Справа № 420/39065/24
Суддя: Лук'янчук О.В.
Дата ухвалення: 2025-07-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 липня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/39065/24

Головуючий в 1 інстанції: Бутенко А.В

Дата і місце ухвалення 18.02.2025р., м. Одеса

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого Лук`янчук О.В.

суддів Бітова А.І.,

Ступакової І.Г.

за участю секретаря - Потомського А. Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одеса адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 лютого 2025 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛІНКОР ФАРМІНГ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:

У грудні 2024 року товариство з обмеженою відповідальністю ЛІНКОР ФАРМІНГ звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12090169/44673828 від 21.11.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної № 11 від 17.10.2024 року;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану товариством обмеженою відповідальністю «ЛІНКОР ФАРМІНГ» податкову накладну за № 11 від 17.10.2024 року, датою її надходження.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 18.02.2025 року позов задоволено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

У поданій апеляційній скарзі апелянт зазначив, що відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. З огляду на зазначене апелянт вказав, що показники, визначені п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України повинні підтверджуватись первинними документами, які податкові органи мають право вивчати і перевіряти під час проведення перевірок, що обумовлено пп. 20.1.8 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України.

Відповідач вказав на те, що товариство з обмеженою відповідальністю «ЛІНКОР ФАРМІНГ» направило на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну від 17.10.2024 року№ 11, виписану на адресу Сільскогосподарського виробничого кооперативу «ПРОГРЕС ВЛАДИЧЕНЬ», реєстрація якої була зупинена.

Апелянт вважає, що норми Порядку №1246 дають підстави для висновку, що законодавець встановлює перелік обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації; у квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган вказує на наявну податкову інформацію щодо платника та надає право на спростування вказаної інформації. Вказане право відображається у формі пояснення платника податку та копіях документів, які підтверджують відомості, зазначені у поясненні. Таким чином апелянт вважає, що обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача.

В даному випадку, як зазначає апелянт, ТОВ «ЛІНКОРН ФАРМІНГ» було подано до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрація яких зупинена, разом з яким надано 11 додатків.

Апелянт вказав на те, що позивачем не були надані Комісії первинні документи, визначені укладеним з СВК «ПРОГРЕС ВЛАДИЧЕНЬ» договором поставки № 041024 від 04.10.2024 року, зокрема, рахунок фактура; довідка, що підтверджує українське походження товару; копії заповнених форм державного статистичного спостереження № 4 сг та № 29 сг, які подавались в порядку звітності до державних органів за відповідний період; довідка з земельних ресурсів або сільської ради на землю. Окрім того, як зазначив апелянт, позивачем не надавались документи щодо відвантаження товару, платіжні інструкції; інвентаризаційні описи складських приміщень та сертифікати відповідності товару.

Головне управління ДПС в Одеській області також посилалось на те, що при вирішенні справи судом першої інстанції не було враховано, що видаткова накладна від 17.10.2024 року № 39, виписана між ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» та СВК "ПРОГРЕС ВЛАДИЧЕНЬ" складена з порушенням чинного законодавства, зокрема, через те, що в наданій видатковій накладній відсутні обов`язкові реквізити Покупця, такі як код ЄДРПОУ, юридична адреса та розрахунковий рахунок у банківській установі. Крім того не враховано, що видаткова накладна від 08.04.2024 року № 29, виписана між ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» та ТОВ "ЄКО ГРЕЙН", також складена з порушенням чинного законодавства через відсутність обов`язкових реквізитів.

З огляду на викладене апелянт вважає, що Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області було правомірно та обґрунтовано прийнято рішення від 21.11.2024 року № 12090169/44673828 про відмову в реєстрації спірної податкової накладної, у зв`язку з тим, що документи були складені/оформлені із порушенням законодавства.

У поданій апеляційній скарзі апелянт просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18.02.2025 року та постановити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ».

Згідно статті 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне:

Судом встановлено, що товариство з обмеженою відповідальністю «ЛІНКОР ФАРМІНГ» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 11.10.2022 року за номером запису 0000813.

Основним видом діяльності ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» за КВЕД є: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

04.10.2024 року між ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» (Постачальник) та СВК «ПРОГРЕС ВЛАДИЧЕНЬ» (Покупець) був укладений договір поставки № 041024-Л, відповідно до умов якого Постачальник зобов`язувався передати товар у кількості та асортименті, визначеному цим Договором, а Покупець зобов`язується прийняти товар та сплатити за нього певну грошову суму.

Відповідно до п.2.1 Договору, вид товару: льон, врожаю 2024 року, країна походження Україна, у кількості 610 тон +/-10% на загальну суму 12 200 002,44 грн.

