Справа № 320/24040/24
Суддя: Бєлова Людмила Василівна
Дата ухвалення: 2025-07-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 липня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого: Бєлової Л.В.,

суддів: Аліменка В.О., Кучми А.Ю.,

за участю секретаря судового засідання: Керімова К.Е.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Києві апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АВ Фармація" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У травні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «АВ Фармація» (далі - ТОВ «АВ Фармація», позивач, платник, товариство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач, контролюючий орган, податковий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25 квітня 2024 року № 337790411.

Київський окружний адміністративний суд рішенням від 05 вересня 2024 року позов задовольнив.

Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 04 грудня 2024 року скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нове рішення, яким відмовив у задоволенні позову.

Верховний Суд постановою від 25 квітня 2025 року скасував постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2024 року, а справу направив на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Підставою для скасування постанови суду апеляційної інстанції стало те, що суд необґрунтовано визнав неповажними підстави неявки в судове засідання представника товариства та розглянув справу без участі такого представника, чим порушив право платника на доступ до суду.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 травня 2025 року справу № 320/24040/24 прийнято до провадження судді - доповідача Бєлової Л.В. та призначено справу до апеляційного розгляду в судове засідання на 25 червня 2025 року.

Відповідач у апеляційній скарзі просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме: з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року. Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

Апелянт зауважує, що до 08 лютого 2023 року граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН визначались пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а з 08 лютого 2023 року граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН визначаються пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України у редакції Закону №2876-ІХ.

Апелянт наголошує, що ним встановлено порушення позивачем граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних, за період лютий 2020 року, 2021 - 2022 роки та січень 2024 року.

Апелянт зазначає, що позиція суду першої інстанції суперечить позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить відмовити в її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

Позивач наголошує, що на час складення ним податкових накладних (2020 - 2023 роки) та граничного строку реєстрації таких були чинними положення законодавства, які передбачали, що з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не будуть застосовуватися санкції за не реєстрацію (несвоєчасну реєстрацію) податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН. А позиція відповідача про те, що всі платники податків, які зареєстрували після 26 травня 2022 року податкові накладні, складені до 31 січня 2022 року, підлягають відповідальності, не враховує динамічність податкового законодавства, що приймалось у той час. Відповідач також не враховує відсутності об`єктивної можливості у платників податків зареєструвати відповідні податкові накладні без застосування штрафних санкцій.

Позивач зауважує, що держава не створила такого правового регулювання і фактичних умов, за яких позивач міг завчасно передбачити відповідні наслідки своєї поведінки щодо не реєстрації до 26 травня 2022 року в ЄРПН податкових накладних, складених за обставинами цієї справи протягом липня-серпня 2021 року.

Позивач додатково наполягає на тому, що законодавець не створив умов, за яких позивач міг у розумні строки зареєструвати податкові накладні, про які йдеться в цій справі, за попередньо передбаченого підходу безумовного звільнення від відповідальності до завершення дії карантину.

Крім того, позивач зазначає про необґрунтовані пояснення представника відповідача, щодо можливості вибирати податкові накладні за уже перевіряємий період, що не відповідає положенням статті 76 Податкового кодексу України. Так, Головним управлінням ДПС у м. Києві повторно проведено камеральну перевірку за податковими зобов`язаннями, що виникли в період з 31 грудня 2019 року по 31 грудня 2023 року, що не передбачено Податковим кодексом України та суперечить статті 19 та 61 Конституції України.

Також зазначає, що при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідачем не враховано положення пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, що призвело до нарахування штрафних санкцій у завищеному розмірі.

