Справа № 520/1702/25
Суддя: Бегунц А.О.
Дата ухвалення: 2025-07-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 липня 2025 р.Справа № 520/1702/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Бегунца А.О.,

Суддів: Калиновського В.А. , Русанової В.Б. ,

за участю секретаря судового засідання Реброва А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07.04.2025, головуючий суддя І інстанції: Бідонько А.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 07.04.25 року по справі № 520/1702/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю імені газети "Ізвєстія"

до Головного управління ДПС у Харківській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю імені газети "Ізвєстія", звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до ГУ ДПС у Харківській області, ДПС України, в якому просив суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області № 11980935/31834521 від 30.10.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 31.01.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданої Товариством з обмеженою відповідальністю імені газети "Ізвестія";

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3 від 31.01.2024, подану Товариством з обмеженою відповідальністю імені газети "Ізвєстія" датою її фактичного подання на реєстрацію - 16.02.2024.

В обгрунтування позовних вимог зазначено, що рішення комісії № 11980935/31834521 від 30.10.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 31.01.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданої Товариством з обмеженою відповідальністю імені газети "Ізвестія" є незаконними, винесеними неправомірно і з порушенням чинного податкового законодавства, а тому є такими, що підлягають скасуванню.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 07.04.2025 позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області № 11980935/31834521 від 30.10.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 31.01.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданої Товариством з обмеженою відповідальністю імені газети "Ізвестія".

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3 від 31.01.2024, подану Товариством з обмеженою відповідальністю імені газети "Ізвєстія" датою її фактичного подання на реєстрацію - 16.02.2024.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю імені газети "Ізвєстія" витрати по сплаті судового збору у розмірі 1514,00 гривень.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь на користь Товариства з обмеженою відповідальністю імені газети "Ізвєстія" витрати по сплаті судового збору у розмірі 1514,00 гривень.

Не погодившись з вказаним рішенням, відповідачем ГУ ДПС у Харківській області подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просить рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07.04.2025 скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обгрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що позивачем не надано до податкового органу первинних документів, які підтверджують реальність здійснення господарської операції між ним та його контрагентом, отже рішення комісії ГУ ДПС про відмову в реєстрації податкової накладної є правомірним. Вказує, що дії Комісії узгоджуються з приписами Податкового кодексу України та спрямовані на забезпечення виконання покладених на неї функцій, а тому відповідачем правомірно, на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України прийнято рішення про відмову в реєстрації спірної податкової накладної позивача в ЄРПН. При цьому, вказує, що суд не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади, відтак задоволення вимоги позивача зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є помилковим.

Відповідно до відзиву на апеляційну скаргу зазначено, що позивачем надані всі первинні документи, які підтверджують господарську операці з надання сільськогосподарських послуг відповідно до договору про надання сільськогосподарських послуг №24/04-П від 24.04.2023. Вказує, що оплата за сільськогосподарські послуги, транспортні послуги, паливо, сплата податків здійснена позивачем за допомогою системи "банк-клієнт", що відповідає порядку проведення платежів, передбачених ЗУ "Про платіжні послуги". Також позивач просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Відповідно до положень ч. 4 ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Матеріалами справи підтверджено, що ТОВ імені газети "ІЗВЄСТІЯ" (виконавець) за договором та Приватним акціонерним товариством "ВЕРХНЬОВОДЯНЕ" (замовник) укладено договір надання сільськогосподарських послуг №24/04-П від 24.04.2023.

Відповідно до пункту 1.1. Договору, ТОВ імені газети "ІЗВЄСТІЯ" зобов`язується надати послуги у рослинництві, а саме по дискуванню, культивації та посіву соняшнику на земельних ділянках Замовника площею 752,3га +/-5%.

Пунктом 1.2. договору сторони визначили, що послуги надаються механізмами, сільськогосподарською технікою, обладнанням, інвентарем, паливно-мастильними матеріалами виконавця.

