Справа № 160/9989/22
Суддя: Чепурнов Д.В.
Дата ухвалення: 2025-08-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

05 серпня 2025 року м. Дніпросправа № 160/9989/22
Суддя І інстанції Врона О.В.

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Чепурнова Д.В. (доповідач),

суддів: Іванова С.М., Сафронової С.В.,

за участю секретаря судового засідання Дивнич Д.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 березня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Алкогольно-безалкогольний комбінат Дніпро» до 1-Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, 2- Державної податкової служби України про визнання протиправними дій, рішень та розпорядження, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат Дніпро» звернулося до суду з вищевказаним позовом в якому, урахуванням уточнень, просило:

1. Визнати протиправними дії посадових осіб Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо складання акту від 27.06.2022 №1035/04-36-09-01/36710304 про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні виробництва, оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним та викладення в ньому висновків про порушення Товариством з обмеженою відповідальністю «Алкогольно-безалкогольний комбінат Дніпро» вимог Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-ВР (далі Закон №481/95-ВР);

2. Зобов`язати Державну податкову службу України та Головне управління ДПС у Дніпропетровській області утриматися від вчинення дій щодо прийняття розпорядження про анулювання ліцензій, виданих Товариству з обмеженою відповідальністю «Алкогольно-безалкогольний комбінат Дніпро» №00004, №00003, №00112;

3. Визнати протиправними та скасувати рішення про застосування фінансових санкцій, винесені Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області:

- від 21.07.2022 №000178/04-36-09-01/36710304, яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 437376,00грн;

від 21.07.2022 №000179/04-36-09-01/36710304, яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 3519680,96грн;

- від 21.07.2022 №000180/04-36-09-01/36710304, яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17801102,88 грн;

4. Визнати протиправним та скасувати розпорядження Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 01.07.2022 №152-рл щодо анулювання ліцензії ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат Дніпро» №00084 на право оптової торгівлі алкогольними напоями, крім сидру та перрі (без додання спирту) терміном дії з 07 грудня 2021 року до 07 грудня 2026 року;

5. Зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області видалити з Єдиного реєстру ліцензіатів з виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах інформацію щодо анулювання Товариству з обмеженою відповідальністю «Алкогольно-безалкогольний комбінат Дніпро» ліцензії №00084 на право оптової торгівлі алкогольними напоями, крім сидру та перрі (без додання спирту) терміном дії з 07 грудня 2021 року до 07 грудня 2026 року та поновити про неї інформацію (внести відомості) до цього Реєстру.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 березня 2025 року позовні вимоги було задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення про застосування фінансових санкцій №000178/04-36-09-01/36710304 від 21.07.2022, винесене Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.

Визнано протиправним та скасувано рішення про застосування фінансових санкцій №000179/04-36-09-01/36710304 від 21.07.2022, винесене Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.

Визнано протиправним та скасовано рішення про застосування фінансових санкцій №000180/04-36-09-01/36710304 від 21.07.2022, винесене Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.

У задоволенні іншої частини позовних вимог було відмовлено.

Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду в частині задоволених позовних вимог скасувати та прийняти нове рішення яким відмовити у частині задоволених позовних вимог, в решті рішення залишити без змін. Вказує , що судом першої інстанції під час повторного розгляду справи не було взято до уваги висновки викладені у постанові Верховного Суду від 17.10.2024, якою касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області задоволено частково: рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.09.2022 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 12.01.2023 у справі №160/9989/22 скасовано, справу №160/9989/22 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції, які відповідно до ч.5 ст.353 КАС України, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи. Звертає особливу увагу, що ні під час судового розгляду, ані під час оголошення судом обґрунтування винесення такого рішення взагалі не озвучувалося питання повноважень ГДІ Запорожець С., ГДІ Радько П.,, проте, контролюючий орган, як і Верховний Суд у постанові від 14 жовтня 2024 року у даній справі при викладенні своїх доводів озвучував, що взагалі не розуміє яке має значення підписання довідки посадовими особами ГДІ Запорожець С., ГДІ Радько П., якщо участь представників податкового органу під час проведення інвентаризації (зняття залишків готової продукції) взагалі не є обов`язковою на що не було отримано ні доводів позивача по справі, ні питань від суду першої інстанції, проте, в подальшому, при винесенні судового рішення вищевказане судом було розцінено як підтвердження відсутності повноважень у представників контролюючого органу. Доводи податкового органу не піддані ретельній перевірці на підставі усіх доказів в їх сукупності, які надано сторонами. Зокрема, податковий орган надавав суду протоколи огляду від 22 червня 2022 року та від 16 червня 2022 року, довідку від 20 червня 2022 року та інвентаризаційну відомість від 20 червня 2022 року, з підписом уповноваженої особи платника податків і доводив, що в інших складських приміщеннях ТОВ «АБК ДНІПРО», за адресою: Дніпропетровська область, Царичанський район, смт. Царичанка, вул. Царичанська, буд. 168, (крім позначеного літерою Д-1 складського приміщення), виявлено наявність вироблених алкогольних напоїв у кількості 319 538 пляшок останніх, що зберігалися ТОВ «АБК ДНІПРО» у місцях, не внесених до Єдиного державного реєстру місць зберігання алкогольних напоїв. Судом не було ретельно перевірено обґрунтування позовних вимог та зміст позовної заяви, а також заяви по суті справи, пояснення учасників справи, їх представників з приводу заперечень щодо фактичних обставин, встановлених під час перевірки, оскільки, як вбачається з уточнення до позовної заяви (т.3 а.с.28-34), позивачем зазначено лише про не згоду з рішеннями податкового органу з процедурних питань, зокрема з не направлення платнику податків усіх додатків до акту перевірки від 27 червня 2022 року та до актів від 16 червня 2022 року, 22 червня 2022 року. Мотивувальна частина рішення суду, щодо вищезазначеного рішення, стосується взагалі іншого рішення про застосування фінансових санкцій, а саме рішення від 21 липня 2022 року №000178/04-36-09-01/36710304, що свідчить про формальний підхід до прийняття оскаржуваного рішення. Верховний Суд скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій зазначив про те, що в акті перевірки податковим органом зазначено, що спирт коньячний 6-річної витримки ТОВ «АБК Дніпро» імпортується від ОАО «Хачмас-Шараб» (Азербайжанська республіка).У сукупності встановлених обставин під час судового розгляду, підтверджено що у складському не виробничому приміщенні підприємства лише розпочато встановлення обладнання для виготовлення коньячного спирту, на час проведення перевірки, а також відсутність змонтованого та/або діючого апарату подвійної згонки, прямої дії, безперервної дії, періодичної дії та їх комбінацій та/або будь-яких комбінацій, обладнання (устаткування) з`єднаних з повним технологічним циклом на час проведення перевірки, доводить те, що порушення встановлені податковим органом є обґрунтованими. В той же час під час нового розгляду справи так і не доведено, що на момент проведення перевірки був наявний повний технологічний цикл, що і є обставиною, що доводить обґрунтованість висновків контролюючого органу. Проте, дану обставину суд першої інстанції не врахував, вже вдруге проігнорував тим самим порушивши вимоги Верховного Суду, щодо дій, які повинні бути виконані судом першої інстанції під час нового розгляду справи. У разі застосування фінансових санкцій до суб`єкта господарювання за допущення такого порушення, як зберігання та реалізацію тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, не встановленого зразка, у визначеному законодавством порядку, має бути встановлено факт відсутності акцизної марки або наявності марки невстановленого зразка та вартість товару з такими марками. Суд першої інстанцій так і не дослідив належним чином доказів та не надав належної оцінки доводам податкового органу, що свідчить про не дотримання принципів процесуального закону та неврахування висновків Верховного Суду, які були зроблені під час направлення справи на новий розгляд. Вже вдруге суд першої інстанції надав перевагу іншим доводам позивача, без перевірки фактів та інформації, зафіксованої у цьому акті, а також інших актах, наприклад яким задокументовано відмову представником платника податків від підпису, тощо. Також, суд повторно залишив поза увагою доводи контролюючого органу, що надані заявки-розрахунки на придбання марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв, зокрема, марки акцизного податку із зазначенням суми акцизного податку 25,329 грн отримувались ТОВ «АБК ДНІПРО» для маркування алкогольної продукції згідно коду УКТЗЕД , назва напою «Настоянка», місткістю 0,5 літра із вмістом спирту 38% об`ємних одиниць, але фактично зазначеними марками акцизного податку маркувалась алкогольна продукція горілка «Класична» ТМ «Колос» місткістю 0,5 літра із вмістом спирту 40% об`ємних одиниць, що є порушенням вимог статті 226 ПК України. Не було належним чином досліджено акт про встановлення факту незаконного використання суб`єктом господарювання ТОВ «АБК ДНІПРО» марок акцизного податку від 23 червня 2022 року з описом алкогольних напоїв, які марковані марками акцизного податку з порушенням вимог чинного податкового законодавства України, які знаходились на території ТОВ «АБК ДНІПРО». Не прийняття таких доказів, як акти фактичних перевірок інших суб`єктів господарювання, зокрема магазинів «Алкомаг» та «Делві» та навпаки, визнання неналежним доказом фотознімків є порушенням, та суперечать висновкам Верховного Суду. Оскільки, податковий орган довів суду, що під час фактичних перевірок зазначених суб`єктів господарювання встановлено отримання ними алкогольної продукції від ТОВ «АБК ДНІПРО», а відтак, неврахування судом першої інстанції, що вказані акти не стосуються позивача є протиправними, оскільки суперечать повністю позиції Верховного Суду. Крім того, судом першої інстанції, всупереч вимог Верховного Суду не надано належної оцінки доказам інформації баз даних податкового органу та Реєстру податкових накладних. Звертає увагу, що під час допиту свідка позивача, останнім було підтверджено технічну неможливість забезпечення повного технологічного циклу, необхідного для виготовлення коньячного спирту, проте, цей факт також залишився без уваги, як і безліч інших, що заслуговує особливої уваги суду апеляційної інстанції.

