Справа № 400/10455/24
Суддя: Лук'янчук О.В.
Дата ухвалення: 2025-08-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 серпня 2025 р.м. ОдесаСправа № 400/10455/24

Головуючий в 1 інстанції: Мельник О.М. Час і місце ухвалення: 23.05.2025р., м. Миколаїв
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого Лук`янчук О.В.

суддів Бітова А.І.

Ступакової І.Г.

при секретарі Потомському А. Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 23 травня 2025 року по справі за адміністративним позовом фермерського господарства «Феняк» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання зареєструвати податкові накладні, -

В С Т А Н О В И Л А :

В листопаді 2024 року фермерське господарство «Феняк» звернулося до Миколаївського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, ДПС України, в якому просило суд:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС у Миколаївській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 19.09.2024р. №11791694/45205945 та №11791695/45205945 про відмову в реєстрації податкових накладних №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р. в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р., подані ФГ «Феняк», , за датою їх фактичного подання - 03.09.2024р. та 04.09.2024р. відповідно.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що ФГ «Феняк» здійснює діяльність з вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур та насіння олійних культур. В рамках здійснення своєї господарської діяльності ФГ «Феняк» уклало з покупцем сільськогосподарської продукції ТОВ «Юніверсол Транс» договір купівлі-продажу №02/08-2Я від 02.08.2024р., на виконання якого поставило вказаному контрагенту ячмінь на загальну суму 1 638 775,99 грн (у т.ч. ПДВ 201 253,19 грн.). У відповідності до вимог п.201.1 ст.201 ПК України ФГ «Феняк» склало податкові накладні №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р., які надіслало на реєстрацію в ЄРПН. Однак, реєстрація податкових накладних була зупинена з посиланням на те, що обсяг постачання товару/послуги 1003 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. На вимогу контролюючого органу ФГ «Феняк» надало первинні документи, які підтверджували інформацію, зазначену у податкових накладних, щодо реалізації сільськогосподарської продукції. Проте, Комісією 19.09.2024р. прийнято спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, обґрунтовані ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів. Такі рішення позивач вважає незаконними та зазначає, що комісія регіонального рівня не зазначила переліку відсутніх документів, що унеможливило прийняти рішення про реєстрацію податкових накладних №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р. в ЄРПН.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 23 травня 2025 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС у Миколаївській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 19.09.2024р. №11791694/45205945 та №11791695/45205945.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкові накладні №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р., подані ФГ «Феняк», , за датою їх фактичного подання - 03.09.2024р. та 04.09.2024р. відповідно.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області та ДПС України на користь ФГ «Феняк» судові витрати в розмірі 3028,00 грн. (з кожного з відповідачів).

Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не повне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення від 23.05.2025р. з ухваленням по справі нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ФГ «Феняк».

В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом першої інстанції не надано правової оцінки поясненням відповідача щодо того, що за результатами розгляду поданого ФГ «Феняк» повідомлення про надання пояснень та копій документів №1 від 04.09.2024р. Комісія дійшла висновку щодо неможливості прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р. в ЄРПН у зв`язку з недостатністю документів. З урахуванням наведеного, 10.09.2024р. платнику надіслано повідомлення №11750248/45205945 та №11750247/45205945 про необхідність надання додаткових пояснень та документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією Головного управління ДПС у Миколаївській області рішення про реєстрацію податкових накладних в Реєстрі. Проте, ФГ «Феняк» додаткових пояснень та копій документів контролюючому органу не надало, у зв`язку з чим, відповідно до вимог Порядку №520, комісією прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р. в ЄРПН.

Апелянт стверджує, що при прийнятті спірних рішень від 19.09.2024р. №11791694/45205945 та №11791695/45205945 контролюючим органом враховано, що за даними додатку 4ДФ до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, за ІІІ квартал 2024 року на підприємстві взагалі відсутні працівники, відповідно заробітна плата не нараховувалася. З метою перевірки факту наявності реального характеру господарських операцій вчинених суб`єктом господарювання, контролюючий орган звернувся із запитом №651/5/14-29-05-04-04 від 21.01.2025р. до ДП «Держреєстри України», у якому просив повідомити про обсяги ячменю, що зберігалися у ФГ «Феняк» та ТОВ «Юніверсол Транс» у власних або орендованих зерносховищах протягом серпня 2024 року включно або повідомити про відсутність такого зберігання. Листом вих. №72 від 27.01.2025р. (вх. №4956/6 від 27.01.2025р.) ДП «Держреєстри України» повідомило, що інформація щодо складських документів, за якими зберігалося зерно, яке належало ФГ «Феняк» та ТОВ «Юніверсол Транс» в період з 01.08.2024р. по 31.08.2024р., в основному реєстрі складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання, відсутня.

