Справа № 440/6273/25
Суддя: С.С. Сич
Дата ухвалення: 2025-08-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 серпня 2025 року м. ПолтаваСправа № 440/6273/25

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Сич С.С.,

за участю:

секретаря судового засідання Георгієвої К.Н.,

представника позивача Коровяковської Т.В.,

представника відповідача Константинова С.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування рішення,

В С Т А Н О В И В:

08 травня 2025 року через систему "Електронний суд" до Полтавського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" (надалі позивач; ТОВ "П.РІТЕЙЛ") до Головного управління ДПС у Черкаській області (надалі відповідач; ГУ ДПС у Черкаській області), у якій позивач, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог /том 1 а.с. 223-230/, просить визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дій ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, виданої ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, вулиця Чигиринська, 13.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що пунктом 28 частини 2 статті 46 Закону України №3817-ІХ встановлено, що методика визначення об`єму необлікованого пального встановлюється Кабінетом Міністрів України. Проте, станом на дату оформлення результатів фактичної перевірки Кабінет Міністрів України не прийняв будь-якого нормативно-правового акту, яким би було затверджено вказану Методику. Відтак, є такими, що не відповідають вимогам законодавства та очевидно протиправними висновки відповідача в акті фактичної перевірки про наявність підстав, передбачених пунктом 28 частини 2 статті 46 Закону України №3817-ІХ. Вказує, що постановою Кабінету Міністрів України від 15 квітня 2025 р. № 444 затверджено Методику визначення об`єму необлікованого пального, яка розроблена з метою визначення об`єму необлікованого пального, виявленого під час його зберігання та/або реалізації, зокрема для цілей застосування пунктів 26 28 частини другої статті 46 Закону України №3817-ІХ. Вказана Методика набрала чинності 18.04.2025 Виходячи з норм цієї Методики, необліковане пальне, наявність якого є підставою для припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, має становити собою різницю між фактичною кількістю пального в резервуарах та кількістю пального за обліковими даними АЗС. При цьому, як вбачається з акту фактичної перевірки, на момент перевірки 27.03.2025 контролюючим органом було здійснено зняття фактичних залишків та при співставленні залишків нафтопродуктів згідно Х-звіту з фактичними залишками пального в резервуарах на момент перевірки з урахуванням коефіцієнту похибки надлишків або нестачі не виявлено. Позивач наголошує на тому, що обставин та фактів, які є обов`язковими умовами для застосування пункту 28 частини 2 статті 46 Закону №3817-ІХ, а саме щодо зберігання та/ або реалізації необлікованого пального, в тому числі в порядку, передбаченому Методикою визначення об`єму необлікованого пального, контролюючим органом в ході фактичної перевірки на АЗС за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, вулиця Чигиринська, 13, не встановлено. Вважає, що ні акт фактичної перевірки, ні повідомлення про результати розгляду заперечень не заперечують та не спростовують факт надання в ході проведення фактичної перевірки ТОВ "П.РІТЕЙЛ" документів, що підтверджують походження та облік товарних запасів. Звертає увагу, що пунктом 12 частини 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" передбачено надання документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Вважає, що всупереч прямим вказівкам закону, контролюючим органом під час фактичної перевірки вимагалось надання документів, що підтверджують походження та надходження на господарську одиницю товарів, в тому числі, пального, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, за період з 15.06.2022 по 30.03.2025. Аналізуючи приписи законодавства позивач доходить висновку, що всі нафтопродукти та СВГ, які надходять на АЗС для продажу, у відповідній кількості вносяться до РРО, який і здійснює облік товарно-матеріальних цінностей. Вказаний порядок здійснення обліку товарних запасів пального за місцем їх реалізації не заперечується контролюючим органом, а зняття Х-звіту та зняття фактичних залишків ТМЦ на АЗС 27.03.2025 підтверджує факт ознайомлення контролюючого органу з документами та даними, що підтверджують облік пального на АЗС, в тому числі, дані з РРО, дані зі змінного звіту за формою 17-НП, 14-ГС, відомості з яких використовуються при знятті фактичних залишків пального в резервуарах згідно Інструкції №281, та дані з журналів обліку надходження пального. Такі ж документи були надані ТОВ "П.РІТЕЙЛ" до заперечень на акт фактичної перевірки. Проте, контролюючим органом не враховано документи, що підтверджують походження та облік товарних запасів пального, що знаходилось на АЗС. Вказує, що надання документів, що підтверджують придбання та облік пального за період з 15.06.2022 по 04.04.2025, під час проведення фактичної перевірки, суперечить вимогам статей 75, 80 Податкового кодексу України, статті12 Закону №265/95-ВР, пункту 28 частини 2 статті 46 Закону №3817-ІХ. Зазначає, що витяг з розпорядження №474/23-00-09-03-36 та рішення про припинення дій ліцензій №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 не відповідають за змістом щодо опису підстав (обґрунтування) прийняття рішення про припинення дії ліцензії на підставі пункту 28 частини 2 статті 46 Закону №3817-ІХ, а містять лише формальне посилання на норму законодавства. Вказує, що підстави для припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06.08.2024 року до 06.08.2029 року, виданої ТОВ «П.РІТЕЙЛ» на АЗС за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, вулиця Чигиринська, 13, відсутні.

