Справа № 480/5591/24
Суддя: С.В. Воловик
Дата ухвалення: 2025-08-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 серпня 2025 року Справа № 480/5591/24

Сумський окружний адміністративний суд у складі судді Воловика С.В.,

за участі секретаря судового засідання - Мозгової М.В.,

представника позивача - Галич І.Л.,

представника відповідача - Пономарьова І.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в місті Суми адміністративну справу № 480/5591/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ"

до Головного управління ДПС у Сумській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,-

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" (далі позивач, ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ") звернулось з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області (далі відповідач, ГУ ДПС у Сумській області), у якій просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.03.2024 № 3433/18-28-23-14.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" зазначило що висновки податкового органу, викладені в акті про результати документальної виїзної позапланової перевірки № 1929/18-28-23-14/35051394 від 27.02.2024, про порушення пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України та статті 11 Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, внаслідок чого не утримано податок за ставкою 15 відсотків від здійснених на користь нерезидента виплат доходів із джерелом їх походження в Україні, а також не сплачено до бюджету податок на доходи нерезидента на загальну суму 27 256 851, 00 грн, є помилковими, оскільки виплати відсотків по кредитним договорам здійснювались компанії-нерезиденту «AGROPROSPERIS 2 LIMITED», яка є кінцевим отримувачем грошових коштів.

ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" зауважило на тому, що договір про реструктуризацію від 01.12.2016 року було укладено з метою передачі функції фінансування компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» в межах транснаціональної інвестиційної групи NCH, і за наслідками укладення цього договору «AGROPROSPERIS 2 LIMITED», окрім іншого, набула права вимоги до позивача за кредитними договорами та договорами позики, укладеними між ТОВ «ГЛУХІВ-АГРО» (згодом обов`язок погашення був переданий позивачу) та компанією «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» (далі компанія ATS). При цьому, стверджуючи про те, що уклавши згаданий договір про реструктуризацію, «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» набула статусу агента або особи, що виконує лише посередницькі функції щодо доходу, отримуваного за кредитними договорами, стороною яких вона стала, відповідач не наводить жодного доказу, яким би це підтверджувалось.

Натомість, зі змісту додаткових угод до кредитних договорів, по яким «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» стало кредитором, убачається, що остання не є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) чи посередником щодо доходу, отримуваного за кредитним договором і у неї не існує зобов`язань з передання отриманих за кредитними договорами відсотків третім особам.

Сам по собі факт надання незабезпеченого заставою кредиту пов`язаною особою, не може підтверджувати те, що компанія «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» не є бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача у 2017 - 2019 роках, оскільки фінансування компаній в межах однієї групи шляхом видачі незабезпечених заставою кредитів пов`язаними особами є звичайною бізнес-практикою і типовим інструментом для поповнення обігових коштів та підтримання господарської діяльності таких компаній.

Позивач звернув увагу на те, що доводи відповідача про подальше перерахування компанією «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» процентного доходу, отриманого у 2017 - 2019 роках, на користь компанії «AMARISTA LIMITED» та від останньої на користь компанії «NCH Agribusiness Partners LP» (Кайманові острови) (далі NAP) не відповідають дійсності. В акті перевірки відповідач наводить опис історичних транзакцій між компаніями групи NCH за 2014 - 2016 роки, проте, ці обставини не стосуються спірного періоду (2017 - 2019 роки) та не мають правового значення для встановлення факту наявності у компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» статусу бенефіціарного власника процентного доходу.

Також необґрунтованими ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" вважає і твердження ГУ ДПС у Сумській області з приводу того, що про подальше перерахування отриманого процентного доходу компанією «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» свідчать факти погашення нею власному акціонеру компанії «AMARISTA LIMITED» за привілейованими акціями, грошові кошти за які були безпосередньо виплачено компанії NAP, оскільки прийняття рішення щодо викупу привілейованих акцій є дискреційними повноваженнями Ради директорів.

Позивач наголосив на тому, що компанія «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» не мала юридичних зобов`язань з подальшого перерахування отриманого процентного доходу за кредитними договорами, у зв`язку з чим є бенефіціарним власником цього доходу.

На переконання позивача, висновки ГУ ДПС у Сумській області щодо співставності отриманих компанією «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» сум та перерахованих нею сум на користь компанії «AMARISTA LIMITED», є необґрунтованими, у зв`язку з тим, що відповідачем не враховувались інші грошові надходження, отримані у 2017 2019 роках. Зокрема, на враховувались суми позик, повернутих пов`язаними особами компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» у розмірі 75 942 871 дол США у 2017 році, 57 223 846 дол США у 2018 році, 59 953 432 дол. США у 2019 році; суми, отримані внаслідок викупу дочірніми компаніями компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» акцій, у розмірі 9 663 тис. дол. США у 2018 році, 14 834 тис. дол. США у 2019 році; суми, отримані від продажу інвестицій у 2018 році у розмірі 4 918 тис. дол. США.

Врахування вказаних грошових надходжень підтверджує те, що отримані компанією «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» суми коштів від ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" та суми, виплачені на користь компанії «AMARISTA LIMITED», не співвідносяться між собою.

Крім того, відповідачем залишено поза увагою те, що компанія «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» використовувала отримані від українських пов`язаних компаній процентні доходи для надання нових позик, а також для здійснення інвестицій в акції дочірніх компаній (233 тис. дол. США у 2017 році, 1 917 тис. дол. США у 2018 році, 1 116 тис. дол. США у 2019 році).

ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" акцентувало увагу на тому, що комплексний аналіз грошових потоків «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» за кожний рік протягом 2017 2019 років, так само як і лист від 21.12.2023, свідчать про відсутність послідовних операцій з подальшого переказу отриманого від українських компаній процентного доходу.

Також, на думку позивача, не заслуговують уваги і посилання відповідача на застосування компанією «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» режиму NID (спеціального податкового режиму, який надається юридичним особам резидентам Кіпру), в результаті чого нараховані процентні доходи звільнені від оподаткування корпоративним податком на Кіпрі, як на доказ того що «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» не є бенефіціарним власником отриманого процентного доходу, оскільки у ГУ ДПС у Сумській області не має повноважень для надання оцінки відповідності діяльності нерезидентів законодавству Кіпру, у тому числі у питаннях правомірності та особливостей застосування місцевих режимів оподаткування.