Апелянт просить суд апеляційної інстанції врахувати, що у спірних правовідносинах порушення прав позивача не відбулося. Оскаржувані рішення від 19.09.2024р. №11791694/45205945 та №11791695/45205945 про відмову в реєстрації податкових накладних №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р. в ЄРПН є засобом реагування контролюючого органу в межах своїх повноважень на порушення податкового законодавства (в т.ч. не підтвердження задекларованих показників податкової звітності первинними документами) суб`єктом господарювання. Платник податків ставить власну бездіяльність (ненадання документів на вимогу Комісії) у вину контролюючому органу. Ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в повідомленнях, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції.

ФГ «Феняк» подало письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін. Позивач стверджує, що контролюючий орган не зазначив конкретно, які саме документи слід надати суб`єкту господарювання для реєстрації податкових накладних. При цьому, надані ФГ «Феняк» первинні документи надавали змогу встановити всі обставини господарської операції щодо поставки ячменю на адресу ТОВ «Юніверсол Транс» за договором купівлі-продажу №02/08-2Я від 02.08.2024р. Позивач вважає необґрунтованими посилання апелянта на лист ДП «Держреєстри України» вих. №72 від 27.01.2025р. (вх. №4956/6 від 27.01.2025р.), оскільки ФГ «Феняк» створене 23.11.2023р., тобто досить недавно, та не має власних складських приміщень. Зерно, яке залишається для насіння з метою посіву на наступний рік, зберігається в бігбегах (великі мішки), про що було повідомлено контролюючий орган та надано книгу складського обліку №1 від 05.07.2024р.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.

Як вбачається з матеріалів справи, ФГ «Феняк» (код за ) зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 13.11.2023р. Основним видом діяльності господарства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур та насіння олійних культур (КВЕД 01.11).

02.08.2024р. між ФГ «Феняк», як Продавцем, та ТОВ «Юніверсол Транс», як Покупцем, укладено договір купівлі-продажу №02/08-2Я, за умовами якого Продавець зобов`язується передати у власність Покупця ячмінь, УКТЗЕД 1003, а Покупець зобов`язується прийняти й оплатити його вартість у відповідності до умов даного Договору. Продавець гарантує, що являється сільгоспвиробником даного Товару, який вирощений на його землях і не знаходиться під арештом, в заставі, не є майном третіх осіб, а Покупець є першим отримувачем права власності на Товар з моменту його оплати Продавцем.

За умовами п.2.1, п.2.4 Договору кількість Товару, що підлягає поставці відповідно до цього Договору, складає 200т +/- 10%. Остаточна кількість Товару визначається при прийнятті Товару з місця поставки шляхом зважування кожного транспортного засобу на вагах.

Відповідно до п.3.2 Договору ціна Товару за одну метричну тонну в заліковій вазі складає 6929,82 грн. без ПДВ. До вказаної ціни Товару також додається ПДВ 14% - 970,18 грн.

Оплата за отриманий Товар здійснюється Покупцем шляхом перерахування 86% вартості поставленого Товару на банківський рахунок Продавця протягом 6 банківських днів з моменту фактичного отримання Товару у місці призначення. Оплата вартості поставленого Товару може здійснюватися частинами на підставі виставлених рахунків. (п.4.1, п.4.2 Договору).

За умовами п.5.5 Договору місцем поставки є: Одеська обл., порт Південний, причал №18, станція розвантаження автомобілів Терміналу «ТІС-Вугілля».

На виконання вимог вказаного Договору ФГ «Феняк» поставило ТОВ «Юніверсол Транс» ячмінь на загальну суму 1 638 775,99 грн (у т.ч. ПДВ 201 253,19 грн.).

Відповідно до вимог п.201.1 ст.201 ПК України ФГ «Феняк» склало податкові накладні №2 від 03.08.2024р. на загальну суму 1 184 051,99 грн. (в т.ч. ПДВ 145 409,89 грн.) та №3 від 04.08.2024р. на загальну суму 454 724,00 грн. (в т.ч. ПДВ 55 843,30 грн.), які надіслало на реєстрацію в ЄРПН.

Згідно квитанцій від 03.09.2024р. та від 04.09.2024р. податкові накладні доставлені до Державної податкової служби України, але їх реєстрацію було зупинено з посиланням на положення п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України. У квитанціях зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 1003 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

На виконання вказаної вимоги контролюючого органу ФГ «Феняк» направило до Головного управління ДПС у Миколаївській області повідомлення від 04.09.2024р. №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме: ПН №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р.

