Справа № 280/1629/20
Суддя: Шальєва В.А.
Дата ухвалення: 2025-07-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

09 липня 2025 року м. Дніпросправа № 280/1629/20

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Шальєвої В.А.

суддів: Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,

секретар Корсун Ю.В.

за участі представника позивача Безрукової С.О. (в режимі відеоконференцзв`язку)

представника відповідача Міщенко О.В. (в режимі відеоконференцзв`язку),

розглянувши у відкритому с удовому засіданні у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20 березня 2025 року (суддя Сіпака А.В., повне судове рішення складено 27 березня 2025 року) в справі № 280/1629/20 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ПМК-21» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПМК-21» звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі ГУ ДПС) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11 жовтня 2020 року:

№002440507 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у загальному розмірі 910 797,00 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 607 198,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 303 590,00 грн,

№002450507 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 1 011 996,00 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 674 664,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 337 332,00 грн,

№002460507 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за листопад 2018 року на суму 3 790 грн.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 20 березня 2025 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області №002440507 від 11.10.2019.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області №002450507 від 11.10.2019.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області №002460507 від 11.10.2019.

В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Апеляційна скарга містить виклад обставин справи, який повторює зміст акту перевірки, висновки якого ґрунтуються на відсутності факту реальності здійснення позивачем господарських операцій з ТОВ «Буд Мережа» внаслідок відсутності у контрагента позивача необхідних умов для здійснення господарської діяльності, трудових ресурсів, наявність кримінальних проваджень, в яких фігурують контрагенти позивач.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін.

В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.

Представник позивача в судовому засіданні просив в задоволенні апеляційної скарги відмовити.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача та представника позивача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить до висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що у період з 02.07.2019 року по?08.07.2019 року?(включно) співробітниками ГУ ДПС у Запорізькій області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ ПМК-21 (), за результатами якої складено акт перевірки від № 433/08-01-14-07/35980070 від 15.07.2019 року.

Відповідно до висновків акту перевірки від № 433/08-01-14-07/35980070 від 15.07.2019 року перевіркою встановлено порушення позивачем за період з 01.05.2019 по 31.12.2020 по взаємовідносинах з контрагентами-постачальниками ТОВ Буд Мережа () у листопаді-грудні 2018 року - показників декларації з податку на додану вартість та за 2018 рік - фінансової звітності з їх відображення? ?у декларації з податку на прибуток підприємства, вимог п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1 п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в було здійснене заниження податку на прибуток всього на суму 607198 грн. за податковий період 2018 рік та занижено податок на додану вартість на загальну суму 674664 грн, та встановлено завищення від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 3790 грн. за листопад 2018 року.

На підставі висновків акту перевірки № 433/08-01-14-07/35980070 контролюючим органом прийнято податкові повідомлення рішення:

від 11.10.2019 року за №002440507, яким, збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств? ?на загальну суму 910797,00грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням 607198,00 грн. та 303 599,00 грн. за штрафними санкціями;

від 11.10.2019 року за №002450507, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість? на загальну суму 1011996,00 грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням 674664,00 грн. та 337 332,00 грн. за штрафними санкціями;

від 11.10.2019 року за №002460507, яким позивачу нарахована сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду - 3790,00грн.

Судом першої інстанції також встановлено, що між?ТОВ ПМК-21 - підрядник та ТОВ Буд Мережа - субпідрядник укладено декілька договорів, а саме: договір підряду в капітальному будівництві №20 від 24.07.2018 рік, договір підряду в капітальному будівництві №21 від 24.07.2018 рік, договір підряду в капітальному будівництві №30 від 10.10.2018 рік.

На підтвердження виконання умов договорів до матеріалів адміністративної справи надано довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати, акти прийняття виконаних будівельних робіт, підсумкові відомості ресурсів, податкові накладні, видаткові накладні, виписки по особовому рахунку.