У письмовому відзиві на апеляційну скаргу ТОВ «АБК ДНІПРО» просить відмовити у її задоволенні та залити без змін рішення суду першої інстанції.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представники відповідачів підтримали вимоги апеляційної скарги з викладених у ній підстав, представник ТОВ «АБК ДНІПРО» просив відмовити у її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Алкогольно-безалкогольний комбінат Дніпро» зареєстровано 01.10.2009 та перебуває на податковому обліку в Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків.

Видами економічної діяльності ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат Дніпро» є: дистиляція, ректифікація та змішування спиртних напоїв (код КВЕД 11.01 - основний); вирощування винограду (код КВЕД 01.21); виробництво виноградних вин (код КВЕД 11.02); виробництво інших недистильованих напоїв із зброджуваних продуктів (код КВЕД 11.04); діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (код КВЕД 46.17); оптова торгівля напоями (код КВЕД 46.34); вантажний автомобільний транспорт (код КВЕД 49.41); виробництво сидру та інших плодово-ягідних вин (код КВЕД 11.03); виробництво пива (код КВЕД 11.05); виробництво безалкогольних напоїв; виробництво мінеральних вод та інших вод, розлитих у пляшки (код КВЕД 11.07); виробництво паперу та картону (код КВЕД 17.12); друкування іншої продукції (код КВЕД 18.12); ремонт і технічне обслуговування інших машин і устатковання (код КВЕД 33.19); забір, очищення та постачання води (код КВЕД 36.00); діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (код КВЕД 46.19); неспеціалізована оптова торгівля (код КВЕД 46.90); роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (код КВЕД 47.11); роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу інтернет (код КВЕД 47.91); складське господарство (код КВЕД 52.10); транспортне оброблення вантажів (код КВЕД 52.24); обслуговування напоями (код КВЕД 56.30); надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (код КВЕД 68.20); рекламні агентства (код КВЕД 73.11); посередництво в розміщенні реклами в засобах масової інформації (код КВЕД 73.12); надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів (код КВЕД 77.11); надання в оренду вантажних автомобілів (код КВЕД 77.12); лізинг інтелектуальної власності та подібних продуктів, крім творів, захищених авторськими правами (код КВЕД 77.40); інша діяльність із прибирання будинків і промислових об`єктів (код КВЕД 81.22).

Для здійснення господарської діяльності позивач має відповідні ліцензії, видані ДПС України та ГУ ДПС у Дніпропетровській області, а саме: №00004 на виробництво спирту коньячного терміном дії з 29.11.2021 до 29.11.2026; №00003 на виробництво зернового дистиляту терміном дії з 19.11.2021 до 19.11.2026; №00112 на виробництво алкогольних напоїв терміном дії з 29.11.2021 до 29.11.2026; №2201305 на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями терміном дії з 13.04.2022 до 13.04.2023; №00084 на право оптової торгівлі алкогольними напоями, крім сидру та перрі (без додання спирту) терміном дії з 07.12.2021 до 07.12.2026; №2105607 на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями терміном дії з 19.10.2021 до 19.10.2022; №00003 - на право оптової торгівлі алкогольними напоями - сидром та перрі (без додання спирту) терміном дії з 04.02.2022 до 04.02.2027.

На підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 15.06.2022 №1443-П та направлень від 15.06.2022 №1739, від 15.06.2022 №1740, від 16.06.2022 №1744, від 16.06.2022 №1745, від 16.06.2022 №1746, від 17.06.2022 №1756, від 17.06.2022 №1757 посадовими особами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області здійснено вихід за юридичною адресою ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат Дніпро»: Дніпропетровська обл., Царичанський р-н, смт. Царичанка, вул. Царичанська, буд. 168, з метою проведення фактичної перевірки з питань дотримання законодавства у сфері обігу підакцизних товарів.

У відповідності до наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 15.06.2022 №1443-П визначено період перевірки згідно статті 102 Податкового кодексу України з 16.06.2022 не більше 10 діб.

За результатом виходу на юридичну адресу позивача посадовими особами Головного управління ДПС у Дніпропетровській складено акт №1035/04-36-09-01/36710304 від 27.06.2022, у відповідності до висновків якого встановлено порушення статті 226 Податкового кодексу України, статей 1-3, 11 та 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами та доповненнями), Постанови Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251 «Про затвердження Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах» (зі змінами та доповненнями).

Як докази на підтвердження встановлених порушень в акті перевірки №1035/04-36-09-01/36710304 від 27.06.2022 вказані наступні документи:

- схема складських приміщень на 1 арк.;

- довідка на 1 арк.;

- акт від 16.06.2022 №6213/04-36-09-01/36710304 на 2 арк.;

- акт від 23.06.2022 №1006/04-36-09-01/36710304 на 2 арк.;

- довідка на 2 арк.;

- інвентаризаційна відомість на 2 арк.;

- протоколи огляду від 16.06.2022 б/н на 3 арк. та 22.06.2022 б/н на 4 арк.

Так, відповідно до висновків акту перевірки №1035/04-36-09-01/36710304 від 27.06.2022 посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області встановлено наступні порушення:

- зберігання ТОВ «АЛКОГОЛЬНО-БЕЗАЛКОГОЛЬНИЙ КОМБІНАТ ДНІПРО» алкогольних напоїв у кількості 319538 пляшок у місцях, не внесених до Єдиного державного реєстру місць зберігання алкогольних напоїв;

- порушення правил маркування алкогольних напоїв;

- виробництво, реалізації та зберігання позивачем фальсифікованих алкогольних напоїв;

- подання ТОВ «АЛКОГОЛЬНО-БЕЗАЛКОГОЛЬНИЙ КОМБІНАТ ДНІПРО» до органу ліцензування недостовірних даних у документах, разом із заявою про отримання ліцензій: №00003, №00004, №00112.

На підставі висновків акту перевірки №1035/04-36-09-01/36710304 від 27.06.2022 відповідачем-1 прийнято розпорядження №152-рл від 01.07.2022 про анулювання ліцензії ТОВ «АБК «ДНІПРО» на право оптової торгівлі алкогольними напоями, крім сидру та пері (без додання спирту) терміном дії з 07.12.2021 до 07.12.2026.

Також, відповідачем-1 прийняті наступні рішення про застосування фінансових санкцій:

- від 21.07.2022 №000178/04-36-09-01/36710304, яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 437 376,00грн;

- від 21.07.2022 №000179/04-36-09-01/36710304, яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 3 519 680,96грн;

- від 21.07.2022 №000180/04-36-09-01/36710304, яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17 801 102,88грн.

Не погоджуючись із висновками акту фактичної перевірки, розпорядженням про анулювання ліцензій та рішеннями про застосування фінансових санкцій, позивач звернувся із цим позовом до суду.

Частково задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що довідка від 20.06.2022 із додатком не є належним та допустимим доказом перебування спірної кількості алкогольних напоїв (319538 пляшок) в місцях, не внесених до Єдиного реєстру. В інвентаризаційній відомості долученої до довідки зазначено лише про наявність продукції, що не може свідчити про зберігання продукції на незареєстрованому місці зберігання алкогольних напоїв. Суд погодився з доводами позивача що довідка від 20.06.2022 складена не уповноваженими на те посадовими особами контролюючого органу та не може вважатися належним та допустимим доказом, а тому ця довідка разом з інвентаризаційною відомістю, так і схема складських приміщень не підтверджують факт порушення порядку зберігання алкогольних напоїв на незареєстрованому складі, оскільки, неможливо встановити яких саме складських приміщень вони стосуються. Протоколи огляду від 22.06.2022 та від 16.06.2022 не містять зазначення в якому саме приміщенні за адресою реєстрації позивача проводились відповідні огляди, також долучених фотографій не можливо встановити де саме зберігалися коробки з алкоголем, на яку дату, коли та ким були зроблені фотознімки. Також суд першої інстанції вважав недоведеним факт виробництва, реалізацію та зберігання позивачем фальсифікованих алкогольних напоїв через відсутність відповідних доказів та їх неналежність, а також відсутності порушення технологічного процесу виробництва коньяку, зокрема в частині тверджень контролюючого органу щодо необхідності виготовлення марочних коньяків України лише виключно зі спиртів коньячних вітчизняного виробництва.

Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 Податкового кодексу України.

Згідно пункту 80.1 статті Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, (1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, (2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Відповідно до пп. 20.1.48 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право, зокрема, відкрито застосовувати технічні прилади і технічні засоби, що мають функції фото- і кінозйомки, відеозапису, засоби фото- і кінозйомки, відеозапису; відкрито здійснювати звукозапис, фото, відеофіксацію (відеозйомку), накопичувати та використовувати таку мультимедійну інформацію (фото, відео-, звукозапис) під час проведення перевірок.

Згідно з підпунктами 83.1.1-83.1.7 пункту 83.1 статті 83 Податкового кодексу України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є:

- документи, визначені цим Кодексом;

- податкова інформація;

- експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України;

- судові рішення;

- податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи;

- мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.

