Справа № 560/10788/24
Суддя: Блажівська Н.Є.
Дата ухвалення: 2025-07-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 липня 2025 року

м. Київ

справа № 560/10788/24

адміністративне провадження № К/990/23382/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючої судді Блажівської Н.Є.,

суддів: Желтобрюх І.Л., Яковенка М.М.,

за участі:

секретаря судових засідань: Сірак І.М.,

представника Позивача: Коновалової А.П.,

представників Відповідача: Куліша І.І., Моцак О.М., Грень Н.В., Фітькал С.І.,

розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОФІРМА-ОБРІЙ",

на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 4 лютого 2025 року (суддя Ковальчук О.К.)

та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 28 травня 2025 року (судді: Граб Л.С., Матохнюк Д.Б., Сторчак В. Ю.),

у адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма-Обрій"

до Головного управління ДПС у Хмельницькій області

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

УСТАНОВИВ:

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агрофірма-Обрій" (далі також - Позивач, ТОВ "Агрофірма-Обрій") звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19 квітня 2024 року № 9047/22-01-23-06/35779344.

Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач покликався на те, що факт надання незабезпеченого заставою кредиту пов`язаною особою, як і факт укладення договору про реструктуризацію у 2016 році, не підтверджують та не можуть підтверджувати, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від Позивача у 2017-2019 роках. При цьому спір щодо наявності у ТОВ "Агрофірма-Обрій" свідоцтва про податкову резидентність компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED (далі також - Компанія, AGROPROSPERIS 2 LIMITED ) відсутній.

Вказував, що твердження Відповідача про подальше перерахування AGROPROSPERIS 2 LIMITED процентного доходу, отриманого у 2017-2019 роках від ТОВ "Агрофірма-Обрій", на користь компанії AMARISTA LIMITED та від останнього на користь компанії NAP (Кайманові Острови) не відповідає дійсності. Покликався на те, що для цілей аналізу наявності у AGROPROSPERIS 2 LIMITED статусу бенефіціарного власника процентного доходу належить оцінювати лише відносини у 2017-2019 роках, а не відносини протягом спірного періоду та історичні трансакції за період 2014-2016 роки. Стверджував, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED: є самостійною від інших компаній групи компаній NCH Capital юридичною особою; не мала юридичних зобов`язань з подальшого перерахування отриманого від ТОВ "Агрофірма-Обрій" процентного доходу за кредитними договорами; мала власні активи для надання позик українським підприємствам групи; фінансовий стан компанії протягом 2017-2019 років був задовільним.

Зазначав, що, на його думку, висновки податкового органу про співставність сум, отриманих AGROPROSPERIS 2 LIMITED від ТОВ "Агрофірма-Обрій", та перерахованих на користь компанії AMARISTA LIMITED є необґрунтованими. При цьому вказував, що Відповідач не має повноважень оцінювати правомірність застосування AGROPROSPERIS 2 LIMITED режиму відрахування умовних відсотків (NID) за законодавством Республіки Кіпр.

1.2. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 4 лютого 2025 року у задоволенні позовних вимог відмовив з тих підстав, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED є технічною компанією, створеною для мінімізації податків при виплаті доходів від українських підприємств, та не відповідає параметрам бенефіціара процентів, що виплачувались Позивачем протягом 2017 - 2019 років.

Сьомий апеляційний адміністративний суд постановою від 28 травня 2025 року апеляційну скаргу ТОВ "АГРОФІРМА-ОБРІЙ" залишив без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 04 лютого 2025 року - без змін.

У постанові апеляційний суд погодився з тими висновками, що cформував суд першої інстанції.

2. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

2.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)

Підставами касаційного оскарження Позивач визначив пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України). Просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанції та передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Позивач вважає, що судами попередніх інстанцій застосовано положення статті 103 ПК України, а саме пункти 103.2-103.3 статті 103 ПК України (в редакції, що діяла у спірний період) без урахування висновків Верховного Суду щодо застосування зазначеної норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах від 19 березня 2025 року у справі №560/8133/24 та від 18 серпня 2018 року у справі № 817/1045/17.

Вказує, що судами першої та апеляційної інстанцій допущено порушення норм процесуального права, а саме, статей 73, 90, 242, 244, 246 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України), що унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, позаяк суди не дослідили зібрані у справі докази, надані Позивачем. Зокрема, мотивувальна частина рішень судів попередні інстанцій є тотожною відзиву на позовну заяву (сторінки 6-12) та додаткових пояснень Відповідача від 31 жовтня 2024 року (сторінки 4-5) які за своїм змістом є переказом акту перевірки.

