Справа № 480/631/24
Суддя: Любчич Л.В.
Дата ухвалення: 2025-07-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 липня 2025 р. Справа № 480/631/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Любчич Л.В.,

Суддів: Спаскіна О.А. , Присяжнюк О.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 17.06.2024, головуючий суддя І інстанції: Н.В. Савицька, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40602, по справі № 480/631/24

за позовом ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Сумській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі за текстом ФОП ОСОБА_1 , позивач, апелянт) звернулася до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області (далі за текстом ГУ ДПС у Сумській області, відповідач, контролюючий орган), у якому просила суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС України у Сумській області №01 від 19.10.2023, №01 від 19.10.2023, №01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023, №01 від 19.10.2023, №01 від 19.10.2023, №01 від 19.10.2023, №01 від 19.10.2023, №01 від 19.10.2023;

- стягнути з ГУ ДПС України в Сумській області на користь ФОП ОСОБА_1 суму сплаченого судового збору в розмірі 2422,40 грн.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 17.06.2024 у справі № 480/631/24 у задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.

Позивач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подала апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на його незаконність, необґрунтованість та неправильне застосування судом норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 17.06.2024 по справі № 480/6605631/24 та прийняти постанову, якою задовольнити позов в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач вказує на безпідставність наказів відповідача про призначення фактичних перевірок, оскільки в них не конкретизовано суть порушення, не зазначено доказів, які б підтверджували, що підставою для їх прийняття слугувала інформація про порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства, не вказано сумнівність яких операцій була встановлена податковим органом, не відображено відомостей про заходи, в рамках яких встановлено невідповідність діяльності ФОП вимогам чинного законодавства

Посилання відповідача на порушення позивачем п.п. 1, 3 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» шляхом невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції вважає такими, що не відповідають дійсності, а прийняті за порушення вказаних норм податкові повідомлення-рішення протиправними, оскільки при кожній розрахунковій операції видавались фіскальні чеки, в яких містилися всі обов`язкові реквізити.

З приводу твердження податкового органу про порушення позивачем частини 10 ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» в частині реалізації алкогольних напоїв у заборонений час доби, посилаючись на п. 44-1 ч.1 ст. 26 Закону України «Про місцеве самоврядування», п. 13 ч.1 ст. 8 Закону України «Про правовий режим воєнного стану», п.п 3-5 Порядку заборони торгівлі зброєю, сильнодіючими хімічними і отруйними речовинами, а також алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі, в умовах правового режиму воєнного стану в Україні або окремих її місцевостях, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2021 №1457, вказує, що введення заборони торгівлі алкогольними напоями належить до виключних повноважень сільських, селищних і міських рад, які не можуть бути делеговані їх виконавчим органам. Разом з тим, зауважує, що жодних рішень про заборону торгівлі алкогольними напоями Недригайлівською селищною радою (на території якої позивач здійснює свою господарську діяльність) не приймалось, в актах перевірки також відсутні посилання на таке рішення. Тому і накладення на ФОП ОСОБА_1 фінансових санкцій за порушення вказаних норм є протиправним.

Щодо посилання ГУ ДПС в Сумській області на порушення п. 85.2 ст. 85 ПК України, шляхом ненадання документів до перевірки, що належать або пов`язані з предметом перевірки, ФОП ОСОБА_1 наполягає, що не отримувала від податкового органу жодного запиту про надання відповідних документів. Під час проведення перевірки перебувала в лікарні, що підтверджується відповідною довідкою. Посилання в акті перевірки на отримання запиту про надання документів ОСОБА_2 під підпис, апелянт вважає неприйнятним, оскільки вказана особа станом на час проведення перевірки (19.09.2023) не була офіційно працевлаштована, тому не була уповноваженим представником підприємця.

Безпідставним, на переконання позивача, є посилання податкового органу на порушення ФОП ОСОБА_1 вимог постанови КМУ № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв», оскільки, вказуючи в акті перевірки про виявлення факту роздрібної торгівлі алкогольними напоями за цінами нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін («горілка Особ. Українська особл. 0,5», місткістю 0,5 л, міцністю 40% у кількості 1 пляшка за ціною 89,00 грн), відповідач не вказав код УКТ ЗЕД такого алкогольного напою, що унеможливлює його ідентифікацію за цією ознакою, та відповідно, виключає застосування штрафу до підприємця.

Заперечує встановлені у акті перевірки факти зберігання та реалізації позивачем тютюнових виробів без марок акцизного податку, оскільки відповідачем до матеріалів перевірки не надано жодних фотографій, які б засвідчували наявність на тютюнових виробах цінників та підтверджували факт реалізації позивачем таких тютюнових виробів. Крім того, зауважує, що під час перевірки, працівниками ГУ ДПС в Сумській області, за фактом виявлення реалізації тютюнових виробів без відповідних марок акцизного збору, було викликано представників поліції, внаслідок чого було відкрито кримінальне провадження, яке в підсумку було закрито 12.03.2024 у зв`язку з відсутністю події та складу злочину (копія постанови про закриття кримінального провадження надано до матеріалів справи).

З урахуванням викладеного, вважає, що складені відповідачем податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Відповідач, в надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу заперечував проти доводів, викладених в ній, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

Наполягав на правомірності винесених ГУ ДПС в Сумській області податкових повідомлень-рішень від 19.10.2023, якими до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції за порушення: пункту 2 ч.3 Закону України №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; статті 24 КЗпП України; постанови КМУ № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв»; пункту 11 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; частини 10 ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»; пункту 226.2, п. 226.5 та п. 226.11 ст. 226 Податкового кодексу України; пункту 85.2 ст. 85 ПК України; пунктів 1 та 2 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», оскільки в актах перевірки встановлено обставини та наведено відповідні докази, які беззаперечно свідчать про порушення позивачем вказаних норм.

Твердження апелянта про вручення наказу про призначення перевірки, направлення на перевірку та запиту щодо надання документів не уповноваженій на це особі вважає безпідставними, оскільки посадовими особами податкового органу, перед початком перевірки здійснено контрольну розрахункову операцію (придбано пачку сигарет вартістю 87,00 грн), яку було проведено ОСОБА_3 , тому саме цій особі продавцю ФОП ОСОБА_1 , було вручено вказані документи, яка після ознайомлення з їх змістом, допустила представників ГУ ДПС в Сумській області до проведення фактичної перевірки, що підтверджується її особистими підписами на копіях відповідних направлень.

Посилання позивача на не доведення відповідачем факту зберігання та реалізації ФОП ОСОБА_1 тютюнових виробів без марок акцизного податку, вважає необґрунтованими, оскільки до матеріалів справи надано роздруковані зображення тютюнових виробів з цінниками, які було виявлено представниками податкового органу під час перевірки саме в приміщенні магазину позивача за адресою: АДРЕСА_1 .

Доводи позивача щодо безпідставності притягнення її до відповідальності за порушення частини 10 ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», мотивовані відсутністю рішення Недригайлівської селищної ради про заборону торгівлі алкогольними напоями, на переконання відповідача, є безпідставними, оскільки відповідне рішення (розпорядження) було прийнято Сумською обласною військовою адміністрацією 27.02.2022 за №79-ОД «Про заборону торгівлі алкогольними напоями», яка в силу норм ст. 15 Закону України «Про правовий режим воєнного часу» має відповідні повноваження.

Заперечуючи проти твердження позивача про відсутність у ГУ ДПС в Сумській області належних правових підстав для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , відповідач вказує, що доповідною запискою управління контролю за підакцизними товарами №625/18-28-09-01-01-05 від 15.09.2023 повідомлено в. о. начальника Головного ГУ ДПС у Сумській області про те, що за результатами проведеного аналізу електронних копій розрахункових документів встановлено ймовірні порушення п.11 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині реалізації алкогольних напоїв без використання режиму програмування найменування товарів в магазині за адресою: АДРЕСА_1 , господарську діяльність в якому здійснює ФОП ОСОБА_1 . У зв`язку з чим, на підставі пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України (виявлення інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за якими покладено на контролюючі органи, зокрема щодо виробництва та обігу щодо контролю за дотриманням вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання, обігу та транспортування підакцизних товарів), ГУ ДПС у Сумській області видано наказ від 18.09.2023 №1370-кп «Про проведення фактичної перевірки» за вказаним місцем провадження господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 .