Одночасно з позовною заявою до суду надійшла заява Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" про забезпечення позову.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 12 травня 2025 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі №440/6273/25. Справу вирішено розглядати за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче судове засідання на 10:00 год. 04 червня 2025 року. Витребувано докази від відповідача Головного управління ДПС у Черкаській області.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 12 травня 2025 року у справі №440/6273/25, яка залишена без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 02 липня 2025року, заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" про забезпечення позову у справі №440/6273/25 - задоволено. Зупинено дію рішення Головного управління ДПС у Черкаській області № 474/23-00-09-03-36 від 05 травня 2025 року щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" про припинення дії ліцензії на право торгівлі пальним №2400081 терміном дії ліцензії з 06 серпня 2024 року до 06 серпня 2029 року, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, до набрання законної сили судовим рішенням по суті в адміністративній справі №440/6273/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування рішення.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 27 травня 2025 року у справі №440/6273/25 відмовлено у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Черкаській області про скасування заходів забезпечення позову у справі №440/6273/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "П. РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування рішення.

02 червня 2025 року до суду надійшов відзив відповідача на позовну заяву /том 1 а.с. 160-165/, в якому представник відповідача просить відмовити у задоволенні позову в повному обсязі, посилаючись на те, що відповідно до акта від 07.04.2025 року №4539/23-00-09-01-16/44796056 встановлено наступні порушення: п. 12 ст. 3 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 року «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зі змінами та доповненнями (далі Закон №265/95-ВР), а саме, зберігання та реалізація необлікованого у встановленому законодавством порядку підакцизних товарів на загальну суму 3308916,78 грн.; п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, із змінами та доповненнями; п. 14 та п. 28 ч. 2 ст. 46 Закону України від 18.06.2024 №3817-IX «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі Закон №3817). Вказує, що до перевірки позивачем не надані документи, які підтверджують придбання та облік пального на загальну суму 3308916,78 грн. за місцем фактичного провадження діяльності, а саме за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, об`єм необлікованого пального складає 64831 літрів згідно акту ТМЦ станом на 27.03.2025, який становить 100 відсотків від загальної кількості, зберігання та/або реалізації необлікованого пального, що перевищує більш як на 5 відсотків обсяг обігу або залишків пального та є підставою для припинення дії ліцензії згідно пункту 28 частини 2 статті 46 Закону №3817. Пояснює, що ТОВ "П.РІТЕЙЛ" не погоджуючись з актом від 07.04.2025 року №4539/23-00- 09-01-16/44796056, подало на нього заперечення, за результатами розгляду яких складено висновок від 21.04.2025 №109/23-00-09-01-17 про залишення акту від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056. без змін.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 15 травня 2025 року клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" про участь представника позивача Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" Коровяковської Тетяни Вікторівни в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів у справі №440/6273/25 - задоволено.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 03 червня 2025 року клопотання представника відповідача Головного управління ДПС у Черкаській області Щербини Наталії Іванівни про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів задоволено.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 25 червня 2025 року клопотання відповідача Головного управління ДПС у Черкаській області про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів - задоволено. Вирішено підготовче судове засідання, призначене на 11:30 25 червня 2025 року, провести за участю представника відповідача Головного управління ДПС у Черкаській області Константинова Сергія Анатолійовича в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 25 червня 2025 року встановлено порядок з`ясування обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, та порядок дослідження доказів, якими вони обґрунтовуються, під час розгляду справи по суті: дослідження письмових доказів; закрито підготовче провадження та призначено справу №440/6273/25 до судового розгляду по суті на 12:00 14 серпня 2025 року.

Представник позивача у судовому засіданні підтримав позовні вимоги та просив їх задовольнити у повному обсязі.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечував, просив відмовити у задоволенні позовних вимог.

У судовому засіданні 14 серпня 2025 року суд оголосив про перехід до стадії ухвалення судового рішення та у зв`язку зі складністю справи відклав ухвалення та проголошення судового рішення, оголосивши дату та час його проголошення: 10:00 25 серпня 2025 року.

