Справа № 440/9648/24
Суддя: Калиновський В.А.
Дата ухвалення: 2025-07-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 липня 2025 р.Справа № 440/9648/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Калиновського В.А.,

Суддів: Бегунца А.О. , Русанової В.Б. ,

за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.

представник позивача - Нескородь В.М.

представник відповідача - Савченко С.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.04.2025, головуючий суддя І інстанції: І.Г. Ясиновський, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 17.04.25 по справі № 440/9648/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО-ПОЛІС"

до Головного управління ДПС у Сумській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРО-ПОЛІС", звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області, в якому просив суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22 липня 2024 року № 02, № 02, № 07.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив про неправомірність вказаних податкових повідомлень-рішень та неврахування відповідачем всіх обставин. Наголошував на необхідності дотримання принципу превалювання сутності господарської операції над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми оформлених документів) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону № 996-XIV, так само характеризує й податковий облік. В межах встановлених порушень, серед іншого зазначено, що бухгалтерська служба ТОВ «АГРО-ПОЛІС» виявила помилку в даних внесених у митні декларації та у грудні 2023 року склала Бухгалтерську довідку, яка є підставою вважати первинні документи виправленими. В інших первинних документах складського, бухгалтерського обліку, документах аналітичного бухгалтерського обліку дана помилка відсутня. Враховуючи вищевикладене, дана помилка при оформленні первинних документів на реалізацію кукурудзи у жовтні 2023 року, в частині наведення в первинних документах інформації про період врожаю реалізованої кукурудзи, не є суттєвою, не впливає на вартість реалізації, не впливає на зміну фінансового результату діяльності Товариства за 2023 рік, не впливає на зміну податкових зобов`язань по ПДВ. В зв`язку з тим, що у Товариства з компанією TRANSE TRADE RK SA, виникли складні та напружені стосунки (оплата за відвантажену продукцію позивачем не отримана), які призвели до подання документів до суду, ТОВ «АГРО-ПОЛІС» не мав змоги виправити в документах на реалізацію дану невідповідність (будь-який зв`язок з контрагентом відсутній). Отже, висновки стосовно порушення позивачем п. 198.1, п. 198.2, п.198.5 ст. 198, п.201.1, 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкові зобов`язання у листопаді 2023 року в сумі 10854519,0 грн. є необґрунтованими та суперечать нормам чинного законодавства.

Крім цього, в частині невключення до складу податкового кредиту на суму 579747 грн, (на яку відсутній розрахунок) з придбання електроенергії по договору з ТОВ «Перший енергетичний оператор», позивач наголошував на тому, що відповідно до умов договору № 005/АП/СОЕ про постачання електроенергії споживачу, позивач розраховується за електроенергію за цінами, що визначаються відповідно до механізму визначення ціни електроенергії - «ціна електричної енергії має зазначатись постачальником у рахунках про оплату електричної енергії за цим договором, у тому числі у разі її зміни». На виконання умов договору на адресу підприємства надходили рахунки на оплату контрагента з визначеною ціною та сумою, дані рахунки Позивачем оплачувались. Жодних пропозицій від ТОВ «Перший енергетичний оператор» щодо коригування документів, чи неналежного виконання обов`язку не надходило. Господарські операції між підприємствами були реальні та підтверджуються бухгалтерською документацією. Контролюючим органом, у свою чергу, в акті перевірки не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації, які б спростовували факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами.

В частині встановленого порушення частини 2 статті 13 Закону України від 21 червня 2018 року №2473-VIII «Про валюту і валютні операції» із змінами і доповненнями, пункту 12 Постанови Правління Національного банку України від 14 травня 2019 року №67 «Про встановлення винятків та (або) особливостей запровадження граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів і внесення змін до деяких нормативно-правових актів», із змінами і доповненнями у результаті чого допущено порушення вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій по експортному контракту від 19.09.2023 № 1909-23-C-1 з «TRANS TRADE RK SA» (Швейцарія) на суму 271032,76 дол. США за період з 08.03.2024 по 31.03.2024, позивач зазначив, що Митне оформлення товарів по контракту № 1909-23-С-1 від 19 вересня 2023 року (надалі Контракт) завершилося 09 грудня 2023 року, що підтверджується митною декларацією. Відповідно до п.7.1 Контракту поставка здійснювалася на умовах CPT в Товариство з обмеженою відповідальністю «ТРАНССЕРВІС 2008» - пункт прийому та зберігання товарів, який входить до складу холдингової компанії контрагента по контракту. Тобто, фактично контрагент Позивача отримав право повноцінно розпоряджатися товаром в момент його відвантаження в Товаристві з обмеженою відповідальністю «ТРАНССЕРВІС 2008». З тлумачення параграфу 10 Контракту випливає, що фактично Позивач не несе жодного обов`язку, щодо митного оформлення Товару, а мав забезпечити контрагента усіма необхідними документами. Відповідно до залізничних накладних, товар по Контракту був відправлений Позивачем в період з 28.09.2023 року по 21.10.2023 року.

Таким чином, позивачем були виконані свої зобов`язання по контракту ще 21.10.2023 року, що підтверджується ТТН. Позивач не може і не міг нести жодної відповідальності за оформлення митної декларації, та строків проведення розрахунків за Контрактом, а отже відсутній склад податкового правопорушення. До того ж, зауважено на тому, що Позивач, свідомо розуміючи можливість настання негативних податкових наслідків з вини контрагента Позивача, розпочав процедуру досудового врегулювання спору в межах строків проведення розрахунків за ЗЕД контрактам, що підтверджується накладною на відправку повідомлень про порушення контракту та описом вкладення в цінний лист. Позивач почав реалізовувати цю процедуру з метою забезпечення можливості звернення до МКАС при ТПП України. Постановою Міжнародного комерційного арбітражного суду при Торгово-промисловій палаті України по справі № 137 прийнято до провадження позовні заяви ТОВ «АГРО - ПОЛІС» до TRANS TRADE RK SA про стягнення заборгованості, штрафних санкцій, пені контракту № 1909-23-С-1 від 19 вересня 2023 року.

Відповідно до п.12.2 Контракту мінімальний строк досудового врегулювання спору встановлений 30 днів. З вказаного пункту Контракту випливає, що обов`язковою умовою для звернення до МКАС при ТПП з метою стягнення заборгованості є досудове врегулювання спору. Позивач звернувся з повідомленням про досудове врегулювання спору до свого контрагента 20.02.2024, тобто в межах строку на проведення розрахунків. Повідомлення було отримано Позивачем 04.03.2024. Строк досудового врегулювання спору закінчився 03.04.2024, а 8 квітня 2024 року Позивач звернувся до МКАС при ТПП, тобто через 5 днів. Враховуючи вищезазначене, Позивач фактично був позбавлений можливості звернутися напряму до МКАС при ТПП, до 08.04.2024, оскільки сторонами передбачена обов`язкова процедура досудового врегулювання спору перед зверненням до арбітражу. Відповідач, в свою чергу почав нарахування пені протягом періоду досудового врегулювання спору, а саме з 08.03.2024.

03 вересня 2024 року до суду надійшов відзив на позовну заяву /а.с. 179-197, 232-242, т.1/, відповідно до якого представник відповідача проти позову заперечував, просив відмовити у його задоволенні в повному обсязі, посилаючись на те, що за результатами перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування встановлено порушення позивачем п. 198.1, п.198.2, п.198.5 ст. 198 п. 201.1, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в результаті чого встановлено заниження податкового зобов`язання по податку на додану вартість у сумі 11434266 грн, в т.ч. за грудень 2021 в сумі 115346 грн, за січень 2022 року - 81895 грн, за лютий 2023 року - 382506 грн, за листопад 2023 року - 10854519 грн. Так, перевіркою руху зерна та зернопродуктів по філії Конотопський елеватор за період з 01.01.2023 по 31.12.2023 (Акт від 11.06.2024 №6881/18-28-07-01-08/38486757/30) встановлено, що кукурудза врожаю 2021 року, яка зберігалась на дільницях Філії «Конотопський елеватор» та яка надійшла протягом 2023 року від філій підприємства була відвантажена протягом 2023 року та не знаходиться на зберіганні станом на 31.12.2023. Жодних первинних документів, а саме укладених Договорів (контрактів) на постачання кукурудзи врожаю 2021 року за період 2022-2023 років, актів приймання передачі кукурудзи врожаю 2021 року, рахунків фактури на оплату, сертифікатів відповідності, вантажно-митних декларацій, податкових накладних, що підтверджують реалізацію кукурудзи врожаю 2021 року в ході перевірки не надано. Головне управління ДПС у Сумській області зауважено, що жодних документів підтверджуючих реалізацію кукурудзи врожаю 2021 року протягом 2023 року на наданий запит підприємством ТОВ «АГРО-ПОЛІС» надано не було.

