Справа № 480/6748/24
Суддя: Є.Д. Кравченко
Дата ухвалення: 2025-08-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
13 серпня 2025 року Справа № 480/6748/24
Сумський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Кравченка Є.Д., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу №480/6748/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Теплогенеруюча компанія «БІОРЕСУРС СУМИ» до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Теплогенеруюча компанія «БІОРЕСУРС СУМИ» (далі - позивач) звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області (далі- відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2), в якій просить:
- визнати протиправним та cкасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Сумській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11242494/41402614 від 17.06.2024року, про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 24.05.2023 року;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену Товариство з обмеженою відповідальністю «Теплогенеруюча компанія "БІОРЕСУРС СУМИ" податкову накладну № 2 від 24.05.2023 року, датою її первинного подання платником податків на реєстрацію.
Позовні вимоги мотивовані тим, що позивач направив для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 24.05.2023 № 2, проте ним було отримано квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної на підставі відповідності операції п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Позивачем направлено Головному управлінню ДПС у Сумській області документи, які підтверджують реальність здійснення господарської операції. Проте, незважаючи на вичерпний перелік наданих документів та пояснення, надані позивачем, рішенням Головного управління Державної податкової служби у Сумській області від 17.06.2024 року № 11242494/41402614, було відмовлено позивачу у реєстрації податкової накладної від 24.05.2023 № 2. Позивач вважає зазначене рішення протиправним, просить його скасувати та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 24.05.2023 № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Ухвалою суду позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі. Розгляд справи вирішено провести за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи.
Від Головного управління ДПС у Сумській області до суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач позовні вимоги не визнав, зазначивши, що подана позивачем на реєстрацію податкова накладна від 24.05.2023 № 2 перевірялася в автоматичному режимі на відповідність критеріям ризиковості здійснення операцій, що перелічені у додатку 3 Порядку № 1165. За результатами автоматизованої перевірки вищезазначеної податкової накладної, контролюючим органом надіслано позивачу квитанцію від 15.06.2023 про зупинення її реєстрації та позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За результатами розгляду поданих позивачем письмових пояснень та копій документів Комісією Головного управління ДПС у Сумській області прийнято рішення від 17.06.2024 року № 11242494/41402614 про відмову в реєстрації податкової накладної від 24.05.2023 № 2, у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Зокрема, в розділі «Додаткова інформація» рішення зазначено: «Дані податкового обліку не відповідають даним первинних документів (код ДКПП 35.30 «Постачання пари та кондиційованого повітря» згідно ДКПП не відповідає нормам податкового законодавства), що не дає можливості ідентифікувати зміст та обсяг господарської операції.».
Враховуючи вищевикладене, представник стверджує, що оскаржуване рішення від 17.06.2024 року № 11242494/41402614, якими відмовлено у реєстрації податкової накладної від 24.05.2023 № 2 є правомірним та обґрунтованим, а тому підстави для його скасування відсутні.
Представник Державної податкової служби України, у поданому суду відзиві, виклав аналогічну з першим відповідачем позицію.
Від представника позивача надійшла відповідь на відзив, в якій представник виклав доводи, аналогічні доводам позовної заяви.
Дослідивши матеріали справи, оцінивши наявні в ній докази в їх сукупності, суд дійшов висновку, що позов підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Теплогенеруюча компанія «БІОРЕСУРС СУМИ» є юридичною особою приватного права, основним видом економічної діяльності якого є постачання пари, гарячої води та кондиційованого повітря (код КВЕД 35.30 ).