Суд, заслухавши вступне слово представників сторін, дослідивши письмові докази, встановив наступні обставини та спірні правовідносини.

ТОВ "П.РІТЕЙЛ" зареєстроване як юридична особа, основним видом економічної діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" є 47.30 Роздрібна торгівля пальним, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" /том 1 а.с. 33-34/.

Господарська діяльність Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" з роздрібної торгівлі пальним здійснюється, зокрема, на АЗС з магазином за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, на підставі отриманої позивачем ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії ліцензії з 06 серпня 2024 року до 06 серпня 2029 року /том 1 а.с. 237-238/.

Згідно витягу з реєстру платників акцизного податку з реалізації пального або спирту та/або акцизних складів Товариством з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" здійснюється реалізація пального з акцизного складу АЗС Чигиринська за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, автозаправочна станція (АЗС) з 07.08.2024, ознака виду акцизного складу 3 /том 1 а.с. 98-100/.

26.03.2025 в.о. начальника Головного управління ДПС у Черкаській області Т. Харьковською на підставі п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8-20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, статті 72 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, прийнято наказ №803-п "Про проведення фактичної перевірки", яким наказано провести фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ" за місцем фактичного провадження діяльності, за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вул. Чигиринська, буд. 13, Автозаправочна станція з магазином, з 26 березня 2025 року тривалістю десять діб /том 1 а.с. 63, 196/.

Перед початком фактичної перевірки 27.03.2025 адміністратору торгового залу Пальоній О.П. пред`явлено службові посвідчення та направлення на перевірку від 26.03.2025 №1372/23-00-09-01-15, а також вручено копію наказу Головного управління ДПС у Черкаській області №803-П від 26.03.2025, що підтверджується відповідними відмітками про вручення та підписом уповноваженої особи у направленні на перевірку, копія якого містяться у матеріалах справи /том 1 зворот а.с. 196/.

27.03.2025 посадовими особами контролюючого органу вручено адміністратору торгового залу Пальоній О.П. письмове звернення про отримання документів (їх завірених копій) з вимогою надати документи до ГУ ДПС у Черкаській області за адресою: м. Черкаси, вул. Хрещатик 235, у термін до 03.04.2025 /том 1 зворот а.с. 197, а.с. 198/.

01.04.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подало до ГУ ДПС у Черкаській області письмові пояснення в рамках фактичної перевірки вих. №28/03-2025/12 від 28.03.2025 /том 2 а.с. 36-39/, до яких додало пакет документів, копії яких містяться у матеріалах справи /том 2 а.с. 40-59/.

Із 27 березня 2025 року (розпочата перевірка) по 04 квітня 2025 року (закінчена перевірка) /том 1 а.с. 187/ посадовими особами ГУ ДПС у Черкаській області проведено фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ", за результатами якої складено акт фактичної перевірки, що зареєстрований 07.04.2025 за №4539/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 185-187/.

За висновками акту перевірки від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 під час перевірки встановлено порушення:

- пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме, зберігання та реалізація не облікованого у встановленому законодавством порядку підакцизних товарів на загальну суму 3308916,78 грн.;

- пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України;

- пункту 14 та пункту 28 частини 2 статті 46 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 18 червня 2024 року № 3817-IX.

Не погодившись з висновками акту перевірки, позивач подав до ГУ ДПС у Черкаській області заперечення на акт перевірки від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 142 245/, до яких позивачем було додано пакет документів /том 1 а.с. 246-250, том 2 а.с. 1-35/.

Висновками ГУ ДПС у Черкаській області №109/23-00-09-01-17 від 21.04.2025 залишено без змін заперечення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на акт фактичної перевірки від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 188-194/.

05.05.2025 в.о. заступника начальника Головного управління ДПС у Черкаській області В.Третяком складено розпорядження №474/23-00-09-03-36, яким зобов`язано Головне управління ДПС у Черкаській області анулювати ліцензію на роздрібну торгівлю реєстраційний номер №2400081 терміном дії з 06.08.2024 по 06.08.2029 Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" за адресою Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вул. Чигиринська, будинок 13, Автозаправочна станція з магазином /том 1 а.с. 58/.

05.05.2025 Головним управлінням ДПС у Черкаській області прийнято рішення про припинення дії ліцензій на право роздрібної торгівлі №474/23-00-09-03-36, зокрема, щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" про припинення дії ліцензії на право торгівлі пальним №2400081 терміном дії ліцензії з 06 серпня 2024 року до 06 серпня 2029 року, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" на автозаправочну станцію з магазином за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13 (підстава: п. 28 ч. 2 ст. 46 факт здійснення зберігання та/або реалізація необлікованого пального, встановлеого контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки, якщо об`єм необл. пальн. більш як на 5% перевищує обсяг обігу або залишку пального - акт від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056) - пункт 2 додатку до рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 05 травня 2025 року №474/23-00-09-03-36 /том 1 а.с. 59-60/.

