Справа № 320/16843/23
Суддя: Мельничук Володимир Петрович
Дата ухвалення: 2025-07-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Суддя-доповідач - Мельничук В.П.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 липня 2025 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого-судді: Мельничука В.П.

суддів: Бужак Н.П., Мєзєнцева Є.І.,

при секретарі: Руденко Д.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 01 лютого 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛК БУД» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю «АЛК БУД» звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просило протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.11.2022 № 340410411.

Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач вказав, що податкове повідомлення-рішення прийнято за відсутності в його діях порушень приписів податкового законодавства, на підставі висновків акта перевірки, які не відповідають дійним обставинам справи.

Також, вважає, що своєчасно зареєструвати податкові накладні завадило рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 08.12.2021 № 218801.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 01 лютого 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві форми «Н» від 28.11.2022 № 340410411.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду, Головне управління ДПС у м. Києві звернулося з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у м. Києві посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.

Апеляційна скарга мотивована тим, що податкове повідомлення-рішення прийнято правомірно та у відповідності із вимогами законодавства в результаті виявлених під час перевірки порушень.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, в якому він просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 червня 2024 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задоволено.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 01 лютого 2024 року скасовано.

Прийнято нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛК БУД» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовлено.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, Товариство з обмеженою відповідальністю «АЛК БУД» звернулося з касаційною скаргою, в якій просило скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 червня 2024 року, а справу № 320/16843/23 направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постановою Верховного суду від 05 червня 2025 року, зокрема касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Алк Буд» задоволено.

Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 червня 2024 року скасовано.

Справу направлено до Шостого апеляційного адміністративного суду на новий розгляд.

Позивачем подано письмові пояснення, в яких наголошено зокрема, що ТОВ «АЛК БУД» підлягає звільненню від фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення на підставі пункту 112.8 статті 112 Податкового кодексу України.

У вказаних вище письмових поясненнях Позивач просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, представників Сторін, дослідивши доводи апеляційної скарги та, перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга є частково обґрунтованою та підлягає задоволенню частково, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Головним управлінням ДПС у м. Києві на підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, п. 76.2 ст. 76 Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку Позивача з питань дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За результатами перевірки складено Акт перевірки від 13.10.2022 № 30394/Ж5/26-15-04-11-03/43940687 (далі - Акт перевірки), відповідно до висновків якого встановлено порушення Позивачем вимог п. 201.10 статті 201 ПК України щодо граничного строку, передбаченого для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: невчасно зареєстровано 84 податкових накладних, дата складання яких припадає на листопад-грудень 2021 року, лютий 2022 року.

На підставі викладеного, Відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 28 листопада 2022 року № 340410411, яким на підставі пункту 120.1.1 статті 120.1 Податкового кодексу України до Позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 8 970 983,50 грн.

Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, Позивач звернувся до адміністративного суду з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що Позивачем допущено порушення податкового законодавства щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних у ЄРПН, втім штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних не можуть бути застосовані до Товариства в силу приписів підпункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у постанові від 17 червня 2024 року, скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове судове рішення про відмову в задоволенні позову, виходила з того, що тимчасово, на період дії воєнного стану, починаючи з 27.05.2022, переважають норми в частині звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання платником податків податкових обов`язків у випадках та за умов, передбачених п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України. Тому, норма п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних санкцій за порушення термінів нарахування, декларування та сплати податків і зборів на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19) не застосовується з 27.05.2022 на період дії воєнного стану. Отже, в акті камеральної перевірки Відповідач правильно зазначив граничний строк реєстрації податкових накладних саме 27.05.2022, з моменту скасування мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

За таких обставин, згідно з даними ЄРПН, колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у постанові від 17 червня 2024 року дійшла висновку, що Позивачем несвоєчасно зареєстровано податкові накладні, складені у період листопад-грудень 2021 року, лютий 2022 року (реєстрація відбулася 31.08.2022), чим порушено п. 201.10 ст. 201 ПК України.

