Справа № 500/2962/25
Суддя: Мірінович Уляна Анатоліївна
Дата ухвалення: 2025-07-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/2962/25

07 липня 2025 рокум. Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючої судді Мірінович У.А., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Діамант Д" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

До Тернопільського окружного адміністративного суду, через представника адвоката Гураля Р.В., надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Діамант Д» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, у якій позивач просить суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області №12783741/41322492 від 23.04.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 11.03.2025, складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «Діамант Д»;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 11.03.2025, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Діамант Д» датою її фактичного подання.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що між позивачем та ТОВ «Скіфія»» було укладено договір поставки №С.036 від 11.03.2025, за умовами яких позивач продав покупцю зерно українського походження врожаю 2024 року, а саме: сою.

Позивач вказує, що на виконання умов вказаного договору покупцю було відвантажено 26,32 тон сої, про що складено та підписано видаткову накладну №Д-00000001 від 11.03.2025, з огляду на що відповідно до вимог пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1, пункту 201.7, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, позивачем сформовано та надіслано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, спірну податкову накладну від 11.03.2025 №1.

Відповідач зазначену податкову накладну прийняв, але реєстрацію її зупинив, про що сформував відповідну квитанцію, у якій зазначив, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної зупинена. Обсяг постачання товару 1201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).

Позивач скористався правом надати додаткові документи, однак, регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято оскаржене в межах даної справи рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, складених за результатом господарської операції з постачання сої.

Позивач не погоджується із таким рішенням відповідача, оскільки переконаний, що ним дотримано усіх вимог щодо формування та реєстрації податкової накладної. Вважає, що йому безпідставно відмовлено у реєстрації, з огляду на що переконаний, що оскаржене рішення про відмову у її реєстрації є протиправним та підлягають скасуванню.

Ухвалою суду від 19.05.2025 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у даній справі, ухвалено судовий розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) суддею одноособово.

09.06.2025 на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву з додатками від представника Головного управління ДПС у Тернопільській області та ДПС України (спільна позиція), в якому відповідачем зазначено, що у нього була наявна підстава для зупинення реєстрації податкової накладної відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, оскільки як вказано квитанції про зупинення реєстрації спірної накладної, обсяг постачання товару за кодом УКТЗЕД 1201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Вказує, що позивачем не надано первинно в повному обсязі усіх матеріалів щодо господарської операції з продажу зерна сої, з огляду на що комісією ГУ ДПС у Тернопільській області проінформовано позивача повідомленням про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Позивачем на виконання пропозицій, зазначених у повідомленні, надано комісії контролюючого органу додатково копії документів. Однак, на переконання відповідача, ним не надано того обсягу документів, який необхідний для розгляду питання про реєстрацію оскаржуваної податкової накладної, відтак контролюючий орган вважає, що оскаржуване рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної від 11.03.2025 №1 винесено правомірно (арк. справи 58-68).

Ухвалою від 07.07.2025 суд відмовив у задоволенні клопотання представника відповідачів про розгляд справи з повідомленням (викликом) учасників справи.

Інших заяв, в тому числі по суті справи, на адресу суду не надходило.

Дослідивши письмові докази та перевіривши доводи, викладені у заявах по суті справи, суд встановив такі обставини.

Як слідує з матеріалів судової справи, позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «Діамант Д» (далі - ТОВ «Діамант-Д», позивач, платник податків) зареєстроване як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з такими видами економічної діяльності: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний), 16.10 Лісопильне та стругальне виробництво, 46.63 Оптова торгівля машинами й устаткованням для добувної промисловості та будівництва, 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням, 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.

Позивач є платником єдиного податку 4 групи та платником податку на додану вартість, індивідуальний податковий номер платника податку 67.

Судом встановлено, що між позивачем (постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Скіфія» (покупець) укладено Договір поставки №С.036 від 11.03.2025 (арк. справи 9-10) за умовами якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця зерно українського походження врожаю 2024 року, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар відповідно до умов даного договору та відповідних специфікацій до нього (пункт 1.1. Договору).

Умовами вказаного договору визначено, що одиницею виміру товару, що поставляється є метрична тонна, товар поставляється партіями протягом періоду вказаного в Специфікаціях до цього Договору. Кількість, строк та місце поставки, ціна та загальна вартість товару для кожної партії, що поставляється, визначаються в Специфікаціях (пункти 3.1.-3.2. Договору).