Позивач не погодився з рішенням Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дій ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, виданої ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, вулиця Чигиринська, 13, та звернувся до суду з позовом у цій справі.

Надаючи правову оцінку оскаржуваному рішенню Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дій ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, виданої ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, вулиця Чигиринська, 13, суд дійшов таких висновків.

Частиною 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (надалі ПК України).

Згідно підпунктів 19-1.1.14, 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема (1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, (2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

У постановах від 25 січня 2019 року (справа №812/1112/16), від 07 листопада 2019 року (справа №140/391/19), від 10 квітня 2020 року (справа №815/1978/18), від 12 серпня 2021 року (справа №140/14625/20) тощо Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Аналогічний висновок щодо застосування норм права викладено у постанові Верховного Суду від 01.06.2022 у справі №520/7331/21 та від 11.05.2022 у справі №540/4141/20.

Як встановлено судом, 26.03.2025 в.о. начальника Головного управління ДПС у Черкаській області Т. Харьковською на підставі п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8-20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, статті 72 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, прийнято наказ №803-п "Про проведення фактичної перевірки", яким наказано провести фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ" за місцем фактичного провадження діяльності, за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вул. Чигиринська, буд. 13, Автозаправочна станція з магазином, з 26 березня 2025 року тривалістю десять діб /том 1 а.с. 63, 196/.

Отже фактична перевірка призначена та проведена у зв`язку зі здійсненням функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, а отже, на підставі п.п. 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Як уже зазначалось, фактичною відповідно до пункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до п.102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

При цьому Податковим кодексом України не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крім ст.102 Податкового кодексу України (не пізніше 1095 днів).

Щодо можливості проведення фактичної перевірки в межах 1095 днів та правомірності наказу про призначення такої перевірки було зроблено висновок Верховним Судом у справі № 826/8284/17 (постанова від 20 травня 2022 року).

27.07.2024 набрав чинності Закон України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 18 червня 2024 року № 3817-IX, який визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, ввезення на митну територію України, вивезення за межі митної території України, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, тютюновою сировиною, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, а також посилення боротьби з їх незаконним виробництвом та обігом на території України.

За визначенням пункту 40 частини 1 статті 1 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 18 червня 2024 року № 3817-IX (далі по тексту Закон №3817-ІХ, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) ліцензія - право суб`єкта господарювання на провадження відповідного виду (кількох видів) господарської діяльності.

Як встановлено судом, господарська діяльність Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" з роздрібної торгівлі пальним здійснюється, зокрема, на АЗС з магазином за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, на підставі отриманої позивачем ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії ліцензії з 06 серпня 2024 року до 06 серпня 2029 року /том 1 а.с. 237-238/.

Частиною 1 статті 46 Закону №3817-ІХ встановлено, що дія ліцензії припиняється шляхом прийняття органом ліцензування, який надав відповідну ліцензію, рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності.

Згідно з частиною 5 статті 46 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 18 червня 2024 року № 3817-IX (далі - Закон № 3817-IX), рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності набирає чинності на другий робочий день за днем направлення відповідного рішення платнику податків.

У разі якщо за результатами адміністративного або судового оскарження рішення органу ліцензування про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності рішення прийнято на користь платника податку, то ліцензія, що була припинена таким рішенням органу ліцензування, вважається діючою з дати її припинення.

Датою припинення дії ліцензії є день набрання чинності рішенням про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності (частина 10 статті 46 Закону №3817-IX).

Відповідно до частини 3 статті 46 Закону №3817-ІХ у рішенні про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності зазначаються: 1) реквізити (номер і дата) рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності (дата у форматі ДДММРРРР); 2) найменування та код органу ліцензування, що прийняв рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності; 3) реєстраційний номер ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності, дія якої припинена; 4) вид ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності, дія якої припинена; 5) реквізити суб`єкта господарювання: для юридичних осіб - найменування, місцезнаходження, код згідно з ЄДРПОУ; для фізичних осіб - підприємців - прізвище, власне ім`я, по батькові (за наявності), місцезнаходження (адреса зареєстрованого/задекларованого місця проживання (перебування), за якою здійснюється зв`язок з фізичною особою - підприємцем), реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія та/або номер паспорта (для фізичних осіб, які мають право здійснювати будь-які платежі за серією та/або номером паспорта), унікальний номер запису в Єдиному державному демографічному реєстрі (за наявності); для осіб, уповноважених на ведення обліку діяльності за договорами про спільну діяльність без утворення юридичної особи, та осіб, які є відповідальними за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договорів, - найменування та код уповноваженої особи згідно з ЄДРПОУ і податковий номер, наданий такій особі під час взяття на облік договору згідно з пунктом 63.6 статті 63 та пунктом 64.6 статті 64 Податкового кодексу України; для іноземних суб`єктів господарської діяльності - найменування та податковий номер постійного представництва; 6) підстава/підстави та опис підстав (обґрунтування) для прийняття рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності із зазначенням відповідного пункту частини другої цієї статті; 7) строк набрання чинності рішенням про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності; 8) строк і порядок оскарження рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності (у тому числі найменування та місцезнаходження податкового органу, який є суб`єктом розгляду скарги, та вид суду, до якого особа може подати позов). На рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності накладається кваліфікована електронна печатка податкового органу.