Укладання договору №20 від 24.07.2018 року з ТОВ Буд Мережа обумовлено наявністю власних зобов`язань по договору підряду в капітальному будівництві №10-18 від 30.05.2018 року укладеного між ТОВ ПМК-21 та? Департаментом житлово-комунального господарства та будівництва Запорізької обласної державної адміністрації.

Укладання договору №21 від 24.07.2018 року з ТОВ Буд Мережа було обумовлено наявністю власних зобов`язань по договору підряду в капітальному будівництві №13-18 від 04.06.2018 року укладеного між ТОВ ПМК-21 та? Департаментом житлово-комунального господарства та будівництва Запорізької обласної державної адміністрації.

Укладання договору?№30 від 10.10.2018 року послуги? використані при виконанні договору підряду в капітальному будівництві №40-18 від 10.10.2018 року укладеного між ТОВ ПМК-21 та ?Департаментом житлово-комунального господарства та будівництва Запорізької обласної державної адміністрації.

На підтвердження виконання умов вищевказаних договорів позивачем до матеріалів справи надано довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати, акти приймання виконаних будівельних робіт, підсумкові відомості ресурсів, податкові накладні, видаткові накладні, виписки по особовому рахунку.

Суд першої інстанції зазначив, що надані до матеріалів справі первинні документи бухгалтерського обліку мають необхідні реквізити та у повній мірі відображають зміст проведених господарських операцій, що свідчить про наявність підстав для формування показників податкової звітності на підстави таких документів.

Зазначені обставини вказують на наявність у позивача ділової мети.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що в результаті господарських операцій з ТОВ Буд Мережа?у позивача відбулись зміни в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі, що спростовує висновки контролюючого органу про неотримання послуг/послуг від ТОВ Буд Мережа.

Контролюючим органом також не надано до матеріалів справи доказів на підтвердження визнання в судовому порядку угод між позивачем та ТОВ Буд Мережа недійсними.

Зазначені обставини стали підставою для задоволення позову.

Здійснюючи апеляційний перегляд справи в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд визнає приведений висновок обґрунтованим, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що ГУ ДПС проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ «ПМК-21», за результатами якої складено акт від 15 липня 2019 року №433/08-01-14-07/35980070, відповідно до висновків якого перевіркою встановлено порушення позивачем:

пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на прибуток на 607 198 грн за 2018 рік;

п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на додану вартість на 674 664 грн та завищено від`ємне значення з податку на додану вартість на 3 790 грн у листопаді 2018 року.

На підставі приведеного акту перевірки ГУ ДПС 11 жовтня 2020 року прийняті податкові повідомлення-рішення:

№002440507 про збільшення ТОВ «ПМК-21» суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у загальному розмірі 910 797,00 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 607 198,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 303 590,00 грн,

№002450507 про збільшення ТОВ «ПМК-21» суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 1 011 996,00 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 674 664,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 337 332,00 грн,

№002460507 про зменшення ТОВ «ПМК-21» розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за листопад 2018 року на суму 3 790 грн.

Підставою збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість, а також зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість є висновок контролюючого органу про нереальність господарських операцій з придбання позивачем у ТОВ «Буд Мережа» робіт за договорам підряду.

Судом встановлено, що між ТОВ «ПМК-21» як генпідрядником та «Буд Мережа» як субпідрядником укладені договори підряду:

1) № 20 від 24 липня 2018 року про надання послуг з будівництва водопроводу по вул. Кірова, 50 років Жовтня, с. Приморське, Василівський район, Запорізька область;

2) № 21 від 24 липня 2018 року про надання послуг з реконструкції системи водопостачання вулиць Центральної та Зарічної у с. Володимирівка Приморського району Запорізької області;

3) № 30 від 10 жовтня 2018 року про надання послуг з будівництва артезіанської свердловини в с. Солодка Балка з облаштуванням водогону для підключення сіл Солодка Балка та Ільченкове Токмацького району Запорізької області.