В 4 розділі договору сторони визначили умови поставки товару, його прийняття по кількості та якості, а саме:

датою поставки товару вважається дата відмітки складу покупця (зберігач, елеватор ТОВ «Збаразький КХП») в документах, що супроводжують товар, про прийняття товару на складі покупця;

прийняття товару по кількості і якості проводиться на складі покупця згідно умов даного Договору;

поставка товару в межах цього Договору здійснюється на умовах, визначених у Специфікаціях до Договору (у відповідності з правилами IHKOTEPMC в редакції 2020 року), за винятком застережень передбачених цим Договором, або Специфікаціями до нього;

остаточна кількість товару визначається на складі покупця згідно залікової ваги відповідно до якості, зазначеної в Специфікаціях до даного Договору.

Право власності на товар виникає у покупця з дати підписання ним видаткової накладної, яка видана на підставі складської квитанції.

Щодо порядку розрахунків за вказаним договором, то у його 5 розділі обумовлено, що ціна, вартість товару, строки і порядок оплати товару, що поставляється за даним Договором, визначається в порядку визначеному в Специфікаціях до цього Договору. Оплата товару проводиться в національній валюті України шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника. Також у цьому розділі Договору сторони передбачили, що при умові поставки EXW (переоформлено по складській квитанції на ім`я покупця) постачальник додатково повинен надати оригінал складської квитанції на зерно, виписаної елеватором із зазначенням власника - ТОВ «Скіфія».

До вказаного договору сторонами було укладено та підписано Специфікацію №1 від 11.03.2025 (арк. справи 11).

Пунктом 1 Специфікації №1 від 11.03.2025 визначено, що постачальник (позивач) передає у власність покупця «сою» у кількості 26320кг (+/-5%) на загальну суму товару 447371,51грн, в тому числі ПДВ 54940,37грн.

У Специфікації визначено, що поставка товару здійснюється на умовах EXW (переоформлено по складській квитанції на ім`я покупця) та/або DAP (доставлено до) - місце поставки ТОВ «Збаразький КХП» (Тернопільська область, місто Збараж, вулиця Грушевського, будинок 90).

Сторони узгодили, що оплата товару, визначеного специфікацією, проводиться в національній валюті України шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок постачальника у відповідності до реквізитів, зазначених у рахунку постачальника, в наступному порядку: покупець здійснює оплату товару у розмірі 86% протягом 2-х (двох) банківських днів з моменту поставки товару. Кінцеву оплату покупець здійснює протягом 3-х (трьох) банківських днів з моменту реєстрації податкової накладної в ЄРПН та отримання оригіналів документів.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Судом встановлено, що визначена у Специфікації №1 партія товару поставлена покупцю станом на 11.03.2025, в підтвердження чого надано первинні бухгалтерські документи, а саме:

рахунок-фактура №Д-00000004 від 12.03.2025 (арк. справи 13 зворот),

видаткова накладна №Д-00000001 від 11.03.2025 з номенклатурою товару «соя» у кількості 26,320 тонн на загальну суму 447371,57грн, в тому числі ПДВ 54940,37грн (арк. справи 11 зворот),

товарно-транспортна накладна №1 від 11.03.2025 (арк. справи 12).

Також матеріалами справи підтверджено, що часткова оплата за поставлений товар в сумі 313160,00 грн здійснена покупцем 12.03.2025 згідно платіжної інструкції №175 (арк. справи 14).

З врахуванням правила «першої події» - дата відвантаження товарів, передбаченого пунктом 187.1. статті 187 Податкового кодексу України, позивачем складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №1 від 11.03.2025, опис (номенклатура) товару - соя, код УКТ ЗЕД - 1201, в кількості - 26320 кг, в обсязі поставки на суму 392431,20грн, сума податку на додану вартість - 54940,37 грн (арк. справи 12 зворот 13).

За наслідками подання позивачем на реєстрацію в ЄРПН спірної податкової накладної, через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України позивачу направлено квитанцію, згідно якої реєстрація податкової накладної зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).

Позивачем подано до комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області Повідомлення, а також письмові пояснення та копії документів щодо податкової накладної №1 від 11.03.2025, реєстрацію якої зупинено.