Верховний Суд у постанові від 05 червня 2025 року скасовуючи постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 червня 2024 року та направляючи справу до Шостого апеляційного адміністративного суду на новий розгляд, дійшов висновку, що суд апеляційної інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, вказав на помилковість висновку суду першої інстанції про відсутність підстав для застосування до Товариства штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у зв`язку із дією карантину, оскільки з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Виходив з правильності обрахунку контролюючим органом кількості днів порушення строку реєстрації податкових накладних, складених Позивачем у період листопад-грудень 2021 року, лютий 2022 року, починаючи з 27.05.2022.

Проте, суд апеляційної інстанції не встановив обставин, на підставі яких можливо б було перевірити правильність обрахунку застосованих до позивача штрафних санкцій (штрафу).

Задля перевірки правильності здійсненого розрахунку штрафних санкцій (штрафу) необхідними є з`ясування таких обставин: встановлення дати, з якої контролюючий орган здійснював розрахунок кількості днів затримки, перевірка правильності її визначення; розмір штрафних санкцій, який може бути застосований за несвоєчасну її реєстрацію; визначення розміру штрафних санкцій, який залежить від кількості днів затримки; інші обставини, що безпосередньо впливають на розрахунок штрафної санкції.

Згідно з частиною шостою ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України, висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

На виконання вимог Верховного Суду, для повного та всебічного з`ясування обставин у даній адміністративній справі слід правильно: встановити дату, з якої контролюючий орган здійснював розрахунок кількості днів затримки, перевірити правильність її визначення; визначити розмір штрафних санкцій, який може бути застосований за несвоєчасну її реєстрацію; визначити розміру штрафних санкцій, який залежить від кількості днів затримки; інші обставини, що безпосередньо впливають на розрахунок штрафної санкції.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (пункт 201.1).

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший).

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (абзац четвертий).

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем) (абзаци чотирнадцятий-сімнадцятий).

Відтак, до реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, які не надаються покупцю, а також податкових накладних, складених за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, застосовуються граничні строки реєстрації, встановлені пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу.

Абзацом вісімнадцятим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Згідно абзаців першого-шостого пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку з набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту: «За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01.03.2020 до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати. Протягом періоду з 01.03.2020 до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Постановою Кабінету Міністрів України від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» з 24 години 00 хвилин 30.06.2023 на всій території України відмінено карантин, установлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Колегія суддів звертає увагу, що Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24.02.2022 № 2102-ІХ «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні», в Україні із 05 години 30 хвилин 24.02.2022 введено воєнний стан.

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про правовий режим воєнного стану» від 12 травня 2015 № 389-VIII (далі - Закон № 389-VIII) воєнний стан - це особливий правовий режим, що вводиться в Україні або в окремих її місцевостях у разі збройної агресії чи загрози нападу, небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності та передбачає надання відповідним органам державної влади, військовому командуванню, військовим адміністраціям та органам місцевого самоврядування повноважень, необхідних для відвернення загрози, відсічі збройної агресії та забезпечення національної безпеки, усунення загрози небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності, а також тимчасове, зумовлене загрозою, обмеження конституційних прав і свобод людини і громадянина та прав і законних інтересів юридичних осіб із зазначенням строку дії цих обмежень. Відповідно до статті 9 Закону № 389-VIII в умовах воєнного стану Президент України та Верховна Рада України діють виключно на підставі, в межах повноважень та в спосіб, визначені Конституцією та законами України. Кабінет Міністрів України, інші органи державної влади, військове командування, військові адміністрації, Верховна Рада Автономної Республіки Крим, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, органи місцевого самоврядування здійснюють повноваження, надані їм Конституцією України, цим та іншими законами України.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу Російської Федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03 березня 2022 року № 2118-IX (далі - Закон № 2118-IX), який набрав чинності 07.03.2022.

Вказаним Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнено пунктом 69, де установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX), який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України (у редакції Закону № 2260-IX) у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до дня набрання чинності Законом № 2260-IX за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022, подання податкової звітності до 20.07.2022 та сплати податків і зборів у строк не пізніше 31.07.2022. Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

З набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене у залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у ЄРПН податкових накладних. З 27.05.2022 положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України припинили застосовуватися.

