Справа № 380/4773/24
Суддя: Карп'як Оксана Орестівна
Дата ухвалення: 2025-07-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 липня 2025 рокусправа № 380/4773/24

м. Львів

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Карп`як О.О.,

секретар судового засідання Кривута М.П.,

за участю:

представника позивача Гавриченко Ж.В.,

представника відповідача Дорош А.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Оскар Олл- Трейд» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, -

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ОСКАР ОЛЛ-ТРЕЙД» (адреса: Львівська обл., м. Львів, вул. Городоцька, 359, офіс 10, 79040, , далі позивач) звернулось до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (адреса: Львівська обл., м. Львів, вул. Стрийська, 35, 79003, , далі - відповідач) в якому просить визнати протиправними та скасувати:

- Рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року № 3148/13-01-09-02;

- Рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року № 3151/13-01-09-02;

- Податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року №2960/13-01-07-03;

- Податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року №2957/13-01-07-03;

- Податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року №2962/13-01-07-03;

- Податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року №2978/13-01-24-10;

- Податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року №2961/13-01-07-03.

Позиція позивача:

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем за відсутності законних та фактичних підстав, а висновки викладені в акті перевірки є суб`єктивним судженням посадових осіб контролюючого органу та не ґрунтується на підтверджуючих документах, які були предметом дослідження під час проведення перевірки. На переконання позивача, в акті перевірки наводиться аналіз діяльності інших суб`єктів господарювання з приводу наявності у них матеріально-технічної бази, працівників, щодо подання ними фінансової та податкової звітності, щодо реєстрації та/чи зміни їх місцезнаходження, наявність та/чи відсутність реєстрації платником податку на додану вартість, за які ТОВ «ОСКАР ОЛЛ-ТРЕЙД» не несе відповідальності в силу персоналізації податкової відповідальності. Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватись з врахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються. При цьому, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки в їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Висновки про відсутність у контрагентів трудових та матеріальних ресурсів зроблено контролюючим органом лише на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, однак, колегія суддів вважає, що така податкова інформація носить виключно інформативний характер, не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень, на які посилається відповідач, крім того, відповідачем так і не було надано цієї інформації на паперових носіях задля її аналізу та можливості її перевірити, а всі доводи податкового органу в цій частині ґрунтуються на припущеннях, до того ж, стосуються походження джерела товару контрагентів позивача, а не самого позивача.

Позивач також зазначає, що керуючись вимогами Порядку 547, при виході терміну використання РРО фіскальний номер , дата реєстраційного посвідчення 06.12.2018, назва моделі A3C POS Master, заводський номер НОМЕР_1 , що зазначений в додатку до ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним реєстраційний номер 1900342 (термін дії з 26.07.2019 до 26.07.2024) за адресою місця торгівлі: Львівська область, Пустомитівський р-н, с. Муроване, вул. Львівська, 4, подав в контролюючий орган заяву про реєстрацію реєстратора розрахункових операцій та 23.12.2023 року отримав реєстраційне посвідчення №20769, що засвідчує реєстрацію РРО в контролюючому органі фіскальний номер , дата реєстраційного посвідчення 05.03.2019, назва моделі A3C POS Master, заводський номер TS80090815 З огляду на вищевикладене, вважаємо, що наявність реєстраційного посвідчення № 207697, дата реєстрації РРО 23.12.2022 року за адресою торгівлі: Львівська область, Пустомитівський р-н, с. Муроване, вул. Львівська, буд.4, свідчить про те, що платник дотримався вимог Порядку №547 щодо реєстрації РРО, що свідчить про відсутність його порушень щодо цього та немає доказів порушень при використанні цього РРО. Вважає, що контролюючим органом не взято до уваги, що всі господарські операції по реалізації товарів були у повному обсязі проведені через РРО, а також належним чином відображені у податкових деклараціях - отже, податкові органи мали усю необхідну інформацію щодо цих операцій та що позивачем було сплачено всі податки з реалізованих товарів (податок на прибуток, ПДВ, акцизний податок), відтак, підприємство не може нести відповідальність за роздрібну торгівлю алкогольними напоями через електронний контрольно-касовий апарат не зазначений у ліцензії.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримала, просила позов задоволити.

Заперечення відповідача:

Представником відповідача подано до суду відзив на позовну заяву, у якому заперечує заявлені позовні вимоги. Мотивуючи свою позицію у справі представник відповідача стверджує що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами, «дефектність» первинних документів та нереальність проведених господарських операцій між ТОВ «ОСКАР ОЛЛ-ТРЕЙД» та його контрагентами, а надані до перевірки документи не мають юридичної сили первинних документів, відповідно ТОВ «ОСКАР ОЛЛ-ТРЕЙД» неправомірно сформовано регістри бухгалтерського обліку та податкову звітність на підставі таких первинних документів. Вказує, що позивачем не надано ні до перевірки ні до позову документального підтвердження обґрунтування економічної та ділової доцільності придбання юридичних послуг, обґрунтування їх вартості, як не надано і підтвердження використання отриманих послуг в безпосередній господарській діяльності Товариства. Позивачем не надано документального підтвердження обґрунтування економічної та ділової доцільності списання запчастин на ремонт автомобілів, як не надано і підтвердження використання списаних запчастин в безпосередній господарській діяльності позивача. Неможливо встановити факт передачі Товарів вищенаведеним СГД, оскільки відповідно до наданих до перевірки документів не встановлено факту отримання товарів позивачем від ТзОВ «Смарт Ойл Груп» за період з 20.08.2020 по 19.05.2021 згідно зазначеного договору. Надані до перевірки товаро-транспортні накладні за формою 1- ТТН оформлені з порушенням норм Інструкції ,,Про Порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску, та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України» затвердженої наказом Мінпалива та енергетики, Мінекономіки, Мінтранспорту та зв`язку, Держкомітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року №281/171/578/155, зокрема не містять таких реквізитів:- довіреності на особу на право участі в прийманні нафтопродуктів;- параметрів автомобіля (автоцистерни), який перевозив нафтопродукти;- наявності та цілісності пломб;- дати і час виїзду з підприємства-вантажовідправника,- дати і час прибуття/виїзду до/від вантажоодержувача. Відповідачем встановлено, що у ТОВ «Адан Бізнес» відсутній пересувний акцизний склад, акцизний склад на території КПП Рава-Руська, КПП Шегині, КПП Порубне, що унеможливлює отримання палива дизельного позивачем від ТОВ «Адан Бізнес» у 2022 році. В ході проведення перевірки досліджено ланцюг постачання скретч-картки, реалізованого ТОВ «Моруанс» на адресу позивача, та встановлено відсутність реального (законного) джерела походження ідентифікованого товару (відсутність дійсного формування цього активу), що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій. Відповідачем встановлено, що в ТОВ «Спецтех інвест» відсутні умови щодо введення в обіг даних товарів, зокрема відсутні матеріально-технічні і технологічні можливості придбання, зберігання відповідних обсягів товару (його фізичного руху) в обмежені проміжки часу, відсутність трудових ресурсів, які фізично необхідні при здійснення задекларованих операцій. В ході проведення перевірки досліджено ланцюг постачання Бланки дозволу на бензин А-95, реалізованого ТОВ «Спецтех інвест» на адресу позивача, та встановлено відсутність реального (законного) джерела походження ідентифікованого товару (відсутність дійсного формування цього активу), що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій. В первинних документах, виписаних вищенаведеними підприємствами для позивача, зазначені господарські операції, які фактично не відбувались. У зв`язку з чим, дані документи не мають юридичної сили первинних документів, відповідно ТОВ «Фірма «Діор»; ТОВ «Моруанс»; ТзОВ «Спецтех інвест» неправомірно сформовано регістри бухгалтерського обліку та податкову звітність на підставі таких первинних документів.

На порушення вимог п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 п.189.1 ст.189 Податкового кодексу позивачем , внаслідок не нарахування податкових зобов`язань на суму перевищення балансової (залишкової) вартості основних засобів згідно з даними бухгалтерського обліку над фактичною вартістю його реалізації та за рахунок не вірного відображення виторгів з реалізації пального, встановленого за даними розрахунково-касових операцій (виторги), в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 283 234,0грн.

Перевіркою встановлено факт роздрібної торгівлі пальним через електронний контрольно-касовий апарат, не зазначений у ліцензії, а саме: в період з 31.10.2022 року по 24.11.2022 року за місцем торгівлі: Львівська область, Шевченківський р-н, м. Львів, вул. Шевченка, 321, ТзОВ «ОСКАР ОЛЛ-ТРЕЙД» здійснювало роздрібну торгівлю пальним через реєстратор розрахункових операцій: фіскальний номер , дата реєстраційного посвідчення 31.10.2022, назва моделі ND-74, заводський номер НД04001607, при цьому зміни до ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним реєстраційний номер 1900344 внесено 25.11.2022 року, чим порушено вимоги ст.15 Закону №481/95-ВР. Тому, просить відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.

Представник відповідача в судовому засіданні проти позову заперечив з підстав, наведених у відзиві, просив відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 05.03.2024 року відкрито загальне позовне провадження у адміністративній справі.

Ухвалою від 24.07.2024 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

Суд, заслухавши вступне слово учасників справи, з`ясувавши обставини, на які учасники справи посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, встановив наступне.

На підставі направлень від 20.11.2023 №8363, 8464, 8365, 8366, 8367, 8368 та від 29.11.2023 №8695, на підставі наказу від 01.11.2023 №3991-ПП, Головним управлінням ДПС у Львівській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «ОСКАР ОЛЛ-ТРЕЙД» з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 07.11.2017 по 30.09.2023 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 07.11.2017 по 30.09.2023, за результатами якої складено акт від 15.12.2023 №35148/13-01-07-03/41714604 (далі акт перевірки а.с.137-186 том 3).

Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема:

- п.п.134.1.1 п.134.1 ст.lЗ4, п.135. l ст.135; п.137.1 ст.137, Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI із змінами та доповненнями, п.5, п.7 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.l999p. №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.1999 за № 860/4153, п.5, п.6, п.7 n.11, п.18, п.19, п.20 П(С)БО 16 «Витрати», який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 № 27/4248ТзОВ «Оскар Олл-Трейд», в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток всього у сумі 11 142 733 грн., у тому числі за 2018 рік 17 164 грн., за 2019 рік - 3б747грн., за 2020 ріку 1633337 грн.. за 2021рік 387 305 грн., за 2022 рік 9 068 180 грн., грн, та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування на суму 13 398 грн, в тому числі за 2019 рік - 13 398 гривень.

