Справа № 500/7529/24
Суддя: Судова-Хомюк Наталія Михайлівна
Дата ухвалення: 2025-07-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 липня 2025 рокуЛьвівСправа № 500/7529/24 пров. № А/857/16367/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Судової-Хомюк Н.М.,

суддів Глушка І.В., Затолочного В.С.,

за участі секретаря судового засідання Демчик Л.Р.,

представника позивача: не з`явився,

представника відповідача: Свистун Є.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 19 березня 2025 року у справі № 500/7529/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВБС1» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним рішення,

суддя в 1-й інстанції Подлісна І.М.

час ухвалення рішення не зазначено,

місце ухвалення рішення м. Тернопіль,

дата складання повного тексту рішення 24 березня 2025 року,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ВБС1» (далі також позивач) звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі також відповідач 1), Державної податкової служби України (далі також відповідач 2) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 29 жовтня 2024 року позивачем було подано на реєстрацію податкову накладну №1 від 07.10.24 на суму 107369 гривень з ПДВ, реєстрацію якої було зупинено ГУ ДПС в Тернопільській області на підставі квитанції № від 29.10.24.

Згідно з вказаних квитанцій реєстрація податкових накладних була зупинена з підстав відповідності позивача п. 8 Критеріїв ризикованості платника податку.

З огляду на вказане позивачем було подано до ГУ ДПС в Тернопільській області пояснення, договори між ТОВ «Біоенергопродукт» і позивачем, а також між позивачем і БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд», податкову накладну №1 від 07.10.24, квитанцію до податкової накладної №1 від 07.10.24, акти приймання та довідки про вартість виконаних будівельних робіт БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд», банківську виписку за 2024 рік, оборотно-сальдові відомості розрахунків з ТОВ «Біоенергопродукт», оборотно-сальдові відомості розрахунків з БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд».

Разом з тим, згідно з повідомленням №12135081/44568528 від 02.12.24 ГУ ДПС в Тернопільській області вимагало додаткових пояснень та документів, а саме: договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, яким оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій, первинні документи щодо постачання /придбання товарів/ послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/ інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, акти звірки взаєморозрахунків по контрагентахспецдозволи та допуски на виконання робіт, штатний розпис та табелі обліку робочого часу.

На вказане повідомлення позивачем надано додаткове пояснення, у якому вказано, що копію договору із замовником - ТОВ «Біоенергопродукт» було надано в додатку 4; копію договору із виконавцем - БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд» було надано в додатку 5. Проте, надані позивачем пояснення і документи не були прийняті відповідачем до уваги і останнім прийнято рішення №12148402/44568528 від 13.12.24 про відмову в реєстрації зазначених податкових накладних.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 19 березня 2025 року позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області №12148402/44568528 від 13.12.2024 про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 07.10.2024 р.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №1 від 07.10.2024 р. на суму 107 369 грн.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ВБС1» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області сплачений судовий збір в розмірі 3028 грн (три тисячі двадцять вісім) 00 копійок.

Рішення суду першої інстанції оскаржила відповідач 1, подавши на нього апеляційну скаргу, у якій зокрема зазнає, що Головним управлінням ДПС у Тернопільській області розглядалися подані платником податку первинні документи, які повинні були б спростувати ризиковість операцій, за результатами якої складена податкова накладна, а саме роботи будівельно-монтажні та інші. Відповідно до квитанцій, дана податкова накладна складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, з огляду на що, їх реєстрацію зупинено.

Вказує, що саме ТОВ «ВБС1» зобов`язане було надати повний перелік документів щодо можливості надати послуги з будівельно монтажних робіт та інших. Відповідність критеріям ризиковості має бути спростована платником податків поданням на вимогу податкового органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН.

Зазначає, що доводи податкового органу про ризики в діяльності платника, а саме неможливість і неспроможність позивачем виконувати відповідні будівельні роботи з урахуванням реального часу здійснення операцій, наявності трудових ресурсів, а також основних засобів, необхідних для виконання відповідної діяльності, відсутність фізичних, технічних та технологічних можливостей, позивач жодним чином не спростував. Твердження товариства про виконання ним робіт саме шляхом аутсорсингу залучення субпідрядника БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд» для виконання робіт, контролюючий орган враховує, однак констатує відсутність доказів виконання таких робіт, саме БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд».

Вказує, що судом першої інстанції не враховано, що обов`язок підтвердити реальність операції за якими було складено податкові накладні виникає у платника податку з моменту зупинення такої податкової накладної, а для отримання відповідної податкової вигоди такий платник податків зобов`язаний надати первинні документи до Комісії регіонального рівня, що ним були складені відповідно до Закону № 996-XIV.