За таких обставин, ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" вважає, що податок на доходи нерезидента був нарахований у відповідності до вимог Податкового кодексу України та Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, у зв`язку з чим, оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним, а позовні вимоги про його скасування обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Ухвалою суд від 27.06.2024 позовна заява прийнята до розгляду, відкрито провадження у справі № 480/5591/24, розгляд справи вирішено проводити за правилами загального позовного провадження, підготовче засідання призначено на 08.08.2024 об 11 год 00 хв, встановлені строки для подання заяв по суті справи.

Не погоджуючись з позовними вимогами, ГУ ДПС у Сумській області у відзиві (т. 3 а.с. 1-11) зазначило, що документальною виїзною позаплановою перевіркою, згідно з актом № 1929/18-28-23-14/35051394 від 27.02.2024, встановлено порушення позивачем пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України та статті 11 Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, у зв`язку з безпідставним застосуванням пільгової ставки податку на доходи, отримані компанією-нерезидентом «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» у період 2017 2019 років у вигляді процентів по кредитним договорам.

Так, проаналізувавши відповіді Міністерства фінансів Республіки Кіпр щодо нерезидента компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED», та пов`язаних з ним осіб № 3.10.43.2/AV.216 P.822 від 18.01.2021, № 3.10.43.2/AV.225 P.848 від 22.02.2021, №TD 3.10.43.2/AV.150 Р.634 від 18.06.2018 та № 3.10.43.2/AV.268 P.972 від 11.05.2023, копії податкових декларацій про доходи компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 та 2018 роки, фінансову звітність за 2016-2019 роки, звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід, ГУ ДПС у Сумській області встановило, що джерелом походження коштів, за рахунок яких було надано позики українським підприємствам (в тому числі і позивачу), є кошти компанії NAP (Кайманові Острови), а не власні кошти компаній ATS, AMARISTA та AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

Зміна власника ATS, а саме, передача її на користь компанії AMARISTA не змінила транзитності отриманих процентних доходів від українських підприємств на користь компанії NAP (Кайманові острови). Тобто, АTS та AMARISTA діють лише як проміжна ланка між українськими підприємствами та NAP (Кайманові острови).

Передача кредитного портфелю від ATS (проміжної ланки) через AMARISTA (проміжної ланки) до AGROPROSPERIS 2 LIMITED, також не змінила транзитності процентних доходів від українських підприємств на користь компанії NAP (Кайманові острови) та свідчить лише про заміну ATS компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

Єдиною метою створення компанії AMARISTA та передачі їй ATS, а у 2016 році і усього кредитного портфелю українських підприємств через компанію AMARISTA до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, було створення ще однієї проміжної ланки між українськими підприємствами та NAP (Кайманові острови) з метою ухилення від оподаткування отриманого процентного доходу шляхом використання режиму NID на Кіпрі.

Відповідач наголосив на тому, що згідно з отриманими документами, дослідженими під час перевірки, позики українських підприємств було профінансовано компанією NAP (Кайманові Острови), шляхом надання компанії ATS фінансування з відсотковою ставкою, що на 0,35% менша за відсоткову ставку наданих позик українським підприємствам.

Згодом, у 2014 році, з метою реструктуризації кредитного портфеля та використання преференцій наданих Кіпром в частині застосування режиму NID, Група створила на Кіпрі ще одну компанію AMARISTA, якій 01.01.2015 компанією NAP (Кайманові Острови) було передано компанію ATS і у ATS замість позик (відсоткових авансів) від NAP (Кайманові Острови) було сформовано акціонерний капітал. Акціонерний капітал було сформовано за рахунок укладеного договору позики між компанією AMARISTA (позичальник) та NAP (Кайманові Острови) (кредитор).

Тобто, в результаті вказаних операцій, позика від NAP (Кайманові Острови) залишилась, було додано лише ще одну проміжну ланку у вигляді компанії AMARISTA.

Потім, 27.10.2016 була створена компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED, якій 01.12.2016 передано частину кредитного портфелю українських підприємств від ATS через компанію AMARISTA. Відбулась лише заміна формального кредитора з ATS на AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

У компанії AMARISTA станом на 31.12.2017 були наявні позики від NAP (Кайманові Острови) з відсотковою ставкою 11,5 % та сформовано збиток у сумі 207 423 749 дол. США в результаті нарахованих процентних витрат у розмірі 306 328 567 доларів США. на користь NAP.

Надалі, при виплаті українськими підприємствами (в тому числі і ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ") процентних доходів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, остання перераховувала їх безпосередньо компанії NAP (Кайманові Острови). При цьому, за змістом фінансової звітності компанії AMARISTA за 2017-2019 роки, при зменшенні розміру інвестицій (викупу привілейованих акцій AGROPROSPERIS 2 LIMITED) одночасно зменшувався розмір позик від акціонерів в 2017 році та авансів акціонерів у 2018-2019 роках на однакові суми. Всього за 2017-2019 роки українські підприємства виплатили на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED процентні доходи у розмірі 215 439 тис. дол. США, а компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED, в свою чергу, здійснила викуп привілейованих акцій у компанії AMARISTA у розмірі 218 000 тис. дол. США, які були перераховані безпосередньо NAP (Кайманові Острови).

ГУ ДПС у Сумській області вважає, що такі операції свідчать про транзит отриманих компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED процентів від українських підприємств, в адресу головної материнської компанії NAP (Кайманові Острови), яка є фактичним отримувачем доходу.

На думку відповідача, компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, AMARISTA та ATS не мали жодних власних активів для надання позик українським підприємствам. Зазначені компанії повністю залежать від фінансування головної материнської компанії NAP (Кайманові Острови), яка несе всі ризики по вказаним операціям. Позики українським підприємствам були надані за рахунок фінансування від NAP (Кайманові Острови) і всі нараховані та отримані проценти від українських підприємств AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховуються безпосередньо NAP (Кайманові Острови).