16 червня 2025 року (після направлення справи на новий розгляд) до суду апеляційної інстанції надійшли додаткові письмові пояснення позивача, в яких він зазначає, що відповідачем не розмежовано в Розрахунку штрафу реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування, відповідно, відповідачем неправильно застосовано штраф за несвоєчасне внесення до ЄРПН 1199 розрахунків коригування. Позивач зазначає, що строки реєстрації розрахунків коригування обраховуються інакше ніж податкові накладні та вказані в п. 201.10 статті 201 (загальні) та в п. 89 пд 2 р. ХХ (під час воєнного стану) ПКУ. Зокрема, продавець має реєструвати РК протягом 15 (загальний) та 18 (для військово часу) днів з моменту отримання розрахунків коригування покупцем. Тож, на думку позивача, первинною датою для обрахунку строку є дата отримання розрахунків коригування, а не дата їх складання продавцем, як на це вказує відповідач.

Також апелянт зазначає, що відповідачем не розмежовано в Розрахунку штрафу податкових накладних та розрахунків коригування, відповідно, відповідачем неправильно застосовано штраф за несвоєчасне внесення до ЄРПН понад 556 ПН (що складає понад 25% від загальної кількості проаналізованих ПН/РК), при цьому відповідачем вказано, що для граничного строку реєстрації податкових накладних застосовуються граничний строк до 14.07.2022. Однак, відповідно до пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України останнім днем реєстрації є саме 15 липня 2022.

Крім того, апелянт зазначає, що відповідачем повторно проведено камеральну перевірку за податковими зобов`язаннями, що виникли в період з 2020 по 31.12.2022, та двічі притягнуто до відповідальності за одне й теж саме порушення за відповідними податковими накладними, що суперечить не передбачено ПКУ та суперечить ст. 19 та ст. 61 Конституції України.

25 червня 2025 року у судовому засіданні оголошено перерву до 09 липня 2025 року.

У судовому засіданні представник відповідача - Малихіна Аліна Андріївна підтримала доводи апеляційної скарги, просила її задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити. У своїх поясненнях представник відповідача підтримав доводи викладені у апеляційній скарзі.

У свою чергу, представник позивача - Крилевець Євгеній Сергійович заперечив проти доводів апелянта та просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, апеляційну скаргу без задоволення. У своїх поясненнях представник позивача підтримав доводи викладені, зокрема, у відзиві на апеляційну скаргу.

Заслухавши у відкритому судовому засіданні суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та інших заяв по суті справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДПС у м. Києві на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ Податкового кодексу України у порядку, визначеному пунктом 76.3 статті 76 Податкового кодексу України, проведено камеральну перевірку дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних підприємством ТОВ «АВ ФАРМАЦІЯ» ().

За результатами перевірки складено Акт від 04 квітня 2024 року №28452/Ж5/26-15-04-11-03/39478485 про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних підприємством ТОВ «АВ ФАРМАЦІЯ» () за період з 31 грудня 2019 року по 31 грудня 2023 року.

Відповідно до висновків вказаного Акту перевірки відповідачем встановлено порушення граничних строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, визначених пунктом 201.10 статті 201, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

На підставі висновків Акту перевірки від 04 квітня 2024 року №28452/5/26-15-04-11-03/39478485 Головним управління ДПС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення від 25 квітня 2024 року №337790411, яким до позивача застосовано штраф у сумі 14 983 268,50 грн (чотирнадцять мільйонів дев`ятсот вісімдесят три тисячі двісті шістдесят вісім гривень п`ятдесят копійок).

Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 25 квітня 2024 року №337790411 протиправним та необґрунтованим, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.

Суд першої інстанції, адміністративний позов задовольнив та зазначив, що законодавець не створив умов, за яких позивач міг у розумні строки зареєструвати податкові накладні, про які йдеться в цій справі, за попередньо передбаченого підходу безумовного звільнення від відповідальності до завершення дії карантину. Визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за не своєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27 травня 2022 року дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань. При цьому всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період - до 15 липня 2022 року.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку, що штрафні санкції на підставі оскаржуваного податкового повідомлення-рішення накладені протиправно.