Зазначає, що суди попередніх інстанцій не перевірили чи дійсно AGROPROSPERIS 2 LIMITED є проміжною ланкою в розумінні статті 103 ПК України та чи привілейовані акції викупались саме за рахунок отриманих від Позивача процентних доходів. А також вважає, що суди при вирішенні спору не встановили обставини, якими обґрунтовувалися позовні вимоги, лише формально дослідивши надані Позивачем докази та не навели мотивів відхилення доказів:

- установчого договору та статуту AGROPROSPERIS 2 LIMITED, з якого вбачається, що остання є самостійною від інших компаній групи NCH юридичною особою, і що директори самостійно здійснюють управління нею;

- додаткових угод до кредитних договорів, в яких AGROPROSPERIS 2 LIMITED підтвердила, що вона є бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від Позивача;

- звітів про рух грошових коштів, звітів про фінансовий стан за 2017-2019 роки AGROPROSPERIS 2 LIMITED;

- одноголосних письмових рішень Ради директорів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017-2019 роки.

- меморандумів аудиторської компанії "Делойт" (Кіпрський офіс аудиторської компанії "Делойт", який входить до глобальної мережі компаній, що об`єднує близько 415 000 висококласних фахівців у понад 150 країнах світу, які забезпечують надання послуг у сфері аудиту, управлінського та фінансового консультування, управління ризиками, оподаткування, а також супутні послуги клієнтам державного і приватного секторів), у яких аудитори доходять до висновків, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED є бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від Позивача;

- свідоцтв бенефіціарного власника процентного доходу за 2017-2019 роки, виданих AGROPROSPERIS 2 LIMITED, складених з урахуванням вказаних вище висновків аудиторів "Делойт";

- листів компаній AGROPROSPERIS 2 LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, якими спростовується факт транзиту процентних доходів, отриманих від Позивача, та підтверджується розмір винагороди, отриманий директорами AGROPROSPERIS 2 LIMITED за спірний період.

Також зазначає, що в оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій не містять обґрунтування щодо врахування ними лише частини листа-відповіді від 18 січня 2021 року стосовно AGROPROSPERIS 2 LIMITED, отриманого Державною податковою службою України від компетентного органу Республіки Кіпр.

Вказує, що факт укладення договору про реструктуризацію у 2016 році не підтверджує та не може підтверджувати, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від Позивача у 2017-2019 роках, як і факт надання Позивачу незабезпеченого заставою кредиту пов`язаною особою - що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від Позивача у 2017-2019 роках;

Спростовуючи твердження Відповідача про подальше перерахування компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED процентного доходу, отриманого від Позивача у 2017- 2019 роках, на користь компанії AMARISTA LIMITED та від останнього на користь компанії NAP (Кайманові Острови), покликається на те, що:

- для цілей перевірки чи є AGROPROSPERIS 2 LIMITED бенефіціарним власником доходу належить оцінювати лише відносини у 2017-2019 роках, а не відносини протягом спірного періоду та історичні транзакції за період 2014-2016 роки, як це робив Відповідач;

- AGROPROSPERIS 2 LIMITED є самостійною від інших компаній групи NCH юридичною особою;

- компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не мала юридичних або фактичних зобов`язань з подальшого перерахування отриманого від Позивача процентного доходу за кредитними договорами;

- фінансовий стан AGROPROSPERIS 2 LIMITED протягом 2017- 2019 років був задовільним;

- AGROPROSPERIS 2 LIMITED мала власні активи для надання позик українським підприємствам групи;

- висновки Відповідача про співставність сум, отриманих AGROPROSPERIS 2 LIMITED від Позивача, та перерахованих на користь компанії AMARISTA LIMITED є необґрунтованими та не підтверджуються матеріалами справи. Компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не здійснювала послідовних операцій з подальшого переказу отриманого від українських компаній процентного доходу в жодному місяці за 2017-2019 роки;

- твердження Відповідача щодо залишків грошових коштів на рахунках компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED не мають жодного правового значення для цілей встановлення наявності у останньої статусу бенефіціарного власника процентних доходів;

- умови Кредитних договорів, на підставі яких компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримувала дохід у вигляді процентів, та рішень про викуп акцій, на підставі яких компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED здійснювала викуп акцій, є абсолютно різними та диференційованими.

Зазначає, що висновком експерта за результатами проведення судової економічної експертизи від 10 жовтня 2024 року встановлено, що висновки акту перевірки про завищення Позивачем податку з доходів нерезидента за 2017-2019 роки документально не підтверджуються.

