Справа № 240/18960/24
Суддя: Черняхович Ірина Едуардівна
Дата ухвалення: 2025-07-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 липня 2025 року м. Житомир справа № 240/18960/24

категорія 111030100

Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Черняхович І.Е., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ДАСТ" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ДАСТ" (далі - позивач, Товариство, ТОВ "ДАСТ") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Житомирській області), в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.06.2024 №4.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що висновки контролюючого органу викладені в Акті перевірки не відповідають діючому законодавству за результатами економічного аналізу вказаних господарських операцій, методу його проведення та допустимості використаних джерел інформації.

Ухвалою Житомирського окружного адміністративного суду прийнято подану позовну заяву до розгляду та відкрито провадження за правилами загального позовного провадження.

До суду надійшов відзив на позовну заяву, згідно з яким відповідач просить відмовити у задоволенні позовних вимог позивача, оскільки такі не ґрунтуються на нормах чинного законодавства України та не відповідають фактичним обставам справи.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що на підставі наказів Головного управління ДПС у Житомирській області від 30.11.2021 №1711-п "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "ДАСТ" та від 20.12.2022 №2539-п "Про поновлення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "ДАСТ" проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства на предмет відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 з контрагентами нерезидентами "AGROOILTRADE OU" (Естонія) та ТОВ "БІОТРЕЙД" (рф).

За результатами перевірки складено Акт від 10.04.2024 №8164/06-30-23-04/33178070 (далі - Акт).

Перевіркою встановлено порушення ТОВ "ДАСТ" пп.39.1.1 п.39.1 ст.39, пп.пп.39.3.3, 39.3.4, 39.3.5 п.39.3. ст.39, ст.134, п.135.1 ст.135, внаслідок чого підприємством занижено податок на прибуток за 2018 рік на загальну суму 2 070 146 грн. (т.3 а.с. 111 - 139).

05.06.2024 ГУ ДПС у Житомирській області винесено податкове повідомлення-рішення №4, згідно з яким ТОВ "ДАСТ" донараховано грошове зобов`язання з податку на прибуток юридичних осіб у сумі 2 587 683 грн, у т.ч. основний платіж у сумі 2 070 146 грн та штрафні санкції у сумі 517 537 грн (т.3 а.с. 148 - 149).

За результатами адміністративного оскарження рішенням ДПС України 14.08.2024 №24786/6/99-00-06-01-01-06 скаргу ТОВ "ДАСТ" залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 05.06.2024 №4 без змін.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 05.06.2024 №4 протиправним, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Статтею 39 Податкового кодексу України (в редакції, чинній у спірний період, далі - ПК України) регламентовано особливості трансфертного ціноутворення.

Згідно з підпунктом 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 ПК України платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначати обсяг його оподатковуваного прибутку відповідно до принципу "витягнутої руки".

Відповідно до підпункту 39.1.2 пункту 39.1 статті 39 ПК України обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу "витягнутої руки", якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних неконтрольованих операціях.

За приписами підпункту 39.1.3 пункту 39.1 статті 39 ПК України якщо умови в одній чи більше контрольованих операціях не відповідають принципу "витягнутої руки", прибуток, який був би нарахований платнику податків в умовах контрольованої операції, що відповідає зазначеному принципу, включається до оподатковуваного прибутку платника податку.

Згідно з підпунктом 39.1.4 пункту 39.1 статті 39 ПК України встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" проводиться за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств.

Так, відповідно до підпункту 39.3.1 пункту 39 статті 39 ПК України встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" здійснюється за одним із таких методів: 39.3.1.1. порівняльної неконтрольованої ціни; 39.3.1.2. ціни перепродажу; 39.3.1.3. "витрати плюс"; 39.3.1.4. чистого прибутку; 39.3.1.5. розподілення прибутку.

Підпунктом 39.3.3.1 пункту 39.3 статті 39 ПК України визначено, що метод порівняльної неконтрольованої ціни полягає у порівнянні ціни, застосованої у контрольованій операції, з ціною у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях), які фактично здійснені платником податків (іншими особами) або на підставі інформації, отриманої з джерел, визначених підпунктом 39.5.3 пункту 39.5 цієї статті.

Згідно з підпунктом 39.3.4.1 пункту 39.3 статті 39 ПК України метод ціни перепродажу полягає у порівнянні валової рентабельності від перепродажу товарів (робіт, послуг), придбаних у контрольованій операції, з валовою рентабельністю від перепродажу товарів (робіт, послуг), яка отримується у зіставних неконтрольованих операціях.

Відповідно до підпункту 39.3.5.1пункту 39.3 статті 39 ПК України метод "витрати плюс" полягає у порівнянні валової рентабельності собівартості продажу товарів (робіт, послуг) у контрольованій операції з аналогічним показником рентабельності у зіставних неконтрольованих операціях.