- п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 п.198.1, n.198.2, п.198.э ст.198 п. 201.1, п.200.2, п.200.4 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, (зі змінами та доповненнями), підприємством занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 5630776 грн, в тому числі за листопад 2019 30855 грн., за грудень 2019 138677 грн., січень 2020 154328 грн., травень 2020 9б288грн., червень 2020 24497грн., серпень 2020 136513 грн., вересень 2020 231020грн.. жовтень 2020 l50288гpн., листопад 2020 328021 грн., грудень 2020 673025 грн., лютий 2021 83958 грн., березень 2021 24954 грн., квітень 2021 58591 грн., травень 2021 351624 грн., червень 2022 78909 грн., липень 2022 462609 грн., серпень 2022 706783 грн., вересень 2022 433094 грн., жовтень 2022 237009 грн., листопад 2022 357117 грн., грудень 2022 661749 грн., січень 2023 210867 грн., та завищення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню за січень 2021 року в сумі 57 000 грн.;

- п.201.1, п.201.7 п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755VI, зі змінами та доповненнями , ТзОВ «Оскар Олл-Трейд» внаслідок не складання податкових накладних та не реєстрації пx у Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні при здійсненні операцій з постачання товарів, на загальну суму 283 234 грн., в тому числі за листопад 2019 року 11 274 грн., лютий 2020 16 666 грн, за березень 2020 9474 грн., квітень 2020 1628 грн., за травень 2020 року - 34353 грн., за липень 2020 - 22 976 грн., серпень 2020 36015 грн., вересень 2020 50121 грн., жовтень 2020 35119 грн. листопад 2020 37132 грн., грудень 2020 15230 грн., за лютий 2021 року 5797 грн., за березень 2021 року 7 449 гривень;

- пп.1.6 п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ, пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, пп.168.1.2 п.168.1 ст.168, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 ПК України, встановленими Законом України від 31.07.2014 №1621 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів» в результаті не перераховано до бюджету військовий збір в розмірі 1625,29 грн.;

- - пп.1.6 п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ, пп.168.1.1 п.168.1 ст.168, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168,ст.171, п.176.1 ст.176 ПК України, встановленими Законом України від 31.07.2014 №1621 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів» в результаті чого не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету військовий збір на загальну суму 2817,80 грн., зокрема: за 2021 рік в розмірі 992,79 грн., за 2022 рік в розмірі 1039,94 грн., за 2023 рік в розмірі 785,07 грн;

- пп. 168.1.1 п.168.1 ст.168, пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 та 168.1.5 п.168.1 ст.168 Податкового Кодексу України, в результаті чого не перераховано податок на доходи фізичних з станом на 30.09.202 року в розмірі 24701,69 гривень;

- п.164.1.2 п.164.1, пп.164.2.17 «а» п.164.2 ст.164, пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 ПК України, в результаті чого не утримано та не перераховано податок на доходи фізичних осіб за 2021 2023 роки в розмірі 41229,91 грн., зокрема за: 2021 рік в розмірі 14522,61 грн, 2022 рік в розмірі 15218,57 грн,2023 рік в розмірі 11488,73 грн;

- п.51.1 ст.51, п.176.2 «б» ст.176 ПК України, в результаті чого підприємством подано не у повному обсязі, з недостовірними відомостями податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (додаток 4ДФ) за період з 1 кварталу 2021 по ІІІ квартал 2021;

- п. 231.1 ст.231 ПК України ,а саме: не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі акцизних накладних акцизні накладні за кодами УКТЗЕД (важкі дистиляти (газойлі) в кількості 237,53л,приведених до температури 15 градусів С);

- пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України, не здійснення повірки у встановлений законодавством термін витратомірів лічильників;

- частини 39 та 54 статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року № 48l/95BP «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», із змінами та доповненнями, а саме: роздрібна торгівля пальним через електронний контрольнокасовий апарат не зазначений у ліцензії;

- частини 21 статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-BP ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», із змінами та доповненнями, а саме роздрібна торгівля пальним без наявності ліцензії;

- п.54.1 ст.54, пп.213.1.12 п.213.1 ст.213, п.216.12 ст.216 ПК України, що призвело до заниження податкових зобов`язань із реалізації з акцизного складу/акцизного складу пересувного будь яких обсягів пального понад обсяги, що отримані з інших акцизних складів/акцизних складів пересувних, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних на загальну суму 28772 грн.

Опис та зміст вищеописаних порушень викладено в акті перевірки.

На підставі акту перевірки Головне управління ДПС у Львівській області прийняло:

- податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року № 2960/13-01-07-03, яким встановлено заниження суми грошового зобов`язання з податку на прибуток всього на суму 13513307,25 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями + 11145145 грн. та за штрафними санкціями 2368162,25 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року № 2957/13-01-07-03, яким встановлення заниження суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість всього на суму 7038470 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями +5630776 грн, за штрафними санкціями 1407694 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року № 2962/13-01-07-03, яким попереджено про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні/ розрахунки коригування в строк, визначений п.120-1.2 ст.120-1 ПК України та згідно зі ст.120-1 ПК України застосовано штраф в розмірі 50% в сумі 141617 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року №2961/13-01-07-03, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку в розмірі 71250 грн. по декларації за січень 2021 року № від 22.02.2021 (сума завищення бюджетного відшкодування в тому числі відшкодовано на дату складання цього податкового повідомлення рішення 57000 грн., штрафні санкції 14250 грн.);

- податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року № 2978/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб в розмірі 77224,79 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями 65931,60 грн., за штрафними санкціями 11293,19 грн.

- Рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року № 3148/13-01-09-02 , яким застосовано до позивача фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 11028069,72 грн. за роздрібну торгівлю пальним через електронно контрольно касові апарати (книги обліку розрахункових операцій), не зазначені в ліцензії;

- Рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року № 3151/13-01-09-02, яким застосовано до позивача фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 250000грн. за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.

Позивач не погодився вказаними рішеннями та звернувся з цим позовом до суду.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі факти, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для вирішення спору по суті, суд встановив такі обставини та надав їм правову оцінку.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Підпунктом 134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України встановлено, що об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України встановлено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Згідно підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За правилами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Між тим, як передбачено пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.8 статті 201 Податкового кодексу України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

При цьому, пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Водночас, згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Як встановлено абзацом п`ятим статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV (далі - Закон № 996-ХІV) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже, господарська операція повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Відповідно до частини другої статті 3 Закону № 996-ХІV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За змістом частини першої статті 9 вищезазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою статті 9 цього Закону передбачені обов`язкові реквізити, які мають містити первинні та зведені облікові документи.

Між тим, відповідно до пунктів 2.4, 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (далі Положення у редакції спірного періоду) первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.

У разі виявлення невідповідності первинного документа вимогам законодавства у сфері бухгалтерського обліку такі документи з письмовим обґрунтуванням передаються керівнику підприємства, установи. До окремого письмового рішення керівника такі документи не приймаються до виконання.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

З метою встановлення факту реального здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток та/або податкового кредиту з податку на додану вартість необхідно з`ясовувати, зокрема, рух активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

При цьому, аналіз реальності господарської діяльності має здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту господарських операцій.

Так, про відсутність фактичного характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Вказана позиція суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній постановах від 31.03.2020 у справі №820/7521/15, від 18.09.2020 у справі №816/2211/18, від 28.04.2021 у справі №160/1283/19.

Щодо правомірності винесення податкових-повідомлень рішень від 24.01.2024 року № 2957/13-01-07-03 та від 24.01.2024 №2960/13-01-07-03. Розрахунок податкових зобов`язань по податку на прибуток та по податку на додану вартість наведений контролюючим органом у відповідних розрахунках ( том 3 а.с.107-108).

На підставі висновків акта перевірки, відповідачем винесено зокрема податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року № 2960/13-01-07-03, яким встановлено заниження суми грошового зобов`язання з податку на прибуток всього на суму 13513307,25 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями + 11145145 грн. та за штрафними санкціями 2368162,25 грн. та податкове повідомлення-рішення від 24.01.2024 року № 2957/13-01-07-03, яким встановлення заниження суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість всього на суму 7038470 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями +5630776 грн, за штрафними санкціями 1407694 грн.

Вказані податкові повідомлення рішення винесені за порушення позивачем:

- п.п.134.1.1 п.134.1 ст.lЗ4, п.135. l ст.135; п.137.1 ст.137, Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI із змінами та доповненнями, п.5, п.7 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.l999p. №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.1999 за № 860/4153, п.5, п.6, п.7 n.11, п.18, п.19, п.20 П(С)БО 16 «Витрати», який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 № 27/4248ТзОВ «Оскар Олл-Трейд», в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток всього у сумі 11 142 733 грн., у тому числі за 2018 рік 17 164 грн., за 2019 рік - 3б747грн., за 2020 ріку 1633337 грн.. за 2021рік 387 305 грн., за 2022 рік 9 068 180 грн., грн, та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування на суму 13 398 грн, в тому числі за 2019 рік - 13 398 гривень.

- п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 п.198.1, n.198.2, п.198.э ст.198 п. 201.1, п.200.2, п.200.4 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, (зі змінами та доповненнями), підприємством занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 5630776 грн, в тому числі за листопад 2019 30855 грн., за грудень 2019 138677 грн., січень 2020 154328 грн., травень 2020 9б288грн., червень 2020 24497грн., серпень 2020 136513 грн., вересень 2020 231020грн.. жовтень 2020 l50288гpн., листопад 2020 328021 грн., грудень 2020 673025 грн., лютий 2021 83958 грн., березень 2021 24954 грн., квітень 2021 58591 грн., травень 2021 351624 грн., червень 2022 78909 грн., липень 2022 462609 грн., серпень 2022 706783 грн., вересень 2022 433094 грн., жовтень 2022 237009 грн., листопад 2022 357117 грн., грудень 2022 661749 грн., січень 2023 210867 грн., та завищення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню за січень 2021 року в сумі 57 000 грн.

Як вказано в акті перевірки, вказані висновки контролюючого органу обґрунтовані тим, що в ході проведення перевірки встановлено ряд факторів, що свідчить про «дефектність» та відсутність документів, які свідчать про відсутність факту проведення задекларованих операцій ТОВ «Оскар Олл-Трейд» з ТОВ «Фірма «Діор», ТОВ «Моруанс», ТОВ «Спецтех інвест», а саме: відсутність реального (законного) джерела походження ідентифікованого товару (відсутність дійсного формування цього активу), що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій; відсутність виробників (імпортерів) реалізованих товарів по ланцюгах постачання; відсутність в контрагентів позивача умов щодо введення в обіг даних товарів, зокрема відсутність матеріально технічної і технологічної можливості придбання відповідних обсягів товару (його фізичного руху) в обмежені проміжки часу, відсутність трудових ресурсів, які фізично необхідні при здійсненні задекларованих операцій.

Також перевіркою встановлено не підтвердження факту реалізації товарів ТОВ «Смарт Ойл Груп» на адресу позивача, оскільки в первинних документах, виписаних ТОВ «Смарт Ойл Груп» для ТОВ «Оскар Олл- Трейд» зазначені господарські операції, які фактично не відбулись. У зв`язку з чим, вони (податкові накладні, видаткові накладні, ТТН) не мають юридичної сили первинних документів, відповідно позивач неправомірно сформовано регістри бухгалтерського обліку та податкову звітність на підставі таких первинних документів.

Окрім того, контролюючим органом встановлено, відповідно до системи АІС «Податковий блок» не встановлено у контрагента позивача ТОВ «Адан Бізнес» пересувного акцизного складу, акцизного складу на території Контрольно пропускного пункту Рава Руська, Контрольно пропускного пункту Шегині, Контрольно пропускного пункту Порубне, що унеможливлює факт отримання палива дизельного від ТОВ «Адан Бізнес» за 2022 рік. Також встановлено не підтвердження факту реалізації товарів ТОВ «Адан Бізнес» на адресу позивача, оскільки в первинних документах, виписаних ТОВ «Адан Бізнес» для позивача зазначені господарські операції, які фактично не відбувались.

Перевіркою встановлено неможливість підтвердження використання у господарській діяльності послуг, придбаних у ТОВ «Елемонт», оскільки у ТОВ «Елемонт» відсутні трудові ресурси, обладнання, механізми та інші засоби, які потрібні для виконання будівельних робіт. Також встановлено що на ланках постачання ТОВ «Елемонт» за червень 2021 не встановлено зареєстрованих податкових накладних на придбання робіт/послуг, які б свідчили про залучення сторонніх організацій для надання відповідних послуг, а саме виконання будівельно монтажних та підготовчих робіт на будівельному майданчику, які вказані у актах від 30.06.2021. Крім того, вказано про прийняття рішення 08.06.2022 про відповідність ТОВ «Елемонт» критеріям ризиковості платника податків.

