Справа № 480/8454/24
Суддя: І.Г. Шевченко
Дата ухвалення: 2025-08-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
19 серпня 2025 року Справа № 480/8454/24
Сумський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді - Шевченко І.Г., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування податкової консультації,-
В С Т А Н О В И В:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби (далі - ДПС України, відповідач), в якому просив суд визнати протиправною та скасувати податкову консультацію ДПС України від 13.09.2024 №4435/ІПК/99-00-24-03-03.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач звернувся до відповідача із зверненням на отримання індивідуальної податкової консультації щодо правомірності обрання спрощеної системи оподаткування з 01.01.2012 для виду діяльності: надання послуг доступу до мережі інтернет по КВЕД 61.10. У відповідь на своє звернення, отримав спірну податкову консультацію з якою не погоджується та вважає протиправною.
На думку позивача ДПС України помилково трактує приписи податкового законодавства, а саме положення п.8 ч.291.5.1. ст. 291 Податкового кодексу України через призму положень Закону України Про електронні комунікації та на підставі такого аналізу доходить висновку, що суб`єкти господарювання-фізичні особи-підприємці, надаючи доступ до мережі Інтернет безпосередньо здійснюють технічне обслуговування та експлуатацію відповідних мереж, а відтак таким суб`єктам заборонено перебувати на спрощеній системі оподаткування.
З цими доводами позивач не погоджується, оскільки норми Податкового кодексу України є вищими та пріоритетними над приписами Закону України Про електронні комунікації та не можуть слугувати підставою для зміни трактування норм Податкового кодексу України. Позивач у позові наголошує на тому, що діяльність з технічного обслуговування та експлуатації власних чи орендованих комунікаційних мереж для забезпечення виробничих потреб не є послугою з технічного обслуговування та експлуатації мереж внаслідок збігання у однієї особі позиції замовника та виконавця, що не надає можливості існування правочину. Здійснення технічної експлуатації власних мереж для реалізації договору надання доступу до мережі Інтернет не надає підстав вважати, що за абонентським договором надаються послуги технічного обслуговування, оскільки такі послуги не входять до предмета абонентського договору та абонент не є постачальником мереж, щодо обслуговування яких підприємством могло б надавати послуги з технічного обслуговування.
Ухвалою суду від 30.09.2024 вказана позовна заява була прийнята до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін. Цією ухвалою також встановлені строки для подання сторонами заяв по суті спору.
Так, відповідач, користуючись своїм правом, надав до суду письмовий відзив (а.с.23-26), в якому позовні вимоги не визнав та просив відмовити у їх задоволенні.
Так, зокрема, представник відповідача вказав, що дійсно відповідно до абзацу четвертого підпункту 2 пункту 291.4 статті 291 Податкового кодексу України суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, які надають доступу до мережі Інтернет, належать виключно до третьої групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для такої групи.
Утім згідно з п.291.5 статті 291 Податкового кодексу України визначено перелік видів діяльності, здійснення яких не дає права на застосування спрощеної системи оподаткування обліку та звітності.
Так, представник відповідача посилається на підпункт 8 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 Податкового кодексу України, відповідно до якого не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп: суб`єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють: діяльність з надання послуг пошти (крім кур`єрської діяльності), діяльність з надання послуг фіксованого телефонного зв`язку з правом технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж і надання в користування каналів електрозв`язку (місцевого, міжміського, міжнародного), діяльність з надання послуг фіксованого телефонного зв`язку з використанням безпроводового доступу до телекомунікаційної мережі з правом технічного обслуговування і надання в користування каналів електрозв`язку (місцевого, міжміського, міжнародного), діяльність з надання послуг рухомого (мобільного) телефонного зв`язку з правом технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж і надання в користування каналів електрозв`язку, діяльність з надання послуг з технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж, мереж ефірного теле- і радіомовлення, проводового радіомовлення та телемереж.
Також представник відповідача посилається на набрання 01.01.2022 чинності Законом України Про електронні комунікації, яким передбачено, що оператор і є постачальником при постачанні електронних комунікаційних послуг.
