прийняття акта не повинно породжувати правових наслідків для його дійсності, крім випадків, прямо передбачених законом.

Виходячи з міркувань розумності та доцільності, деякі вимоги до процедури прийняття акта необхідно розуміти не як вимоги до самого акта, а як вимоги до суб`єктів владних повноважень, уповноважених на їх прийняття.

Так, дефектні процедури прийняття адміністративного акта, як правило, тягнуть настання дефектних наслідків (ultra vires action - invalid act). Разом із тим, не кожен дефект акта робить його неправомірним.

Стосовно ж процедурних порушень, то в залежності від їх характеру такі можуть мати наслідком нікчемність або оспорюваність акта, а в певних випадках, коли йдеться про порушення суто формальні, взагалі не впливають на його дійсність.

Суд наголошує, що у відповідності до практики Європейського суду з прав людини, скасування акта адміністративного органу з одних лише формальних мотивів не буде забезпечувати дотримання балансу принципу правової стабільності та справедливості.

Таким чином, ключовим питанням при наданні оцінки можливим процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб`єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: «протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків» і, на противагу йому, принцип «формальне порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення».

Межею, що розділяє істотне (фундаментальне) порушення від неістотного, є встановлення такої обставини: чи могло бути іншим рішення суб`єкта владних повноважень за умови дотримання ним передбаченої законом процедури його прийняття.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23.04.2020 у справі №813/1790/18.

Отже, з урахуванням зазначених вище фактів, суд не знаходить підстав для визнання протиправним та скасування оскаржуваного ППР у зв`язку з процедурними порушеннями (на думку позивачки) при призначенні та проведенні фактичної перевірки. Зазначене вище свідчить про те, що оцінка оскаржуваному ППР повинна надаватися судом по суті встановлених під час проведення перевірки порушень.

Перевіряючи доводи сторін стосовно наявності (відсутності) порушень вимог Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР), суд дійшов наступних висновків.

Щодо порушення п.п. 1, 2 ст.3 Закону №265/95-ВР.

Відповідно до преамбули, Закону №265/95-ВР визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Встановлення норм щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у інших законах, крім Податкового кодексу України, не допускається.

Відповідно до абзацу шостого статті 2 Закону №265/95-ВР розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1 статті 3); надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги (пункт 2 статті 3).

Слід зазначити, що законодавство України ототожнює готівкові розрахункові операції з розрахунковими операціями, здійсненими за допомогою POS-терміналів та платіжних сервісів, що використовують реквізити платіжних карток банківських установ в мережі Інтернет, які проводяться суб`єктами господарювання всіх форм власності, у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а тому обов`язок суб`єкта господарювання застосовувати РРО або програмні РРО при отриманні оплати за товари (послуги) залежить не від форми оплати, а виникає відповідно до способу її здійснення.

Тобто застосування підприємцем РРО/ПРРО у встановленому Законом №265/95-ВР порядку є обов`язковим у разі здійснення розрахункових операцій у розумінні цього Закону.

Відповідно до статті 17 Закону N 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (п. 1).

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту п. 1 ст. 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з п. 2 ст. 3 цього Закону.

Отже, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Як слідує з фактичних обставин, встановлених під час перевірки, в магазині, де провадить господарську діяльність позивачка:

17.06.2024 приблизно о 17:20 год. працівниками ГУ ДПС у Волинській області здійснено спробу придбати товар, проте особа, що проводила розрахункові операції, відмовила у видачі розрахункового документу з причини збоїв в роботі програмного забезпечення (тобто ПРРО);

17.06.2024 о 17:26 год. на ПРРО ФН 3 відкрито зміну, тобто під час спілкування з працівниками ГУ ДПС у Волинській області, які представились та повідомили особі, що проводила розрахункові операції, про проведення фактичної перевірки об`єкта господарювання та витребували сформувати фіскальний звітний чек (Х-звіт) за 17.06.2024;

17.06.2024 о 17-31 год. особою, що проводила розрахункові операції, сформовано та роздруковано Х-звіт з ПРРО фіскальний номер за період роботи цього ПРРО 17.06.2024 (тобто з 17:26 год. до 17:31 год.);

17.06.2024 о 17-34 год. особою, що проводила розрахункові операції, сформовано та роздруковано Х-звіт з електронного платіжного засобу АТКБ «Приватбанк» - платіжного терміналу S1VF01MS.

17.06.2024 о 17-40 год. особою, що проводила розрахункові операції, під особистий підпис отримано для ознайомлення наказ, направлення та службові посвідчення.

Підсумовуючи зазначене суд приходить до висновку, що в присутності працівників ГУ ДПС у Волинській області з моменту здійснення спроби придбати товар (приблизно 17:20 год.) до вручення ОСОБА_3 наказу і направлень (о 17:40 год.) розрахункові операції в магазині «ЯБКО» за адресою: Волинська область, м. Ковель, бульвар Лесі Українки, б.11 А, не проводились в безготівковій формі (із застосуванням платіжного терміналу АТКБ «Приватбанк» S1VF01MS).