Водночас вказує, що суд апеляційної інстанції не врахував, що статус компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED як бенефіціарного власника процентного доходу, отриманого з України протягом 2017-2019 років, підтверджується постановами Касаційного адміністративного суду від 14 серпня 2018 року у справі №817/1045/17 та від 19 березня 2025 року у справі № 560/8133/24. А отже, на думку Позивача, очевидно, що реструктуризація і подальше передання прав вимоги за кредитними договорами новому кредитору - компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED (яка є учасником тієї ж групи, що і компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED) були зроблені не з метою отримання неправомірної податкової вигоди, а дійсно з метою передачі функції фінансування в межах групи.

2.2. Позиція Відповідача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)

Відповідач вважає, що рішення суду першої інстанції та постанова апеляційного суду прийняті відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права, є законними та обґрунтованими, тому їх слід залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення.

Зазначає, що відсутні підстави вважати, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував статтю 103 ПК України без врахування правового висновку, викладеного Верховним Судом в постановах від 19 березня 2025 року у справі № 560/8133/24 та від 18 серпня 2018 року у справі № 817/1045/17. Стверджує, що суд апеляційної інстанції враховував аналогічні за змістом висновки Верховного Суду, які були наведені у інших постановах цього суду. Позивач не навів жодних зауважень до постанов Верховного Суду, застосованих в межах цієї справи.

Відзначає, що застосування Верховним Судом статті 103 ПК України в межах наведеної Позивачем справи №817/1045/17 суттєво відрізняється від умов та обставин застосування цієї ж норми в межах цієї, що, у свою чергу, допускає можливість прийняття іншого рішення.

Вказує, що в постанові від 19 березня 2025 року у справі №560/8133/24 Верховним Судом не надано жодної оцінки факту перерахування отриманих від українських підприємств (в т.ч. Позивача) процентів у вигляді викупу привілейованих акцій у AMARISTA LIMITED, який в подальшому перерахував ці кошти у вигляді повернення авансів своєму акціонеру компанії NAP (Кайманові Острови). В цій справі відповідна обставина підтверджена наданими Відповідачем листами Міністерства фінансів Республіки Кіпр, доданими до цих листів даними фінансової звітності нерезидентів та банківськими виписками по рахунках AGROPROSPERIS 2 LIMITED, які є єдиними належними доказами, що містяться в матеріалах справи.

Зауважує, що питання оподаткування доходів нерезидентів у вигляді процентів, що сплачувались на їх користь українськими компаніями, було предметом дослідження Верховним Судом у ряді судових справ, зокрема №500/1744/24 (постанова від 18 березня 2025 року) та №160/18691/23 (постанова від 17 квітня 2025 року).

Покликається на те, що угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом та нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.

Відзначає, що застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Вказує, що судами попередніх інстанцій належним чином досліджено усі наявні та надані сторонами докази, сторонам надавалась можливість надати свої пояснення, заперечення щодо доказів, які містяться в матеріалах справи. А отже, на думку Відповідача, жодного порушення норм процесуального права щодо не дослідження доказів не відбулось.

Зауважує, що документи, про неврахування яких судами попередніх інстанцій зазначає Позивач у касаційній скарзі, не спростовують встановленого за результатами перевірки порушення та були правомірно не взяті до уваги судами попередніх інстанцій. Так, на думку Відповідача, статут, установчий договір, додаткові угоди мають декларативний характер та не можуть підтверджувати факт бенефіціарного статусу отримувача доходу. А одноголосні письмові рішення компанії, свідоцтва бенефіціарного власника процентного доходу за 2017-2019 роки, листи компаній AGROPROSPERIS 2 LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED видані цими суб`єктами щоло самих себе, що викликає сумнів у їх достовірності як доказів. Меморандум аудиторської компанії "Делойт" не є ані податковою, фінансовою звітністю, ні первинним документом, ні податковою інформацією, що дало б підстави для врахування його під час проведення перевірки. Єдиними належними доказами, що містяться в матеріалах справи, як стверджує Відповідач, є листи Міністерства фінансів республіки Кіпр, які підтверджують відсутність у контрагента Позивача AGROPROSPERIS 2 LIMITED статусу бенефіціарного власника отриманих процентів.