Як зазначив позивач, на виконання умов вказаного договору ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» поставило на адресу СВК «ПРОГРЕС ВЛАДИЧЕНЬ» товар (насіння льону) у кількості 610 т, що підтверджується складеною видатковою накладною № 39 від 17.10.2024 року.

17.10.2024 року за фактом поставки товару ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» складено податкову накладну № 11 на загальну суму з урахуванням ПДВ 12 200 002,44 грн. та направлено її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно Квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.11.2024 року реєстрацію податкової накладної № 11 від 17.10.2024 року було зупинено.

Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної вказано: «Обсяг постачання товару/послуги 12.04 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

18.11.2024 року ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» подало Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, до якого було додано відповідні пояснення та копії документів у кількості 11 шт.

Рішенням Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.11.2024 року № 12090169/44673828 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 11 від 17.10.2024 року у зв`язку з надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

У графі «Додаткова інформація» зазначено: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

22.11.2024 року ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» подало до ДПС України скаргу на рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 12090169/44673828 від 21.11.2024 року.

Рішенням Комісії ДПС України від 29.11.2024 року № 73150/44673828/2 скаргу залишено без задоволення, а рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 12090169/44673828 від 21.11.2024 року - без змін.

Вважаючи рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 12090169/44673828 від 21.11.2024 року протиправним, позивач звернувся до суду першої інстанції з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність оскаржуваного рішення та наявність підстав для його скасування. Крім того суд першої інстанції дійшов висновку, що на розгляд відповідачу позивачем були надані всі необхідні первинні документи, які стосуються розглядуваних операцій, що не мали дефекту форми, змісту або походження, та які в силу вимог Податкового кодексу України, Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704, підтверджують здійснення фінансово-господарських відносин позивача з контрагентом. З огляду на викладене суд зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством обмеженою відповідальністю ЛІНКОР ФАРМІНГ податкову накладну № 11 від 17.10.2024 року датою її фактичного подання на реєстрацію.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне:

За положеннями п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ №1246 від 29.12.2010р. (далі - Порядок №1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначає постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», яка набрала законної сили 1 лютого 2020 року (в редакції, чинній на час зупинення податкової накладної, складеної позивачем).

Відповідно до п.2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Згідно п.3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації), визначених у вказаному пункті.

Пунктами 4 та 5 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 10 та 11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року № 520.

Як вже зазначалось вище, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної від 17.10.2024 року № 11, складеної позивачем, став той факт, що обсяг постачання товару/послуги 12.04 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій».

Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (в редакції, чинній на час зупинення спірної податкової накладної) встановлено такий критерій ризиковості здійснення операцій: обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Відповідно до п. 2-7 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 (далі -Порядок № 520), рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «;Про електронні довірчі послуги».

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації таких податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної/розрахунку коригування зазначено код товару/послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності/умовним кодом товару/Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «;Про електронні довірчі послуги».

Відповідно до п. 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Згідно п. 10 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як вбачається з матеріалів справи, на виконання вимог Порядку № 520 ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» подало контролюючому органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої було зупинено.

У поданому позові товариство вказувало на те, що ним до контролюючого органу було подано копії всіх первинних документів та інших документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію спірної податкової накладної, а саме: договори поставки, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, звіти, довідки, договори оренди та документи, які підтверджують право власності на земельні ділянки та інші, копії яких додано до позову.

За наслідками розгляду поданих позивачем документів Комісією прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної № 11 від 17.10.2024 року у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

При цьому у графі «Додаткова інформація» у прийнятому рішенні контролюючим органом зазначено: «первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні».

Тобто контролюючим органом не зазначено конкретні документи, які були подані позивачем контролюючому органу та які Комісія вважає такими, що складені з порушенням законодавства. Крім того Комісією не було зазначено у чому саме полягає порушення законодавства при складанні документів.

Судом встановлено, що Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в оскаржуваному рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної у графі «Додаткова інформація» здійснила загальне посилання на всі первинні документи, які визначені Порядком № 1165 як такі, що можуть бути подані платником податку для вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної.

Вказане вище свідчить про необґрунтованість та невмотивованість прийнятого 21.11.2024 року Комісією рішення про відмову у реєстрації податкової накладної № 11 від 17.10.2024 року.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18 та від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а.

У поданій апеляційній скарзі апелянт посилався на те, що судом першої інстанції не було враховано, що видаткова накладна від 17.10.2024 року № 39, виписана між ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» та СВК "ПРОГРЕС ВЛАДИЧЕНЬ" складена з порушенням чинного законодавства, зокрема, через те, що в наданій видатковій накладній відсутні обов`язкові реквізити Покупця, такі як код ЄДРПОУ, юридична адреса та розрахунковий рахунок у банківській установі. Також апелянт посилався на те, що видаткова накладна від 08.04.2024 року № 29, виписана між ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» та ТОВ "ЄКО ГРЕЙН" теж складена з порушенням чинного законодавства, оскільки у ній відсутні обов`язкові реквізити Покупця, а саме: код ЄДРПОУ, юридична адреса та розрахунковий рахунок у банківській установі.