Функції директорів компаній, у тому числі операції по банківському рахунку, повністю контролюються офісом в Нью Йорку, компанією NCH, яка є материнською компанією NAP (Кайманові Острови). В свою чергу, прибуток (саме прибуток, а не дохід) компанії NAP (Кайманові Острови) підлягає оподаткуванню на рівні партнерів, так як NAP (Кайманові Острови) не є юридичною особою.

Процентні доходи, які виплачувались двома дочірніми компаніями ATS та AGROPROSPERIS 2 LIMITED за рахунок отриманих процентів від українських підприємств не підлягають оподаткуванню в юрисдикції реєстрації компанії NAP - Кайманові острови.

Власний капітал AGROPROSPERIS 2 LIMITED було створено за рахунок позики між компанією AMARISTA та NAP (Кайманові Острови) (кредитор). В результаті застосування режиму NID компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED, нараховані процентні доходи звільнені від оподаткування корпоративним податком на Кіпрі.

Через зловживання положеннями Конвенції, при виплаті процентних доходів на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED, українськими підприємствами було також застосовано пільгову ставку оподаткування.

На переконання ГУ ДПС у Сумській області, сукупність викладених обставин, дозволяє зробити висновок про те, що основною метою виплати процентів на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED було виведення доходу з під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг, які надаються Конвенцією, адже при виплаті процентів на користь NAP (Кайманові Острови), було б застосовано ставку оподаткування 15%.

Компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, ATS та AMARISTA виступають як проміжні ланки між українськими підприємствами та NAP (Кайманові Острови). Всі ризики, щодо переданого кредитного портфеля українських підприємств несе компанія NAP (Кайманові Острови). У компанії AMARISTA наявні договірні зобов`язання щодо виплати процентів за договором позики компанії NAP (Кайманові Острови). Всі Кіпрські компанії, які належать фонду NAP (Кайманові Острови), мають спільних директорів, а контроль за фінансовими операціями, транзакціями по банківських рахунках AGROPROSPERIS 2 LIMITED та AMARISTA здійснюється Нью-Йоркським офісом компанії NCH, дочірньою компанією якої є NAP (Кайманові Острови).

За таких обставин, ГУ ДПС у Сумській області зробило висновок про те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Кіпр) не є кінцевим отримувачем грошових коштів, виплачених ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" у вигляді процентів, та їх бенефіціарним власником, а є лише проміжним агентом (здійснює транзит), у зв`язку з чим, сплачений процентний дохід підлягає оподаткуванню по ставці 15%.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, відповідач вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення правомірним, а позовні вимоги про його скасування необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

Ухвалою суду від 08.08.2024, у зв`язку з оголошенням повітряної тривоги, підготовче засідання відкладено на 03.09.2024 об 11 год 00 хв.

Ухвалою суду від 03.09.2024, у зв`язку з оголошенням повітряної тривоги, підготовче засідання відкладено на 12.09.2024 об 11год. 00 хв., а ухвалою суду від 12.09.2024 на 22.10.2024 об 11 год. 00 хв.

Ухвалою суду від 22.10.2024, у зв`язку з оголошенням повітряної тривоги, підготовче засідання відкладено на 12.11.2024 об 11 год. 00 хв.

Ухвалою суду від 06.11.2024, задоволено клопотання позивача, розгляд справи у підготовчому засіданні 12.11.2024 призначено в режимі відеоконференції.

Ухвалою суду від 07.11.2024, задоволено клопотання відповідача, розгляд справи у підготовчому засіданні 12.11.2024 призначено в режимі відеоконференції.

Ухвалами суду від 12.11.2024, підготовче провадження у справі № 480/5591/24 закрито, справа призначена до розгляду по суті у відкритому судовому засіданні на 17.12.2024 о 10 год. 00 хв., ГУ ДПС у Сумській області зобов`язано надати банківські виписки компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

Ухвалою суду від 17.12.2024, на підставі клопотання відповідача, розгляд справи відкладено на 09.01.2025 о 10 год. 00 хв.

Ухвалою суду від 09.01.2025 занесеною до протоколу, на підставі клопотання відповідача, в судовому засіданні оголошено перерву до 10 год. 00 хв. 28.01.2025.

Ухвалою суду від 28.01.2025 занесеною до протоколу, в судовому засіданні оголошено перерву до 11 год 00 хв 05.02.2025.

Ухвалою суду від 17.02.2025, у зв`язку з перебуванням головуючого судді у службовому відрядженні, розгляд справи відкладено на 05.03.2025 о 10 год. 00 хв.

Ухвалою суду від 05.03.2025, на підставі клопотання відповідача, судове засідання відкладено на 03.04.2025 о 10 год. 00 хв., а хвалою від 03.04.2025, у зв`язку з оголошенням повітряної тривоги на 17.04.2025 об 11 год. 00 хв.

Ухвалою суду від 17.04.2025, у зв`язку з оголошенням повітряної тривоги, розгляд справи відкладено на 01.05.2025 о 10 год. 45 хв., а ухвалою суду від 01.05.2025 на 20.05.2025 о 10 год. 00 хв.

Ухвалою суду від 20.05.2025, у зв`язку з оголошенням повітряної тривоги, розгляд справи відкладено на 11.06.2025 об 10 год. 00 хв.

Ухвалою суду від 11.06.2025, на підставі клопотання відповідача, судове засідання відкладено на 02.07.2025 об 11 год. 00 хв.

Ухвалою суду від 24.06.2025, у зв`язку з перебуванням головуючого судді у відпустці, розгляд справи відкладено на 24.07.2025 об 11 год. 00 хв.

Ухвалою суду від 24.07.2025, у зв`язку з оголошенням повітряної тривоги, судове засідання відкладено на 08.08.2025 об 11 год. 00 хв.

В судовому засіданні 08.08.2025, представник ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" позовні вимоги підтримав в повному обсязі та просив суд їх задовольнити.

Представник ГУ ДПС у Сумській області в судовому засіданні проти позову заперечував та просив суд в його задоволенні відмовити.

Ухвалою суду від 08.08.2025, занесеною до протоколу, суд перейшов до стадії ухвалення судового рішення, та відклав ухвалення і проголошення судового рішення на 18.08.2025 о 10 год. 30 хв.