Згідно наданого відповідачем скріншоту з Журналу розгляду Повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК позивачем на розгляд уповноваженої комісії подано 29 додатків, а саме: письмові пояснення, Договір №321 від 01.05.2024, акт звірки з покупцем, звіт податковий розрахунок, видаткова накладна №62195 від 14.06.2024, податкова декларація платника єдиного податку 4 групи з додатками, Договір зберігання зерна №042 від 15.10.2024, видаткова накладна №71323 від 24.07.2024, форма звітності 4сг та квитанція за 2024 рік, Договір поставки сої №С036 від 11.03.2025, платіжна інструкція №175 від 12.03.2025, Договір поставки захисту рослин №27124173, видаткова накладна №Д0000001 соя від 11.03.2025, Свідоцтво платника єдиного податку 4 групи, Звіт форми 27 сг та квитанція за 2024 рік, Звіт 29 сг та квитанція 2 за 2024 рік, Договір від 01.07.2024, Договір про поставку мінеральних добрив №СД104 від 29.04.2024, ТТН №ТЕ903694 від 24.07.2024, ТТН №1 від 11.03.2025, видаткова накладна №263 від 29.04.2024, додаток 2 до податкової декларації платника єдиного податку, Акт №1 від 01.10.2024 про надання послуг (арк. справи 64).

Регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у відповідності до вимог пункту 9 Додатку 2 до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції Наказу Міністерства фінансів №19 від 12.01.2023) направлено позивачу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12740197/41322492 від 11.04.2025 на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, запропоновано надати первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів; первинних документів щодо актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; розрахункових документів та/ або банківських виписок з особових рахунків.

У графі «Додаткова інформація» вказано про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів вказано: додатково надати книгу складського обліку запасів; актів списання палива та добрив; пояснення щодо урожайності сої в частині завищення від середньостатистичних даних по області; штатний розпис та пояснення щодо наявності найманих працівників (арк. справи 15 зворот).

Позивач скористався право на подання додаткових документів, та на згідно вимог контролюючого органу ним було подано додаткові повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, та надано додатково копії наступних документів:

додаткові пояснення, Акт списання дизпалива, Акт списання мінеральних добрив та засобів захисту зернових, оборотно-сальдова відомість по 361 та 361 рахунках щодо контрагента ТОВ Збараж КХП, оборотно-сальдові відомості по 631 щодо контрагента ТОВ Ерідон за 2024 рік та 1 квартал 2025 року, акт списання соя посів 25.03.2024, акт інвентаризації матеріальних цінностей, оборотно-сальдові відомості по 311 рахунку за 2024 рік та 1 квартал 2025 року, ТТН від 22.12.2023 соя, видаткова накладна №2 від 22.12.2023 соя, цивільно-правовий договір на робітника, оборотно-сальдові відомості по 631 та 361 щодо контрагента ТОВ «Скіфія», Договір зберігання зерна №042 від 15.10.2024, авансовий звіт оплати сої під урожай 2024 року, оборотно-сальдова відомість по 361 рахунку щодо контрагента ФГ Рідне Поле, оборотно-сальдова відомість по 361 рахунку щодо контрагента ТОВ Магістр Д, оборотно-сальдова відомість по 361 рахунку щодо контрагента Тріумф (арк. справи 65).

За результатом розгляду наданих первинних документів регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято оскаржене в межах даної справи рішення від 23.04.2025 №12783741/41322492 про відмову в реєстрації податкової накладної від 11.03.2025 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних, підстава відмови:

«ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, платником податку» (арк. справи 16).

При цьому в графі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» вказано, що платником не надано книгу складського обліку запасів, штатний розпис та пояснення щодо найманих працівників, акти приймання-передачі товарів та розрахункові документи.

Позивач вважає протиправними відмови податкового органу в реєстрації податкових накладних та хоче зареєструвати їх у Єдиному реєстрі податкових накладних, з огляду на що звернувся із даним позовом в суд.

Визначаючись щодо позовних вимог, суд виходить з того, що відповідно до частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї стані та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї стані, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Згідно з пунктом 25 Порядку №1165 Комісія регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Як слідує зі змісту квитанції про зупинення реєстрації оспорюваної податкової накладної у цій справі, підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Так, відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних визначено те, що обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

З аналізу пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій слідує, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію податковому органу необхідно вказати обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, адже цього прямо вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Суд зазначає, що оскаржена у межах даної судової справи податкова накладна від 11.03.2025 №1 виписана за обставин виконання постачальником умов Договору поставки №С.036 від 11.03.2025 та Специфікації №1 від 11.03.2025 до нього в частині поставки 26,320 тонн сої згідно видаткової накладної №Д-00000001 від 11.03.2025.