При відсутності підтвердження належним чином оформленими документами на списання підприємством кукурудзи врожаю 2021 року вказані операції не дають права платнику на формування витрат при проведенні списання кукурудзи врожаю 2021 року по неналежним чином оформленим документам, тобто немає можливості визначити, як саме кукурудза врожаю 2021 року була використана в господарській діяльності підприємства.

В частині встановленого порушення термінів реєстрації податкових накладних та застосування штрафної санкції в сумі 3400 грн контролюючим органом зазначено, що перевіркою даних Єдиного реєстру податкових накладних, податкових декларацій з додатками встановлено, що ТОВ «Агро-Поліс» не виписувало податкові накладні з типом причини «13» з номенклатурою послуг, які використані не в господарській діяльності, а саме використання кукурудзи врожаю 2021 року.

Щодо завищення податкового кредиту по податку на додану вартість на загальну суму 579747 грн, в т.ч. за грудень 2021 року на суму 115346 грн, за січень 2022 року - 81895 грн, березень 2022 року - 59920 грн, жовтень 2022 року - 139314 грн, листопад 2022 року - 183272 грн, представником відповідача зазначено, що в ході перевірки встановлено, що ТОВ «ПЕРШИЙ ЕНЕРГЕТИЧНИЙ ОПЕРАТОР» (Постачальник) , проводило постачання електроенергії підприємству ТОВ «АГРО-ПОЛІС» (Споживач) згідно укладеного Договору від 24.11.2021 №005/АП/СОЕ на постачання електроенергії. Проведеною перевіркою встановлено невідповідність даних первинних документів (Актів прийняття передавання електроенергії) та податкових накладних зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних суми податку на додану вартість по яких відображені у складі податкового кредиту Декларації з податку на додану вартість за відповідні періоди, що перевіряються. Згідно наведених у відзиві відомостей встановлено, що дані первинних бухгалтерських документів, а саме актів прийняття передавання товарної продукції (електроенергії) та дані (кількість, ціна), зазначених в податкових накладних не відповідають один одному.

Крім того, перевіркою встановлено порушення ТОВ «АГРО - ПОЛІС» частини 2 статті 13 Закону України від 21 червня 2018 року №2473-VIII «Про валюту і валютні операції» із змінами і доповненнями, пункту 12 Постанови Правління Національного банку України від 14 травня 2019 року №67 «Про встановлення винятків та (або) особливостей запровадження граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів і внесення змін до деяких нормативно-правових актів», із змінами і доповненнями у результаті чого допущено порушення вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій по експортному контракту від 19.09.2023 № 1909-23-C-1 з «TRANS TRADE RK SA» (Швейцарія) на суму 271032,76 дол. США за період з 08.03.2024 по 31.03.2024. В ході перевірки не встановлено звернення ТОВ «АГРО-ПОЛІС» до судових органів, в перевіряємому періоді з 19.09.2023 по 31.03.2024, про стягнення з нерезидента заборгованості по зовнішньоекономічному контракту від 19.09.2023 № 1909-23-C-1.

Згідно наданого платником копії листа Міжнародного комерційного арбітражного суду при Торгово-промисловій палаті України від 10.04.2024 №1323/14-7 (справа 137/2024), позовна заява на стягнення боргу від нерезидента отримана судом 08.04.2024.

В зв`язку з вищезазначеним, Висновки акту перевірки є обґрунтованими, та відповідають чинному законодавству. Враховуючи викладене Головне управління ДПС у Сумській області вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними та обґрунтованими, а тому підстави для їх скасування відсутні.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 10.04.2025 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО-ПОЛІС" задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 22 липня 2024 року № 02, № 07 та № 02 в частині суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 13568148,75 грн, з яких за податковими та/або іншими зобов`язаннями - 10854519,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2713629,75 грн.

У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (вул. Іллінська, буд.13, м.Суми, Сумська область, 40009, ідентифікаційний код ВП 43995469) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю АГРО-ПОЛІС (вул. Гаврилка Михайла, буд. 15, с. Рунівщина, Полтавський район, Полтавська область, 38730, ідентифікаційний код 37052185) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 42920,39 грн /сорок дві тисячі дев`ятсот двадцять гривень тридцять дев`ять копійок/.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення в цій частині та прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення в частині задоволення позовних вимог норм матеріального та процесуального права, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі. Зазначив, що суд першої інстанції, надаючи оцінку доводам Відповідача щодо заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 10854519 грн у жовтні 2023 року, не повною мірою врахував, що відповідачем в ході перевірки було встановлено, що згідно наданих до перевірки первинних документів встановлено, що в 2022-2023 році на ТОВ «АГРО-ПОЛІС» згідно видаткових накладних від філій підприємства надійшла кукурудза врожаю 2021 року. Крім того станом на 01.01.2023 року на філії «Конотопський елеватор (Дубов`язівська дільниця) зберігався залишок кукурудзи 3 класу врожаю 2021 року в кількості 1212170 кг. На філії «Конотопський елеватор (Вирівська дільниця) станом на 01.01.2023 року зберігався залишок кукурудзи 3 класу врожаю 2021 року в кількості 764258 кг.

Перевіркою руху зерна та зернопродуктів по філії Конотопський елеватор за період з 01.01.2023 по 31.12.2023 року встановлено, що кукурудза врожаю 2021 року, що зберігалась на дільницях Філії «Конотопський елеватор» та яка надійшла протягом 2023 року від філій підприємства була відвантажена протягом 2023 року та не знаходиться на зберіганні станом на 31.12.2023 року. (Рух зерна та зернопродуктів по філії Конотопський елеватор за період з 01.01.2023 по 31.12.2023 наведено в Додатку №22 до Акту перевірки).

Жодних первинних документів, а саме укладених Договорів (контрактів) на постачання кукурудзи врожаю 2021 року за період 2022-2023р., актів приймання передачі кукурудзи врожаю 2021 року, рахунків фактури на оплату, сертифікатів відповідності, вантажно митних декларацій, податкових накладних, що підтверджують реалізацію кукурудзи врожаю 2021 року в ході перевірки не надано.

На підприємство було надано запит від 03.06.2024 «Про надання пояснень та документального підтвердження» з проханням надати до перевірки первинні документи, а саме укладені Договори (контракти) на постачання кукурудзи врожаю 2021 року за період 2022-2023р., акти приймання передачі кукурудзи врожаю 2021 року, рахунки фактури на оплату, сертифікати відповідності, транспортні накладні, вантажно митні декларації, що підтверджують реалізацію кукурудзи врожаю 2021 року.

На наданий запит контролюючого органу ТОВ «АГРО ПОЛІС» було надано контракти від 14.06.2023 № 1406-23-С-2 та від 14.09.2023 №1409-23-С-4, від 19.09.2023 №1909-23-С-1, укладені з нерезидентом TRANSE TRADE RK SA, предметом яких є постачання кукурудзи походженням Україна, врожаю 2022 року. Митні декларації від 31.10.2023 №23UА59U1, № 23UА57U1, № 23UА56U2 та додані до них документи також підтверджують експорт саме кукурудзи врожаю 2022 року.

Згідно умов контрактів, укладених між ТОВ «АГРО - ПОЛІС» (Продавець) та ТRANS ТRADE RK SA (Покупець) від 14.06.2023 № 1406-23-С-2 та від 14.09.2023 №1409-23-С-4, від 19.09.2023 №1909-23-С-1, (далі - Контракт), Продавець зобов`язується продати та поставити Покупцю, а покупець згоден прийняти та сплатити нижчеописаний Товар відповідно до умов цього Контракту. Відповідно до пунктів 1, 2 Контракту товар: кукурудза походження: Україна, врожай 2022 року. В пункті 13 Контракту зазначено, що «Після підписання цього Контракту всі попередні переговори і вся кореспонденція, що стосується висновку Контракту, вважається недійсною (підпункт 13.1 Контракту). Цей Контракт може бути доповнений або змінений, якщо таке виконано у письмовій формі, а також, якщо документ, що містить згадані доповнення, підписаний кожною Стороною (підпункт 13.2 Контракту).