Зазначає, що транзакції між компаніями групи NCH за попередні роки було досліджено з метою встановлення джерела походження отриманих позик українськими підприємствами, за якими здійснювалась виплата процентів. При цьому вказує, що фактично компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED була посередником щодо отриманого доходу з джерелом походження з України, адже відповідно до фінансової звітност, за рахунок нього здійснював викуп привілейованих акцій у свого акціонера компанії AMARISTA LIMITED, від якої в подальшому процентний дохід передавав NCH Agribusiness Partners LP (NAP) на Кайманові острови. Це виключає можливість застосування позивачем пільгової ставки оподаткування;

Стверджує, що висновки контролюючого органу про співставність сум підтверджуються даними фінансової звітності нерезидентів та банківськими виписками про рух коштів на рахунках AGROPROSPERIS 2 LIMITED, що містяться в матеріалах справи.

Вказує, що суди правомірно не врахували висновок експертів, оскільки він базується виключно на тих матеріалах, які були надані Позивачем, що зумовлює сумніви щодо об`єктивності та повноти дослідження, що в свою чергу також ставить Відповідача в нерівне становище. При цьому у висновку експертів жодним чином не врахована та не спростована інформація, отримана контролюючим органом від компетентного органу Республіки Кіпр. А також не зазначені причини відсутності дослідження джерела походження отриманої позивачем позики, відсутності аналізу транзиту коштів від компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED до компанії NAP, не наведені математичні обчислення та аналіз конкретних показників фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED, AMARISTA LIMITED, ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED.

2.3. Позиція Позивача (викладена в додаткових поясненнях)

Позивач стверджує, що за результатами розгляду справ щодо ідентичних правовідносин Верховний Суд постановами від 24 червня 2025 року у справі № 120/10439/24 та від 2 липня 2025 року у справі № 120/14477/24 залишив в силі рішення судів попередніх інстанцій, якими задоволено позови платників податків.

Покликається на те, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність у ТОВ "Агрофірма-Обрій" права на застосування зменшеної ставки оподаткування податком на доходи нерезидента при виплаті процентного доходу на користь компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED протягом 2017-2019 років є помилковими, з огляду на наступне:

- договір про реструктуризацію від 1 грудня 2016 року було укладено з метою передачі функції фінансування українських підприємств в межах групи компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, про що також зазначено у пункті 7 листа іноземного компетентного органу Республіки Кіпр щодо компанії "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" від 11 травня 2023 року;

- за наслідками укладення договору про реструктуризацію від 1 грудня 2016 року компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED набула права вимоги до українських компаній групи, включаючи Позивача, за кредитними договорами, стороною яких вона стала, що не заперечується і Відповідачем. А отже саме компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED виплачувались тіло кредиту та проценти за відповідними кредитними договорами, що також не заперечується Відповідачем;

- як підтверджується договором про реструктуризацію від 1 грудня 2016 року, фінансовою звітністю компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015-2016 роки та фінансовою звітністю компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017-2019 роки, кредитний портфель, до якого входили і кредитні договори, укладені між Позивачем та компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, станом на дату укладення вказаного договору про реструктуризацію був у складі акціонерного капіталу компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED та був переданий в акціонерний капітал AGROPROSPERIS 2 LIMITED, де і перебував протягом 2017 - 2019 років, а дебіторська заборгованість за відповідними позиками обліковувалась у складі їх активів.

- Відповідач не надав жодних доказів на підтвердження того, що в результаті укладення договору про реструктуризацію від 1 грудня 2016 року компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED набула статусу агента або особи, що виконує лише посередницькі функції щодо доходу, отримуваного за кредитними договорами, стороною яких вона стала, чи що у компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED виникло зобов`язання щодо подальшого переказу процентного доходу, отримуваного від українських підприємств, в тому числі від Позивача;

- Відповідачем не було враховано, зокрема, і те, що у листі іноземного компетентного органу Республіки Кіпр щодо компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED від 18 січня 2021 року (пункт 32) вказано, що у компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED не було зобов`язань щодо подальшого переказу процентного доходу, отримуваного від українських підприємств, в тому числі від Позивача;

- в матеріалах справи немає жодного доказу, який би підтверджував наявність у компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED зобов`язання з викупу привілейованих акцій у свого акціонера - компанії "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" - протягом спірного періоду;

- статус компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED як бенефіціарного власника процентного доходу, отриманого з України протягом 2014-2016 років, підтверджено постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 14 серпня 2018 року у справі №817/1045/17;

- доводи Відповідача про те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED повністю контролюється офісом NCH в Нью-Йорку, спростовуються, зокрема, наданим під час перевірки Статутом компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, фінансовою звітністю компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017-2019 роки (розділ "Управлінський звіт"), а також інформацією, яка була викладена в листі іноземного компетентного органу Республіки Кіпр щодо компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED від 18 січня 2021 року.