Відповідно до X-звіту з платіжного банківського терміналу S1VF01MS, сформованого 17.06.2024 о 17:31 год., через термінал 17.06.2024 проведено 5 трансакцій на суму 26 878,00 грн.

Відповідно до X-звіту з ПРРО ФН , 17.06.2024 з 17:26 год. по 17:31 год. проведено 5 розрахункових операцій у безготівковій формі на загальну суму 26 878,00 грн. (тобто по одній операції з придбання товару кожної хвилини).

З огляду на відсутність покупців з 17:20 до 17:31 в місці проведення розрахунків в присутності податківців та особи, що проводила розрахункові операції, на думку суду формування фіскальних чеків програмним РРО ФН відбулось пізніше реальних фактів передачі товару та отримання коштів (проведення трансакцій через термінал), відповідно, покупцям не видано такі чеки за придбаний товар.

На переконання суду, вищевказане свідчить про намагання працівників магазину «ЯБКО» уникнути відповідальності за виявлені порушення.

Таким чином, наявність роздрукованих чеків та проведення операцій через зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу програмний реєстратор розрахункових операцій у даному випадку не підтверджує виконання позивачем вимог статті 3 Закону №265/95-ВР.

Щодо порушення п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР.

Слід зазначити, що до 01 січня 2022 року пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачав, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Законом України від 30.11.2021 №1914-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень», який набрав чинності 01 січня 2022 року, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР викладено в наступній редакції (чинній на час існування спірних правовідносин): «Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння)».

Згідно з абз. 60 ст. 2 Закону №265/95 термін "технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту" для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України "Про захист прав споживачів". Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до п. 25-1 ст. 1 Закону України «Про захист прав споживачів» технічно складні побутові товари - непродовольчі товари широкого вжитку (прилади, машини, устаткування та інші), які складаються з вузлів, блоків, комплектуючих виробів, відповідають вимогам нормативних документів, мають технічні характеристики, супроводжуються експлуатаційними документами і на які встановлено гарантійний строк.

Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій затверджений Постановою Кабінету міністрів України від 16.03.2017 №231. Смартфони, мобільні телефони, пилососи, роботи-пилососи та навушники відносяться до даного переліку.

Отже, ФОП ОСОБА_1 провадить діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, та відповідно зобов`язана надати контролюючому органу на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.

Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496 (далі - Порядок №496) визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Нормами пункту 2 розділу ІІ Порядку №496 визначено, що цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

Під час проведення перевірки суб`єктом господарювання до перевірки надано:

Документи, що підтверджують надходження товарів: Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 29.04.2024 на 1964106,00 грн.; Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 30.04.2024 на 163519,00 грн.; Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 01.06.2024 на 1828246,00 грн.;

Документи, що підтверджують вибуття товарів: Акт повернення товарів до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 31.05.2024 на 1946525,80 грн.; розрахункові документи: чек №5802 від 02.05.2024 на суму 749,00 грн.; чек №5803 від 02.05.2024 на суму 66499,00 грн.; чек №5811 від 02.05.2024 на суму 17257,00 грн.; чек №5822 від 02.05.2024 на суму 299,00 грн.; чек №5837 від 02.05.2024 на суму 30324,00 грн.; чек №5840 від 02.05.2024 на суму 349,00 грн.; чек №5843 від 02.05.2024 на суму 48699,00 грн.; чек №5844 від 02.05.2024 на суму 16924,00 грн.; чек №5845 від 11.06.2024 на суму 48398,00 грн.; чек №5846 від 13.06.2024 на суму 7585,00 грн.; чек №5847 від 13.06.2024 на суму 15981,00 грн.; чек №5848 від 14.06.2024 на суму 11199,00 грн.; чек №5849 від 14.06.2024 на суму 899,00 грн.; чек №5850 від 14.06.2024 на суму 449,00 грн.; чек №5851 від 15.06.2024 на суму 27445,00 грн.; чек №5852 від 15.06.2024 на суму 12129,20 грн.; чек №5853 від 17.06.2024 на суму 9999,00 грн.; чек №5854 від 17.06.2024 на суму 10082,00 грн.; чек №5855 від 17.06.2024 на суму 1898,00 грн.; чек №5856 від 17.06.2024 на суму 400,00 грн.; чек №5857 від 17.06.2024 на суму 4499,00 грн.

Додатково позивачкою було надано акти приймання-передачі товарів на комісію від 01.06.2024, акт повернення товарів від 31.05.2024.

Операції з продажу товарів через ПРРО в період з 17.06.2024 по 26.06.2024, не відображені в наданих до перевірки копіях Форми обліку товарних запасів та не підтверджені первинними документами.

Перевіркою встановлено факт наявності 17.06.2024 в реалізації товарів та факти реалізації з 17.06.2024 по 26.06.2024 в магазині необлікованих у встановленому законодавством порядку товарів на загальну суму 1019005,88 грн, отриманих від ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ) за актом приймання-передачі товарів на комісію від 13.06.2024.