Дослідивши подані матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи та об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті в їх сукупності, суд встановив наступне.

Відповідно до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ перехідних положень, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 78.1.1, 78.1.21 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, на підставі наказу № 349-кп від 14.02.2024, посадовими особами ГУ ДПС у Сумській області проведено документальну виїзну позапланову перевірку з питань виплати доходів із джерелом походження в Україні на користь нерезидента компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED та утримання податків з таких доходів за період з 01.01.2017 по 31.12.2019.

За результатами перевірки, 27.02.2024 складено акт № 1929/18-28-23-14/35051394, згідно з яким відповідач дійшов висновку про порушення позивачем пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України та статті 11 Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, внаслідок чого не утримано податок за ставкою 15 відсотків від здійснених на користь нерезидента виплат доходів із джерелом їх походження в Україні, а також не сплачено до бюджету податок на доходи нерезидента на загальну суму 27 256 851, 00 грн.

За змістом акту перевірки, таких висновків ГУ ДПС у Сумській області дійшла за результатами аналізу інформації, наданої Міністерством фінансів Республіки Кіпр щодо нерезидента компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED та пов`язаних з нею осіб, копій податкових декларацій про доходи компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 та 2018 роки, фінансової звітності за 2016-2019 роки, звіту про прибутки та збитки та інший сукупний дохід, банківських виписок про рух коштів.

Так, на думку відповідача, аналіз вказаних документів свідчить про те, що, по-перше, компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримала всі права на кредити (тіло позики та нараховані проценти), які були видані українським підприємствам (в тому числі і позивачу), в результаті зміни структури внутрішньогрупового фінансування групи компаній, в обмін на випущені привілейовані акції передані власному акціонеру компанії AMARISTA LTD; по-друге, кредити є незабезпечиними заставою та видані пов`язаною стороною AGROPROSPERIS 2 LIMITED під спільним контролем; та по-третє, при отриманні процентів від українських компаній за користування позиками (в тому числі і від позивача), компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховувала такі проценти як викуп своїх привілейованих акцій акціонеру компанії AMARISTA, яка в свою чергу, перераховувала такі кошти як повернення авансів акціонеру NCH AGRIBUSINESS PARTNERS LP (Кайманові Острови).

У зв`язку з цим, на переконання ГУ ДПС у Сумській області, компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Кіпр) не є кінцевим отримувачем грошових коштів, виплачених ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" у вигляді процентів, та їх бенефіціарним власником, а є лише проміжним агентом (здійснює транзит), у зв`язку з чим, сплачений процентний дохід підлягає оподаткуванню по ставці 15%.

На підставі висновків акту № 1929/18-28-23-14/35051394 від 27.02.2024, ГУ ДПС у Сумській області 29.03.2024 прийнято податкове повідомлення-рішення № 3433/18-28-23-14 про збільшення грошового зобов`язання по податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 34 071 063, 00 грн, з яких: 27 256 851, 00 грн сума основного зобов`язання, 6 814 212, 00 грн штрафні (фінансові) санкції.

Надаючи правову оцінку правовідносинам, що виникли між сторонами та вирішуючи спір по суті, суд зазначає, що на виконання частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що у справах про оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Відповідно до статті 3 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України; чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно з пунктами 103.1, 103.2, 103.3 статті 103 ПК України, застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Підпунктами 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України передбачено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08.11.2012, яка ратифікована 04.07.2013 та набрала чинності для України 07.08.2013.

Статтею 11 Конвенції передбачено, що проценти, які виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів.

Докладне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.

Відповідно до пункту 9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів «і сплачуються резиденту», які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін «фактичний власник доходу» використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.

Пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резидентства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резидентства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб (пункт 10 Коментарів до статті 11).

Отже, Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом на нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.

Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.

У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.

За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема:

1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території;

2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особою-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу;

3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі;

4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти;

5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою;

6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.

Отже, системний аналіз вказаних норм, дає підстави дійти висновку про те, що право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог: нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидент є бенефіціарним власником доходу.

При цьому, для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу. Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

Вказані висновки щодо застосування норм права, які регулюють спірні правовідносини, корелюються з висновками щодо застосування цих норм, викладеними у постановах Верховного Суду від 02.07.2025 у справі № 120/14477/24 та від 25.07.2025 у справі № 560/10788/24.

Отже, у справі що розглядається, спір обумовлений невизнанням ГУ ДПС у Сумській області права ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" на застосування зменшеної ставки оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% протягом 2017 - 2019 років, з огляду на те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не була бенефіціарним власником процентного доходу.

Стверджуючи про наявність вказаного права та протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, позивач вказує на те, що відповідач не довів належними доказами факт набуття компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED статусу агента або особи, що виконує лише посередницькі функції щодо процентного доходу, отримуваного за кредитними договорами, стороною яких вона стала в результаті укладання договору про реструктуризацію.

Оцінюючи докази надані сторонами, суд зазначає, що як убачається з матеріалів справи та не заперечується сторонами, ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" входить до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH, яка включає, зокрема, компанію ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, компанію AMARISTA LIMITED, компанію AGRО DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED, компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED, компанію ALLIS ENTERPRISES LIMITED.

Між компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED та ТОВ «ГЛУХІВ-АГРО» 22.01.2008 були укладені: кредитний договір № LA-11-08, згідно з яким останнє отримало у тимчасове користування грошові кошти в загальній сумі 5000000,00 дол США зі сплатою 11% річних та кредитний договір № LA-12-08, відповідно до якого було отримано у тимчасове користування грошові кошти в загальній сумі 5000000,00 дол США зі сплатою 11% річних. Крім того, 10.07.2008 укладено кредитний договір № LA-23-08, згідно з яким у тимчасове користування були надані грошові кошти в сумі 3000000,00 дол США зі сплатою 11% річних, а 25.11.2009 кредитний договір № LA-28-09 про надання у тимчасове користування грошових коштів в сумі 2500000,00 дол США зі сплатою 11% річних.