Згідно з пунктами 2.1., 2.2. вказаного договору, вартість послуги по дискуванню становить 1338,00 грн за 1 га, в т.ч. ПДВ 20 %, по культивації - 750,00 грн за 1 га, в т.ч. ПДВ 20 %, по внесенню гербіцидів - 268,80 грн за 1 га, в т.ч. ПДВ 20 %, по посіву соняшника - 1134,00 грн за 1 га, в т.ч. ПДВ 20 %. Орієнтовна вартість робіт, визначених в п. 1.1. даного договору складає 2626128,84 грн +/- 5 % у тому числі ПДВ 20 %. Фактична площа визначається в акті виконаних робіт за результатами наданих послуг. Розрахунок вартості послуг здійснюється в калькуляціях.

Згідно пункту 2.4. договору Акти виконаних робіт складаються виконавцем не пізніше 31.01.2024 та надаються замовнику для підписання.

В калькуляції № 6 від 24.04.2023 ТОВ імені газети "ІЗВЄСТІЯ" розраховано вартість послуг з калькуляції, в калькуляції № 7 від 24.04.2023 - вартість послуг по посіву соняшника, в калькуляції № 8 від 24.04.2023 - вартість послуг по внесенню гербіцидів.

ТОВ імені газети "ІЗВЄСТІЯ" у відповідності до п. 1.1 договору надання сільськогосподарських послуг №24/04-П1 від 24.04.2023 надало ПРАТ "ВЕРХНЬОВОДЯНЕ" послуги в рослинництві - по дискуванню за червень 2023 на площі 384,3 га, по внесенню гербіцидів за червень 2023 на площі 413,3 га, посів соняшника за червень місяць 2023 на площі 384,3 га.

За результатами надання послуг сторонами підписано акт №ТЦ-0124-01 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.01.2024 на суму 1061084,64 грн. у т. ч. ПДВ 176847,44 грн. у зв`язку з чим складена податкова накладна №3 від 31.01.2024 на суму 1061084,64 грн. у т. ч. ПДВ 176847,44 грн.

В податковій накладній №3 від 31.01.2024 зазначено найменування послуги:

Послуги в рослинництві- дискування за червень місяць2023 р.

Послуги в рослинництві- внесення гербіцидів за червень місяць 2023 р.

Послуги в рослинництві- посів соняшника за червень місяць 2023 р.

Код послуги згідно ДКПП в стовпчику 3.3. зазначений 01.61., що відповідає згідно ДКПП "Послуги допоміжні щодо вирощування сільськогосподарських культур".

У встановлені Договором надання сільськогосподарських послуг строки оплати ТОВ імені газети "ІЗВЄСТІЯ" отримало від ПрАТ "ВЕРХНЬОВОДЯНЕ" грошові кошти за надані послуги за платіжними інструкціями №467 від 14.02.2024 у сумі 121084,64 грн. та №470 від 22.02.2024 у сумі 940000,00 грн.

Електронний екземпляр податкової накладної N3 від 31.01.2024 позивач надіслав на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з квитанцією від 16.02.2024 № податкова накладна №3 від 31.01.2024 прийнята, але її реєстрація зупинена контролюючим органом на підставі пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України та зазначено, що ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач після отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН від 16.02.2024 № надіслав на адресу контролюючого органу письмові пояснення №75 від 15.10.2024 щодо операцій з постачання послуг, на які виписані податкова накладна № 3 від 31.01.2024, що підтверджується повідомленням № 2 від 15.10.2024 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.

Після отримання додаткових пояснень відповідач повторно направив повідомлення про необхідність надання додаткових документів/пояснень - копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній - копій первинних документів щодо постачання послуг.

Позивач після отримання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів від 21.10.2024 № 11936854/31834521, надіслав на адресу контролюючого органу додаткові письмові пояснення № 86 від 24.10.2024, що підтверджується повідомленням № 4 від 24.10.2024 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та документами довільного формату №№1-16 від 24.10.2024.

30.10.2024 комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області прийнято рішення № 11980935/31834521 від 30.10.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 31.01.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданої Товариством з обмеженою відповідальністю імені газети "Ізвестія".