Поряд з цим, із змісту квитанції про зупинення реєстрації вказаної податкової накладної слідує, що підставою для зупинення реєстрації вказаної податкової накладної відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, стало те, що обсяг постачання товару/послуги кодом УКТЗЕД 1201 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання (додаток 3 Порядку).

Однак, суд зазначає, що надіслана позивачу квитанція не містить жодного розрахунку вказаного Критерію за позиціями товарів згідно УКТЗЕД, хоча саме невідповідність цьому критерію стало підставою не реєстрації податкових накладних в автоматичному порядку.

Ознайомившись зі змістом квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної суд зазначає, що така містить загальні фрази про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. При цьому пропозиція надання документів, - вказана без конкретизації їх переліку.

Суд зауважує, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165 у сукупності із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

Суд також враховує, що позивач, немаючи чіткого розрахунку встановленого Критерію ризиковості, опиняється у ситуації, в якій в нього також відсутній і чітко визначений перелік документів, які належить подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки такий перелік не визначено самим законодавцем, а тому, зупиняючи реєстрацію податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган повинен чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі цього критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

За наведених обставин суд встановив, що надіслана позивачу квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної №1 від 11.03.2025 не відповідає вимогам, що для неї імперативно встановлено пунктом 11 Порядку №1165, а саме: в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Верховний Суд у постановах від 20.12.2024 у справі №460/25901/22, від 03.10.2023 у справі №380/4146/22, від 20.09.2023 у справі №260/2595/21, від 20.06.2023 у справі №200/6012/20-а, від 30.05.2023 у справі №500/889/21, від 23.05.2023 у справі №500/770/21, від 27.04.2023 у справі №460/8040/20, від 16.02.2023 у справі №380/7648/22, від 30.09.2022 у справі №380/7648/22, від 03.11.2022 у справі №360/2460/20, від 01.12.2021 у справі №600/1878/20-а, від 20.12.2022 у справі №140/4162/21, від 28.06.2022 у справі №380/9411/21, від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 16.09.2022 у справі №380/7736/21 та ін., сформував послідовну вже усталену судову практику в даній категорії спорів, вказавши, що можливість надання платником податків «достатніх» документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної - прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

При цьому, суд вважає за доцільне врахувати позицію Верховного Суду викладену в постанові від 27.04.2023 справа №460/8040/20, у якій Верховний Суд оперуючи поняттям негативної дискреції, звертає увагу, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Отже, у квитанції не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованих позивачу квитанцій вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520).

За правилами пункту 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 встановлено, що платник податку, який склав податкову накладну/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації таких податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної/розрахунку коригування зазначено код товару/послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності/умовним кодом товару/Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування (пункт 6 Порядку №520).

Суд зауважує, що пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено податкову накладну, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.

За обставин цієї справи контролюючим органом у квитанції не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Разом з тим, після зупинення реєстрації податкової накладної, позивач подав до комісії регіонального рівня разом з письмовими поясненнями копії документів, які стосуються господарських операцій, щодо яких її складено.

Як вже було встановлено судом, спірна податкова накладна складена та подана на реєстрацію з врахуванням правила першої події - дата відвантаження товарів (яку передбачено вимогами пункту 187.1. статті 187 ПК України) згідно видаткової накладної № Д-00000001 від 11.03.2025. Вказану видаткову накладну надано податковому органу, як і договір постачання із ТОВ «Скіфія» разом із специфікацією до нього.

Також відповідачу надано і товаро-транспортну накладну, документи складського зберігання, а також докази часткової оплати поставлених товарів (в той час як оплата не є підставою для складення спірної податкової накладної).

Суд зазначає, що з наданих первинних документів слідує, що взяті позивачем господарські зобов`язання перед ТОВ «Скіфія» щодо поставки сої в узгоджених специфікацією обсягах та обумовленому порядку виконано.

Податковий орган вказав на необхідність надання додаткового пакету документів, вказавши у графі «Додаткова інформація»: додатково надати книгу складського обліку запасів; акти списання палива та добрив; пояснення щодо урожайності сої в частині завищення від середньостатистичних даних по області; штатний розпис та пояснення щодо наявності найманих працівників.