З посиланням на пункти 70 та 87 статті 2 вказаного Закону, представник відповідача вважає, що фізичні особи-підприємці при постачанні електронних комунікаційних послуг не мають права застосувати спрощену систему оподаткування, обліку та звітності. Тобто заборона перебування на спрощеній системі оподаткування стосується суб`єктів господарювання - фізичних осіб-підприємців, які в рамках надання послуг у сфері електронних комунікацій здійснюють технічне обслуговування та експлуатацію відповідних мереж у тому числі надають доступ до таких мереж.
Окремо представник відповідача наголосив, що матеріали справи не містять доказів та обґрунтувань позивача щодо порушення спірною консультацією його прав та законних інтересів, у тому числі й у практичному застосуванні.
У зв`язку з викладеним представник відповідача вважає, що спірна податкова консультація не суперечить нормам Податкового кодексу України та не порушує право платника податків, а тому не може бути скасована.
Позивач подав відповідь на відзив (а.с.45-48), та додаткові пояснення, в яких підтримав доводи, викладені у позові. Додатково відмітив, що податковий орган в обґрунтування своєї позиції посилається на підпункт 8 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 Податкового кодексу України, який визначає, під час здійснення якої саме діяльності фізичні особи-підприємці не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп. Однак, позивач зауважує, що у цьому підпункті відсутня такий вид діяльності як «послуга доступу до мережі Інтернет», так само відсутній такий вид діяльності «61.10 Діяльність у сфері проводового зв`язку». Натомість відповідно до абзацу четвертого підпункту 2 пункту 291.4 статті 291 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці, які надають послуги з надання доступу до мережі Інтернет належать виключно до третьої групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для такої групи.
Окремо позивач звернув увагу на підпункт 4.1.4 пункту 4.1. статті 4 Податкового кодексу України, відповідно до якого одним із принципів, на яких ґрунтується податкове законодавство, є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Щодо посилання відповідача на Закон України «Про електронні комунікації», позивач зауважив, що на податковий орган не покладено контроль за дотриманням норм цього Закону. Крім того, вважає, що відповідач не довів яким чином норми Закону України «Про електронні комунікації» включають «послугу доступу до мережі Інтернет» до переліку послуг перелічених в підпункті 8 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 Податкового кодексу України.
Щодо зауваження представника відповідача про відсутність порушення прав позивача спірною консультацією позивач зауважив, що вказані доводи є виключно припущеннями представника відповідача. Відмітив, що відповідач, спираючись на свій потужний авторитет державного органу тисне протиправними висновками стосовно того, що підприємці не мають права перебувати на спрощеній системі оподаткування. А на підтвердження своєї позиції позивач додатково надав додаткові докази, у тому числі копію акта камеральної перевірки, в якому податковим органом констатовано факт порушення позивачем перебування на спрощеній системі оподаткування, а саме: здійснення позивачем виду діяльності, які не дають право застосувати спрощену систему оподаткування, обліку та звітності або не відповідність вимогам організаційно-правових форм господарювання абз.5 пп.298.2.3 п. 298.2 статті 298 Кодексу 61.10.діяльність у сфері проводового електрозв`язку (а.с.49-107).
Станом на сьогодні відповідач не скористався правом на подання заперечення на відповідь на відзив.
Дослідивши наявні матеріали справи, заяви по суті справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи та об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.
Судом з матеріалів справи (а.с.9,128) та заяв по суті справи встановлено, що позивач ОСОБА_1 зареєстрований фізичною особою-підприємцем 11.04.1995, є платник єдиного податку третьої групи, та основним видом його діяльності є «61.10. Діяльність у сфері проводового електрозв`язку». Згідно з витягу з Реєстру постачальників електронних комунікаційних мереж та послуг позивач є надавачем «Послуг доступу до мережі Інтернет» (відповідно до коду виду електронних комунікаційних послуги «IA.S1» (а.с.15-16).
