Справа № 440/4764/24
Суддя: Макаренко Я.М.
Дата ухвалення: 2025-07-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 липня 2025 р.Справа № 440/4764/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Макаренко Я.М.,

Суддів: Жигилія С.П. , Перцової Т.С. ,

за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.08.2024, головуючий суддя І інстанції: Т.С. Канигіна, м. Полтава, по справі № 440/4764/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БВС Ритейл»

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "БВС Ритейл" (далі - позивач, ТОВ "БВС Ритейл") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - відповідач), в якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС в Полтавській області від 22.12.2023 №1 в частині нарахування штрафних санкцій в розмірі 1 491 255,60 грн.;

- стягнути на користь ТОВ "БВС Ритейл" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Полтавській області судові витрати.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 07.08.2024 року адміністративний позов ТОВ "БВС Ритейл" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 22.12.2023 №1 в частині нарахування штрафних санкцій в розмірі 1491255, 60 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь ТОВ "БВС Ритейл" судові витрати зі сплати судового збору в загальному розмірі 22368 (двадцять дві тисячі триста шістдесят вісім) гривень 83 копійки та витрати, пов`язанні із наданням правової допомоги, у розмірі 30 000 (тридцять тисяч) гривень 00 копійок.

Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.08.2024 року у справі №440/4764/24 та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

За приписами ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.

Колегія суддів, заслухавши доповідь обставин справи, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що вимоги апеляційної скарги не підлягають задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "БВС Ритейл" зареєстроване як юридична особа, ідентифікаційний код 44098532.

Головним управлінням ДПС у Полтавській області на підставі направлень Головного управління ДПС у Полтавській області від 06.10.2023 № 4504, 4517, 4520, 4528 та від 23.10.2023 № 4767, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пунктів 77.1, 77.4 статті 77, пункту 81.1 статті 81, пункту 82.1 статті 82, пункту 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2023 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 02.10.2023 №2409-П, проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "БВС Ритейл" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 15.01.2021 по 30.06.2023, валютного законодавства за період з 15.01.2021 по 30.06.2023, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 15.01.2021 по 30.06.2023, іншого законодавства за період з 15.01.2021 по 30.06.2023, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки, за результатами якої 04.12.2023 складено акт №12224/16-31-07-01-02/44098532 (далі акт перевірки /а.с. 35-159, том 1/).

Згідно з висновками акта перевірки встановлено порушення позивачем, зокрема, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а саме: несвоєчасно зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму ПДВ 5369915,57 грн.

ТОВ "БВС Ритейл", не погоджуючись з висновками акта перевірки, направлено на адресу Головного управління ДПС у Полтавській області заперечення від 06.12.2023 №849, у якому платником висловлено незгоду щодо окремих висновків акта перевірки.

Відповідно до відповіді на заперечення від 18.12.2023 №38778/6/16-31-07-01-08 /а.с. 160-166, том 1/ Головним управлінням ДПС у Полтавській області зазначено, що надані платником заперечення не спростовують встановлених перевіркою порушень податкового законодавства. З урахуванням всіх аргументів та зауважень, які були наведені в поданих запереченнях ТОВ "БВС Ритейл", пункт 11 висновку акта перевірки від 04.12.2023 №12224/16-31-07-01-02/44098532 викладено в наступній редакції: пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, зокрема несвоєчасно зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму ПДВ 12030810,57 грн, а заперечення платника залишені без задоволення.

На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Полтавській області 22.12.2023 прийнято податкове повідомлення-рішення №1, яким за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201, пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1, пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у сумі 1514355,98 грн /а.с.25, том1/.

ППР також зазначено, що проведеною перевіркою ТОВ "БВС Ритейл" в частині дотримання вимог податкового законодавства щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлено, що в порушення пункту 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України ТОВ "БВС Ритейл" здійснено реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням законодавчо встановленого терміну реєстрації податкових накладних, складених у листопаді 2021, лютому-липні, жовтні-грудні 2022, січні, лютому, квітні-червні 2023 на суму ПДВ 5369915,57 грн.