Також встановлено, віднесення позивачем до витрат на збут списання запчастин на суму 1002114,26 грн., проте відповідно до даних бухгалтерського обліку, зокрема оборотно сальдових відомостей за 2022 рік по рахунку «Основні засоби» відсутні на балансі на дату списання будь які транспортні засоби та в акті на списання не деталізовано та не конкретизовано марки та номери автомобілів на яких встановлено запчастини (акт списання товарів від 31.01.2022 №29 на суму 1002114 грн.)

Перевіркою встановлено порушення позивачем ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік», п.1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом МФ України №88 від 24.05.1995, оскільки понесені витрати на отримані послуги повинні бути оформлені належним чином. Зокрема йдеться про віднесення позивачем до витрат на збут юридичних послуг на суму 1200000 грн. по ФОП ОСОБА_1 (не деталізовано та не конкретизовано ,яке саме юридичне абонентське комплексне супроводження надавалось ФОП ОСОБА_1 , не ідентифіковано перелік послуг, їх зміст, вартість, не зазначено кількості годин, днів за якими проводились затрачених на їх виконання, назви суб`єктів господарювання із якими велось погодження та укладення договорів, не надано документального підтвердження обґрунтування економічної та ділової доцільності придбання юридичних послуг, обґрунтування їх вартості, підтвердження використання отриманих послуг в безпосередній господарській діяльності Товариства).

Як вбачається з матеріалів справи, 18.08.2020 року ТОВ «Оскар Олл-Трейд» (Покупець) укладено Договір придбання нафтопродуктів, а саме дизельного палива №18/08/2020-81Д з ТОВ «Смарт Ойл Груп» (Продавець). На виконання умов договору поставки №18/08/2020-81Д від 18.08.2020, позивачем придбано товар у ТОВ «Смарт Ойл Груп», що підтверджується видатковими накладними ,що описані на стор.45-47 акта перевірки, а саме за період з 21.08.2020 по 19.05.2021 року пальне на загальну суму 9 361 101,42 грн., в тому числі ПДВ 1 560 183,57 гривень.

В рамках проведеної перевірки на підтвердження взаємовідносин позивача з контрагентом ТОВ «Смарт Ойл груп» позивачем надано Договір поставки дизельного палива №18/08/2020-81Д від 18.08.2020 року, видаткові накладні за період з 21.08.2020 року по 10.02.2021 року; платіжні доручення та товарно-транспортні-накладні. Розрахунки між ТОВ «ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД» та ТОВ «Смарт Ойл Груп» проводились в безготівковій формі (стор.48-49 акта перевірки), станом на 30.09.2023 року згідно з даними бухгалтерського рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» дебіторська/кредиторська заборгованість ТОВ «Оскар Олл-Груп» перед ТОВ «Смарт Ойл Груп» відсутня.

Податкові накладні ТОВ «Смарт Ойл груп» виписано на ТОВ «Оскар Олл-Трейд» та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних, що описано на стор. 47-48 акта перевірки.

17.10.2020 року ТОВ «Оскар Олл-Трейд» (Покупець) укладено Договір поставки №17/10-19-3C з ТОВ «АДАН БІЗНЕС» (Продавець) на купівлю нафтопродуктів.

За період з 15.06.2022 по 29.12.2022 року позивачем придбано у ТОВ «АДАН БІЗНЕС» пальне на загальну суму 48 121 518 грн., в тому числі ПДВ 3 148 136 гривень. Детально про те які товари, їх номенклатура, вартість та кількість, що були поставлені Постачальником позивачу, зазначено в видаткових накладних, які описані на сторінці 53-55 акта перевірки. Вказані товари були оплачені відповідно до платіжних доручень та відображені в обліку в оборотно-сальдових відомостях. ТОВ «Адан Бізнес» виписано податкові накладні та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, що відображено на стор.55-57 акта перевірки.

На підтвердження взаємовідносин позивача з контрагентом ТОВ «АДАН БІНЕС» позивачем надано Договір поставки №17/10-19-3C від 17.10.2019 року, видаткові накладні за період з 15.06.2022 року по 29.12.2022 року; платіжні доручення та товарно-транспортні накладні. Розрахунки між ТОВ «ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙД» та ТОВ «АДАН БІЗНЕС» за період 02.02.2020 по 30.09.2023 року проводились в безготівковій формі, станом на 30.09.2023 року згідно з даними бухгалтерського рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» дебіторська/кредиторська заборгованість ТОВ «Оскар Олл-Груп» перед ТОВ «Адан бізнес Груп» відсутня.

Аналізуючи складені між позивачем та контрагентами первинні документи, що долучені до матеріалів справи, суд зазначає, що документи відповідають положенням законодавства та містять всі обов`язкові реквізити первинного документу, які передбачені статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Представником позивача в судовому засіданні надано пояснення, що у вищевказаних контрагентів придбавалось паливо дизельне ДП-Л-Євро5 ВО, яке в момент поставки було оприбутковане позивачем, внесене в фіскальну пам`ять РРО, про інформація про номенклатуру а також розмір кожної поставленої партії пального внесена до змінного звіту обліку нафтопродуктів за формою 17-НП, про кожну поставку повідомлено контролюючий орган в передбачений чинний законодавством спосіб. В подальшому, оприбутковане пальне реалізовувалось покупцям позивача через пункти роздрібної торгівлі АЗС. На підтвердження, позивачем долучено копії довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпустку) та залишків пального на акцизному складі пального, в розрізі кожного акцизного складу на кожну подану дату; копії Журналів обліку надходження нафтопродуктів на АЗС.

Відповідно до абз. 11 статті 1 Закону № 996-XIV для цілей цього Закону терміни вживаються у такому значенні:

первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до ч. 1 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з ч. 2 статті 9 Закону № 996-XIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Відповідно до п.п. 1.2, 2.1, 2.2, 2.3 Положення № 88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи).

Первинні документи, створені в електронному вигляді, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

На вимогу контролюючих або судових органів та своїх контрагентів підприємство, установа зобов`язані за свій рахунок зробити копії таких документів на паперовому носії.

Відповідно до абз. 1 п. 2.4 Положення № 88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій.

Згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є нереальними (фіктивними), сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема щодо наявності таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку, суттєві недоліки в заповненні таких документів, які не дають змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, не дають можливості встановити дійсний зміст та обсяг господарської операції тощо.

Слід зазначити, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

Також на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Отже, підсумовуючи наведене, суд констатує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування, зокрема, податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Під час вирішення спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум податкового кредиту, є підставною для врахування таких при формуванні та одержанні податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків сформував дані податкового обліку, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Так, предметом договорів від 17.10.2020 року №17/10-19-3C, який укладено з ТОВ «Адан Бізнес»», від 18.08.2020 року №18/08/2020-81Д, який укладено з ТОВ «Смарт Ойл Груп»», є поставка специфічного товару - нафтопродуктів, єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком яких встановлено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка затверджена наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/367815496 (далі - Інструкція).

Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів.

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (пункт 1 Інструкції).

Пунктом 5.2 Інструкції врегульовано порядок приймання нафти і нафтопродуктів під час надходження залізничним транспортом; пунктом 5.4 - порядок приймання нафти і нафтопродуктів під час надходження автомобільним транспортом.

За змістом підпункту 5.4.1 Інструкції перевезення нафтопродуктів автомобільним транспортом здійснюється згідно з Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом Мінтрансу України від 14.10.1997 №363, зареєстрованими в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за №128/2568, та Державними стандартами України 27352-87 щодо автотранспортних засобів для заправки та транспортування нафтопродуктів.

Пунктом 6.1 Інструкції передбачено, що на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою N 7-НП (додаток 6) (на НПЗ у спеціальних регістрах складського обліку) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною. Сторінки журналу нумеруються, шнуруються і скріплюються печаткою та підписом керівника підприємства (організації).

Слід зазначити, що в акті перевірки відповідачем не зазначено жодних пунктів Інструкції, які порушені позивачем, а тільки вказано, що ТТН форми №1-ТТН оформлені з порушенням Інструкції, оскільки не мають певних реквізитів.

Згідно наявних в матеріалах справи товарно - транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (нафти) форми №1-ТТН, що виписані ТОВ «Смарт Ойл Груп» (том 1 а.с.246 том 2 а.с.46), такі містять параметри автомобіля та причіп, які перевозили нафтопродукти, вид перевезень, назву автопідприємства, прізвище, ім`я та по батькові водія, дату, замовника та вантажоодержувача, пункт навантаження та пункт розвантаження, найменування, марку, вид нафтопродукту, об`єм нафтопродукту, метод визначення маси нафтопродукту, густину, температуру та масу.

Щодо доводів відповідача про не зазначення в таких дати та часу виїзду та прибуття, слід вказати що згідно таких ТТН переміщення нафтопродуктів здійснювалось в межах Львівської області та дата прибуття співпадала з датою відправлення.

Щодо доводів відповідача про не зазначення в таких ТТН наявності та цілісності пломб, слід зазначити, що форма №1-ТТН є додатком 3 до Інструкції та не передбачає такої графи як «наявність та цілісність пломб».

Такі реквізити товарно-транспортної накладної як «дата і час виїзду з підприємства-вантажовідправника», «дата і час прибуття до вантажоодержувача», «дата і час виїзду від вантажоодержувача» не є обов`язковими, а отже, не зазначення вказаної інформації не дає підстав вважати товарно-транспортну накладну дефектною.

Щодо товарно-транспортних накладних слід зауважити, що цей документ підтверджує факт перевезення товару, проте не підтверджує факти придбання товарно-матеріальних цінностей. Метою складання зазначених документів є підтвердження правомірності відображення в податковому обліку витрат, пов`язаних із транспортуванням, проте, зазначені документи не впливають на формування податкового кредиту за спірними господарськими операціями з приводу постачання товарно-матеріальних цінностей.

Окрім того, позивачем долучено до матеріалів справи копії довідок про залишки пального та журналів обліку надходження нафтопродуктів на АЗС, чим підтверджено дотримання ним вимог Інструкції.

Відтак, висновки контролюючого органу про отримання позивачем товару від невстановлених осіб є необґрунтованими.

Суд не погоджується з висновком відповідача, що відсутність у ТОВ «Адан Бізнес» пересувного акцизного складу, акцизного складу на території КПП Рава- Руська, КПП Шегині, КПП Порубне, унеможливлює факт отримання палива дизельного від ТОВ «Адан Бізнес» за 2022 рік, оскільки, не є предметом перевірки дотримання ТОВ «Адан Бізнес» вимог податкового законодавства щодо реєстрації акцизних складів. Відповідачем не наведено жодних обґрунтованих обставин, які б свідчили про безтоварність безпосередньо операцій, здійснених позивачем.

Верховний Суд неодноразово висловлювався про те, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Цей підхід підтримано і Великою Палатою Верховного Суду у згаданій постанові від 07 липня 2022 року по справі №160/3364/19.

Принцип індивідуальної податкової відповідальності - один з принципів, на яких базується чинне податкове законодавство України.

Відтак, зазначення в товарно транспортних накладних пункту навантаження КПП, не свідчить про неможливість факту отримання позивачем палива від ТОВ «Адан Бізнес», як про це вказує відповідач у відзиві.

Щодо висновків контролюючого органу, що ознакою нереальності господарської операції між платником та ТОВ «АДАН БІЗНЕС» є факт, що 15.05.2023 № 102958 прийнято рішення про відповідність ТОВ «АДАН БІЗНЕС» критеріям ризиковості платника податку, відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. №1165. Однак, дана обставина не може свідчити про нереальність господарської операцій, що відбулись у період з 15.06.2022 по 29.12.2022, оскільки мала місце пізніше в часі з 15.05.2023 та не існувала на момент проведення господарських операцій.

Варто вказати, що встановлено рух активів між позивачем і його контрагентами (як продавцями, так і покупцями) та зміни у майновому стані позивача, а саме - понесення витрат на придбання товару, його оприбуткування та подальше використання у власній діяльності чи для подальшого продажу третім особам, отримання прибутку від продажу товарів контрагентам.