Договори підряду укладені ТОВ «ПМК-21» з ТОВ «Буд Мережа» на виконання договорів підряду, укладених з Департаментом з управління житлово-комунального господарства та будівництва Запорізької обласної державної адміністрації:

1) № 10-18 від 30 травня 2018 року по об`єкту: «Будівництва водопроводу по вул. Кірова, 50 років Жовтня с. Приморське Василівського району Запорізької області»;

2) № 13-18 від 04 червня 2018 року по об`єкту «Реконструкція системи водопостачання вулиць Центральної та Зарічної с. Володимирівка Приморського району Запорізької області»;

3) № 40-18 від 10 жовтня 2018 року по об`єкту «Будівництво артезіанської свердловини в с. Солодка Балка з облаштуванням водогону для підключення сіл Солодка Балка та Ільченкове Токмацького району Запорізької області».

Позивач підтверджує виконання ТОВ «Буд Мережа» робіт за договором № 20 від 24 липня 2018 року довідкою про вартість виконаних будівельних робіт за листопад 2018 року від 09 листопада 2018 року, актом б/н приймання виконаних будівельних робіт за листопад 2018 року, підписаний 09 листопада 2018 року, на суму 1 195 254,26 грн.

Фактичне виконання ТОВ «Буд Мережа» робіт за договором № 21 від 24 липня 2018 року підтверджено довідкою про вартість виконаних будівельних робіт за грудень 2018 року від 18 грудня 2018 року, акт б/н приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2018 року, підписаний 18 грудня 2018 року, на суму 1 571 872,50 грн.

Фактичне виконання ТОВ «Буд Мережа» робіт за договором № 30 від 10 жовтня 2018 року доводиться довідкою про вартість виконаних будівельних робіт за грудень 2018 від 22 грудня 2018 року, актом б/н приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2018 року, підписаний 22 грудня 2018 року, на суму 1 043 395,88 грн, актом б/н приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2018 року, підписаний 22 грудня 2018 року, на суму 260 678,34 грн, актом б/н приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2018 року, підписаний 22 грудня 2018 року, на суму 33 413,58 грн, актом б/н приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2018 року, підписаний 22 грудня 2018 року, на суму 583 666,82 грн, разом 1 921 154,62 грн.

Позивачем оплачені придбані роботи, придбанні позивачем у ТОВ «Буд Мережа» роботи оприбутковані у бухгалтерському обліку позивача.

За результатами господарських операцій ТОВ «Буд Мережа» виписано податкові накладні, які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі ПК України) в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України 31 грудня 1999 року № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248 (далі П(С)БО 16, застосовується судом в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пунктів 5-7 П(С)БО 16 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Згідно з пунктом 9 П(С)БО 16 не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.

Пунктом 6 П(С)БО 16 передбачено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Тобто, підставою для відображення (нарахування) витрат в бухгалтерському обліку є факт понесення таких витрат, що виражається у зменшенні активів або збільшенні зобов`язань.

Позивачем як в ході податкової перевірки, так й ході судового розгляду справи, належним чином оформленими первинними документами підтверджено фактичне придбання робіт (послуг), їх кількість та вартість.

Пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, (далі П(С)БО 15) встановлено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Критерії визнання доходу, наведені в цьому положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Згідно з пунктом 8 П(С)БО 15 дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:

покупцеві передані ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);

підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;

є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, (далі Положення № 88) забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Пунктом 2.4 Положення № 88 визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа.

Згідно з визначенням, наведеним у статті 1 Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV), первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію.

Статтею 9 Закону № 996-XIV встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне виконання спірних господарських операцій, повністю відтворюють зміст господарських операцій, містять інформацію щодо фактично здійснених господарських операцій, їх обсягів та вартості. Зокрема, наявні в матеріалах справи первинні документи підтверджують фактичне отримання позивачем робіт (послуг), оприбуткування придбаних товарів в бухгалтерському обліку та використання у власній господарській діяльності.

Наявні в матеріалах справи платіжні документи також підтверджують оплату ТОВ «ПМК-21» придбаних робіт (послуг) в повному обсязі.

Таким чином, у ТОВ «ПМК-21» внаслідок придбання робіт (послуг) виникли грошові зобов`язання перед постачальником, що потягло за собою зменшення активів внаслідок оплати цих робіт (послуг), проте внаслідок виконання робіт за договорами генерального підряду позивачем отримана оплата за виконані роботи, що, в свою чергу, потягло за собою збільшення активів.