19.08.2024 ФОП ОСОБА_1 звернувся до податкового органу за наданням індивідуальної податкової консультації щодо практичного застосування норм чинного законодавства, поставивши наступні питання:
1. Чи мав він право як фізична особа-підприємець, перебувати на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності у період з 01.01.2012 по 2024 рік?
13 вересня 2024р., за результатами опрацювання звернення позивача, ДПС України було надано індивідуальну податкову консультацію №4435/ІПК/99-00-24-03-03 (а.с.12-14).
Як зазначив у консультації відповідач, відповідно до абзацу четвертого пп.2 п.291.4 ст.291 Кодексу суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, які надають доступу до мережі Інтернет, належать виключно до третьої групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для такої групи.
Водночас згідно з п.291.5 статті 291 Податкового кодексу України визначено перелік видів діяльності здійснення яких не дає права на застосування спрощеної системи оподаткування обліку та звітності.
Так, відповідно до п.п.8 пп.291.5.1 п.291.5 ст.291 Кодексу не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп фізичні особи-підприємці, які здійснюють діяльність з надання послуг пошти (крім кур`єрської діяльності), діяльність з надання послуг фіксованого телефонного зв`язку з правом технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж і надання в користування каналів електрозв`язку (місцевого, міжміського або ж міжнародного), діяльність з надання послуг фіксованого телефонного зв`язку з використанням безпроводового доступу до телекомунікаційної мережі із правом технічного обслуговування та надання в користування каналів електрозв`язку (місцевого, міжміського, міжнародного), діяльність з надання послуг рухомого (мобільного) телефонного зв`язку з правом технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж і надання в користування каналів електрозв`язку, діяльність з надання послуг з технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж, мереж ефірного теле- і радіомовлення, проводового радіомовлення та телемереж.
З 01.01.2022 набрав чинності Закон України Про електронні комунікації, яким передбачено, що оператор і є постачальником при постачанні електронних комунікаційних послуг.
Так, згідно з пунктом 70 статті 2 Закон України Про електронні комунікації оператор електронних комунікацій (оператор) - суб`єкт господарювання, який володіє, здійснює експлуатацію та управління електронними комунікаційними мережами та/або пов`язаними засобами.
У разі постачання електронних комунікаційних мереж оператор вважається також постачальником електронних комунікаційних мереж.
У разі постачання електронних комунікаційних послуг оператор вважається також постачальником електронних комунікаційних послуг.
При цьому п.87 статті 2 цього ж Закону визначено, що постачальник електронних комунікаційних послуг - суб`єкт господарювання, який фактично надає та/або має право надавати електронні комунікаційні послуги на власних мережах та/або на мережах інших постачальників електронних комунікаційних послуг.
Таким чином, фізичні особи-підприємці при постачанні електронних комунікаційних послуг не мають права застосувати спрощену систему оподаткування, обліку та звітності. Тобто заборона перебування на спрощеній системі оподаткування стосується суб`єктів господарювання-фізичних осіб-підприємців, які в рамках надання послуг у сфері електронних комунікацій здійснюють технічне обслуговування та експлуатацію відповідних мереж у тому числі надають доступ до таких мереж.
Зазначена позиція погоджена з Міністерством фінансів України.
Не погодившись із отриманою індивідуальною податковою консультацією, позивач звернувся до суду із цим позовом.
Надаючи оцінку спірним правовим відносинам, що склалися між сторонами у справі, суд бере до уваги таке.
Частиною 2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
У відповідності до пп.14.1.172 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (далі ПК України), податковою консультацією вважається індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.
За приписами пп.14.1.172-1 п.14.1 ст.14 ПК України, індивідуальна податкова консультація - це роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Згідно з пунктом 52.1 статті 52 ПК України, за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений пп.41.1.1 п.41.1 ст.41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення контролюючим органом.
Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПК України).
Пунктом 52.3 статті 52 ПК України передбачено, що за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі.
Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.
За правилами пункту 53.1 статті 53 ПК України, у разі коли положення індивідуальної податкової консультації суперечать положенням узагальнюючої податкової консультації, то застосовуються положення узагальнюючої податкової консультації.