29.12.2022 між ТОВ "ТК "Біоресурс Суми" та Комунальним некомерційним підприємством Сумської обласної ради "Обласна дитяча клінічна лікарня" за результатом публічних закупівель було укладено Договір про надання послуг постачання теплової енергії за державні кошти від 29.12.2022 № 210 (далі Договір) (а.с. 95-97), відповідно до умов якого ТОВ "ТК "Біоресурс Суми" (Постачальник) зобов`язується надати КНП Сумської обласної ради "Обласна дитяча клінічна лікарня" (Замовнику) послуги з постачання теплової енергії для опалення приміщень та гарячої води (ДК 021:2015, 09320000-8 Пара, гаряча вода та пов`язана продукція (постачання теплової енергії для опалення приміщень та гарячої води) (далі -Послуги), а Замовник - прийняти і своєчасно оплачувати надані Послуги за встановленими тарифами у строки і на умовах, передбачених Договором.
Відповідно п. 1.2 та п. 3.1 Договору одиниця виміру та вартість послуги з постачання теплової енергії визначається за Гкал.
Згідно із п. 4.2 Договору, розрахунок проводиться щомісячно шляхом оплати Замовником вартості спожитої теплової енергії протягом 10 календарних днів після пред`явлення Постачальником рахунка на оплату або після підписання Сторонами акта приймання-передачі послуг, який складається щомісячно не пізніше 22 числа відповідного місяця.
24.05.2023 року КНП Сумської обласної ради "Обласна дитяча клінічна лікарня" здійснило оплату за надані послуги у розмірі 159415,03 грн., що підтверджується платіжною інструкцією від 24.05.2023 року № 23/05/2023 (а.с.17) та випискою АТ КБ "ПриватБанк" (а.с.15).
Заборгованість по взаємних розрахунках за дані послуги відсутня, що підтверджується актом звірки за травень 2023 року (а.с. 20).
За фактом здійснення господарської операції ТОВ "ТК "Біоресурс Суми" склало податкову накладну від 24.05.2023 № 2 (а.с. 23).
Згідно із квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрація податкової накладної від 24.05.2023 № 2 зупинена (а.с. 185). Підставою для зупинення вказано: «Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 24.05.2023 № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 35.30, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D"=85.8867%, "P"=0.».
Позивач направив до Головного управління ДПС у Сумській області пояснення та копії документів, які висвітлювали обставини діяльності позивача та обставини господарської операції, по якій було складено податкову накладну, реєстрація якої була зупинена (а.с.99-100).
За результатами розгляду наданих позивачем письмових пояснень та документів, Комісією Головного управління ДПС в Сумській області прийнято рішення від 17.06.2024 № 11242494/41402614 про відмову у реєстрації податкової накладної від 24.05.2023 № 2 (а.с. 101). Підставами відмови у реєстрації податкової накладної від 24.05.2023 № 2 у рішенні зазначено: "наданням платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства". У розділі "Додаткова інформація" вказано: "Дані податкового обліку не відповідають даним первинних документів (код ДКПП 35.30 «Постачання пари та кондиційованого повітря» згідно ДКПП не відповідає нормам податкового законодавства), що не дає можливості ідентифікувати зміст та обсяг господарської операції."
Вважаючи рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної, неправомірним, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із наступного.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За змістом підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (у редакції, чинній на час спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок № 1165, в редакції, чинній на час спірних правовідносин).
Пунктом 2 Порядку № 1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Пунктом 7 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктами 10 та 11 Порядку № 1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.
До критеріїв ризиковості здійснення операцій пунктом 1 віднесено такий: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, регламентований Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок № 520, у редакції, чинній на час спірних правовідносин).
Пунктами 2-4 Порядку № 520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
За змістом пункту 5 Порядку № 20 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; оговори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п. 6 Порядку № 520).
Відповідно до пункту 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Згідно з пунктом 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку (п. 12 Порядку № 520).

Згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Компелексний аналіз зазначених норм свідчить про те, що контролюючий орган, після надходження податкової накладної / розрахунку коригування до ДПС для реєстрації в ЄРПН, в автоматизованому режимі здійснює її розшифрування та проводить відповідну перевірку, зокрема щодо наявності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування через відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або через відповідність відображених у ній операції критеріям ризиковості здійснення операцій.

Автоматизований моніторинг відповідності господарської операції, відображеної у податковій накладній, критеріям оцінки ступеня ризиків здійснюється відповідно до ознак, наведених у пунктах 1-6 критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку №1156).

У разі, коли за результатами моніторингу господарська операція, відображена у податковій накладній, відповідає критеріям ризиковості здійснення операції (крім податкової накладної, складеної платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку) реєстрація такої податкової накладної зупиняється.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган зобов`язаний, зокрема, вказати конкретний критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також запропонувати платнику надати пояснення та копії документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Зі змісту долученої до матеріалів справи квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 24.05.2023 № 2 суд встановив, що податковим органом сформовано висновок про відповідність господарської операції п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Мотивуючи цей висновок податковий орган зазначив, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 35.30, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Надаючи правову оцінку зазначеним підставам для зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних, суд звертає увагу на те, що Порядок № 1165 не містить вимоги про прийняття контролюючим органом окремого рішення з питання зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Водночас, виходячи з наведених вище положень пунктів 10, 11 Порядку № 1165, зміст такого рішення наводиться податковим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

При цьому, пунктом 11 Порядку № 1165 передбачено вимоги до змісту такої квитанції, а саме - у ній обов`язково мають бути зазначені: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Дослідивши долучену до матеріалів справи копію квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, суд встановив, що в ній не зазначено вимог до платника податків в частині надання конкретних пояснень та документів з метою реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Наведене, на переконання суду, унеможливлює визначення платником порядку своїх дій, які він має вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування у ЄРПН.

Верховний Суд у постанові від 08 лютого 2022 року у справі № 380/8213/21 зазначив, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Однак, у цій справі надіслана позивачу квитанція містила лише загальне посилання на наявність у нього права подати пояснення та копії документів без зазначення їх конкретного переліку.

Посилання представника відповідачів на те, що перелік документів, надання яких є необхідним для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, визначений пунктом 5 Порядку № 520, суд визнає безпідставними, оскільки зазначеною нормою передбачено орієнтовний перелік таких документів (застосовано словосполучення "може подати"), що не дає платнику податків можливість достовірно визначити обсяг необхідних документів, надання яких податковому органу буде достатнім для реєстрації податкової накладної у ЄРПН.

Разом із тим, позивачем було надано до контролюючого органу документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції, разом з копіями документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зокрема, у поясненнях позивач зазначив, що ТОВ "ТК "Біоресурс Суми" є господарюючим суб`єктом, який спеціалізується в галузі виробництва та постачання теплової енергії на підставі ліцензії на право провадження господарської діяльності з виробництва теплової енергії на установках з використанням нетрадиційних або поновлювальних джерел енергії виданої відповідно до розпорядження Сумської обласної державної адміністрації від 14.09.2017 року № 524-од. Згідно зі штатним розкладом позивача станом на травень 2022 року загальна кількість працівників, які працевлаштовані на ТОВ "ТК "Біоресурс Суми" становить 11 штатних одиниць, з них 8 осіб займали посади машиніст (кочегар) котельні, 1 особа посаду водія, 1 особа посаду слюсара та 1 особа посаду директора. Позивач має 3 одиниці власних транспортних засобів, що підтверджується свідоцтвом про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_1 , СХК 683595 та СХК 152815. Інформацію про транспортні засоби подано до контролюючого органу у повідомленні про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП.

Виробництво та постачання теплової енергії (пара та гаряча вода і їх постачання), ТОВ "ТК "Біоресурс Суми" здійснює в орендованому нежитловому приміщенні котельні загальною площею 211,9 кв. м., яке розміщене в одноповерховій будівлі за адресою: м. Суми, вул. Ковпака, 22, яким Товариство користується на підставі договору оренди нерухомого майна, що належить до спільної власності територіальних громад сіл, селищ, міст Сумської області від 19.09.2017 року, посвідчений приватним нотаріусом Сумського міського нотаріального округу Марченко І.В.. зареєстрований в реєстрі № 1949 та акту приймання-передачі нежитлового приміщення від 19 вересня 2017 р. Інформацію про орендовані приміщення і подано до контролюючого органу у повідомленні про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП.

ТОВ "ТК "Біоресурс Суми" повністю забезпечено власними основними засобами, а саме: котел твердопаливний Ardenz ТМ 1500, теплова потужність - 1,5 МВт, 2 шт., котел твердопаливний Ardenz Т 1250, теплова потужність -1,25 МВт, 1 шт., циклон 1000-1500 (з димососом Д5) 3 шт., насос CS 80-160 С 2шт., лічильник тепла-1 шт., димова труба 1шт., що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 104 за березень 2023року.