При цьому, відповідач зауважив, що норми ПК України, не передбачають зобов`язання контролюючого органу у наказі на проведення фактичної перевірки конкретизувати підстави такої перевірки, окрім перелічених у підпунктах 80.2.180.2.7 пункту 80.2 статті 80 Кодексу.

Відповідно до положень ч.1 ст. 308 , п.3 ч.1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України ( далі КАС України) розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у ній доказами та в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які позивач посилається в апеляційній скарзі, прийшла до висновку, що апеляційна скарга задоволенню підлягає частково з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини, які не оспорені сторонами.

ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа-підприємець, запис про реєстрацію №0000233 від 27.04.1998. Діяльність здійснювалась за КВЕД 47.11 - роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (а.с.12).

На підставі направлення на проведення фактичної перевірки ГУ ДПС у Сумській області від 18.09.2023 за № 2144/н/18-28-09-01 та № 2145/Н/18-28-09-01 та наказу від 18.09.2023 № 1370-кп (а.с.43), починаючи з 19.09.2023 о 08-45 начальником відділу контролю за виробництвом та обігом спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Сумській області Сокол С.В. та головними державними інспекторами відділу Квасовим Р.В. проведено фактичну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за місцем провадження (здійснення) діяльності - магазину за адресою АДРЕСА_1 , під час проведення якої проведено контрольну розрахункову операцію (а.с.96).

Фактичною перевіркою виявлені порушення пов`язані з недотримання вимог пункту 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами і доповненнями) (далі - Закон № 265), у частині невидачі (в паперовому вигляді та /або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції; статті 24 КЗпП України в частині допущення роботодавцем до роботи працівника без належного оформлення при прийнятті на роботу; вимог постанови КМУ № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв», в частині реалізації алкогольних напоїв за цінами нижчими ніж встановлені мінімальних роздрібних цін; пункту 11 ст.3 Закону № 265, в частині проведення розрахункової операції при продажу алкогольних напоїв без застосування режиму програмування найменування товарів; ч. 10 ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального; п. 226.2, п. 226.5 та п. 226.11 Податкового кодексу України, щодо роздрібної торгівлі немаркованими тютюновими виробами; п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України, щодо ненадання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки; п. 1 та 2 ст. 3 Закону № 265.

За результатами фактичної перевірки складено акт від 26.09.2023 за № 5900/А/18-28-09- 01/ НОМЕР_1 (а.с.20-25), яким зафіксовано порушення вказаних норм.

Також, на підставі направлення на проведення фактичної перевірки ГУ ДПС у Сумській області від 18.09.2023 за №2139/н/18-28-09-01 та № 2138/Н/18-28-09-01 та наказу від 18.09.2023 №1380-кп (а.с.42), починаючи з 19.09.2023 о 08-55 головним державним інспектором відділу контролю за виробництвом та обігом спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Сумській області Котенко А.М. та головними державними інспекторами відділу Кравцовим С.О. проведено фактичну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за місцем провадження (здійснення) діяльності - магазину за адресою АДРЕСА_2 , під час проведення якої проведено контрольну розрахункову операцію.

За наслідками проведення фактичної перевірки 26.09.2023 складений акт № 5904/ А/18-28-09-01/ НОМЕР_1 (а.с 33-34), відповідно до якого зроблені висновки про порушення позивачем:

- пунктів 1 та 2 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;

- пункту 11 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині проведення розрахункової операції при продажу алкогольних напоїв без застосування режиму програмування найменування товарів;

- частини 10 ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

У подальшому, за результатами виявлених порушень, на підставі Актів перевірок від 26.09.2023, 19.10.2023 відповідачем винесені податкові-повідомлення рішення (а.с.47-55), а саме:

- № 01 від 19.10.2023 на суму 4202,50 грн (порушення пп. 1 та 2 ст. 3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині невидачі в паперовому вигляді та/або електронній формі розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій);

- № 01 від 19.10.2023 на суму 1020,00 грн (порушення п. 85.2 ст. 85 ПК України в частині ненадання документів до перевірки, що належать або пов`язані з предметом перевірки);

- № 01 від 19.10.2023 на суму 20470,00 грн (порушення пп. 226.2 п. 226.5 та п. 226.11 ст. 226 ПК України в частині реалізації тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка);

- № 01 від 19.10.2023 на суму 6800,00 грн (порушення ч. 10 ст. 15-3 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» в частині реалізації алкогольних напоїв у заборонений час доби);

- № 01 від 19.10.2023 на суму 5100 грн (порушення п. 11 ст. 3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»» в частині проведення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів без застосування режиму програмування найменування товарів);

- № 01 від 19.10.2023 на суму 10000,00 грн (порушення вимог постанови КМУ № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» в частині реалізації алкогольних напоїв за цінами нижчими, ніж встановлені мінімальних роздрібних цін);

- № 01 від 19.10.2023 на суму 5100 грн (порушення п. 11 ст. 3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»» в частині проведення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів без застосування режиму програмування найменування товарів);

- № 01 від 19.10.2023 на суму 4245,25 грн (порушення пп. 1 та 2 ст. 3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»» в частині невидачі в паперовому вигляді та/або електронній формі розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій);

- № 01 від 19.10.2023 на суму 6800,00 грн (порушення ч. 10 ст. 15-3 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» в частині реалізації алкогольних напоїв у заборонений час доби).

Представником ФОП ОСОБА_1 було здійснено процедуру адміністративного оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень.

Рішенням ДПС України від 25.12.2023 № 37910 скаргу ФОП ОСОБА_1 було залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін (а.с.56-59).

Вважаючи протиправними вказані податкові повідомлення-рішеннями, позивач звернулася до суду з цим позовом.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив того, що при проведенні перевірки посадові особи контролюючого органу діяли в межах наданих повноважень та у спосіб, визначений законами, тому суд не вбачав в діях відповідача обґрунтованої протиправності при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів виходить з такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані ПК України .

Як передбачено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з підпунктом 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.

Відповідно до підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункт 75.1статті 75 ПК України).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульовано статтею 80 ПК України, пунктом 80.1 якої передбачено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;

80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

У постановах від 05.04.2023 у справі № 200/1354/21-а, від 11.01.2023 у справі № 160/2357/21, від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020 у справі № 815/1978/18, від 25.01.2019 у справі № 812/1112/16, від 05.11.2018 у справі № 803/988/17), від 22.05.2018 у справі № 810/1394/16, від 20.03. 2018 у справі № 820/4766/17 Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР (далі Закон № 481/95-ВР) покладені на відповідача.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постановах від 04.07.2024 у справі № 520/5841/21 та від 21.08.2024 у справі № 120/14157/23.

Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Колегія суддів звертає увагу, що у наказах № 1380-кп від 18.09.2023 та № 1370-кп від 18.09.2023 (а.с. 42-43) підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: «керуючись п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, на підставі п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, п. 69.2 підрозділу 10 розділу ХХПК України, статті 16 Закону України № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» зі змінами та доповненнями та інших нормативно-правових актів, з метою здійснення функцій щодо контролю за дотриманням вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання, обігу та транспортування підакцизних товарів».

Тобто, у наведених наказах від 18.09.2023 поряд із посиланням на пп.80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, зазначено достатню підставу для призначення та проведення перевірки: «з метою здійснення функцій щодо контролю за дотриманням вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання, обігу та транспортування підакцизних товарів».

Таким чином, накази ГУ ДПС у Сумській області № 1380-кп від 18.09.2023 та № 1370-кп від 18.09.2023 оформлені з дотриманням вимог, встановлених ст. 81 ПК України, містять мінімально достатній обсяг інформації щодо фактичних підстав для проведення перевірки позивача, що в свою чергу свідчить про необґрунтованість доводів останнього щодо відсутності у вказаних наказах достатніх відомостей, які б вказували на наявність у контролюючого органу правових підстав для проведення перевірки.