Платник податків та/або податковий агент, які діяли відповідно до податкової консультації, не звільняються від обов`язку сплати податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом.
Відповідно до пункту 53.2 статті 53 ПК України, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або ж надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
Аналіз вказаних норм свідчить, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання й повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у певному визначеному колі податкових правовідносин.
Отже, індивідуальна податкова консультація, як методична й практична допомога платнику при виконанні ним податкового обов`язку, фактично, за всіма процедурами (нарахування та сплата платежів, пені, штрафних санкцій або ж оскарження дій контролюючих органів тощо): 1) надається платнику податків для правильності практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування, нарахування і сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності; 2) має чіткий індивідуальний характер і може використовуватися лише платником податків, якому така консультація була надана; 3) не може встановлювати (змінювати чи припиняти) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення відносно практичного її застосування; 4) має мету - роз`яснення платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту конкретної правової норми з тих чи інших питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.
Поряд з цим платнику надано право оскаржити до суду, як правовий акт індивідуальної дії, податкову консультацію контролюючого органу у випадку, якщо вона, на його думку, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору, й скасування судом такої податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Суд зауважує, що обов`язковими складовими письмової податкової консультації є опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.
За обставин цієї справи спірним є питанням чи має право фізична особа-підприємець, яка здійснює за діяльність за кодом класифікації видів економічної діяльності «61.10. Діяльність у сфері проводного електрозв`язку», та який відповідно до реєстру постачальників електронних комунікаційних мереж та послуг надає електронні комунікаційні послуги доступу до мережі Інтернет відповідно до коду виду електронних комунікаційних послуги «IA.S1», перебувати на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності.
Надаючи оцінку доводам сторін, суд бере до уваги таке.
За правилами абзацу четвертого підпункту 2 пункту 291.4 статті 291 ПК України суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, та які надають п о с л у г и з н а д а н н я д о с т у п у до м е р е ж і Інтернет, належать в и к л ю ч н о до т р е т ь о ї групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для такої групи.
У свою чергу підпунктом 3 пункту 291.4 статті 291 ПК України для третьої групи встановлені такі вимоги:
фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена, та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року;
електронні резиденти (е-резиденти), які зареєструвалися як фізичні особи - підприємці, здійснюють господарську діяльність з надання послуг, виробництва та/або продажу товарів виключно на користь нерезидентів України, за умови що протягом календарного року вони відповідають сукупності таких критеріїв:
не використовують працю найманих осіб - громадян або резидентів України;
не отримують доходи з джерелом походження з України, крім пасивних доходів;
обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року;
Податковий орган не спростовує відповідність цим вимогам ФОП ОСОБА_1 , утім вважає, що вид діяльності позивача підпадає під перелік видів діяльності, визначених у підпункті 8 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 Податкового кодексу України, здійснення яких не дає права на застосування спрощеної системи оподаткування обліку та звітності.
Підпунктом 8 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 ПК України визначено, що не можуть бути платниками єдиного податку першої-третьої груп суб`єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють, які здійснюють, діяльність з надання послуг пошти (окрім кур`єрської діяльності), діяльність із надання послуг фіксованого телефонного зв`язку з правом технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж та надання в користування каналів електрозв`язку (місцевого, міжміського чи міжнародного), діяльність з надання послуг фіксованого телефонного зв`язку із використанням безпроводового доступу до телекомунікаційної мережі з правом технічного обслуговування і надання в користування каналів електрозв`язку (місцевого, міжміського, міжнародного), діяльність з надання послуг рухомого (мобільного) телефонного зв`язку з правом технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж та надання в користування каналів електрозв`язку, д і я л ь н і с т ь із н а д а н н я п о с л у г з т е х н і ч н о го о б с л у г о в у в а н н я та е к с п л у а т а ц і ї телекомунікаційних м е р е ж, мереж ефірного теле- і радіомовлення, проводового радіомовлення та телемереж.