Згідно з підпунктом 39.3.6.1 пункту 39.3 статті 39 ПК України метод чистого прибутку полягає у порівнянні відповідного фінансового показника рентабельності у контрольованій операції (чистого прибутку на основі відповідної бази (витрати, продаж, активи) або показника рентабельності операційних витрат) з відповідним показником рентабельності у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях).

Згідно з підпунктом 39.3.7.1. пункту 39.3 статті 39 ПК України метод розподілення прибутку полягає у виділенні кожній особі, що бере участь у контрольованій (контрольованих) операції (операціях), частини загального прибутку (або збитку), отриманого за результатами здійснення такої операції, яку б інша непов`язана особа отримала від участі у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях).

Відповідно до підпункту 39.3.2.1 пункту 39.3 статті 39 ПК України відповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" визначається за допомогою застосування методу трансфертного ціноутворення, який є найбільш доцільним до фактів та обставин здійснення контрольованої операції.

Найбільш доцільний метод трансфертного ціноутворення обирається з урахуванням таких критеріїв:

- доцільності обраного методу відповідно до характеру контрольованої операції, що визначається, зокрема, на основі результатів функціонального аналізу контрольованої операції (з урахуванням виконуваних функцій, використовуваних активів і понесених ризиків);

- наявності повної та достовірної інформації, необхідної для застосування обраного методу та/або методів трансфертного ціноутворення;

- ступеня зіставності між контрольованими і неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань зіставності, якщо такі застосовуються, які можуть використовуватися для усунення розбіжностей між такими операціями.

Платник податку з урахуванням зазначених критеріїв використовує будь-який метод, який він вважає найбільш доцільним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни, і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни.

Якщо платник податків використав метод, що відповідає положенням цієї статті, встановлення контролюючим органом відповідності умов контрольованих операцій платника податків принципу "витягнутої руки" базується на тому методі трансфертного ціноутворення, який застосовується платником податків, за винятком випадків, коли контролюючий орган обґрунтує, що метод, який застосовується платником податків, не є найбільш доцільним.

Згідно із підпунктом 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України для контрольованих операцій з вивезення у митному режимі експорту та/або ввезення у митному режимі імпорту товарів, що мають біржове котирування, встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за методом порівняльної неконтрольованої ціни.

Для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" використовується діапазон цін на такі товари, що склалися на товарній біржі. Перелік товарів, що мають біржове котирування, та світових товарних бірж для кожної групи товарів визначається Кабінетом Міністрів України. Діапазон цін розраховується згідно з порядком, визначеним в абзаці четвертому підпункту 39.3.2.3 цієї статті, на підставі біржових котирувань відповідного товару за декаду, що передує проведенню контрольованої операції, а в разі контрольованої операції, яка здійснюється на підставі форвардного або ф`ючерсного контракту, - на підставі форвардних або ф`ючерсних біржових котирувань відповідного товару за декаду, що передує даті укладення відповідного форвардного або ф`ючерсного контракту, за умови що платник податків повідомить центральний орган виконавчої влади, що реалізує податкову та митну політику, про укладення такого контракту з використанням засобів електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису протягом 10 робочих днів з дня укладення відповідного форвардного або ф`ючерсного контракту. Форма такого повідомлення затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. (згідно редакції чинної на період, що перевірявся контролюючим органом)

Зазначені ціни підлягають коригуванню з урахуванням обсягу контрольованої операції, умов оплати та постачання товарів, якісних характеристик, транспортних витрат.

Згідно із підпунктом 39.3.2.3 пункту 39.3 статті 39 ПК України якщо ціна в контрольованій операції або відповідний показник рентабельності контрольованої операції перебуває: в межах діапазону, вважається, що умови контрольованої операції відповідають принципу "витягнутої руки"; поза межами діапазону цін (рентабельності), розрахунок податкових зобов`язань платника податків у контрольованій операції проводиться відповідно до ціни (показника рентабельності), яка (який) дорівнює значенню медіани такого діапазону (крім випадків проведення платниками податків самостійного коригування відповідно до підпункту 39.5.4 пункту 39.5 цієї статті).

Порядок розрахунку діапазону цін (рентабельності) та медіани діапазону цін (рентабельності) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Судом встановлено, що ТОВ "ДАСТ" протягом 2018 року здійснено господарські операції з продажу та придбання товарів (кукурудзи, соєвих бобів, гороху, пшениці, ячменю) із наступними нерезидентами: "AGROOILTRADE OU" (Естонія), та ТОВ "БІОТРЕЙД" (рф).

Як вбачається зі матеріалів справи, ТОВ "ДАСТ" здійснив продаж (експорт) товару, кукурудзи українського походження 2017 року нерезиденту "AGROOILTRADE OU" (Естонія) за контрактами від 23.07.2018 №0723-2, від 23.01.2018 №0123.