05.05.2025 Головним управлінням ДПС у Черкаській області прийнято рішення про припинення дії ліцензій на право роздрібної торгівлі №474/23-00-09-03-36, зокрема, щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" про припинення дії ліцензії на право торгівлі пальним №2400081 терміном дії ліцензії з 06 серпня 2024 року до 06 серпня 2029 року, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" на автозаправочну станцію з магазином за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13 (підстава: п. 28 ч. 2 ст. 46 факт здійснення зберігання та/або реалізація необлікованого пального, встановлеого контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки, якщо об`єм необл. пальн. більш як на 5% перевищує обсяг обігу або залишку пального - акт від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056) - пункт 2 додатку до рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 05 травня 2025 року №474/23-00-09-03-36 /том 1 а.с. 59-60/.

Як підстава у оспорюваному рішенні вказаний пункт 28 частини 2 статті 46 Закону №3817-ІХ - факт зберігання та/або реалізації необлікованого пального, встановлений контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки, якщо об`єм необлікованого пального перевищує 5 відсотків обсягу обігу або залишків пального.

Зі змісту оспорюваного рішення неможливо встановити, яке саме порушення встановлено контролюючим органом, що слугувало підставою для прийняття оспорюваного рішення: факт зберігання чи факт реалізації необлікованого пального, встановлений контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки.

Отже, оспорюване рішення всупереч вимогам пункту 6 частини 3 статті 46 Закону №3817-ІХ не містить такого обов`язкового реквізиту, як опису підстав (обґрунтування) для прийняття оспорюваного рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності. У спірному рішенні, зокрема у додатку до нього, наявне виключно посилання на акт від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056.

В акті фактичної перевірки від 07.04.2025 за №4539/23-00-09-01-16/44796056 зазначено, що 27.03.2025 о 10 год. 30 хв. на АЗС з магазином за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, вул. Чигиринська, буд. 13, де здійснює свою господарську діяльність ТОВ "П.РІТЕЙЛ", розпочато фактичну перевірку. Працівниками ГУ ДПС у Черкаській області разом з адміністратором ОСОБА_1 за вищезазначеною адресою було знято поточний Х-звіт, в якому зазначено кількість пального, яке повинно обліковуватися на АЗС та знято залишки нафтопродуктів шляхом замірів метерштоком, а саме: в резервуарі №1 дизельне пальне в кількості 11909 л за ціною 49,98 грн. за літр на загальну суму 595211,82 грн., в резервуарі №2 бензин А-95 в кількості 980 л за ціною 52,48 грн. за літр на загальну суму 51439,40 грн., в резервуарі №3 бензин А-95 в кількості 24220 л за ціною 52,48 грн. за літр на загальну суму 1271065,60 грн., в резервуарі №4 бензин А-95 в кількості 24090 л за ціною 52,48 грн. за літр на загальну суму 1264243,20 грн., в резервуарі №5 дизельне пальне в кількості 264 л за ціною 49,98 грн. за літр на загальну суму 13194,72 грн., в резервуарі №6 паливо відсутнє, в резервуарі №7 паливо відсутнє, в резервуарі №8 газ скраплений пропан бутан в кількості 3368 л за ціною 34,78 грн. за літр на загальну суму 113771,04 грн., надлишків або нестачі не виявлено (акт ТМЦ додається). В ході проведення фактичної перевірки за вищезазначеною адресою на акцизному складі №1021798 перевіряючими спільно з відповідальною особою АЗС встановлено наявність 8 резервуарів (з них 1 резервуар, в якому зберігається скраплений газ) на 5 паливо-роздавальних колонок. 27.03.2025 адміністратору АЗС ТОВ "П.РІТЕЙЛ" Пальоній О.П. вручено письмове звернення про надання документів. На письмове звернення працівників ГУ ДПС в Черкаській області про надання документів станом на 04.04.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" надало документи не в повному обсязі. В акті вказано, що до перевірки не надані документи, які підтверджують придбання та облік пального на загальну суму 3308916,78 грн. за місцем фактичного провадження діяльності, а саме за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, вул. Чигиринська, буд. 13. Отже, об`єм не облікованого пального складає 64831 літів згідно ТМЦ станом на 27.03.2025, тобто складає 10 відсотків від загальної кількості зберігання та/або реалізації не облікованого пального, якщо об`єм не облікованого пального більш як на 5 відсотків перевищує обсяг обігу або залишків пального є підставою для припинення дії ліцензій згідно пункту 28 частини 2 статті 46 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 18 червня 2024 року № 3817-IX.