Однак суд враховує доводи сторони позивача про те, що позивачем подано на реєстрацію податкову накладну, складену внаслідок господарської операції із ТОВ «Скіфія», а не із суб`єктами господарювання, в яких купувало насіння, паливно-мастильні матеріали, добрива, тощо. При цьому, саме податковий орган веде Єдиний реєстр податкових накладних і саме він може чітко перевірити номенклатуру закупленого позивачем товару у його постачальників та сформованого «вхідного ПДВ» позивача.

Разом з тим, позивач в поясненні від 03.04.2025 вказав на наявність у нього найманих працівників, що підтверджується Витягом з інформаційно-комунікаційної системи ДПС щодо стану розрахунків з бюджетами та сплати єдиного внеску, в якому відображена сплата ПДФО із зарплати; долучив документи, про отримання послуг по збиранню врожаю від ФОП ОСОБА_1 , а в додатковому поясненні від 14.04.2025 зазначив про залучення в разі потреби до виконання сезонних робіт осіб на підставі цивільно-правових договорів, чого, з огляду на невелику площу оброблюваних сільськогосподарських земель (всього 28,67 га) та безпосередню трудову участь керівника позивача є достатнім для здійснення сільськогосподарського виробництва.

З наданих суду доказів слідує, що позивач використовує власний вантажний транспортний засіб та регулярно закуповує потрібні йому обсяги паливно-мастильних матеріалів, насіння, добрива, зокрема і в період, який стосується незареєстрованої податкової накладної:

дизпаливо закуплено у ТОВ «Магістр Д», що підтверджується договором купівлі- продажу, видатковими накладними, а його використання підтверджується актом списання;

насіння закуплено у ФГ «Рідне поле», що підтверджується накладною, авансовим звітом про оплату, актом на списання;

мінеральні добрива закуплено у постачальника ТОВ «Скіфія», що підтверджується договором, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, актом списання.

засоби захисту закуплені в ТОВ «Фірма Ерідон», що підтверджується договором, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, актом списання.

Інформація про наявність орендованих земельних ділянок, що використовуються господарством, була заявлена органам ДПС шляхом подання відповідної податкової звітності, а саме: Податкової декларації платника єдиного податку 4 групи за 2024 ріку з Розрахунком загального мінімального податкового зобов`язання.

Надаючи оцінку документам, які первинно подані позивачем разом з підтверджуючими документами, а також додатково наданими на пропозицію контролюючого органу суд зазначає, що контролюючому органу надано більш ніж достатній обсяг первинних документів разом із письмовими поясненнями, які підтверджували господарські операції, щодо яких складено податкову накладну №1 від 11.03.2025.

При цьому, аналізуючи сукупний обсяг наданих позивачем комісії документів щодо спірної податкової накладної суд зауважує відповідачам, що первинні документи щодо ненадання яких вказано у оскарженому рішенні про відмову у реєстрації податкових накладних, а саме: книгу складського обліку запасів, штатний розпис та пояснення щодо найманих працівників, акти приймання-передачі товарів та розрахункові документи, - не є тими первинними документами, які підтверджують право на формування податкового кредиту щодо поставки сої та не є підставою для реєстрації податкової накладної.

Поряд з цим суд враховує, що позивачем надавались оборотно-сальдові відомості по як по 361 так і по 631 рахунку, а також акти взаємних звірок щодо розрахунків, в той час як податковий орган не зазначив підстави їх неврахування.

Суд зазначає, що предметом доказування у цій справі є наявність підстав, підтверджених належними та достатніми документами, для реєстрації спірної податкової накладної.

Відповідно до пункту 2 Порядку №520 рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги» (пункт 3 Порядку №520).

Як встановлено пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Із змісту оскарженого рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області слідує, що у реєстрації податкової накладної відмовлено у зв`язку із ненадання/частковим надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень.

Судом встановлено, що позивач у межах передбаченого пунктом 9 Порядку №520 п`ятиденного строку надав додаткові документи та пояснення на виконання отриманого повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН щодо спірної податкової накладної.

Враховуючи наведені пояснення та подання позивачем контролюючому органу витребуваних ним документів, суд вважає, що у відповідача 1 були відсутні підставі для прийняття рішень про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позаяк усі наявні у платника податків документи стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, були надані.