Предмет Контрольованої операції 1 (згідно УКТЗЕД ) кукурудза, є товаром, який котирується на світових біржах разом із іншою сільськогосподарською продукцією.

Підпунктом 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України визначено, що для контрольованих операцій з вивезення у митному режимі експорту та/або ввезення у митному режимі імпорту товарів, що мають біржове котирування, встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за методом порівняльної неконтрольованої ціни.

Для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" використовується діапазон цін на такі товари, що склалися на товарній біржі. Перелік товарів, що мають біржове котирування, та світових товарних бірж для кожної групи товарів визначається Кабінетом Міністрів України. Діапазон цін розраховується згідно з порядком, визначеним в абзаці четвертому підпункту 39.3.2.3 цієї статті, на підставі біржових котирувань відповідного товару за декаду, що передує проведенню контрольованої операції.

При встановленні відповідності умов Контрольованої операції 1 принципу "витягнутої руки", ТОВ "ДАСТ" з урахуванням вимог підпункту 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України обрано метод порівняльної неконтрольованої ціни. При цьому, контролюючий орган погодився з обраним позивачем методом трансфертного ціноутворення (ст.21 - 22 Акту, т.3 а.с.121 та на звороті).

Підпунктом 39.3.3.1 пункту 39.3 статті 39 ПК України визначено, що метод порівняльної неконтрольованої ціни полягає у порівнянні ціни, застосованої у контрольованій операції, з ціною у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях), які фактично здійснені платником податків (іншими особами) або на підставі інформації, отриманої з джерел, визначених підпунктом 39.5.3 пункту 39.5 цієї статті.

Для визначення найбільш співставної ціни для господарських операцій в межах КО 1, позивач при підготовці документації з трансферного ціноутворення за 2018 рік на підтвердження відповідності КО 1 принципу "витягнутої руки" застосовував Постанову Кабінету Міністрів України від 08.09.2016 №616 (в редакції, яка була чинна у спірний період, надалі - Постанова КМУ №616) в частині використання джерел інформації.

Так, позивачем використано інформацію із бірж, рекомендованих Постановою КМУ №616 для товару "Кукурудза, інша", як джерело інформації:

- Біржа Євронекст (Euronext, EuronextNV)

- Зернова біржа Міннеаполіса (Minneapolis Grain Exchange, MGEХ);

- Міжконтинентальна біржа (Intercontinental Exchange, ІСЕ);

- Національна товарно-деривативна біржа (Індія) (National Commodity and Derivatives Exchange, NCDEX);

- Товарна біржа Даляня (Китай) (Dalian Commodity Exchange, DCE);

- Товарна біржа Осака Дожіма, Японія (Osaka Dojima Commodity Exchange, ODE);

- Токійська товарна біржа (Tokyo Commodity Exchange, TOCOM);

- Чиказька товарна біржа (Chicago Mercantile Exchange, CME).

За результатами проведеного аналізу, позивачем обрано Зернову біржу Міннеаполіса (Minneapolis Grain Exchange, MGEХ) як таку, що є достатнім джерелом інформації для обґрунтування відповідності умов Контрольованої операції 1 принципу "витягнутої руки", за критеріями: наявність публічного доступу до історичних спот цін на певну дату; якісні характеристики Товару, що був проданий в межах Контрольованої операції 1, є в достатній мірі зіставними із тим, що котирується на біржі. Детальний опис проведеного аналізу описано в документації з трансферного ціноутворення, що міститься в матеріалах справи.

У зв`язку із наявними відмінністями умов КО 1 та операцій, вказаних на обраній біржі MGEХ, позивачем усунуто такі відмінності, провівши відповідні коригування, про які повідомлено ГУ ДПС у Житомирській області листом від 15.03.2023 №1503-1 (т.3 а.с.167-187).

Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що відповідач при перевірці відповідності умов Контрольованої операції 1 принципу "витягнутої руки" в порушення вимог підпункту 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України використав джерела інформації, які не передбачені Постановою №616, а саме інформаційні джерела Argus та Refinitiv (ст.27 Акту, т.3 а.с.124).

ТОВ "ДАСТ" здійснювало операції з експорту товару кукурудза на користь нерезидента "AGROOILTRADE OU" (Естонія) на умовах DAP (за правилами Інкотермс 2010).

Згідно з правилами Інкотермс 2010:

DAP (Delivered At Place/ доставка у місце) означає, що продавець здійснив поставку, коли товар переданий у розпорядження покупця в узгодженому місці на транспортному засобі, що готовий до розвантаження.

Водночас, контролюючий орган порівнював ціни на кукурудзу при поставках на зовсім інших умовах - СРТ (ст.34 Акту, т.3 а.с.127 на звороті).