Також, згідно з договором позики № 4/ДС від 21.08.2009 надавалась позика в сумі 8200000,00 дол США зі сплатою 15%, а згідно з договором № 5/АL від 01.10.2009 в сумі 3000000,00 дол США зі сплатою 15% річних.

В подальшому, боржником по вказаним кредитним договорам та договорам позики стало ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ".

Після отримання коштів, 01.12.2016 між компаніями ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AMARISTA LIMITED та AGROPROSPERIS 2 LIMITED укладено договір про реструктуризацію, відповідно до якого компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED була замінена на нового кредитора по кредитним договорам від 22.01.2008 № LA-11-08 та № LA-12-08, № LA-23-08 від 10.07.2008, № LA-28-09 від 25.11.2009 та договорам позики № 4/ДС від 21.08.2009 і № 5/АL від 01.10.2009, а саме: на компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED, зареєстровану у Республіці Кіпр. При цьому, процентна ставка була зменшена.

За змістом податкових декларацій з податку на прибуток за 2017 2019 роки, позивач здійснював виплату доходу на користь нерезидента компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, а саме: у 2017 році 83 933 320, 00 грн; у 2018 році 62 975 864, 00 грн; у 2019 році 62 758 895, 00 грн. При виплаті такого доходу ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" застосовано зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, у зв`язку з чим, за 2017 рік було сплачено 1 678 666, 00 грн податку, за 2018 рік 1 259 517, 00 грн, за 2019 рік 1 255 178, 00 грн.

Відповідно до свідоцтв від 20.02.2017, від 19.04.2018 та від 27.02.20219, виданих Міністерством фінансів Республіки Кіпр, компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED була резидентом Республіки Кіпр у розумінні згаданої Конвенції.

Отже, досліджуючи обставини отримання кредиту українськими підприємствами, заміни кредитора, погашення кредиту та нарахованих відсотків, з метою з`ясування наявності підстав для застосування зменшеної ставки податку, суд враховує, що згідно з фінансовою звітністю та інформацією, наданою Міністерством фінансів Республіки Кіпр у листах № 3.10.43.2/AV.216 P.822 від 18.01.2021, № 3.10.43.2/AV.225 P.848 від 22.02.2021, №TD 3.10.43.2/AV.150 Р.634 від 18.06.2018 та № 3.10.43.2/AV.268 P.972 від 11.05.2023, акціонером компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED до 01.01.2015 була компанія NAP (Кайманові Острови).

Розмір отриманих компанією ATS авансових внесків від акціонера NAP (Кайманові Острови), на початок 2014 року становив 886 637 284 дол США. (примітка 18 сторінка 18 фінансової звітності ATS за 2015 рік).

Розмір нарахований ATS у 2014 році процентних витрат перед NAP (Кайманові Острови) на аванси від акціонера становить 59 686 112 дол США, (примітка 22.5 сторінка 20 фінансової звітності ATS за 2015 рік), які було нараховано до погашення авансів акціонеру NAP (Кайманові Острови).

У 2014 році капітал компанії ATS було сформовано шляхом відчуження/продажу у 2014 році своєї дочірньої компанії AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED компанії AMARISTA за 886 637 284 дол США при балансовій вартості 4 204 338 дол CША. Різниця між вищезазначеною вартістю та балансовою вартістю вибулої дочірньої компанії у розмірі 882 432 946 дол США була врахована як внесок акціонера у капітал Компанії, оскільки це вважалось операцією спільного контролю з власниками (примітка 18 сторінка 18 фінансової звітності ATS за 2015 рік).

Розрахунки грошовими коштами не проводились, а сума дебіторської заборгованості від компанії AMARISTA за продаж інвестиції в AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED була зарахована в рахунок погашення авансів від акціонера NAP (прмітка 18 сторінка 18 фінансової звітності ATS за 2015 рік).

У компанії AMARISTA були відсутні власні кошти для придбання інвестиції у ATS. У зв`язку з цим, протягом 2014 року компанія AMARISTA уклала договір позики зі своїм акціонером NAP (Кайманові острови) у розмірі 886 673 284 дол США, з відсотковою ставкою 11,5%, дата повернення позики 24.08.2019 (примітка 12.2 сторінка 20 фінансової звітності компанії AMARISTA за 2018 рік).

З аналізу інформації та показників, наведених у фінансовій звітності компанії AMARISTA та компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED убачається, що наприкінці 2014 року відбувся залік заборгованостей між компаніями NAP, AMARISTA та ATS, а саме: ATS мала погасити NAP аванси акціонерів, NAP мала надати позику AMARISTA, a AMARISTA сплатити ATS за інвестицію в AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED.

В подальшому, після реєстрації 27.10.2016 компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, інвестиція в компанію AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) була передана від компанії AMARISTA до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED. Балансова вартість зазначеної інвестиції на кінець 2016 року становила 7 736 тис дол США (примітка 7 сторінка 15 фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 рік).

Компанія AMARISTA стала акціонером компанії ATS в результаті наступних операцій: 01.01.2015 ATS передала на користь NAP свою дочірню компанію AMARISTA за 1328 дол США як виплата дивідендів (примітка 10 сторінка 16 фінансової звітності ATS за 2015 рік); цього ж дня компанія NAP передала на користь AMARISTA свою дочірню компанію ATS за 1 долар США (примітка 22 сторінка 19 фінансової звітності ATS за 2015 рік). При цьому, розмір передачі ATS за 1 долар СІІІА було визначено розрахунково: розмір придбання AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED у 2014 році становив 886 637 284 дол СІІІА, а станом на 01.01.2017 у AMARISTA наявні інвестицій у розмірі 886 637 285 дол США (примітка 9 сторінка 19 фінансової звітності AMARISTA за 2018 рік).