Пунктом 11 Розділу ІІ Порядку №496 передбачено, що Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 27.08.2024 у справі №300/2879/22.

Ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 11.01.2024 у справі №420/12275/22, від 27.08.2024 у справі №300/2879/22.

Позивачкою не надано до перевірки банківських виписок щодо руху коштів на розрахункових рахунках, що використовуються в підприємницькій діяльності (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг). Ці обставини викладені в акті про ненадання платником податків у визначений в запиті строк документів для фактичної перевірки.

Зважаючи на викладене, ФОП ОСОБА_1 на початок проведення перевірки не надала документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарів, які на момент перевірки знаходилися у місці продажу.

Отже, суд висновує, що в ході перевірки третьою особою правомірно встановлено порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, за яке відповідачем застосовано штрафні санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

Посилання позивачки на те, що єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку є проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів, суд вважає безпідставними, оскільки пунктом 12 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Суд зазначає, що дотримання платником податків податкового законодавства є його безумовним обов`язком, порушення якого має своїм невідворотним наслідком застосування до такого платника, передбаченої законодавством, відповідальності.

Решта доводів та заперечень сторін висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують.

Відтак, підстави для визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 05 серпня 2024 року №9 про застосування відносно позивачки штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1 045 883,88 грн. відсутні.

Під час розгляду справи суд враховує позицію Європейського суду з прав людини у справі "Голдер проти Сполученого Королівства", згідно з якою саме "небезпідставність" доводів позивача про неправомірність втручання в реалізацію його прав є умовою реалізації права на доступ до суду.

Отже, звертаючись до суду з позовом про захист своїх прав, позивач обтяжена обов`язком довести «небезпідставність» своїх доводів щодо порушеного права за захистом якого він звернувся до суду, надавши відповідні докази, зі змісту яких можливо встановити наявність спору саме на момент звернення до суду.

В силу правових висновків постанови Верховного Суду від 06.06.2024 у справі №400/1217/23: 1) обов`язок позивача доводити обставини, на які він посилається на обґрунтування своїх доводів, є ключовим аспектом принципу змагальності та рівності в судовому процесі; 2) позивач не може будувати власну позицію на тому, що вона є доведеною, допоки інша сторона не надасть доказів на її спростування (концепція негативного доказу), оскільки такий підхід нівелює саму сутність принципу змагальності; 3) обов`язок доведення обставин, на яких ґрунтуються їх вимоги та заперечення, у рівній мірі покладається на обох сторін. Кожна сторона повинна довести факти, на які вона посилається. При цьому підставу позову повинен довести саме позивач. Позивач повинен подати докази, на яких ґрунтуються його вимоги разом з поданням позовної заяви. В разі неможливості самостійно представити такі докази, позивач повинен про це повідомити суд та зазначити причини, з яких доказ не може бути подано. Крім того, позивач вправі подати до суду клопотання про витребування доказів, із зазначенням причини неможливості самостійного їх представлення та наведенням вжитих ним для цього заходів.; 4) посилання позивача на те, що в силу вимог частини другої статті 77 КАС України обов`язок доказування правомірності рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень покладається на відповідача, не заслуговують на увагу, оскільки визначений цією правовою нормою обов`язок відповідача не виключає визначеного частиною першою цієї ж статті обов`язку позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.

Статтею 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Реальність (справжність та правдивість) конкретної обставини фактичної дійсності не може бути сприйнята доведеною виключно через неспростування одним із учасників справи (навіть суб`єктом владних повноважень) декларативно проголошеного, але не доказаного твердження іншого учасника справи, позаяк протилежне явно та очевидно прямо суперечить меті правосуддя - з`ясування об`єктивної істини у справі.

Правильність саме такого тлумачення змісту ч. 1 ст. 77 та ч. 2 ст. 77 КАС України підтверджується правовим висновком постанови Великої Палати Верховного Суду від 25.06.2020 по справі №520/2261/19, що визначений ст. 77 КАС України обов`язок відповідача - суб`єкта владних повноважень довести правомірність рішення, дії чи бездіяльності не виключає визначеного частиною першою цієї ж статті обов`язку позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.

Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку, про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.

Суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі (ч. 1 ст. 143 КАС України).

У зв`язку із відмовою у задоволенні позовних вимог, розподіл судових витрат в порядку ст. 139 КАС України не здійснюється.

Керуючись статтями 241, 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволені позовних вимог Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ), в особі представника адвоката Кропивницької Уляни Миколаївни (вул. Данилишина, буд. 6, офіс 206, м. Львів, 79007), до Головного управління ДПС у Запорізькій області (пр. Соборний, буд. 166, м. Запоріжжя, 69107) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - відмовити.

Рішення набирає законної сили відповідно до статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення у повному обсязі складено та підписано «27» серпня 2025 року.

Суддя Р.В. Кисіль