Отже, виходячи з вказаної норми права, не можуть бути платниками єдиного податку третьої групи суб`єкти господарювання, які здійснюють, зокрема, діяльність із надання послуг з технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж.
Поряд з цим відповідач у податковій індивідуальній консультації тлумачить ці норми через призму Закону України «Про електронні комунікації» від 16.12.2020р. №1089-IX (далі Закон України «Про електронні комунікації»), який набрав чинності з 01.01.2022, у зв`язку чим вважає, що суб`єкти господарювання - фізичні особи-підприємці, які в рамках надання послуг у сфері електронних комунікацій здійснюють технічне обслуговування та експлуатацію відповідних мереж, у тому числі надають доступ до таких мереж, не мають права перебувати на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності.
Визначаючись щодо повноти та обґрунтованості наданих ДПС України роз`яснень відносно практичної форми та моделі поведінки позивача у відповідному колі податкових правовідносин, суд вважає за необхідне зазначити таке.
Дійсно, з 01.01.2022 набрав чинності, яким визначено правові, організаційні основи державної політики у сферах електронних комунікацій та радіочастотного спектра, а також права, обов`язки та відповідальність фізичних і юридичних осіб, які беруть участь у відповідній діяльності або ж користуються електронними комунікаційними послугами.
Відповідно до визначень, наведених у статті 2 вказаного Закону, доступ - надання відповідно до цього Закону права та можливості доступу до електронних комунікаційних мереж, інфраструктури, засобів та/або послуг іншим постачальникам електронних комунікаційних мереж та/або послуг з метою надання ними електронних комунікаційних мереж та/або послуг, у тому числі для мовлення (пункт 23). Мережа Інтернет (Інтернет) - це глобальна електронна комунікаційна мережа, що призначена для передачі даних та складається з фізично та логічно взаємоз`єднаних окремих електронних комунікаційних мереж, взаємодія яких базується на використанні єдиного адресного простору та на використанні інтернет-протоколів, визначених міжнародними стандартами (пункт 54).
Послуга доступу до мережі Інтернет - електронна комунікаційна послуга, що забезпечує доступ до мережі інтернет і можливість логічного з`єднання з кінцевими точками мережі Інтернет незалежно від технології, що застосовується в електронній комунікаційній мережі, та кінцевого (термінального) обладнання, що використовується (пункт 80).
Електронна комунікаційна послуга - це послуга, що полягає в прийманні та/або передачі інформації через електронні комунікаційні мережі, окрім послуг з редакційним контролем змісту інформації, що передається за допомогою електронних комунікаційних мереж і послуг (пункт 27).
Електронна комунікаційна мережа - це комплекс технічних засобів електронних комунікацій та споруд, призначених для надання електронних комунікаційних послуг (п.25). При цьому, електронна комунікація (телекомунікація, електрозв`язок) - передавання та/або приймання інформації незалежно від її типу або виду у вигляді електромагнітних сигналів за допомогою технічних засобів електронних комунікацій (п.28).
Постачальник електронних комунікаційних мереж - суб`єкт господарювання, який надає послуги доступу до електронної комунікаційної мережі, що знаходиться в його володінні, та до пов`язаних з нею засобів, або з використанням віртуальних мереж (пункт 85).
У той же час, постачальник електронних комунікаційних послуг - суб`єкт господарювання, який ф а к т и ч н о н а д а є та/або має право надавати е л е к т р о н н і комунікаційні п о с л у г и на власних м е р е ж а х та/або на мережах інших постачальників електронних комунікаційних послуг (пункт 87).
Оператором же електронних комунікацій (оператором) відповідно до пункту 70 статті 2 цього Закону вважається суб`єкт господарювання, який володіє, здійснює експлуатацію та управління електронними комунікаційними мережами та/або пов`язаними засобами. У разі постачання електронних комунікаційних мереж оператор вважається також «постачальником електронних комунікаційних м е р е ж», а в разі п о с т а ч а н н я електронних комунікаційних п о с л у г - «п о с т а ч а л ь н и ком електронних комунікаційних п о с л у г».