Судом першої інстанції при винесенні оскаржуваного судового рішення не було враховано, що ТОВ «АГРО - ПОЛІС» не надано доказів внесення письмових змін чи доповнень, укладених Контрактів стосовно товару, який постачається, як це визначено умовами Контрактів між сторонами.

Визнаючи необґрунтованими доводи Головного управління ДПС у Сумській області щодо невірної дати врожаю товару в митних деклараціях, суд першої інстанції не надав належної оцінки тому факту, що первинні документи, які є підставою для митного оформлення експорту товару, містять чітку вказівку на врожай 2022 року.

При цьому, бухгалтерська довідка ТОВ «АГРО ПОЛІС» не може належним чином спростувати дані офіційних документів, які подавалися до митних органів для здійснення експортної операції, оскільки Національне Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 28.05.99 № 137 (далі -П(С)БО 6), на які посилається позивач в наданої ним бухгалтерській довідці від 10.12.2023, не регулює порядок виправлення помилок безпосередньо в первинних документах. П(С)БО 6 встановлює порядок виправлення помилок, допущених при складенні фінансової звітності, а порядок виправлення помилок у первинних документах та облікових регістрах регулюється, зокрема, Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за №168/704. Вказаним обставинам судом першої інстанції, при винесенні оскаржуваного судового рішення, не було надано належної оцінки.

При відсутності підтвердження належним чином оформленими документами на списання підприємством кукурудзи врожаю 2021 року вказані операції не дають права платнику на формування витрат при проведенні списання кукурудзи врожаю 2021 року по неналежним чином оформленим документам, тобто немає можливості визначити, як саме кукурудза врожаю 2021 року була використана в господарській діяльності підприємства.

Враховуючи відсутність у товариства первинних документів, що підтверджують списання з балансу в бухгалтерському обліку вартості кукурудзи врожаю 2021 року і відсутність даної кукурудзи на зберіганні на філії «Конотопський елеватор» станом 31.10.2023 року немає можливості визначити, що кукурудза врожаю 2021 року яка надійшла від філій в кількості 12 922 046 кг на суму 77 532 276 грн., була використана в господарській діяльності підприємства,

На порушення п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України ТОВ «АГРО-ПОЛІС» занизило суму податкового зобов`язання по податку на додану вартість від проведених операцій по кінцевому списанню (27.10.2023) з балансу в бухгалтерському обліку вартості кукурудзи врожаю 2021 року, яка надійшла від філій в кількості 12922046 кг на суму 77532276 грн. та начебто була реалізована протягом 2023 року, в сумі 10 854 519 грн. в тому числі за жовтень 2023 року в сумі 10 854 519 грн.

Щодо застосування штрафної санкції в сумі 3400 грн. за порушення термінів реєстрації податкових накладних згідно податкового повідомлення рішення від 22.07.2024 року №02, скаржник зазначив, що перевіркою даних Єдиного реєстру податкових накладних, податкових декларацій з додатками встановлено, що ТОВ «Агро-Поліс» не виписувало податкові накладні з типом причини «13» з номенклатурою послуг, які використані не в господарській діяльності, а саме використання кукурудзи врожаю 2021 року.

Щодо неправильного застосування норм матеріального права в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 22.07.2024 № 07, скаржник зауважив, що судом першої інстанції в частині скасування пені за порушення строку розрахунків в іноземній валюті не враховано положення статей 3 та 13 Закону №2473, відповідно до яких норми статті 112 Податкового кодексу України не регулюють підстави звільнення від фінансової відповідальності у вигляді нарахування пені, встановлені частиною п`ятою статті 13 Закону №2473. Висновки суду першої інстанції щодо відсутності підстав для нарахування пені не відповідають встановленим фактичним обставинам справи та вимогам чинного законодавства. З огляду на викладене, рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про скасування пені є необґрунтованим та підлягає скасуванню.

З урахуванням викладеного скаржник вважає, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення порушено вимоги статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України щодо оцінки доказів оцінка судом доказів повинна ґрунтуватися на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Крім цього, порушено вимоги статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому він, наполягаючи на законності та обгрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник позивача, наполягаючи на законності та обгрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Представник відповідача, наполягаючи на порушенні судом першої інстанції, при прийнятті рішення в частині задоволення позовних вимог, норм матеріального та процесуального права, просив скасувати оскаржуване рішення в цій частині та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення осіб, які прибули в судове засідання, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРО-ПОЛІС" (ідентифікаційний код 37052185) зареєстроване як юридична особа, основний вид діяльності за КВЕД: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; інші: 01.19 Вирощування інших однорічних і дворічних культур; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 01.63 Післяурожайна діяльність; 01.64 Оброблення насіння для відтворення; 10.61 Виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості; 10.91 Виробництво готових кормів для тварин, що утримуються на фермах; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 52.10 Складське господарство; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 77.31 Надання в оренду сільськогосподарських машин і устатковання; 01.45 Розведення овець і кіз; 01.46 Розведення свиней /а.с. 27, т.1/.

Головним управлінням ДПС у Сумській області проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО-ПОЛІС» за період діяльності 01.04.2021 по 31.03.2024 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за результатами якої складено акт від 18.06.2024 № 7145/18-28-07-02-07/37052185/36 (надалі по тексту Акт перевірки) /а.с. 85-162, т.3/.

Не погодившись з таким актом перевірки, позивачем подано до Головного управління ДПС у Сумській області заперечення на нього /а.с. 224-228, т.3/.

Згідно висновку викладеного в Акті перевірки встановлені, серед іншого, порушення ТОВ «АГРО - ПОЛІС»:

п. 198.1, п.198,2, п.198.5 ст. 198 п. 201.1, 201.10 ст.201 Податкового кодексу України в результаті чого встановлено заниження податкового зобов`язання по податку на додану вартість у сумі 11434266 грн, в т.ч. за грудень 2021 року в сумі 115346 грн, за січень 2022 року - 81895 грн, за лютий 2023 року - 382506 грн, за листопад 2023 року - 10854519 грн;

частини 2 статті 13 Закону України від 21 червня 2018 року №2473-VІІІ «Про валюту і валютні операції» із змінами і доповненнями, пункту 1-2 Постанови Правління Національного банку України від 14 травня 2019 року № 67 «Про встановлення винятків та (або) особливостей запровадження граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів і внесення змін до деяких нормативно-правових актів», із змінами і доповненнями у результаті чого допущено порушення вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій по експортному контракту від 19.09.2023 № 1909-23-С-1 з «TRANS TRADE RK SA» (Швейцарія) на суму 271032,76 дол. США за період з 08.03.2024 по 31.03.2024;

п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ із змінами та доповненнями, порушено терміни реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що відповідно до п. 1201.1, п. 1201.2 ст. 1201 Податкового кодексу України передбачає застосування штрафних санкцій.

За результатами розгляду висновків акта перевірки Головним управлінням ДПС у Сумській області прийняті податкові повідомлення-рішення від 22.07.2024, зокрема:

№ 02, яким збільшено суму грошового зобов`язання по податку на додану вартість на загальну суму 14292832,50 грн, з яких за податковими та/або іншими зобов`язаннями - 11434266 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2858566,50 грн /зв.а.с. 10-11, т.1/;

№02, яким застосовано штрафні санкції з податку на додану вартість у сумі 3400 грн /а.с. 15, т.1/;

№ 07, яким нараховано пеню за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності за невиконання зобов`язань та штрафні санкції за порушення вимога валютного законодавства у розмірі 743177,03 грн /зв.а.с.18-19, т.1/.

Не погодившись із такими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Суд першої інстанції, частково задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що позовні вимоги в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Сумській області від 22 липня 2024 року № 02, № 07 та № 02 в частині суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 13568148,75 грн, з яких за податковими та/або іншими зобов`язаннями - 10854519,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2713629,75 грн. є законними та обґрунтованими.