Водночас контролюючим органом не надано оцінки поданим платником податків документам та під час розгляду цієї справи не спростовано того, що надані позивачем документи в повній мірі підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладні, реєстрацію якої зупинено.

Суд звертає увагу, що Верховний Суд у постанові від 14.08.2024 у справі №120/5503/23 вказав, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу на стадії вирішення питання щодо реєстрації податкових накладних не може бути підставою для відмови в реєстрації таких податкових накладних чи розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують можливість їх реєстрації.

Однак, оскаржене рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної не містить конкретних обґрунтувань неврахування усіх наданих платником податків документів (як первинно наданих так і додатково), адже як при зупиненні реєстрації податкової накладної, так і при винесенні оскаржуваного рішення, податковий орган обмежився лише загальними формулюваннями.

У постанові Верховного Суду від 28.06.2024 у справі №1640/2358/18 міститься висновок про те, що відсутність роз`яснення контролюючого органу, яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію тої чи іншої податкової накладної, спростовує твердження податкового органу про існування підстав для відмови в реєстрації таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Таким чином, за наведених вище обставин, суд дійшов висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 11.03.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, то таку належить задовольнити з огляду на таке.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірних податкових накладних судом не встановлено.

У даному випадку зобов`язання відповідача ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані позивачем податкові накладні датою їх фактичного подання є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права, що узгоджується з позицією Верховного Суду, наведеною у постанові від 19.10.2022 у справі №360/2463/20.

Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №1 від 11.03.2025 у ЄРПН датою фактичного її подання.

Відповідно до присів статей 9, 77 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Разом з тим, відповідачі як суб`єкти владних повноважень не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішень про відмову в реєстрації податкової накладної.

Згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи те, що суд дійшов висновку задовольнити позовні вимоги повністю, тому на користь позивача слід стягнути сплачений ним при поданні позовної заяви до суду судовий збір в сумі 2422,40грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області (Комісія якого прийняла рішення, що стали підставою звернення до суду з цим позовом).

Щодо стягнення з відповідача на користь позивача витрат на оплату правничої допомоги адвоката, у розмірі 20000,00грн, суд зазначає наступне.

Відповідно до частини першої статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати на професійну правничу допомогу (пункт 1 частини третьої статті 132 КАС України).

Частиною другою статті 134 КАС України передбачено, що за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Згідно з частиною третьою статті 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката закріплено у частині п`ятій статті 134 КАС України, відповідно до якої розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Згідно з пунктом 4 частини першої статті першої Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» від 05.12.2012 №5076-VI (далі - Закон 5076-VI) договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.

Відповідно до статті 30 Закону №5076-VI гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.

Відповідно до частини дев`ятої статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує:

1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;

2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;

3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;

4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

Судом встановлено, що 08.05.2025 між Адвокатським бюро «Руслана Гураля» в особі керуючого бюро Гураля Руслана Володимирович та Товариством з обмеженою відповідальністю «Діамант Д» (клієнт) укладено Договір про надання правничої допомоги №155 від 08.05.2025 (арк. справи 50).

Із змісту вказаного договору слідує, що його предметом є: здійснення представництва клієнта в Тернопільському окружному адміністративному суді, Восьмому апеляційному адміністративному суді в справі за позовом клієнта до ГУ ДПС у Тернопільській області, ДПС України, Тернопільської митниці про визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 11.03.2025.

Так, за умовами Договору від 08.05.2025, повноваження адвоката, призначеного Адвокатським бюро при наданні правничої допомоги є необмеженими. Адвокат має усі права та обов`язки, в тому числі процесуальні, які надано законом позивачу, в тому числі право підписання та подання усіх заяв по суті справи та усіх заяв з процесуальних питань, в тому числі позовної заяви, заяви про збільшення (зменшення) розміру позовних вимог, зміни предмету або підстав позову, відповіді на відзив на позовну заяву, апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, отримання копій судових рішень, ухвал, постанов, виконавчих листів, їх оскарження.

Також сторонами узгоджено, що розмір гонорару за представництво клієнта в суді першої інстанції становить 20000 (двадцять тисяч) гривень. За представництво в суді апеляційної інстанції розмір гонорару погоджується додатково. Розмір гонорару не залежить від досягнутого у справі результату. Сплата гонорару здійснюється до постановлення судового рішення судом кожної інстанції.