У 2015 році ATS зменшила свій об`єкт оподаткування на розмір переданих процентних витрат від компанії AMARISTA. Так, розмір нарахованих процентних доходів компанією ATS становив 59 323 349 дол США (54 298 560 євро). Розмір переданих процентних витрат від компанії AMARISTA компанії ATS становив 53 326 096 дол США (48 809 285 євро). Як зазначено вище між AMARISTA та NAP у 2014 році було укладено договір позики. Розмір позики становив 886 673 284 доларів США, відсоткова ставка 11, 5%. Розмір нарахованих відсотків на користь NAP у 2015 році становив 101 967 428 дол США (розрахунково), з яких 53 326 096 було передано ATS для зменшення об`єкта оподаткування корпоративним податком. Розмір корпоративного податку компанії ATS за 2015 рік становить 22 242 доларів США, що становить 0,037% від нарахованого процентного доходу (примітка 9 сторінка 15 фінансової звітності ATS за 2015 рік, сторінка 23 фінансової звітності ATS за 2015 рік).

Отже, у компанії AMARISTA були відсутні будь-які активи для формування акціонерного капіталу ATS у розмірі 882 432 946 дол США, позика від NAP компанії AMARISTA грошовими коштами надана не була, вартість придбання ATS у NAP становить 1 долар США. Акціонерний капітал ATS у розмірі 882 432 946 доларів США, було сформовано в результаті заліку позики за договором між NAP та AMARISTA та кредиторської заборгованості ATS перед NAP за авансами акціонера. Розмір позики дорівнював розміру кредиторської заборгованості ATS перед NAP за відсотковими авансами за рахунок яких було профінансовано позики українських підприємств. Розмір відсоткової ставки за позикою за період 2014 рік (з моменту укладання договору позики з компанією AMARISTA) до 2018 рік становить 11,5 %.

Розмір відсоткової ставки за позиками українських підприємств варіюється між 3 11% річних (примітка 8, сторінка 16 фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 рік).

Як убачається зі змісту угоди про реструктуризацію від 01.12.2016, компанія AMARISTA є акціонером компанії ATS та володіє 1 000 звичайних акцій номінальною вартістю 1 євро, а також 10 000 привілейованих акцій які підлягають викупу номінальною вартістю 1 євро кожна. Також, компанія AMARISTA є акціонером компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED і володіє 1000 звичайних акцій номінальною вартістю 1 євро кожна. Своєю чергою, компанія ATS володіє «кредитним портфелем» різних українських компаній.

За умовами вказаної угоди про реструктуризацію, «кредитний портфель» від компанії ATS передається новому кредитору компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED через компанію AMARISTA відповідно до наступної процедури:

На першому етапі угоди ATS зменшує свій акціонерний капітал шляхом викупу своїх привілейованих акцій, що підлягають погашенню (далі акції ATS), які належать компанії AMARISTA як єдиному акціонеру, в обмін на всі права ATS на «кредитний портфель», який повинен бути переданий AMARISTA в якості компенсації за викуплені акції.

На другому етапі угоди компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED збільшує свій акціонерний капітал шляхом випуску привілейованих акцій, які підлягають погашенню і передає їх компанії AMARISTA в обмін на всі права власності та частки AMARISTA в «кредитному портфелі» який буде переданий компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED як внесок в акціонерний капітал.

Тобто, всі права кредитора (зокрема, право вимагати повернення тіла кредиту і сплати відсотків за його користування) по кредитним договорам від 22.01.2008 № LA-11-08 та № LA-12-08, № LA-23-08 від 10.07.2008, № LA-28-09 від 25.11.2009 та договорам позики № 4/ДС від 21.08.2009 й № 5/АL від 01.10.2009, грошові кошти по яким фактично надавались компанією NAP (Кайманові Острови) через свою компанію ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED (Республіка Кіпр), було передано від первісного кредитора (компанія ATS) новому кредитору компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Республіка Кіпр) через акціонера компанію AMARISTA (Республіка Кіпр).

Як зазначено на сторінці 16 фінансової звітності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 рік, 01.12.2016 компанія уклала тристоронню угоду про реструктуризацію з пов`язаною компанією (під спільним контролем) та її акціонером компанією AMARISTA. Згідно з угодою, дебіторська заборгованість за позиками, включаючи нараховані відсотки, балансовою вартістю 767 535 268 доларів США (далі - кредитний портфель) була передана компанії від пов`язаної сторони. На першому етапі угоди пов`язана сторона зменшила свій акціонерний капітал, яким володіє компанія AMARISTA, в обмін на свої права: право власності та частку в кредитному портфелі, які будуть передані компанії AMARISTA як компенсація за викуплені акції. На другому етапі компанія збільшила свій акціонерний капітал шляхом випуску привілейованих акцій із можливістю погашення загальною вартістю 767 538 тисяч доларів США та передала ці акції компанії AMARISTA, як єдиному акціонеру, в обмін на передачу права власності та частки в кредитному портфелі.

З системного аналізу вказаної інформації, суд робить висновок про те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не використовувала власні кошти для надання кредитів українським компаніям. Переданий компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED кредитний портфель фактично було профінансовано компанією NAP (Кайманові Острови) шляхом надання ATS авансів, на які нараховувались відсотки. Розмір відсоткової ставки за авансами був на 0, 35 % менший за відсоткові ставки по наданим українським підприємствам кредитам.

Компанія AMARISTA стала акціонером компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED в результаті отримання позики у компанії NAP, розмір позики дорівнював розміру кредиторської заборгованості ATS перед NAP за згаданими відсотковими авансами. Розмір відсоткової ставки за позикою за період 2014 рік (з моменту укладання договору позики з AMARISTA) по 2018 рік становив 11,5% в той час, коли розмір відсоткової ставки за позиками українських підприємств варіювався в межах 3%-15% річних (сторінка 16 фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 рік).

З моменту укладення договорів позики компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED з українськими підприємствами, після передачі кредитного портфелю українських підприємств на користь компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED та до 01.01.2018, на користь компанії NAP нараховувались відсотки компаніями ATS та AMARISTA, що свідчить про наявність договірних зобов`язань, а також сплачувались кошти в рахунок погашення цієї заборгованості.