Просить рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 19 березня 2025 року у справі №500/7529/24 скасувати та винести постанову, якою в задоволенні позову ТОВ «ВБС1» відмовити в повному обсязі.

Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід задовольнити з наступних підстав.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що 29 жовтня 2024 року позивачем було подано на реєстрацію податкову накладну №1 від 07.10.24 на суму 107369 гривень з ПДВ, реєстрацію якої було зупинено ГУ ДПС в Тернопільській області на підставі квитанції № від 29.10.24.

Згідно з вказаних квитанцій реєстрація податкових накладних була зупинена з підстав відповідності позивача п. 8 Критеріїв ризикованості платника податку.

З огляду на вказане позивачем було подано до ГУ ДПС в Тернопільській області пояснення, договори між ТОВ «Біоенергопродукт» і позивачем, а також між позивачем і БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд», податкову накладну №1 від 07.10.24, квитанцію до податкової накладної №1 від 07.10.24, акти приймання та довідки про вартість виконаних будівельних робіт БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд», банківську виписку за 2024 рік, оборотно-сальдові відомості розрахунків з ТОВ «Біоенергопродукт», оборотно-сальдові відомості розрахунків з БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд».

Разом з тим, згідно з повідомленням №12135081/44568528 від 02.12.24 ГУ ДПС в Тернопільській області зажадало додаткових пояснень та документів, а саме: договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, яким оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій, первинні документи щодо постачання /придбання товарів/ послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/ інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, акти звірки взаєморозрахунків по контрагентахспецдозволи та допуски на виконання робіт, штатний розпис та табелі обліку робочого часу.

На вказане повідомлення позивачем надано додаткове пояснення, у якому вказано, що копію договору із замовником - ТОВ «Біоенергопродукт» було надано в додатку 4; копію договору із виконавцем - БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд» було надано в додатку 5. Тому, не зрозуміло, які ще потрібно надати договора для прийняття рішення щодо розблокування ПН. Довіреності під час ведення господарської діяльності не використовувалися. Підприємство не одержувало продукцію, тому відсутні також акти, які б підтверджували повноваження відповідних осіб, що одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції. Усі документи, що були надані, підписані відповідальними за це особами, повноваження яких підтверджено договорами та публічним реєстром підприємств та організацій України. Документи щодо придбання товарів відсутні, оскільки діяльність організована шляхом залучення до виконання роботи субпідрядника БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд». Таким чином підприємством не здійснювалося придбання товарів, а оплата проводилася субпідряднику за виконані ним роботи. Здійснювалося замовлення виконання робіт шляхом залучення субпідрядника БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд». Проте, вже також було надано копії відповідних первинних документів - додаток 6 Акти приймання та Довідки про вартість виконаних будівельних робіт БМУ «Промбуд» ТОВ Тернопільбуд». Не зрозуміло, які ще потрібно надати первинні документи. Щодо надання відповідного Акту із замовником - ТОВ «Біоенергопродукт», то роботи ще не передані, тому такий Акт відсутній. У додатку 7 «Банківська виписка 2024 р.» було надано банківську виписку з рахунку. При первинному поданні документів було надано додатки 8 і 9 у яких було відображено стан взаєморозрахунків з контрагентами ТОВ «Біоенергопродукт» і БМУ «Промбуд» ТОВ Тернопільбуд», що були задіяні в господарській операції. Проте, зважаючи на запит надано додатково Акт звірки з ТОВ «Біоенергопродукт» (додаток 10) підписаний електронними підписами та Акт звірки з ТОВ БМУ «Промбуд» ТОВ Тернопільбуд» (додаток 11). Вказано також, що для виконання робіт було залучено субпідрядника БМУ «Промбуд» ТОВ Тернопільбуд», у якого є відповідні спецдозвола та допуски на виконання робіт. Субпідрядник таких документів нам не передавав. Директор ТОВ «ВБС1» є засновником підприємства та виконує обов`язки директора на громадських засадах: без займання відповідної посади, без перебування у трудових відносинах із підприємством, без нарахування заробітної плати відповідно. Інших працівників підприємство не залучало, оскільки основні завдання та процеси здійснюються на умовах аутсорсингу. Тому, штатні розписи та табеля обліку робочого часу відсутні.

Не погодившись із оскаржуваним рішенням Головного управління ДПС у Тернопільській області №12148402/44568528 від 13.12.2024 про відмову в реєстрації зазначених податкових накладних, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення. При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Недотримання ГУ ДПС в Тернопільській області вказаних принципів діяльності при ухваленні оскаржуваних рішень зумовило порушення прав та охоронюваних законодавством інтересів позивача.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 року (далі ПК України).

