Справа № 320/5942/24
Суддя: Мєзєнцев Євген Ігорович
Дата ухвалення: 2025-08-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/5942/24 Суддя (судді) першої інстанції: Леонтович А.М.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 серпня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Мєзєнцева Є.І., суддів - Епель О.В., Файдюка В.В., при секретарі Присяжній Д.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 травня 2024 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "АНВІТРЕЙД" до Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ :

Товариство з обмеженою відповідальністю "АНВІТРЕЙД" звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №2777/ж10/31-00-07-02-03-25 від 27.12.2023, №2209/ж 10/31-00-07-02-02-25 від 04.10.2023, №2210/ж 10/31-00-07-02-02-25 від 04.10.2023.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 27 травня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.

В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Представником позивача було подано відзив на апеляційну скаргу, відповідно до якого зазначено, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому відсутні підстави для його скасування.

Представник відповідача у судовому засіданні підтримав вимоги апеляційної скарги, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Представник позивача проти задоволення апеляційної скарги відповідача заперечував, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Судом першої інстанції встановлено, що у період з 14.06.2021 по 23.08.2023 співробітниками Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі наказу Міжрегіонального управління №412 від 14.06.2021 було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Анвітрейд» з питань дотримання вимог податкового законодавства України по взаємовідносинам з ТОВ «Украгро С», ТОВ «Анвітрейд плюс», ТОВ «Оілтранс-Південь», ТОВ «Оранж Ел Пі Джі», ТОВ «Белойл Комодіті», ТОВ «Санрайс Логистикс», ТОВ «Одінойл», ТОВ «Дейлер» за період 2019 по 2020 роки - показників фінансової звітності з їх відображенням у деклараціях з податку на прибуток та податку на додану вартість за період з 01.05.2019 по 31.12.2020.

У відповідності з наказом №462 від 30.06.2021 терміни проведення перевірки було перенесено з 02.07.2021 до дати надання доступу до первинних документів, оригінали яких було вилучено в рамках кримінального провадження.

Наказом №302/Ж1 від 07.08.2023 перевірку було поновлено з 09.08.2023 та за результатами перевірки складено акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки від 30.08.2023 №2107/Ж5/31-00-07-02-02/39898416, згідно висновків якого ТОВ «АНВІТРЕЙД» було допущено порушення пп. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України в результаті чого, на думку перевіряючих, занижено податок на прибуток за 2020 рік у загальній сумі 65 576 936 грн. Крім того встановлено порушення п.198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, п. 200.4 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 24 539 411,00 грн. та завищено від`ємне значення з ПДВ за грудень 2020 року у розмірі 48 323 850,00 грн.

Товариством було подано заперечення. Разом з тим, за результатом розгляду заперечень ТОВ «Анвітрейд», листом від 27.09.2023 №10117/6/31-00-07-02-02-06 було взято до уваги та змінено акт перевірки лише в частині посилання на Національне положення (стандарту) бухгалтерського обліку, оскільки ТОВ «Анвітрейд» згідно наказу №4 від 28.12.2018 «Про облікову політику підприємства та про організацію бухгалтерського обліку» починаючи з 01.01.2019 веде бухгалтерський облік та складає фінансову звітність відповідно до Міжнародних Стандартів Фінансової Звітності. В іншій частині акт перевірки залишено без змін.

Після розгляду заперечень, ТОВ «Анвітрейд» отримано податкові повідомлення - рішення:

- №2208/ж10/31-00-07-02-02-25 від 04.10.2023, за яким збільшено суму грошового зобов`язання податку на прибуток на суму 65 576 936,00 грн. та нараховано штрафні санкції 16 394 234,00 грн.;

- №2209/ж10/31-00-07-02-02-25 від 04.10.2023, за яким збільшено суму грошового зобов`язання податку на додану вартість на суму 24 539 411,00 та нараховано штрафні санкції 6 134 853,00 грн.;

- №2210/ж10/31-00-07-02-02-25 від 04.10.2023, за яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 48 323 850,00 грн.

На податкові повідомлення - рішення 26.10.2023, позивачем було подано скаргу до ДПС України.

Однак, ТОВ «Анвітрейд» було отримано відповідь від ДПС України (№37680/6/99-00-06-01-01-06 від 22.12.2023), згідно якої скарга позивача була задоволена частково. Було скасовано ППР №2208/ж10/31-00-07-02-02-25 від 04.10.2023 в частині застосування штрафних санкцій в сумі 16 394 234,00 грн., а в іншій частині вказане ППР було залишено без змін.

ТОВ «АНВІТРЕЙД» отримано нове ППР №2777/ж10/31-00-07-02-03-25 від 27.12.2023 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 65 576 936,00 грн. без застосування штрафних санкцій.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням про застосування штрафних санкцій, вважаючи його протиправним та таким, що порушує законні права та інтереси, позивач звернувся з відповідним позовом до суду.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Відповідно до п.п.14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом 44.1 ст. 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

У випадках, передбачених статтею 191 цього Кодексу, дата виникнення податкових зобов`язань визначається з урахуванням положень статті 191 цього Кодексу (пункт 187.8 статті 187 Податкового кодексу України).