До матеріалів справи додано рахунок на оплату №1205-01 від 12.05.2025 (арк. справи 50 зворот) та платіжну інструкцію №1777 від 12.05.2025 (арк. справи 51) згідно яких позивачем оплачено послуги правничої допомоги за Договором №155 від 08.05.2025 в сумі 20000 (двадцяти тисяч) гривень 00 коп.

Суд вважає, що заявлена до стягнення сума в розмірі 20000,00грн понесених витрат на професійну правничу допомогу не є співмірною з наданим адвокатом обсягом послуг виходячи з наступних підстав.

Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції дійшов висновків, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі "East/West Alliance Limited" проти України". У рішенні Європейського суду з прав людини у справі "Лавентс проти Латвії" зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.

Пунктом 3.2 рішення Конституційного Суду України від 30.09.2009 №23-рп/2009, передбачено, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо. Вибір форми та суб`єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб`єктами права.

Крім того, слід зазначити, що при визначенні суми відшкодування судових витрат, суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг. Витрати на правову допомогу мають бути документально підтверджені та доведені, договором на правову допомогу, актами приймання-передачі наданих послуг, платіжними документи про оплату таких послуг та розрахунком таких витрат.

Суд зазначає. що в матеріалах даної справи відсутній опис проведених адвокатом робіт (наданих послуг) з чітко визначеною їх вартість, в той час як договір містить загальні формулювання в часті суті наданої правничої допомоги.

На переконання суду дана справа не є справою значної складності та не потребувала значних затрат часу адвоката, в тому числі зважаючи на достатній обсяг судової практики, розміщеної у Єдиному державному реєстрі судових рішень у аналогічній категорії спорів, та постанов Верховного Суду.

Отже, суд вважає, що сума витрат на професійну правничу допомогу, яку заявник просить стягнути за рахунок бюджетних асигнувань підлягає зменшенню у зв`язку з відсутності ознак співмірності, визначених частиною п`ятою статті 134 КАС України.

Так, суд вважає, що розмір вказаних витрат підлягає стягненню в загальному розмірі 10000,00грн, з підстав того що заявлена сума витрат на правничу допомогу є завищеною. При визначенні саме такої суми витрат на правничу допомогу суд враховує: складність справи, затрачений час адвоката на надання таких послуг та враховує критерій співмірності, розумності та реальності їхнього розміру.

Водночас суд також враховує, що стягнення витрат у заявленому розмірі становить надмірний тягар для відповідача в межах введеного воєнного стану в державі, що суперечить принципу розподілу таких витрат.

Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» визначено, суди при розгляді справ, практику Європейського Суду з прав людини, застосовують як джерело права.

Так, відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, у справі «Баришевський проти України», у справі «Двойних проти України», у справі «Меріт проти України», заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.

Крім того, у пункті 154 рішення Європейського суду з прав людини у справі Lavents v. Latvia зазначено, що Суд відшкодовує лише ті витрати, які, як вважається, були фактично і обов`язково понесені та мають розумну суму.

За таких обставин, суд вважає, що заява про відшкодування судових витрат у вигляді витрат на правничу допомогу, з врахуванням складності справи, обсягом наданих послуг на виконання робіт, часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг) підлягає до часткового задоволення, а саме у сумі 10000,00грн.

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Діамант Д» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, - задовольнити у повному обсязі.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області №12783741/41322492 від 23 квітня 2025 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 11 березня 2025 року, складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «Діамант Д».

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 11 березня 2025 року, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Діамант Д» датою її фактичного подання.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Діамант Д» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області судові витрати в розмірі 2422 (дві тисячі чотириста двадцять дві) гривні 40 коп. сплаченого судового збору а також витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 10000 (десяти тисяч) гривень 00 коп. витрати на правничу допомогу.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 07 липня 2025 року.

Реквізити учасників справи:

позивач: - Товариство з обмеженою відповідальністю "Діамант Д" (місцезнаходження: вул. Богуна, 21, с. Доброводи, Тернопільський р-н, Тернопільська обл., 47341, );

відповідачі: - Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження: вул. Білецька, 1, м. Тернопіль, Тернопільський р-н, Тернопільська обл., 46003, ).

- Державна податкова служба України (місцезнаходження: пл. Львівська, 8,м. Київ,04053 ).

Головуючий суддя Мірінович У.А.