Як вже зазначалось вище, відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.

Стаття 81 ПК визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, документів, зокрема, направлення на проведення такої перевірки. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови (п. 81.1 ст. 81 ПК України).

Отже, контролюючий орган має право на проведення фактичної перевірки господарюючого суб`єкту при пред`явленні копії наказу, направлення та посвідчень перевіряючих особі, яка фактично проводить розрахункові операції, така особа розписується у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. При цьому, відмова від підпису та складання акту про відмову від підпису у направленнях на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Так, зі змісту актів перевірки від 26.09.2023 за № 5900/А/18-28-09- 01/ (а.с.20-25) та № 5904/ А/18-28-09-01/ НОМЕР_1 (а.с 33-34), вбачається, що перед початком перевірки за адресою АДРЕСА_1 , накази, направлення та посвідчення були пред`явлені продавцю-стажеру ОСОБА_3 ; а за адресою АДРЕСА_2 - продавцю ОСОБА_4 , тобто особам, які фактично проводять розрахункові операції.

Зазначені обставини підтверджують факт допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 та, як наслідок, підтверджують обізнаність позивача з фактом проведення його перевірки, її предметом, а також місцем її проведення.

Вказаний висновок суду апеляційної інстанції відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 20.03.2025 по справі № 560/2984/24.

Вказуючи на порушення відповідачем процедури проведення фактичної перевірки, зокрема, за адресою АДРЕСА_1 , ФОП ОСОБА_1 стверджувала, що представниками податкового органу направлення на перевірку та наказ про призначення перевірки було вручено особі, яка не може вважатися уповноваженим представником підприємця (Лебідь А.А.), оскільки станом на час проведення перевірки (19.10.2023) остання не була в трудових відносинах з позивачем.

Наведені твердження позивача, колегія суддів відхиляє, оскільки, як вбачається з матеріалів справи, саме ОСОБА_3 , яка представилася представникам ГУ ДПС в Сумській області продавцем-стажером ФОП ОСОБА_1 , здійснювала роздрібну торгівлю в магазині позивача за адресою АДРЕСА_1 , та саме вказаною особою було проведено розрахункову операцію при реалізації працівникам податкового органу тютюнового виробу під час контрольної закупки.

Отже, зважаючи на те, що із наказом та направленнями на проведення фактичної перевірки було ознайомлено під розписку ОСОБА_3 , яка безпосередньо проводила розрахункові операції у магазині ФОП ОСОБА_1 , колегія суддів приходить до висновку про відсутність з боку відповідача порушення приписів пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Стосовно ж посилань позивача на те, що ОСОБА_3 станом на час проведення перевірки не перебувала у трудових відносинах з ФОП ОСОБА_1 , а отже не була продавцем магазину, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до частини 1 статті 21 Кодексу законів про працю України (далі - КЗпП України) трудовий договір є угода між працівником і власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом чи фізичною особою, за якою працівник зобов`язується виконувати роботу, визначену цією угодою, з підляганням внутрішньому трудовому розпорядкові, а власник підприємства, установи, організації або уповноважений ним орган чи фізична особа зобов`язується виплачувати працівникові заробітну плату і забезпечувати умови праці, необхідні для виконання роботи, передбачені законодавством про працю, колективним договором і угодою сторін.

Частиною 1 статті 24 КЗпП України визначено, що трудовий договір укладається, як правило, в письмовій формі. Додержання письмової форми є обов`язковим: 1) при організованому наборі працівників; 2) при укладенні трудового договору про роботу в районах з особливими природними географічними і геологічними умовами та умовами підвищеного ризику для здоров`я; 3) при укладенні контракту; 4) у випадках, коли працівник наполягає на укладенні трудового договору у письмовій формі; 5) при укладенні трудового договору з неповнолітнім (стаття 187 цього Кодексу); 6) при укладенні трудового договору з фізичною особою; 7) в інших випадках, передбачених законодавством України.

Отже, враховуючи, що ОСОБА_3 була фактично допущена до роботи та здійснювала реалізацію товару в магазині позивача (доказів зворотнього матеріали справи не містять), колегія суддів приходить до висновку, що її слід вважати працівником ФОП ОСОБА_1 , тобто, особою, що перебувала з нею у трудових відносинах; відсутність же трудового або цивільно-правового договору між позивачем та продавцем може свідчити про порушення вимог трудового законодавства.

Аналогічна правовий висновок було висловлено в постановах Верховного Суду від 21 грудня 2021 року у справі №812/1391/17 та від 24.07.2024 у справі № 400/2517/22.

Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 86.8 статті 86 ПК України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Надаючи оцінку фактичним обставинам, які зафіксовані в актах перевірки, та стали підставою прийняття оскаржуваних рішень, колегія суддів зазначає наступне.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 19.10.2023 № 01 (а.с. 50-зворот), яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 4 202,50 грн за порушення п.1 та п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР, колегія суддів зазначає наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі Закон №265/95). Дія цього закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За визначеннями, наведеними у статті 2 3акон №265/95, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до п. 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону, зокрема, фінансова санкція за вказане порушення передбачена статтею 17 Закону №265/95-ВР.

Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Так, зі змісту акту від 26.09.2023 за № 5900/А/18-28-09- 01/ вбачається, що о 08 год. 35 хв. 19.09.2023 при реалізації однієї пачки сигарет з фільтром Rothmans Demi Click Amber вартістю 87,00 грн., розрахункова операція проведена ОСОБА_3 без застосування реєстратора розрахункових операцій, розрахунковий документ встановленої форми та змісту не наданий.

Тобто, в даному випадку, до позивача застосовані штрафні санкції за непроведення розрахункової операції через РРО та, відповідно, невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункових операцій при реалізації тютюнових виробів.

Приписами статті 2 Закону № 265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Колегією суддів встановлено, що в якості доказів на підтвердження вчинення позивачем порушення вимог п.2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, відповідачем до матеріалів справи надано акт перевірки від 26.09.2023 за № 5900/А/18-28-09- 01/ НОМЕР_1 , в якому зафіксовано наведені вище обставини та опис придбаного товару під час проведення контрольної розрахункової операції до початку проведення фактичної перевірки (а.с. 82), в якому вказано, що о 08 год. 35 хв. 19.09.2023 за місцем здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 в магазині за адресою АДРЕСА_1 , було придбано одну пачку сигарет з фільтром Rothmans Demi Click Amber вартістю 87,00 грн. Вказаний опис підписано власноруч продавцем-стажером ОСОБА_3 .

Колегія суддів зазначає, що факт здійснення розрахункової операції без видачі покупцю розрахункового документа повинен бути підтверджений належними доказами. Сам по собі акт перевірки без інших доказів не доводить порушення.

Не засвідчує таких обставин і наданий відповідачем опис придбаного товару під час проведення контрольної розрахункової операції, оскільки, окрім безпосередньо опису такого товару, останній не містить жодних інших відомостей, які б вказували на вчинення ФОП ОСОБА_1 порушення вимог п.2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР.

Доказами, які могли б підтвердити факт порушення позивачем вимог п. 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР в даному випадку можуть бути пояснення свідків щодо факту розрахунку; відеофіксація події (якщо така проводилася); будь-які інші об`єктивні підтвердження факту здійснення розрахункової операції без видачі розрахункового документа.

Разом з цим, ані до суду першої, ані апеляційної інстанції, податковим органом не надано доказів, які б беззаперечно підтверджували факт реалізації ФОП ОСОБА_1 тютюнових виробів без видачі при цьому покупцю розрахункового документа, що дає підстави стверджувати про те, що ні під час проведення перевірки, ні після, контролюючим органом не було встановлено такої важливої складової об`єктивної сторони складу правопорушення, за яке позивача притягнуто до відповідальності, як видача чи невидача розрахункового документа.

За таких обставин податковим органом не доведено належним чином факту вчинення ФОП ОСОБА_1 порушень вимог п. 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР в частині непроведення розрахункової операції через РРО та невидачі розрахункового документа.