Щодо рішення про застосування фінансових санкцій від 21 липня 2022 року №000180/04-36-09-01/36710304, яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17801102,88 грн за зберігання алкогольних напоїв у місцях не внесених до Єдиного державного реєстру місць зберігання алкогольних напоїв, колегія суддів зазначає наступне.

Так під час перевірки податковим органом встановлено, що ТОВ АБК ДНІПРО зберігало у складських приміщеннях алкогольні напої у кількості 319538 пляшок у місцях, не внесених до Єдиного державного реєстру місць зберігання алкогольних напоїв. Натомість, у зареєстрованому місці зберігання алкогольних напоїв за адресою: Дніпропетровська область, Царичанський район, смт Царичанка вул.Царичанська, буд.168 (літера Д-1) алкогольні напої не виявлено. В акті перевірки зазначено, що 20 червня 2022 року було проведено зняття залишків готової продукції, яка знаходилась на території ТОВ «АБК Дніпро», про що складено довідку, яка підписана посадовими особами платника податків без зауважень.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги в цій частині, зазначив, що довідка від 20.06.2022 із додатком не є належним та допустимим доказом перебування спірної кількості алкогольних напоїв (319538 пляшок) в місцях, не внесених до Єдиного реєстру. В інвентаризаційній відомості долученої до довідки зазначено лише про наявність продукції, що не може свідчити про зберігання продукції на незареєстрованому місці зберігання алкогольних напоїв. Вказує, на підписання довідки від 20.06.2022 неповноваженими посадовими особами «ГДІ Запорожець С., ГДІ Радько П.», оскільки, даним посадовим особам контролюючого органу не видавалося направлення на проведення фактичної перевірки. Як довідка від 20.06.2022 разом з інвентаризаційною відомістю, так і схема складських приміщень не підтверджують факт порушення порядку зберігання алкогольних напоїв на незареєстрованому складі, оскільки, неможливо встановити яких саме складських приміщень вони стосуються. Долучена контролюючим органом до акту перевірки схема складських приміщень має певні невідповідності, що ставить під сумнів належне та повноцінне проведення фактичної перевірки позивача та як наслідок обґрунтованість висновків контролюючого органу про встановлені порушення.

Допитаний в якості свідка головний державний інспектор відділу контролю за виробництвом та обігом спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та ліцензування торгівлі підакцизними товарами та зберігання пального управління контролю за підакцизними товарами ОСОБА_1 не зміг пояснити в якому приміщенні зберігалися алкогольні напої під час проведення фактичної перевірки, пояснивши, що алкогольні напої зберігалися у одному великому складі. Також, як пояснив свідок, особисто він не встановлював дане порушення. Єдиними доказами встановленого порушення є лише довідка про зняття залишків з додатком до неї (інвентаризаційна відомість) та схеми складських приміщень із яких неможливо встановити яких саме складських приміщень вони стосуються. Інші докази долучені до матеріалів справи відповідачем-1, такі як, протоколи огляду від 22.06.2022 та від 16.06.2022 не містять зазначення в якому саме приміщенні за адресою реєстрації позивача проводились відповідні огляди .На долучених контролюючим органом під час розгляду справи фотографіях зображено лише коробки з алкогольними напоями. Натомість, з даних фотографій не можливо встановити де саме зберігалися дані коробки, на яку дату, коли та ким були зроблені фотознімки. Інших доказів на підтвердження перебування алкогольних напоїв не у місцях, внесених до Єдиного реєстру, як то доказів обстеження приміщень із фіксуванням за допомогою відео зйомки наявність яких передбачена положеннями підпункту 20.1.48 пункту 20.1 статті 20, підпункту 83.1.7 пункту 83.1 статті 83 Податкового кодексу України, контролюючим органом не надано. Натомість, допитаний у судовому засіданні свідок технічний директор ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат Дніпро» ОСОБА_2 , повідомив, що алкогольна продукція на підприємстві зберігається виключно на зареєстрованих підприємством складах для чого у підприємства наявний зареєстрований склад.

Надаючи оцінку вказаним обставинам колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до абзацу першого преамбули Закону №481/95-ВР цей Закон визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України.

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону №481/95-ВР щодо термінів «Єдиний реєстр» та «місце зберігання», що вживаються у цьому Законі, Єдиний державний реєстр (Єдиний реєстр) - перелік місць, що використовуються для зберігання спирту, та приміщень, що використовуються для зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, який ведеться податковими органами і містить відомості про місцезнаходження місць зберігання та відомості про заявників.

Уповноваженим органом щодо здійснення контролю за дотриманням норм цього Закону є органи ДПС (стаття 16 Закону №481/95-ВР).

Склад правопорушення, встановлений контролюючим органом під час перевірки, визначено приписами окремих частин статті 15 Закону №481/95-ВР, за змістом яких зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється в місцях зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, внесених до Єдиного реєстру, незалежно від того, кому належить таке місце зберігання, або того, за заявою якого суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) таке місце зберігання було внесено до Єдиного реєстру.

Внесення даних до Єдиного реєстру проводиться на підставі заяви суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) з обов`язковим зазначенням місцезнаходження місця зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, а також: для юридичних осіб - найменування, місцезнаходження, коду Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців; для фізичних осіб - підприємців - прізвища, імені, по батькові, місця проживання, реєстраційного номера облікової картки платника податків.

Відповідальність за зберігання спирту, або алкогольних напоїв, або тютюнових виробів у місцях зберігання, не внесених до Єдиного реєстру передбачена частиною другою статті 17 Закону №481/95-ВР у формі штрафу - 100 відсотків вартості товару, який знаходиться в такому місці зберігання, але не менше 17 000 гривень.

Метою правового регулювання, встановленого цим Законом, є, зокрема, забезпечення законного виробництва та обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України, що досягається через здійснення податковими органами контролю за дотриманням норм цього Закону, в тому числі ведення Єдиного державного реєстру місць зберігання.

Згідно з підпунктом 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 Податкового Кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.

Нормативно-правовими актами, які встановлюють порядок проведення інвентаризації та оформлення її результатів, є Закон України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон № 996-XIV), постанова Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2000 року N 419 «Про затвердження Порядку подання фінансової звітності» (далі Постанова № 419) та наказ Міністерства фінансів України від 02 вересня 2014 року N 879 «Про затвердження Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань», зареєстрований в Міністерстві юстиції України 30 жовтня 2014 року за № 1365/26142 (із змінами та доповненнями) (далі Положення № 879).

Системний аналіз зазначених нормативно-правових актів дає підстави для висновку, що під час проведення перевірки представники контролюючого органу мають право вимагати від платника податків здійснити інвентаризацію; жодним нормативно-правовим актом не передбачено проведення такої інвентаризації самим контролюючим органом, або включення представників податкової служби до складу інвентаризаційної комісії.

Так в інвентаризаційної відомості, яка наявна в матеріалах справи (т. 4 а.с.26), відображено: склад готової продукції Царичанка 1(Тарний 2), період 20 червня 2022 року, інвентаризація проведена на підставі наказу (розпорядження) від (відсутні дані), а також зазначено номенклатура, фактичний залишок (319538), ціна, сума. На цьому документі наявна печатка ТОВ «АБК Дніпро» та підпис ОСОБА_3 без зауважень (т.4 а.с. 26).

Тобто з вказаної інвентаризаційної відомості вбачається, що вона складалася безпосередньо за місцем знаходження алкогольної продукції, а саме склад готової продукції Царичанка 1(Тарний 2) і не свідчить про знаходження цієї продукції в приміщенні літ. Д-1.

Крім того представник позивача в судому засіданні апеляційної інстанції вказав про неможливість надати оригіналів інвентаризаційної відомості та наказу на підставі якого проведена інвентаризація, через втрату документів підприємства за період господарської діяльності з 01.10.2016 по 30.06.2023, що підтверджується судовим рішенням у справі № 160/18631/24.

З довідки від 20.06.2022 року про зняття залишків готової продукції, яка знаходиться на території ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат «Дніпро» за адресою: Дніпропетровська обл., Царичанський р-н, смт. Царичанка, вул Царичанська, 168 вбачається , що у ході проведення перевірки встановлено, що у ТОВ «АБК Дніпро» у місці зберігання алкогольних напоїв за адресою: Дніпроптеровська обл., Царичанський р-н, смт. Царичанка, вул Царичанська, 168 (літ. Д-1) алкогольних напоїв не виявлено. В інших місцях зберігання , що належать ТОВ «АБК Дніпро» та знаходяться за адресою: Дніпропетровська обл., Царичанський р-н, смт. Царичанка, вул Царичанська, 168 встановлено наявність вироблених алкогольних напоїв. Ця довідка підписана посадовими особами ГДІ Запорожець С., ГДІ Радько П. та технічним директором ТОВ «АБК «Дніпро» Собчук Д.О. без зауважень (т.4 а.с.25).

З матеріалів справи вбачається, що наказом ДПС України № 323 від 15.06.2022 року призначено фактичну перевірку ТОВ «АБК Дніпро» за адресою: Дніпропетровська обл., Царичанський р-н, смт. Царичанка, вул Царичанська, 168 з питань дотримання вимог законодавства, яке регулює виробництво та обіг спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, за період з 01.01.2022 по дату закінчення фактичної перевірки, тривалістю 10 діб з 20.06.2022 по 29.06.2022 року.

На підставі вказаного наказу ОСОБА_4 та ОСОБА_5 були виписані направлення на перевірку від 16.06.2022 № 3/ЖЗ/99-00-09-02-01 та № 4/ЖЗ/99-00-09-02-01.