Однак колегія суддів звертає увагу на те, що вказані обставини взагалі не знайшли своє відображення в оскаржуваному рішенні.

Крім того, згідно ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Таким чином положеннями ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначені обов`язкові реквізити, які має містити первинний документ.

В свою чергу відомості, які, як зазначає апелянт, відсутні у видатковій накладній від 17.10.2024 року № 39, виписаній між ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» та СВК "ПРОГРЕС ВЛАДИЧЕНЬ", а також у видатковій накладній від 08.04.2024 року № 29, виписаній між ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» та ТОВ "ЄКО ГРЕЙН" не відносяться до обов`язкових реквізитів, визначених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

З огляду на викладене контролюючим органом не доведено, що складені ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» первинні документи не містять обов`язкових реквізитів первинних документів, визначених Законом.

В свою чергу саме лише посилання в оскаржуваному рішенні на те, що документи складені з порушенням законодавства без зазначення конкретних документів, складених з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів, а також без зазначення контролюючим органом об`єктивних обставин, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням встановлених у поданих документах недоліків, та без надання оцінки іншим документам, що фактично подані платником податку, не може свідчити про правомірність та обґрунтованість прийнятого рішення, а також бути підставою для відмови у реєстрації податкової накладної.

З огляду на викладене колегія суддів доходить висновку, що оскаржуване рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.11.2024 року № 12090169/44673828 про відмову у реєстрації податкової накладної № 11 від 17.10.2024 року є необґрунтованим та протиправним, а тому підлягає скасуванню.

В свою чергу суд першої інстанції при вирішенні даної справи помилково надав оцінку наявності критеріїв ризиковості здійснення операцій, які не були підставою зупинення реєстрації спірної податкової накладної, внаслідок застосування положень Порядку № 1165 в іншій редакції, ніж та, що діяла станом на момент зупинення спірної податкової накладної.

Крім того, посилаючись на те, що в оскаржуваному рішенні № 12090169/44673828 від 21.11.2024 року причиною відмови в реєстрації податкової накладної позивача стало ненадання платником податку платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: «ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку», суд першої інстанції дійшов висновку, що контролюючим органом не зазначено конкретно документів, відсутність яких не дала можливості прийняти рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак вказані висновки суду не відповідають фактичним обставинам справи, оскільки підставою для прийняття оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної стало надання позивачем документів складених/оформлених, на думку відповідача, з порушенням законодавства.

Вказане свідчить про невідповідність рішення суду вимогам ст. 242 КАС України.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання контролюючого органу зареєструвати податкову накладну № 11 від 17.10.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання, колегія суддів зазначає наступне:

Як вже зазначалось вище, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної слугував висновок податкового органу про те, що обсяг постачання товару/послуги 12.04 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

На спростування цього висновку позивач разом із Поясненнями надав до податкового органу наступні документи: видаткову накладну № 22324 від 22.03.2024 року, виписану позивачем на адресу ФОП ОСОБА_1 , податкову накладну № 11 від 17.10.2024 року, договір про надання послуг № 05 від 05.08.2024 року, укладений позивачем з ФОП ОСОБА_2 , договір купівлі-продажу № П-24014 від 08.04.2024 року, укладений між ТОВ «Еко Грейн» та ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ», договір поставки № 041024-Л від 04.10.2024 року, укладений між ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» та СВК «ПРОГРЕС ВЛАДИЧЕНЬ», видаткову накладну № 39 від 17.10.2024 року, акт № 05 від 10.08.2024 року приймання-передачі виконаних робіт (надання послуг) за договором від 05.08.2024 року № 5, видаткову накладну № 15/04-01 від 15.04.2024 року, складену постачальником ТОВ САНРИНГ» на адресу позивача, видаткову накладну № 29 від 08.04.2024 року, складену постачальником ТОВ «Еко Грейн» на адресу ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ».

Подання вказаних документів підтверджується наданими контролюючим органом відомостями з Журналу розгляду повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК.

Однак фактично контролюючим органом правова оцінка поданих документів з точки зору підтвердження ними господарської операції, яка стала підставою для складення податкової накладної, а також їх достатності, не здійснювалась.

Крім того слід зазначити, що Верховний Суд звертав увагу на те, що надаючи оцінку оскаржуваному рішенню відповідача, суди мають перевіряти, які саме первинні документи були подані позивачем для реєстрації спірної податкової накладної.