За правилами підпунктів «а» та «б» п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту «а» та «б» п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (п.188.1 ст.188 ПК України).

За приписами пункту 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Пунктом 201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 201.16 ст.201 ПК України, реєстрація ПН в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Згідно з п.74.2 ст.74 ПК України, в ЄРПН забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН.

У свою чергу, відповідно до п.12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26.04.2017 №341) (далі - Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування (абзац 10).

Згідно з п.17 Порядку №1246, у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Пунктом 201.16 ст.201 ППК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання п.201.16 ст.201 ПК України Кабінетом Міністрів України 11.12.2019 прийнято постанову №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165) та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з п.5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 Порядку №1165). Перелік критеріїв ризиковості здійснення операцій міститься в Додатку 3 до Порядку №1165.

Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

У квитанціях контролюючий орган пропонує платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з п. 6 Порядку №520, копії визначених у пункті 5 документів разом з письмовими поясненнями платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до п.п.10, 11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Судом встановлено, що згідно з повідомленням №12135081/44568528 від 02.12.24 ГУ ДПС в Тернопільській області зазначило про необхідність надання додаткових пояснень та документів, а саме: договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, яким оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій, первинні документи щодо постачання /придбання товарів/ послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/ інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, акти звірки взаєморозрахунків по контрагентах, спецдозволи та допуски на виконання робіт, штатний розпис та табелі обліку робочого часу.

На вказане повідомлення позивачем надано додаткові пояснення, у яких вказано, що копію договору із замовником ТОВ «Біоенергопродукт» було надано в додатку 4; копію договору із виконавцем БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд» було надано в додатку 5. Тому, не зрозуміло, які ще потрібно надати договора для прийняття рішення щодо розблокування ПН. Довіреності під час ведення господарської діяльності не використовувалися. Підприємство не одержувало продукцію, тому відсутні також акти, які б підтверджували повноваження відповідних осіб, що одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції. Усі документи, що були надані, підписані відповідальними за це особами, повноваження яких підтверджено договорами та публічним реєстром підприємств та організацій України. Документи щодо придбання товарів відсутні, оскільки діяльність організована шляхом залучення до виконання роботи субпідрядника БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд». Таким чином підприємством не здійснювалося придбання товарів, а оплата проводилася субпідряднику за виконані ним роботи. Здійснювалося замовлення виконання робіт шляхом залучення субпідрядника БМУ «Промбуд» ТОВ «Тернопільбуд». Проте, вже також було надано копії відповідних первинних документів додаток 6 Акти приймання та Довідки про вартість виконаних будівельних робіт БМУ «Промбуд» ТОВ Тернопільбуд». Не зрозуміло, які ще потрібно надати первинні документи. Щодо надання відповідного Акту із замовником ТОВ «Біоенергопродукт», то роботи ще не передані, тому такий Акт відсутній. У додатку 7 «Банківська виписка 2024 р.» було надано банківську виписку з рахунку. При первинному поданні документів було надано додатки 8 і 9 у яких було відображено стан взаєморозрахунків з контрагентами ТОВ «Біоенергопродукт» і БМУ «Промбуд» ТОВ Тернопільбуд», що були задіяні в господарській операції. Проте, зважаючи на запит надано додатково Акт звірки з ТОВ «Біоенергопродукт» (додаток 10) підписаний електронними підписами та Акт звірки з ТОВ БМУ «Промбуд» ТОВ Тернопільбуд» (додаток 11). Вказано також, що для виконання робіт було залучено субпідрядника БМУ «Промбуд» ТОВ Тернопільбуд», у якого є відповідні спецдозвола та допуски на виконання робіт. Субпідрядник таких документів нам не передавав. Директор ТОВ «ВБС1» є засновником підприємства та виконує обов`язки директора на громадських засадах: без займання відповідної посади, без перебування у трудових відносинах із підприємством, без нарахування заробітної плати відповідно. Інших працівників підприємство не залучало, оскільки основні завдання та процеси здійснюються на умовах аутсорсингу. Тому, штатні розписи та табеля обліку робочого часу відсутні.

Комісією Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації зупинено реєстрацію спірної накладної №1 від 07.10.2024 ТОВ «ВБС1» з наступним мотивуванням: «ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=.5036%, "Рпоточ"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Пропонуємо надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Колегія суддів вважає, що у вказаній справі судом першої інстанції надавалась оцінка лише доводам, викладеним у позовній заяві, що стосується саме рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. При цьому, як свідчать матеріали справи підставою зупинення податкової накладної є: «ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку». На підтвердження віднесення позивача до ризикового платника податку на додану вартість у розумінні пункту 8 Критеріїв ризиковості надано до суду першої інстанції Рішення №69222 від 02.12.2021 року про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, також контролюючим органом долучено Витяг з протоколу засідання Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №194 від 02.12.2021.