У травні 2023 року тверде паливо/сировина (тріска, кускові відходи, дрова) були придбані у ТОВ «БРЕНВЕЛЬ» (), що підтверджується договором поставки № 01/07-22 від 01 липня 2022 року, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, платіжними інструкціями та актом звірки за березень 2023 року. Доставка від постачальника до котельні місто Суми, вул. Ковпака, 22 здійснювалося власним транспортним засобом. Дана сировина використовується виключно для виробництва теплової енергії (пара та гаряча вода і їх постачання). Залишки сировини зберігаються на території котельні місто Суми, вул. Ковпака, 22.

Враховуючи викладене, позивач має достатній обсяг матеріальних ресурсів, економічно необхідних для самостійного виробництва та надання послуг постачання теплової енергії, а також має необхідні умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу наявності управлінського та/або технічного персоналу, транспортних засобів, здійснення операцій з надання послуг, зазначеному платником податку в документах обліку.

На підтвердження реальності здійснення господарської операції, яка стала підставою для складення податкової накладної позивач у поясненнях зазначив, що 29.12.2022 між ТОВ "ТК "Біоресурс Суми" та Комунальним некомерційним підприємством Сумської обласної ради "Обласна дитяча клінічна лікарня" за результатом публічних закупівель було укладено Договір про надання послуг постачання теплової енергії за державні кошти від 29.12.2022 № 210 (далі Договір) (а.с. 95-97), відповідно до умов якого ТОВ "ТК "Біоресурс Суми" (Постачальник) зобов`язується надати КНП Сумської обласної ради "Обласна дитяча клінічна лікарня" (Замовнику) послуги з постачання теплової енергії для опалення приміщень та гарячої води (ДК 021:2015, 09320000-8 Пара, гаряча вода та пов`язана продукція (постачання теплової енергії для опалення приміщень та гарячої води) (далі -Послуги), а Замовник - прийняти і своєчасно оплачувати надані Послуги за встановленими тарифами у строки і на умовах, передбачених Договором.

Відповідно п. 1.2 та п. 3.1 Договору одиниця виміру та вартість послуги з постачання теплової енергії визначається за Гкал.

Згідно із п. 4.2 Договору, розрахунок проводиться щомісячно шляхом оплати Замовником вартості спожитої теплової енергії протягом 10 календарних днів після пред`явлення Постачальником рахунка на оплату або після підписання Сторонами акта приймання-передачі послуг, який складається щомісячно не пізніше 22 числа відповідного місяця.

Відповідно до визначених умовами договору, за результатами фактично наданих послуг позивачем було складено та підписано з Замовником Акт надання послуг від 23 травня 2023 року № 5 на загальну суму 159415,03 грн. в т.ч. ПДВ 26569,17 грн. (а.с. 91).

24.05.2023 року КНП Сумської обласної ради "Обласна дитяча клінічна лікарня" здійснило оплату за надані послуги у розмірі 159415,03 грн., що підтверджується платіжною інструкцією від 24.05.2023 року № 23/05/2023 (а.с.17) та випискою АТ КБ "ПриватБанк" (а.с.15).

Заборгованість по взаємних розрахунках за дані послуги відсутня, що підтверджується актом звірки за травень 2023 року (а.с. 20).

Аналіз наданих позивачем документів та пояснень свідчить про відсутність у них дефекту форми, змісту або походження, які у силу частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, спричинили б втрату такими документами юридичної сили.

При цьому, суд зазначає, що подією, за якою позивачем складено податкову накладну від 24.05.2023 № 2 є дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню.

Отже, платник податку після настання першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК України, був зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У контексті вищенаведеного суд також зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а.

Відтак, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та його контрагентом, а також враховуючи те, що відповідні пояснення та додаткові документи надані контролюючому органу, суд дійшов висновку, що в контролюючого органу не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкових накладних.

При цьому, на переконання суду, належних та допустимих, достатніх та достовірних доказів включення господарської операції позивача до переліку ризикових не надано.