До вищезазначеного повідомлення товариством додано пояснення та додаткові документи на підтвердження здійснення господарських операцій з ТОВ «Юніверсол Транс» за договором купівлі-продажу №02/08-2Я від 02.08.2024р. Кількість додатків 22.

Зокрема, ФГ «Феняк» зазначило, що в 2024 році господарство обробляло 211,11 га землі, всі ділянки зареєстровані у реєстрі речових прав та відображені в декларації платника єдиного податку. Всю діяльність ФГ «Феняк» здійснює власними силами. Обсяг вирощеного врожаю в 2024 році склав: озимий ячмінь на площі 80 га валовий збір склав 300,0т; соняшник посіяний на площі 90 га, до збирання ще не приступали. За обліковими даними господарство відобразило зазначений врожай ячменю в акті №1 від 15 липня 2024 року на оприбуткування врожаю (акт додається). Посів даних зернових культур здійснювався насінням власним. В серпні 2024 року господарство заключило договір купівлі-продажу на ячмінь з ТОВ «Юніверсол Транс» () від 02.08.2024р. №02/08-2Я в кількості 200т. Фактично реалізовано 149,88т на суму 1184051,99 грн. Вся реалізація підтверджена накладними, рахунками. Кошти перераховуються через АТ «ОщадБанк».

До пояснень ФГ «Феняк» надало: витяг з ЄДР від 07.06.2024р.; витяг з реєстру платників ПДВ від 05.08.2024р.; довідку про розмір площі земельної ділянки; акт на оприбуткування зернових культур від 15.07.2024р.; договір купівлі-продажу від 02.08.2024р. №02/08-2Я; видаткові накладні; рахунки №1/08 від 03.08.2024р. та №2-08 від 04.08.2024р.; товарно-транспортні накладні; платіжні інструкції; звіт про посівні площі сільськогосподарських культур №4-С/Г від 24.06.2024р.

За наслідками розгляду надісланих фермерським господарством повідомлення та копій документів комісією Головного управління ДПС у Миколаївській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 10.09.2024р. сформовано та надіслано ФГ «Феняк» повідомлення №11750248/45205945 та №11750247/45205945 про необхідність надання додаткових документів, а саме: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податків для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання та транспортування, навантаження/розвантаження продукції, складських документів; первинних документів щодо придбання послуг зберігання продукції; складських документів; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній. В графі «додаткова інформація» зазначено, що платником не надано статистичну звітність за формою 37-СГ станом на 01.09.2024р.

У повідомленнях від 10.09.2024р. №11750248/45205945 та №11750247/45205945 зазначено, що у разі неподання додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим пункту 9 Порядку №520.

Сторонами у справі не заперечується, що у встановлений строк (протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлень від 10.09.2024р.) ФГ «Феняк» не надало копій документів, про які Комісія зазначила в повідомленнях №11750248/45205945 та №11750247/45205945, як і не надало письмових пояснень щодо неможливості їх надання.

19.09.2024р. комісією Головного управління ДПС у Миколаївській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №11791694/45205945 та №11791695/45205945 про відмову в реєстрації податкових накладних №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р. в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою для відмови зазначено «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

Не погоджуючись з правомірністю зазначених рішень ФГ «Феняк» оскаржило їх в судовому порядку.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов фермерського господарства, виходив з того, що податковим органом, незважаючи на надані позивачем документи, прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, без належної перевірки комісією контролюючого органу достовірності наданих позивачем разом з поясненнями документів його діяльності. Суд зазначив, що у повідомленнях про зупинення реєстрації податкових накладних контролюючим органом взагалі не вказано, які документи має надати платник податків. За таких обставин, за висновками суду, оскаржувані рішення є протиправними, оскільки їх зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийнято негативні для платника податку рішення.

Надаючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 (далі Порядок №1165).

Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Вимоги до квитанції визначено п.11 Порядку №1165.

У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішень про відмову в їх реєстрації.

На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.

Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: Обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Як вже зазначалося колегією суддів, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р., надісланих ФГ «Феняк» стало те, що обсяг постачання товару/послуги 1003 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

У квитанціях від 03.09.2024р. та від 04.09.2024р. про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, відповідачем зазначено повний перелік документів, передбачений п.5 Порядку №520, замість конкретного переліку документів відповідно до змісту господарської операції, необхідного для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію цієї ПН.