ТОВ «ВБС1» відповідає критеріям ризиковості платника податку, визначеному п. 8 Додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019р. № 1165, оскільки мають місце наступні ризики в діяльності платника:- відсутність найманих працівників, що ставить під сумнів реальність здійснення господарських операцій;- за даними ЄРПН та звітності за формою № 20-ОПП ТОВ «ВБС1» () відомості про склади та об`єкти оподаткування щодо зберігання ТМЦ відсутні;- інформація щодо наявності у платника власних або орендованих транспортних засобів відсутня.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюють Податковим кодексом України (далі ПК України).

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до пунктом 62.1 статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статі 39 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 окрім іншого затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Так, Порядком № 1165 визначено процедуру прийняття комісією ДПС рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктом 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/ невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку, комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення.

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.

У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» , «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття.

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Таким чином, у разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку, комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Аналіз наведених вище приписів Порядку № 1165 дає підстави для висновку про те, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку повинно містити чітку підставу, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Суд звертає увагу, що до повноважень Комісії регіонального рівня віднесено проведення постійного моніторингу щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Додаток 1 до Порядку №1165 містить перелік Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.

У затвердженій формі рішення (про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку (додаток 4 до Порядку №1165) передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності, або з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів.

Головним управлінням ДПС у Тернопільській області розглядалися подані платником податку первинні документи, які повинні були б спростувати ризиковість операцій, за результатами якої складена податкова накладна, а саме роботи будівельно-монтажні та інші. Відповідно до квитанцій, дана податкова накладна складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, з огляду на що, їх реєстрацію зупинено.

Таким чином, саме ТОВ «ВБС1» зобов`язане було надати повний перелік документів щодо можливості надати послуги з будівельно монтажних робіт та інших.

Відповідність критеріям ризиковості має бути спростована платником податків поданням на вимогу податкового органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН.

Податкова накладна виписана 07.10.2024 на аванс який замовник (ТОВ «БІОЕНЕРГОПРОДУКТ») надає ПІДРЯДНИКУ (ТОВ «ВБС1») для придбання матеріалів, проте згідно договору укладеного 01.10.2021 року у відповідності до пп.3.1, п.3 ПІДРЯДНИК зобов`язується виконати будівельно-монтажні роботи до 31.12.2022 року . якщо будівельно монтажні роботи згідно поданих документів повинні були бути завершені ще у 2022 році, не зрозуміло зарахування коштів як попередня оплата робіт, що підлягають постачанню, додаткові угоди на продовження строків виконання робіт на розгляд Комісії не надавались

Отже, позивачем на розгляд Комісії надано: Виписка з банку за 01.01.2024 28.10.2024, Договір генпідряду від 28.10.2021, Акт звірки взаємних розрахунків між БМУ «Промбуд ТОВ «Тернопільбуд» за 01.11.2021-30.11.2024, Оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 та 631 з 01.01.2024 по 31.10.2024, Договір з ТОВ «Біоенергопродукт» від 01.10.2021 та від 01.11.2021, Акт звірки взаємних розрахунків між ТОВ «Біоенергопродукт» за 01.11.2021-30.11.2024, Акт приймання виконаних будівельних робіт за 2022 рік, довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрат за грудень 2021р., акт приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2021.

Колегія суддів вважає, що платником ніяк не спростовано ризики в діяльності ТОВ «ВБС1» визначені п. 8 Додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 - а саме, наявність об`єктивних причин неможливості здійснення господарських операцій.

Рішення про віднесення контрагентів позивача до переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку станом на момент винесення оскаржуваного рішення скасованими не були.

Колегія суддів також вказує, що позивачем не долучено до матеріалів справи доказів, які б спростовували наявну у контролюючого органу податкову інформацію встановлено в процесі поточної діяльності.

Відповідно до п. 11 Порядку 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Пунктом 44 Порядку 1165 визначено, що Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Крім цього, згідно із ч. 2ст. 6 КАС України та ст. 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.

Так, у п. 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Відповідно до ч.1 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Відповідно до статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:

1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;

2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;

3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;

4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на викладене, оскільки рішення суду першої інстанції ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, колегія суддів дійшла висновку про скасування оскаржуваного рішення суду першої інстанції з прийняттям постанови про відмову в задоволенні позову.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області задовольнити.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 19 березня 2025 року у справі № 500/7529/24 скасувати та прийняти постанову, якою у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ВБС1» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним рішення відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н. М. Судова-Хомюк
судді І. В. Глушко
В. С. Затолочний
Повне судове рішення складено 09.07.25