Вказані обставини спростовують твердження суду першої інстанції щодо відсутності повноважень у посадових осіб «ГДІ Запорожець С., ГДІ Радько П.» на складання та підписання вказаної довідки.

Крім того в силу положень ст. 83 ПК України висновки посадових осіб контролюючих органі під час, зокрема фактичної перевірки, можуть ґрунтуватися на документах, податковій інформації, мультимедійній інформації (фото, відео-, звукозапис), яка отримана (виготовлена) контролюючими органами, що свідчить про доказовий зміст вказаних інвентаризаційної відомості та довідки при встановлені спірних обставин, щодо підпряження факту зберігання алкогольних напоїв у місцях не внесених до Єдиного державного реєстру місць зберігання алкогольних напоїв.

При цьому колегія суддів критично відноситься до пояснень свідків наданих суду першої інстанції, зокрема головного державного інспектора відділу контролю за виробництвом та обігом спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та ліцензування торгівлі підакцизними товарами та зберігання пального управління контролю за підакцизними товарами Артеменко О.А., який вказав, що особисто не встановлював дане порушення та технічного директора ТОВ «АБК Дніпро» Собчука Д.А., який вказав, що алкогольна продукція на підприємстві зберігається виключно на зареєстрованих підприємством складах, через їх суперечливий характер.

Колегією суддів також враховується той факт, що безпосередньо Собчук Д.А. підписав без заперечень довідку від 20.06.2022 року про зняття залишків готової продукції, яка знаходиться на території ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат «Дніпро» за адресою: Дніпропетровська обл., Царичанський р-н, смт. Царичанка, вул. Царичанська, 168 та якою встановлено, що у ТОВ «АБК Дніпро» у місці зберігання алкогольних напоїв за адресою: Дніпроптеровська обл., Царичанський р-н, смт. Царичанка, вул. Царичанська, 168 (літ. Д-1) алкогольних напоїв не виявлено

З приводу невідповідностей у схемі складських приміщень в порівнянні з технічним паспортом на приміщення позивача, які знаходяться за адресою: Дніпропетровська область, Царичанський район, смт. Царичанка вул. Царичанська, буд. 168 (літера Д-1) та які полягають у тому, що на схемі податкової відсутні такі будівлі та споруди, які зазначені в технічному паспорті позначені літерами: Е-1, З-1, И, І-1, Л, П, Р, С, У-1, Ф, Х, Ц, Ч, Ш, Щ-1, Ю-1, Я-1, №11, 6, 7, 12-14, 17-26, 15, 16; в схемі податкової зазначено за літерою М-1 - навіс, в ту чергу, як в технічному паспорті - за даною літерою розміщено склад №3; в схемі податкової зазначено за літерою О-1 - вагова з навісом, в ту чергу, як в технічному паспорті - за даною літерою розміщено будівля охорони, які думку суду першої інстанції, ставлять під сумнів належне та повноцінне проведення фактичної перевірки позивача та як наслідок обґрунтованість висновків контролюючого органу про встановлені порушення, колегія суддів зазначає, що вказані неточності не спростовують факту відсутності алкогольної продукції саме за місцем зберігання алкогольних напоїв за адресою: Дніпропетровська обл., Царичанський р-н, смт. Царичанка, вул. Царичанська, 168 (літ. Д-1) а її знаходження в інших місцях зберігання , що належать ТОВ «АБК Дніпро» та знаходяться за адресою: Дніпропетровська обл., Царичанський р-н, смт. Царичанка, вул Царичанська, 168.

Крім іншого з протоколів огляду від 22 червня 2022 року та від 16 червня 2022 року вбачається, що вони проводились в складських приміщеннях готової продукції, що належать ТОВ «АБК Дніпро» за Дніпропетровська обл., Царичанський р-н, смт. Царичанка, вул. Царичанська, 168 .

Отже виходячи з викладеного та враховуючи у сукупності протоколи огляду від 22 червня 2022 року та від 16 червня 2022 року, довідку від 20 червня 2022 року та інвентаризаційну відомість від 20 червня 2022 року, з підписом уповноваженої особи платника податків, а також надані фотографії є підтвердженням факту того, що в інших складських приміщеннях ТОВ «АБК ДНІПРО», за адресою: Дніпропетровська область, Царичанський район, смт. Царичанка, вул. Царичанська, буд. 168, (крім позначеного літерою Д-1 складського приміщення), виявлено наявність вироблених алкогольних напоїв у кількості 319 538 пляшок останніх, що зберігалися ТОВ «АБК ДНІПРО» у місцях, не внесених до Єдиного державного реєстру місць зберігання алкогольних напоїв, що підтверджує факт виявленого контролюючим органом порушення.

Той факт, що на момент проведення перевірки позивач мав зареєстроване, згідно довідки про внесення місця зберігання до Єдиного державного реєстру серія АП №198896 в Єдиному державному реєстрі місць зберігання алкогольних напоїв, місце зберігання розташоване за адресою Дніпропетровська обл., Царичанський р-н, смт. Царичанка, вул. Царичанська, буд 168 (літ. Д-1) не може свідчити що саме в цьому приміщенні на момент проведення фактичної перевірки зберігались алкогольні напої.

Щодо рішення від 21 липня 2022 року №000179/04-36-09-01/36710304, яким застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 3519680,96 грн за виробництво, реалізації та зберігання позивачем фальсифікованих алкогольних напоїв, колегія суддів зазначає наступне.

В акті перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем технології виробництва коньячного спирту та/або зернового дистиляту. Відповідач доводив суду, що відсутність повного технологічного циклу виробництва коньяку є порушенням технології виробництва алкогольної продукції і розцінюється як фальсифікація. Зокрема, зазначено, що підприємством надано інформацію про те, що у складському не виробничому приміщенні підприємства лише розпочато встановлення обладнання для виготовлення коньячного спирту. Також встановлено, що на підприємстві в повному технологічному циклі виробництва відсутній змонтований та/або діючий апарат подвійної згонки, прямої дії, безперервної дії, періодичної дії та їх комбінації та/або будь-яких типових комунікацій, обладнання (устаткування) з`єднаних з повним технологічним циклом, що унеможливлює виготовлення коньячного спирту для подальшого його використання при виготовленні марочних коньяків України за місцем виготовлення кінцевого продукту. Тобто, у ТОВ «АБК Дніпро» відсутнє обладнання, що забезпечує повний технологічний цикл виробництва спирту коньячного, зернового дистиляту та алкогольних напоїв.

Доводи відповідача гуртуються на тому, що згідно з діючим законодавством, виробництво марочних коньяків повинно здійснюватися виключно із коньячних спиртів власного виробництва, а не імпортних, а розлив готової продукції повинен здійснюватися за місцем виробництва таких спиртів.

Також вказане порушення відповідач пов`язував з тим, що при виробництві марочних коньяків України необхідно дотримуватись вимог Закону № 481-95 ВР та Правил виробництва та зберігання коньяків, зокрема, правила щодо виготовлення марочних коньяків. Відповідач стверджує, що позивачем порушено зазначені Правила, оскільки одним з основних етапів виробництва марочного коньяку є приймання виноматеріалів коньячних, їх зберігання та подавання на дистиляцію, та дистиляція виноматеріалів коньячних, а також закладання спиртів коньячних молодих на витримку та приготування коньяку України марочного шляхом купажування.

Відповідач зазначав, і в акті перевірки, зокрема, зафіксовано, що згідно з довідкою ТОВ «АБК ДНІПРО» платником податку протягом першого кварталу 2022 року вироблено 5000 пляшок коньяку «КВ» «Шарль Луї Х.О.» TM «NAPOLEON Charles Lous» на загальну суму 617 000 грн. Згідно з Єдиним реєстром податкових накладних ТОВ «АБК ДНІПРО» з 01 січня 2022 року по 23 червня 2022 року реалізовано 5597 пляшок коньяку «КВ» «Шарль Луї Х.О.» TM «NAPOLEON Charles Lous» на загальну суму 770 671 грн. При цьому, відповідно інвентаризаційної відомості ТОВ «АБК ДНІПРО» у суб`єкта господарювання знаходилося на зберіганні 3 262 пляшок коньяку «КВ» «Шарль Луї Х.О.» TM «NAPOLEON Charles Lous» на загальну суму 371 469,48 грн. Наведене, зокрема, різниця в кількості виробленого, реалізованого та того, товару, який знаходився на зберіганні, на думку контролюючого органу, свідчить про факт виробництва, реалізацію та зберігання позивачем фальсифікованих алкогольних напоїв.

Надаючи оцінку виявленому порушенню колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до положень ст. 19-1 Податкового кодексу України та ст. 16 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» контролюючі органи здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів і контроль за їх цільовим використанням.

Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-ВР визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України.

Статтею 1 цього Закону встановлено, що фальсифікація алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального - умисне, з корисливою метою виготовлення алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального з порушенням технології.

Законом №481/95-ВР визначені вимоги, за умови дотримання яких суб`єкти господарювання мають право отримати ліцензію на виробництво алкогольних напоїв.

Відповідно до вимог статті 3 зазначеного Закону, ліцензії на виробництво коньяку та алкогольних напоїв за коньячною технологією видаються лише тим суб`єктам господарювання, які мають повний технологічний цикл виробництва, включаючи викурку і витримку.