Пунктом 198.1 ст. 198 ПК України визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2 вищевказаної статті передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг (абзац перший та другий пункту 198.3 статті 198 ПК України).

Згідно з абз. «г» п.198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, відповідні податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу (абз. 1 та 2 пункту 198.6. ст. 198 ПК України).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі- Закон №996-XIV), яким передбачено, зокрема:

- господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. (стаття 1 Закон №996-XIV)

- підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. (частина перша статті 9 Закону №996-XIV).

Отже, наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку із положеннями законодавства з питань бухгалтерського обліку та фінансової звітності визначають, що однією з головних умов документального підтвердження задекларованих платником податків у податковій звітності показників є можливість на підставі наявних первинних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту (доходу) в результаті здійснення господарських операцій.

При цьому первинний документ має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення, натомість сама собою наявність або відсутність окремих документів не свідчить про наявність факту порушення з боку платника податків, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19 зазначила, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення суб`єктами господарювання відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Судом встановлено, що між ТОВ «АНВІТРЕЙД» (покупець) та ТОВ «УКРАГРО С» (постачальник) було укладено договір поставки від 15.07.2020 №9/15-07-ЗЕР.

Згідно умов вказаного договору, постачальник зобов`язувався здійснювати поставку товару, а покупець зобов`язувався приймати та оплачувати поставлений товар (п. 2.1.).

Пунктом 2.2. договору встановлювалось, що кількість та якість товару, термін поставки, місце поставки та інші умови поставки кожної партії товару визначаються сторонами в Специфікаціях, які є невід`ємною частиною цього договору.

На виконання умов договору, між сторонами було укладено наступні специфікації в яких чітко відображені умови, зазначені в п. 2.2. договору, а саме: специфікація №1 від 15.07.2020, №2 від 16.07.2020, №3 від 16.07.2020, №4 від 20.07.2020, №5 від 20.07.2020, №6 від 20.07.2020, №7 від 22.07.2020, №8 від 24.07.2020, №9 від 24.07.2020, №10 від 27.07.2020 (з договором №2 про внесення змін до специфікації №10), №11 від 31.07.2020, №12 від 03.08.2020, №16 від 05.08.2020, №17/2 від 07.08.2020, №17/1 від 06.08.2020, №17/3 від 12.08.2020, №18 від 12.08.2020, №19 від 14.08.2020.

Факт постачання зерна підтверджується видатковими накладними, що були надані перевіряючим та які вказані в додатку №4 до акту, зокрема, але не виключно: №7 від 05.08.2020, №8 від 05.08.2020, №9 від 05.08.2020, №10 від 06.08.2020 та інші в кількості 231 шт.

Придбане у ТОВ «Украгро С» зерно було сплачено платіжними дорученнями: від 14.08.2020, 15.08.2020, 17.08.2020, 19.08.2020, 19.08.2020, 20.08.2020, 21.08.2020, 25.08.2020, 01.09.2020, 09.09.2020, 10.09.2020, 10.09.2020, 11.09.2020, 14.09.2020, 14.09.2020, 14.09.2020, 15.09.2020, 15.09.2020, 17.09.2020, 18.09.2020, 18.09.2020, 21.09.2020, 22.09.2020, 22.09.2020, 23.09.2020, 24.09.2020, 24.09.2020, 05.10.2020, 07.10.2020, 07.10.2020, 12.10.2020, 15.10.2020, 22.10.2020, 22.10.2020, 22.10.2020, 22.09.2020, 22.10.2020, 23.10.2020, 26.10.2020, 30.10.2020, 04.11.2020, 04.11.2020, 06.11.2020.

На підтвердження якості отриманої від ТОВ «Украгро С» пшениці, з боку ТОВ «Анвітрейд» було надано суду свідоцтва про якість зерна за формою №42 (від 10.06.2020 №178, 177, 170, 176, 177, 178, 179, 180, 181, 182, 185, 186, 187, 196, 197, 198; від 06.08.2020 №48, 49, 50; від 26.06.2020 №130802, від 21.07.2020 №1208202, від 23.07.2020 №1208203, 1208204; від 25.07.2020 №1308204, від 27.07.2020 №104, 1308203, від 28.07.2020 №101; від 30.07.2020 №105, 107, 108, 116, 117; від 31.07.2020 №1408202, 1408203, 1408204; від 06.08.2020 №63, 66, 67; від 15.08.2020 №84, 86, 113, 114, 115; від 17.08.2020 №108, від 19.08.2020 №78, 114, 121, 122, 123, від 15.08.2020 №128, 129, 130; від 22.08.2020 №126; від 28.08.2020 №131, 132), а також видані ТОВ «Украгро С» довідки про походження товару.

Факт транспортування пшениці підтверджується складеними у відповідності до норм чинного законодавства України товарно-транспортними накладними.