- під час перевірки Відповідачем не було проаналізовано всієї структури активів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED та не враховано, що вказаній компанії українськими підприємствами здійснювалось, зокрема, і повернення позик у значних розмірах. Так, відповідно до акту перевірки Відповідачем було проаналізовано виключно рух процентів, а не всіх грошових коштів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED

- Відповідач не врахував, що кредитні договори, на підставі яких компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримувала дохід у вигляді процентів, за своєю суттю є фінансовими інструментами, спрямованими виключно на поповнення обігових коштів та налагодження фінансово-господарської діяльності Позивача, що підтверджується текстом таких договорів, наведеним і в акті перевірки. Нараховані компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED проценти за такими кредитними договорами відображаються у складі її активів. У свою чергу рішення про викуп акцій, прийняття яких було добровільним, мають на меті та своїм результатом зміни в капіталі, що є очевидним підтвердженням різної правової природи та спрямованості відповідних інструментів.

2.4. Позиція Відповідача (викладена в додаткових поясненнях)

Відповідач наголошує, що суди першої та апеляційної інстанції повно та всебічно дослідили матеріали справи, встановили всі суттєві для справи аспекти та застосували відповідні положення процесуального та матеріального права.

Зазначає, що важливим аспектом цієї справи, крім інших фактичних аспектів, є той факт, що єдиним джерелом доходу компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED є проценти від позик українських компаній, а сплачені податки (tax expense) складаються на 99% зі сплаченого за 2017-2019 роки податку на прибуток - це податки на репатріацію не території України, і лише 0,14% - це сплачений корпоративний податок на території Кіпру.

На думку Відповідача, кондуїтний характер діяльності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED характеризується тим, що вона акумулює зібрані від українських підприємств групи проценти за виданими кредитами і спрямовує їх переважно на викуп привілейованих акцій у компанії AMARISTA LIMITED, а остання - спрямовує отримані кошти на погашення боргу перед компанією NCH Agribusiness Partners LP. При цьому, структура управління компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED побудована таким чином, що директорами компанії є особи, які також є директорами в значній кількості інших підприємств групи компанії, а рішення які вони приймають, приймаються радше в інтересах інших компаній групи, ніж в інтересах AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

Відповідач вказує, що у діяльності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED присутні як елементи прямого кондуїту, так і елементу ступінчастого кондуїту, тому що вона як передає отримані доходи на користь компанії AMARISTA LIMITED, так і сплачує адміністративні витрати та страхові платежі, а також розмиває податкову базу за рахунок використання механізму умовних процентів (Notional interest deduction).

Стверджує, що між AGROPROSPERIS 2 LIMITED і AMARISTA LIMITED існує юридичний механізм, який включає сукупність цивільно-правових і організаційно-розпорядчих юридичних документів, а також фактичних дій, які по суті є еквівалентом зобов`язання передати платежі, які отримує AGROPROSPERIS 2 LIMITED, на користь AMARISTA LIMITED. Факти та обставини свідчать про те, що протягом 2017-2019 років цей юридичний механізм неодноразово застосовувався, а AGROPROSPERIS 2 LIMITED, по суті, не мав право використовувати проценти без обмежень договірними або юридичними зобов`язаннями передати одержані платежі іншій особі (AMARISTA LIMITED).

Зазначає, що жоден з документів, на недосліджена яких судами попередні інстанцій покликається Позивач, окремо, так і в сукупності з іншими не підтверджує того, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED є бенефіціарним власником. Крім того, частина з цих документів видані самою компанією.

Підкреслює, що Позивач намагається звести спір виключно до дослідження технічних обставин, а відтак намагається придати терміну "бенефіціарний власник" вузького технічного значення. Водночас таке тлумачення терміну "бенефіціарний власник" очевидно є несумісним з об`єктом і цілями конвенції, на чому ми зупинялись в наших поясненнях

3. ВСТАНОВЛЕНІ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ ОБСТАВИНИ У СПРАВІ

ГУ ДПС згідно проведена перевірка Позивача з питання дотримання чинного законодавства при виплаті доходів із джерелом походження в Україні на користь нерезидента Компанії "AGROPROSPERIS 2 LIMITED" за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року.