Згідно з підпунктом 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України (у редакції Закону № 2260-IX) для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України» від 13 грудня 2022 року № 2836-IX, який набрав чинності 03.01.2023, підпункт 69.1 викладений у новій редакції відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 01.02.2022 до 31.05.2022, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15.07.2022; реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 01.02.2022 до 31.05.2022, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20.07.2022.

Верховним Судом у постанові від 12 березня 2024 року у справі № 160/13661/23 зазначено, що оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних у ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної у ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) у період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

Отже, за порушення строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних з 27.05.2022 Позивач повинен нести відповідальність у вигляді штрафних санкцій, передбачених пунктом 120.1.1 статті 120.1 ПК України.

Разом з тим, колегія суддів звертає увагу на правовий висновок Верховного Суду викладений у постанові від 07 лютого 2024 року у справі № 380/7070/23, відповідно до якого держава не створила такого правового регулювання і фактичних умов, за яких платники податків могли б завчасно передбачити відповідні наслідки своєї поведінки щодо не реєстрації до 26 травня 2022 року в ЄРПН податкових накладних, складених до 24 лютого 2022 року (зі змінами до 31 січня 2022 року).

Фактично з 27 травня 2022 року усі платники, які не зареєстрували податкові накладні, граничний строк реєстрації яких припав до 23 лютого 2022 року, автоматично підлягали відповідальності.

При цьому, відповідний Закон від 12 травня 2022 року № 2260-ІХ був опублікований 26 травня 2022 року в умовах воєнного стану, обмеженого часу роботи електронних сервісів податкових органів та за відсутності завчасного попереднього роз`яснення змісту та наслідків прийняття цього законодавчого акта для платників податків, які були впевнені, що захищені карантинними та воєнними мораторіями на застосування штрафних санкцій.

Отже, законодавець не створив умов, за яких платник податків мав можливість у розумні строки зареєструвати податкові накладні, складені до введення воєнного стану, за попередньо передбаченого підходу безумовного звільнення від відповідальності до завершення дії карантину.

З аналізу норм ПК України, фактично з 27 травня 2022 року платники податків, які не зареєстрували в ЄРПН податкові накладні, складені з 1 лютого 2022 року до травня 2022 року, отримали додатковий час для їх реєстрації в ЄРПН без застосування штрафних санкцій до 15 липня 2022 року, тобто близько 1,5 місяці.

Таким чином, необхідний перехідний період для податкових накладних, складених по 31 січня 2022 року не був уведений в дію, не надав таким положенням законодавець й ретроспективної дії. Наведене також є проявом порушення принципу рівності податкового законодавства.

При цьому потрібно враховувати, що правові ситуації, які пов`язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан.

Умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється. Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися «випадковими» чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.

За даних обставин, принцип верховенства права та заборона на дискримінацію платників податків, передбачена підпунктом 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 ПК України, вимагають застосування однакових умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27 травня 2022 року поширювалася дія мораторію - як «ковідного», так і «воєнного».

Враховуючи вищевикладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27 травня 2022 року дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань.

При цьому всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період - до 15 липня 2022 року.

Таким чином, податкові накладні, складені в період дії «ковідного» мораторію до початку дії воєнного стану мають бути зареєстровані до 15 липня 2022 року.

Верховний Суд у постанові 07 лютого 2024 року у справі № 380/7070/23 дійшов висновку, що з урахуваннями принципу верховенства права та заборони на дискримінацію платників податків, а також принципу in dubio pro tributario (презумпція правомірності рішень платника податків), що закріплений в підпункті 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України, перехідний період - до 15 липня 2022 року, про який йдеться в пункті 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX), та який згідно вказаного пункту має застосовуватись до податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, доцільно б було враховувати і при реєстрації податкових накладних, які складені у період до 01 лютого 2022 року та не були зареєстровані в ЄРПН з огляду на дію «ковідного» мораторію.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постановах від 12 березня 2024 року у справі № 160/13661/23, від 13 червня 2024 року у справі № 260/1427/23, від 05 червня 2025 року у справі № 440/17066/23.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, контролюючим органом було здійснено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних у ЄРПН, а саме:

- податкових накладних № 102 від 30.11.2021, № 76 від 21.11.2021, № 70 від 18.11.2021, № 101 від 29.11.2021, № 103 від 30.11.2021, № 75 від 20.11.2021, № 87 від 24.11.2021, № 98 від 28.11.2021, № 65 від 17.11.2021, № 97 від 28.11.2021, № 106 від 30.11.2021, № 84 від 23.11.2021, № 67 від 17.11.2021, № 82 від 23.11.2021, № 73 від 19.11.2021, № 104 від 30.11.2021, № 74 від 20.11.2021, № 61 від 16.11.2021, № 88 від 25.11.2021, № 79 від 22.11.2021, № 64 від 17.11.2021, № 100 від 29.11.2021, № 77 від 22.11.2021, № 63 від 16.11.2021, № 95 від 27.11.2021, № 62 від 16.11.2021, № 93 від 27.11.2021, № 71 від 19.11.2021, № 78 від 22.11.2021, № 85 від 24.11.2021, № 99 від 29.11.2021, № 81 від 23.11.2021, № 94 від 27.11.2021, № 80 від 22.11.2021, № 89 від 25.11.2021, № 68 від 18.11.2021, № 91 від 26.11.2021, № 66 від 17.11.2021, № 92 від 26.11.2021, № 69 від 18.11.2021, № 90 від 25.11.2021, № 96 від 28.11.2021, № 83 від 23.11.2021, № 105 від 30.11.2021, № 86 від 24.11.2021, № 72 від 19.11.2021 (граничний термін реєстрації - 15.12.2021) дата реєстрації 31.08.2022 - 96 днів прострочення;

- податкових накладних № 26 від 14.12.2021, № 29 від 15.12.2021, № 9 від 06.12.2021, № 25 від 14.12.2021, № 22 від 13.12.2021, № 24 від 13.12.2021, № 12 від 08.12.2021, № 10 від 07.12.2021, № 28 від 15.12.2021, № 5 від 03.12.2021, № 23 від 13.12.2021, № 21 від 12.12.2021, № 7 від 04.12.2021, № 18 від 11.12.2021, № 8 від 04.12.2021, № 2 від 01.12.2021, № 27 від 15.12.2021, № 1 від 01.12.2021, № 3 від 02.12.2021, № 4 від 02.12.2021, № 20 від 12.12.2021, № 16 від 10.12.2021, № 17 від 10.12.2021, № 13 від 08.12.2021, № 6 від 03.12.2021, № 15 від 09.12.2021, № 19 від 11.12.2021, № 14 від 09.12.2021 (граничний термін реєстрації - 31.12.2021) дата реєстрації 31.08.2022 - 96 днів прострочення;

- податкових накладних № 38 від 24.12.2021, № 32 від 16.12.2021, № 37 від 21.12.2021, № 30 від 16.12.2021, № 31 від 16.12.2021, № 33 від 16.12.2021, № 35 від 18.12.2021, № 36 від 20.12.2021, № 34 від 17.12.2021 (граничний термін реєстрації -15.01.2022) дата реєстрації 31.08.2022 - 96 днів прострочення;

- податкової накладної № 1 від 22.02.2022 (граничний термін реєстрації - 15.03.2022) дата реєстрації 31.08.2022 - 48 днів прострочення.

Таким чином, дослідивши вказані вище податкові накладні, колегія суддів встановила, що податковий орган здійснив обрахунок кількості днів порушення строку реєстрації податкових накладних, складених Позивачем у період листопад-грудень 2021 року, лютий 2022 року, починаючи з 27.05.2022 по 31.08.2022 (96 днів), та з 15.07.2022 по 31.08.2022 (48 днів) за податковою накладною від 22.02.2022 № 1.