Висновки відповідача щодо відсутності у ТТН всіх реквізитів, суд вважає такими, що не відповідають дійсності, адже всі оформлені ТТН мають всі необхідні реквізити, передбачені Правилами перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні №363, не містять дефекту форми чи змісту, а відтак в повній мірі підтверджують факти транспортування пшениці

Досліджені у судовому засіданні товарно-транспортні накладні містять підписи і відтиски печаток замовника, вантажовідправника та вантажоодержувача.

Так, зворотна сторона товарно-транспортних накладних містить інформацію від вантажоодержувача про прийняття зерна на склад (силос елеватора), постачальника, номер запису в журналі форми №28, державні номерні знаки автомобіля та причепу, вагу зерна та особу вагівника, відтиск штампу про вивантаження, а також відтиск печатки підприємства.

Верховний Суд, у постанові від 28.02.2020 у справі №П/811/2390/15, відхиляючи доводи щодо дефектності/відсутності товарно-транспортних документів, які б свідчили про транспортування придбаного товару, вказав, що товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення, а відтак визначає взаємовідносини по виконанню перевезення вантажів для обліку транспортної роботи.

Товарно-транспортні накладні чи подорожні листи не є винятковими первинними бухгалтерськими документами, які підтверджують факт реальності здійснення господарської операції за договором, та за відсутності яких платник позбавляється права на формування податкового кредиту, а також віднесення до складу доходів і витрат сум за договорами у разі наявності інших первинних бухгалтерських документів, оформлених відповідно до положень чинного законодавства, а саме: договорів, видаткових накладних, податкових накладних, регістрів бухгалтерських документів, платіжних доручень, відомостей про рух активів, товару та інших документів.

Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні затверджені наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за №128/2568, за змістом яких товарно-транспортна накладна складається вантажовідправником й після прийняття вантажу водій (експедитор) підписує всі її екземпляри.

Суд зауважує, що ТОВ «АНВІТРЕЙД» не є ані вантажовідправником, ані перевізником придбаної пшениці у спірних операціях, а тому не складає товарно-транспортні накладні та не може нести відповідальність за їх складення.

Верховний Суд у постанові від 19.06.2023 по справі №810/1577/17 зазначив, що у справах, предмет розгляду в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які за висновком контролюючого органу є фіктивними, сталою є судова практика, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності.

Сутність таких господарських операцій повинна проявлятися в русі активів, зміні в зобов`язаннях чи власному капіталі платника податків, відповідати економічному змісту укладених платником податку договорів, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкової вигоди.

Саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків, відсутність за місцезнаходження не можуть бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Лише сукупність обставин може свідчити на користь висновку про реальність або неможливість фактичного проведення господарських операцій.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 (провадження №11-200апп21) також підтвердила вже сформовану Верховним Судом правову позицію, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Велика Палата Верховного Суду у цій постанові також зазначила, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону №996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків, також доктринально закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ).

Рішенням ЄСПЛ у справі "Інтерсплав проти України" визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Цей принцип закріплений також у статті 61 Конституції України, яка передбачає, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.

Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ "УКРАГРО С" на підставі першої події - здійснення поставки пшениці ТОВ «Анвітрейд» було складено податкові накладні, які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до абз. 2 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п. 1, 2, 5, 6 Порядку, цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

У цьому Порядку терміни вживаються у такому значенні:

автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації;

ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку;

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Таким чином, відсутність факту зупинення реєстрації складених податкових накладних, підтверджує відсутність будь-яких зауважень контролюючих органів до вказаних операцій, а також невідповідність встановленим критеріям ризиковості.

Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що ТОВ "АНВІТРЕЙД" було правомірно віднесено до податкового кредиту суми ПДВ на підставі податкових накладних, складених та зареєстрованих в ЄРНП постачальником ТОВ "УКРАГРО С", за результатом постачання пшениці.

У подальшому, придбана у ТОВ «Украгро С» пшениця була експортована ТОВ «Анвітрейд» на підставі контракту №ANVI-SGT-10062020 від 10.06.2020, укладеного зі Старт Глобал Трейд ЛТД.

Оскільки, зворотна сторона товарно-транспортних накладних містить інформацію від вантажоодержувача про прийняття зерна на склад (силос елеватора), постачальника, номер запису в журналі форми №28, державні номерні знаки автомобіля та причепу, вагу зерна та особу яка його зважувала, відтиск штампу про вивантаження, а також відтиск печатки підприємства, що підтверджує факт прибуття та вивантаження зерна на терміналі, яке було придбано ТОВ «Анвітрейд» у ТОВ «Украгро С».

Реальність здійснення експорту цього ж зерна підтверджується митними деклараціями (форма МД-2). Митні декларації містять відмітки митного органу відправлення у лівому нижньому куті, як передбачено вимогами законодавства.

Також у графі 14 митних декларацій вказано безпосередньо декларанта. Як вбачається зі змісту митних декларацій, декларантом виступає не ТОВ «Анвітрейд», а треті особи, що надають відповідні послуги декларування на підставі укладених договорів.