За таких обставин суд визнає необґрунтованими доводи контролюючого органу про недоведеність фактичного здійснення спірних господарських операцій.

Оскільки суд вище дійшов до висновку про доведеність фактичного здійснення спірних господарських операцій, є цілком правомірним формування позивачем фінансового результату до оподаткування податком прибуток за наслідками цих господарських операцій, тому суд погоджує висновок суду першої інстанції про правильність формування позивачем від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток та недоведеність заниження позивачем податку на прибуток за спірними господарськими операціями.

Відповідно, є протиправним та обґрунтовано скасовано судом першої інстанції податкове повідомлення-рішення від 11 жовтня 2020 року №002440507 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у загальному розмірі 910 797,00 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 607 198,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 303 590,00 грн.

Стосовно висновку контролюючого органу про заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість суд зазначає наступне.

По-перше, правомірність формування позивачем складу витрат та доходу обумовлює правомірність формування позивачем показників звітності з податку на додану вартість за тими самими господарським операціям.

По-друге, контрагентами позивача виписано на адресу ТОВ «ПМК-21» податкові накладні за результатами зазначених господарських операцій, які зареєстровані в ЄРПН.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначається статтею 200 Податкового кодексу України (далі ПК України).

Пунктом 200.1 статті 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

За приписами пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 Податкового кодексу України.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 цього кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За положеннями пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначається порядок складання та реєстрації податкової накладної.

Видача позивачу належним чином оформлених податкових накладних контрагентами не є спірним питанням. Також не є спірним питанням факт реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Отримавши податкову накладну, покупець набув право на включення суми податку, вказаної в цій накладній, до складу податкового кредиту.

В цьому випадку суми податку на додану вартість, які підлягали сплаті у зв`язку з придбанням товарів, підтверджені податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, а тому такі суми підлягають включенню до складу податкового кредиту.

Відповідно, є цілком обґрунтованим висновок суду першої інстанції про правомірність віднесення позивачем до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених ТОВ «ПМК-21» у складі вартості оплати придбаних робіт за приведеними вище господарськими операціями, та, відповідно, про протиправність збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість та зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість.

Апелянт, заперечуючи реальність господарських операцій, вказує на відсутність факту отримання доходу та збитковість цих господарських операцій.

Разом з тим, ці доводи апелянта обґрунтовано відхилені судом першої інстанції, яким внаслідок дослідження спірних господарських операцій вказано про отримання позивачем економічного ефекту від спірних господарських операцій.

Апелянтом не приведено доводів у спростування приведених висновків суду першої інстанції, висновок про збитковість господарських операцій ґрунтується виключно на визначенні вартості будівельних робіт, що є цілком безпідставним, адже відповідачем не враховано умов договорів підряду та субпідряду.

Так, за умовами пункту 3.1 договору?№20 від 24 липня 2018 року ціна робіт визначається на основі?приблизного кошторису та складає 2 583 216,43 грн.

Пунктом 3.1 договору підряду?№10-18 від 30 травня 2018 року, на виконання зобов`язань за яким позивачем укладено договір з ТОВ «Буд Мережа», передбачено, що ціна робіт складає?2 650 000,00 грн.

Відповідно, різниця між вартістю робіт за договором підряду та договором субпідряду складає 66 783,57 грн.

Крім того, за положеннями пункту 6.2.19 договору №20 від 24 липня 2018 року субпідрядник зобов`язаний сплатити генпідряднику послуги в розмірі 3% від загальної вартості виконаних робіт, що складає 36 966,62 грн, що підтверджується довідкою про вартість виконаних будівельних робіт форми КБ-3.

При цьому фактично ціна договору із замовником склала 1 464 369,34 грн, ціна договору із субпідрядником склала 1 195 254,26 грн, різниця склала 269 115,08 грн.