Підставою для відмови в оскаржуваному рішенні вказано - в зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. В графі "Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)" - інформація відсутня.

Не погодившись з рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обгрунтованості.

Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику /пункт 1.1 статті 1 Податкового кодексу України/.

За змістом п.п. "б" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246.

Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Слід зазначити, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165, в редакції чинній на момент зупинення реєстрації податкових накладних).

За визначенням п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

В силу приписів пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165). Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до отриманих платником податку квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних операції, які в них відображені, відповідають п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій Додатку № 3 до Порядку №1165 під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (пп. 2 п. 11 Порядку № 1165).

Разом з цим, з досліджених судом квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних не вбачається відображення будь-яких розрахунків, що не відповідає вимогам пп. 2 п. 11 Порядку № 1165.

Водночас, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних відсутня інформація, які саме документи слід було надати позивачу до контролюючого органу для їх реєстрації, що фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача 1 ризиків.

Отже, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призводить до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникає можливість прояву нічим необмеженої дискреції.

Таким чином, вказані обставини, призводять до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не має змоги належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Аналогічні висновки містять постанови Верховного Суду від 03.06.2021 по справі №2040/7098/18, від 29.06.2023 по справі № 500/2655/22.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законними.

Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

- або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Згідно з п. 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Відповідно до спірного рішення, підставою для відмови у реєстрації спірних податкових накладних слугувало ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку.

Разом із тим, позивачем подавались контролюючому органу додаткові документи, які вимагав податковий орган у повідомленнях про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, а саме ТОВ імені газети "ІЗВЄСТІЯ" в поясненнях № 75 від 15.10.2024 зазначило наявну матеріально-технічну базу підприємства для створення загального уявлення про її склад та можливість надання сільськогосподарських послуг. Зокрема позивач зазначив, що на праві власності належить наступна сільськогосподарська техніка: комбайни-3 шт., вантажні автомобілі-20 шт., причіпи-5 шт., трактори-15 шт., інша сільгосптехніка (сівалки, культиватори, плуги, навантажувачі і т. п.) та складські приміщення, середня кількість працівників за 6-ть місяців 2023 року склала 26 чоловік.

У вказаних поясненнях зазначено, що роботи за вказаним договором виконані в травні 2023 року та червні 2023 року. Частина робіт проведена в травні 2023 року про що підписано акт №ТЦ-0523-04 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.05.2023 (послуги в рослинництві: дискування-242,7га, культивація-125,3га, посів соняшника на 368,0га.) на суму 836019,60 грн. у т. ч. ПДВ. та позивачем складена податкова накладна №26 від 31.05.2023 на суму 836019,60 грн. у т. ч. ПДВ 20%-139336,60 грн., яка зареєстрована в ЄДРПН.

На підтвердження надання послуг в травні 2023 надані дорожні листи трактора (дискування) №203 від 15.05.2023, №206 від 16.05.2023, №211 від 16.05.2023, №215 від 17.05.2023, №219 від 17.05.2023, №227 від 18.05.2023, №229 від 18.05.2023, №233 від 19.05.2023, №240 від 19.05.2023, №245 від 20.05.2023, дорожні листи трактора (культивація) №91 від 01.05.2023, №92 від 01.05.2023, №95 від 01.05.2023, №96 від 01.05.2023, №102 від 02.05.2023, №204 від 16.05.2023, дорожні листи трактора (посів) №117 від 04.05.2023, №118 від 04.05.2023, №121 від 04.05.2023, №122 від 04.05.2023, №127 від 05.05.2023, №128 від 05.05.2023, №205 від 16.05.2023, №210 від 16.05.2023, №218 від 17.05.2023, №220 від 17.05.2023, №226 від 18.05.2023, №228 від 18.05.2023, №235 від 19.05.2023, №241 від 19.05.2023, №246 від 20.05.2023, №250 від 20.05.2023.