За результатами перевірки складено акт від 22 березня 2024 року №6362/22-01-23-06/35779344, яким встановлено порушення вимог пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, статті 11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яку ратифіковано Законом України "Про ратифікацію Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протоколу до неї" № 412-VII від 4 липня 2013 року (далі - Конвенція), у зв`язку з чим занижено податок на доходи нерезидента за 2017-2019 роки на загальну суму 45340062,00 грн.

19 квітня 2024 року на підставі зазначеного акту прийнято податкове повідомлення-рішення №9047/22-01-23-06/35779344, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 56675078,00 грн (податкове зобов`язання у розмірі 45340062,00 грн та штрафні санкції у розмірі 11335016,00 грн).

7 травня 2024 року Позивач подав до Державної податкової служби України скаргу на зазначене податкове повідомлення-рішення, яку рішенням від 21 червня 2024 року залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи й висновків суду апеляційної інстанції.

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу, заслухавши представників Позивача та Відповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, й на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.

Відповідно до статті 3 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на час вирішення спірних правовідносин) податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно з пунктами 103.1, 103.2, 103.3 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Підпунктами 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України передбачено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08 листопада 2012 року, яка ратифікована - 04 липня 2013 року, дата набрання чинності для України - 07 серпня 2013 року.

Статтею 11 Конвенції передбачено, що проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів.

Верховний Суд у постанові від 14 серпня 2018 року у справі №817/1045/17, на яку покликається Позивачу касаційній скарзі виснував, що "право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог:

- нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- нерезидент є бенефіціарним власником доходу.

Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

В момент виплати доходу достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Чинним законодавством не встановлено форми документу, що підтверджує статус контрагента як бенефіціарного власника доходу, та який повинна мати особа на момент проведення виплати».

У постанові від 2 липня 2025 року у справі № 120/14477/24 Верховний Суд повторив означені вище висновки і зазначив, що «при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що платник податків сформував дані податкового обліку необґрунтовано та з порушенням вимог податкового законодавства, або на підставі документів, які містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи».

Спір у справі обумовлений невизнанням контролюючим органом права Позивача на застосування зменшеної ставки оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2017-2019 роках на підставі Конвенції з посиланням на те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не була бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від Позивача, оскільки, на думку Відповідача, здійснювала подальше перерахування процентів на користь компанії NAP (Кайманові Острови).

Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходив з обґрунтованості висновку податкового органу про невідповідність AGROPROSPERIS 2 LIMITED критеріям бенефіціарного власника доходу (процентів), який виплачувався йому Позивачем протягом 2017 - 2019 років.

Обґрунтовуючи цю позицію, суди зазначили, що діяльність AGROPROSPERIS 2 LIMITED здійснюється виключно для фінансування компаній групи (холдингу) та взаємозалежних (афілійованих) компаній, що не свідчить про здійснення самостійної підприємницької діяльності. Свою позицію суди попередніх інстанцій обґрунтували й тим, що у діяльності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED відсутні ознаки окремої частини бізнесу, а платежі мають транзитний характер. Проте що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є кінцевим бенефіціарним власником доходу свідчить і не пов`язаність діяльності цього суб`єкта з фінансовими та іншими ризиками, які характерні для підприємницької діяльності, а також і те, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не розпоряджається отриманим доходом, а співробітники здійснюють функцію контролю і управління компанією на рівні та в інтересах транснаціональної інвестиційної групи NCH, а не на рівні та в інтересах власної компанії.

Як убачається зі змісту рішень судів попередніх інстанцій, формулюючи відповідні висновки, вони фактично відтворили зміст відзиву на позовну заяву та додаткових пояснень Відповідача від 31 жовтня 2024 року, в яких наведено обставини, викладені в акті податкової перевірки.

Протягом розгляду справи позиція Позивача була послідовною, він наводив чіткі доводи та надавав докази на підтвердження того, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED, на його думку, є кінцевим бенефіціарним власником доходу.

Водночас суди не надали правової оцінки аргументам Позивача та не дослідили подані Позивачем документи, зокрема: установчий договір і статут компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, додаткові угоди до кредитних договорів, договір про реструктуризацію від 1 грудня 2016 року, звіти про рух грошових коштів і фінансовий стан Компанії за 2017- 2019 роки, одноголосні письмові рішення Ради директорів цієї Компанії за вказані роки, аудиторські меморандуми компанії "Делойт", свідоцтва бенефіціарного власника

Крім того, суди не зазначили правових підстав для відхилення цих доказів і доводів Позивача.