Відповідно до «Порядку заповнення митних декларацій на бланку єдиного адміністративного документа», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 30.05.2012 №651 (далі - Порядок 651) якщо товари, що переміщуються через митний кордон України іншою особою, декларуються митним брокером, додатково зазначаються серія й номер ліцензії на провадження митної брокерської діяльності та дата її видачі.

Відповідно до п. 4.8. Порядку 651, на всіх аркушах доповнення, що входять до складу МД, проставляється відбиток штампа "Під митним контролем" (далі - штамп ПМК) під час прийняття МД до оформлення та особистої номерної печатки під час завершення оформлення. Допускається обведення посадовою особою митного органу записів, унесених до доповнення особою, яка склала МД, таким чином, щоб їх було неможливо доповнити.

Графа D/J "Відмітки митного органу відправлення/призначення" заповнюється посадовою особою митного органу в усіх аркушах ЄАД.

На всіх митних деклараціях, наданих позивачем, вказана графа D/J заповнена та містить запис ПМК (під митним контролем).

Відповідно до ст. 82 МК України, експорт (остаточне вивезення) - це митний режим, відповідно до якого українські товари випускаються для вільного обігу за межами митної території України без зобов`язань щодо їх зворотного ввезення.

Відповідно до ч. 1 ст. 84 МК України, товари, поміщені у митний режим експорту, втрачають статус українських товарів з моменту їх фактичного вивезення за межі митної території України.

Таким чином, реальність здійснення експортних операцій та вивезення зерна за митну територію України підтверджується документально, в тому числі документами (митними деклараціями), що передбачають участь державних органів у проведенні відповідних процедур.

Додатково суд вважає за необхідне зазначити, що ТОВ «Анвітрейд» оплатив на користь ТОВ «Украгро С» придбане зерно, а також в свою чергу отримав оплату експортованого зерна від Старт Глобал Трейд ЛТД. Зазначене підтверджується платіжними дорученнями.

За результатами придбання та реалізації зерна ТОВ «Анвітрейд» отримало прибуток, задекларувало відповідні податки та обов`язкові платежі.

Відтак, суд доходить висновку, що ТОВ "АНВІТРЕЙД" підтверджено належними первинними документами як обставини придбання сільськогосподарської продукції у ТОВ «УКРАГРО С», так і обставини, які підтверджують походження цього Товару, а також обставини подальшого експорту придбаної пшениці.

Таким чином, право ТОВ "АНВІТРЕЙД" на формування податкового кредиту з указаним контрагентом підтверджене зареєстрованими податковими накладними, а зміст господарських операцій, їх товарність в повному обсязі розкривається із досліджених первинних документів.

З огляду на викладене, оскільки господарські операції ТОВ "АНВІТРЕЙД" з ТОВ «УКРАГРО С» підтверджені належними первинними документами та мають реальний характер, а висновки відповідача щодо завищення податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинах з ТОВ "УКРАГРО С" за серпень в загальній сумі 14 029 391,00 грн. та завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за вересень є безпідставними та не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні, визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до ч. 2 ст. 3 вказаного Закону бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з ч. ч. 1 та 2 ст. 9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких визначений ч. 2 ст. 9 цього Закону.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, яке містить аналогічні норми.

Таким чином, у ТОВ «Анвітрейд» були наявні первинні документи, що підтверджують факт реальності господарських операцій, обов`язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, які є підставою для формування бухгалтерського та податкового обліку та формування витрат, та які було надано під час перевірки.

За наведеного, видані контрагентом ТОВ «Анвітрейд» документи бухгалтерської звітності щодо правовідносин, які виникли між ним та ТОВ «Анвітрейд», є такими, що відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та підтверджують факт здійснення реальних господарських операцій, що пов`язані з господарською діяльністю, та правомірність включення сум до складу податкового кредиту з ПДВ.

Водночас, постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2022 у справі №640/6893/21 було залишено в силі рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.11.2021, яким підтверджено реальність господарських операцій ТОВ «Анвітрейд плюс» по взаємовідносинах з ТОВ «Украгро С» в цьому ж періоді, при цьому судом зазначено, що здійснення господарської діяльності контрагентами не може мати наслідків для Товариства, оскільки законодавством не передбачений обов`язок суб`єкта підприємницької діяльності бути обізнаним із особливостями господарювання контрагента.

Судом зазначено, що порушення контрагентами правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення платником податків вимог закону щодо формування даних податкової звітності, тому платник податків не повинен зазнавати негативних наслідків за можливу неправомірну діяльність його контрагенту за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Зазначена правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 09.10.2018 у справі №815/3459/17 та від 10.11.2020 у справі №822/6302/15.

За наведеного, висновки щодо допущення ТОВ «Анвітрейд» порушень пп. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134, п.198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, п. 200.4 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 ПК України по взаємовідносинам з ТОВ «Украгро С» є такими, що не відповідають нормам чинного законодавства України.

Щодо контрагента ТОВ «Оілтранс-Південь».

Між ТОВ «Анвітрейд» (покупець) та ТОВ «Оілтранс - Південь» (постачальник) 10.12.2019 було укладено договір поставки №8416-12-19-30-99.