Згідно Розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення від 28.11.2022 № Відповідачем застосовані штрафні санкції, передбачені пунктом 120.1.1 статті 120.1 ПК України у розмірі 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеного у податкових накладних за листопад-грудень 2021 року, та у розмірі 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеного у податковій накладній від 22.02.2022 № 1.

Разом з тим, враховуючи наведені вище висновки Верховного Суду, колегія суддів дійшла висновку, що вірним є початок розрахунку кількості днів порушення строку реєстрації 84 податкових накладних, складених Позивачем у період листопад-грудень 2021 року, лютий 2022 року - з 16 липня 2022 року по 31 серпня 2022 року, що складає 47 днів.

На підставі вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку, що застосуванню підлягають штрафні санкції у розмірі 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеного у податкових накладних: від 30.11.2021 № 102 (4 238,90 грн (14 129,67 грн х 30%)); від 21.11.2021 № 76 (9 636,560 грн (32 121,86 грн х 30%)); від 18.11.2021 № 70 (127 569,66 грн (425 232,21 грн х 30%)); від 29.11.2021 № 101 (85718,02 грн (285726,74 грн х 30%)); від 30.11.2021 № 103 (17865,79 грн (59552,64 грн х 30%)); від 20.11.2021 № 75 (185674,07 грн (618913,58 грн х 30%)); від 24.11.2021 № 87 (216191,10 грн (720637,00 грн х 30%)); від 28.11.2021 № 98 (1078,80 грн (3596,00 грн х 30%)); від 17.11.2021 № 65 (4701,42 грн (15671,39 грн х 30%)); від 28.11.2021 № 97 (23163,50 грн (77211,65 грн х 30%)); від 30.11.2021 № 106 (98921,09 грн (329736,96 грн х 30%)); від 23.11.2021 № 84 (194616,80 грн (648722,67 грн х 30%)); від 17.11.2021 № 67 (109182,00 грн (363939,99 грн х 30%)); від 23.11.2021 № 82 (151681,99 грн (505606,64 грн х 30%)); від 19.11.2021 № 73 (94246,12 грн (314153,73 грн х 30%)); від 30.11.2021 № 104 (446,40 грн (1488,00 грн х 30%)); від 20.11.2021 № 74 (15266,78 грн (50889,26 грн х 30%)); від 16.11.2021 № 61 (5857,51 грн (19525,04 грн х 30%)); від 25.11.2021 № 88 (16138,85 грн (53796,18 грн х 30%)); від 22.11.2021 № 79 (185578,45 грн (618594,83 грн х 30%)); від 17.11.2021 № 64 (34336,11 грн (11453,71 грн х 30%)); від 29.11.2021 № 100 (23170,58 грн (77235,28 грн х 30%)); від 22.11.2021 № 77 (12023,32 грн (40077,72 грн х 30%)); від 16.11.2021 № 63 (199753,10 грн (665843,68 грн х 30%)); від 27.11.2021 № 95 (131350,53 грн (437835,10 грн х 30%)); від 16.11.2021 № 62 (170093,62 грн (566978,73 грн х 30%)); від 27.11.2021 № 93 (13671,95 грн (45573,15 грн х 30%)); від 19.11.2021 № 71 (13593,10 грн (45310,32 грн х 30%)); від 22.11.2021 № 78 (121492,70 грн (404975,68 грн х 30%)); від 24.11.2021 № 85 (12516,99 грн (41723,31 грн х 30%)); від 29.11.2021 № 99 (1961,23 грн (6537,44 грн х 30%)); від 23.11.2021 № 81 (7468,17 грн (24893,89 грн х 30%)); від 27.11.2021 № 94 (31093,21 грн (103644,04 грн х 30%)); від 22.11.2021 № 80 (4185,00 грн (13950,00 грн х 30%)); від 25.11.2021 № 89 (176006,14 грн (586687,13 грн х 30%)); від 18.11.2021 № 68 (3488,28 грн (11627,59 грн х 30%)); від 26.11.2021 № 91 (24214,34 грн (80714,45 грн х 30%)); від 17.11.2021 № 66 (2697,00 грн (8990,00 грн х 30%)); від 26.11.2021 № 92 (271112,47 грн (903708,22 грн х 30%)); від 18.11.2021 № 69 (149186,45 грн (497288,18 грн х 30%)); від 25.11.2021 № 90 (283677,65 грн (945592,18 грн х 30%)); від 28.11.2021 № 96 (8201,61 грн (27338,70 грн х 30%)); від 23.11.2021 № 83 (1711,20 грн (5704,00 грн х 30%)); від 30.11.2021 № 105 (61527,46 грн (205091,54 грн х 30%)); від 24.11.2021 № 86 (150831,24 грн (502770,80 грн х 30%)); від 19.11.2021 № 72 (2740,50 грн (9135,00 грн х 30%)); від 24.12.2021 № 38 (650000,00 грн (2166666,67 грн х 30%)); від 16.12.2021 № 32 (26742,24 грн (89140,79 грн х 30%)); від 14.12.2021 № 26 (28261,45 грн (94204,84 грн х 30%)); від 15.12.2021 № 29 (535715,27 грн (1785717,57 грн х 30%)); від 06.12.2021 № 9 (1602,33 грн (5341,11 грн х 30%)); від 14.12.2021 № 25 (4962,68 грн (16542,26 грн х 30%)); від 13.12.2021 № 22 (2068,85 грн (6896,17 грн х 30%)); від 21.12.2021 № 37 (1060248,00 грн (3534160,00 грн х 30%)); від 13.12.2021 № 24 (72037,05 грн (240123,50 грн х 30%)); від 16.12.2021 № 30 (114336,71 грн (381122,37 грн х 30%)); від 08.12.2021 № 12 (32328,39 грн (107761,30 грн х 30%)); від 07.12.2021 № 10 (8599,25 грн (28664,16 грн х 30%)); від 15.12.2021 № 28 (3835,92 грн (12786,40 грн х 30%)); від 03.12.2021 № 5 (1001,10 грн (3336,99 грн х 30%)); від 13.12.2021 № 23 (1056,00 грн (3520,01 грн х 30%)); від 12.12.2021 № 21 (3960,00 грн (13200,00 грн х 30%)); від 04.12.2021 № 7 (3601,04 грн (12003,48 грн х 30%)); від 16.12.2021 № 31 (5731,52 грн (19105,08 грн х 30%)); від 11.12.2021 № 18 (676,25 грн (2254,16 грн х 30%)); від 04.12.2021 № 8 (135274,01 грн (450913,38 грн х 30%)); від 01.12.2021 № 2 (88796,31 грн (295987,71 грн х 30%)); від 16.12.2021 № 33 (3883,44 грн (12944,80 грн х 30%)); від 15.12.2021 № 27 (6202,83 грн (20676,10 грн х 30%)); від 01.12.2021 № 1 (335,70 грн (1119,00 грн х 30%)); від 18.12.2021 № 35 (1403,01 грн (4676,71 грн х 30%)); від 02.12.2021 № 3 (1061,60 грн (3538,65 грн х 30%)); від 02.12.2021 № 4 (156962,47 грн (523208,23 грн х 30%)); від 12.12.2021 № 20 (15855,47 грн (52851,56 грн х 30%)); від 10.12.2021 № 16 (6267,39 грн (20891,30 грн х 30%)); від 20.12.2021 № 36 (2827,09 грн (9423,62 грн х 30%)); від 10.12.2021 № 17 (35661,23 грн (118870,76 грн х 30%)); від 17.12.2021 № 34 (5812,18 грн (19373,93 грн х 30%)); від 08.12.2021 № 13 (480,30 грн (1601,00 грн х 30%)); від 03.12.2021 № 6 (102974,08 грн (343246,94 грн х 30%)); від 09.12.2021 № 15 (137968,41 грн (459894,71 грн х 30%)); від 11.12.2021 № 19 (34530,53 грн (115101,76 грн х 30%)); від 09.12.2021 № 14 (4113,93 грн (13713,10 грн х 30%)); від 22.02.2022 № 1 (2781,12 грн (9270,40 грн х 30%)).