Так, як підтверджується змістом рішень судів першої та апеляційної інстанцій, при вирішенні спору не досліджувалися й не надавалась правова оцінка кредитним договорам і договорам позики, а саме: №1-08-РО від 13 серпня 2008 року, №1-10/LA від 11 травня 2010 року, №5-CD/09 та №9-CD/09 від 1 жовтня 2009 року, №CF-5/11 від 21 квітня 2011 року, їх додатковим угодам та договору про реструктуризацію від 1 грудня 2016 року. Не з`ясовано також мету укладення зазначених договорів, правові наслідки їх укладення, а також обсяг прав та обов`язків, що виникли у компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED у зв`язку з їх виконанням - зокрема, чи набула Компанія право вимоги до Позивача, чи діяла лише як агент, номінальний утримувач (власник) чи посередник щодо отриманого процентного доходу; чи мала Компанія повноваження визначати подальшу економічну долю отриманого доходу; чи зобов`язувалася вона передавати такий дохід третім особам.

Окрім того, судами не з`ясовано правовий статус, особливості управління та функціонування компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED на підставі її установчих документів, управлінської та фінансової звітності та інших матеріалів, наданих Позивачем для спростування тверджень Відповідача щодо відсутності реальної господарської діяльності цієї компанії. Так само не досліджено й не оцінено рішення компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED щодо випуску та викупу певного класу привілейованих акцій.

Посилаючись на інформацію, викладену в листах Міністерства фінансів Республіки Кіпр від 18 січня 2021 року №3.10.43.2/A V.216 P.823 та від 11 травня 2023 року №3.10.43.2/A V.268 P.97, як на належні докази, здобуті у порядку міжнародного співробітництва в межах угоди про уникнення подвійного оподаткування, суди попередніх інстанцій при цьому взяли до уваги лише ту частину змісту зазначених листів, на яку послався Відповідач. Повного аналізу та оцінки всього обсягу наданої інформації, як суд першої інстанції, так і апеляційний суд, не здійснили.

Окрім того, дійшовши висновку про транзитний характер процентного доходу, отриманого компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED від українських підприємств, до компанії NAP як фактичного одержувача, суди не дослідили банківські виписки AGROPROSPERIS 2 LIMITED з метою перевірки фактичного здійснення транзитних операцій протягом 2017- 2019 років, не провели річної деталізації таких операцій та не здійснили арифметичного співставлення сум процентних надходжень від Позивача із сумами, за рахунок яких було викуплено привілейовані акції.

Ці важливі аргументи наводив Позивач під час розгляду справи на підтвердження своєї позиції, проте зміст рішень судів попередніх інстанцій не дає підстав вважати, що такі доводи та їх правова оцінка були належним чином проаналізовані та оцінені.

Вимоги до змісту рішення суду першої інстанції передбачені статтею 246 КАС України.

Згідно з пунктами 2, 3 частини четвертої цієї статті у мотивувальній частині рішення зазначаються:

- докази, відхилені судом, та мотиви їх відхилення;

- мотивована оцінка кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову;

Вимоги до змісту постанови суду апеляційної інстанції визначені статтею 322 КАС України. Згідно з абзацами б та в пункту 3 частини першої статті 322 КАС України постанова суду апеляційної інстанції складається з:

- доводів, за якими суд апеляційної інстанції погодився або не погодився з висновками суду першої інстанції;

- мотивів прийняття або відхилення кожного аргументу, викладеного учасниками справи в апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу.

У постанові від 27 лютого 2019 року у справі №815/39/17 Верховний Суд виснував, що виходячи зі змісту зазначених норм, мотивувальна частина кожного рішення повинна мати посилання на закон та інші нормативні акти матеріального права, на підставі яких визначено права й обов`язки сторін у спірних правовідносинах, на відповідні статті КАС України та інші норми процесуального права, керуючись якими суд встановив обставини справи, права й обов`язки сторін; разом з тим саме лише посилання в мотивувальній частині на положення законодавства без належного наведення мотивів застосування певних норм права або незастосування інших норм, на які посилається сторона при обґрунтуванні своїх вимог, не може вважатися належною юридичною кваліфікацією. Судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються, а відтак суди зобов`язані давати обґрунтування своїх рішень за аргументами, які сторона представила в суд, та проаналізувати позов з точки зору цих аргументів.

У постанові від 6 жовтня 2020 року у справі № 540/1927/19 Верховний Суд указав, що КАС України встановлено обов`язок суду апеляційної інстанції зазначати в мотивувальній частині мотивів прийняття або відхилення кожного аргументу, викладеного учасниками справи в апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу.