За умовами вказаного договору постачальник зобов`язувався здійснити поставку товару, а покупець прийняти та оплатити поставлений товар (п. 2.1.).

П. 2.2. договору встановлювалось, що кількість та якість товару, графік поставки, місце поставки та інші умови поставки окремої партії товару визначаються сторонами в специфікаціях, які є невід`ємною частиною цього договору.

У відповідності до вказаного пункту договору 30.01.2020 сторонами було укладено специфікацію №1 до договору з доповненням №1 від 05.02.2020 на поставку олії соняшникової нерафінованої.

Факт постачання вказаного товару підтверджується видатковими накладними №1/1 від 05.02.2020, №1/2 від 05.02.2020, №2 від 06.02.2020, №3 від 09.02.2020, які не містять дефекту форми чи змісту та недійсними не визнавались.

Транспортування товару підтверджується товарно - транспортними накладними №8416018 від 09.02.2020, № 8416015 від 05.02.2020, №8416014 від 05.02.2020, №8416013 від 05.02.2020, №8416012 від 05.02.2020, №8416011 від 05.02.2020, №8416009 від 05.02.2020, №8416010 від 05.02.2020, №8416005 від 05.02.2020, №8416007 від 05.02.2020, №8416006 від 05.02.2020, №8416004 від 04.02.2020, №8416002 від 04.02.2020, №8416003 від 04.02.2020, №8416001 від 04.02.2020, №8416019 від 09.02.2020, №8416021 від 09.02.2020, №8416020 від 09.02.2020, №8416016 від 08.02.2020.

На підтвердження походження товару, позивачем було надано довідку виробника олії №30/01-1 від 30.01.2020.

Отриманий від постачальника товар було оплачено платіжним дорученням №164 від 12.02.2020.

Також, ТОВ "Оілтранс-Південь" було складено податкові накладні: №13 від 09.02.2020, №12 від 06.02.2020, №14 від 05.02.2020, №18 від 05.02.2020, №11 від 05.02.2020, №15 від 05.02.2020.

Відповідно до абз. 2 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Верховний Суд у постанові від 08.08.2023 у справі №821/1871/16 прийшов до правового висновку - норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог Закону щодо формування витрат і податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента і злагодженості дій між ними.

Аналогічні висновки Верховного Суду, викладені у постановах у справах №820/5816/16, №520/399/19, №260/410/19.

Враховуючи зазначене, ТОВ "АНВІТРЕЙД" правомірно віднесло до податкового кредиту суми ПДВ на підставі податкових накладних, складених постачальником ТОВ "Оілтранс-Південь", за результатом постачання товару.

В подальшому, придбана у ТОВ «Оілтранс - Південь» олія була експортована ТОВ «Анвітрейд» на підставі контракту №AAWC-1 від 10.12.2019 з OU Agro White Company та специфікації №1 від 30.01.2020 до контракту.

Походження товару, що поставлявся ТОВ «Анвітрейд» на адресу OU Agro White Company за вказаним контрактом перевірялось під час його митного оформлення і жодних зауважень з цього приводу у митних органів не виникло.

Таким чином, висновки відповідача щодо реалізації товару невідомого походження є такими, що не відповідають дійсності.

Відтак, ТОВ "Анвітрейд" підтверджено належними первинними документами як обставини придбання олії у ТОВ «Оілтранс - Південь», так і обставини, які підтверджують походження цього товару, а також обставини подальшого експорту придбаної олії.

Таким чином, право ТОВ "Анвітрейд" на формування податкового кредиту з указаним контрагентом підтверджене зареєстрованими податковими накладними, а зміст господарських операцій, їх товарність в повному обсязі розкривається із досліджених первинних документів.

Щодо посилань відповідача у акті перевірки на кримінальні провадження, як на підставу невизнання господарських операцій з ТОВ «Украгро С» та ТОВ «Оілтранс - Південь», суд зазначає таке.

Так, відповідач, обгрунтовуючи безтоварність господарських операцій з ТОВ «Украгро С» та ТОВ «Оілтранс - Південь» посилається на відкриті кримінальні провадження стосовно контрагентів ТОВ «Анвітрейд».

З цього приводу, суд зазначає таке.

Верховним Судом у постанові від 27 березня 2018 року у справі №816/809/17 висловлена правова позиція, яка полягає у тому, що сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.

Більше того, Шостий апеляційний адміністративний суд у справі №640/6893/21 (постанова від 25.10.2022) за позовом ТОВ «Анвітрейд плюс» до ГУ ДПС у м. Києві зазначив про те, що щодо посилання апелянта на наявність кримінального провадження, внесеного до ЄРДР 01.03.2021 за №0000454 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст.212 КК України, в рамках якого встановлено певний ланцюг реалізації штучно сформованого податкового кредиту з ПДВ, до якого входить ТОВ «Украгро С», що реалізувало штучно сформований податковий кредит в адресу позивача, то колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу, що на момент розгляду даної справи відсутня інформація щодо закінчення досудового розслідування та наявності вироку суду у кримінальній справі за кримінальним провадженням щодо №0000454 щодо посадових осіб ТОВ «Анвітрейд Плюс» або ТОВ «Украгро С».