Таким чином, дослідження всіх обставин надання кредитів українським підприємствам (в тому числі і ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ"), заміни кредиторів внаслідок передачі кредитного портфелю в межах групи NCH, сплати коштів в рахунок погашення кредитів та відсотків, нарахованих за їх користування, а також обставини викупу привілейованих акцій компаніями ATS, AMARISTA та AGROPROSPERIS 2 LIMITED у сукупності, на переконання суду, дає підстави для висновків про те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED фактично не надавала кредити українським підприємствам, в тому числі і позивачу. Право вимоги, зокрема, по кредитним договорам від 22.01.2008 № LA-11-08 та № LA-12-08, № LA-23-08 від 10.07.2008, № LA-28-09 від 25.11.2009 та договорам позики № 4/ДС від 21.08.2009 й № 5/АL від 01.10.2009 (право на отримання тіла кредиту та відсотків) виникло у останньої на підставі договору про реструктуризацію від 01.12.2016. При цьому, наслідком отримання права вимоги по згаданому кредитному договору, стало виникнення у компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED зобов`язання сплатити грошові кошти по привілейованим акціям, емітованими на виконання умов договору про реструктуризацію та переданими в обмін на всі права по кредитним договорам.

Так само, компанія AMARISTA, фактично не надавала кредити українським підприємствам, в тому числі і позивачу, а право вимоги, зокрема, по згаданим договорам (право на отримання тіла кредиту та відсотків) отримала на підставі договору про реструктуризацію від 01.12.2016 в якості оплати по привілейованим акціям компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. Водночас, привілейовані акції компанії ATS, компанією AMARISTA були отримані в результаті здійснення грошових вкладень в компанію ATS за рахунок коштів в розмірі 886 673, 285 дол США, отриманих протягом 2014 року у позику від компанії NAP (Кайманові Острови) зі сплатою 11, 5 % річних строком до 24.08.2019. Згодом, 01.01.2018 цю позику було конвертовано в безпроцентні аванси акціонера (Interest free Shareholders advances) (примітка 12.1 фінансової звітності AMARISTA LIMITED за 2018 рік). Тобто, у компанії AMARISTA існувало зобов`язання повернути компанії NAP (Кайманові Острови) отримані у позику грошові кошти, за рахунок яких придбавались привілейовані акції компанії ATS.

З наданих відповідачем документів, а саме: інформації Міністерства фінансів Республіки Кіпр, фінансової звітності компаній ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AMARISTA та AGROPROSPERIS 2 LIMITED, звітів про рух грошових коштів, суд встановив, що єдиним джерелом доходу компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED є проценти від позик українських підприємств, а розмір сплаченого податку (tax expense) з прибутку до оподаткування (Profit before tax) складається на 99% зі сплаченого податку на доходи нерезидентів на території України, і лише 0,14% - це сплачений корпоративний податок на території Кіпру протягом 2017 2019 років.

Власний капітал компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED складається з акційної премії, отриманої від випуску привілейованих акцій, що підлягають погашенню, а зменшення акційної премії обумовлено викупом цих акцій у власного акціонера компанії AMARISTA за рахунок отриманого доходу (процентів від позик українських підприємств).

Згідно з фінансовою звітністю компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, у 2018 2019 роках українські підприємства виплатили процентів у сумі 57 331 тис дол США та 47 029 тис дол США відповідно. Також, у 2018 2019 роках компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримала від своєї дочірньої компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED грошові кошти у розмірі 9 663 тис дол США та 14 834 тис дол США, як викуп привілейованих акцій. Вказані кошти були отримані ALLIS ENTERPRISES LIMITED від українських підприємств.

Радою директорів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED 29.12.2018 прийнято рішення про викуп 916 привілейованих акцій, які підлягають погашенню на загальну суму 69 000 тис доларів США. Так, у фінансовій звітності компанії AMARISTA за 2018 рік, у примітці «операції в негрошовій формі» було вказано: « 29 грудня 2018 року одна із дочірніх Компаній прийняла рішення про викуп 916 привілейованих акцій, що підлягають погашенню вартістю 1 євро кожна (1,07 долара США) з премією в розмірі 70 657 євро (75328 доларів США) за акцію на загальну суму 64 722 864 євро (69 000 000 доларів США). Погашення були спрямовані в рахунок погашення авансів акціонера».

Також, 29.12.2018 Радою директорів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED прийнято рішення про викуп 1014 привілейованих акцій, які підлягають погашенню на загальну суму 76 400 тис доларів США, у зв`язку з чим, у фінансовій звітності компанії AMARISTA за 2019 рік, у примітці «операції в негрошовій формі» вказувалось: « 30 грудня 2019 року одна із дочірніх Компаній прийняла рішення про викуп 1014 привілейованих акцій, що підлягають погашенню вартістю 1 євро кожна (1,066 долара США) з премією в розмірі 70657 євро (75327 доларів США) за акцію на загальну суму 71 647 363 євро (що еквівалентно 76 400 000 доларів США). Надходження були спрямовані в рахунок погашення авансів від акціонера».

З огляду на зазначене, суд робить висновок про те, що всього за 2017 - 2019 роки компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED від українських підприємств отримано 215 439 тис дол США в якості сплати відсотків по отриманим кредитам, право вимоги по яким AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримало на підставі договору про реструктуризацію від 01.12.2016. Весь отриманий дохід у вигляді відсотків по кредитам, компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED перерахувала власному акціонеру компанії AMARISTA як виплату за привілейованими акціями.

В свою чергу, всі отримані від компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED кошти (дохід у вигляді відсотків по кредиту, сплачений українськими підприємствами), компанія AMARISTA перерахувала своєму акціонеру компанії NAP (Кайманові Острови) в якості погашення авансів.

Отже, підсумовуючи суд зазначає, що фактичним джерелом надання позик українським підприємствам є кошти компанії NAP (Кайманові Острови), які надавались у вигляді відсоткових авансів та позики своїм компаніям. Власний капітал компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED сформовано за рахунок переданого кредитного портфелю українських підприємств, який було профінансовано компанією NAP (Кайманові Острови). Компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED та AMARISTA повністю залежать від свого головного акціонера NAP (Кайманові Острови) та всі ризики, пов`язані із наданням позик українським підприємствам фактично несе компанія NAP (Кайманові Острови), оскільки саме нею були профінансовані такі позики.