Колегія суддів звертає увагу, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, не означає, що платнику податку необхідно подати абсолютно всі, зазначені у п.5 Порядку №520, документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить про те, що має враховуватись специфіка конкретних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 ПК України.

Поряд з цим, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. (п.6 Порядку №520)

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як вже зазначалося колегією суддів, за наслідками розгляду надісланих фермерським господарством повідомлення та копій документів комісією Головного управління ДПС у Миколаївській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 10.09.2024р. сформовано та надіслано ФГ «Феняк» повідомлення №11750248/45205945 та №11750247/45205945 про необхідність надання додаткових документів та роз`яснено платнику податків, що у разі неподання додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим пункту 9 Порядку №520.

У встановлений строк (протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлень від 10.09.2024р.) ФГ «Феняк» не надало копій документів, про які Комісія зазначила в повідомленнях №11750248/45205945 та №11750247/45205945, як і письмових пояснень щодо неможливості їх надання.

Тобто, ФГ «Феняк» вимоги Комісії регіонального рівня не виконало.

Колегія суддів зазначає, що у випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

При цьому, із змісту пункту 10 Порядку №520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».

У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

У постанові від 24.03.2025р. по справі №140/32696/23 Верховний Суд зазначив, що якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Отже, з установлених у цій справі обставин у взаємозв`язку з наведеними вище висновками щодо застосування Порядку №520 слідує, що податковий орган, проаналізувавши надані позивачем пояснення і документи, але не знайшовши підстав для прийняття рішення про реєстрацію ПН №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р. в ЄРПН, забезпечив позивачу право на подання додаткових пояснень та документів.

Позивач не скористався правом надання додаткових пояснень і копій документів за наслідками отримання повідомлень від 10.09.2024р.

Наслідком невиконання платником податків вимог пункту 9 Порядку №520 в частині подання додаткових документів протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення, є прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, що власне і мало місце у спірних правовідносинах.

Позивач у цій справі не проявив належної сумлінності у користуванні наданими податковим законодавством правами.

Колегія суддів не приймає до уваги посилання позивача, з яким погодився суд першої інстанції, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН містять лише загальне твердження без зазначення, яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН. В цьому випадку саме по собі ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в Повідомленні, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції.

Що ж до посилань ФГ «Феняк» на те, що витребувані контролюючим органом документи ним подано 04.10.2024р., тобто із запізненням, то колегія суддів зазначає, що чинним законодавством, зокрема пунктом 9 Порядку №520, встановлено строк на подачу до контролюючого органу додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній - протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. У спірних правовідносинах такий строк закінчився 17.09.2024р.

Після прийняття 19.09.2024р. спірних рішень №11791694/45205945 та №11791695/45205945 про відмову в реєстрації податкових накладних №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р. в Єдиному реєстрі податкових накладних Комісія не мала правових підстав для прийняття поданих ФГ «Феняк» 04.10.2024р. документів та надання їм оцінки.

Надісланими ФГ «Феняк» 04.10.2024р. квитанціями №2 Комісія повідомила платника податків про не прийняття документів.

При цьому, ФГ «Феняк» не скористалося правом на подання скарги на рішення від 19.09.2024р. №11791694/45205945 та №11791695/45205945.

З огляду на наведене колегія суддів вважає обґрунтованими доводи апелянта про правомірність рішень від 19.09.2024р. №11791694/45205945 та №11791695/45205945 про відмову в реєстрації податкових накладних №2 від 03.08.2024р. та №3 від 04.08.2024р. в ЄРПН.

Висновок суду першої інстанції щодо протилежного ґрунтується на не повному з`ясуванні обставин справи та на не правильному застосуванні норм матеріального права.

Згідно п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до п.1, п.4 ч.1 ст.317 КАС України підставою для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є не повне з`ясування судом обставин справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Оскільки оскаржуване рішення ухвалено судом першої інстанції з не повним з`ясуванням обставин справи та з не правильним застосуванням норм матеріального права, тому колегія суддів доходить висновку про скасування рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 23.05.2025р. з ухваленням по справі нового судового рішення про відмову в задоволенні позову ФГ «Феняк».

Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, тому постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 308, 310, п.2 ч.1 ст.315, ст.ст. 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 23 травня 2025 року скасувати.

Ухвалити по справі нове судове рішення, яким відмовити в задоволенні позову фермерського господарства «Феняк» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання зареєструвати податкові накладні.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлений 06 серпня 2025 року.

Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук

Суддя: А.І. Бітов

Суддя: І.Г. Ступакова