Відповідно до ч.6 ст.78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Отже, до винесення вироку в рамках кримінального провадження, матеріали досудового розслідування не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.

Факт порушення кримінальної справи, зібрання доказової бази та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в рамках такої кримінальної справи, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем з його контрагентами.

Матеріали досудового розслідування за відповідними кримінальними провадженнями не можуть бути враховані як доказ фіктивності господарських операцій, які підтверджені відповідними первинними документами.

Отже, до винесення вироку в рамках кримінального провадження, протоколи допиту чи інші матеріали досудового розслідування, а також ухвали слідчого судді про надання дозволу на проведення окремих слідчих дій, не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві. Тобто, доказове значення в адміністративному процесі може мати виключно вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили.

Аналогічні висновки щодо застосування норм права наведені у постановах Верховного Суду від 16 січня 2018 року у справі №2а-7075/12/2670, від 26 червня 2018 року у справі №808/2360/17, від 06 листопада 2018 року у справі №822/551/18, які в силу вимог ч.5 ст.242 КАС України мають бути враховані судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.

Верховний Суд в постанові від 05.06.2018 р. у справі №809/1139/17 зазначив, що сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача.

Будь-якої інформації щодо наявності такого, що набрав законної сили вироку суду, в якому встановлено обставину щодо фіктивності господарських операцій між позивачем та його контрагентом відповідачем надано не було, а судом не встановлено.

Наведене відповідає правовій позиції Великої Палати Верховного Суду, викладеній в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, яка підлягає врахуванню при розгляді цієї справи.

Враховуючи ті обставини, що по вказаним кримінальним провадженням відсутні вироки, а кримінальне провадження №0000022 є взагалі закритим, посилання відповідача на вказані кримінальні провадження, як на підстави невизнання господарських операцій є протиправним.

Постановою Третього відділу розслідування кримінальних проваджень слідчого управління фінансових розслідувань Офісу великих платників податків ДФС від 22.11.2021 про закриття кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за №0000022 від 30.01.2019, встановлено таке:

«Крім того, у ході досудового розслідування кримінального провадження отримано акт документальної планової виїзної перевірки ТОВ «АНВІТРЕЙД» від 21.08.2019 №2484/28-10-14-01-02/39898416, відповідно до якого встановлено порушення податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Так, з метою повного, всебічного та неупередженого розслідування кримінального провадження, для встановлення фактичних обставин проведення фінансово-господарських операцій, встановлення кола осіб, причетних до можливого вчинення кримінального правопорушення, достовірності складеної фінансово-господарської документації, бухгалтерської та податкової звітності, а також підтвердження доказів щодо вчинення злочину, передбаченого ст. 212 КК України, у порядку ст. ст. 131, 132, 159-164 КПК України, вилучено (здійснено виїмку) первинних фінансово-господарських документів, які перебувають у володінні ТОВ «Анвітрейд» та ТОВ «УКРАГРО С».

За результатами проведення огляду вилучених первинних документів, встановлено документальне підтвердження проведених фінансово-господарських операцій між ТОВ «АНВІТРЕЙД» з підприємством постачальником ТОВ «УКРАГРО С» та по ланцюгу постачання з ТОВ «АГРООПТ-СЕРВІС».

Під час досудового розслідування, встановлено, що ТОВ «УКРАГРО С», ТОВ «АГРООПТ-СЕРВІС» мають відкриті розрахункові рахунки у банківських установах, являються платниками податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств, відповідно мали право виписувати податкові накладні, які в подальшому були враховані при відображенні ТОВ «Анвітрейд» показників з податку на прибуток підприємств.

Крім того, аналізом руху коштів по банківським рахункам та оборотно-сальдових відомостей ТОВ «Анвітрейд» встановлено, що операції, які відображені в податковому та бухгалтерському обліках по фінансово-господарських взаємовідносинах з ТОВ «УКРАГРО С» відповідають відомостям про рух коштів по рахункам, тобто кошти за отримані товарно-матеріальні цінності були перераховані на рахунки контрагента відповідно до укладених договорів.

Допитаний як свідок директор ТОВ «Анвітрейд» ОСОБА_1 показав про обставини придбання у ТОВ «УКРАГРО С» продукції та підтвердив товарність взаємовідносин. Повідомив, що сільськогосподарська продукція придбавалась з метою подальшої реалізації та заробітку.

Допитана як свідок заступник директора з адміністративних питань ТОВ «Анвітрейд» ОСОБА_2 показала про обставини придбання у ТОВ «УКРАГРО С» продукції та підтвердила товарність взаємовідносин.

Допитаний як свідок директор ТОВ «УКРАГРО С» ОСОБА_3 показав про обставини придбання у ТОВ «АГРООПТ-СЕРВІС» продукції та подальшої поставки її в адресу ТОВ «Анвітрейд» та підтвердив товарність взаємовідносин.