Поряд з цим, суд звертає увагу, що Закон України «Про електронні комунікації» не визначає окремого суб`єкта господарювання, який має право на здійснення діяльності у сфері електронних комунікаційних послуг без права на технічне обслуговування та експлуатацію мереж.
У той же час, у цій справі неможливість перебування суб`єкта господарювання на спрощеній системі оподаткування Податковий кодекс України пов`язує саме із тим, що такий суб`єкт господарювання має здійснювати господарську діяльність саме із надання послуг з технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж.
Отже, з метою встановлення можливості чи неможливості перебування позивача на спрощеній системі оподаткування, визначальним є встановлення тих видів діяльності, які здійснює позивач.
У відповідності до норм частини 2 статті 16 Закону України «Про електронні комунікації», суб`єкти господарювання, які мають намір здійснювати господарську діяльність як постачальники електронних комунікаційних мереж та/або послуг, повинні протягом місяця від початку такої діяльності надіслати до регуляторного органу повідомлення про початок здійснення діяльності у сфері електронних комунікацій.
Згідно із пунктом 8 частини 3 статті 16 Закону України «Про електронні комунікації», у повідомленні зазначається вид та опис електронних комунікаційних послуг. Інформація вноситься до Повідомлення шляхом проставляння суб`єктом господарювання відмітки навпроти найменування відповідного виду послуг чи доступу. У разі відсутності в орієнтовному переліку видів електронних комунікаційних послуг, затвердженому регуляторним органом, послуги, яку надає суб`єкт господарювання, вид та опис такої послуги надаються в довільній формі.
Відповідно до статті 17 цього Закону, регуляторний орган, яким є Національна комісія, що здійснює державне регулювання у сферах електронних комунікацій, радіочастотного спектра та надання послуг поштового зв`язку (далі НКЕК), включає ці відомості та веде Реєстр постачальників електронних комунікаційних мереж та послуг в електронному вигляді за встановленими ним порядком та формою.
Так, постановою НКЕК «Питання ведення реєстру постачальників електронних комунікаційних мереж та послуг» від 20.04.2022р. №30, затверджено «Порядок ведення реєстру постачальників електронних комунікаційних мереж та послуг та його форму», а також «Орієнтовний перелік видів електронних комунікаційних послуг».
В «Орієнтовному переліку видів електронних комунікаційних послуг», надане таке визначення послуги доступу до мережі Інтернет (код послуги IA.S1, саме за яким був зареєстрований позивач за №3383 у Реєстрі постачальників електронних комунікаційних мереж та послуг (а.с.15-16) - це послуга, що забезпечує доступ до мережі Інтернет і можливість логічного з`єднання з кінцевими точками мережі Інтернет незалежно від технології, що застосовується в електронній комунікаційній мережі, і кінцевого (термінального) обладнання, що використовується. У тому числі послуга широкосмугового доступу до мережі Інтернет. Тобто позивач здійснює діяльність, яка не є ідентичною діяльності, визначеної у підпункту 8 пункту 291.5 статті 291 Податкового кодексу України, як несумісною з перебуванням суб`єкта господарювання на спрощеній системі оподаткування, - з надання послуг з технічного обслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж.
Поряд з цим «Орієнтовним переліком видів електронних комунікаційних послуг» окремо передбачено послугу з кодом OS.S1 як «послугу технічного обслуговування і експлуатації електронних комунікаційних мереж». За визначенням її опису, як п о с л у га з підтримки у працездатному стані обладнання електронних комунікаційних мереж в процесі його експлуатації, при якому воно здатне виконувати задані функції, зберігаючи задані значення параметрів у межах, які встановлені в нормативно-технічній документації; експлуатації електронних комунікаційних мереж.
Втім як вже зазначено, у цій справі ФОП ОСОБА_1 включений до Реєстру постачальників електронних комунікаційних мереж та послуг за №3383, саме як постачальник електронних комунікаційних послуг, що надає послуги доступу до мережі Інтернет (код послуги IA.S1) (а.с.16).