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), тобто в частині задоволення позовних вимог, колегія суддів встановила таке.

За приписами частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, визначено нормами Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України, у редакції, чинній на час спірних правовідносин).

Щодо податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 22 липня 2024 року № 02, судом встановлено наступні обставини.

Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій відповідно до ст.9 Закону України №996 є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Відповідно до підпунктів «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 цього Кодексу розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку (пункт 187.1 статті 187 Податкового кодексу України).

Пунктами 201.1 і 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Податковим кодексом України термін. Обов`язковими реквізитами, які повинні бути зазначені у податковій накладній, зокрема, є опис (номенклатура) товарів/послуг, їх кількість, ціна та обсяг.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/ послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 Податкового кодексу України).

Враховуючи викладене, відповідно до норм Податкового кодексу України податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов`язань (дату першої події) окремо на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). Дані, зазначені у такій податковій накладній (зокрема, номенклатура товарів/послуг, кількість, обсяг, ціна), мають відповідати первинним документам, складеним за операцією.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/ послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 Податкового кодексу України.

З матеріалів справи вбачається, що підставою для винесення даного податкового повідомлення-рішення послугували висновки контролюючого органу про заниження податкового зобов`язання по податку на додану вартість по використанню кукурудзи врожаю 2021 року в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку в сумі 10854519 грн, в т.ч. за жовтень 2023 року в сумі 10854519 грн, а також завищення податкового кредиту по податку на додану вартість на загальну суму 579747 грн, в т.ч. за грудень 2021 року на суму 115346 грн, за січень 2022 року - 81895 грн, березень 2022 року - 59920 грн, жовтень 2022року - 139314 грн, листопад 2022 року - 183272 грн на підставі податкових накладних, складених з порушенням норм податкового законодавства та зареєстрованих в ЄРПН платником податку- постачальником товарів/послуг, реквізити яких не відповідають первинним (бухгалтерським) документам, складеним за такою господарською операцією.

Щодо тверджень відповідача про заниження податкового зобов`язання по податку на додану вартість по використанню кукурудзи врожаю 2021 року в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку в сумі 10854519 грн, в т.ч. за жовтень 2023 року в сумі 10854519 грн, судом встановлено наступні обставини.

Згідно наданих до перевірки первинних документів встановлено, що в 2022-2023 році на ТОВ «АГРО-ПОЛІС» згідно видаткових накладних від філій підприємства надійшла кукурудза врожаю 2021 року, а саме:

від філії «ДЕПТІВКА» ТОВ «АГРО-ПОЛІС» в 2022 році надійшла кукурудза 3 кл. врожаю 2021 року згідно видаткової накладної №6 від 14.06.2022 в кількості 5000000 кг на суму 30000000 грн, яка зберігалась на філії «Конотопський елеватор (Вирівська дільниця). В бухгалтерському обліку оприбуткування кукурудзи 3 кл. врожаю 2021 року відображено бухгалтерською проводкою в Дт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена» з Кт. рах 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки»;

від філії «ДЕПТІВКА» ТОВ «АГРО-ПОЛІС» в 2023 році надійшла кукурудза некласна врожаю 2021 року згідно видаткової накладної №22 від 27.02.2023 в кількості 3151271 кг на суму 18907626 грн, яка зберігалась на філії «Конотопський елеватор (Дубов`язівська дільниця). В бухгалтерському обліку оприбуткування кукурудзи некласної врожаю 2021 року відображено бухгалтерською проводкою в Дт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена» з Кт. рах 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки».

від філії «ДЕПТІВКА» ТОВ «АГРО-ПОЛІС» в 2023 році надійшла кукурудза некласна врожаю 2021 року згідно видаткової накладної №21 від 27.02.2023 в кількості 272635 кг на суму 1635810 грн, яка зберігалась на філії «Конотопський елеватор (Вирівська дільниця). В бухгалтерському обліку оприбуткування кукурудзи некласної врожаю 2021 року відображено бухгалтерською проводкою в Дт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена» з Кт. рах 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки»;

від філії «ЖОВТНЕВЕ» ТОВ «АГРО-ПОЛІС» в 2023 році надійшла кукурудза некласна врожаю 2021 року згідно видаткової накладної №18 від 27.02.2023 в кількості 2384151 кг на суму 14304906 грн, яка зберігалась на філії «Конотопський елеватор (Дубов`язівська дільниця). В бухгалтерському обліку оприбуткування кукурудзи некласної врожаю 2021 року відображено бухгалтерською проводкою в Дт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена» з Кт. рах 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки»;

від філії «ЖОВТНЕВЕ» ТОВ «АГРО-ПОЛІС» в 2023 році надійшла кукурудза некласна врожаю 2021 року згідно видаткової накладної №17 від 27.02.2023 в кількості 279139 кг на суму 1674834 грн, яка зберігалась на філії «Конотопський елеватор (Вирівська дільниця). В бухгалтерському обліку оприбуткування кукурудзи некласної врожаю 2021 року відображено бухгалтерською проводкою в Дт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена» з Кт. рах 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки»;

від філії «МАРШАЛИ» ТОВ «АГРО-ПОЛІС» в 2023 році надійшла кукурудза некласна врожаю 2021 року згідно видаткової накладної №4 від 27.02.2023 в кількості 1432478 кг на суму 8594868 грн, яка зберігалась на філії «Конотопський елеватор (Дубов`язівська дільниця). В бухгалтерському обліку оприбуткування кукурудзи некласної врожаю 2021 року відображено бухгалтерською проводкою в Дт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена» з Кт. рах 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки»

від філії «МАРШАЛИ» ТОВ «АГРО-ПОЛІС» в 2023 році надійшла кукурудза некласна врожаю 2021 року згідно видаткової накладної №7 від 27.02.2023 в кількості 402372 кг на суму 2414232 грн, яка зберігалась на філії «Конотопський елеватор (Вирівська дільниця). В бухгалтерському обліку оприбуткування кукурудзи некласної врожаю 2021 року відображено бухгалтерською проводкою в Дт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена» з Кт. рах 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки».

Крім того, станом на 01.01.2023 на філії «Конотопський елеватор (Дубов`язівська дільниця) зберігався залишок кукурудзи 3 класу врожаю 2021 року в кількості 1212170 кг.

На філії «Конотопський елеватор (Вирівська дільниця) станом на 01.01.2023 зберігався залишок кукурудзи 3 класу врожаю 2021 року в кількості 764258 кг.

Перевіркою руху зерна та зернопродуктів по філії Конотопський елеватор за період з 01.01.2023 по 31.12.2023 встановлено, що кукурудза врожаю 2021 року, що зберігалась на дільницях Філії «Конотопський елеватор» та яка надійшла протягом 2023 року від філій підприємства була відвантажена протягом 2023 року та не знаходиться на зберіганні станом на 31.12.2023 року /Рух зерна та зернопродуктів по філії Конотопський елеватор за період з 01.01.2023 по 31.12.2023 наведено в Додатку №22 до Акту перевірки, а.с. 201-205, т.1/.

Відвантаження кукурудзи врожаю 2021 року з дільниць філії Конотопський елеватор за період з 01.01.2023 по 31.12.2023 підтверджується транспортними накладними, перелік яких відображено в Додатках № 19-21 до Акту перевірки /зв.а.с. 205-207, 250-253, т.1; 1-6, т.2/.

Отримана в 2022 році кукурудза 3 кл. врожаю 2021 року від філії «ДЕПТІВКА» ТОВ «АГРО-ПОЛІС» в кількості 5 000 000 кг. переміщена з філії «Конотопський елеватор» (Вирівська дільниця) на склад «Транс-Трейд» Молодіжне Одеська область.

В жовтні 2023 року в бухгалтерському обліку переміщення кукурудзи 3 кл. врожаю 2021 року в кількості 5000000 кг відображено бухгалтерськими проводками Дт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення склад «Транс-трейд» Кт. рах. 278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена» склад «Конотопський елеватор» (Вирівська дільниця) в кількості 5000000 кг на суму 17500000 грн.