Вказані обставини є підтвердженням реальності господарської операції, з урахуванням того, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, а наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що узгоджується зі змістом постанов Верховного Суду від 06.02.2018 у справі №826/22154/15 та від 26.06.2018 у справі №826/13029/14.

Також норми ПК України не ставлять у залежність право платника податків на податковий кредит від виконання податкового обов`язку іншими платниками - постачальниками товарів (послуг). Лише у разі встановлення в судовому процесі обставин, які свідчать, що платник податків був чи міг бути обізнаний щодо протиправної діяльності його контрагента, яка полягає в незаконній мінімізації податкових зобов`язань, зокрема у створенні штучних підстав для збільшення валових витрат та/чи податкового кредиту, або у разі коли платник податків діяв без належної обачності чи обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов`язку, при встановлених обставинах, які не підтверджують реальність господарських операцій, отримана таким платником податків податкова вигода у вигляді права на податковий кредит є безпідставною.

Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товар (послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.

Відповідно до висновків викладених у постанові Верховного Суду від 06.12.2023 у справі №320/15012/21, сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 16 квітня 2021 року по справі № 640/19745/18, від 10 вересня 2020 року по справі № 640/2722/19 та від 29 жовтня 2019 року по справі № 823/1436/13-а.

У постанові від 27.09.2023 року у справі № 380/14750/21 Верховний Суд виснував, що товарно-транспортні накладні на перевезення товарно-матеріальних цінностей з наслідками формування бази оподаткування податком на додану вартість не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу або поставки. Вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а отже відсутність у позивача деяких товарно-транспортних накладних (як на це звертав увагу податковий орган) або наявність в них певних недоліків не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій.

Наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер. Необхідно зазначити, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Крім того, не є свідченням нереальності господарських операцій відсутність деталізації їх опису в первинних документах.

Подібні висновки викладені в постановах Верховного Суду від 20.03.2018 у справі №804/939/16, від 26.06.2018 у справі № 826/3006/14, від 27.11.2018 у справі №826/11629/16, від 12.04.2019 у справі №821/474/16, від 25.02.2020 у справі №826/4914/16.

При цьому слід зазначити, що судом встановлена наявність правосуб`єктності сторін на час укладення та виконання спірних правочинів, зокрема, контрагенти позивача на момент укладення договорів та оформлення первинних документів, як і позивач, були належними учасниками цивільних та господарських правовідносин та були платниками ПДВ.

Суд також звертає увагу на висновки Великої Палати Верховного Суду, висловлені в постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

А тому суд не приймає до уваги посилання податкового органу на наявність недоліків у наданих первинних документах, оскільки зазначене повинне оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції.

Відповідачем також не наведено обставин та доказів, які свідчили б про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

З огляду на вищенаведене, висновки контролюючого органу про нереальність вказаних господарських операцій з контрагентами ТОВ «Адан Бізнес» та ТОВ «Смарт Ойл Груп» є необґрунтованими.

Аналогічні висновки стосуються взаємовідносин ТОВ «ОСКАР ОІЛ-ТРЕЙЛ» з ТОВ «Фірма «Діор» (); ТОВ «Mopуaнc» (); ТзОВ «Спецтех інвест» (СДРПОУ 40568959).

ТОВ «Оскар Олл-Трейд» укладено договір поставки з ТОВ Фірма «Діор» №01/12/19 від 01.12.2019, згідно якого ТОВ «Оскар Олл-Трейд» «Покупець», а ТОВ Фірма «Діор» () «Постачальник» зобов`язується поставити дизельне паливо (скретч-картки). У грудні 2019 року відбулась поставка Товару на суму 749 550 грн.

На виконання умов вказаного договору контрагентом позивача ТОВ «Фірма «Діор» виписано та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних для позивача податкову накладну №1 від 23.12.2019 на загальну суму 749 550 грн. Дана господарська операція була відображена позивачем у бухгалтерському обліку у складі витрат підприємства та відображено в складі податкового кредиту на загальну суму 124925 грн за грудень 2019 року, про що вказано в акті перевірки. Станом на 30.09.2023 відповідно до оборотно сальдових відомостей кредиторська заборгованість по взаєморозрахунках з ТОВ «Фірма «Діор» становить 749550 грн.

Відповідачем вказується в акті перевірки, що не представлено ТТН і акт прийому передачі скретч карток, видаткову накладну. В акті перевірки вказано про прийняття 04.06.2020 рішення про відповідність ТОВ «Фірма «Діор» критеріям ризиковості платників податків. В ході проведення перевірки встановлено взаєморозрахунки із доведеним відпрацюванням СГД в рамках наказу №543 в категорії «вигодоформуючий». За результатами проведеного аналізу наявної податкової інформації встановлено, що в ТОВ «Фірма «Діор» відсутні умови щодо введення в обіг даних товарів, зокрема відсутні матеріально технічні і технологічні можливості придбання, зберігання відповідних обсягів товару (його фізичного руху) в обмежені проміжки часу, відсутність трудових ресурсів, які фізично необхідні при здійсненні задекларованих операцій. В ході проведення перевірки досліджено ланцюг постачання скретч картки, реалізованого ТОВ «Фірма «Діор»» на адресу позивача та встановлено відсутність реального (законного) джерела походження ідентифікованого товару, що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій.

Господарська операція з поставки скрет-карток на дизельне пальне між ТОВ «ОСКАР ОЛЛ-ТРЕЙД» та ТОВ «МОРУАНС» підтверджується Договором купівлі-продажу та видатковою накладною від 31.10.2020 № 3101 на суму 1200000. До перевірки надано видаткову накладну від 31.01.2020 №3101 на загальну суму 1200000 грн, в тому числі ПДВ 200 000 грн. Дану господарську операцію відображено в бухгалтерському обліку про що зазначено в акті перевірки (стор.38 акта). Окрім того, підприємством відображено в складі податкового кредиту 200000грн за січень 2020. Станом на 30.09.2023 відповідно до оборотно сальдових відомостей рахунку 631, кредиторська заборгованість по взаєморозрахунках з ТОВ «Моруанс» становить 1200000грн.

Відповідачем вказується в акті перевірки, що не представлено ТТН і акт прийому передачі скретч карток. Крім цього, відповідно до проведеної інвентаризації відповідно до наказу підприємства від 27.11.2023 №1-ін, встановлено фактичну відсутність скретч карток. В акті перевірки вказано, що 03.06.2020 прийнято рішення про відповідність ТОВ «Моруанс» критеріям ризиковості платника податків. Також встановлено, що в ТОВ «Моруанс» відсутні умови щодо введення в обіг даних товарів, зокрема відсутні матеріально технічні і технологічні можливості придбання, зберігання відповідних обсягів товару в обмежені проміжки часу, відсутність трудових ресурсів, які фізично необхідні для здійснення задекларованих операцій. В ході проведення перевірки досліджено ланцюг постачання скретч картки, реалізованого ТОВ «Моруанс» позивачу та встановлено відсутність реального джерела походження ідентифікованого товару, що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій.

ТОВ «Спецтех Інвест» виписано та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних для позивача податкову накладну №20 від 27.11.2019 на 199999,5 грн. Дану операцію відображено в бухгалтерському обліку позивачем, про що вказано на стор.39 акта перевірки. Підприємством відображено в складі податкового кредиту на загальну суму 200000грн за листопад 2019. Станом на 30.09.2023 відповідно до оборотно сальдових відомостей кредиторська заборгованість по взаєморозрахунках з ТОВ «Спецтех Інвест» становить 199 999,46 грн.

В акті перевірки вказано, що до перевірки не представлено ТТН, акта прийому передачі бланків дозволу на бензин А-95 та видаткових накладних. Також вказано, що ТОВ «Спецтех Інвест» не задекларовано податкові зобов`язання по ПДВ по даних операціях, не подано декларації за листопад 2019, з листопада 2019 не звітує, встановлено розбіжність в АІС Податковий блок за листопад 2019. Крім цього, відповідно до проведеної інвентаризації відповідно до наказу підприємства від 27.11.2023 №1-ін, встановлено фактичну відсутність бланків дозволу на бензин А-95. Також встановлено, що в ТОВ «Спецтех Інвест» відсутні умови щодо введення в обіг даних товарів, зокрема відсутні матеріально технічні і технологічні можливості придбання, зберігання відповідних обсягів товару в обмежені проміжки часу, відсутність трудових ресурсів, які фізично необхідні для здійснення задекларованих операцій. В ході проведення перевірки досліджено ланцюг постачання скретч картки, реалізованого ТОВ «Спецтех Інвест» позивачу та встановлено відсутність реального джерела походження ідентифікованого товару, що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій.

Однак, в акті перевірки не зазначено жодного з досліджених елементів ланцюга постачання скретч картки позивача вказаними вище контрагентами.

У вищевказаних суб`єктів господарювання позивачем в період 2019-2020 р.р. придбано дизельне паливо (скретч-карки), які в подальшому було реалізовано покупцям позивача.

Верховний Суд неодноразово висловлювався про те, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Цей підхід підтримано і Великою Палатою Верховного Суду у згаданій постанові від 07 липня 2022 року по справі №160/3364/19.

У постанові від 27.09.2023 року у справі № 380/14750/21 Верховний Суд виснував, що товарно-транспортні накладні на перевезення товарно-матеріальних цінностей з наслідками формування бази оподаткування податком на додану вартість не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу або поставки. Вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, а отже відсутність у позивача деяких товарно-транспортних накладних (як на це звертав увагу податковий орган) або наявність в них певних недоліків не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій.

Наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер. Необхідно зазначити, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Крім того, не є свідченням нереальності господарських операцій відсутність деталізації їх опису в первинних документах.

Подібні висновки викладені в постановах Верховного Суду від 20.03.2018 у справі №804/939/16, від 26.06.2018 у справі № 826/3006/14, від 27.11.2018 у справі №826/11629/16, від 12.04.2019 у справі №821/474/16, від 25.02.2020 у справі №826/4914/16.

Верховний Суд у постанові від 27.10.2022 у справі № 814/129/16, дійшов висновку, що необґрунтованим є посилання скаржника, як на підставу про нереальність господарських операцій на відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів, а також не підтвердження факту транспортування ТМЦ автомобілем та водієм, оскільки відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Верховний Суд у постанові від 1 лютого 2023 року у справі №380/9660/21 зазначив, що платник не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, оскільки поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування. Платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією щодо виконання контрагентом податкових зобов`язань. За умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій платника та його постачальників для одержання незаконної податкової вигоди, платник не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб. Такі дії перебувають поза межами впливу платника.

За відсутності доказів, які беззаперечно могли б свідчити про неможливість виконання господарської операції або про її невиконання контрагентами, платник не може бути позбавлений можливості відображення такої операції в податковому обліку. Податкова інформація в інформаційно-аналітичних базах, на підставі якої встановлено факти, які свідчать про нереальність здійснених господарських операцій, не є належним доказом у справі, оскільки не має статусу первинного документа, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків.

Також суд враховує наступні правові висновки Верховного Суду: Покликання на недотримання контрагентами податкового законодавства не може слугувати одноосібною підставою для позбавлення платника податкової вигоди, оскільки відповідальність настає лише в разі доведення податковим органом недобросовісності дій платника, наміру останнього отримати необґрунтовану податкову вигоду шляхом змови та здійснення узгоджених, взаємозалежних, необумовлених ринковими механізмами дій суб`єктів (юридичних або фізичних осіб), які керовані єдиним органом або особою з метою досягнення вигідних результатів для одного з суб`єктів оподаткування. Зворотне призвело б до неправомірного покладення на платника тягаря відповідальності за дії третіх осіб у багатостадійному господарському обороті - постанова КАС ВС від 23 травня 2023 року у справі № 360/1283/20.