Також, як вбачається з акту перевірки від 26.09.2023 за № 5900/А/18-28-09- 01/ НОМЕР_1 підставою для винесення відповідачем податкового повідомлення-рішення від 19.10.2023 № 0 слугували висновки податкового органу про порушення ФОП ОСОБА_5 вимог п.п 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, обґрунтовані наступним.

Так, ГУ ДПС в Сумській області зазначає, що вибірковою перевіркою, за перевіряємий період, електронних копій розрахункових документів (фіскальних чеків), що передаються до органів ДПС відповідно до «Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 №1057, по реєстратору розрахункових операцій типу MINI-T 400ME, заводський номер №ПБ, фіскальний номер M, що використовується ФОП ОСОБА_1 у магазині за адресою: АДРЕСА_1 , виявлено факти роздрібної торгівлі алкогольними напоями з відсутністю в електронних копіях розрахункових документів (фіскальних чеків) одного з обов`язкових реквізитів («цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої» рядок 9, а саме: виявлені електронні копії розрахункових документів (фіскальних чеків) з відсутністю рядка 9 «цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої» на загальну суму 2 746,00 грн.

Частиною першою статті 8 Закону № 265/95-ВР передбачено, що форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21 січня 2016 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за № 220/28350.

Пунктом 1 розділу I Положення № 13 визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Приписами пункту 2 розділу 2 Положення № 13 визначено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), який повинен містити, в тому числі: цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) на алкогольні напої або унікальний ідентифікатор електронної марки акцизного податку, або серійний номер електронної марки акцизного податку (зазначаються у випадках, передбачених законодавством) (рядок 9).

Відповідно до підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в e-сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизу, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв (пункт 226.7 статті 226 ПК України).

Аналіз податкового законодавства України свідчить про те, що маркування продукції маркою акцизного податку підтверджує сплату акцизу та легальність ввезення та реалізації на території України відповідних виробів.

Пунктом 3 розділу І Положення № 13 передбачено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, розрахунковим може вважатися лише документ, який відповідає вимогам зазначеного Положення. При цьому, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої є обов`язковим реквізитом фіскального касового чеку, а отже відсутність цього реквізиту у фіскальному чеку має кваліфікуватися як те, що такий документ не є розрахунковим.

Відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 28.04.2025 по справі № 280/1719/24.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що на підтвердження вчинення позивачем порушення вказаних норм, до матеріалів справи надано витяг з реєстру електронних копій розрахункових документів (фіскальних чеків), сформованих по реєстратору розрахункових операцій типу MINI-T 400ME, заводський номер №ПБ, фіскальний номер M, що використовується ФОП ОСОБА_1 у магазині за адресою: АДРЕСА_3 до акту) (а.с. 28 зворот), зі змісту якого слідує, що в період з 03.01.2020 по 21.02.2022 ФОП ОСОБА_1 було проведено розрахункові операції з реалізації алкогольних напоїв на загальну суму 2746,00 грн. По всіх проведених операціях (крім операції від 08.01.2020, за фіскальними чеком № 112 на суму 69 грн) в графі "серія та номер марки акцизного податку" зазначено "Null".

Тобто, контролюючий орган керувався даними системи обліку даних РРО (далі СОД РРО) щодо проведення позивачем у періоді з 03.01.2020 по 21.02.2022 року розрахункових операцій з реалізації товарів та видачі за їх результатами розрахункових документів без відображення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку.

Колегія суддів зазначає, що дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин.

У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 18.06.2025 року по справі №380/10520/24.

Відповідно до частин першої та другої статті 78 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Водночас відповідач ані до суду першої, ані апеляційної інстанцій не надав розрахункових документів, відомості про які відображено в описаному вище Додатку 3 до акту перевірки, та, в яких, за твердженням контролюючого органу, відсутні обов`язкові реквізити цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.

Наявність у графі Додатку 3 "серія та номер марки акцизного податку" запису "Null", без надання при цьому відповідних розрахункових документів, не може бути беззаперечним доказом невідповідності сформованих позивачем розрахункових документів наведеним вище вимогам Порядку №13.

З огляду на викладене, враховуючи, що відповідач не підтвердив правомірності своєї позиції та не надав належних та допустимих доказів на підтвердження факту видачі позивачем розрахункових документів без обов`язкового реквізиту, а саме без цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, колегія суддів приходить до висновку про неправомірність прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 19.10.2023 № 01, що зумовлює його скасування та задоволення позовних вимог в цій частині.

Надаючи оцінку податковому повідомленню-рішенню №01 від 19.10.2023, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в розмірі 4 245,25 грн за порушення п.1 та п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР, на підставі акту фактичної перевірки від 26.09.2023 за № 5904/А/18-28-09- 01/ НОМЕР_1 (а.с. 54), колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з акту перевірки від 26.09.2023 за № 5904/А/18-28-09- 01/ підставою для винесення відповідачем вказаного податкового повідомлення-рішення слугували наступні, встановлені податковим органом обставини: вибірковою перевіркою, за перевіряємий період, електронних копій розрахункових документів (фіскальних чеків), що передаються до органів ДПС відповідно до «Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 №1057, по реєстратору розрахункових операцій типу МІNI-Т 400МЕ: заводський номер ПБ, фіскальний номер №, що використовується ФОП ОСОБА_1 у магазині за адресою: АДРЕСА_2 , виявлено факти роздрібної торгівлі алкогольними напоями з відсутністю в електронних копіях розрахункових документів (фіскальних чеків) одного з обов`язкових реквізитів («цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої» рядок 9, а саме: виявлені електронні копії розрахункових документів (фіскальних чеків) з відсутністю рядка 9 «цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої», а саме: січень 2022 - реалізовано алкогольних напоїв на суму 1285,50 грн (Додаток №1); листопад 2022 - реалізовано алкогольних напоїв на суму 200,00 грн (Додаток №2); квітень 2023 - реалізовано алкогольних напоїв на суму 1360,00 грн (Додаток №3) на загальну суму 2 845,50 грн.

Дослідивши надані відповідачем, на підтвердження вказаних обставин докази, а саме Додатки №№ 1, 2, 3 до акту перевірки (а.с. 36, зворот а.с 36, 37), якими є витяги з реєстру електронних копій розрахункових документів (фіскальних чеків) ФОП ОСОБА_1 , по реєстратору розрахункових операцій типу MINI-T 400ME, заводський номер №ПБ, фіскальний номер №, що використовується ФОП ОСОБА_1 у магазині за адресою: АДРЕСА_2 , колегією суддів встановлено, що в період з 03.01.2022 по 16.04.2023 ФОП ОСОБА_1 було проведено розрахункові операції з реалізації алкогольних напоїв на загальну суму 2845,50 грн. По всіх проведених операціях (крім операції від 03.01.2022, за фіскальними чеком № 455 на суму 950 грн) в графі "серія та номер марки акцизного податку" зазначено "Null".

З наведеного слідує, що при здійсненні перевірки вказаних електронних чеків контролюючий орган керувався даними системи обліку даних РРО (далі СОД РРО) щодо проведення позивачем у вказаний період розрахункових операцій з реалізації товарів та видачі за їх результатами розрахункових документів без відображення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку.

Разом з цим, як вже було зазначено судом апеляційної інстанції вище, у спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.

Однак, відповідачем не було надано до матеріалів справи розрахункових документів, відомості про які відображено у вказаних вище Додатках №№ 1, 2, 3 до акту, про відсутність обов`язкових реквізитів в яких (цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку) стверджує контролюючий орган.

Колегія суддів повторно наголошує, що наявність у графі Додатків до акту "серія та номер марки акцизного податку" запису "Null", без надання при цьому відповідних розрахункових документів, не може бути беззаперечним доказом невідповідності сформованих позивачем розрахункових документів наведеним вище вимогам Порядку №13.

У зв`язку з чим, враховуючи не надання відповідачем належних та допустимих доказів, які б підтверджували факт видачі позивачем розрахункових документів без обов`язкового реквізиту (цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку), колегія суддів приходить до висновку про неправомірність прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 19.10.2023 № 01, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в розмірі 4 245,25 грн, що зумовлює його скасування та задоволення позовних вимог в цій частині.