Дт. рах 9402 «Витрати від змінення вартості біоактивів» Кт. рах. 278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена» на суму 12500000 грн проведена уцінка від зміни справедливої вартості.

Дт рах.901 «собівартість реалізованої продукції» Кт. Рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення склад «Транс-трейд» в кількості 5000000 кг на суму 17500000 грн.

З філії «Конотопський елеватор» (Вирівська дільниця) в березні 2023 року була відвантажена кукурудза некласної врожаю 2021 року в кількості 1788440 кг згідно транспортних накладних вказаних в Додаток №19 до Акту «Переміщення кукурудзи н/кл. урожаю 2021 році по Вирівській дільниці філії «Конотопський елеватор».

Списання підприємством ТОВ «АГРО-ПОЛІС» кукурудзи некласної врожаю 2021 року в травні 2023 року в бухгалтерському обліку відображено бухгалтерськими проводками Дт. рах. 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» Кт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена».

З філії «Конотопський елеватор» (Вирівська дільниця) в березні 2023 року відвантажена кукурудзи 3 класу К/П урожаю 2021 року в кількості 2450546 кг згідно транспортних накладних вказаних в Додатку №22 до Акту «Переміщення кукурудзи 3 кл. к/п врожаю 2021 році по Вирівській дільниці філії «Конотопський елеватор»

Списання підприємством ТОВ «АГРО-ПОЛІС» кукурудзи 3 класу к/п урожаю 2021 року в квітні 2023 року в бухгалтерському обліку відображено бухгалтерськими проводками Дт. рах. 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» Кт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена»

З філії Конотопський елеватор (Дубов`язівська дільниця) в березні 2023 року відвантажена кукурудза 3 класу К/П. урожаю 2021 року в кількості 1188107 кг згідно транспортних накладних вказаних в Додатку №20 до Акту «Переміщення кукурудзи З класу к/п урожаю 2021 році по Дубов`язівський дільниці філії «Конотопський елеватор».

Списання підприємством ТОВ «АГРО-ПОЛІС» кукурудзи 3 класу К/П урожаю 2021 року в травні 2023 року в бухгалтерському обліку відображено бухгалтерськими проводками Дт. рах. 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» Кт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена».

З філії Конотопський елеватор (Дубов`язівська дільниця) в березні та квітні 2023 року відвантажена кукурудза некласна урожаю 2021 року в кількості 5041954 кг згідно транспортних накладних вказаних в Додатку №21 до Акту «Переміщення кукурудза н/кл урожаю 2021 році по Дубов`язівський дільниці філії «Конотопський елеватор»

Списання підприємством ТОВ «АГРО-ПОЛІС» кукурудзи некласної врожаю 2021 року в травні 2023 року в бухгалтерському обліку відображено бухгалтерськими проводками Дт. рах. 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» Кт. рах.278 «Продукція сільськогосподарського призначення відгружена»

Перевіркою руху зерна та зернопродуктів по філії Конотопський елеватор за період з 01.01.2023 по 31.12.2023 встановлено, що кукурудза врожаю 2021 року, яка зберігалась на дільницях Філії «Конотопський елеватор» та яка надійшла протягом 2023 року від філій підприємства була відвантажена протягом 2023 року та не знаходиться на зберіганні станом на 31.12.2023.

Вибуття кукурудзи врожаю 2021 року з відповідних філій підтверджується Актами - розрахунками та не заперечувалось сторонами.

Відповідачем в ході перевірки констатовано, що жодних первинних документів, а саме укладених Договорів (контрактів) на постачання кукурудзи врожаю 2021 року за період 2022-2023 роки, актів приймання передачі кукурудзи врожаю 2021 року, рахунків фактури на оплату, сертифікатів відповідності, вантажно-митних декларацій, податкових накладних, що підтверджують реалізацію позивачем кукурудзи врожаю 2021 року в ході перевірки не надано.

На підприємство надано запит від 03.06.2024 «Про надання пояснень та документального підтвердження» з проханням надати до перевірки первинні документи, а саме укладені Договори (контракти) на постачання кукурудзи врожаю 2021 року за період 2022-2023р., акти приймання передачі кукурудзи врожаю 2021 року, рахунки фактури на оплату, сертифікати відповідності, транспортні накладні, вантажно-митні декларації, що підтверджують реалізацію кукурудзи врожаю 2021 року /а.с. 245-247, т.1/.

Згідно наданих на запит документів /а.с. 244, т.1/ встановлено, що згідно Контракту №1406-23-0-2 від 14.06.2023 /а.с.33-34, т.1/ укладеного з нерезидентом: TRANSE TRADE RK SA продавець ТОВ «АГРО-ПОЛІС» зобов`язується продати та поставити TRANSE TRADE RK SA кукурудзу походження Україна, врожаю 2022 року. Вантажно митна декларація 23UA56U2 від 31.10.2023 також підтверджує реалізацію кукурудзи врожаю 2022 року в кількості 8726103 кг на умовах поставки СРТ Молодіжне (Транс сервіс 2008), Одеська область, Україна.

Згідно Контракту №1406-23-0-4 від 14.09.2023 укладеного з нерезидентом: TRANSE TRADE RK SA продавець ТОВ «АГРО-ПОЛІС» зобов`язується продати та поставити Покупцю TRANSE TRADE RK SA кукурудзу походження Україна, врожаю 2022 року. Вантажно митна декларація 23UA59U0 від 31.10.2023 також підтверджує реалізацію кукурудзи врожаю 2022 року в кількості 3831222 кг на умовах поставки СРТ Молодіжне (транс сервіс 2008), Одеська область, Україна /зв.а.с. 31-32, т.1/.

На спростування викладеного позивачем зазначено, що відповідно до Бухгалтерської довідки від 10.12.2023 /а.с. 40, т.1/ при складанні річного фінансового звіту за 2023 рік на підставі вимог Закону України 996 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та П(С)БО 6 «Виправлення помилок», ТОВ «АГРО-ПОЛІС» встановлена помилка в оформлені первинних документів за жовтень 2023 року стосовно реалізації кукурудзи у загальній кількості 17615,939 т покупцю TRANSE TRADE RK SA, а саме виявлена невідповідність між інформацією по руху власної продукції бухгалтерського рахунку 278 Продукція рослинництва відвантажена, даним складського обліку (Ф36) та даним відображеними у первинних документах по реалізації кукурудзи за жовтень 2023 року.

Частиною першою статті 11 Закону № 996-XIV визначено, що підприємства зобов`язані складати фінансову звітність на підставі даних бухгалтерського обліку.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Фінансова та бухгалтерська звітність підприємств формується на підставі регістрів бухгалтерського обліку, які в свою чергу формуються на підставі первинних бухгалтерських документів.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

У первинних документах на відвантаження кукурудзи відображено реалізацію кукурудзи врожаю 2022 року (перелік МД вказаний вище) у жовтні 2023 року загальною кількістю 17615889 кг, а відповідно до фактично проведеної господарської операції, даних складського обліку, даних бухгалтерського обліку за жовтень 2023 року повинно зазначити реалізація кукурудзи врожаю 2021 року (по даті оформлення МД) у кількості 12922046 кг (Собівартість 77532276,00 грн), та кукурудза врожаю 2022 року у кількості 4693843 кг (загальна кількість реалізації 17615.939 т по даті оформлення МД):

- Форма МД-2 №23UА59U0 від 31.10.2023 кукурудза врожаю 2021 р. в кількості 3 831 222 кг;

- Форма МД-2 № 23UА57U1 від 31.10.2023 кукурудза врожаю 2021 р. в кількості 364 721 кг та кукурудза врожаю 2022 р. в кількості 4 693 843 кг;

- Форма МД-2 № 23UА56U2 від 31.10.2023 кукурудза врожаю 2021 р. в кількості 8 726 103 кг /а.с. 42-44, т.1/.

Представником позивача не заперечується, що ТОВ «АГРО-ПОЛІС» не мало достатньої кількості кукурудзи врожаю 2022 року для проведення її відвантаження у червні - жовтні 2023 року та реалізації (по даті оформлення МД) у жовтні 2023 року контрагенту TRANSE TRADE RK SA (Швейцарія) по вищевказаним Контрактам.