Згідно з правилами Інкотермс 2010:

CPT (Carriage Paid To) (named place of destination), або Фрахт/перевезення оплачені до (назва місця призначення) означає, що продавець доставить товар названому їм перевізнику. Крім цього, продавець зобов`язаний оплатити витрати, пов`язані з перевезенням товару до названого пункту призначення. Це означає, що покупець бере на себе всі ризики чи втрати ушкодження товару, як і інші витрати після передачі товару перевізнику. Під словом перевізник розуміється будь-яка організація, яка на підставі договору перевезення бере на себе зобов`язання забезпечити самому чи організувати перевезення товару по залізниці, автомобільним, повітряним, морським і внутрішнім водним чи іншим транспортом чи комбінацією цих видів транспорту.

Суд зауважує, що ціни в поставках в межах КО1 на умовах DAP не можуть бути зіставними із цінами в межах поставок на умовах СРТ, оскільки відмінні умови поставки впливають на ціну.

Крім того судом встановлено, що позивачем на виконання вимог підпункту 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України для кожної окремої поставки товару кукурудзи в межах КО1 збудовано ринковий діапазон цін на підставі біржових котирувань біржі MGEХ за декаду, що передує даті кожної такої поставки. Зокрема, для поставки від 10.09.2018 будувався ринковий діапазон цін за період з 31.08.2018 по 09.09.2018 (т.1 а.с.237, т.2 а.с.4).

Підпунктом 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України визначено, що діапазон цін розраховується згідно з порядком, визначеним в абзаці четвертому підпункту 39.3.2.3 цієї статті, на підставі біржових котирувань відповідного товару за декаду, що передує проведенню контрольованої операції.

Разом з тим, контролюючим органом в порушення процитованого вище положення ПК України в якості зіставної операції використано ціну товару кукурудзи безпосередньо станом на дату здійснення конкретної поставки, а не за декаду, що передує даті КО. Зокрема, для поставки від 10.09.2018 року контролюючий орган обрав ціни на цю ж дату 10.09.2018 (ст.53 Акту, т.3 а.с.137).

З огляду на викладене, суд встановив, що ТОВ "ДАСТ" документально підтверджено здійснення операції з експорту товару кукурудзи на користь нерезидента "AGROOILTRADE OU" (Естонія) з дотриманням принципу "витягнутої руки".

Матеріалами справи підтверджується, що ТОВ "ДАСТ" здійснило продаж товару, кукурудзи подрібненої нерезиденту "AGROOILTRADE OU" (Естонія) за контрактом від 15.06.2018 №0615-3.

Товариством до Контрольованої операції 2 застосовано метод чистого прибутку.

Оскільки, 1) у позивача відсутні внутрішні зіставні операції до контрольованої операції 2 протягом Звітного періоду; 2) кукурудза подрібнена не є біржовим товаром відповідно до Постанови КМУ №616; 3) інформації щодо цін на кукурудзу подрібнену не вдалося знайти у інших відкритих джерелах, тому позивач не зміг застосувати ні метод порівняльної неконтрольованої ціни, ні метод "витрати плюс". А метод ціни перепродажу взагалі не доцільно застосовувати до контрольованої операції 2, оскільки суть контрольованої операції - це продаж товару, а не придбання для цілей перепродажу (на підставі ст.39.3.4.1 ПК України застосування методу ціни перепродажу є типовим саме до операцій з придбання для цілей перепродажу).

Згідно з підпунктом 39.3.6 пункту 39.6 статті 39 ПК України , метод чистого прибутку полягає у порівнянні відповідного фінансового показника рентабельності у контрольованій операції (чистого прибутку на основі відповідної бази (витрати, продаж, активи) або показника рентабельності операційних витрат) з відповідним показником рентабельності у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях). Тобто при застосуванні методу чистого прибутку використовуються показники рентабельності, які базуються на показнику чистого прибутку, та показник рентабельності операційних витрат.

При цьому, позивач використовував наступні джерела інформації:

База даних "Ruslana" (Bureau van Dijks) використовувались фінансові показники українських компаній для максимального рівня зіставності характеристики ринків (географічного місцезнаходження ринків, конкуренції, попит та пропозицію, наявність однорідних товарів та інше);

Веб-сторінки українських компаній, відібраних за допомогою бази даних "Ruslana" для більш ретельного аналізу діяльності таких компаній, характеру продукції та послуг, формування остаточного списку співставних компаній, для побудови діапазону рентабельності та порівняння рентабельності Контрольованих операцій із таким діапазоном.

Веб-сторінки відібраних українських компаній, інформаційний ресурс УоuСоntrol для перевірки діяльності компаній та незалежності, єдиний державний реєстр юридичних осіб та фізичних осіб підприємців для перевірки відібраних компаній на предмет незалежності.

Із фінансових показників 16 відібраних позивачем компаній, що здійснюють зіставну діяльність до тієї, що здійснює Товариство в межах КО 2, було збудовано ринковий діапазон (детальна інформація щодо критеріїв відбору та самого процесу пошуку зіставних компаній наведена в документації з трансферного ціноутворення, що міститься в матеріалах справи). Про що також поінформовано ГУ ДПС у Житомирській області листом від 15.03.2023 №1503-1 (т.3 а.с.167-187).