За іншими визначенням, наведеним у статті 1 Закону №481/95-ВР щодо термінів встановлено, що спирт коньячний - спирт, отриманий шляхом переробки коньячних виноматеріалів за спеціальною технологією для подальшої багаторічної витримки в дубовій тарі або нержавіючих чи емальованих ємностях з дубовою клепкою; повний технологічний цикл виробництва - сукупність приміщень, технологічного та іншого обладнання, відповідних технологічних процесів, що забезпечують переробку сировини в продукцію, готову для реалізації кінцевому споживачу, а також лабораторій (власних або залучених на договірних засадах у випадках, передбачених цим Законом), акредитованих відповідно до законодавства; алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу «живого» бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД; фальсифікація алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального - умисне, з корисливою метою виготовлення алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального з порушенням технології чи з неправомірним використанням знака для товарів і послуг, чи копіюванням форми, упаковки, зовнішнього оформлення, а так само прямим відтворенням товару іншого підприємця з самовільним використанням його імені.

Частиною 6 статті 2 Закону №481/95-ВР встановлено, що виробництво спирту коньячного і плодового, зернового дистиляту здійснюється суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) незалежно від форми власності, які мають відповідну ліцензію, повний технологічний цикл виробництва коньяку та алкогольних напоїв за коньячною технологією, забезпечені спеціальною тарою для витримки спиртів та кваліфікованими фахівцями. Виробництво спирту коньячного також здійснюється суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) незалежно від форми власності, які мають відповідну ліцензію, здійснюють переробку винограду та виробництво виноматеріалів виноградних, забезпечені дубовою тарою або нержавіючими чи емальованими ємностями з дубовою клепкою для витримки спирту коньячного і плодового, кваліфікованими фахівцями та власними виробничими потужностями з виробництва спирту коньячного. Виробництво коньяку України також здійснюється суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) незалежно від форми власності шляхом купажу коньячних спиртів українського та/або неукраїнського походження без будь-яких обмежень щодо часток їх використання у виробництві, витриманих не менше трьох років у дубовій тарі або нержавіючих чи емальованих ємностях з дубовою клепкою. Післякупажний відпочинок коньяків встановлюється рішенням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво).

Частиною першою статті 3 Закону №481/95-ВР визначено, що ліцензії на виробництво спирту етилового, коньячного і плодового та зернового дистиляту, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, дистиляту виноградного спиртового, спирту-сирцю плодового, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, видаються та анулюються органом виконавчої влади, уповноваженим Кабінетом Міністрів України. Ліцензії на виробництво коньяку та алкогольних напоїв за коньячною технологією видаються лише тим суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), які мають повний технологічний цикл виробництва, включаючи викурку і витримку. Суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), який отримав ліцензію на виробництво коньяку та алкогольних напоїв за коньячною технологією, має право здійснювати оптову торгівлю спиртом коньячним і плодовим та зерновим дистилятом без отримання окремої ліцензії на таку оптову торгівлю.

Згідно зі статтею 17 Закону №481/95-ВР, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів за виробництво, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.

Так, у спірному Рішенні про застосування фінансових санкцій від 21 липня 2022 року №000179/04-36-09-01/36710304 зазначено, що фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 3519680,96 грн. застосовано за виробництво, зберігання та реалізацію фальсифікованих алкогольних напоїв (абз.20 ч.2 ст. 17 Закону № 481).

Отже, у даному спорі вирішенню підлягають питання, чи порушувалась суб`єктом господарювання технологія виготовлення алкогольних напоїв, і у разі підтвердження цього факту, який Закон України підлягає застосуванню: Закон України «Про виноград та виноградне вино» від 16 червня 2005 року №2662-IV чи Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-ВР.

Так, Законом України «Про виноград та виноградне вино» від 16 червня 2005 року №2662-IV визначено, що він регулює правові відносини у сфері виноградарства та виноробства України, пов`язані з веденням виноградників та виробництвом винограду, вина та інших продуктів виноробства, визначає регламентацію і контроль в цих галузях виробництва, права і обов`язки виробників, повноваження органів виконавчої влади і спрямований на посилення боротьби з фальсифікацією виноробної продукції в Україні. Дія цього Закону поширюється на юридичних та фізичних осіб, господарська діяльність яких включає виробництво, реалізацію, експорт та імпорт товарної продукції в галузі виноградарства і виноробства. Дія цього Закону не поширюється на виробників винограду і вина домашнього, призначених для власного споживання.

Пунктом 32 статті 1 цього Закону № 2662 зазначено, що фальсифікація вин, вермутів, коньяків України і бренді - умисна з корисливою метою підробка вин, вермутів, коньяків України, бренді за походженням (місцем виробництва) або їх складом шляхом додавання нешкідливих чи шкідливих для здоров`я людини речовин, а також виготовлення винних і коньячних сурогатів у процесі виробництва, транспортування, зберігання та продажу.

Відповідно до приписів статті 18 Закону №481/95-ВР, всі інші закони та нормативно-правові акти, які стосуються виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового та зернового дистиляту, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, дистиляту виноградного спиртового, спирту-сирцю плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів і пального, діють у частині, що не суперечить цьому Закону.

Отже, з урахуванням системного аналізу наведених норм права, а також з урахуванням повноважень контролюючих органів (в тому числі ліцензування) колегія суддів дійшла висновку, що саме Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-ВР, підлягає застосуванню у даних правовідносинах.

Як вже зазначалось, тлумачення «фальсифікація алкогольних напоїв» в розумінні цього Закону, це умисне, з корисливою метою виготовлення алкогольних напоїв з порушенням технології.

Відповідно до частини сьомої статті 8 Закону №481/95-ВР, вимоги до повних технологічних циклів виробництва коньяку, алкогольних напоїв за коньячною технологією і тютюнових виробів встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері сільського господарства та з питань продовольчої безпеки держави, а вимоги до місць зберігання спирту - центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову політику.

Тобто, у даному спорі важливим є встановлення факту дотримання технології виготовлення алкогольної продукції позивачем, як підстава для висновку про наявність/відсутність факту фальсифікації алкогольної продукції.

Першочергово необхідно визначитись, які нормативно-правові акти регулюють питання технологій і технологічного процесу виготовлення коньяку.

Відповідно до частини сьомої статті 8 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» та підпункту 7.199 підпункту 7 пункту 4 Положення про Міністерство аграрної політики та продовольства України, затвердженого Указом Президента України від 23 квітня 2011 року № 500, наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 19 червня 2015 року № 229 затверджено Вимоги до повних технологічних циклів виробництва коньяку та алкогольних напоїв за коньячною технологією (далі Вимоги).

Ці Вимоги встановлюють перелік вимог до повних технологічних циклів виробництва коньяку та (або) алкогольних напоїв за коньячною технологією. У цих Вимогах терміни вживаються згідно із Законами України «Про виноград та виноградне вино» та «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів». Вимоги щодо виробництва коньяку та алкогольних напоїв за коньячною технологією включають у себе необхідність суб`єкту господарювання мати: право користування приміщеннями та обладнанням для виробництва спирту коньячного (плодового), коньяку та (або) алкогольних напоїв за коньячною технологією, за умови, що використання таких приміщень та обладнання здійснює тільки один суб`єкт господарювання; спеціально обладнані приміщення (цехи) для виробництва спирту коньячного (плодового), його витримки, виробництва коньяку та (або) алкогольних напоїв за коньячною технологією, використання яких для інших цілей забороняється (крім розливу та експедиції); кваліфікованих фахівців з коньячного виробництва; лабораторію за місцем виробництва коньяку та (або) алкогольних напоїв за коньячною технологією, акредитовану органами виконавчої влади, уповноваженими на це відповідно до законодавства, з оснащенням необхідним діючим обладнанням та приладами для здійснення контролю за проведенням технологічних операцій, за фізико-хімічним складом, типовістю та органолептичними показниками продукції; спеціальну нормативну та технологічну документацію з виробництва коньяку та (або) алкогольних напоїв за коньячною технологією; технологічне обладнання (апарати подвійної згонки (шарантські, типу УПКС) та/або прямої дії (типу КУ-500), та/або безперервної дії (типу К-5М, арманьячних), або їх комбінації) для дистиляції виноматеріалів на коньячний спирт та інших дистилятів з виноградної (та іншої) сировини відповідно до вимог ТІ У .91.10-2:2008 «Технологічна інструкція на виробництво коньячних спиртів»; ліцензію на виробництво спирту коньячного (плодового); технологічну тару для витримки спиртів (дубові бочки та/або бути, та/або нержавіючі чи емальовані ємності) відповідно до вимог ТІ У .91.10-3:2008 Технологічна інструкція на витримку коньячних спиртів; приміщення з певними умовами (температура, вологість тощо) для тривалого технологічного процесу витримки та дозрівання коньячного (плодового) спирту в технологічній тарі відповідно до вимог ТІ У .91.10-3:2008 «Технологічна інструкція на витримку коньячних спиртів»; умови для здійснення технологічних операцій купажування в певному співвідношенні з компонентами, встановленими технологічними інструкціями, технологічної обробки, фільтрації купажу, розливу в пляшки готової продукції та приміщення для її зберігання відповідно до вимог ТІ У .91.10-4:2008 «Технологічна інструкція на виробництво та розлив коньяків України».

Колегія суддів зауважує, що у зазначених Вимогах є обов`язкова вимога щодо дотримання суб`єктом господарювання ТІ У .91.10-2:2008 «Технологічна інструкція на виробництво коньячних спиртів», про порушення якої зазначено в акті перевірки.