Також суд звернув увагу, що податкові накладні від 18.09.2022 №81, №82 та від 30.09.2022 №177 вже були предметом камеральної перевірки щодо дотримання порядку їх реєстрації відповідно до Акту від 08.02.2024 №9681/Ж5/26-15-04-11-03/39478485, на підставі висновків якого складено податкове повідомлення-рішення від 18.03.2024 №205740411. З аналізу Акту перевірки від 04.04.2024 №28452/5/26-15-04-11-03/39478485 та Акту від 08.02.2024 №9681/Ж5/26-15-04-11-03/39478485 вбачається, що позивача двічі притягнуто до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних від 18.09.2022 №81, №82 та від 30.09.2022 №177. Під час розгляду справи відповідачем вказані обставини не були спростовані, тому зазначені в Акті перевірки висновки, на підставі яких прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення є необґрунтованими та безпідставними.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їхні права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їхніх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).

Пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Указаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)") підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 07 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Цим Законом підрозділ 10 розділу XX Податкового кодексу України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

На підставі підпунктів 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом від 24 березня 2022 року № 2142-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, а саме: слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

27 травня 2022 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У цьому Законі підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

З набуттям чинності Законом № 2260-IX встановлене підпунктом 69.1 пункту 69 Перехідних положень Податкового кодексу України звільнення від відповідальності стало залежним від доведення, у визначеному законодавством порядку, можливості або неможливості платником виконання свого обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин колегія суддів зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

У той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.

Як вбачається з розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, який є додатком до податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 25 квітня 2024 року №337790411, спірні податкові накладні виписані позивачем у наступні періоди: 10.02.2020 (а.с.13, т.1), 19.01.2021 - 29.09.2022 (а.с.13-34, т.1), 19.01.2024 (а.с.34, т. 1).

Реєстрація даних накладних здійснена позивачем у періоди: 05.03.2020, 23.12.2022-20.06.2023, 19.02.2024.

З наведеного вбачається, що одна податкова накладна №227923 від 10.02.2020 (а.с.13, т.1) несвоєчасно зареєстрована позивачем (05.03.2020) до «ковідного» мораторію; накладні за періоди з 19.01.2021 - 29.09.2022 (а.с.13-34, т.1) зареєстровані протягом 11.07.2022-20.06.2023; одна податкова накладна №32936 від 19.01.2024 зареєстрована 19.02.2024 - тобто після скасування «ковідного» мораторію (27 травня 2022 року).

Колегія суддів зауважує, що частина податкових накладних (а.с.22, 23 зі зворотом, 29 на звороті, т. 1), які складені на початку червня 2022 року, зареєстрована позивачем 11.07.2022, тобто з порушенням визначеного законом строку. На такі податкові накладні не застосовуються положення ПК України, які передбачають реєстрацію складених податкових накладних до 15 липня 2022 року, оскільки вони складені поза межами періоду з 01 лютого по 31 травня 2022 року.

Інші податкові накладні, які виписані у період з 19.01.2021 - 29.09.2022, також зареєстровані з порушенням строку, у тому числі податкові накладні, які складені у період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, зареєстровані поза межами 15 липня 2022 року.

Отже, позивач допустив порушення податкового законодавства щодо несвоєчасної реєстрації зазначених податкових накладних.

Колегія суддів наголошує, що в період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН чітко регулюються нормами Податкового кодексу України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" цього кодексу.

Як слідує з системного аналізу норм Податкового кодексу України, з 27 травня 2022 року платники податків, які не зареєстрували в ЄРПН податкові накладні, складені з 1 лютого 2022 року до травня 2022 року (включно), отримали додатковий час для їх реєстрації в ЄРПН без застосування штрафних санкцій до 15 липня 2022 року, тобто близько 1,5 місяці.

Зважаючи на викладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27 травня 2022 року дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань.

У контексті наведеного колегія суддів зазначає наступне.

Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25 серпня 2022 року за № 967/38303, що набрав чинності 06 вересня 2022 року, затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента (далі - Порядок № 225).