Згідно з пунктом 28 частини 2 статті 46 Закону №3817-ІХ підставами для прийняття органом ліцензування рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду господарської діяльності є:

факт здійснення ліцензіатом - суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального, крім ліцензії на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання та/або промислової переробки, - зберігання та/або реалізації необлікованого пального, встановлений контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки або в рішенні суду, яке набрало законної сили, якщо об`єм необлікованого пального перевищує 5 відсотків обсягу обігу або залишків пального (для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану, на які встановлено однакові ставки акцизного податку, - перевищує 15 відсотків) чи 2 відсотки об`єму відповідного резервуара;

факт здійснення ліцензіатом - суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання та/або промислової переробки, зберігання необлікованого пального, встановлений контролюючим органом в ході перевірки та зафіксований в акті такої перевірки або у рішенні суду, яке набрало законної сили, якщо об`єм необлікованого пального перевищує 10 відсотків обсягу залишків пального.

Об`єм необлікованого пального визначається в літрах та/або кілограмах.

Методика визначення об`єму необлікованого пального встановлюється Кабінетом Міністрів України.

За визначенням п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки.

Матеріали фактичної перевірки, оформленої актом від 07.04.2025 за №4539/23-00-09-01-16/44796056, та його додатки, що є невід`ємною частиною акту перевірки, не містять жодних належних та допустимих доказів на підтвердження встановлення контролюючим органом факту здійснення позивачем реалізації товарів (пального), які не обліковані у встановленому порядку.

Стосовно ж доводів відповідача про здійснення позивачем зберігання необлікованого пального, об`єм якого перевищує 5 відсотків залишків пального, суд зазначає наступне.

Станом на час проведення фактичної перевірки та на час складення акту фактичної перевірки від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 Методика визначення об`єму необлікованого пального не була встановлена Кабінетом Міністрів України.

Лише 18.04.2025, тобто вже після закінчення фактичної перевірки, оформленої актом від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056, набрала чинності Методика визначення об`єму необлікованого пального, затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 15 квітня 2025 р. №444.

Частиною 1 статті 58 Конституції України визначено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Конституційний Суд України у Рішенні від 9.02.99 №1-рп/99 у справі за конституційним зверненням Національного банку України щодо офіційного тлумачення положення частини першої статті 58 Конституції України (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) зазначив, що у регулюванні суспільних відносин застосовуються різні способи дії в часі нормативно-правових актів. Перехід від однієї форми регулювання суспільних відносин до іншої може здійснюватися, зокрема, негайно (безпосередня дія), шляхом перехідного періоду (ультраактивна форма) і шляхом зворотної дії (ретроактивна форма). За загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Методика визначення об`єму необлікованого пального, затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 15 квітня 2025 р. № 444, почала діяти лише з 18 квітня 2025 року та у цьому нормативно-правовому акті відсутня пряма вказівка про надання йому зворотної дії.

Відтак, Методика визначення об`єму необлікованого пального, затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 15 квітня 2025 р. № 444, що набрала чинності 18 квітня 2025 року, не підлягає застосуванню до спірних правовідносин.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (у редакції, чинній на час проведення фактичної перевірки) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів (далі по тексту - Інструкція № 281/171/578/155).

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Згідно з підпунктом 10.2.1 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

Відповідно до підпункту 10.2.10 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою N 17-НП (додаток 14).

Виходячи з положень підпунктів 10.3.1-10.3.4 пункту 10.3 Інструкції №281/171/578/155, облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою.

Відпуск нафтопродуктів за готівку, талони, платіжними картками відображається у змінному, звіті АЗС за формою №17-НП, а відпуск нафтопродуктів за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем, та відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.

Відповідно до підпункту 10.4.1 пункту 10.4 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17- НП.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою N 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС (підпункт 10.4.3).

Облік нафтопродуктів на АЗС регламентовано положеннями пункту 16 Інструкції №281/171/578/155. Матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою N 17-НП. який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи (підпункт 16.1).

Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ГІРК, ОРК з попередньої зміни, звіт про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі N 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (підпункт 16.2).

Cпособом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП, № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Розділ 13 Інструкції №281/171/578/155 регулює порядок проведення інвентаризації нафти та нафтопродуктів на підприємствах.

Відповідно до пункту 13.5 Інструкції №281/171/578/155 для здійснення інвентаризації розпорядчим документом керівника підприємства створюються робочі і постійно діючі інвентаризаційні комісії, до складу яких залучаються особи, що мають досвід здійснення інвентаризації. Забороняється вводити до складу робочої інвентаризаційної комісії головного бухгалтера підприємства та матеріально відповідальних осіб. Забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії у тих самих матеріально відповідальних осіб одного й того самого працівника два рази підряд. Розпорядчим документом керівника підприємства установлюються терміни початку та завершення робіт з інвентаризації.

Пунктом 13.13 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що результати вимірювань у резервуарах і технологічних трубопроводах інвентаризаційною комісією заносяться до журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП, а також до акта вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №3-НП (додаток 26). Розрахунки наявності нафти та/або нафтопродуктів у технологічних нафтопродуктопроводах підприємств заносяться до відомості наявності нафтопродуктів (нафти) у технологічних нафтопродуктопроводах за формою №23-НП (додаток 27) та на АЗС до відомості нафтопродуктів у технологічних трубопроводах АЗС за формою №35-НП (додаток 28).

Співставлення даних обліку звітів АЗС за формою N 16-НП та N 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів, є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів (якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку).

Аналогічні висновки щодо застосування норм права викладені Верховним Судом у постанові від 08.09.2020 у справі №823/990/16.

Порівнявши відомості Х-звіту за 27.03.2025 /том 1 а.с. 200-201/, тобто денного звіту без обнулення інформації в оперативній пам`яті реєстратора (пункт 2 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2002 р. № 199), та залишки нафтопродуктів на АЗС, які визначені шляхом замірів метерштоком та зафіксовані в акті зняття залишків ТМЦ на торгівельному об`єктів /том 1 а.с. 197/, а саме: в резервуарі №1 дизельне пальне в кількості 11909 л за ціною 49,98 грн. за літр на загальну суму 595211,82 грн., в резервуарі №2 бензин А-95 в кількості 980 л за ціною 52,48 грн. за літр на загальну суму 51439,40 грн., в резервуарі №3 бензин А-95 в кількості 24220 л за ціною 52,48 грн. за літр на загальну суму 1271065,60 грн., в резервуарі №4 бензин А-95 в кількості 24090 л за ціною 52,48 грн. за літр на загальну суму 1264243,20 грн., в резервуарі №5 дизельне пальне в кількості 264 л за ціною 49,98 грн. за літр на загальну суму 13194,72 грн., в резервуарі №6 паливо відсутнє, в резервуарі №7 паливо відсутнє, в резервуарі №8 газ скраплений пропан бутан в кількості 3368 л за ціною 34,78 грн. за літр на загальну суму 113771,04 грн. контролюючий орган надлишків або нестачі не виявив, що зафіксовано в акті перевірки /том 1 зворот а.с. 186/.

При цьому, контролюючим органом в акті перевірки було допущено помилку при зазначенні ціни газу скрапленого пропану бутану, зокрема, в акті перевірки вказана ціна 34,78 грн. замість 33,78 грн., що підтверджується відомостями акту зняття залишків ТМЦ на торгівельному об`єктів /том 1 а.с. 197/.

Суд наголошує, що станом на час проведення фактичної перевірки, оформленої актом від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлений даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП та №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Такої різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів, перевіряючі не встановили.

У спірному випадку співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 17-НП та даних Х-звіту з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах не мають розбіжностей.

Суд зауважує, що підпунктами 4.2.5.4-4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що для дистанційного керування паливно-роздавальними колонками мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.

Місцеве керування паливно-роздавальними колонками має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1 % від об`єму відпущених пального або олив.

Наведені законодавчі норми свідчать про те, що після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1%.

Отже, реєстратор розрахункових операцій є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Відомості, зазначені у денних звітах АЗС за формою №17-НП за 27.03.2025 щодо залишку нафтопродуктів у резервуарах на початок зміни /том 1 а.с. 39-40, 249-250/, повністю відповідають відповідним відомостям, що вказані у Х-звіті за 27.03.2025, який є додатком до акту перевірки, та є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС /том 1 а.с. 200-201/.

В акті перевірки перевіряючими зазначено, що на письмове звернення працівників ГУ ДПС в Черкаській області про надання документів станом на 04.04.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" надало документи не в повному обсязі.