У справах, предмет розгляду в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які за висновком контролюючого органу є фіктивними, сталою є судова практика Верховного Суду, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності. Сутність таких господарських операцій повинна проявлятися в русі активів, зміні в зобов`язаннях чи власному капіталі платника податків, відповідати економічному змісту укладених платником податку договорів, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкової вигоди - постанова КАС ВС від 19 червня 2023 року у справі № 810/1577/17.

Відповідно до ст.61 Конституції України, юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків, також доктринально закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ).

Рішенням ЄСПЛ у справі "Інтерсплав проти України" визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

З огляду на вищезазначене враховуючи практику Верховного Суду у подібних правовідносинах, суд вважає, що операції позивача з контрагентами здійснені в межах господарської діяльності, є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій. Позивачем вчинено дії та досягнуто конкретних результатів, які визначають саме поняття господарської операції - факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань та фінансових ресурсів.

Правила роздрібної торгівлі пальним визначає Інструкція. Відповідно до розділу 3 Інструкції, талон на пальне це спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.

Як правило, для придбання талонів на пальне з продавцем нафтопродуктів укладається договір, в якому обов`язково зазначаються марка та вид пального, його вартість, спосіб отримання (у цій ситуації це отримання пального за умови надання талону), перелік АЗС, які відпускають пальне, момент переходу права власності на пальне. Також у договорі закріплюється строк дії талонів, після закінчення якого їх можна обміняти на грошові кошти або інші талони. Крім цього, особливо в умовах пандемії та військовий час, коли на виконання усіх формальностей часто немає часу, талони можна придбавати і без укладення окремого договору, всі важливі умови вид, марка і кількість пального, строк дії талону тощо можуть зазначатися і на самому талоні!

Отже, талон це документ, який підтверджує право його власника на отримання певної кількості пального певної номенклатури, що зберігається на АЗС. Купівля-продаж талону на пальне це купівля-продаж майнового права на отримання товару (пального), а не купівля-продаж самого пального.

Купівля-продаж талонів (з оформленням видаткової накладної на пальне та подальшим укладанням договору зберігання цього пального на АЗС), це не є реалізацією пального в розумінні пп. 14.1.212 ПКУ. Реалізація пального для цілей оподаткування акцизом це будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального з переходом права власності на таке пальне чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.

Тобто сама наявність видаткової накладної на пальне ще не свідчить про виникнення об`єкта оподаткування акцизом.

Талони придбані у постачальника з переходом права власності на пальне до покупця, то підакцизна операція з реалізації пального відбувається на АЗС під час заправки автомобіля без переходу права власності на пальне (адже воно перейшло до покупця раніше) та без оплати, яка була здійснена раніше при купівлі талонів. В цьому разі покупець отримує на АЗС своє пальне зі зберігання.

Так чи інакше, а підакцизна операція виникає не під час обороту талонів та складання видаткових накладних, а виключно під час фізичного відпуску пального на АЗС в бак автомобіля. Тому платником акцизного податку повинен реєструватись той СГ, який здійнює такий відпуск тобто АЗС. Всі інші учасники обороту талонів не зобов`язані реєструватись платниками акцизного податку та придбавати ліцензії.

Якщо СГ здійснює операції лише з талонами на пальне, без реалізації пального в розумінні п.п. 14.1.212 п.14.1 ст.14 ПКУ, при цьому договором передбачено постачання талонів (карток), як торгівельної послуги на отримання палива, то за такими операціями СГ не потрібно реєструватись платником акцизного податку з реалізації пального, об`єкт оподаткування акцизним податком при цьому не виникатиме.

Вищенаведене спростовує висновки наведені в акті перевірки, що відсутність у ТОВ «Спецтех-Інвест», ТОВ «ДІОР» та ТОВ «МОРУАНС» умов, щодо введення в обіг товарів, а саме пального, оскільки, відбулась реалізація бланків-дозволів але не відбувся фізичний відпуск пального. Оскільки перехід права власності на нафтопродукти, а саме паливо дизельне переходить до пред`явника скретч-карток в місці заправки, на АЗС, це пояснює відсутність ТТН та фактичну відсутність скретч-карток.

Щодо правовідносин з ТОВ «Оскар ОЛЛ-ТРЕЙД» з ФОП ОСОБА_1 , позивач зазначає що, 30.12.2021 року між ним та Фізичною особою підприємцем ОСОБА_1 укладено договір про надання абонентських юридичних послуг №ОСК-01/01, предметом договору є надання абонентського (юридичного) обслуговування - комплексного, платного, юридичного супроводу діяльності Замовника з усіх правових питань, що виникають в процесі діяльності останнього. Відповідно до п. 5.1 договору, сторони домовились, що мінімальна ціна місячного обслуговування складає 100 000,00 грн. В актах наданих послуг сторони визначають кінцеву вартість наданих послуг. Вартість однієї години роботи складає не менше 5 000,00 грн., яка може бути переглянутою у відповідності до складності завдання. Мінімальна кількість годин в місяць має складати не менше 20 годин.

У п. 5.3 зазначено, що в оплачуваний час включається увесь час, витрачений при наданні юридичних послуг замовнику. Зокрема, оплаті підлягає час, витрачений на: зустрічі з Замовником; зустрічі та переговори з іншими особами по справі Замовника; підготовку документів; вивчення документів; підготовка та ознайомлення з листами, факсами, електронними повідомленнями; участь у проведенні перевірки; перебування в органах і установах які можуть бути залучені, причетні та мають вплив або тим чи іншим чином пов`язані із наданням юридичних послуг Замовнику та інших інстанціях по справі Замовника; телефонні розмови з Замовником, іншими особами по його справі; участь у переговорах і зборах; систематизація документів по справі Замовника; юридичний пошук по законодавству, судової практики; інша юридична діяльність і будь-який інший час, витрачений при наданні юридичних послуг Замовнику.

За результатами виконання умов вказаного договору ФОП ОСОБА_1 та позивачем оформлено і підписано акт здачі приймання виконаних робіт № 1 від 31.12.2022 року на суму 1 200 тис. грн. за період 01.01.2022 по 31.12.2022 року. Дану операцію відображено в бухгалтерському обліку ,станом на 30.09.2023 рахується кредиторська заборгованість на суму 1200000грн.

Вказані акти скріплені печатками сторін договору, підписані їх уповноваженими особами, а також містять період надання послуг та їх опис, а саме: юридичне абонентське обслуговування комплексне супроводження.

Щодо тверджень відповідача, що в актах-здачі приймання робіт не деталізовано та не конкретизовано, як саме юридичні послуги надавались, то вважаємо таке твердження необґрунтованим, оскільки п. 5.3 містить опис послуг, які щомісячно надаватимуться виконавцем позивачу в межах підписаного договору за фіксовану плату.

За змістом частини третьої статті 237 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) однією з підстав виникнення представництва є договір. Частиною першою статті 627 ЦК України передбачено, що сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості. Позивач вважає, що неврахування контролюючим органом умов договору про надання абонентських юридичних послуг щодо ціни щомісячного обслуговування не відповідає принципу свободи договору, закріпленому у статті 627 ЦК України.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Таким чином, фінансовий результат до оподаткування та, відповідно, база оподаткування податком на прибуток, визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами бухгалтерського обліку.

Відповідно до підпункту 139.1.1 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення та зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Водночас, за відсутності факту придбання товарів чи послуг або у разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку, відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток навіть за наявності складених документів чи сплати грошових коштів.

Юридичні послуги належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут. Документами, що підтверджують фактичне отримання юридичних послуг та їх пов`язаність з власною господарською діяльністю можуть бути такі документи як: договір на надання юридичних послуг, оформлений відповідно до вимог чинного законодавства; акт приймання-передачі робіт (послуг) або інший документ, що підтверджує фактичне надання послуг, який повинен мати всі обов`язкові реквізити первинних документів, передбачені частиною другою статті 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність"; звіт про надання консультаційних послуг, який розкриває зміст та обсяг наданих послуг; також це можуть бути бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують збільшення, наприклад (враховуючи вид діяльності позивача), обсягу продажів, розміру доходу тощо.

Відповідно до пункту 2.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади. Документування господарських операцій може здійснюватися із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов`язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.

При цьому відсутнє затвердження на законодавчому рівні форми бланку акта надання послуг, крім законодавчо встановленого мінімуму обов`язкових реквізитів, встановлених статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. При цьому, виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, акт наданих послуг з зазначенням фактично поставленої послуги за напрямом, вказаним в договорах, є достатнім доказом, що підтверджує факт виконання такої господарської операції. Відсутність максимальної деталізації виду наданих послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій.

Згідно п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом МФ України від 24.05.1995 №88, документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства. Повноваження на здійснення господарської операції особи, яка в інтересах юридичної особи або фізичної особи - підприємця одержує основні засоби, запаси, нематеріальні активи, грошові документи, цінні папери та інші товарно-матеріальні цінності згідно з договором, підтверджуються відповідно до законодавства. Такі повноваження можуть бути підтверджені, зокрема, письмовим договором, довіреністю, актом органу юридичної особи тощо.

Згідно п.9.2 ст.9 Закону №996, первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо). Первинні документи, створені автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

На вимогу суду, позивачем долучено до матеріалів справи проєкти процесуальних документів розроблених ФОП ОСОБА_1 в рамках виконання своїх обов`язків за Договором про надання абонентських юридичних послуг №ОСК-01/01 від 31.12.2021 року, укладеного між позивачем та Фізичною особою підприємцем ОСОБА_1 (том 4 а.с.9-26). Серед таких документів є документи з кадрових питань, звернення на отримання індивідуальних письмових консультацій, правові висновки, претензії про сплату заборгованості контрагентів, заперечення в рамках судового провадження 466/12104/21. Окрім того, на ФОП ОСОБА_1 в рамках виконання договору покладено ведення реєстру договорів з більше ніж 100 контрагентами, юридичний аналіз договорів та інші обов`язки, визначені п. 5.3 даного Договору.

З огляду на вищенаведене, висновки контролюючого органу про неправомірність складення первинних документів до облікових регістрів та порушення норми ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, оскільки понесені витрати на отримані послуги повинні бути оформлені належним чином, - є необґрунтованими.

ТОВ «Елемонт» надавались позивачу роботи згідно актами надання послуг, в яких зазначено номенклатуру/найменування робіт: акт від 30.06.2021 №1/30 надання послуг підготовчі роботи на будівельному майданчику на суму 257840 грн.; акт від 30.06.2021 №2/30 надання послуг будівельно монтажні роботи на суму 128920 грн. Дані операції відображені позивачем в податковому та бухгалтерському обліку, про що зазначено в акті перевірки.

Перевіркою встановлено неможливість підтвердження використання у господарській діяльності послуг, придбаних у ТОВ «Елемонт», оскільки у ТОВ «Елемонт» відсутні трудові ресурси, обладнання, механізми та інші засоби, які потрібні для виконання будівельних робіт. Також встановлено що на ланках постачання ТОВ «Елемонт» за червень 2021 не встановлено зареєстрованих податкових накладних на придбання робіт/послуг, які б свідчили про залучення сторонніх організацій для надання відповідних послуг, а саме виконання будівельно монтажних та підготовчих робіт на будівельному майданчику, які вказані у актах від 30.06.2021. Крім того, вказано про прийняття рішення 08.06.2022 про відповідність ТОВ «Елемонт» критеріям ризиковості платника податків.

Висновки про відсутність у контрагента трудових та матеріальних ресурсів зроблено контролюючим органом лише на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, однак, така податкова інформація носить виключно інформативний характер, не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень, на які посилається відповідач, крім того, відповідачем так і не було надано цієї інформації на паперових носіях задля її аналізу та можливості її перевірити, а всі доводи податкового органу в цій частині ґрунтуються на припущеннях, до того ж, стосуються походження джерела товару контрагента позивача, а не самого позивача.