Пунктом 4 розділу ІІ Порядку № 225 встановлено, що до платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких після дати набрання чинності цим Порядком з`явилася можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.

Натомість, в межах спірних правовідносин жодних доказів на підтвердження подання позивачем до контролюючого органу заяви про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції не надано.

У свою чергу, підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Податкового кодексу України визначено, що обставиною, що звільняє від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є: вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору).

Статтями 14 та 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» передбачено, що Торгово-промислова палата України: засвідчує форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили), а також торговельні та портові звичаї, прийняті в Україні, за зверненнями суб`єктів господарської діяльності та фізичних осіб. Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю. Сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) для суб`єктів малого підприємництва видається безкоштовно. Форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки,

З аналізу викладеного вбачається, що військова агресія Російської Федерації проти України з 24 лютого 2022 року є, дійсно, форс-мажорною обставиною (обставиною непереборної сили), що може вплинути на виконання суб`єктами господарювання своїх обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами та об`єктивно унеможливити виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), проте одного лише засвідчення настання форс-мажорної обставини на всій території України недостатньо для висновку про неможливість певного суб`єкта господарювання виконати перед державою та іншими суб`єктами господарювання своїх зобов`язань у зв`язку із настанням такої обставини. Саме сертифікат, що виданий певному суб`єкту господарювання за його зверненням, може підтвердити наявність причинно-наслідкового зв`язку між обставиною непереборної сили (форс-мажорною обставиною) та безпосереднім впливом такої обставини саме на цього суб`єкта господарювання і можливістю виконання ним свого обов`язку перед державою та/або іншими суб`єктами господарювання.

Натомість, позивач не подавав до відповідача сертифікат торгово-промислової палати про засвідчення форс-мажорних обставин.

При цьому, позивачем не надано документів, які підтверджують неможливість своєчасно здійснити плату реєстрацію спірних податкових накладних, з яких було б можливо встановити причинно-наслідковий зв`язок між обставиною непереборної сили (форс-мажорною обставиною), що сталася в результаті збройної агресії Російської Федерації, безпосереднім впливом такої обставини саме на позивача та можливістю виконання ним податкового обов`язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов`язку.

При цьому, альтернативою сертифікату торгово-промислової палати України є рішення органу ДПС про неможливість своєчасного виконання платником податків податкового обов`язку, визначеного Порядком № 225, яке стосовно позивача також не приймалося.

Отже, допустивши пропуск граничних строків реєстрації спірних податкових накладних на тривалий період, позивач жодних дій чи звернень до контролюючого органу не здійснив.

Надаючи оцінку твердженням позивача щодо неправильного розрахунку відповідачем суми штрафу в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні, апеляційним судом встановлено наступне.

Так, позивач наполягає на тому, що відповідач був зобов`язаний застосовувати пункт 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, за яким штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу), тобто положення пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, якими вказаний підрозділ було доповнено у зв`язку з прийняттям Закону № 2876-IX.

Позивач вважає, що при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідачем не враховано положення пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, що призвело до нарахування штрафних санкцій у завищеному розмірі.

Колегія суддів не погоджується з такими твердженнями позивача з огляду на наступне.

Відповідно до приписів частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Суд звертає увагу на рішення Конституційного Суду України у справі про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів від 09 лютого 1999 року №1-рп/99, у якому визначено, що "за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Конституція України, закріпивши частиною першою статті 58 положення щодо неприпустимості зворотної дії в часі законів та інших нормативно-правових актів, водночас передбачає їх зворотну дію в часі у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують юридичну відповідальність особи, що є загальновизнаним принципом права. Тобто щодо юридичної відповідальності застосовується новий закон чи інший нормативно-правовий акт, що пом`якшує або скасовує відповідальність особи за вчинене правопорушення під час дії нормативно-правового акта, яким визначались поняття правопорушення і відповідальність за нього."