Проте, ні в самому акті перевірки, ні в заяві по суті відповідачем не конкретизовано, які саме документи не були надані позивачем під час проведення перевірки, що тривала з 27.03.2025 по 04.04.2025.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. Цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

До перевірки позивачем були надані товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) форми 1-ТТН /том 2 а.с. 9-13/, які є документами, що підтверджують факт здійснення господарської операції щодо поставки нафтопродуктів на АЗС за адресою: Черкаська область, Придніпровський район, м. Черкаси, вулиця Чигиринська, буд. 13.

Як встановлено судом, 27.03.2025 посадовими особами контролюючого органу вручено адміністратору торгового залу Пальоній О.П. письмове звернення про отримання документів (їх завірених копій) з вимогою надати документи до ГУ ДПС у Черкаській області за адресою: м. Черкаси, вул. Хрещатик 235 у термін до 03.04.2025 /том 1 зворот а.с. 197, а.с. 198/.

За приписами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

01.04.2025, тобто в межах строку проведення фактичної перевірки та у термін, встановлений контролюючим органом у запиті на отримання документів, ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подало до ГУ ДПС у Черкаській області письмові пояснення в рамках фактичної перевірки вих. №28/03-2025/12 від 28.03.2025 /том 2 а.с. 36-39/, до яких додало пакет документів, копії яких наявні у матеріалах справи /том 2 а.с. 40-59/, зокрема, журнали обліку надходження нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого, змінні звіти за формою №17-НП, №14-ГС, товарно-транспортні накладні, інші документи.

Отже, Товариством з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" надавались під час проведення перевірки змінні звіти АЗС за формою №17-НП, товарно-транспорті накладні, журнали обліку нафтопродуктів та газу вуглеводного склепленого /том 2 а.с. 246-248/.

Однак, ці документи не були враховані відповідачем під час фактичної перевірки, розпочатої 27.03.2025 та закінченої 04.04.2025, оформленої актом від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 185-187/.

Крім того, ці ж документи повторно надавалися позивачем до контролюючого органу і до письмових заперечень на акт перевірки /том 1 а.с. 242-245/, однак і в цьому випадку контролюючий орган залишив ці документи поза увагою.

У постанові Верховного Суду від 25.05.2022 у справі № 1.380.2019.004011 викладено правовий висновок про те, що законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону № 996-ХIV покладено на уповноважену особу.

Відтак, суд відхиляє доводи відповідача про правомірність оспорюваного рішення з посиланням на не надання оригіналів первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання на АЗС з магазином.

Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Відповідачем ГУ ДПС у Черкаській області не доведено факту здійснення ліцензіатом - суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним №2400081, зберігання та/або реалізації необлікованого пального, об`єм якого перевищує 5 відсотків обсягу обігу або залишків пального.

Підсумовуючи викладене вище, зважаючи на встановлені обставини справи та наведені вище норми права, якими врегульовані спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05 травня 2025 року про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06 серпня 2024 року до 06 серпня 2029 року, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" адреса місця торгівлі: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, автозаправочна станція з магазином, - прийняте відповідачем не на підставі, що визначені Конституцією та законами України, без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, а тому є протиправним та підлягає скасуванню.

При прийнятті рішення у даній справі суд врахував позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

Отже, адміністративний позов ТОВ "П.РІТЕЙЛ" обґрунтований та підлягає задоволенню.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Частиною 7 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

За подання позовної заяви та за подання заяви про забезпечення позову у цій справі позивачем Товариством з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" сплачено судовий збір у загальній сумі 3936,40 грн., що підтверджується платіжними інструкціями кредитового переказу коштів №10381 від 07.05.2025, №10372 від 07.05.2025 /том 1 а.с. 30-31/ та виписками про зарахування судового збору до спеціального фонду Державного бюджету України /том 1 а.с. 109-110/.

Таким чином, при задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ", враховуючи задоволення заяви про забезпечення позову у цій справі, суд вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 3936 грн. 40 коп.

На підставі викладеного, керуючись статтями 2-9, 139, 243-245 Кодексу адміністративного судочинства України,

У Х В А Л И В:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" (ідентифікаційний код 44796056, вул. Каденюка Леоніда, будинок 4-Б, м. Полтава, Полтавська область, 36008) до Головного управління ДПС у Черкаській області (ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44131663, вул. Хрещатик, будинок 235, м. Черкаси, Черкаська область, 18002) про визнання протиправним та скасування рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05 травня 2025 року про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06 серпня 2024 року до 06 серпня 2029 року, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" адреса місця торгівлі: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, автозаправочна станція з магазином.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 3936 грн. 40 коп. (три тисячі дев`ятсот тридцять шість гривень сорок копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 26 серпня 2025 року.

Суддя С.С. Сич