Як вбачається з вказаних вище описів електронних комунікаційних послуг діяльність із надання доступу до мережі Інтернет не передбачає надання послуг із технічного обслуговування та експлуатації електронної комунікаційної мережі на користь інших осіб. При цьому матеріалам справи підтверджується, що позивач не є постачальником електронних комунікаційних мереж. Такі види електронних комунікаційних послуг зазначені в інших розділах таблиці «Орієнтовний перелік видів електронних комунікаційних послуг» за кодами NA.N1- NA.N10.
Таким чином, встановлені обставини у справі свідчать про те, що позивач не здійснює види діяльності, які є несумісними з перебуванням суб`єкта господарювання на спрощеній системі оподаткування, що визначені у підпункті 8 пункті 291.5 статті 291 Податкового кодексу України.
Що ж до відповідності видів діяльності за кодами Класифікації видів економічної діяльності ДК 009:2010 видам діяльності, передбаченим в «Орієнтовному переліку видів електронних комунікаційних послуг», суд звертає увагу на те, що відповідно до розділу 1 «Сфера застосування» Національного класифікатору України «Класифікація видів економічної діяльності ДК 009:2010», прийнятий наказом Держспоживстандарту України 11.10.2010 № 457 встановлює основи для підготовлення та поширення статистичної інформації за видами економічної діяльності. Основний принцип КВЕД полягає в об`єднанні суб`єктів господарювання, що виробляють подібні товари чи послуги або ж використовують подібні процеси для створення товарів чи послуг (тобто сировину, виробничий процес, методи або технології), у групи.
Основне призначення КВЕД - визначати та кодувати основні та другорядні види економічної діяльності юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців.
Основний вид економічної діяльності - це визначальна ознака у формуванні та стратифікації сукупностей статистичних одиниць для проведення державних статистичних спостережень. Органи державної статистики розраховують основний вид економічної діяльності на підставі даних державних статистичних спостережень відповідно до статистичної методології за підсумками діяльності підприємств за рік.
Крім того, КВЕД призначений забезпечувати:
- статистичний облік підприємств і організацій за видами економічної діяльності;
- проведення державних статистичних спостережень економічної діяльності, а також аналізу статистичної інформації на макрорівні (складання показників національних рахунків - рахунків виробництва й утворення доходу, таблиці «витрати-випуск»);
- зіставлення національної статистичної інформації з міжнародною через застосування єдиної статистичної термінології, статистичних одиниць, а також принципів визначення та змінення видів економічної діяльності підприємств і організацій.
Тобто, КВЕД - це статистичний інструмент для впорядкування економічної інформації. Водночас, Класифікація є механізмом спільної мови, що має використання в багатьох інших, нестатистичних сферах (соціальному та податковому регулюванні, ліцензуванні, системі тарифів тощо), проте, вона не завжди адаптована до цього повною мірою. Отже, Класифікація не завжди відповідає всім потребам користувачів за межами статистичної системи, у зв`язку із чим можуть виникнути суперечності щодо юридичного використання коду КВЕД. Слід мати на увазі, що код виду діяльності не створює прав чи обов`язків для підприємств і організацій, не спричинює жодних правових наслідків. Код виду діяльності не обов`язково достатній критерій для виконання умов, передбачених тими чи іншими нормативними актами. У застосуванні нормативних актів чи контрактів код виду діяльності - це припущення, а не доказ.
Будь-яке використання КВЕД не для статистичних потреб (адміністративних або ж нормативних) здійснюють самі користувачі за власними правилами, відповідаючи за це та належно пояснюючи таке використання.
Отже, види діяльності у сфері електронних комунікацій, передбачені в «Орієнтовному переліку видів електронних комунікаційних послуг», можуть не збігатися з КВЕД, і навпаки, а такий збіг або його відсутність не створює прав та обов`язків для суб`єктів господарювання та жодні правові наслідки зазначеного відсутні.