Верховний Суд неодноразово висловлювався про те, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Цей підхід підтримано і Великою Палатою Верховного Суду у згаданій постанові від 07 липня 2022 року по справі №160/3364/19.

Верховний Суд у постанові від 27.10.2022 у справі № 814/129/16, дійшов висновку, що необґрунтованим є посилання скаржника, як на підставу про нереальність господарських операцій на відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів, а також не підтвердження факту транспортування ТМЦ автомобілем та водієм, оскільки відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Верховний Суд у постанові від 1 лютого 2023 року у справі №380/9660/21 зазначив, що платник не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, оскільки поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування. Платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією щодо виконання контрагентом податкових зобов`язань. За умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій платника та його постачальників для одержання незаконної податкової вигоди, платник не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб. Такі дії перебувають поза межами впливу платника.

За відсутності доказів, які беззаперечно могли б свідчити про неможливість виконання господарської операції або про її невиконання контрагентами, платник не може бути позбавлений можливості відображення такої операції в податковому обліку. Податкова інформація в інформаційно-аналітичних базах, на підставі якої встановлено факти, які свідчать про нереальність здійснених господарських операцій, не є належним доказом у справі, оскільки не має статусу первинного документа, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків.

Також суд враховує наступні правові висновки Верховного Суду: «Покликання на недотримання контрагентами податкового законодавства не може слугувати одноосібною підставою для позбавлення платника податкової вигоди, оскільки відповідальність настає лише в разі доведення податковим органом недобросовісності дій платника, наміру останнього отримати необґрунтовану податкову вигоду шляхом змови та здійснення узгоджених, взаємозалежних, необумовлених ринковими механізмами дій суб`єктів (юридичних або фізичних осіб), які керовані єдиним органом або особою з метою досягнення вигідних результатів для одного з суб`єктів оподаткування. Зворотне призвело б до неправомірного покладення на платника тягаря відповідальності за дії третіх осіб у багатостадійному господарському обороті - постанова КАС ВС від 23 травня 2023 року у справі № 360/1283/20.

У справах, предмет розгляду в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які за висновком контролюючого органу є фіктивними, сталою є судова практика Верховного Суду, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності. Сутність таких господарських операцій повинна проявлятися в русі активів, зміні в зобов`язаннях чи власному капіталі платника податків, відповідати економічному змісту укладених платником податку договорів, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкової вигоди - постанова КАС ВС від 19 червня 2023 року у справі № 810/1577/17.

Відповідно до ст.61 Конституції України, юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків, також доктринально закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ).

Рішенням ЄСПЛ у справі "Інтерсплав проти України" визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

З огляду на вищезазначене враховуючи практику Верховного Суду у подібних правовідносинах, суд вважає, що операції позивача з контрагентами здійснені в межах господарської діяльності, є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій. Позивачем вчинено дії та досягнуто конкретних результатів, які визначають саме поняття господарської операції - факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань та фінансових ресурсів.

Відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ними господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Посилання контролюючого органу на наявність прийнятих стосовно контрагента позивача рішень про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, суд вважає безпідставними, оскільки вказані рішення були відсутні на момент існування спірних правовідносин та були ухвалені після вчинення відповідних господарських операцій, тому не могли бути відомі позивачу на момент здійснення таких операцій.

З огляду на вищенаведене, позивачем наданими документами у повній мірі доведено здійснення господарських операцій з контрагентом ТОВ «Елемонт», а тому висновки викладені податковим органом в акті перевірки є безпідставними та необґрунтованими.

Також перевіркою встановлено, віднесення позивачем до витрат на збут списання запчастин на суму 1002114,26 грн., проте відповідно до даних бухгалтерського обліку, зокрема оборотно сальдових відомостей за 2022 рік по рахунку «Основні засоби» відсутні на балансі на дату списання будь які транспортні засоби та в акті на списання не деталізовано та не конкретизовано марки та номери автомобілів на яких встановлено запчастини (акт списання товарів від 31.01.2022 №29 на суму 1002114 грн.) Перевіркою встановлено ненадання позивачем документального підтвердження обґрунтування економічної та ділової доцільності списання запчастин на ремонт автомобілів.

Згідно з абзацами 1, 2 пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Абзацом першим пункту 44.2 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Згідно з положеннями підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Частиною другою статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Відповідно до пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Згідно з положеннями пунктів 10, 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг проводиться: вивченням виконаної роботи; визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані; визначенням питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв`язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг на цю саму дату. Якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за визначений період часу, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей період (крім випадків, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг).

Пунктами 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), передбачено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Згідно з пунктом 15.4 пункту 15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), до складу загальновиробничих витрат включаються, зокрема, витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення.

Положеннями пункту 18 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), передбачено, що до адміністративних витрат відносяться такі загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством, зокрема, витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона).

Тобто, як у бухгалтерському так і у податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування та податковий кредит можуть вважатися не підтвердженими.

За умови реального здійснення платником податку господарської операції з придбання товарів (робіт, послуг), яка призвела до об`єктивної зміни складу активів такого платника, придбання такого товару (робіт, послуг) з метою використання у господарській діяльності, наявності первинних документів, які підтверджують понесені витрати, платник податку має право на віднесення таких витрат до витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.

Тобто, право на формування податкових вигод виникає у покупця за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є ділова мета.

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань, видами економічної діяльності позивача є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (основний), неспеціалізована оптова торгівля, роздрібна торгівля пальним, вантажний автомобільний транспорт, інша допоміжна діяльність у сфері транспорту, інше.

Висновки контролюючого органу ґрунтуються на тому, що відповідно до даних бухгалтерського обліку, зокрема оборотно сальдових відомостей за 2022 рік по рахунку «Основні засоби» відсутні на балансі на дату списання будь які транспортні засоби. Однак, згідно розрахунку податкового зобов`язання по податку на прибуток, списання автозапчастин проведено за звітний податковий період 2021 рік. Жодних доказів відсутності транспортних засобів на обліку (власних чи орендованих) у позивача у 2021 році відповідачем не подано, та в акті перевірки не описано. Враховуючи, що одним з видів господарської діяльності позивача є зокрема вантажний автомобільний транспорт, та ненадання доказів та не дослідження під час проведення перевірки наявності орендованих чи власних транспортних засобів у позивача у 2021 році, суд вважає передчасними та необґрунтованими висновки відповідача про те, що акт списання товарів від 31.91.2022 №29 не відповідає вимогам п.9.2 ст.9 Закону №996 та складений з порушенням п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

Враховуючи вищезазначене, встановлені обставини під час розгляду справи та наявні в матеріалах справи докази, які свідчать про реальність господарських операцій, суд вважає, що оскаржені податкові-повідомлення рішення від 24.01.2024 року № 2957/13-01-07-03 та від 24.01.2024 №2960/13-01-07-03 є протиправними та необґрунтованими, тому підлягають скасуванню.

Щодо податкового повідомлення рішення від 24.01.2024 року № 2978/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб в розмірі 77224,79 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями 65931,60 грн., за штрафними санкціями 11293,19 грн.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пп. 168.1.1 п.168.1 ст.168, пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 та 168.1.5 п.168.1 ст.168 Податкового Кодексу України, в результаті чого не перераховано податок на доходи фізичних з станом на 30.09.202 року в розмірі 24701,69 гривень.

ТОВ «Оскар Олл-Трейд» укладено договір оренди житлового приміщення від 25.01.2021 № KC5/38 з ПП «Ріелбудінвест»(СДРПОУ 39547396), згідно якого ТОВ Оскар Олл-Трейд орендує житлове приміщення за адресою: місто Львів, пл. Князя Святослава, буд.5 кв.38 площею 114,7 кв м з орендною платою 5098,17 грн та оплатою комунально- експлуатаційних послуг. Мета оренди: використання приміщення за цільовим призначенням.

Цивільний Кодекс України у ч. 1 ст. 319 передбачає право кожного розпоряджатись нерухомим майном чи його частиною на власний розсуд. Аналогічна норма міститься у ст. 150 Житлового Кодексу України(далі - ЖК України).

Перелік випадків, які обмежують право власника житлового приміщення міститься у нормах ЦК України (ст. 383 ) та ЖК України (ст. 6), в яких чітко вказано, що обмеження використання житла стосуються організації промислового виробництва або потреб промислового характеру. Тобто, заборона стосується лише виробничих об`єктів, які пов`язані із процесом виготовлення. Заборони щодо розміщення в житловому приміщення адміністративного офісу господарського товариства, такого в законодавстві не міститься. Чинне законодавство лише передбачає, що будь-яке переобладнання свого житла у офіс чи магазин не повинно порушувати права інших мешканців будинку, або сусідів, на що вказує ч. 5 ст. 391 ЦК України та ч. 4 ст. 14 Закону України «Про об`єднання співвласників багатоквартирних будинків».

Згідно з визначенням, наведеним у підпункті 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України, додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Відповідно п.п. 14.1.180. п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Згідно із «а, е» п.п. 164.2.17. п. 164.2 ст. 164 цього ж Кодексу, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах; вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.

Згідно із п.п. 168.1.2. п. 168.1. ст. 168 цього ж Кодексу, податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Таким чином, з урахуванням наведених вище обставин справи та норм чинного законодавства, для нарахування податку на доходи фізичних осіб, додаткове благо повинно бути надано конкретному працівнику. Тобто, таке додаткове благо повинно бути персоніфікованим та пов`язаним із конкретною фізичною особою - платником податків, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися податковим агентом та виражатись у формі коштів, матеріальних або нематеріальних цінностей, послуг чи інших видів доходу. Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 09.07.2020 у справі №640/1834/19.

В постанові від 09.07.2020 у справі №640/1834/19 Верховний Суд зробив висновок, що додаткове благо повинно бути персоніфікованим та пов`язаним із конкретною фізичною особою - платником податків, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися податковим агентом та виражатись у формі коштів, матеріальних або нематеріальних цінностей, послуг чи інших видів доходу.

З огляду на те, що додаткове благо нормами підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14, підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК кваліфікується як дохід в цілях оподаткування податком на доходи фізичних осіб, такий висновок прийнятний стосовно будь-якого доходу, який виплачується (нараховується) фізичній особі.

Контролюючий орган, в акті перевірки не зазначив, на підставі яких первинних документів, які відображені в бухгалтерському та податковому обліку, встановлено факт надання додаткового блага фізичним особам працівникам підприємства у вигляді оплати за оренду житлового приміщення та за відшкодування комунальних послуг в розмірі 229055 грн, використання орендованого приміщення саме для проживання таких працівників.

Окрім того, в акті перевірки контролюючий орган не наводить, доказів проживання вказаних осіб у орендованому позивачем приміщенні, не наведено на підставі якого документу житло передано в оренду, акт перевірки не містить посилання на трудовий договір з працівником, договір суборенди, тощо.

При цьому, посилання ГУ ДПС в акті перевірки (стор. 86 акта) на порушення позивачем вимог підпункту 170.1.2 пункту 170.1 статті 170 ПК України є неприйнятними, оскільки цією нормою передбачено оподаткування доходу від надання нерухомості в оренду (суборенду), житловий найм (піднайм), обставини чого у цій справі не мали місце.

З огляду на вищевикладене, необґрунтованим та документально непідтвердженим є висновок, що орендоване житлове приміщення за адресою: АДРЕСА_1 площею 114,7 кв м. використовувалось для проживання фізичних осіб тому позивач має обов`язком перераховувати та утримати податок на доходи фізичних осіб отриманого доходу фізичними особами у вигляді відшкодування послуг оренди житлового приміщення.