Наведене не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути визначено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті. Тобто в нормативно-правовому акті, який пом`якшує або скасовує відповідальність юридичних осіб, має бути прямо зазначено про його зворотною дію в часі.

Водночас Закон № 2876-IX, яким підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України був доповнений пунктами 89 та 90, не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

Зазначення в пунктах 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України "Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні" не є та не може розцінюватись як пряма вказівка, що зазначені пункти мають зворотну дію в часі, тобто їх дія має поширюється на правовідносини, які виникли з 24 лютого 2022 року.

Вказівка про надання нормативно-правовому акту (чи його конкретному пункту, частині, статті) зворотної дії в часі має бути чіткою та однозначною.

Як правило, при наданні нормативно-правовому акту (чи його конкретному пункту, частині, статті) зворотної дії в часі вказується конкретна дата з якої правовідносини регулюються саме у визначений таким нормативно-правовим актом (пунктом, частиною, статтею) спосіб.

Отже, колегія суддів не погоджується з доводами позивача щодо можливості ретроспективного застосування положень пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є вчиненим з моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкових накладних, а строк затримки їх реєстрації впливає на визначення розміру штрафної санкції.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини щодо порушення строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (до внесення змін Законом № 2876-IX), є неможливим.

Отже, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 29 жовтня 2024 року у справі № 460/25523/23.

З огляду на встановлені вище періоди складення та реєстрації позивачем спірних податкових накладних, застосування відповідачем розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України лише стосовно реєстрації податкової накладної №32936 від 19.01.2024, зареєстрованої 19.02.2024, є правомірним.

Натомість доводи позивача про те, що відповідач неправомірно застосував розмір штрафу, що був встановлений на день реєстрації спірних податкових накладних (пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України), а не на день прийняття податкового повідомлення рішення (пунктами 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України) спростовуються наведеним вище.

При розгляді цієї справи судом враховано правові позиції Верховного Суду у постановах від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23, від 12 березня 2024 року у справі № 160/13661/23, від 11 квітня 2024 року у справі №380/14133/23, від 12 квітня 2024 року у справі № 620/9720/23, від 16 квітня 2024 року у справі № 460/21543/23, від 22 травня 2024 року у справі № 500/5361/23, від 21 серпня 2024 року у справі № 440/8796/23.

У контексті доводів позивача про те, що оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням до ТОВ «АВ ФАРМАЦІЯ» застосовано штрафні санкції за порушення реєстрації податкових накладних, з приводу яких вже було застосовано штрафні санкції, а саме: щодо податкових накладних: від 18.09.2022 №82; від 18.09.2022 №81; від 30.09.2022 №177, колегія суддів зазначає наступне.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що відповідно до Акту перевірки від 04.04.2024 №28452/5/26-15-04-11-03/39478485, на підставі висновків якого прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 25.04.2024 №337790411, контролюючим органом застосовано до ТОВ «АВ ФАРМАЦІЯ» штрафні санкції за порушення строків реєстрації податкових накладних, зокрема від 18.09.2022 №81 (штраф 51838,91 грн), №82 (штраф 19122,49 грн) та від 30.09.2022 №177 (штраф 76,32 грн) (а.с.58 зворот, т.1).

Однак, податкові накладні від 18.09.2022 №81 (штраф 51838,91 грн), №82 (штраф 19122,49 грн) та від 30.09.2022 №177 (штраф 76,32 грн) (а.с.67,69 т. 1) вже були предметом камеральної перевірки щодо дотримання порядку їх реєстрації відповідно до Акту від 08.02.2024 №9681/Ж5/26-15-04-11-03/39478485, на підставі висновків якого складено податкове повідомлення-рішення від 18.03.2024 №205740411.

З аналізу Акту перевірки від 04.04.2024 №28452/5/26-15-04-11-03/39478485 та Акту від 08.02.2024 №9681/Ж5/26-15-04-11-03/39478485 вбачається, що позивача двічі притягнуто до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних від 18.09.2022 №81, №82 та від 30.09.2022 №177.