У підсумку, аналізуючи наведене правове регулювання у контексті поставлених позивачем питань (зокрема, про можливість перебування на спрощеній системі оподаткування за КВЕД 61.10) та наданих контролюючим органом загальних посилань на положення ПК України та Закону України «Про електронні комунікації», без надання оцінки обставинам, що чітко свідчать про неоднозначність відповідних норм податкового та іншого законодавства (ототожнення видів діяльності у сфері електронних комунікацій, які визначені в «Орієнтовному переліку видів електронних комунікаційних послуг», з окремими видами діяльності, що згадуються в Податковому кодексі України), суд дійшов висновку, що ДПС України, у цьому випадку, було надано необґрунтовані та, насамперед, нечіткі, та неповні відповіді на поставлені позивачем питання. Консультація суперечить абзацу четвертому підпункту 2 пункту 291.4 статті 291 Податкового кодексу України. Крім того, у своєму зверненні позивач запитував чи мав він право як фізична особа-підприємець, перебувати на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності у період з 01.01.2012 по 2024 рік. Однак, у податковій індивідуальній консультації відсутнє належне та чітке обґрунтування стосовно можливості перебування позивача до 01.01.2022 на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності.
Надаючи оцінку доводам сторін, щодо відсутності/наявності порушеного права позивача оскаржуваною консультацією, суд зауважує, що відповідно до частини 1 статті 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.
Відповідно до ч.1 ст.2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
При цьому, захист прав, свобод та інтересів осіб передбачає наявність встановленого судом факту їх порушення, що має існувати на момент їх звернення до суду, передувати йому та, у свою чергу, підтверджуватися належними доказами. Порушення прав, свобод чи інтересів особи - це фактичний наслідок протиправного рішення, дії чи бездіяльності відповідного органу щодо неї. Як наслідок, моментом порушення є момент прийняття рішення, вчинення дій або бездіяльності, які породжують або ж можуть породити в майбутньому негативні наслідки.
Іншими словами, таке рішення (дії чи бездіяльність) є юридичним фактом, котрий повинен існувати на момент звернення до суду, передувати йому та підтверджуватися належними доказами.
Суд при вирішенні цієї справи враховує правові висновки з аналогічного правозастосування суду касаційної інстанції.
Так, Верховний Суд неодноразово, зокрема, у постанові від 24.04.2020 у справі №805/1461/17-а, від 18.05.2020 у справі №810/2842/16 зазначав, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання й повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику практичної форми та/або ж моделі його поведінки у визначеному й викладеному останнім у своєму запиті колі податкових правовідносин.
Доповнюючи відповідну правову позицію, Верховний Суд у постанові від 31.01.2023 у справі №160/4350/22 відзначив, що метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння податковим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування. Податкова консультація обов`язково має містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника, обґрунтування застосування певних норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
У постанові Верховного Суду від 28.01.2020 у справі №804/8131/16 колегія суддів зазначила, що при наданні неякісної та/або незаконної податкової консультації контролюючий орган порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та позбавляє права, передбаченого п.53.1 ст.53 ПК України, у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності, а також вирішити проблемні питання, які виникли при застосуванні податкового законодавства. Це означає, що податкова консультація, яка містить цитування нормативно-правових актів, однак не містить чітких висновків або рекомендацій щодо їх застосування для конкретного платника у певних обставинах, не виконує своє головне завдання.
Оскільки відповідач надав необґрунтовану, досить нечітку та неповну відповідь на поставлені позивачем питання, то оскаржувана індивідуальна податкова консультація порушує право позивача як платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства, тому така консультація підлягає скасуванню, а позовні вимоги задоволенню у повному обсязі.
Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Враховуючи вищевикладене, вбачається стягнути з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача 3028грн. в рахунок повернення сплачений при подачі позову до суду судовий збір.
Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд
В И Р І Ш И В:
Визнати протиправною та скасувати податкову консультацію Державної податкової служби України від 13.09.2024 №4435/ІПК/99-00-24-03-03.
Стягнути з Державної податкової служби України за рахунок бюджетних асигнувань на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 в рахунок повернення сплачений при подачі позову до суду судовий збір у розмірі 3028грн.
Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повне рішення складено 19.08.2025.

Суддя І.Г. Шевченко