ТОВ "БВС Ритейл", не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням №, звернулось до Державної податкової служби України зі скаргою вих.№28 від 04.01.2024 /а.с. 167-178, том 1/.

Рішенням Державної податкової служби України від 05.03.2024 №5907/6/99-00-06-03-01-06 спірне податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу без задоволення /а.с.179-185, том 1/.

Не погодившись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням в частині нарахування штрафних санкцій у розмірі 1491255,60 грн, позивач оскаржив його до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Полтавській області від 22.12.2023 №1 в частині нарахування штрафних санкцій в розмірі 1491255,60 грн. - є необґрунтованим, а тому протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 26 лютого 2025 року у справі №200/4768/23 дійшов висновку, що механізм «ковідного» мораторію, закріплений у пункті 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, мав діяти до завершення карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою протидії поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). Водночас із запровадженням воєнного стану законодавцем було ухвалено особливості оподаткування, насамперед шляхом доповнення підрозділу 10 розділу XX ПК України підпунктом 69.2 (у редакції Закону № 2260-ІХ), який із 27 травня 2022 року чітко установив, що вимоги законодавства щодо «ковідного» мораторію під час воєнного стану не застосовуються.

Верховний Суд в зазначеній постанові також зауважив, що норма підпункту 69.2 сприймається однозначно та не викликає множинного трактування. Зміст цього підпункту прямо передбачає припинення дії пункту 52-1 під час воєнного стану, тому платник податків не міг мати жодних правомірних очікувань щодо подальшого поширення «ковідного» мораторію в цей період. Відтак у платників податків відсутній простір для ухвалення рішень із різним правовим змістом, що характерно у ситуаціях колізії або неоднозначності норм.

При цьому пункт 52-1 не був формально виключений із тексту ПК України, оскільки на момент ухвалення відповідних змін паралельно мали місце як карантин, так і воєнний стан, і є очевидним, що було невідомо, яка з указаних обставин завершиться раніше. Отже, попри те що пункт 52-1 формально залишався в цьому Кодексі, дія цього положення на період воєнного стану фактично була припинена і не могла бути застосована.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин колегія суддів зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Аналогічний правовий підхід до застосування вказаних норм права викладено Верховним Судом у постановах від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/22, від 12 березня 2024 року у справі № 160/13661/23, від 02 квітня 2024 року у справі № 520/18349/23, від 11 квітня 2024 року у справі №380/14133/23, від 12 квітня 2024 року у справі № 620/9720/23, від 27 березня 2025 року у справі № 320/5033/23.

Верховний Суд в постанові 07 лютого 2024 року у справі №380/7070/23 зауважив, що держава не створила такого правового регулювання і фактичних умов, за яких платники податків могли б завчасно передбачити відповідні наслідки своєї поведінки щодо не реєстрації до 26 травня 2022 року в ЄРПН податкових накладних, складених до 24 лютого 2022 року (зі змінами до 31 січня 2022 року).

Фактично з 27 травня 2022 року усі платники, які не зареєстрували податкові накладні, граничний строк реєстрації яких припав до 23 лютого 2022 року, автоматично підлягали відповідальності.

При цьому відповідний Закон від 12 травня 2022 року № 2260-ІХ був опублікований 26 травня 2022 року в умовах воєнного стану, обмеженого часу роботи електронних сервісів податкових органів та за відсутності завчасного попереднього роз`яснення змісту та наслідків прийняття цього законодавчого акта для платників податків, які були впевнені, що захищені карантинними та воєнними мораторіями на застосування штрафних санкцій.

Отже, законодавець не створив умов, за яких платник податків мав можливість у розумні строки зареєструвати податкові накладні, складені до введення воєнного стану, за попередньо передбаченого підходу безумовного звільнення від відповідальності до завершення дії карантину.