Допитана як свідок директор ТОВ «АГРООПТ-СЕРВІС» ОСОБА_4 показала про обставини поставки в адресу ТОВ «УКРАГРО С» продукції та підтвердила товарність взаємовідносин.

Допитана як свідок директор ТОВ «ЗЕМЛЕТОРГ» ОСОБА_5 показала про обставини поставки в адресу ТОВ «АГРООПТ-СЕРВІС» продукції та підтвердила товарність взаємовідносин.

Допитаний як свідок керівник підприємства-нерезидента «START GLOBAL TRADE LTD» (Великобританія) ОСОБА_6 показав про обставини придбання у ТОВ «Анвітрейд» продукції та підтвердив товарність взаємовідносин.

Крім того, у ході досудового розслідування призначено судово-економічну експертизу за результатами якої складено висновок експертів Київського науково-дослідного інституту судових експертиз №18904/18905/21-71/33514-3351/21-71 від 15.11.2021.»

За наданими матеріалами кримінального провадження, керуючись нормами чинного законодавства, експертами встановлено, зокрема, що висновки акту перевірки щодо заниження ТОВ «Анвітрейд» податку на додану вартість за період з 01.06.2016 по 31.08.2018 в сумі 380 396 006,00 грн., є необґрунтованими та наданими на дослідження документами не підтверджуються.

Враховуючи викладене, висновки акту документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Анвітрейд» від 21.08.2019 №2484/28-10-14-01-02/39898416 щодо заниження ТОВ «Анвітрейд» податку на прибуток у сумі 1 006 601,00 грн. та податку на додану вартість у сумі 380 396 006,00 грн. за період з 01.06.2016 по 31.03.2018, є необґрунтованими та наданими на дослідження документами не підтверджуються».

Проведеним досудовим розслідуванням встановити будь-яких доказів, які б свідчили про наявність в діях службових осіб вказаних підприємств умислу на ухилення від сплати податків в особливо великих розмірах не вдалося».

З урахуванням вищевикладеного, сторона обвинувачення приходить до висновку про відсутність в діях службових осіб вказаних підприємств ознак складу кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України».

Таким чином, вказана постанова про закриття кримінального провадження містить не лише інформацію про недоведеність кримінального правопорушення, а й про встановлення конкретних обставин, зокрема щодо товарності взаємовідносин підприємств, щодо документального підтвердження фінансово-господарських операцій та щодо руху коштів по рахункам.

Стосовно порушення ТОВ «Анвітрейд» п. 44.1 ст. 44 ПК України, суд зазначає таке.

Так, п. 44.1 ст. 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Вимоги цієї статті щодо обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, застосовуються також до нерезидентів, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво (незалежно від наявності у нерезидента зареєстрованого (акредитованого, легалізованого) відокремленого підрозділу), та до іноземних юридичних осіб, визначених у підпункті 133.1.5 пункту 133.1 статті 133 цього Кодексу.

Разом з тим, всі первинні документи та регістри бухгалтерського обліку є такими, що оформлені належним чином, жодних зауважень з приводу того, що первинні документи чи регістри бухгалтерського обліку ТОВ «Анвітрейд» не відповідають визначенню «первинний документ»/«регістр бухгалтерського обліку» згідно п.2, ст.9, розділу ІІІ Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» в акті перевірки не зазначено.

Відтак, зазначення в акті перевірки про порушення ТОВ «Анвітрейд» п. 44.1. ст. 44 ПК України є протиправним.

Щодо висновків відповідача про порушення ТОВ «Анвітрейд» п.8 розділу ІІ, п.3 розділу ІІІ, абз.7 п.6 розділу ІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» п.5 НП(С)БО 15 «Дохід».

Відповідно до ст. 121 «Застосування міжнародних стандартів» Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р №996-ХІV, Міжнародних Стандартів Фінансової Звітності, прийнятих Радою з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та оприлюднених на веб-сайті Міністерства фінансів України, з урахуванням положень Концептуальної основи фінансової звітності, ТОВ «Анвітрейд» згідно наказу №4 від 28.12.2018 р. «Про облікову політику підприємства та про організацію бухгалтерського обліку» починаючи з 01.01.2019 веде бухгалтерський облік та складає фінансову звітність відповідно до Міжнародних Стандартів Фінансової Звітності.

Відповідний наказ надавався під час перевірки, крім того, у всій фінансовій звітності, поданій ТОВ «Анвітрейд», починаючи з 01.01.2019, зазначається про ведення обліку згідно МСФЗ, а не НП(С)БО.

Відповідно до ч. 6 ст. 121 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», підприємства, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність за міжнародними стандартами, зобов`язані забезпечити ведення бухгалтерського обліку відповідно до облікової політики за міжнародними стандартами після подання першої фінансової звітності або консолідованої фінансової звітності за міжнародними стандартами, що визнається такою у порядку, визначеному міжнародними стандартами.

Таким чином, зазначені обставини свідчать про те, що відповідачем при перевірці взагалі не була досліджена облікова політика (методи та принципи які застосовуються у обліку та фінансовій звітності) ТОВ «Анвітрейд», а також не була досліджена сама фінансова звітність ТОВ «Анвітрейд», що потягло за собою завідомо незаконні висновки про вчинення неіснуючих порушень.