В свою чергу, суд враховує, що згідно листа представника "TRANS TRADE RK SA" №229/07/2023 основою умовою прийняття кукурудзи є відповідність товару показникам якості, згідно ДСТУ 4525:2006: вологість не більше 14,5%, сміттєва домішка не більше 2,0%, бите зерно не більше 5%, пошкоджене зерно не більше 5 %, амброзія не більше 5 шт/кг; до валу приймається кукурудза врожаю 2020 року, 2021 року, 2022 року /а.с. 134, т. 4/.

Фактично ТОВ «АГРО-ПОЛІС» у жовтні 2022 року проведена господарська операція по реалізації кукурудзи контрагенту TRANSE TRADE RK SA (Швейцарія) по Контрактам від 14.06.2023 № 1406-23-С-2, від 14.09.2023 №1409-23-С-4, від 19.09.2023 № 1909-23-С-1 у загальній кількості 17615 889 кг (відвантажено залізничним транспортом кукурудзу врожаю 2021 - 2022 років у кількості 19375842,0 кг, у т.ч. оформлення МД у жовтні 2023 року - 17615889 кг, у грудні 2023 року - 1759953, кг), у тому рахунку реалізація кукурудзи врожаю 2021 року у кількості 12922046 кг, реалізація кукурудзи врожаю 2022 року у кількості 4693843 кг (реалізація жовтень 2023р. загальна кількість 17615,939 т). Таким чином, при оформленні вищевказаної господарської операції допущена помилка в оформленні первинних документів стосовно зазначення року врожаю реалізованої у жовтні 2023 року кукурудзи.

У митних деклараціях на відвантаження кукурудзи зазначено, що це кукурудза не для сівби (що само по собі не має значення якого року врожай кукурудзи), якість кукурудзи в ході відвантаження, митного оформлення відповідає вимогам зазначених Контрактів; претензії по якості кукурудзи від покупця TRANSE TRADE RK SA на час розгляду справи не надходило.

У наданих до суду додаткових поясненнях, позивач зазначив, що ним вживались заходи щодо виправлення помилки в первинних документах, а саме Контрактах, які укладнені між ТОВ «АГРО ПОЛІС» та компанією «TRANS TRADE RK SA» (Швейцарія): від 14.06.2023 № 1406-23-С-2, від 14.09.2023 №1409-23-С-4, від 19.09.2023 № 1909-23-С-1 та Форма МД-2 №23UA59U0 від 31.10.2023, Форма МД-2 № 23UA57U1 від 31.10.2023 року, Форма МД-2 № 23UA56U2 від 31.10.2023. Однак, станом на момент перевірки та розгляду справи в суді виправити помилку не було можливим, так як з контрагентом компанією покупця втрачені були зв`язки і відбувається процедура примусового стягнення коштів.

Починаючи з 10.12.2023 ТОВ "АГРО-ПОЛІС" вживались заходи щодо виправлення даної помилки шляхом звернення до контрагента компанії «TRANS TRADE RK SA» та її представників які перебували на території України. Спочатку позивач передавав листи через електронну пошту (лист від 10.12.2023), а 29.05.2024 було направлено листа від 28.05.2024 через Укрпошту на адресу реєстрації підприємства. Відповідно до вказаних листів ТОВ "АГРО-ПОЛІС" просило внести зміни та виправити помилки до контрактів: від 14.06.2023 № 1406-23-С-2, від 14.09.2023 №1409-23-С-4, від 19.09.2023 № 1909-23-С-1 та у Форму МД-2 №23UA59U0 від 31.10.2023, Форму МД-2 № 23UA57U1 від 31.10.2023, Форму МД-2 № 23UA56U2 від 31.10.2023 /т. 5, а.с. 204-211/.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно зазначив, що наведені відповідачем доводи щодо невірної дати врожаю товару в митних деклараціях не є такими, що унеможливлюють підтвердження факту використання позивачем кукурудзи врожаю 2021 року у господарській діяльності.

Водночас, аналіз наданих позивачем документів та пояснень свідчить про відсутність у них дефекту форми, змісту або походження, які у силу частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, які спричинили б втрату такими документами юридичної сили.

До того ж, сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних встановлено, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Суд першої інстанції правильно наголосив, що превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 КАС України щодо достовірності доказів.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є нереальними (фіктивними), сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або врахування відповідних витрат при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема щодо наявності таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку, суттєві недоліки в заповненні таких документів, які не дають змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, не дають можливості встановити дійсний зміст та обсяг господарської операції, тощо.

Слід зазначити, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

Також на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Отже, з викладеного вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Верховний Суд неодноразово висловлював аналогічні правові висновки, зокрема у постановах від 26 лютого 2020 року у справі №826/1308/18), від 28 квітня 2020 року (справа № 826/15568/16), від 10 квітня 2020 року (справа №808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа №460/2315/19), від 26 вересня 2023 року (справа № 120/6732/22).

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Крім того, зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в вказаній постанові акцентувала увагу також на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

При цьому у постанові Великої Палати Верховного Суду також зроблено висновки про те, що під час вирішення спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум витрат та податкового кредиту, є підставою для врахування таких при формування доходів та одержання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

З урахуванням викладеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що доводи відповідача про невикористання позивачем кукурудзи врожаю 2021 року у господарській діяльності не відповідають обставинам справи, оскільки вказана кукурудза була використана позивачем у господарській діяльності шляхом її поставки на адресу контрагента "TRANS TRADE RK SA".

Водночас, суд першої інстанції обґрунтовано погодився з твердженням позивача, що помилка при оформленні первинних документів на реалізацію кукурудзи у жовтні 2023 року, в частині наведення в первинних документах інформації про період врожаю реалізованої кукурудзи, не є суттєвою, не впливає на вартість реалізації, не впливає на зміну фінансового результату діяльності ТОВ "АГРО-ПОЛІС" за 2023 рік, не впливає на зміну податкових зобов`язань по ПДВ.

Як наслідок, правильним є висновок суду про обґрунтованість позовних вимог у цій частині.

Виходячи з вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 22 липня 2024 року № 02 в частині суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 13568148,75 грн, з яких за податковими та/або іншими зобов`язаннями - 10854519,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2713629,75 грн.

Щодо податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 22 липня 2024 року № 02, судом встановлено наступні обставини.

Відповідно до п. 201.1 ст.201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений Податкового кодексу України термін.

Згідно п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п. 11 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі - Порядок № 1307), у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 та п. 199.1 ст. 199 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-УІ із змінами і доповненнями (далі - ПКУ) платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.

У разі складання зведеної податкової накладної в графі «Зведена податкова накладна» робиться помітка «X».

У таких зведених податкових накладних у графі «Отримувач (покупець)» платник податку зазначає власне найменування (П. І. Б.), у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний Індивідуальний податковий номер « 00», а у верхній лівій частині зазначається відповідний тип причини відповідно до п. 8 Порядку № 1307 (13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності).

Відповідно до п. 3 Порядку 1307 усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 9 - 15 та 19 цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації.

З матеріалів справи вбачається, що підставою для винесення такого податкового повідомлення-рішення послугувало твердження контролюючого органу, відповідно до якого перевіркою даних Єдиного реєстру податкових накладних, податкових декларацій з додатками встановлено, що ТОВ «Агро-Поліс» не виписувало податкові накладні з типом причини «13» з номенклатурою послуг, які використані не в господарській діяльності, а саме використання кукурудзи врожаю 2021 року.

Оскільки судом встановлено факт використання кукурудзи врожаю 2021 року у власній господарській діяльності позивача, які не спростовані контролюючим органом, висновок відповідача про обов`язок ТОВ "АГРО-ПОЛІС" нарахувати податкові зобов`язання не відповідає фактичним обставинам справи та є незаконним.

Зважаючи що в межах вищенаведеного судом спростовані відповідні аргументи відповідача, відтак і відповідне порушення в частині не складення та не реєстрації відповідної податкової накладної не знаходить свого підтвердження в межах судового розгляду даної справи.

Виходячи з вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 22 липня 2024 року № 02.

Щодо податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 22 липня 2024 року № 07, судом встановлено наступні обставини.