Так, заперечуючи проти підстав для задоволення позовних вимог, відповідач зазначив, що у податковій накладній від 24.05.2023 № 2, складеній на постачання теплової енергії, позивач повинен був вказати товар з умовним кодом "00401", оскільки відповідно положень ПК України, операції з постачання теплової енергії визначено як "постачання товарів". Отже, заповнення графи 3.3 податкової накладної від 24.05.2023 № 2 кодом ДКПП 35.30 "Постачання пари та кондиційованого повітря" не відповідає нормам чинного податкового законодавства.

Оцінюючи вказаний довод, суд зазначає, що помилки у реквізитах, визначених п. 201.1 Податкового кодексу України (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді (п. 201.10 Податкового кодексу України).

Проте, якщо при складанні податкових накладних допущені помилки у коді товару з УКТ ЗЕД, така помилка може бути виправлена шляхом складання постачальником розрахунку коригування до такої податкової накладної на дату виявлення помилки та реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН.

Відповідно до п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України, розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

У межах цих правовідносин суд враховує те, що у поданій на реєстрацію податковій накладній код УКТ ЗЕД вказаний, але як визнає сам позивач, при заповненні податкової накладної було допущено помилку в частині правильного зазначення коду УКТ ЗЕД.

Водночас, з урахуванням п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України, допущена платником помилка в зазначенні коду УКТ ЗЕД, який зазначений в податковій накладній від 24.05.2023 № 2 може бути виправлена самим платником шляхом складання відповідного розрахунку коригування до податкової накладної, але такий розрахунок може бути складений лише щодо податкової накладної, яка зареєстрована в ЄРПН.

Водночас, на переконання суду, вже на етапі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючим органом було не дотримано принципу правової визначеності.

Так, загальне зазначення в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної щодо надання документів призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

При цьому, відповідач не був позбавлений можливості з урахуванням наданих повноважень, передбачених пунктом 9 Порядку № 520, надіслати повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі. Однак, зазначеним правом відповідач не скористався, а одразу прийняв рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 24.05.2023 № 2.

У даному випадку, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Незазначення конкретного необхідного переліку документів, що має подати позивач, фактично призвело до створення штучних передумов для невиконання позивачем вимоги про надання необхідних документів, перелік яких по суті залишався для нього невідомим, що у свою чергу призвело до створення штучних передумов для прийняття оскаржуваних рішень.

Суд звертає увагу на той факт, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 22.07.2019 у справі № 815/2985/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, висновки якого, в силу вимог частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, суд враховує при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.

За наведених обставин, з урахуванням правових висновків Верховного Суду та норм чинного законодавства України, суд дійшов висновку, що рішення від 17.06.2024 № 11242494/41402614 про відмову у реєстрації податкової накладної є протиправним та підлягає скасуванню, а відтак позовні вимоги в цій частині належить задовольнити.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати подану податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, то варто звернути увагу на наступне.

Відповідно до вимог п. 201.1, 201.10 ст. 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.

Згідно з приписами п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.

Проте, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Відповідно до ч. 3 ст. 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 24.05.2023 № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд також зауважує, що рішення суду має бути не тільки законним та обґрунтованим, воно повинно бути ще й ефективним у захисті порушених прав, свобод та інтересів. А тому вважає, що покладання на Державну податкову службу України обов`язку зареєструвати податкову накладну не вважатиметься втручанням у його дискреційні повноваження.

Враховуючи задоволення позовних вимог, позивачу за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області, як відповідача, що прийняв спірне рішення, підлягає відшкодуванню сплачена позивачем 3028,00 грн. сума судового збору, що є належним розміром, який підлягав сплаті до бюджету на час звернення позивача до суду.

Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Теплогенеруюча компанія «БІОРЕСУРС СУМИ» до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.06.2024 № 11242494/41402614.

Зобов`язати Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, ) зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Теплогенеруюча компанія «БІОРЕСУРС СУМИ» (пл. Незалежності, 10, офіс 26, м. Суми, Сумська область, 40000, ) від 24.05.2023 № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (вул. Іллінська, 13, м. Суми, Сумська область, 40009, ) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Теплогенеруюча компанія «БІОРЕСУРС СУМИ» (пл. Незалежності, 10, офіс 26, м. Суми, Сумська область, 40000, ) судовий збір у розмірі 3028 (три тисячі двадцять вісім) грн. 00 коп.

Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя Є.Д. Кравченко