Варта уваги і та обставина, що компанії AMARISTA та AGROPROSPERIS 2 LIMITED були створені компанією NAP вже після фактичного надання кредитів/позик українським підприємствам та після набрання чинності для України Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, що також може свідчити про створення цих компаній з метою застосування податкових пільг при оподаткуванні доходів.

Як уже зазначалось, згідно з Коментарями до Модельної конвенції ОЕСР (пункти 9, 10 Коментарів до статті 11), надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування, буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Навіть за свого статусу формального власника, проміжна ланка не може розглядатись як фактичний власник, якщо на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо доходу, що надає можливість розглядати її як просту довірену особу, що діє від імені зацікавлених осіб.

Тобто, безпосередній отримувач доходу не може вважатись бенефіціарним власником, якщо його право вільно розпоряджатись таким доходом обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай виникає на підставі юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач доходу не має права вільно ним розпоряджатись.

Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування, повинні відноситися лише до того податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу. У разі, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про їх формальне здійснення з метою використання переваг за міжнародною угодою та виведення доходу з-під оподаткування, застосування податкових преференцій визнається неправомірним.

Пільгові ставки податку не можуть бути застосовані у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України, виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, а також те, що у разі надання кредитів українським підприємствам безпосередньо компанією NAP (Кайманові Острови) та, відповідно, отримання цією компанією від українських підприємств коштів в рахунок погашення процентів по кредитам, пільгова ставка по податку на доходи нерезидента не застосовувалась би, суд дійшов висновку про обґрунтованість доводів ГУ ДПС у Сумській області щодо того, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є кінцевим бенефіціарним власником отримуваного процентного доходу від українських підприємств в розумінні Конвенції, про відповідність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення критеріям, встановленим частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України та, як наслідок, про необґрунтованість позовних вимог та про відсутність підстав для їх задоволення.

При цьому, суд не приймає до уваги посилання позивача на установчий договір і статут компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, додаткові угоди до кредитних договорів, договір про реструктуризацію від 01.12.2016, звіти про рух грошових коштів і фінансовий стан компанії за 2017- 2019 роки, одноголосні письмові рішення Ради директорів про викуп привілейованих акцій, у яких зазначається про те, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED є кінцевими бенефіціарним власником доходу у вигляді відсотків по кредитам, сплачених українськими підприємствами, має право самостійно розпоряджатись цим доходом, не має обов`язку перераховувати цей дохід третім особам та несе всі ризики щодо кредитів, оскільки всі ці документи лише формально визначають статус компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED як кінцевого отримувача вигоди від відповідного доходу, та встановлюють повноваження щодо вільного розпорядження цього доходу.

За своєю суттю, фактичним надавачем кредитів українським підприємствам є компанія NAP (Кайманові Острови), у зв`язку з чим саме вона несе всі ризики щодо кредитів та є фактичним вигодонабувачем доходу у вигляді відсотків, сплачених українськими підприємствами за цими кредитами. Незважаючи на відсутність прямих юридичних обов`язків компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховувати отриманий дохід у вигляді відсотків сплачених українськими підприємствами за користування кредитами третім особам, вказана компанія має обов`язок сплатити грошові кошти за привілейованими акціями, емітованими та переданими з метою набуття права вимоги по вказаним кредитам.

Встановлені судом факти прийняття рішень Радою директорів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED про викуп привілейованих акцій (перерахування коштів акціонеру) саме на ту суму (або близьку до цієї суми), яка була отримана від українських підприємств як оплата відсотків по кредитам, у незначний часовий інтервал між отриманням коштів та прийняттям рішення, свідчать про неформальну наявність згаданого обов`язку перераховувати процентний дохід по кредитам третій особі, яка цей кредит фактично фінансувала.

Також, суд не приймає до уваги і доводи ТОВ "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" з приводу не здійснення ГУ ДПС у Сумській області аналізу всієї структури активів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED та не врахування того факту, що українськими підприємствами, окрім відсотків за кредитами, здійснювалось і повернення позик у значних розмірах, оскільки кошти, сплачені в рахунок повернення основної суми позики, не підлягають оподаткуванню податком на прибуток, у зв`язку з чим не впливають на встановлення факту транзитності грошових коштів, сплачених в рахунок погашення відсотків за користування кредитами та не мають значення для вирішення справи, що розглядається.

Не заслуговують уваги і посилання позивача на безпідставність врахування відповідачем транзакції між компаніями групи NCH за 2014-2016 роки, оскільки для встановлення дійсної (не формальної) мети проведення операцій, дослідженню підлягають не тільки ті періоди, у яких ці операції здійснювались, а й ті періоди, у яких виникали обставини, що слугували передумовою для здійснення таких операцій.

Не спростовують висновків суду щодо необґрунтованості позовних вимог і наданий позивачем висновок експерта Вінницького відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 07.08.2024, у зв`язку з тим, що ця судово-економічна експертиза проводилась виключно на підставі тих документів та матеріалів, які надавались ТОВ «ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ», і під час її проведення не враховувались усі операції між пов`язаними особами компанії NAP (Кайманові Острови) з моменту надання кредитів/позик українським підприємствам.

Крім того, стосовно посилання позивача на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 19.03.2025 по справі № 560/8133/24 та від 02.07.2025 по справі № 120/14477/24, варто зазначити, що висновки суду щодо застосування норм права, які регулюють спірні правовідносини у справі, що розглядається, корелюються з висновками Верховного Суду у вказаних справах щодо застосування цих норм.

Суд наголошує на тому, що висновки Верховного Суду щодо оцінки доказів, здійснені за результатами їх дослідження, застосовні лише до тієї справи у якій суд дійшов таких висновків, з огляду на конкретні фактичні обставини, повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення наявних у справі доказів.

Керуючись статтями 3, 6-10, 132, 241, 242, 243, 244, 245 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

В И Р І Ш И В:

В задоволенні позовної заяви Товариства з обмеженою відповідальністю "ГЛУХІВ-АГРОІНВЕСТ" до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення відмовити.

Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

В повному обсязі рішення суду складено 26.08.2025.

Суддя С.В. Воловик