Згідно з пп.14.1.162 п.14.1 ст.14 ПК України пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми податкових зобов`язань та/або на суми штрафних (фінансових) санкцій, не сплачених у встановлені законодавством строки, а також нарахована в інших випадках та порядку, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з пп. 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 ПК України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.

Відповідно до п.п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення, у сфері зовнішньоекономічної діяльності; є контролюючий орган.

Таким чином, Податковим кодексом України визначено, що пеня за порушення строків розрахунків в іноземній валюті є різновидом грошового зобов`язання платника податків та застосовується контролюючим (податковим) органом в порядку, який передбачений для прийняття податкових повідомлень-рішень, а Закон України «Про валюту і валютні операції», зокрема його стаття 13, містить лише встановлення такого виду відповідальності, як пеня за порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею.

Відтак, пеня за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті відповідно до вимог Податкового кодексу України є одним із різновидів пені в розумінні приписів підпункту 14.1.162 пункту 14.1 ст.14 Податкового кодексу України.

Відповідно до частини першої статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" № 2473-VIII Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.

Як передбачено ст. 3 Закону України "Про валюту і валютні операції" відносини, що виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону. Питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно цим Законом. Зміна положень цього Закону здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Зміна положень цього Закону може здійснюватися виключно окремими законами про внесення змін до цього Закону. У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону. Закони України та інші нормативно-правові акти валютного законодавства, що встановлюють нові обов`язки для суб`єктів валютних операцій або погіршують їхнє становище, не мають зворотної сили. У разі якщо норма цього Закону чи нормативно-правового акта Національного банку України, виданого на підставі цього Закону, або норми інших нормативно-правових актів Національного банку України допускають неоднозначне (множинне) трактування прав і обов`язків резидентів та нерезидентів у сфері здійснення валютних операцій або повноважень органів валютного нагляду, така норма трактується в інтересах резидентів та нерезидентів.

В силі положень частини другої статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.

Згідно з ч. 3 ст. 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).

Правління Національного банку України постановою № 5 від 02 січня 2019 затвердило Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті (далі - Положення № 5).

Пунктом 21 Положення №5 передбачено, що граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.

Положеннями пункту 23 розділу II Положення № 5 передбачено, що розрахунки за операціями резидентів з експорту та імпорту товарів здійснюються не пізніше строку, визначеного пунктом 21 розділу II цього Положення, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення, у повному обсязі, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення стосовно операцій з експорту, імпорту товарів у незначній сумі (уключаючи незавершені розрахунки за операцією). Грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в Україні в банку.

Відповідно до ч.5 ст.13 Закону України "Про валюту і валютні операції" порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).

Як зазначено представником відповідача перевіркою встановлено порушення ТОВ «АГРО - ПОЛІС» частини 2 статті 13 Закону України від 21 червня 2018 року №2473-VІІІ «Про валюту і валютні операції» із змінами і доповненнями, пункту 12 Постанови Правління Національного банку України від 14 травня 2019 року №67 «Про встановлення винятків та (або) особливостей запровадження граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів і внесення змін до деяких нормативно-правових актів», із змінами і доповненнями у результаті чого допущено порушення вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій по експортному контракту від 19.09.2023 № 1909-23-С-1 з «TRANSE TRADE RK SA» /а.с. 30-31, т.1/ (Швейцарія) на суму 271 032,76 дол. США за період з 08.03.2024 по 31.03.2024.

Судовим розгядом встановлено, що ТОВ «АГРО-ПОЛІС» у періоді, який перевірявся, на виконання умов контракту від 19.09.2023 №1909-23-0-1 з «TRANSE TRADE RK SA» (Швейцарія), здійснило поставку кукурудзи, що підтверджено митними деклараціями на загальну суму 1 050 051,62 дол. США, а саме:

- від 31.10.2023 № 23UА57U1 в сумі 779018,86 дол. США, граничний строк надходження валютної виручки 27.04.2024;

- від 09.12.2023 № 23UА84U1 в сумі 271032,76 дол. США, граничний строк надходження валютної виручки 07.03.2024.

Згідно даних митних декларацій, відправником/експортером (гр.2) та особою, відповідальною за фінансове врегулювання (гр.9) є ТОВ «АГРО-ПОЛІС».

В ході перевірки не встановлено звернення ТОВ «АГРО-ПОЛІС» до судових органів, в перевіряємому періоді з 19.09.2023 по 31.03.2024, про стягнення з нерезидента заборгованості по зовнішньоекономічному контракту від 19.09.2023 № 1909-23-С-1.

Згідно наданого платником копії листа Міжнародного комерційного арбітражного суду при Торгово-промисловій палаті України від 10.04.2024 №1323/14-7 (справа 137/2024), позовна заява на стягнення боргу від нерезидента отримана судом 08.04.2024.

Суд зазначає, що ч.7 ст.13 Закону України "Про валюту і валютні операції" передбачено, що у разі прийняття до розгляду судом, міжнародним комерційним арбітражем позовної заяви резидента про стягнення з нерезидента заборгованості, що виникла внаслідок недотримання нерезидентом строку, передбаченого зовнішньоекономічним договором (контрактом), або прийняття до провадження уповноваженим органом відповідної країни документа про стягнення такої заборгованості з боржника-нерезидента на користь резидента в позасудовому (досудовому) примусовому порядку строк, встановлений відповідно до цієї статті, зупиняється з дня прийняття до розгляду такої заяви (прийняття до провадження відповідного документа) і пеня за порушення строку в цей період не нараховується.

У разі ухвалення судом, міжнародним комерційним арбітражем рішення про відмову в позові повністю чи частково в частині майнових вимог або про відмову у відкритті провадження у справі чи про залишення позову без розгляду, а також у разі визнання документа про стягнення заборгованості з боржника-нерезидента таким, що не підлягає виконанню, недійсним, незаконним тощо та (або) закриття (припинення) провадження без зарахування грошових коштів на рахунки резидентів у банках України за таким документом строк, встановлений відповідно до цієї статті, поновлюється і пеня за його порушення нараховується за кожний день прострочення, включаючи період, на який цей строк було зупинено.

Так, 16 лютого 2024 року (до спливу граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товару) ТОВ "Агро-ПОЛІС" направлено позовні заяви до МКАС при ТПП, як це передбачено договором, однак відповідно до листа МКАС при ТПП від 19.02.2024 №652/14-7 зазначено, що оскільки контракти, додані до позовної заяви, мають самостійні арбітражні застереження, і виконання зобов`язань за цими контрактами здійснювалося сторонами окремо, відповідно до частини 2 статті 17 Регламенту МКАС при ТПП України запропоновано роз`єднати позовні вимоги і пред`явити три окремі позови по кожному з контрактів. Крім того, для прийняття позовів до провадження позивачу необхідно надати МКАС при ТПП України докази дотримання умов пункту 12.2 вищезазначених контрактів щодо доарбітражного врегулювання спорів (докази проведення переговорів з відповідачем по врегулювання спору не менш ніж за 30 днів до пред`явлення позову до МКАС при ТПП України). Для формування нових комплектів позовних матеріалів повернуто надіслані до МКАС при ТПП України позовні матеріали /а.с. 140, т.4/.

Як наголошено позивачем, відповідно до п.12.2 Контракту мінімальний строк досудового врегулювання спору встановлений 30 днів. З вказаного пункту Контракту випливає, що обов`язковою умовою для звернення до МКАС при ТПП з метою стягнення заборгованості є досудове врегулювання спору.

Позивач звернувся з повідомленням про досудове врегулювання спору до свого контрагента 20.02.2024, тобто в межах строку на проведення розрахунків.

Повідомлення отримано позивачем 04.03.2024. Строк досудового врегулювання спору закінчився 03.04.2024, а 08.04.2024 позивач звернувся до МКАС при ТПП /а.с. 229-231, 247-254, т.3/, тобто через 5 днів.

Враховуючи вищезазначене, позивач фактично був позбавлений можливості звернутися напряму до МКАС при ТПП до 08.03.2024, оскільки сторонами передбачена обов`язкова процедура досудового врегулювання спору перед зверненням до арбітражу.