Згідно з підпунктом 39.5.3.2 статті 39 ПК України якщо платник податків з метою встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, використав джерела інформації, передбачені підпунктом 39.5.3.1 підпункту 39.5.3 цього пункту, контролюючий орган використовує ті самі джерела інформації, якщо не доведено, що інші джерела інформації дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов операцій.

Натомість, контролюючий орган в межах КО 2 незважаючи процитоване вище положення ПК України та відсутність у позивача внутрішніх зіставних операцій до контрольованої операції 2 протягом Звітного періоду застосував метод "витрати плюс".

Водночас суд зауважує, що у Акті відсутні висновки щодо застосованого Товариством методу чистого прибутку при обґрунтуванні КО 2 та щодо використаних позивачем джерел інформації (БД RUSLANA, Bureau van Dijks). Контролюючим органом не прийнято 4 із відібраних Компанією зіставних компаній, при цьому не зробивши жодного висновку щодо наслідків відхилення таких 4 компаній.

Суд зауважує, що усі 16 відібраних позивачем компаній є в повній мірі зіставними із Товариством в межах здійснення КО 2. І навіть без урахування 4 компаній, відхилених контролюючим органом, показник рентабельності позивача в межах КО 2 перебуватиме в межах ринкового діапазону, а отже умови КО 2 відповідають принципу "витягнутої руки".

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "ДАСТ" здійснило продаж товару, соєвих бобів українського походження, врожаю 2017 року нерезиденту "AGROOILTRADE OU" (Естонія) за контрактоми від 28.11.2017 №1128-3.

Предмет Контрольованої операції 3 (згідно УКТЗЕД ) соєві боби, є товаром, який котирується на світових біржах разом із іншою сільськогосподарською продукцією.

Для визначення найбільш співставної ціни для господарських операцій в межах КО 3, позивач при підготовці документації з трансферного ціноутворення за 2018 рік на підтвердження відповідності КО 3 принципу "витягнутої руки" застосовував Постанову Кабінету Міністрів України від 08.09.2016 №616 (в редакції, яка була чинна у спірний період, надалі - Постанова КМУ №616) в частині використання джерел інформації.

Так, позивачем використано інформацію із бірж, рекомендованих Постановою КМУ №616 для товару "Кукурудза, інша", як джерело інформації:

- Зернова біржа Міннеаполіса (Minneapolis Grain Exchange, MGEХ);

- Міжконтинентальна біржа (Intercontinental Exchange, ІСЕ);

- Національна товарно-деривативна біржа (Індія) (National Commodity and Derivatives Exchange, NCDEX);

- Товарна біржа Даляня (Китай) (Dalian Commodity Exchange, DCE);

- Товарна біржа Осака Дожіма, Японія (Osaka Dojima Commodity Exchange, ODE);

- Токійська товарна біржа (Tokyo Commodity Exchange, TOCOM);

- Чиказька товарна біржа (Chicago Mercantile Exchange, CME).

За результатами проведеного аналізу, позивачем обрано Зернову біржу Міннеаполіса (Minneapolis Grain Exchange, MGEХ) як таку, що є достатнім джерелом інформації для обґрунтування відповідності умов КО 3 принципу "витягнутої руки", за критеріями: наявність публічного доступу до історичних спот цін на певну дату; якісні характеристики Товару, що був проданий в межах КО3, є в достатній мірі зіставними із тим, що котирується на біржі. Детальний опис проведеного аналізу описано в документації з трансферного ціноутворення, що міститься в матеріалах справи.

Товариством до Контрольованої операції 3 застосовано метод порівняльної неконтрольованої ціни.

За результатами аналізу встановлено, що усі ціни в межах КО3 є вищими від ринкових діапазонів, відповідно, виручка від реалізації в межах КО3 не занижена, а умови к КО4 відповідають принципу "витягнутої руки". Детальний опис проведеного аналізу описано в документації з трансферного ціноутворення, що міститься в матеріалах справи.

У зв`язку із наявними відмінністями умов КО3 та операцій, вказаних на обраній біржі MGEХ, позивачем усунуто такі відмінності, провівши відповідні коригування, про які повідомлено ГУ ДПС у Житомирській області листом від 15.03.2023 №1503-1 (т.3 а.с.167-187).

Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що відповідач при перевірці відповідності умов Контрольованої операції 3 принципу "витягнутої руки" застосував метод витрати плюс та в порушення вимог підпункту 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України використав джерела інформації, які не передбачені Постановою №616, а саме інформаційні джерела Argus та Refinitiv (ст.21 Акту, т.3 а.с.121, ст.27 Акту, т.3 а.с.124).