На підтвердження надання послуг в червні 2023 дорожні листи трактора (дискування) №468 від 21.06.2023, №475 від 22.06.2023, №471 від 22.06.2023, №458 від 19.06.2023, №460 від 20.06.2023, №462 від 20.06.2023, №465 від 21.06.2023, №409 від 11.06.2023, №412 від 12.06.2023, №416 від 12.06.2023, №420 від 13.06.2023, №424 від 13.06.2023, дорожні листи трактора (посів) №459 від 20.06.2023, №461 від 20.06.2023, №463 від 20.06.2023, №464 від 20.06.2023, №467 від 21.06.2023, №466 від 21.06.2023, №469 від 21.06.2023, №470 від 21.06.2023, №472 від 22.06.2023, №473 від 22.06.2023, №474 від 22.06.2023, №418 від 12.06.2023, №419 від 12.06.2023, №422 від 13.06.2023, №423 від 13.06.2023, №425 від 14.06.2023, №426 від 14.06.2023, дорожні листи трактора (внесення гербіцидів) №366 від 06.06.2023, №372 від 07.06.2023, №379 від 08.06.2023, №389 від 09.06.2023, №482 від 29.06.2023.

Роботи в травні 2023 року виконувались тракторами марки Т-150К з реєстраційними номерами 04830АХ, 05928АХ, 05117АХ, 05926АХ, трактором Беларус-82.1 реєстраційний номер № НОМЕР_1 , БЕЛАРУС-82.1 з реєстраційний номер № НОМЕР_2 , трактором ХТЗ-150К-09 реєстраційний номер № НОМЕР_3 та причіпним обладнанням дисками, сівалками.

Позивач вказує, що після отримання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів від 21.10.2024 № 11936854/31834521, яким податковий орган ставив умову надати копії первинних документів щодо постачання послуг, позивач надіслав на адресу контролюючого органу додаткові письмові пояснення № 86 від 24.10.2024, що підтверджується повідомленням № 4 від 24.10.2024 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та документами довільного формату №1-16 від 24.10.2024.

Окремими додатками до додаткових пояснень № 86 від 24.10.2024 надані копії документів, які підтверджують здійснення операції, а саме: договір надання сільськогосподарських послуг №24/04-П від 24.04.2023, калькуляцій № 6, 7, 8 від 24.04.2023, акт №ТЦ-0124-01 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.01.2024, платіжні інструкції №467 від 14.02.2024 та №470 від 22.02.2024, акт про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин № 1 від 30.06.2023, акт № 1 про витрати насіння і садивного матеріалу від 30.06.2023, дорожні листи трактора щодо внесення гербіцидів, дискування та посіву, ліцензії на право зберігання пального, видаткову накладну від 12.01.2023, рахунок СФ-0000062 від 12.01.2023, відомості про зарахування заробітної плати застрахованих осіб за квітень-червень.

Водночас, відповідачем до суду не надано обгрунтованих пояснень щодо підстав неврахування вказаних документів.

При цьому, щодо посилань відповідача про неврахування судом першої інстанції висновків Верховного Суду від 24.03.2025 по справі №140/32696/23, в яких сформовано висновки застосування Порядку № 520 (в редакції чинній з 08.03.2023), колегія суддів зазначає, що в межах розгляду зазначеної справи суб`єктом господарювання не надано додаткових документів, які були витребовані та чітко визначені контролюючим органом в повідомленні, тоді як в межах розгляду даної справи відповідачем не визначалось про конкретні документи чи інформацію, а лише зазначено про надання первинних документів щодо постачання послуг по податковій накладній №3 від 31.01.2024.

Щодо доводів податкового органу, що у взаємовідносинах позивача з контрагентом відсутній факт економічної доцільності, колегія суддів зазначає, що вказані доводи є недоведеними, при цьому відповідно до висновків Верховного Суду в постанові від 14.03.2019 по справі №806/1417/16 вказано, що ДПІ не вправі перевіряти економічну доцільність рішень, що приймаються суб`єктами господарювання, які наділені самостійністю.