Встановлення указаних обставин та дослідження фактично поданих платником податків документів є необхідним для визначення, чи підтверджують вони зазначені у спірній податковій накладній дані, чи відповідають вимогам діючого законодавства щодо первинних документів та, як наслідок, чи є ці документи достатніми для прийняття рішення про її реєстрацію в ЄРПН.

В свою чергу при зверненні до суду у спростування відповідності господарської операції, яка обумовила складення податкової накладної № 11 від 17.10.2024 року, пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, позивач надав вже інший більш повний пакет документів, зокрема: рахунок на оплату складений позивачем на адресу СВК «ПРОГРЕС ВЛАДИЧЕНЬ», товарно-транспортні накладні, складені у період з 17.10.2024 року по 19.10.2024 року, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2024 року, звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2024 році, витяги з Державного реєстру речових прав у підтвердження перебування земельних ділянок в оренді, договори оренди землі, рішення про державну реєстрацію потужності від 20.10.2023 року № 1543, видаткові накладні, ТТН, повідомлення форми № 20-ОПП, оборотно-сальдові відомості.

Вказані документи не подавались позивачем до Комісії контролюючого органу на виконання вимог Порядку № 520 та вказаним документам належна правова оцінка контролюючим органом також не надавалась.

На думку колегії суддів, з урахуванням підстав зупинення реєстрації спірної податкової накладної, встановлення обставин щодо відповідності обсягу постачання товару/послуги 12.04 величині залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання на підставі належних документів є першочерговим та відноситься до повноважень саме контролюючого органу.

В свою чергу законодавством передбачений певний порядок виконання контролюючим органом своїх функцій щодо податкового контролю, який в правовідносинах, щодо яких виник спір, визначений у формі перевірки наданих платником пояснень та документів щодо проведених ним операцій.

Таким чином, зважаючи на те, що документи, подані позивачем до суду у підтвердження наявності підстав для реєстрації спірної податкової накладної не подавались товариством контролюючому органу в межах процедури, визначеної Порядками № 1165 та № 520, та контролюючим органом не досліджувались, колегія суддів доходить висновку про передчасність висновку суду першої інстанції про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладу № 11 від 17.10.2024 року.

З огляду на зазначене колегія суддів доходить висновку, що позовні вимоги позивача підлягають частковому задоволенню шляхом зобов`язання Головного управління ДПС в Одеській області повторно розглянути питання щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №11 від 17.10.2024 року, складеної товариством з обмеженою відповідальністю «ЛІНКОР ФАРМІНГ», з урахуванням висновків суду викладених у цій постанові.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Колегія суддів зазначає, що в даному випадку судом першої інстанції при вирішенні справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи та не надано їм належної правової оцінки, порушено норми матеріального права, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню на підставі ст. 317 КАС України, з ухваленням нового судового рішення про часткове задоволення позовних вимог ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ».

Згідно ч. 3 ст. 139 КАС України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

При зверненні до суду першої інстанції товариством був сплачений судовий збір у розмірі 3028 грн. за одну вимогу немайнового характеру, що підтверджується платіжною інструкцією № 131 від 13.12.2024 року.

З огляду на висновок суду апеляційної інстанції про наявність підстав для задоволення позовної вимоги ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» про визнання протиправним та скасування рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.11.2024 року № 12090169/44673828, тобто задоволення вимоги товариства немайнового характеру, колегія суддів доходить висновку, що за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь ТОВ «ЛІНКОР ФАРМІНГ» піддягає стягненню сплачений судовий збір у повному розмірі (3028 грн).

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 18 лютого 2025 року скасувати.

Прийняти нове судове рішення, яким позов товариства з обмеженою відповідальністю «ЛІНКОР ФАРМІНГ» задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 12090169/44673828 від 21.11.2024 р. про відмову у реєстрації податкової накладної № 11 від 17.10.2024, поданої товариством з обмеженою відповідальністю «ЛІНКОР ФАРМІНГ».

Зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області повторно розглянути питання щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №11 від 17.10.2024 року, складеної товариством з обмеженою відповідальністю «ЛІНКОР ФАРМІНГ», з урахуванням висновків суду викладених у цій постанові.

В іншій частині позовних вимог відмовити.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166, м. Одеса, вул. Семінарська, 5) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛІНКОР ФАРМІНГ» (, Одеська область, Білгород-Дністровський район, м. Татарбунари, вул.Князева, буд. 73,) судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 3028 (три тисячі двадцять вісім) грн.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Повний текст постанови складено та підписано 08.07.2025 року.

Суддя-доповідач: О.В. Лук`янчук

Суддя: А.І. Бітов

Суддя: І.Г. Ступакова