При цьому, відповідач не довів, що обрані ним джерела інформації дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов ніж застосовані позивачем в частині аналізу Контрольованої операції 3, не доведено також і необхідність застосування до спірних правовідносин саме методу витрати плюс, а не застосованого платником методу порівняльної неконтрольованої ціни.

Таким чином, з урахуванням вище зазначеного, суд встановив, що Контрольована операція 3 відповідає принципу "витягнутої руки".

Матеріалами справи підтверджено, що ТОВ "ДАСТ" здійснило продаж (експорт) товару, гороху, українського походження, врожаю 2017 та 2018 року на користь нерезидента "AGROOILTRADE OU" (Естонія) за контрактами від 15.03.2018 №0315, від 29.11.2018 №1129-3, від 29.11.2018 №1129-4.

Товариством до Контрольованої операції 4 застосовано метод порівняльної неконтрольованої ціни.

Оскільки, 1) горох не є біржовим товаром відповідно до Постанови КМУ №616; 2) позивач протягом Звітного періоду не здійснював продажу гороху на користь інших непов`язаних осіб нерезидентів.

Підпункт 39.3.2.1, пункту 39.3 статті 39 ПК України встановлює, що платник податку з урахуванням зазначених критеріїв використовує будь-який метод, який він вважає найбільш доцільним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни, і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни.

При цьому, позивач використав наступні джерела інформації:

Інформаційний ресурс "Трипілля", на якому вказана інформація про середні ціни (з ПДВ) по різним культурам на конкретні дати, що сформовані як середні серед українських портів, елеваторів, трейдерів. Серед наявних культур є горох.

За результатами аналізу встановлено, що усі ціни в межах КО4 є вищими від ринкових діапазонів, відповідно, виручка від реалізації в межах КО4 не занижена, а умови к КО4 відповідають принципу "витягнутої руки". Детальний опис проведеного аналізу описано в документації з трансферного ціноутворення, що міститься в матеріалах справи.

Для забезпечення зіставності цін при обґрунтуванні умов КО4 позивачем проведено коригування, про які повідомлено ГУ ДПС у Житомирській області листом від 15.03.2023 №1503-1 (т.3 а.с.167-187).

Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що відповідач при перевірці відповідності умов КО4 принципу "витягнутої руки" в порушення вимог підпункту 39.3.2.1, пункту 39.3 статті 39 ПК України, застосував інші експортні операції у якості зіставних операцій до КО4 та використав метод витрати плюс, що суперечить принципу пріоритетності методу порівняльної неконтрольовано ціни (ст.21 Акту, т.3 а.с.121).

При цьому, відповідач не довів, що необхідність застосування до спірних правовідносин саме методу витрати плюс, а не застосованого платником методу порівняльної неконтрольованої ціни.

Таким чином, з урахуванням вище зазначеного, суд встановив, що Контрольована операція 4 відповідає принципу "витягнутої руки".

Крім того, з матеріалів справи вбачається, що ТОВ "ДАСТ" здійснило здійснив продаж (експорт) товару, пшениці, українського походження, врожаю 2018 року нерезиденту "AGROOILTRADE OU" (Естонія) за контрактом від 17.08.2018 №8018.

Предмет Контрольованої операції 5 (згідно УКТЗЕД 1001) пшениця, є товаром, який котирується на світових біржах разом із іншою сільськогосподарською продукцією.

Для визначення найбільш співставної ціни для господарських операцій в межах КО 5, позивач при підготовці документації з трансферного ціноутворення за 2018 рік на підтвердження відповідності КО 5 принципу "витягнутої руки" застосовував Постанову Кабінету Міністрів України від 08.09.2016 №616 (в редакції, яка була чинна у спірний період, надалі - Постанова КМУ №616) в частині використання джерел інформації.

Так, позивачем використано інформацію із бірж, рекомендованих Постановою КМУ №616 для товару "Пшениця", як джерело інформації:

- Національна товарно-деривативна біржа (Індія) (National Commodity and Derivatives Exchange, NCDEX).

Проте, при здійснені Товариством додаткового аналізу зіставності товару пшениці, що була продана в межах КО 5 встановлено, що якість зерна, проданого в межах КО5, є значно нижчою, ніж якість зерна, що котирується на біржі NCDEX, що унеможливлює отримання зіставної інформації з вказаної біржі для обґрунтування відповідності умов КО5 принципу "витягнутої руки" та застосувати метод порівняльної неконтрольованої ціни.

Водночас, оскільки Товариство протягом звітного періоду здійснювало продаж необробленої сільськогосподарської продукції на користь інших непов`язаних осіб нерезидентів, позивачем для аналізу КО5 з реалізації пшениці позивачем було застосовано метод "витрати плюс", використовуючи внутрішні джерела інформації.

Відповідно до підпункту 39.3.5.1пункту 39.3 статті 39 ПК України метод "витрати плюс" полягає у порівнянні валової рентабельності собівартості продажу товарів (робіт, послуг) у контрольованій операції з аналогічним показником рентабельності у зіставних неконтрольованих операціях.