Колегія суддів зазначає, що в даній справі суд не надає оцінку реальності їх здійснення, оскільки ці питання повинні досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Аналогічні висновки містить постанова Верховного Суду від 16.02.2023 по справі №380/7648/22, від 14.08.2024 по справі №120/5503/23, що враховується судом відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відсутність конкретизації переліку документів, які необхідно надати платнику для вирішення питання про реєстрацію податкової накладеної в ЄРПН, призводить до необґрунтованого обмеження права такого платника бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Разом із тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен мав надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Недотримання відповідачем вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж є протиправним.

Враховуючи, те, що загальні вимоги, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Аналогічні висновки містить постанова Верховного Суду від 18.07.2019 у справі №1740/2004/18.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Верховний Суд у постанові від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт відповідних Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що спірне рішення Комісії про відмову в реєстрації в ЄРПН спірної податкової накладної прийняте відповідачем без врахування усіх фактичних обставин та з допущенням формального підходу до розгляду поданих платником документів, що свідчить про його необґрунтованість.

Зважаючи на наявність документів, які свідчать про фактичне здійснення господарської операції, оформленої податковою накладною № 3 від 31.01.2024, а також на те, що такі документи надані контролюючому органу, останній не мав достатніх правових підстав для відмови у реєстрації податкової накладної позивача.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення комісії Головного управління ДПС у Харківській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН №11980935/31834521 від 30.10.2024 підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати в ЄРПН складену позивачем податкову накладну № 3 від 31.01.2024, колегія суддів зазначає наступне.

Спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких, обираючи спосіб захисту порушеного права, слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає, щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності "небезпідставної заяви" за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менше, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути "ефективним" як у законі, так і на практиці, зокрема, в тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі "Афанасьєв проти України" від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Абзацами 5, 6, та 7 вступної частини Рекомендації Rec (2004) 6 Комітету Міністрів Ради Європи державам-членам "Щодо вдосконалення національних засобів правового захисту", ухваленої на 114-й сесії 12.05.2004, передбачено, що, відповідно до вимог статті 13 Конвенції, держави-члени зобов`язуються забезпечити будь-якій особі, що звертається з оскарженням порушення її прав і свобод, викладених в Конвенції, ефективний засіб правового захисту в національному органі; крім обов`язку впровадити такі ефективні засоби правового захисту у світлі прецедентної практики Європейського суду з прав людини, на держави покладається загальний обов`язок розв`язувати проблеми, що лежать в основі виявлених порушень; саме держави-члени повинні забезпечити ефективність таких національних засобів як з правової, так і практичної точок зору, і щоб їх застосування могло привести до вирішення скарги по суті та належного відшкодування за будь-яке виявлене порушення.

У пункті 145 рішення від 15.11.1996 у справі "Чахал проти Об`єднаного Королівства" (Chahal v. the United Kingdom, (22414/93) [1996] ECHR 54) Європейський суд з прав людини зазначив, що стаття 13 гарантує на національному рівні ефективні правові засоби для здійснення прав і свобод, що передбачаються Конвенцією, незалежно від того, яким чином вони виражені в правовій системі тієї чи іншої країни. Суть цієї статті зводиться до вимоги надати заявникові такі міри правового захисту на національному рівні, що дозволили б компетентному державному органові розглядати по суті скарги на порушення положень Конвенції й надавати відповідний судовий захист, хоча держави - учасники Конвенції мають деяку свободу розсуду щодо того, яким чином вони забезпечують при цьому виконання своїх зобов`язань.

Отже, "ефективний засіб правого захисту" в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно із статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, обов`язок щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних поданої платником податків податкової накладної покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику - ДПС України.

З урахуванням наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що належним та ефективним способом захисту прав позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну № 3 від 31.01.2024 датою її фактичного направлення на реєстрацію.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з ч. 2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З урахування наведеного, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції в повному обсязі дослідив положення нормативних актів, що регулюють спірні правовідносини та дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

Згідно із ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Таким чином, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення, суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального права.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 07.04.2025 по справі № 520/1702/25 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя А.О. Бегунц
Судді В.А. Калиновський В.Б. Русанова
Повний текст постанови складено 28.07.2025 року