З приводу правомірності винесення відповідачем податкового повідомлення-рішення № 01 від 19.10.2023, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 5 100,00 грн за порушення вимог п. 11 ст. 3 Закону №265/95-ВР (а.с. 49), колегія суддів зазначає наступне.

Так, відповідно до п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Відповідно до пункту 7 статті 17 Закону №265-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах - триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Колегією суддів зі змісту акту фактичної перевірки від 26.09.2023 № 5904/ А/18-28-09-01/ НОМЕР_1 вбачається, що вибірковою перевіркою встановлено, що при реалізації підакцизного товару, розрахункові операції проводились через реєстратор розрахункових операцій типу MINI-T 400МЕ, заводський номер №ПБ, фіскальний номер №, що використовується ФОП ОСОБА_1 у магазині за адресою: АДРЕСА_1 , без використання режиму програмування, а саме без зазначення в розрахункових документах касових чеках, які містяться на контрольних стрічках в електронній формі в пам`яті РРО або в пам`яті модему та поданих по дротових або бездротових каналах зв`язку до сервера обробки інформації електронних копій розрахункових документів і зібраних Системою зберігання і збору даних РРО для внесення даних РРО у бази даних Системи обліку даних РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані РРО, найменування товарів із зазначенням відповідного коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів (послуг): з 05.08.2023 по 29.08.2023 встановлено 6 фактів реалізації підакцизної продукції «вино виноградне» без зазначення найменування товару (КОБЛЕВО БОРДО БАККАРА ЧЕРВ МІЦ 0.75, код УКТ ЗЕД - ).

На підтвердження вказаних в акті обставин, відповідачем надано до матеріалів справи Додаток 2 до акту № 5900/А/18-28-09-01/ від 26.09.2023 (а.с. 25 зворот) «Витяг з реєстру електронних копій розрахункових документів (фіскальних чеків), сформованих по реєстратору розрахункових операцій типу MINI-T 400ME, заводський номер №ПБ, фіскальний номер M, що використовується ФОП ОСОБА_1 у магазині за адресою: АДРЕСА_1 » з якого вбачається, що в період з 05.08.2023 по 29.08.2023 позивачем було здійснено реалізацію товару, найменування якого (зазначене у відповідній графі Витягу) вказано наступним чином: «#КОБЛЕВО БОРДО БАККАРА ЧЕРВ МІЦ 0.75».

Колегія суддів зауважує, що до акту перевірки контролюючим органом не долучено жодного з розрахункових документів (відомості про які відображено у вказаному Додатку 2), які б підтверджували твердження відповідача про проведення розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв із застосуванням режиму програмування без найменування товару.

Крім того, слід зауважити, що під час здійснення фактичної перевірки представники контролюючого органу не проводили контрольної закупки наведеного товару.

Колегія судді наголошує, що саме розрахунковий документ є доказом, що підтверджує факт проведення розрахункових операцій з реалізації товару із застосуванням режиму програмування без найменування товару та саме такий документ має контролюючим органом братися до уваги.

Наданий відповідачем Витяг з реєстру електронних копій розрахункових документів колегія суддів оцінює критично та зазначає про неналежність зазначеного доказу, оскільки його зміст не дає змоги в повному обсязі встановити відомості щодо відображених в ньому розрахункових документів.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку про відсутність в діях ФОП ОСОБА_1 порушень вимог п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, що в свою чергу свідчить про протиправність податкового повідомлення-рішення № 01 від 19.10.2023, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 5 100,00 грн та наявність підстав для його скасування, та, відповідно задоволення позовних вимог в цій частині.

Надаючи оцінку правомірності податковому повідомленню-рішенню № 1 від 19.10.2023, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 5100,00 грн за порушення вимог п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, на підставі акту фактичної перевірки № 5904/А/18-28-09-01/ НОМЕР_1 від 26.09.2023 (а.с. 53), колегія суддів зазначає наступне.

Так, зі змісту вказаного акту фактичної перевірки № 5904/А/18-28-09-01/ НОМЕР_1 від 26.09.2023, колегією суддів встановлено, що у ході вибіркової перевірки електронних копій розрахункових документів (фіскальних чеків), що передаються до органів ДПС відповідно до «Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 №1057, сформованих по реєстратору розрахункових операцій типу MINI-T заводський номер ПБ, фіскальний номер №, що використовується ФОП ОСОБА_1 у магазині за адресою: АДРЕСА_2 . встановлено, що 05.08.2023 проводилась розрахункова операція без використання режиму попереднього програмування найменування товарів, а саме: без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності, згідно Закону України від 04.06.2020 №674-ІХ «Про Митний тариф України», зі змінами та доповненнями), а саме: «#ПИВО ЛЬВІВСЬКЕ РІЗДВЯНЕ (БАН) 0.5л» реалізовано 2 пляшки алкогольної продукції без зазначення відповідного десятизначного коду товарної під категорії (замість зазначено ) згідно з УКТ ЗЕД, що підтверджується електронною копією розрахункового документу (фіскального чеку) від 13.02.2022 №899.

Згідно з абзацом восьмим пункту 2 розділу 3 Положення № 13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) має містити, зокрема, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством).

Тобто у розрахунковому документі, який створюється РРО при проведенні розрахункових операцій з продажу підакцизних товарів, має відображатися такий обов`язковий реквізит як «код УКТ ЗЕД».

Відповідно до пункту 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості, застосовується фінансова санкція у розмірі 300 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Таким чином, відповідальність згідно пункту 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР настає виключно у випадку відсутності у розрахунковому документі, який видається покупцю коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.

Наведений висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 31 жовтня 2024 року по справі № 640/11279/22.

Так, з наявного в матеріалах справи касового чеку № 899 від 13.02.2022 (зворот а.с. 37) колегією суддів встановлено, що останній складено за фактом реалізації ФОП ОСОБА_1 товару «пиво львівське різдвяне (бан) 0,5 л» у кількості 2 шт, на загальну вартість 50,00 грн. Вказаний чек містить код УКТЗЕД .

Разом з цим, за висновком контролюючого органу, зазначений позивачем у вказаному чеку код УКТЗЕД ) є неправильним (за твердженням ГУ ДПС в Сумській області слід вказати код УКТЗЕД ).

Тобто, з наведеного слідує, що порушенням вимог п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, за твердженням контролюючого органу, є неправильне зазначення позивачем в касовому чеку № 899 від 13.02.2022 коду УКТЗЕД реалізованих алкогольних напоїв, а не його відсутність. Хоча, саме такий висновок, в підсумку, зроблено відповідачем в акті перевірки (реалізація алкогольної продукції без зазначення відповідного десятизначного коду товарної категорії).

Разом з тим, як зазначалось вище, відповідальність згідно пункту 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР настає виключно у випадку відсутності у розрахунковому документі, який видається покупцю коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а не його помилковості.

Водночас, чек № 899 від 13.02.2022 містить код УКТЗЕД реалізованого товару .

Вказуючи в акті перевірки на неправильність визначеного позивачем коду УКТЗЕД, відповідач не наводить при цьому жодного мотивування такого висновку, не пояснює чому позивач, при реалізації алкогольних напоїв за вказаним чеком, мав зазначити код УКТЗЕД .

При цьому слід зауважити, що зазначений у спірному чеку код УКТЗЕД , відповідно до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД), що є додатком до Закону України «Про Митний тариф України», відноситься до 22 групи «Алкогольні та безалкогольні напої і оцет» та позначає товар «2203 00 пиво із солоду (солодове) у посудинах місткістю 10 л або менше: 2203 00 01 00 в пляшках», що відповідає характеристикам товару, реалізованого позивачем за чеком № 899 від 13.02.2022 («пиво львівське різдвяне (бан) 0,5 л»).

Вказаний же контролюючим органом код УКТЗЕД, відповідно до наведених норм, позначає товар ««2203 00 пиво із солоду (солодове) у посудинах місткістю 10 л або менше: 2203 00 09 00 інші».