Відтак, податкове повідомлення рішення від 24.01.2024 року № 2978/13-01-24-10 є необґрунтованим та протиправним тому підлягає скасуванню.

Щодо правомірності винесення податкового повідомлення-рішення від 24.01.2024 року №2962/13-01-07-03, яким попереджено про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні/ розрахунки коригування в строк, визначений п.120-1.2 ст.120-1 ПК України та згідно зі ст.120-1 ПК України застосовано штраф в розмірі 50% в сумі 141617 грн.

Перевіркою встановлено порушення щодо реєстрації підприємством податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (порушення детально описано в п.3.1.2.1. акта перевірки). Зокрема, перевіркою встановлено, що позивач на порушення вимог п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189 ПК України внаслідок не нарахування податкових зобов`язань на суму перевищення балансової (залишкової) вартості основних засобів згідно з даними бухгалтерського обліку над фактичною вартістю його реалізації та за рахунок невірного відображення виторгів з реалізації пального, встановленими даними розрахунково касових операцій (виторги), в результаті чого занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 283234 грн., в тому числі за листопад 2019 11274 грн., лютий 2020- 16666грн, березень 2020 9474 грн, квітень 2020 1628 грн, травень 2020 34353 грн., липень 2020 22976 грн, серпень 2020 36015 грн, вересень 2020 50121 грн, жовтень 2020 35119 грн, листопад 2020 37132 грн, грудень 2020 15230 грн, лютий 2021 5797 грн, березень 2021 7449 грн.

Зокрема, перевіркою встановлено, що підприємство здійснило реалізацію основних засобів нижче балансової вартості (стор.31 акта перевірки), а саме напівпричіп платформи, сідельних тягачів. Окрім того, перевіркою встановлено заниження позивачем податкового зобов`язання з ПДВ за рахунок невірного відображення виторгів з реалізації пального в бухгалтерському обліку, встановленого за даними розрахунково касових операцій (виторги).

Дані обставини позивачем не спростовано.

Згідно п.188.1. ст.188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Згідно п.201.4 ст.201 ПК України, платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 цього Кодексу, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг, можуть скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо по кожній операції з постачання товарів/послуг.

Згідно п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно п.201.1 ст.201 ПК України, На дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п.201.7 ст.201 ПК України , Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Згідно абз.4 п.201.10 ст.201 ПК України, Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, Відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування.

Позивачем жодних доказів складення та реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не подано.

Відтак, враховуючи вищенаведені норми, висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог п.201.1, 201.7, 201.10 ст.201 ПК України внаслідок не складення податкових накладних та не реєстрації їх у Єдиному реєстрі податкових накладних є обґрунтованими. Тому підстав для скасування податкового повідомлення рішення від 24.01.2024 року №2962/13-01-07-03 немає.

Щодо правомірності винесення податкового повідомлення-рішення від 24.01.2024 року №2961/13-01-07-03, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку в розмірі 71250 грн. по декларації за січень 2021 року № від 22.02.2021 (сума завищення бюджетного відшкодування в тому числі відшкодовано на дату складання цього податкового повідомлення рішення 57000 грн., штрафні санкції 14250 грн.).

Вказане податкове повідомлення рішення винесене на підставі акта перевірки яким встановлено порушення п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.201.1, п.200.2, п.200.4 ст.201 ПК України.

В позовній заяві позивач не спростував такі висновки акта перевірки та не вказує в чому полягає неправомірність вказаного податкового повідомлення рішення. Жодних доказів у спростування вказаних висновків відповідача не подано.

Згідно ст.9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.

Згідно ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відтак, позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 24.01.2024 року №2961/13-01-07-03 до задоволення не підлягають.

Щодо рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року № 3148/13-01-09-02 на суму штрафу в розмірі одинадцять мільйонів двадцять вісім тисяч шістдесят дев`ять грн. 72 коп. суд прийшов до наступного висновку.

Перевіркою встановлено порушення позивачем частини 39 та 54 статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року № 48l/95BP «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», із змінами та доповненнями, а саме: роздрібна торгівля пальним через електронний контрольнокасовий апарат не зазначений у ліцензії.

Перевіркою встановлено, що позивач здійснює роздрібну торгівлю пальним:

- на акцизному складі (у.н. 1003548) за адресою Львівська обл., Шевченківський район, м. Львів, вул. Шевченка,321 на підставі ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, виданої ГУ ДПС у Львівській області, термін дії з 26.07.2019 по 26.07.2024 №1900344. За період з 10.07.2020 до 15.07.2021 позивачем у встановлений законодавством термін не здійснено повірку витратоміра лічильника Марка АЗТ «Славутич» Модель NOVA 1 КЕД50/100 0,25 1 А 2 02 В серійний номер 0298;

- на акцизному складі (у.н. 1003550) за адресою Львівська обл., Пустомитівський район, с. Сокільники на підставі ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, виданої ГУ ДПС у Львівській області, термін дії з 26.07.2019 по 26.07.2024 №1900341. За період з 01.07.2020 до 15.07.2021 позивачем у встановлені терміни не здійснено повірку витратоміра лічильника марки Petroline модель 1 КЕД Prime D/380/80/25/1 В серійний номер 000255.

Згідно ст.15 Закону України від 19 грудня 1995 року № 48l/95BP «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі Закон №481), роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин, а для малих виробників виноробної продукції алкогольних напоїв без додавання спирту: вин виноградних, вин плодово-ягідних, напоїв медових), тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю. Ліцензія видається за поданою нарочно, поштою або в електронному вигляді заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію (крім ліцензії на оптову торгівлю пальним за наявності місць оптової торгівлі пальним, роздрібну торгівлю пальним, зберігання пального з метою подальшої його реалізації іншим споживачам). У заяві про видачу ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним додатково зазначаються адреса місця торгівлі, перелік реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, а також інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери посвідчень реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі, та дата початку їх обліку в податкових органах. У додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення, фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі.

Згідно абз.54 ст.15 Закону №481, у разі зміни відомостей, зазначених у виданій суб`єкту господарювання (у тому числі іноземному суб`єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) ліцензії (за винятком змін, пов`язаних з реорганізацією суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) та/або зміною типу акціонерного товариства), суб`єкт господарювання зобов`язаний у місячний термін з дня внесення таких змін звернутися до органу, який видав ліцензію, з відповідною заявою. Орган, який видав ліцензію, на підставі заяви суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) протягом трьох робочих днів видає суб`єкту господарювання (у тому числі іноземному суб`єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) ліцензію, оформлену на новому бланку з урахуванням змін.

Пунктом 1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (далі Закон №265), Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється.

Перевіркою встановлено факт роздрібної торгівлі пальним через електронний контрольно-касовий апарат, не зазначений у ліцензії, а саме: в період з 27.12.2022 року по 19.01.2023 року за місцем торгівлі: Львівська область, Пустомитівський р-н, с. Муроване, вул. Львівська, 4, ТзОВ «Оскар Олл-Трейд» здійснювало роздрібну торгівлю пальним через реєстратор розрахункових операцій: фіскальний номер , дата реєстраційного посвідчення 05.03.2019, назва моделі A3C POS Master, заводський номер НОМЕР_2 , при цьому зміни до ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним реєстраційний номер 1900342 внесено з 20.01.2023 року, чим порушено вимоги ст.15 Закону N‹4S1/95-BP.

Виторг з реалізації пального згідно баз даних системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОДР PPO) ДПС України за період з 27.12.2022 по 19.01.2023 становись 3 996 418,68 грн.

Перевіркою встановлено факт роздрібної торгівлі пальним через електронний контрольно-касовий апарат, не зазначений у ліцензії, а саме: в період з 31.10.2022 року по 24.11.2022 року за місцем торгівлі: Львівська область, Шевченківський р-н, м. Львів, вул. Шевченка, 321, ТОВ «OCKAP ОЛЛ-ТРЕЙД» здійснювало роздрібну торгівлю пальним через реєстратор розрахункових операцій: фіскальний номер , дата реєстраційного посвідчення 31.10.2022, назва моделі ND-74, заводський номер НОМЕР_3 , при цьому зміни до ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним реєстраційний номер 1900344 внесено 25.11.2022 року, чим порушено вимоги ст.15 Закону №481/95-BP.

Виторг з реалізації пального згідно баз даних системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОДР PPO) ДПС України за період з 31.10.2022 по 24.11.2022 24.11.2022 становить 1 517 616,18 грн.

Згідно абз.11 ч.2 ст.17 Закону №481, до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: роздрібної торгівлі алкогольними напоями чи пальним через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) не зазначений у ліцензії - 200 відсотків вартості реалізованої через такий контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) продукції, але не менше 10000 гривень.

Позивачем не заперечується, що ним використовувалися реєстратори розрахункових операцій з вищевказаними фіскальними номерами в зазначений період, однак, позивач вважає, що Законом №481/95-ВР не встановлено окремих вимог до заяви та пакету документів, які подаються для внесення змін щодо реєстратора розрахункових операцій, через який здійснюється реалізація пального, зазначених у додатку до ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, відповідно платник діяв по аналогії норми закону, що зобов`язує суб`єкта господарювання у місячний строк з дня внесення таких змін звернутися до органу, який видав ліцензію, з відповідною заявою про внесення змін до ліцензії. Також позивач зазначає, що, передбачений спеціальним законом місячний термін ним не пропущений, а наявність реєстраційних посвідчень, свідчить про те, що платник дотримувався вимог Порядку №547 щодо реєстрації РРО, що свідчить про відсутність його порушень щодо цього та немає доказів порушень при використанні цих РРО.

Відповідно до частини 20 статті 15 Закону №481 роздрібна торгівля алкогольними напоями або тютюновими виробами або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.

Відповідно до частини 32 цієї статті у заяві зазначається вид господарської діяльності, на провадження якого суб`єкт господарювання має намір одержати ліцензію (оптова, роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, оптова, роздрібна торгівля пальним або зберігання пального).

За приписами частин 33, 34, 36, 37, 39, 49 статті 15 Закону № 481 суб`єкти господарювання отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.

У заяві про видачу ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями або пальним додатково зазначаються адреса місця торгівлі, перелік реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, а також інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери посвідчень реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, та дата початку їх обліку в органах державної фіскальної служби.

У додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями або пальним суб`єктом господарювання зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі.

У разі зміни відомостей, зазначених у виданій суб`єкту господарювання ліцензії (за винятком змін, пов`язаних з реорганізацією суб`єкта господарювання та/або зміною типу акціонерного товариства), орган, який видав ліцензію, на підставі заяви суб`єкта господарювання протягом трьох робочих днів видає суб`єкту господарювання ліцензію, оформлену на новому бланку з урахуванням змін.

Враховуючи викладене, роздрібна торгівля пальним здійснюється виключно через електронний контрольно-касовий апарат, тобто РРО (книгу обліку розрахункових операцій), зазначений у ліцензії. У протилежному випадку, для суб`єктів господарювання настають негативні наслідки фінансового характеру у вигляді накладення на них штрафу, встановленого статтею 17 Закону № 481/95-ВР.