Крім того, наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 27 грудня 2017 року № 702 затверджено Правила виробництва коньяків України, які визначають порядок виробництва коньяків України та є обов`язковими для складання технологічних інструкцій, контролю коньячного виробництва всіма суб`єктами господарювання незалежно від форми власності. Правилами встановлено, що виробництво коньяків України здійснюють суб`єкти господарювання незалежно від форм власності за умови урахування вимог Законів України «Про ліцензування видів господарської діяльності», «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», «Про виноград та виноградне вино» (далі- Правила).

При цьому враховується позиція Верховного Суду у справі №640/18727/18 від 15 листопада 2023 року щодо аналізу положень Правил виробництва коньяків України, затверджених наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 27 грудня 2017 року № 702.

Повертаючись до термінології Закону №481/95-ВР - повний технологічний цикл виробництва - сукупність приміщень, технологічного та іншого обладнання, відповідних технологічних процесів, що забезпечують переробку сировини в продукцію, готову для реалізації кінцевому споживачу, а також лабораторій (власних або залучених на договірних засадах у випадках, передбачених цим Законом), акредитованих відповідно до законодавства.

Статтею 3 цього Закону встановлено, що Ліцензії на виробництво коньяку та алкогольних напоїв за коньячною технологією видаються лише тим суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), які мають повний технологічний цикл виробництва, включаючи викурку і витримку.

Законом № 481-95 ВР визначено, що ліцензія (спеціальний дозвіл) - це документ, що засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.

Отже, держава запровадила особливий контроль надання права та здійснення суб`єктами господарювання тих видів діяльності, які зазначені в Законі України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального».

Видача ліцензії суб`єкту господарювання - це надання права на провадження виду господарської діяльності або частини виду господарської діяльності, що підлягає ліцензуванню, шляхом прийняття органом ліцензування рішення про видачу ліцензії, про що робиться запис у ліцензійному реєстрі. Процес ліцензування - це засіб державного регулювання провадження видів господарської діяльності, спрямований на забезпечення безпеки та захисту економічних і соціальних інтересів держави, суспільства, прав та законних інтересів, життя і здоров`я людини, екологічної безпеки та охорони навколишнього природного середовища. Органом ліцензування є державний орган, уповноважений законом або Кабінетом Міністрів України на здійснення ліцензування господарської діяльності (п.п.1-1, 6, 7 статті 1 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» від 2 березня 2015 року № 222-VIII (далі Закон № 222)).

Іншими слова, ліцензування - це надання права суб`єкту господарювання займатись тими видами діяльності, що підлягають підвищеному контролю з боку держави або спеціальних органів.

В акті перевірки податковим органом зазначено, що спирт коньячний 6-річної витримки ТОВ «АБК Дніпро» імпортується від ОАО «Хачмас-Шараб» (Азербайжанська республіка). Перевіркою встановлено, що у складському не виробничому приміщенні підприємства лише розпочато встановлення обладнання для виготовлення коньячного спирту; відсутність змонтованого та/або діючого апарату подвійної згонки, прямої дії, безперервної дії, періодичної дії та їх комбінацій та/або будь-яких комбінацій, обладнання (устаткування) з`єднаних з повним технологічним циклом.

Також контролюючим органом зауважено , що позивач, що не має стабільної сировинної бази і відповідних потужностей для виробництва виноматеріалів коньячних, спиртів коньячних і коньяків України; виробництво коньяку здійснюється із коньячних спиртів не власного виробництва, а імпортованих, що також призводить до порушення вимоги щодо розливу готової продукції за місцем виробництва таких спиртів; готова продукція (коньяк), який імпортується позивачем, не може бути використана як сировина для виготовлення іншого коньяку, а вироблена продукція не є марочними коньяками України.

Суд першої інстанції, як підставу для задоволення позовних вимог, в цій частині зазначив, що такі докази, як описи алкогольних напоїв до актів №6213/04-36-09-01/36710304 від 16.06.2022, №1006/04-36-09-01/36010304 від 23.06.2022, фотознімки алкогольних напоїв долученні протягом розгляду справи, заявки розрахунки на придбання марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв, лист ГУ ДПС у Волинській області від 15.06.2022 №916/7/03-20- 09-01-07 (вх. ГУ ДПС від 15.06.2022 №3571/7) та акти фактичних перевірок інших суб`єктів господарювання, не є додатками до акта №1035/04-36-09-01/36710304 від 27.06.2022 та надавалися контролюючим органом під час розгляду справи. Акти №6213/04-36-09-01/36710304 від 16.06.2022, №1006/04-36-09-01/36010304 від 23.06.2022, підписані виключно посадовими особами відповідача. Представники позивача, інші залучені до процедури огляду особи, вказаний акт не підписували. Що стосується описів алкогольних напоїв, наданих на підтвердження маркування алкогольних напоїв марками не встановленого зразка, суд звертає увагу, що вказані описи не є додатками до наданих відповідачем актів, якими зафіксовані результати фактичної перевірки. Протоколи огляду від 22.06.2022 та від 16.06.2022 не містять зазначення в якому саме приміщенні за адресою реєстрації позивача проводились відповідні огляди. 16.06.2022 та 22.06.2022 в ході проведення фактичної перевірки посадовими особами відповідача-1 було подано до правоохоронних органів повідомлення про вчинення кримінального правопорушення. За результатами перевірки повідомлень, згідно висновку по матеріалам перевірки повідомлення гр. ОСОБА_6 (від 16.06.2022) та висновку по матеріалам повідомлення ОСОБА_1 (від 22.06.2022) не встановлено ознак кримінального або адміністративного правопорушення та не встановлено невідповідності марок акцизного податку, якими були марковані алкогольні напої горілка «Класична» ТМ «Колос» та напій алкогольний «Витриманий» ТМ «АLСАРОNЕ». За аналізом долучених контролюючим органом фотознімків алкогольних напоїв не можливо встановити ким вони були зроблені, у якому місці та на яку дату. Вказані фотознімки не зафіксовані у якості додатків до наданих відповідачем актів №1035/04-36-09-01/36710304 від 27.06.2022, №6213/04-36-09-01/36710304 від 16.06.2022 та №1006/04-36-09- 01/36010304 від 23.06.2022, протоколів огляду від 16.06.2022 та від 22.06.2022, в порушення пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України, яким передбачено, що матеріали перевірки - це акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною). Додані відповідчем-1 заявки-розрахунки на придбання марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв, подані позивачем до ГУ ДПС у Дніпропетровській області, лише підтверджують факт замовлення акцизних марок, а не факт неналежного маркування алкогольних напоїв. Також, в акті перевірки, як на підставу порушень правил маркування алкогольних напоїв, відповідач посилається на лист ГУ ДПС у Волинській області від 15.06.2022 №916/7/03-20- 09-01-07 (вх. ГУ ДПС від 15.06.2022 №3571/7) та акти фактичних перевірок інших суб`єктів господарювання, однак вказані акти не містять жодної інформації стосовно порушень законодавства в діях саме позивача. Відповідач-1 не досліджував факт передачі та отримання алкогольної продукції від виробника такої продукції до інших суб`єктів підприємницької діяльності, в господарських одиницях, в яких встановлено факт зберігання та реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку

Колегія суддів зауважує, що надаючи оцінку вказаному порушенню суд першої інстанції фактично надає аналіз порушенню встановленому у рішенні від 21 липня 2022 року №000178/04-36-09-01/36710304 за зберігання фальсифікованих алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка.

В той же час, в подальшому судом першої інстанції зазначається, що позивачем сумісно з ПАТ «Дім марочних коньяків «Таврія» розроблена Технологічна інструкція на виробництво коньяку України марочного групи «КВ» «Шарль Луї Х.О.», яка пройшла всі стадії аналізу на предмет відповідності чинному законодавству та нормам виробництва, погоджена головою Центральної галузевої дегустаційної комісії начальником відділу розвитку садівництва, виноградарства та виноробства Департаменту землеробства та технічної політики в АПК Мінагрополітики та затвердженій наказом Мінагрополітики №244 від 17.05.2017.Отже, така Інструкція є технологічною інструкцією, затвердженою у встановленому порядку в розумінні ДСТУ 4700:2006. Викладене свідчить про те, що позивач має право виробляти коньяк України марочний групи «КВ» «Шарль Луї Х.О.» на умовах, викладених ним у Технологічній інструкції, розробленій сумісно з ПАТ «Дім марочних коньяків «Таврія». Суд звернув увагу на те, що ані ДСТУ 4700:2006, ані Технологічна інструкція на виробництво коньяку України марочного групи «КВ» «Шарль Луї Х.О.», ані Правила №702 не містять вимог щодо виготовлення марочних коньяків України виключно із коньячних спиртів вітчизняного виробництва, а також витримки коньячних спиртів та виробництва кінцевого продукту в одному й тому самому місці виробництва. Також, судом встановлено, що будь-яких експертиз за результатами яких було б встановлено не відповідність виготовленої позивачем алкогольної продукції та матеріалів, які використовуються для виготовлення коньяку України марочного групи «КВ» «Шарль Луї Х.О.», вимогам ДСТУ 4700:2006 під час перевірки не проводилося.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції лише в тій частині, що зазначена Технологічна інструкція на виробництво коньяку України марочного групи «КВ» «Шарль Луі Х.О.» дає право на виготовлення позивачем коньяку, але її наявність не дає підстав для висновку про дотримання технології виробництва алкогольної продукції.