Колегія суддів зауважує, що Верховний Суд в постанові від 02 лютого 2023 року № 500/6845/21 сформулював правовий висновок, відповідно до якого за змістом норм Положення № 13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР.

Таким чином, враховуючи встановлені судом апеляційної інстанції обставини, слід дійти висновку, що складення за результатом реалізації позивачем товару розрахункового документу із зазначенням в ньому коду УКТЗЕД такого товару, свідчить про дотримання ФОП ОСОБА_1 вимог п. 11 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, що виключає можливість застосування до нього штрафних санкцій у розмірі 5 100,00 грн, відтак податкове повідомлення-рішення № 01 від 19.10.2023, є протиправним та підлягає скасуванню в судовому порядку.

З приводу податкового повідомлення-рішення №01 від 19.10.2023, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 10000,00 грн за порушення вимог постанови Кабінету Міністрів України № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв» (далі Постанова № 957) (а.с. 47), слід зазначити наступне.

Відповідно до статті 1 Закону № 481/95-ВР мінімальні оптово-відпускні ціни на алкогольні напої - ціни, які визначаються за кодами виробів Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності за 1 літр 100-відсоткового спирту, обраховані виходячи з найнижчої оптової ціни на вітчизняну або контрактної вартості на імпортну продукцію та податків і зборів, які відповідно до чинного законодавства підлягають сплаті з одиниці продукції вітчизняними виробниками й імпортерами, та з урахуванням вартості тари; мінімальні роздрібні ціни на алкогольні напої - ціни, які визначаються виходячи з мінімальних оптово-відпускних цін на цю продукцію та торговельної надбавки.

Розмір мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв встановлений Постановою № 957, згідно з додатком до якої, розмір мінімальної роздрібної ціни становить: горілка та лікеро-горілчані вироби, інші - 447 грн за1 літр 100-відсоткового спирту.

Пунктом 1 примітки Постанови № 957 визначено, що мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни під час реалізації (продажу) горілки та лікеро-горілчаних виробів, віскі, рому та інших спиртових дистилятів та спиртних напоїв, одержаних шляхом перегонки зброджених продуктів з цукрової тростини, джину та ялівцевої настоянки, коньяку (бренді) три зірочки, коньяку (бренді) чотири зірочки, коньяку (бренді) п`ять зірочок, інших спиртових дистилятів та спиртових напоїв, у тому числі бренді ординарного, горілки виноградної, інших зброджених напоїв, сумішей із зброджених напоїв та сумішей зброджених напоїв з безалкогольними напоями різного вмісту спирту в тарі різної місткості визначаються як добуток відповідних затверджених мінімальних цін, міцності за об`ємом (у відсотках) і місткості тари (у літрах), поділений на 100 відсотків.

Таким чином, мінімальна роздрібна ціна за горілку 0,5 л (40%) становить: 447*0,5*40% = 89,40 грн.

Відповідно до статті 17 Закону № 481/95 до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової або роздрібної торгівлі коньяком, алкогольними напоями, горілкою, лікеро-горілчаними виробами та вином за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої - 100 відсотків вартості отриманої партії товару, розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін, але не менше 10000 гривень.

Колегією суддів зі змісту акту №5900/А/18-28-09-01/ встановлено, що у ході вибіркової перевірки електронних копій розрахункових документів (фіскальних чеків), що передаються до органів ДПС відповідно до «Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 №1057, сформованих по реєстратору розрахункових операцій типу MINI-T 400МЕ, заводський номер №ПБ, фіскальний номер №, що використовується ФОП ОСОБА_1 у магазині за адресою: АДРЕСА_1 , відповідачем було виявлено факти роздрібної торгівлі алкогольними напоями за цінами нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін, а саме: «Горілка Особ. Українська особл. 0,5», місткістю 0,5 л, міцністю 40% у кількості 1 пляшка за ціною 89,00 грн., що підтверджується електронною копією розрахункового документу (фіскальний чек) від 09.07.2023 №895.

З посиланням на Постанову № 957, контролюючим органом вказано, що мінімальна роздрібна ціна на горілку, місткістю 0,5 л міцністю 40%, становить 89,40 грн (розрахунок відповідно до примітки №1 та з урахуванням примітки № 4 до постанови 447x 0,4 x 0,5 = 89,40 грн).

З наданого до матеріалів справи фіскального чеку від 09.07.2023 №895 (а.с. 28), вбачається, що позивачем було реалізовано алкогольний напій Горілка Особ. Українська особл. 0,5, код по ціні 89,00 грн, у той же час мінімальна ціна згідно постанови Кабінету Міністрів України №957 від 30.10.2008 становить 89,40 грн.

Заперечуючи факт реалізації алкогольних напоїв за цінами нижчими від встановлених мінімальних роздрібних, позивач зазначає, що продаж алкогольного напою було вчинено з урахуванням ціни постачання та торгівельної надбавки, проте жодних доказів на підтвердження таких обставин до суду не надала.

Твердження ФОП ОСОБА_1 про неможливість застосування до неї штрафних санкцій, передбачених статті 17 Закону № 481/95, з огляду на неможливість ідентифікувати реалізований нею товар за кодом УКТЗЕД, обґрунтоване посиланнями на висновок Верховного Суду, викладений в постанові від 24.01.2019 по справі № 803/1789/16, колегія суддів вважає неприйнятним, оскільки у вказаній постанові проблемним питанням було різне віднесення сторонами за кодом УКТЗЕТ алкогольних напоїв, реалізованих позивачем, що мало вплив на визначення мінімальної роздрібної ціни за 1 літр та відповідно на встановлення складу правопорушення, інкримінованого позивачу. У зв`язку з чим, Верховним Судом було вказано, що відповідно до абзацу 13 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР безпосереднім об`єктом правопорушення (предметом) є конкретний алкогольний напій, який відповідно до статті 1 Закону та відповідно до Постанови №957 визначається за кодом УКТ ЗЕД, а не за назвою в документах суб`єкта господарювання.

Разом з цим, в межах розгляду даної справи не є спірним визначення коду УКТЗЕД реалізованого позивачем алкогольного напою, який, як вказано вище, міститься в чеку від 09.07.2023 №100, що відповідно до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД), що є додатком до Закону України «Про Митний тариф України», відноситься до 22 групи «Алкогольні та безалкогольні напої і оцет» та позначає товар «2208 60 горілка: з фактичною концентрацією спирту 45,4 об.% або менше, у посудинах місткістю: 2208 60 11 00 2 л або менше».

Таким чином, посилання позивача на постанову Верховного Суду від 24.01.2019 по справі № 803/1789/16 помилковим.

З огляду на викладене, враховуючи встановлення обставин, які свідчать про реалізацію позивачем алкогольних напоїв за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі напої, колегія суддів вважає правомірним податкове повідомлення-рішення №01 від 19.10.2023, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції у розмірі 10000,00 грн за порушення вимог постанови Кабінету Міністрів України № 957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв», що зумовлює відмову у задоволенні позовних вимог в цій частині.

Надаючи оцінку правомірності застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій за порушення ч. 10 ст. 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» в частині реалізації алкогольних напоїв у заборонений час доби на підставі податкових повідомлень-рішень від 19.10.2023 №01 та № 01 (а.с 52, 55), колегія суддів зазначає наступне.

Статтею 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» роздрібна торгівля - діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання громадського харчування.

Згідно з частиною дев`ятою статті 15-3 Закону № 481/95 сільські, селищні та міські ради в межах території відповідної адміністративно-територіальної одиниці можуть встановлювати заборону продажу пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) (крім закладів ресторанного господарства) у визначений рішенням таких органів час доби.

Відповідно до частин першої-другої статті 17 Закону № 481/95 за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.

До суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: оптової (включаючи імпорт та експорт) і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій - 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17 000 гривень; порушення вимог статті 15-3 цього Закону - 6 800 грн (абзаци 5, 9 частини другої статті 17 Закону № 481/95).