Під час розгляду справи відповідачем вказані обставини не спростовані, тому зазначені в Акті перевірки висновки, на підставі яких прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення є необґрунтованими та безпідставними.

Отже, твердження позивача про те, що його двічі притягнуто до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення є обґрунтованими.

У зв`язку з цим, спірне рішення підлягає скасуванню в частині накладення штрафу в розмірі 71037,32 грн (51838,91 + 19122,49 + 76,32).

У решті спірне рішення прийнято з дотриманням норм чинного податкового законодавства, тому підстави для його скасування в частині накладення штрафу в розмірі 14912230,78 грн - відсутні.

Доводи позивача, викладені у додаткових письмових поясненнях, які надійшли до суду апеляційної інстанції 16 червня 2025 року (після направлення справи на новий розгляд), про не розмежування відповідачем у Розрахунку штрафу реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування, для яких встановлено різні умови та терміни реєстрації, що призвело до неправильного визначення суми штрафу, колегія суддів не враховує відповідно до положень ч. 5 ст. 308 КАС України, оскільки такі підстави не заявлялись в адміністративному позові.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписи пунктів 1, 4 частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при ухваленні рішення неповно з`ясовано обставини, які мають значення для справи, а також неправильно застосовані норми матеріального права, що стали підставою для невірного вирішення справи.

У зв`язку з цим, колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково, рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове судове рішення про часткове задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправним та скасування спірного податкового повідомлення-рішення в частині накладення штрафу в сумі 71037,32. В іншій частині позовних вимог - відмовити.

Щодо розподілу судових витрат.

За ч.ч. 1-3 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При задоволенні позову суб`єкта владних повноважень з відповідача стягуються виключно судові витрати суб`єкта владних повноважень, пов`язані із залученням свідків та проведенням експертиз.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Отже, правовою підставою для відшкодування судових витрат позивачу (судовий збір, правнича допомога), який не є суб`єктом владних повноважень, є задоволення позову (часткове задоволення).

Позивачем сплачений судовий збір за подання позову в сумі 24224,00 грн, за подання касаційної скарги - 48448,00 грн. Загальна сума становить - 72672,00 грн.

Позивачем заявлено позов на суму 14983268,50 грн.

Суд задовольнив позовні вимоги частково на загальну суму 71037,72 грн. (0,47%) (71037,72 х 100 : 14983268,50).

Отже, сума судового збору, яка підлягає стягненню на користь позивача, враховуючи часткове задоволення позову, складає 341,56 грн (72672,00 грн.* 0,47%).

Керуючись ст. ст. 243, 315, 317, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

П О С Т АН О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - задовольнити частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2024 року - скасувати.

Ухвалити нову постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "АВ Фармація" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 25 квітня 2024 року №337790411 в частині накладення штрафу у сумі 71037,72 грн. (сімдесят одна тисяча тридцять сім гривень сімдесят дві копійки).

В іншій частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 25 квітня 2024 року №337790411 в частині накладення штрафу у сумі 14912230,78 грн. (чотирнадцять мільйонів дев`ятсот дванадцять тисяч двісті тридцять гривень, сімдесят вісім копійок) - відмовити.

Стягнути з Головного управління ДПС у м. Києві (адреса Україна, 04116, місто Київ, вул.Шолуденка, будинок 33/19, ) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АВ Фармація" (адреса просп. Лісовий, буд.39-а, м. Київ, 02166 ) судові витрати зі сплати судового збору 341,56 грн. (триста сорок одна гривня п`ятдесят шість копійок).

Постанова набирає законної сили з моменту ухвалення та може бути оскаржена протягом 30 днів, з урахуванням положень ст. 329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повне судове рішення складено 11.07.2025.

Головуючий суддя Л.В. Бєлова

Судді В.О. Аліменко,

А.Ю. Кучма