Інструкція є актом правової дії, якою передбачено порядок виготовлення коньяку марочного групи «КВ» «Шарль Луі Х.О.» із вітчизняних витриманих коньячних спиртів (не імпортних). Вона містить Характеристику сировини та матеріалів (розділ 2); Технологічну схему і опис технологічного процесу (розділ 3), Вимоги до технологічного обладнання (розділ 4), тощо. В розділі 7 Інструкції наведено додатковий перелік основної керівної нормативної та технологічної документації, в тому числі: ТІ У .91.10:2008, ТІ У .91.10-1:2008; ТІ У .91.10-3:2008, а також ТІ У .91.10-2:2008 «Технологічна інструкція на виробництво коньячних спиртів», порушення якої зазначено податковим органом, ТІ У .91.10-4:2008, тощо.

В той же час контролюючий орган наполягає, що позивач не дотримувався і не міг дотримуватись технологічного процесу виготовлення коньяку, який встановлено Законом №481/95-ВР; у позивача відсутній повний технологічний цикл виробництва, коньяку; позивачем використовується не вітчизняний, а імпортний коньячний спирт для виготовлення коньяку.

Колегія суддів зауважує, що саме п. 3.2.7 Технологічної інструкції на виробництво коньяку України марочного групи «КВ» «Шарль Луї Х.О» (т.1 а.с.63) передбачає, що купаж вказаного коньяку готується з вітчизняних витриманих коньячних спиртів середнього віку не менше 6-ти років з додаванням цукрового сиропу, пом`якшеної питної води з жорсткістю не більше 0,36 моль/м3 та спиртованих і духмяних вод (при необхідності) таким чином, щоб хімічний склад і органолептичні характеристики коньяку відповідали вимогам ДСТУ 4700 та цієї технологічної інструкції.

Отже вказаними обставинами спростовуються висновки суду першої інстанції про те, що ані Технологічна інструкція на виробництво коньяку України марочного групи «КВ» «Шарль Луї Х.О.», ані Правила №702 не містять вимог щодо виготовлення марочних коньяків України виключно із коньячних спиртів вітчизняного виробництва.

Також поза увагою суду першої інстанції доводи контролюючого органу з приводу того що у складському не виробничому приміщенні підприємства лише розпочато встановлення обладнання для виготовлення коньячного спирту; відсутність змонтованого та/або діючого апарату подвійної згонки, прямої дії, безперервної дії, періодичної дії та їх комбінацій та/або будь-яких комбінацій, обладнання (устаткування) з`єднаних з повним технологічним циклом, при цьому позивачем вказані обставини не спростовані.

За таких обставин, врахуючи, що позивачем при виготовленні коньяку України марочного групи «КВ» «Шарль Луї Х.О.» використовується не вітчизняний, а імпортний коньяк для виготовлення коньяку України марочного групи «КВ» «Шарль Луі Х.О» а також у позивача відсутній повний технологічний цикл виробництва, коньяку, свідчить про порушення технологічного процесу виготовлення коньяку, який встановлено Законом №481/95-ВР.

Щодо рішення про застосування фінансових санкцій від 21 липня 2022 року №000178/04-36-09-01/36710304 у вигляді штрафу в розмірі 437 376,00 грн за зберігання фальсифікованих алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, колегія суддів зазначає наступне.

Так в акті перевірки зафіксовано факт недотримання позивачем правил маркування алкогольних напоїв, що призвело до порушення ст. 226 Податкового кодексу України, ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-ВР, а саме:

- 160 пляшок напою алкогольного «Витриманий» ТМ «AL CAPONE» міст. 0,5 літра, 40 % (ціна 1 плашки 64,32 грн.) про що складений акт від 16 червня 2022 року № 6213/04-36-09-01/36710304 «Про встановлення факту незаконного використання суб`єктом господарювання ТОВ «АБК «Дніпро» марок акцизного податку»;

- 3 240 пляшок горілки «Класична» ТМ «Колос», 0,5 л, 40 % (ціна 1 пляшки 64,32 грн.). На пляшках горілки «Класична» ТМ «Колос» (дата виробництва 12.05.2022) замість акцизних марок на суму 26,662 грн для 40 % наклеєні марки на суму 25,328 грн для 38 %, про що складений акт від 23 червня 2022 року №1006/04-36-09-01/36710304.

Під час перевірки контролюючим органом надавався запит від 16 червня 2022 року стосовно надання документів первинного бухгалтерського обліку, на який платник податку відповіді не надав, про що складено акт від 21 червня 2022 року. На підставі аналізу ЄРПН за період з 12 травня 2022 року по 31 травня 2022 року перевіряючими зафіксовано факт реалізації позивачем горілки «Класична» ТМ «Колос», 0, 5 л, 40% у кількості 8913 пляшок.

Також, під час перевірки встановлено, що у виробника наявні алкогольні напої, які марковані марками акцизного податку (МАП), що не відповідають видам МАП, сумам акцизного податку, визначених з урахуванням чинних на дату розливу алкогольної продукції ставок акцизного податку, міцності алкогольної продукції та місткості тари. Так, при проведенні фактичних перевірок магазинів «Алкомаг» та «Делві», в яких здійснюють діяльність ТОВ «Торговий Дім «Шевченко» та ТОВ «Опторг-15», встановлено факти реалізації та зберігання алкогольних напоїв, які придбано у ТОВ «АБК Дніпро», (що підтверджується видатковими накладними), по яким встановлена невідповідність вартості акцизних марок літражу реалізованої продукції. А саме, замість акцизних марок на суму 50,784 грн для 40% продукції у ємності 1л наклеєні акцизні марки на суму 25,392 грн для ємності 0,5л. Крім того, на етикетках зазначено виробник ТОВ «АБК Дніпро» місце виробництва: Дніпропетровська область Царичанський р-н смт Царичанка вул. Царичанська, 168, а на марках акцизного податку зазначено код виробника продукції ТОВ «ЗЛГЗ «Златогор», Україна, Черкаська область, м.Золотоноша, вул. Січова, 22.

Також, під час перевірки встановлено факти маркування алкогольних напоїв марками акцизного податку, які не відповідають сумам акцизного податку відповідно до об`єму тари та % об.спирту виробництва на дату розливу алкогольних напоїв. Перелік акцизних марок, які не відповідають літражу реалізованої продукції наведений в додатках. Контролюючий орган зазначає, що у разі встановлення факту невідповідності марок акцизного податку на алкогольній продукції, вважається, що такі алкогольні напої немарковані, що є однією із підстав для анулювання ліцензії.

Крім того, згідно аналізу ЄРПН податковим органом встановлено, що ТОВ «АБК Дніпро» зареєстровані податкові накладні на реалізацію продукції: «Горілка особлива «Традиційна», ТМ «Петриківська 1 л 40*, настоянка «Зернова», ТМ «Петриківська» 1л 40 * (крафтова серія), тобто здійснювалась реалізація та зберігання з метою подальшої реалізації вироблених алкогольних напоїв з МАП, на яких зазначена суму акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідала сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.

Задовольняючи позовні вимоги в цій частині суд першої інстанції виходив з того, що такі докази, як описи алкогольних напоїв до актів №6213/04-36-09-01/36710304 від 16.06.2022, №1006/04-36-09-01/36010304 від 23.06.2022, фотознімки алкогольних напоїв долученні протягом розгляду справи, заявки розрахунки на придбання марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв, лист ГУ ДПС у Волинській області від 15.06.2022 №916/7/03-20- 09-01-07 (вх. ГУ ДПС від 15.06.2022 №3571/7) та акти фактичних перевірок інших суб`єктів господарювання, не є додатками до акта №1035/04-36-09-01/36710304 від 27.06.2022 та надавалися контролюючим органом під час розгляду справи. Акти №6213/04-36-09-01/36710304 від 16.06.2022, №1006/04-36-09-01/36010304 від 23.06.2022, підписані виключно посадовими особами відповідача. Представники позивача, інші залучені до процедури огляду особи, вказаний акт не підписували. Що стосується описів алкогольних напоїв, наданих на підтвердження маркування алкогольних напоїв марками не встановленого зразка, суд звертає увагу, що вказані описи не є додатками до наданих відповідачем актів, якими зафіксовані результати фактичної перевірки. Протоколи огляду від 22.06.2022 та від 16.06.2022 не містять зазначення в якому саме приміщенні за адресою реєстрації позивача проводились відповідні огляди. 16.06.2022 та 22.06.2022 в ході проведення фактичної перевірки посадовими особами відповідача-1 було подано до правоохоронних органів повідомлення про вчинення кримінального правопорушення. За результатами перевірки повідомлень, згідно висновку по матеріалам перевірки повідомлення гр. ОСОБА_6 (від 16.06.2022) та висновку по матеріалам повідомлення ОСОБА_1 (від 22.06.2022) не встановлено ознак кримінального або адміністративного правопорушення та не встановлено невідповідності марок акцизного податку, якими були марковані алкогольні напої горілка «Класична» ТМ «Колос» та напій алкогольний «Витриманий» ТМ «АLСАРОNЕ». За аналізом долучених контролюючим органом фотознімків алкогольних напоїв не можливо встановити ким вони були зроблені, у якому місці та на яку дату. Вказані фотознімки не зафіксовані у якості додатків до наданих відповідачем актів №1035/04-36-09-01/36710304 від 27.06.2022, №6213/04-36-09-01/36710304 від 16.06.2022 та №1006/04-36-09- 01/36010304 від 23.06.2022, протоколів огляду від 16.06.2022 та від 22.06.2022, в порушення пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України, яким передбачено, що матеріали перевірки - це акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною). Додані відповідчем-1 заявки-розрахунки на придбання марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв, подані позивачем до ГУ ДПС у Дніпропетровській області, лише підтверджують факт замовлення акцизних марок, а не факт неналежного маркування алкогольних напоїв. Також, в акті перевірки, як на підставу порушень правил маркування алкогольних напоїв, відповідач посилається на лист ГУ ДПС у Волинській області від 15.06.2022 №916/7/03-20- 09-01-07 (вх. ГУ ДПС від 15.06.2022 №3571/7) та акти фактичних перевірок інших суб`єктів господарювання, однак вказані акти не містять жодної інформації стосовно порушень законодавства в діях саме позивача. Відповідач-1 не досліджував факт передачі та отримання алкогольної продукції від виробника такої продукції до інших суб`єктів підприємницької діяльності, в господарських одиницях, в яких встановлено факт зберігання та реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку.