Рішення про стягнення штрафів, передбачених частиною другою цієї статті, приймаються податковими органами та/або органом, який видав ліцензію на право виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями і тютюновими виробами та пальним, зберігання пального, та іншими органами виконавчої влади у межах їх компетенції визначеної законами України (частина четверта статті 17 Закону № 481/95).

Отже, Закон № 481/95 забороняє здійснювати продаж пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових та тютюнових виробів у визначений рішенням сільської, селищної та міської ради в межах території відповідної адміністративно-територіальної одиниці час доби. У разі здійснення зазначеної діяльності до суб`єкта господарювання застосовується відповідна відповідальність.

При цьому, виходячи зі змісту наведених положень законодавства, визначальним для вирішення питання застосування до суб`єкта господарювання фінансових санкцій є саме факт реалізації алкогольних напоїв у заборонений час доби.

На виконання Закону України від 12.05.2015 року № 389-VIII «Про правовий режим воєнного стану», відповідно до статті 1 Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №68/2022, для здійснення керівництва у сфері забезпечення оборони, громадської безпеки і порядку утворено військові адміністрації, у зв`язку з чим, зокрема, Сумська обласна державна адміністрація та голова цієї адміністрації набули статусу відповідної військової адміністрації та начальника цієї військової адміністрації.

Так, розпорядженням голови Сумської обласної державної адміністрації - керівника обласної військової адміністрації від 30.03.2022 № 108-ОД «Про торгівлю алкогольними напоями у Сумській області» із змінами, внесеними розпорядженням голови Сумської обласної державної адміністрації - керівника обласної військової адміністрації від 22.11.2022 № 428-ОД з 24 листопада 2022 року встановлено заборону щодо реалізації алкогольних напоїв до особливого розпорядження, але не пізніше ніж час дії правового режиму воєнного стану на території Сумської області, крім територіальних громад Сумської області, які розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають у тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні):

у роздрібній торговельній мережі та кафетеріях з 19:00 до 11:00 години наступного дня;

у закладах ресторанного господарства (крім кафетеріїв) з 21:00 до 11:00 години наступного дня;

З актів перевірки № 5900/А/18-28-09-01/ від 26.09.2023 та № 5904/А/18-28-09-01/ від 26.09.2023 вбачається, що ФОП ОСОБА_1 у магазині за адресою: АДРЕСА_4 та 24 червня 2023 року проводилася реалізація алкогольних напоїв у заборонений вказаним розпорядженням Сумської обласної військової адміністрації час доби: а саме 04.06.2023 0 10:00:56 (фіскальний чек №823) реалізовано «Горілка Хлібний дар класична 0,25 л» за ціною 55,00 грн., у кількості 1 пляшка, 24.06.2023 об 10:50:46 (фіскальний чек №871) реалізовано «Вино Коблево Клеопатра кріпл. Біле 0,75» за ціною 114,00 грн., у кількості 1 пляшка; в магазині за адресою: АДРЕСА_2 , 04.05.2023 року ФОП ОСОБА_1 здійснено реалізацію алкогольних напоїв у заборонений вказаним розпорядженням Сумської обласної військової адміністрації час доби: а саме 04.05.2023 о 10:57:54 год (чек №1538 від 04.05.2023) здійснено реалізацію пива «220300900ПИВО ЛЬВІВСЬКЕ 1715 Ж.Б. о,48 л» у кількості 2 пляшок об`ємом 0,48 л.

На підтвердження вказаних обставин, ГУ ДПС в Сумській області надано до матеріалів справи копії електронних розрахункових документів (чеків) від 04.06.2023 №823, від 24.06.2023 №871 (а.с. 27 зворот) № 1538 від 04.05.2023 (а.с. 38), при дослідженні яких, колегією суддів встановлено дійсність наведених контролюючим органом обставин щодо реалізації ФОП ОСОБА_1 в заборонений вказаним розпорядженням проміжок часу (з 19:00 до 11:00 години наступного дня) алкогольних напоїв о 10:00:56 год 04.06.2023, о 10:50:46 24.06.2023 та о 10:57:54 год 04.05.2023.

Посилання позивача на відсутність рішення Недригайлівської селищної ради про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Недригайлівської територіальної громади у відповідний час, де, зокрема, ФОП ОСОБА_1 здійснює свою господарську діяльність, до виключних повноважень якої, на переконання позивача, належать відповідні повноваження, колегія суддів вважає неприйнятними та такими, що ґрунтуються на не правильному розумінні наведених вище норм Закону №481/95-ВР, оскільки частиною дев`ятою статті 15-3 вказаного Закону передбачено, що селищна рада може встановлювати заборону продажу алкогольних напоїв у визначений час доби, тобто встановлено, право, а не виключне повноваження, як стверджує позивач.

Частиною восьмою статті 4 Закону №389-VIII визначено, що військові адміністрації населених пунктів, районні, обласні військові адміністрації здійснюють свої повноваження протягом дві воєнного стану та 30 днів після його припинення чи скасування.

Згідно п. 11 частини третьої статті 15 Закону №389-VIII обласна військова адміністрація здійснює на відповідній території повноваження, віднесені до їхньої компетенції цим Законом, зокрема, щодо прийняття рішень про заборону торгівлі зброєю, сильнодіючими хімічними і отруйними речовинами, а також алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі.

За правилами п. 8 частини шостої статті 15 Закону №389-VIII начальник військової адміністрації видає накази та розпорядження у межах своїх повноважень, які мають таку ж юридичну силу, що і рішення відповідної ради (рад).

Таким чином, з наведеного слідує, що розпорядження Сумської обласної військової адміністрації від 30.03.2022 № 108-ОД «Про торгівлю алкогольними напоями у Сумській області» із змінами, внесеними розпорядженням голови Сумської обласної державної адміністрації - керівника обласної військової адміністрації від 22.11.2022 № 428-ОД має такий же юридичний статус, як і рішення органу місцевого самоврядування, тому у разі його порушення наступає відповідальність, передбачена Законом №481/95-ВР.

Наведений висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 16.04.2025 у справі № 580/6136/23.

Таким чином, неприйняття безпосередньо Недригайлівською селищною радою рішення про заборону торгівлі алкогольними напоями на території селищної ради, не впливає жодним чином на необхідність дотримання суб`єктами господарювання визначених вказаним розпорядженням військової обласної адміністрації умов продажу алкогольних напоїв.

З урахуванням викладеного, колегія суддів приходить до висновку про правомірність податкових повідомлень-рішень від 19.10.2023 №01 та № 01, якими до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції за порушення ч. 10 ст. 15-3 Закону №481/95-ВР в частині реалізації алкогольних напоїв у заборонений час доби.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 01 від 19.10.2023, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції за порушення п. 226.2, п. 226.5 та п. 226.11 с. 226 ПК України в частині реалізації тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка у розмірі 20 470,00 грн (а.с. 48), слід зазначити наступне.

Згідно з абзацом 3 частини 4 статті 11 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального" від 19.12.1995 №481/95ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.

Підпунктом 14.1.107 статті 14 ПК України визначено, що марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Приписами підпункту 226.1 статті 226 ПК України передбачено, що в разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.

У відповідності до пункту 226.2 статті 226 ПК України наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою, пачці (упаковці) тютюнового виробу чи ємності (упаковці) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.

Маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України (пункт 226.5 статті 226 ПК України).

Згідно з пунктом 226.11 статті 226 ПК України ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигарета, забороняється.

Отже, суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють зберігання та продаж зокрема тютюнових виробів, повинні додержуватись вимог абзацу 3 частини 4 статті 11 Закону №481/95ВР та статті 226 ПК України.

Абзацом 20 частини 2 статті 17 Закону №481/95ВР передбачена відповідальність за виробництво, зберігання, транспортування, реалізацію фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - у розмірі 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000,00 гривень.

При цьому, обов`язковою кваліфікуючою ознакою для застосування фінансової санкцій є саме реалізація тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка, незалежно від джерела походження цих товарів та належності їх тій чи іншій особі.