За умовами пункту 3.1 договору? ?№21 від 24 липня 2018 року ціна робіт визначається на основі?приблизного кошторису та складає 1 411 861,85 грн.

Пунктом 3.1 договору №13-18 від 04 червня 2018 року, на виконання зобов`язань за яким позивачем укладено договір з ТОВ «Буд Мережа», передбачено, що ціна робіт складає 1 450 000,00 грн.

Відповідно, різниця між вартістю робіт за договором підряду та договором субпідряду складає 38 138,15 грн.

Крім того, за положеннями пункту 6.2.19 договору № 21 від 24 липня 2018 року субпідрядник зобов`язаний сплатити генпідряднику послуги в розмірі 3% від загальної вартості виконаних робіт, що складає 48 614,62 грн, що підтверджується довідкою про вартість виконаних будівельних робіт форми КБ-3.

При цьому фактично ціна договору с замовником склала 2 402 802,76 грн, ціна договору із субпідрядником склала 1 571 872,50 грн, різниця склала 830 930,26 грн.

За умовами пункту 3.1 договору?№ 30 від 10 жовтня 2018 року ціна робіт визначається на основі?приблизного (динамічного) кошторису та складає 2 221 655,78 грн.

Пунктом 3.1 договору №40-18 від 10 жовтня 2018 року, на виконання зобов`язань за яким позивачем укладено договір з ТОВ «Буд Мережа», передбачено, що ціна робіт на 2018 рік складає 2 279 431,20 грн.

Відповідно, різниця між вартістю робіт за договором підряду та договором субпідряду складає 57 775,42 грн.

Крім того, за положеннями пункту 4.9 договору №30 від 10 жовтня 2018 року субпідрядник зобов`язаний сплатити генпідряднику послуги в розмірі 0,5-0,7% від загальної вартості виконаних робіт, що складає 12 816,07 грн, що підтверджується довідкою про вартість виконаних будівельних робіт форми КБ-3.

При цьому фактично ціна договору із замовником склала 1 595 255,63 грн, ціна договору із субпідрядником склала 1?280 859,74 грн, різниця склала 314 395,89 грн.

Приведене спростовує висновок контролюючого органу про відсутність економічного ефекту для позивача за результатами спірних господарських операцій та, власне, про збитковість цих господарських операцій.

Доводи про ненадання позивачем у повному обсязі актів приймання виконаних будівельних робіт, укладених з Департаментом з управління житлово-комунального господарства та будівництва Запорізької обласної державної адміністрації за № 1, № 2, № 3, № 4, що перешкоджає встановити повну вартість виконаних робіт генпідрядником, суд також відхиляє, позаяк не надання у повному обсязі актів приймання виконаних будівельних робіт обумовлено вилученням документів.

При цьому суд зауважує, що судом першої інстанції вчинено усі залежні від нього дії задля витребування таких доказів.

Позиція апелянта стосовно відсутності у контрагента позивача необхідних умов для здійснення відповідної діяльності ґрунтується на тому, що контрагент позивача ТОВ «Буд Мережа» не має необхідних матеріальних та трудових ресурсів для здійснення відповідної діяльності, зокрема, у підприємства відсутні об`єкти нерухомого майна; кількість працюючих осіб становить у листопаді 2018 року 42 особи, у грудні 2018 року 37 осіб, а з урахуванням факту, що крім робіт, які виконувалися «Буд Мережа» для ТОВ «ПМК-21», в ЄРПН зареєстровано податкові накладні на виконання будівельно-монтажних та ремонтних роботи в листопаді - грудні 2018 року іншим замовникам України (Дніпропетровська, Кіровоградська, Донецька, Харківська, Київська області) всього на загальну суму понад 136,4 млн. грн, у ТОВ «Буд Мережа» відсутній достатній трудовий ресурс для виконання зазначеного обсягу робіт; відсутність у ТОВ «Буд Мережа» основних засобів, непідтвердження придбання ТОВ «Буд Мережа» послуг спецтехніки та вантажного транспорту у ТОВ «Форсаж Стайл Компані», про використання яких зазначено у актах виконаних робіт.