У зв`язку з цим ТОВ "ДАСТ" було розраховано показники валової рентабельності собівартості таких внутрішніх зіставних операцій, які були надіслані ГУ ДПС у Житомирській області листом від 15.03.2023 №1503-1 (т.3 а.с.167-187).

Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що відповідач при перевірці відповідності умов Контрольованої операції 5 принципу "витягнутої руки" застосував метод порівняльної неконтрольованої ціни та в порушення вимог підпункту 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України використав джерела інформації, які не передбачені Постановою №616, а саме інформаційні джерела Argus та Refinitiv (ст.21 Акту, т.3 а.с.121, ст.28 Акту, т.3 а.с.124 на звороті).

Крім того, підпунктом 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України визначено, що діапазон цін розраховується згідно з порядком, визначеним в абзаці четвертому підпункту 39.3.2.3 цієї статті, на підставі біржових котирувань відповідного товару за декаду, що передує проведенню контрольованої операції.

Натомість, контролюючим органом, в порушення процитованого вище положення ПК України в якості зіставної операції використано ціну товару пшениці безпосередньо станом на дату здійснення конкретної поставки, а не за декаду, що передує даті КО. Зокрема, для поставки від 28.09.2018 контролюючий орган обрав ціни на цю ж дату 28.09.2018 (ст.54 Акту, т.3 а.с.137 на звороті).

При цьому, відповідач не довів, що обрані ним джерела інформації дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов ніж застосовані позивачем в частині аналізу Контрольованої операції 5, не доведено також і необхідність застосування до спірних правовідносин саме методу порівняльної неконтрольованої ціни, а не застосованого платником методу витрати плюс.

Таким чином, з урахуванням вище зазначеного, суд встановив, що Контрольована операція 5 відповідає принципу "витягнутої руки".

Також, з матеріалів справи вбачається, що ТОВ "ДАСТ" здійснило придбання товару, ячменю пивоварного, у нерезидента ТОВ "БІОТРЕЙД" (рф) за договорами від 03.09.2018 №03092018, від 01.10.2018 №01102018.

Предмет Контрольованої операції 7 (згідно УКТЗЕД ) ячмінь, є товаром, який котирується на світових біржах разом із іншою сільськогосподарською продукцією.

Підпунктом 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України визначено, що для контрольованих операцій з вивезення у митному режимі експорту та/або ввезення у митному режимі імпорту товарів, що мають біржове котирування, встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за методом порівняльної неконтрольованої ціни.

Для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" використовується діапазон цін на такі товари, що склалися на товарній біржі. Перелік товарів, що мають біржове котирування, та світових товарних бірж для кожної групи товарів визначається Кабінетом Міністрів України.

При встановленні відповідності умов Контрольованої операції 7 принципу "витягнутої руки", ТОВ "ДАСТ" з урахуванням вимог підпункту 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України обрано метод порівняльної неконтрольованої ціни, в. При цьому контролюючий орган погодився з обраним позивачем методом трансфертного ціноутворення (ст.21 Акту, т.3 а.с.121, ст.25 Акту, т.3 а.с.123).

Підпунктом 39.3.3.1 пункту 39.3 статті 39 ПК України визначено, що метод порівняльної неконтрольованої ціни полягає у порівнянні ціни, застосованої у контрольованій операції, з ціною у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях), які фактично здійснені платником податків (іншими особами) або на підставі інформації, отриманої з джерел, визначених підпунктом 39.5.3 пункту 39.5 цієї статті.

Для визначення найбільш співставної ціни для господарських операцій в межах КО 7, позивач при підготовці документації з трансферного ціноутворення за 2018 рік на підтвердження відповідності КО 7 принципу "витягнутої руки" застосовував Постанову Кабінету Міністрів України від 08.09.2016 №616 (надалі -Постанова КМУ №616) в частині використання джерел інформації.

Так, позивачем використано інформацію із бірж, рекомендованих Постановою КМУ №616 для товару "Ячмінь, інший", як джерело інформації.

За результатами проведеного аналізу, позивачем обрано Національну товарно-деривативну біржу (Індія) (National Commodity and Derivatives Exchange, NCDEX) як таку, що є достатнім джерелом інформації для обґрунтування відповідності умов Контрольованої операції 7 принципу "витягнутої руки", за критеріями: наявність публічного доступу до історичних спот цін на певну дату; якісні характеристики Товару, що був проданий в межах Контрольованої операції 7, є в достатній мірі зіставними із тим, що котирується на біржі. Детальний опис проведеного аналізу описано в документації з трансферного ціноутворення, що міститься в матеріалах справи.

Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що відповідач при перевірці відповідності умов Контрольованої операції 7 принципу "витягнутої руки" в порушення вимог підпункту 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України використав джерела інформації, які не передбачені Постановою №616, а саме інформаційні джерела Argus та Refinitiv (ст.29 Акту, т.3 а.с.125).