Так, з акту фактичної перевірки № 5900/А/18-28-09-01/ НОМЕР_1 від 26.09.2023 вбачається, що в магазині ФОП ОСОБА_1 , розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , в реалізації знаходились тютюнові вироби без марок акцизного податку встановленого зразка, а саме: сигарети «URTA Slims» за ціною 85 грн. у кількості 115 пачок на загальну суму 9775 грн., сигарети «MARLBORO» за ціною 85 грн. у кількості 4 пачок на загальну суму 340 грн., сигарети «Армейские» за ціною 40 грн. у кількості 3 пачок на загальну суму 120 грн. Всього 122 пачки сигарет без марок акцизного податку встановленого зразка на загальну вартість 10 235 грн.

На підтвердження вказаних обставин, відповідачем надано до матеріалів справи Додаток №1 до акту перевірки, в якому відображено інформацію про тютюнові вироби без марок акцизного податку, а саме назву виробів, їх кількість, ціну за одиницю товару та загальну вартість (а.с. 26 зворот).

Крім того, ГУ ДПС в Сумській області надано до суду фотознімки із зображенням тютюнових виробів без марок акцизного податку, які, за твердженням відповідача, перебували в реалізації в приміщенні магазину ФОП ОСОБА_1 за адресою АДРЕСА_1 (а.с 92-95).

Так, на фотознімках, приєднаних відповідачем до матеріалів справи дійсно зображені тютюнові вироби без марок акцизного податку, назви яких збігаються із зазначеними у Додатку №1 до акту перевірки відомостями, на деяких з виробів містяться цінники.

Разом з цим, вказані фотознімки не містять зображень, з яких би вбачалось розміщення таких тютюнових виробів на прилавку магазину, тобто в зоні реалізації товару. Крім того, такі фотознімки, що були надані відповідачем до суду першої інстанції разом з відзивом на позовну заяву, не містять жодного позначення (відмітки), яке б вказувало на те, частиною якого документу вони є, зокрема, акту фактичної перевірки № 5900/А/18-28-09-01/ НОМЕР_1 від 26.09.2023. При цьому, слід зауважити, що і вказаний акт не містить жодного посилання на такі фотознімки, зокрема, в переліку додатків такі докази не значаться.

Таким чином, не зрозумілими є обставини виготовлення фотознімків, наданих контролюючим органом, оскільки вони не містять жодних ідентифікуючих ознак, які б дозволяли стверджувати, зокрема, про те, що зображені на них тютюнові вироби було виявлено саме в магазині ФОП ОСОБА_1 , що в свою чергу спростовує висновок відповідача щодо реалізації позивачем тютюнових виробів без марок акцизного податку.

Крім того, позивачем до суду апеляційної інстанції надано копію постанови про закриття кримінального провадження від 12.03.2021 №0000750 від 19.09.2023, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.1 ст. 204 КК України за повідомленням ГУ ДПС в Сумській області за фактом реалізації тютюнових виробів без відповідних марок акцизного податку ФОП ОСОБА_1 , у зв`язку з відсутністю в діях ОСОБА_1 складу кримінального правопорушення (а.с. 164-166), в якій вказано, що факту реалізації тютюнових виробів ФОП ОСОБА_1 в ході розслідування не встановлено.

З урахуванням викладеного, колегія суддів приходить до висновку про відсутність в діях позивача порушень норм 226.2, п. 226.5 та п. 226.11 с. 226 ПК України в частині реалізації тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка, що виключає можливість застосування до ФОП ОСОБА_1 фінансових санкцій, передбачених абзацом 20 частини 2 статті 17 Закону №481/95ВР, та, відповідно вказує на протиправність прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення № 01 від 19.10.2023, що зумовлює його скасування та задоволення позовних вимог в цій частині.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 01 від 19.10.2023 (а.с. 51), яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції за порушення п. 85.2 ст. 85 ПК України у розмірі 1 020,00 грн, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Згідно з п. 85.5 ст. 85 ПК України забороняється вилучення оригіналів первинних, фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів за винятком випадків, передбачених кримінальним процесуальним законодавством.

Пунктом 85.8 ст. 85 ПК України встановлено, що посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Вказана норма є імперативною, чіткою і логічно-послідовною. Тобто, законодавцем встановлено обов`язок платника податків надати посадовим особам контролюючих органів всі документи, що пов`язані з предметом перевірки до початку перевірки.

Незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040 гривень (п.п.121.1 ст.121 ПК України).

Зі змісту акту фактичної перевірки № 5900/А/18-28-09-01/ НОМЕР_1 від 26.09.2023 вбачається, що підставою притягнення позивача до фінансової відповідальності за порушення вимог вказаних норм, слугував висновок контролюючого органу про ненадання ФОП ОСОБА_1 документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Так, в акті зазначено, що під час перевірки продавцю ФОП ОСОБА_1 ОСОБА_3 під підпис було вручено запит № 1743/12-18-28-09-01 від 18.09.2023 про надання документів за перевіряємий період з 20.09.2020 по 19.09.2023, що належать до предмету перевірки.

Разом з цим, на підтвердження вказаних в акті обставин відповідачем ані до суду першої, ані апеляційної інстанції не надано жодних доказів, зокрема, запиту № 1743/12-18-28-09-01 від 18.09.2023 про надання документів, який, за твердженням контролюючого органу було під підпис вручено продавцю ФОП ОСОБА_1 . Заперечує отримання такого запиту і сама позивач.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що відповідачем не доведено факту ненадання ФОП ОСОБА_1 контролюючим органам оригіналів документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, у зв`язку з чим безпідставним є застосування до позивача штрафних санкцій за порушення п. 85.2 ст. 85 ПК України у розмірі 1 020,00 грн на підставі п.п.121.1 ст.121 ПК України, що в свою чергу свідчить про протиправність податкового повідомлення-рішення № 01 від 19.10.2023 та зумовлює його скасування.

Підсумовуючи вище викладене, колегія суддів приходить до висновку про часткове задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 шляхом визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023 та № 01 від 19.10.2023.

Що стосується позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023 та № 01 від 19.10.2023, враховуючи встановлені судом апеляційної інстанції обставини, колегія суддів не вбачає підстав для їх задоволення.

Ухвалюючи дане судове рішення колегія суддів керується ст.322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі Серявін та інші проти України(п.58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи зазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Відповідно до ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Згідно з ч. 2 ст. 317 КАС України неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

З огляду на викладене, враховуючи, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, внаслідок чого зроблено помилкові висновки про відсутність підстав для задоволення позову в повному обсязі, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для скасування рішення суду першої інстанції з ухваленням постанови про часткове задоволення позовних вимог.

Питання судових витрат підлягає вирішенню в порядку ст. 139 КАС України.

З матеріалів справи вбачається, що при зверненні до суду з адміністративним позовом ФОП ОСОБА_6 сплачено судовий збір в сумі 1211,20 грн. (а.с.39), при зверненні з апеляційною скаргою 1816,50 грн (а.с.167).

Враховуючи часткове задоволення позовних вимог, на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає стягненню сума судового збору у розмірі 726,72 грн, понесена в суді першої інстанції та в розмірі 1089,90 грн в суді апеляційної інстанції, що в загальному становить 1816,62 грн та є пропорційним відносно задоволених позовних вимог.

Керуючись ст. 242, 243, 250, 272, 287, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 333 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - задовольнити частково.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 17 червня 2024 року по справі № 480/631/24 - скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог, щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС в Сумській області № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023 та № 01 від 19.10.2023.

Ухвалити постанову, якою в скасованій частині позовні вимоги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Сумській області задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Сумській області № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023, № 01 від 19.10.2023 та № 01 від 19.10.2023.

В іншій частині рішення Сумського окружного адміністративного суду від 17 червня 2024 року по справі №480/631/24 залишити без змін.

Стягнути з Головного управління ДПС в Сумській області (вул. Іллінська, буд.13, м. Суми, Сумська область, 40009, ) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_5 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судовий збір у розмірі 1816 (одна тисяча вісімсот шістнадцять) грн 62 коп.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Л.В. Любчич
Судді О.А. Спаскін О.В. Присяжнюк