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним частково у сумі 6 728 932,92 грн (4 238,90 грн + 9 636,560 грн + 127 569,66 грн + 85718,02 грн + 17865,79 грн + 185674,07 грн + 216191,10 грн + 1078,80 грн + 4701,42 грн + 23163,50 грн + 98921,09 грн + 194616,80 грн + 109182,00 грн + 151681,99 грн + 94246,12 грн + 446,40 грн + 15266,78 грн + 5857,51 грн + 53796,18 грн + 618594,83 грн + 34336,11 грн + 23170,58 грн + 12023,32 грн + 199753,10 грн + 131350,53 грн + 170093,62 грн + 13671,95 грн + 13593,10 грн + 121492,70 грн + 12516,99 грн + 1961,23 грн + 7468,17 грн + 31093,21 грн + 4185,00 грн + 176006,14 грн + 3488,28 грн + 24214,34 грн + 2697,00 грн + 271112,47 грн + 149186,45 грн + 283677,65 грн + 8201,61 грн + 1711,20 грн + 61527,46 грн + 150831,24 грн + 2740,50 грн + 650000,00 грн + 26742,24 грн + 28261,45 грн + 535715,27 грн + 1602,33 грн + 4962,68 грн + 2068,85 грн + 1060248,00 грн + 72037,05 грн + 114336,71 грн + 32328,39 грн + 8599,25 грн + 3835,92 грн + 1001,10 грн + 1056,00 грн + 3960,00 грн + 3601,04 грн + 5731,52 грн + 676,25 грн + 135274,01 грн + 88796,31 грн + 3883,44 грн + 6202,83 грн + 335,70 грн + 1403,01 грн + 1061,60 грн + 156962,47 грн + 15855,47 грн + 6267,39 грн + 2827,09 грн + 35661,23 грн + 5812,18 грн + 480,30 грн + 102974,08 грн + 137968,41 грн + 34530,53 грн + 4113,93 грн + 2781,12 грн)).

У постановах від 10 серпня 2023 року у справі № 160/1998/19, від 21 травня 2020 року у справі № 824/257/18-а, від 03 вересня 2019 року у справі № 806/2049/18, від 26 грудня 2018 року у справі № 2а/0370/3780/11, від 23 жовтня 2018 року у справі № 808/3458/16 Верховний Суд вказував, що суми грошових зобов`язань, штрафних (фінансових) санкцій, боргу (недоїмки), яких стосуються позовні вимоги, визначені позивачу за конкретними окремими підставами, які відображені в акті перевірки, а при вирішенні відповідного спору суд не позбавлений можливості скасувати рішення суб`єкта владних повноважень у частині та, за встановлення у судовому процесі об`єкту оподаткування та його вартісного вираження, не позбавлений можливості виділити із загального обсягу грошових зобов`язань суму, яка збільшена правомірно. Такі дії суду не є підміною повноважень контролюючого органу, а є способом відновлення порушених прав, інтересів та справедливості в цілому, що відповідає повноваженням адміністративного суду.

Відтак, беручи до уваги встановлені за результатами дослідження наявних у даній адміністративній справі доказів обставини, колегія суддів дійшла висновку про наявність правових підстав для задоволення адміністративного позову частково та визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 28 листопада 2022 року № 340410411 в частині застосування до Позивача штрафних санкцій у розмірі 2 282 050,58 грн (8 970 983,50 грн - 6 728 932,92 грн).

Позивачем в додаткових поясненнях наголошено, що підставами для звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних є відсутність вини суб`єкта господарювання - ТОВ «АЛК БУД».

Колегія суддів звертає увагу, що відповідно до пунктів 109.1, 109.2 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

Загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень визначені статтею 112 ПК України.

Згідно з пунктом 112.1 статті 112 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

За змістом пункту 112.2 статті 112 ПК України особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Позивачем, в позовній заяві, у відзиві на апеляційну скаргу Відповідача, так і у додаткових поясненнях, було зазначено, що Товариство з незалежних від нього причин було позбавлене можливості своєчасно, у встановлений законом строк, здійснити реєстрацію податкових накладних, складених ним впродовж листопада-грудня 2021 року, а також 22 лютого 2022 року, у зв`язку з прийняттям Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 08 грудня 2021 року № 218801.