Судом встановлено, що позивачем на виконання вимог підпункту 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України для кожної окремої поставки товару ячменю в межах КО1 розраховано діапазон цін на підставі біржових котирувань біржі NCDEX за декаду, що передує даті кожної такої поставки. Зокрема, для поставки від 07.09.2018 будувався ринковий діапазон цін за період з 28.08.2018 по 06.09.2018 (т.1 а.с.241-243).

З метою забезпечення співставності цін при обґрунтуванні умов Контрольованої операції 7 позивачем проведено відповідні коригування, про які повідомлено ГУ ДПС у Житомирській області листом від 15.03.2023 №1503-1 (т.3 а.с.167-187).

Підпунктом 39.2.1.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України визначено, що діапазон цін розраховується згідно з порядком, визначеним в абзаці четвертому підпункту 39.3.2.3 цієї статті, на підставі біржових котирувань відповідного товару за декаду, що передує проведенню контрольованої операції.

Разом з тим, контролюючим органом в порушення процитованого вище положення ПК України в якості зіставної операції використано ціну товару ячменю безпосередньо станом на дату здійснення конкретної поставки, а не за декаду, що передує даті КО. Зокрема, для поставки від 10.09.2018 року контролюючий орган обрав ціни на цю ж дату 10.09.2018 (т.3 а.с.147).

З огляду на викладене, суд встановив, що ТОВ "ДАСТ" документально підтверджено здійснення операції з імпорту товару ячменю пивоварного від нерезидента ТОВ "БІОТРЕЙД" (рф) з дотриманням принципу "витягнутої руки".

Cуд також враховує встановлений ст.3 Конституції України, ст.6 КАС України принцип верховенства права, який в адміністративному судочинстві зобов`язує суд надавати законам та іншим нормативно-правовим актам тлумачення у спосіб, який забезпечує пріоритет прав людини при вирішенні справи. Тлумачення законів та нормативно-правових актів не може спричиняти несправедливих обмежень прав людини.

У практиці Європейського Суду з прав людини, зокрема, у справах «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine), рішення від 14.10.2010 та «Серков проти України» (Serkov v. Ukraine), рішення від 07.07.2011 Європейський Суд з прав людей дійшов висновку що, по-перше, національне законодавство не було чітким та узгодженим та не відповідало вимозі «якості» закону і не забезпечувало адекватного захисту осіб від свавільного втручання у права заявника; по-друге, національними органами не було дотримано вимоги податкового законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника, коли в його справі національне законодавство припускало неоднозначне трактування.

У зв`язку з викладеним, протиправне винесення податковим органом оскаржуваного податкового повідомлення-рішення становить втручання у мирне володіння майном суб`єкта господарювання, що порушує ст. 1 Першого протоколу до Конвенції.

Вирішуючи спір, суд також враховує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення у справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland).

Суд акцентує увагу на приписах частини другої статті 77 КАС України, відповідно до якої в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Однак, всупереч наведеним вимогам відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав суду достатніх беззаперечних доказів на обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його висновки про порушення позивачем вимог податкового законодавства і не довів правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, у зв`язку із чим останнє підлягає скасуванню.

Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

У п.58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Решта доводів сторін не спростовують висновків суду у даній справі.

Згідно з частиною 1, 2 ст.77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів суду правомірність своїх дій щодо визначення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у вигляді спірного податкового повідомлення-рішення від 05.06.2024 №4.

Відтак, суд повно і всебічно з`ясувавши всі обставини справи в їх сукупності, перевіривши їх наявними в матеріалах справи і дослідженими доказами, дійшов висновку, що позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "ДАСТ" підлягають задоволенню.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зазначає наступне.

Відповідно до ч. 1ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З наявного у матеріалах справи платіжного інструкції від 24.09.2024 №5673 вбачається, що Товариство з обмеженою відповідальністю "ДАСТ" при звернені до суду з даним позовом сплатило судовий збір в розмірі 30280,00 грн. Доказів понесення позивачем інших судових витрат, матеріали справи не містять.

З огляду на положення ч.1 ст.139 КАС України, та враховуючи задоволення позовних вимог, суд дійшов висновку, що сплачений позивачем судовий збір в повному розмірі підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 2, 9, 72-77, 90, 139, 194, 242-246, 255, 262, 263, 292, 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ДАСТ" (вул.Кафедральна, 5А, офіс 519, м.Житомир, 10014; ) до Головного управління ДПС у Житомирській області (вул.Юрка Тютюнника, 7, м.Житомир, 10003; код ЄДРПОУ ВП 44096781) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 05.06.2024 №4.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ДАСТ" судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в розмірі 30280,00 грн. (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень 00 копійок).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя І.Е.Черняхович

07.07.25