Також варто зазначити, що відповідач, посилаючись на НП(С)БО, прийшов до висновків про недостовірність фінансової звітності ТОВ «Анвітрейд».

Однак, варто зазначити, що фінансова звітність ТОВ «Анвітрейд» за 2019 та 2020 роки підтверджується звітами незалежних аудиторів, які не були взяті до уваги.

Зокрема, суду було надано документ «Фінансова звітність за рік, що закінчився 31 грудня 2020 року та Звіт незалежного аудитора».

У документі, зокрема, зазначено, що:

- «незалежним аудитором є Приватне акціонерне товариство «КПМГ Аудит», компанія, яка зареєстрована згідно із законодавством України, учасник глобальної організації незалежних фірм KPMG, що входять до асоціації KPMG International Limited, приватну англійську компанію з відповідальністю, обмеженою гарантіями своїх учасників. Код .»

- «На нашу думку, за винятком можливого впливу питання, описаного у розділі «Основа для думки із застереженням» нашого звіту, фінансова звітність, що додається, відображає достовірно, в усіх суттєвих аспектах фінансовий стан Компанії на 31 грудня 2020 року та її фінансові результати і грошові потоки за рік, що закінчився зазначеною датою, відповідно до Міжнародних стандартів фінансової звітності («МСФЗ») та вимог законодавства України щодо фінансового звітування».

- «Ми провели аудит відповідно до Міжнародних стандартів аудиту («МСА»). Нашу відповідальність згідно з цими стандартами викладено в розділі «Відповідальність аудиторів за аудит фінансової звітності» нашого звіту. Ми є незалежними по відношенню до Компанії згідно з Міжнародним кодексом етики професійних бухгалтерів (включаючи міжнародні стандарти незалежності) Ради з Міжнародних стандартів етики для бухгалтерів («Кодекс РМСЕБ») та етичними вимогами, застосовними в Україні до нашого аудиту фінансової звітності, а також виконали інші обов`язки з етики відповідно до цих вимог та Кодексу РМСЕБ. Ми вважаємо, що отримані нами аудиторські докази є достатніми і прийнятними для використання їх як основи для нашої думки із застереженням».

Відповідно до Закону України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність», аудиторський звіт - документ, підготовлений суб`єктом аудиторської діяльності відповідно до міжнародних стандартів аудиту та вимог цього Закону за результатами аудиту фінансової звітності (консолідованої фінансової звітності, комбінованої фінансової звітності);

Аудиторський звіт передбачає надання впевненості користувачам шляхом висловлення незалежної думки аудитора про відповідність в усіх суттєвих аспектах фінансової звітності та/або консолідованої фінансової звітності вимогам національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, міжнародних стандартів фінансової звітності або іншим вимогам.

В аудиторському звіті за результатами обов`язкового аудиту, щонайменше, має наводитися така інформація:

твердження про застосування міжнародних стандартів аудиту;

чітко висловлена думка аудитора немодифікована або модифікована (думка із застереженням, негативна) або відмова від висловлення думки, про те, чи розкриває фінансова звітність або консолідована фінансова звітність в усіх суттєвих аспектах достовірно та об`єктивно фінансову інформацію згідно з міжнародними стандартами фінансової звітності або національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та відповідає вимогам законодавства з питань її складання. Якщо суб`єкт аудиторської діяльності не може висловити аудиторську думку, звіт повинен містити відмову від висловлення думки.

Таким чином, суд доходить до висновку, що звіт незалежного аудитора є повноцінним документом, передбаченим чинним законодавством, складений уповноваженою особою, має доказове значення та необґрунтовано не взятий до уваги відповідачем.

Зазначений звіт підтверджує, зокрема, що звітність позивача має відповідати саме МСФЗ, а не НП(С)БО; фінансова звітність відображає достовірно, в усіх суттєвих аспектах фінансовий стан Компанії на 31 грудня 2020 року та її фінансові результати і грошові потоки за рік, що закінчився зазначеною датою, відповідно до Міжнародних стандартів фінансової звітності («МСФЗ») та вимог законодавства України щодо фінансового звітування.

Беручи до уваги встановлені в ході судового розгляду фактичні обставини справи та враховуючи наведені норми законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень №2777/ж10/31-00-07-02-03-25 від 27.12.2023, №2209/ж 10/31-00-07-02-02-25 від 04.10.2023, №2210/ж 10/31-00-07-02-02-25 від 04.10.2023.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Решта тверджень та посилань сторін судовою колегією апеляційного суду не приймається до уваги через їх неналежність до предмету позову або непідтвердженість матеріалами справи.

При цьому, колегія суддів зазначає, що згідно з п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Однак, згідно з п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 травня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду у тридцятиденний строк в порядку, встановленому статтями 329-331 КАС України.

Головуючий суддя Є.І.Мєзєнцев

cуддя О.В.Епель

суддя В.В.Файдюк