Саме ці обставини, на думку апелянта, ставлять під сумнів виконання будівельних робіт саме ТОВ «Буд Мережа».

Разом з тим, відповідачем приведені обставини не доведені належними доказами, а ймовірні порушення з боку контрагента позивача не можуть впливати на права та обов`язки добросовісного платника податків, такий платник податків не може нести відповідальність за невиконання контрагентами податкових зобов`язань.

Аналогічний за змістом висновок висловлений Верховним Судом у постанові від 08 листопада 2022 року у справі №640/25325/19, від 19 березня 2019 року у справі №826/9534/17 та від 26 лютого 2019 року у справі №826/1536/1, від 13 січня 2021 року у справі №826/16023/16.

Тобто за порушення правил оподаткування має відповідати особа, яка допустила порушення, а добросовісний платник податків не може відповідати за порушення, допущені іншим платником.

Крім того, відсутність у контрагента позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договором цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу), на що неодноразово звертав увагу Верховний Суд у постановах від 02 липня 2020 року у справі №814/1792/17, від 21 березня 2023 року у справі №280/1010/19.

Суд звертає увагу, що будь-яких належних доказів на підтвердження нереальності господарських операцій позивача з ТОВ «Буд Мережа» контролюючим органом в порушення вимог частини другої статті 77 КАС України суду не надано, тобто фактично не підтверджено висновки акту податкової перевірки, що стали підставою для висновку про завищення позивачем суми грошового зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість.

Також апелянт вказує, що ТОВ «Буд Мережа» є фігурантом кримінального провадження від 11 жовтня 2018 року №0000006, відкритого за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 1 ст. 205, ч. 3 ст. 212 КК України як підприємство з ознаками фіктивності.

Проте в розглядуваному випадку відсутній вирок, що набрав законної сили, а сам по собі факт відкриття кримінального провадження не має правового значення та жодним чином не стосується предмету доказування в цій справі, тому факт відкриття кримінальних проваджень за умови відсутності відповідного процесуального рішення (вироку), яким встановлена вина певних осіб у вчиненні кримінального правопорушення, не може бути підставою для висновку про відсутність фактичного здійснення господарських операцій.

В цьому випадку за наслідками детального та ґрунтовного дослідження первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами податкового обліку, суд дійшов висновку, що первинні документи, досліджені в ході судового розгляду та долучені до матеріалів справи, складені за результатом фактично проведених господарських операцій між позивачем та його контрагентом з дотриманням положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», містять достатні дані про зміст господарських операцій, їх учасників та підтверджують реальність здійснення таких операцій, а відтак позивачем правомірно сформовано дані податкового обліку за такими господарськими операціями.

ГУ ДПС не наведено доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Не подано відповідачем і належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або фіктивності його постачальника, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем спірних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Судом першої інстанції досліджено та проаналізовано зміст операцій та первинні документи на підтвердження використання придбаних робіт (послуг) у господарській діяльності позивача.

При цьому в ході розгляду справи доведено, що придбані роботи (послуги) використані позивачем у власній господарській діяльності, а саме на виконання договорів підряду, укладених ТОВ «ПМК-21» з Департаментом з управління житлово-комунального господарства та будівництва Запорізької обласної державної адміністрації, що свідчить про наявність у ТОВ «ПМК-21» конкретної ділової мети та отримання економічного ефекту від його діяльності - прибутку.

Відповідно до сталої та послідовної практики Верховного Суду норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.

За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 02 грудня 2019 року у справі № 826/13060/18.

Підсумовуючи викладене, суд погоджує висновок суду першої інстанції про необґрунтованість висновків контролюючого органу про нереальність досліджених господарських операцій та, відповідно, про протиправність оскаржених позивачем податкових повідомлень-рішень.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20 березня 2025 року в справі №280/1629/20 залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20 березня 2025 року в справі №280/1629/20 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ПМК-21» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати ухвалення 09 липня 2025 року та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 14 липня 2025 року.

Суддя-доповідач В.А. Шальєва

суддя С.М. Іванов

суддя В.Є. Чередниченко