Після того, як Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛК БУД» декілька разів було подано до Комісії регіонального рівня пояснення та документи з метою «зняття ознаки ризиковості», 30 серпня 2022 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, після одержання вчергове від ТОВ «АЛК БУД» податкової інформації та копій відповідних документів від 19.08.2022 року, було, врешті-решт, прийняте Рішення № 250303 про невідповідність платника податків критеріям ризиковості платника податку.

На наступний день, а саме 31 серпня 2022 року, Позивачу вдалось зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, що були складені ним в листопаді-грудні 2021 року, а також 22 лютого 2022 року.

Проте, колегія суддів звертає увагу, що механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних регламентовано Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246).

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України «Про електронні довірчі послуги», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з п. 11 Порядку № 1246 після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

Відповідно до п.п. 13, 14 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття (пункт 15 Порядку № 1246).

З аналізу наведених норм вбачається, що після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем.

При цьому наведені нормативні положення дають підстави для висновку, що в процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до ЄРПН є дві окремі стадії: 1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування); 2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до ЄРПН.

Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій та/або бездіяльності, а друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДПС, та/або безпосередніх дій працівників ДПС, на яку (які) платник податку не має впливу.

Верховний Суд у постановах від 23 липня 2019 року у справі № 620/3609/18, від 14 серпня 2018 року у справі № 803/1583/17, від 30 січня 2018 року у справі № 815/2745/17, від 02 липня 2019 року у справі № 2340/3802/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 1640/3125/18 дійшов висновку, що вчинення платником податків всіх залежних від нього дій для своєчасної реєстрації податкової накладної, яка не відбулась внаслідок протиправної поведінки суб`єкта владних повноважень, від якого залежало забезпечення можливості належним чином виконати цей обов`язок, унеможливлює притягнення такого платника податків до відповідальності.

Також, Верховний Суд у постанові від 22 листопада 2021 року у справі № 160/10558/19 дійшов висновку, що при розгляді справ про застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних принциповим є не дата фактичного надходження податкових накладних до ЄРПН, а дата їх відправлення, виходячи з технічного способу реєстрації.

Проте, будь-які докази вчинення платником податків (ТОВ «АЛК БУД») всіх залежних від нього дій для своєчасної реєстрації податкових накладних, від якого залежало забезпечення можливості належним чином виконати цей обов`язок, для унеможливлення притягнення такого Товариства до відповідальності, в матеріалах даної адміністративної справи відсутні, та Позивачем надано не було.

Таким чином, в межах даної адміністративної справи колегією суддів не встановлено неможливість своєчасного виконання Позивачем свого податкового обов`язку щодо складання на дату виникнення податкових зобов`язань податкових накладних за період листопад-грудень 2021 року, лютий 2022 року, та їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З огляду на вказане вище, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення адміністративного позову частково.

Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписи п. п. 1, 4 ч. 1 ст. 317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Розглянувши доводи Головного управління ДПС у м. Києві, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено при неповному з`ясуванні обставин справи та з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційна скарга підлягає задоволенню частково, рішення суду першої інстанції скасуванню, ухваленню нового судового рішення про задоволення адміністративного позову частково.

Керуючись ст. ст. 229, 241, 242, 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - задовольнити частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 01 лютого 2024 року - скасувати.

Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛК БУД» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 28 листопада 2022 року № 340410411 про нарахування Товариству з обмеженою відповідальністю «АЛК БУД» фінансових санкцій у вигляді штрафу у сумі 2 282 050 (два мільйони двісті вісімдесят дві тисячі п`ятдесят) гривень 58 копійок.

В іншій частині адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛК БУД» - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий-суддя: В.П. Мельничук

Судді: Н.П. Бужак

Є.І. Мєзєнцев

Повний текст складено 15.07.2025 року.