Надаючи оцінку вказаним висновкам суду першої інстанції колегія суддів виходить з наступного.

Процедуру виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів встановлено Податковим кодексом України.

Відповідно до п.п. 14.1.107 п. 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку - це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

В п.п. 14.1.109 п. 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - це наклеювання марки акцизного податку на пляшку ( упаковку ) алкогольного напою чи пачку ( упаковку ) тютюнового виробу в порядку визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.

Пунктами 226.1, 226.2 статті 226 Податкового кодексу України, передбачено, що у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.

Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.

Приписами частини першої статті 11 Закону №481/95 встановлено вимоги та порядок маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів. Зокрема, маркування алкогольних напоїв (…), які реалізуються в Україні, здійснюється відповідно до Закону України «Про інформацію для споживачів щодо харчових продуктів» з урахуванням особливостей, встановлених цим Законом, та має містити таку інформацію: загальна та власна назви виробу; знак для товарів і послуг; географічна назва місця виготовлення виробу, якщо найменування виробника не відображає місця розташування суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво); вміст спирту (% об.); місткість посуду; вміст цукру. Штриховий код повинен бути нанесений на видиму сторону етикетки, або контретикетки, або пляшки (іншого посуду).На видимій стороні етикетки, або контретикетки, або корка, або пляшки (іншого посуду) виробу повинні бути зазначені дата виготовлення виробу, код суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) та номер ліцензії на виробництво. Розлив алкогольних напоїв, здійснюється у виготовлену із матеріалів, дозволених до контакту з алкогольними напоями, скляну тару, бляшанки із харчового алюмінію, а також у сувенірні пляшки та художньо оформлений посуд із скла чи глазурованої кераміки. Розлив алкогольних напоїв, крім продукції, зазначеної у частині другій цієї статті, з вмістом спирту етилового понад 8,5 % об`ємних одиниць здійснюється виключно у тару (посуд) місткістю 0,05 л, 0,1 л, 0,18 л, 0,2 л, 0,25 л, 0,275 л, 0,33 л, 0,35 л, 0,37 л, 0,375 л, 0,4 л, 0,45 л, 0,5 л, 0,61 л, 0,7 л, 0,75 л, 1,0 л і більше. Продукція, призначена для експорту, розливається у тару та маркується згідно з умовами відповідної угоди на експорт.

Згідно із пунктом 226.9 статті 226 Податкового кодексу України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки; сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку; рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року.

Відповідно до положень пункту 228.9 статті 228 Податкового кодексу України відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв і тютюнових виробів, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.

Приписами пункту 226.11 статті 226 Податкового кодексу України передбачено, що на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, забороняються.

Відповідно до абзацу 19 частини 2 статті 17 Закону України «№Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 року (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.

Отже, для застосування фінансових санкцій до суб`єкта господарювання за допущення такого порушення, як зберігання та реалізацію тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, не встановленого зразка, у визначеному законодавством порядку, має бути встановлено факт відсутності акцизної марки або наявності марки невстановленого зразка та вартість товару з такими марками.

Крім того, в акті перевірки зафіксовано не надання платником податків на запит податкового органу запитуваних документів.

Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК до їх відсутності.

Така позиція неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема, у постановах від 05 травня 2020 року (справа №826/678/16), від 16 квітня 2020 року (справа №826/7760/15), а також у постановах від 06 серпня 2019 року (справа №160/8441/18), від 29 травня 2020 року (справа №826/27811/15), від 13 листопада 2020 року (справа №813/6362/13-a), від 28 жовтня 2021 року (справа №802/880/18-а), від 06 вересня 2022 року (справа №640/772/21), від 14 грудня 2022 року (справа № 640/637/19), від 07 лютого 2023 року (справа №640/9880/19).

У постанові від 08 вересня 2019 року у справі №802/1069/13-а Верховний Суд також зауважував, що обставина щодо порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК, надати після початку перевірки всі документи, які пов`язані з предметом перевірки, не означає, що платник не має права додатково їх надати до прийняття контролюючим органом відповідного рішення за результатами перевірки та не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати при прийнятті рішення додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК.

Позиція Верховного Суду щодо застосування норм пункту 44.6 статті 44 ПК є усталеною і послідовною.

В акті №6213/04-36-09-01/36710304 від 16.06.2022 перевіряючими зазначено, що на складі готової продукції ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат ДНІПРО» () за адресою: Дніпропетровська область, Царичанський район, селище Царичанка, вул. Царичанська, буд. 168, встановлено факт зберігання 160 пляшок напою алкогольного «Витриманий» ТМ «ДВ САРОNЕ» місткістю 0.5 літра, 40 % об`ємних одиниць, виробництва ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат ДНІПРО», який маркований марками акцизного податку 10,665 грн., які отримувались ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат ДНІПРО» для маркування алкогольної продукції напою односолодового «Витриманий», місткістю 0,2 літра із вмістом спирту 40 % об`ємних одиниць, згідно заявки - розрахунку від 16.05.2022 №181. Тобто марка акцизного податку, яка повинна бути наклеєна на пляшку 0,2 л напою алкогольного ТМ «ДВ САРОNЕ» знаходились на пляшці 0,5 л, а саме наприклад: дата марки акцизного податку 04/22, серія ДІЗРВ, номер марки 076313, сума акцизного податку 10,665 грн., дата марки акцизного податку 04/22, серія ЛОРІ; номер марки 076309, сума акцизного податку 10,665 грн.

Аналогічні порушення зазначені перевіряючими в акті №1006/04-36-09-01/36710304 від 23.06.2022, а саме: на складі готової продукції ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат ДНІПРО» () за адресою: Дніпропетровська область, Царичанський район, селище Царичанка, вул. Царичанська, буд. 168, встановлено факт зберігання 3 240 пляшок горілки «Класична» ТМ «Колос», 0,5 л., 40% об`ємних одиниць, виробництва ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат ДНІПРО», яка маркована марками акцизного податку із зазначенням суми акцизного податку 25,329 грн., які отримувались ТОВ «Алкогольно-безалкогольний комбінат ДНІПРО» для маркування алкогольної продукції напою «Настоянка», місткістю 0,5 літра із вмістом спирту 38% об`ємних одиниць, згідно заявки - розрахунку на придбання марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв №163 від 03.05.2022 року, а саме наприклад: дата марки акцизного податку 04/22, серія ДІЖІ; номер марки 078630, сума акцизного податку 25,329 грн., дата марки акцизного податку 04/22, серія ДІ.ЖР, номер марки 078620, сума акцизного податку 25,329 грн.

При цьому твердження суду першої інстанції про те, що вказані порушення не підтверджені належними доказами є неприйнятними оскільки спростовуються письмовими матеріалам справи.

Так колегія суддів зазначає, що акти фактичних перевірок інших суб`єктів господарювання, зокрема магазинів «Алкомаг» та «Делві» підтверджують отримання ними алкогольної продукції від ТОВ «АБК ДНІПРО», що зокрема вбачається з видаткових накладних, а відтак, висновок суду першої інстанції про те, що вказані акти не стосуються позивача та те що віповідач-1 не дослідував факт передачі та отримання алкогольної продукції від виробника до інших господарюючих суб`єктів є помилковим.

З приводу висновку суду першої інстанції щодо того, що акти №6213/04-36-09-01/36710304 від 16.06.2022, №1006/04-36-09-01/36010304 від 23.06.2022, підписані виключно посадовими особами відповідача, а представники позивача, інші залучені до процедури огляду особи, вказаний акт не підписували, колегія суддів вважає його неприйнятними, оскільки в самих актах є відмітка про те, що технічний директор ТОВ «АБК Дніпро» Собчук Денис вимовився від їх підписання, що не спростовує виявлене порушення.

З приводу висновку суду першої інстанції, що в додатках до акту перевірки не зазначені в повному обсязі реквізити вказаних документів, колегія суддів вважає недоречним, оскільки цими обставинами не спростовується зафіксована в них інформація, крім того звертає увагу, що у відповідності до приписів ст. 83 ПК України, для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є, в тому числі і податкова інформація. Підпунктом 74.3 ст. 74 цього Кодексу, встановлено, що зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань. Статтею 72 ПК України визначено порядок збору податкової інформації, у тому числі: від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, звітних документах; про фінансово - господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; про результати здійснення державного контролю за господарською діяльністю платника податків; що міститься у звітних документах.

Судом першої інстанції не надано належної оцінки зазначеним обставинам, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог скасуванню з прийняттям нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Керуючись п.2 ч. 1 ст. 315, ст.ст. 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 березня 2025 року - скасувати та прийняти нову постанову.

У задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Алкогольно-безалкогольний комбінат Дніпро» відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення в повному обсязі.

В повному обсязі постанова складена 08 серпня 2025 року.

Головуючий - суддя Д.В. Чепурнов

суддя С.М. Іванов

суддя С.В. Сафронова