В акті перевірки чітко зафіксовано, що позивач в періоді використовував реєстратори розрахункових операцій, які зареєстровано в Державному реєстрі РРО та внесено до інформаційної системи ДПС відповідно до реєстраційних посвідчень з присвоєнням фіскального номера, але не зазначеного у ліцензіях. В свою чергу, зміни у додаток до ліцензії на роздрібну торгівлю пальним можуть бути внесені виключно на підставі відповідної заяви суб`єкта господарювання. Факт реєстрації нового РРО не зумовлює у податкового органу обов`язку автоматично вносити зміни у додаток до ліцензії на право здійснення торгівлі пальним щодо РРО, через яке здійснюється торгівля пальним. Відтак, на переконання суду твердження позивача про відсутність законодавчого регулювання внесення змін у додаток до ліцензії є необґрунтованим, оскільки додаток до ліцензії є її невід`ємною частиною. За правилами ст. 15 Закону 481видача нової ліцензії у зв`язку зі змінами відомостей, зазначених у виданій суб`єкту господарювання ліцензії, здійснюється за заявою суб`єкта господарювання, а не автоматично внаслідок реєстрації нового РРО. Враховуючи викладене, роздрібна торгівля пальним здійснюється виключно через електронний контрольно-касовий апарат, тобто РРО (книгу обліку розрахункових операцій), зазначений у ліцензії. У протилежному випадку, для суб`єктів господарювання настають негативні наслідки фінансового характеру у вигляді накладення на них штрафу, встановленого статтею 17 Закону № 481.

Суд вважає за необхідне зазначити, що у постанові від 17 лютого 2022 року у справі №520/13466/19 Верховний Суд, застосувавши наведені вище норми Закону за подібних обставин, прийшов до висновку, що роздрібна торгівля пальним здійснюється виключно через електронний контрольно-касовий апарат, тобто РРО (книгу обліку розрахункових операцій), зазначений у ліцензії. У протилежному випадку, для суб`єктів господарювання настають негативні наслідки фінансового характеру у вигляді накладення на них штрафу, встановленого статтею 17 Закону. Відповідно до вимог діючого законодавства здійснення діяльності з роздрібної торгівлі алкогольними напоями є правомірним виключно через РРО, зазначений у ліцензії, незалежно від статусу цього РРО.

Подібна правова позиція викладена також у постановах Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі №2а-9358/11/1370, від 01 лютого 2021 року у справі №520/5562/19, від 12 жовтня 2023 року у справі № 600/3324/21.

Відтак, суд вважає, що вимога щодо скасування Рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року № 3148/13-01-09-02 є безпідставною, необґрунтованою та не підлягає до задоволення.

Щодо Рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року №3151/13-01-099-02, яким застосовано до позивача фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 250000грн. за роздрібну торгівлю пальним без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.

У акті перевірки встановлено, що за період, що перевірявся, у ТОВ «Оскар Олл-Трейд» була діюча ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним, видана ГУ ДФС у Львівській області № 1900344, термін дії з 26.07.2019 до 26.07.2024 , адреса місця роздрібної торгівлі пальним м. Львів, вул. Шевченка, 321 (уніфікований номер акцизного складу 1003548). У зв`язку з отриманням від уповноважених органів інформації, що документи, копії яких подані разом із заявою на отримання ліцензії, не видавалися/не погоджувалися такими органами, розпорядженням ГУ ДПС у Львівській області від 16.02.2023 року № 140-РЛ дану ліцензію анульовано.

Відповідно до ухвали Львівського окружного адміністративного суду від 21.04.2023 у справі №380/5588/23 вжито заходи забезпечення позову ТзОВ «Оскар Олл-Трейд» шляхом зупинення дії розпорядження ГУДПС у Львівській області від 16.02.2023 року № 140-РЛ «Про анулювання ліцензії» в частині анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним ТзОВ «Оскар Олл-Трейд» реєстраційний номер ліцензії 1900344.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.08.2023 року задоволено апеляційну скаргу ГУ ДПС у Львівській області щодо скасування Ухвали Львівського окружного адміністративного суду від 21.04.2023 про забезпечення позову шляхом зупинення дії розпорядження ГУДПС у Львівській області від 16.02.2023 року № 140-РЛ «Про анулювання ліцензії» в частині анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним ТзОВ «Оскар Олл-Трейд» реєстраційний номер ліцензії 1900344. Постанова суду апеляційної інстанції набрала законної сили з дати ii прийняття.

Перевіркою встановлено, згідно даних Єдиного реєстру акцизних накладних ТзОВ «Оскар Олл-Трейд» здійснювало роздрібну торгівлю пального в період з 30.08.2023 по 28.09.2023 з адреси місця роздрібної торгівлі пальним м. Львів, вул. Шевченка, 321, уніфікований номер акцизного складу 1003548 (акцизна накладна форми «П» від 08.09.2023 №10900002, видаткова накладна від 08.09.2023 N 1140, акцизна накладна форми «П» від 30.08.2023 №10800046, видаткова накладна від 30.08.2023 №1078, акцизна накладна форми «П» від 12.09.2023 №10900007, видаткова накладна від 12.09.2023 3в 1163). Отже, ТзОВ «Оскар Олл-Трейд» реалізувало пальне з адреси місця роздрібної торгівлі пальним м. Львів, вул. Шевченка, 321 (уніфікований номер акцизного складу 1003548) без наявності ліцензії, чим порушено ст.15 Закону № 481/95-BP.

Відповідальність за дане порушення встановлено ст. 17 Закону № 481/95BP. Контролюючим органом винесено Рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року №3151/13-01-099-02.

Вказаним податковим повідомленням-рішенням за порушення ч. 8 ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 250000,00 грн.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України, визначені Законом України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 №481/95-ВР (далі - Закон №481).

Так, відповідно до ст. 15 Закону №481 роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.

Відповідно до ст. 1 Закону №481 місце роздрібної торгівлі пальним - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для роздрібної торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування.

Поряд тим, судом встановлено, що у цілях здійснення діяльності із роздрібної торгівлі пальним ТОВ «ОСКАР ОЛЛ-ТРЕЙД» отримало від ГУ ДПС у Львівській області ліцензію на роздрібну торгівлю пальним № 1900344 терміном дії з 26.07.2019 до 26.07.2024 за адресою місця торгівлі: м. Львів, вул. Шевченка, 321. Розпорядженням ГУ ДПС у Львівській області від 16.02.2023 № 140-РЛ (далі оскаржене розпорядження) анульовано ліцензію на роздрібну торгівлю пальним № 1900344 (термін дії з 26.07.2019 до 26.07.2024), у зв`язку з отриманням від уповноважених органів інформації, що документи, копії яких подані разом із заявою на отримання ліцензії, не видавалися/не погоджувалися такими органами.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06.02.2024 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишено без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 11.10.2023 року у справі № 380/5588/23- без змін.

Отже, рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 11.10.2023 у справі № 380/5588/23, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06.02.2024, встановлено відсутність підстав для анулювання Головним управлінням ДПС у Львівській області позивачу ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним №1900344.

Таким чином, обставини щодо правомірності анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним встановлені у рішенні суду по адміністративній справі № 380/5588/23.

Приписами ч. 4 ст. 78 КАС України визначено, що обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Зважаючи на наведену норму права, суд не встановлює обставин, пов`язаних із правомірністю анулювання ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.

В свою чергу, як зазначалось вище, підставою для прийняття оскаржуваного податкового Рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року №3151/13-01-099-02 став акт перевірки, в якому зазначено, здійснення позивачем роздрібної торгівлі пальним в період з 30.08.2023 по 28.09.2023 з адреси місця роздрібної торгівлі пальним м. Львів, вул. Шевченка, 321, уніфікований номер акцизного складу 1003548 без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, оскільки розпорядженням Головного управління ДПС у Львівській області від 16.02.2023 № 140-РЛ анульовано ліцензію на роздрібну торгівлю пальним № 1900344.

Суд зауважує, що, саме відсутність такої ліцензії стало наслідком прийняття спірного рішення про застосування штрафних санкцій.

Слід зазначити, що згідно п.19 ч.1 ст.4 КАС України, індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

Розпорядження Головного управління ДПС у Львівській області від 16.02.2023 № 140-РЛ анульовано ліцензію на роздрібну торгівлю пальним № 1900344 є індивідуальним актом, яким анульовано ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним ТОВ «ОСКАР ОЛЛ-ТРЕЙД».

Водночас слід зазначити, що Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 31.08.2018 у справі №822/1815/16 (адміністративне провадження № К/9901/29162/18) вказав, що у разі визнання незаконним (протиправним) індивідуальний акт є таким, що не діє з моменту його прийняття, а нормативно-правовий, якщо інше не встановлено законом або не зазначено судом, втрачає чинність після набрання законної сили судовим рішенням.

Отже, для індивідуального акту скасування є наслідком визнання незаконним (протиправним) і неможливість застосування його з моменту його прийняття.

Відтак, зважаючи на те, що рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 11.10.2023 у справі № №380/5588/23, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06.02.2024, встановлено відсутність підстав для анулювання відповідачем позивачу ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним, визнано протиправним та скасовано розпорядження Головного управління ДПС у Волинській області 16.02.2023 № 140-РЛ (яке є актом індивідуальної дії), то суд дійшов висновку про помилковість висновків відповідача щодо роздрібної торгівлі пальним позивачем на належній йому АЗС пального, в період з 30.08.2023 по 28.09.2023 з адреси місця роздрібної торгівлі пальним м. Львів, вул. Шевченка, 321, включно, без наявної на те ліцензії, оскільки, як зазначено судом вище, наслідком визнання протиправним та скасування розпорядження Головного управління ДПС у Львівській області від 16.02.2023 №140-Л є неможливість застосування його з моменту його прийняття, тобто з 16.02.2023.

При цьому суд зауважує, що анульована ТОВ «Оскар Олл-Трейд» ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним відновлює свою дію з дня прийняття Головним управлінням ДПС у Волинській області розпорядження від 06.02.2023 №140-Л, а саме 06.02.2023, яке в подальшому визнано протиправним та скасовано рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 11.010.2023 у справі №380/5588/23, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06.02.2024 року.

Тому, суд приходить до висновку, що позивач здійснював діяльність з реалізації пального, зокрема і в спірний період, саме на підставі ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, реєстраційний номер №1900344, анулювання якої в судовому порядку визнано протиправним, а відтак подальші наслідки такого анулювання є незаконними, з огляду на що відсутні підстави вважати, що ТОВ «Оскар Олл-Трейд» порушено вимоги чинного законодавства щодо реалізації пального без наявності ліцензії.

Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного суду від 27.07.2023 у справі №380/16375/21.

З огляду на вищевказане суд зазначає, що доводи та висновки відповідача про роздрібну торгівлю позивачем на АЗС, розміщеної за адресою: Львівська область, м. Львів, вул. Шевченка, 321 (уніфікований номер акцизного складу 1003548) без наявності ліцензії пального без наявності ліцензії у період з 30.08.2023 по 28.09.2023 є помилковими.

Таким чином, з огляду на не підтвердження належними та допустимими доказами фактів роздрібної торгівлі на АЗС пального без наявності ліцензії, суд приходить до висновку, що приймаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідач діяв протиправно та не у відповідності до вимог чинного законодавства, що є підставою для їх скасування.

Зважаючи на відсутність доказів порушення позивачем ч. 8 ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", суд приходить до висновку про протиправність застосування до позивача штрафних санкцій у сумі по 250 000,00 грн згідно оскаржуваного рішення.

Відтак, позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування Рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року № 3151/13-01-09-02 підлягають задоволенню.

Частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За висновком суду, відповідачем не доведено правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень з урахуванням вимог, встановлених частиною другою статті 19 Конституції України та частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних у матеріалах справи, адміністративний позов підлягає задоволенню частково.

Частиною третьою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Керуючись статтями 73-77, 79, 90, 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Оскар Олл- Трейд» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 24.01.2024 №2960/13-01-07-03, від 24.01.2024 №2957/13-01-07-03, від 24.01.2024 №2978/13-01-24-10.

Визнати протиправними та скасувати рішення про застосування фінансових санкцій від 25.01.2024 року №3151/13-01-09-02, винесене Головним управлінням ДПС у Львівській області.

В іншій частині позовних вимог - відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Оскар Олл- Трейд» 19682 грн. сплаченого судового збору.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 21.07.2025.

СуддяКарп`як Оксана Орестівна