Отже, Верховний Суд послідовно у своїй правозастосовчій практиці (зокрема у постановах від 19 червня 2025 року у справі № 480/492/22 та від 16 липня 2025 року у справі № 340/4688/21) підкреслює необхідність дотримання процесуальних вимог (статей 246 та 322 КАС України) щодо змісту мотивувальної частини рішень судів першої та апеляційної інстанцій та надання мотивованої оцінки важливим аргументам сторін, якими вони обґрунтовують свою позицію.

Статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) встановлено, що справедливість судового рішення вимагає, аби такі рішення достатньою мірою висвітлювали мотиви, на яких вони ґрунтуються. Межі такого обов`язку можуть різнитися залежно від природи рішення і мають оцінюватись у світлі обставин кожної справи. Національні суди, обираючи аргументи та приймаючи докази, мають обов`язок обґрунтувати свою діяльність шляхом наведення підстав для такого рішення. Таким чином, суди мають дослідити основні доводи (аргументи) сторін та з особливою прискіпливістю й ретельністю - змагальні документи, що стосуються прав та свобод, гарантованих Конвенцією.

У світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі "Проніна проти України", суд зобов`язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення "Бендерський проти України", відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Проте, ані рішення суду першої інстанції, ані постанова суду апеляційної інстанції не дають правових підстав вважати, що відповідні позиції Верховного Суду судами попередніх інстанцій при вирішенні спору враховані, а процесуальні вимоги щодо належного мотивування судових рішень були дотримані.

За відсуності належної правової оцінки усіх доводів Позивача і Відповідача, без повного, всебічного й об`єктивного дослідження матеріалів справи та наданих сторонами доказів судами попередніх інстанцій, Суд не може сформувати висновок по суті справи щодо відповідності або невідповідності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED критеріям кінцевого бенефіціарного власника доходу.

За правилами статті 244 КАС України під час ухвалення рішення суд вирішує: 1) чи мали місце обставини (факти), якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; 2) чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження; 3) яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин; 4) чи слід позов задовольнити або в позові відмовити; 5) як розподілити між сторонами судові витрати; 6) чи є підстави допустити негайне виконання рішення; 6-1) чи є підстави для здійснення судового контролю, передбаченого частинами п`ятою, шостою статті 382 цього Кодексу; 7) чи є підстави для скасування заходів забезпечення позову.

Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до частин першої та другої статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Статтею 73 КАС України встановлено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

За приписами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Частиною першою статті 90 КАС України встановлено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Верховний Суд, аналізуючи зазначені норми КАС України, неодноразово наголошував на тому, що застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути визначені судами на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі.

При цьому обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

В постанові від 29 червня 2023 року у справі № К/990/3883/23 Верховний Суд звернув увагу на те, що принцип безпосереднього дослідження судом доказів, передбачений частиною першою статті 90 КАС України, вимагає проведення їх дослідження, аналізу й надання оцінки судом саме під час судового розгляду справи, а відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, достатніми, належними та допустимими. Отож, мотивація суду не може обмежуватися цитуванням змісту висновків контролюючого органу та, відповідно, зробленими формальними висновками без безпосереднього аналізу і дослідження доказів судом та встановлення відповідних обставин під час судового розгляду справи.

За таких обставин, Суд, розглядаючи касаційну скаргу Позивача, вважає висновки судів попередніх інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що відповідно до приписів статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Не встановлення та не надання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при розгляді справи.

За правилами статті 341КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Враховуючи наведе Суд доходить висновку, що суди першої та апеляційної інстанції допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи, та зурахуваннм позиції усіх сторін так і не установили чи є AGROPROSPERIS 2 LIMITED є кінцевим бенефіціарним власником доходу, що є підставою для задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.

Отже, суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не дослідили зібрані у справі докази й не врахували означених вище висновків Верховного Суду щодо застосування норм права.

Згідно з частиною четвертою статті 353 КАС України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Відповідно до частини п`ятої статті 353 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

Суд визнає, що судами попередніх інстанцій порушені норми процесуального права, які унеможливлюють встановлення фактичних обставин у справі, що мають значення для правильного вирішення справи, що відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 КАС України є підставою для скасування судових рішень і направлення справи на новий розгляд.

У цій справі порушення допущені як судом першої інстанції, так і судом апеляційної інстанції, а тому справа направляється на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.

Керуючись статтями 3, 195 344, 349, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОФІРМА-ОБРІЙ" задовольнити повністю.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 4 лютого 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 28 травня 2025 року скасувати.

Справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя Н.Є. Блажівська

Судді І.Л. Желтобрюх

М.М. Яковенко

Повний текст постанови складено 24 липня 2025 року.