Окремо суд наголошує, що відповідно до Рішенням МКАС при ТПП від 18 жовтня 2024 року у справі №137/2024 вирішено стягнути з TRANSE TRADE RK SA на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРО-ПОЛІС» (Україна, 41600, Сумська область, м. Конотоп, вул. Лазаревського, буд. 15, кв. 3; ідентифікаційний код 37052185) 1 050 051,62 доларів США заборгованості за поставлений товар, 53 587,65 доларів США пені за порушення строків оплати товару, 5 944,24 доларів США - 3% річних та 16 598,33 доларів США на відшкодування витрат по сплаті арбітражного збору, а всього 1 126 181,84 доларів США (один мільйон сто двадцять шість тисяч сто вісімдесят один долар США 84 центи) /зв.а.с. 143-156, т.4/.

В свою чергу, підпунктом 6 пункту 1 статті 1 Європейської Конвенції про зовнішньоторговельний арбітраж від 21.04.1961, яка ратифікована Україною, зазначено, що термін "арбітраж" визначає розгляд спорів як арбітрами, призначеними по кожній окремій справі (арбітраж), так і постійними арбітражними органами.

Положеннями ст.4 Європейської конвенції про зовнішньоторговельний арбітраж передбачено право сторін арбітражної угоди на власний розсуд, зокрема, призначати арбітрів або встановлювати, у разі виникнення якої-небудь суперечки, методи їх призначення; встановлювати місцезнаходження арбітражного суду; встановлювати правила процедури, яких повинні дотримуватися арбітри.

Частиною 1 ст.4 Конвенції встановлено, що сторони арбітражної угоди можуть на власний розсуд: передбачати передачу спорів на розгляд постійного арбітражного органу; у цьому разі розгляд спорів буде здійснюватися у відповідності з регламентом такого органу; передбачати передачу спорів на розгляд арбітражу по даній справі (арбітраж ad hoc) і у цьому випадку, зокрема: призначати арбітрів або встановлювати, у випадку виникнення якого-небудь спору, методи їх призначення; встановлювати місцезнаходження арбітражного суду; встановлювати правила процедури, яких повинні дотримуватись арбітри.

Відповідно до ч.1 ст.7 Конвенції сторони можуть на свій розсуд встановлювати за спільною згодою право, яке належить застосовуватись арбітрами при рішенні спору по суті.

Частиною 2 ст.1 Закону України «Про міжнародний комерційний арбітраж» передбачено, що до міжнародного комерційного арбітражу можуть за угодою сторін передаватися, зокрема, спори з договірних та інших цивільно-правових відносин, що виникають при здійсненні зовнішньоторговельних та інших видів міжнародних економічних зв`язків, якщо комерційне підприємство хоча б однієї із сторін знаходиться за кордоном.

Статтею 2 Закону України «Про міжнародний комерційний арбітраж» визначено, що для цілей цього Закону: «арбітраж» - будь-який арбітраж (третейський суд) незалежно від того, чи утворюється він спеціально для розгляду окремої справи, чи здійснюється постійно діючою арбітражною установою, зокрема Міжнародним комерційним арбітражним судом або Морською арбітражною комісією при Торгово-промисловій палаті України (додатки № 1 і № 2 до цього Закону); «третейський суд» - одноособовий арбітр або колегія арбітрів; «суд» - відповідний орган судової системи держави.

Крім того, відповідно до ч.4 ст.1 Закону України «Про міжнародний комерційний арбітраж» визначено, що цей Закон не зачіпає дії будь-якого іншого закону України, в силу якого певні спори не можуть передаватися до арбітражу або можуть бути передані до арбітражу тільки згідно з положеннями іншими, ніж ті, що є в цьому Законі.

З огляду на зміст вищенаведених нормативних актів, під судом, переліченим у ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції» слід розуміти відповідний орган судової системи держави, зокрема, створений відповідно до Розділу VІІІ Конституції України, Закону України «Про судоустрій і статус суддів», або Міжнародний комерційний арбітражний суд чи Морська арбітражна комісія при Торгово-промисловій палаті України або інший арбітраж (третейський суд), створений у відповідності до положень Закону України «Про міжнародний комерційний арбітраж».

Аналогічний висновок щодо застосування норм права викладений у постанові Верховного Суду від 07.10.2021 у справі №810/248/18.

Пунктами 112.1, 112.2 статті 112 ПК України встановлено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Відповідно до пункту 112.7 ПК України, усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

Згідно правової позиції Верховного Суду, викладеної у постанові від 10.04.2020 у справі № 640/4563/19, валютне правопорушення фактично є правовою підставою юридичної відповідальності, а відтак, як і будь-яке інше правопорушення, характеризується сукупністю об`єктивних і суб`єктивних ознак, що утворюють його склад. Об`єктивна сторона становить собою сукупність зовнішніх ознак, що характеризують дане правопорушення, таких як: протиправне діяння (дія чи бездіяльність) суб`єкта права, його шкідливі наслідки, причинно-наслідковий зв`язок між діянням і його результатом. В свою чергу, суб`єктивна сторона правопорушення визначається ставленням до наслідків і характеризується наявністю вини у формі прямого або непрямого умислу. За умови відсутності хоча 6 одного елемента суб`єктивної чи об`єктивної сторони діяння, хоч і не перестає бути неправомірним, однак втрачає статус правопорушення та, відповідно, не може бути підставою для застосування до суб`єкта державно-правового примусу у вигляді юридичної відповідальності певного виду та міри. Наведені обставини мають бути встановлені як такі, що є ключовими при вирішенні питання щодо наявності підстав для застосування до резидента - учасника зовнішньоекономічних відносин фінансової відповідальності за порушення граничних строків розрахунків при імпорті/експорті товарів/послуг.

Отже, неналежне виконання договору не є наслідком неправомірних дій позивача, оскільки існування форс-мажорних обставин виключає наявність вини у формі прямого чи непрямого умислу, що є обов`язковою умовою для настання відповідальності за порушення валютного зобов`язання.

Таким чином, як слушно зазначив суд першої інстанції, в межах спірних правовідносин неналежне виконання вимог податкового законодавства відбулося не з вини позивача, а ним вживались відповідні заходи щодо отримання оплати у сфері ЗЕД, що виключає протиправність діянь платника податку, та як наслідок, притягнення його до відповідальності.

Відсутність вини платника податків, як необхідної складової податкового правопорушення, обумовила протиправність застосування пені спірним податковим повідомленням-рішенням.

Виходячи з вищевикладеного, правильним є висновок суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 22 липня 2024 року № 07.

Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про часткове задоволення позовних вимог, а саме визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Сумській області від 22 липня 2024 року № 02, № 07 та № 02 в частині суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 13568148,75 грн, з яких за податковими та/або іншими зобов`язаннями - 10854519,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 2713629,75 грн.

Отже, колегія суддів переглянувши рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, вважає, що при його прийнятті суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги є безпідставними, не впливають на правомірність висновків суду, оскільки в апеляційній скарзі зазначено лише те, що постанова суду першої інстанції є незаконною, підлягає скасуванню у зв`язку із ненаданням судом належної правової оцінки обставинам справи та невірним застосуванням норм матеріального та процесуального права, зміст апеляційної скарги, який дублює відзив на позовну заяву, поданий до суду першої інстанції, містить виключно суб`єктивне бачення апелянта обставин справи, які розглянуто судом першої інстанції та надано належну правову оцінку, апелянтом у скарзі абсолютно не зазначено в чому ж конкретно виявилося ненадання судом першої інстанції належної правової оцінки обставинам справи, тобто які з них випали з поля зору суду, а які було досліджено невірно, а також не зазначено того, які ж висновки, натомість, повинні були б бути зроблені судом та не обґрунтовано в чому полягає невірність застосування судом норм матеріального права, які саме норми та яким чином було порушено чи неправильно застосовано та яких процесуальних норм адміністративного судочинства не було дотримано судом під час розгляду даної адміністративної справи, а також не зазначено які з поданих доказів суд дослідив неправильно або неповно, а відповідно і підстави для скасування постанови суду першої інстанції відсутні.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Згідно ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.04.2025 по справі № 440/9648/24 прийнято з дотриманням норм чинного процесуального та матеріального права і підстав для його скасування не виявлено.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.04.2025 по справі № 440/9648/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя В.А. Калиновський
Судді А.О. Бегунц В.Б. Русанова
Повний текст постанови складено 23.07.2025 року