Як слідує з системного аналізу норм ПК України, фактично з 27 травня 2022 року платники податків, які не зареєстрували в ЄРПН податкові накладні, складені з 1 лютого 2022 року до травня 2022 року, отримали додатковий час для їх реєстрації в ЄРПН без застосування штрафних санкцій до 15 липня 2022 року, тобто близько 1,5 місяці.

Відтак необхідний перехідний період для податкових накладних, складених по 31 січня 2022 року не був уведений в дію, не надав таким положенням законодавець й ретроспективної дії. Наведене також є проявом порушення принципу рівності податкового законодавства.

При цьому потрібно враховувати, що правові ситуації, які пов`язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан.

Умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється. Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися «випадковими» чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.

За подібних обставин, принцип верховенства права та заборона на дискримінацію платників податків, передбачена підпунктом 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України, вимагають застосування однакових умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27 травня 2022 року поширювалася дія мораторію - як «ковідного», так і «воєнного».

Зважаючи на викладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27 травня 2022 року дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань.

При цьому всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період - до 15 липня 2022 року.

Отже, у постанові 07 лютого 2024 року у справі № 380/7070/23 Верховний Суд фактично висловив правову позицію, що з урахуваннями принципу верховенства права та заборони на дискримінацію платників податків, а також принципу in dubio pro tributario (презумпція правомірності рішень платника податків), що закріплений в підпункті 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 Податкового кодексу України, перехідний період - до 15 липня 2022 року, про який йдеться в пункті 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX), та який згідно вказаного пункту має застосовуватись до податкових накладних дата складання яких припадає на період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, доцільно б було враховувати і при реєстрації податкових накладних, які складені у період до 1 лютого 2022 року та не були зареєстровані в ЄРПН з огляду на дію «ковідного» мораторію.

Наведений вище висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 27 березня 2025 року у справі № 320/5033/23.

Отже, податкові накладні, складені в період дії «ковідного» мораторію до початку дії воєнного стану мають бути зареєстровані до 15 липня 2022 року.

Так, з розрахунку штрафних санкцій згідно з пунктом 120-1 статті 120 Податкового кодексу України за порушення податкового законодавства щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних ТОВ "БВС Ритейл", за результатами акта документальної планової перевірки від 04.12.2023 №12224/16-31-07-01-02/44098532 за період з 15.01.2021 по 30.06.2023 з урахуванням висновку за результатами розгляду заперечення, колегією суддів встановлено, що податкові накладні, зокрема:

№ 6575, №6582, №6574, №6573, №6580, №6581, №6579, №6583, №6578, №6577 від 30.11.2021, які зареєстровані 21.06.2022- граничний термін реєстрації 27.05.2022 з датою реєстрації 21.06.2022 (порушено строк реєстрації у 25 днів);

№ 6572, №6596, №6595, №6594, №6584, №6593, №6589, №6592, №6591, №6590, №6587, №6588, №6586, №6576, № 6585 від 30.11.2021 - граничний термін реєстрації 27.05.2022 з датою реєстрації 22.06.2022 (порушено строк реєстрації у 26 днів);

№6599, №6601, №6604, №6597, №6612, №6609, №6603, №6607, №6600, №6611, №6606, №6608, №6605, № 6610, №6598, № 6602 від 30.11.2021 - граничний термін реєстрації 27.05.2022 з датою реєстрації 04.07.2022 (порушено строк реєстрації у 38 днів).

При цьому, кількість днів затримки реєстрації контролюючим органом було обраховано починаючи з 27.05.2022.

Враховуючи наведені вище вимоги законодавства, висновки, які викладені в постановах Верховного суду від 07 лютого 2024 року у справі № 380/7070/23, від 12 березня 2024 року у справі № 160/13661/23, від 27 березня 2025 року у справі № 320/5033/23 та те, що податкові накладні, які складені в період коли поширювалася дія мораторію - як «ковідного», так і «воєнного», то граничний термін реєстрації таких є відповідний перехідний період - до 15 липня 2022 року.

Однак, в порушення норм законодавства по спірним податковим накладним кількість днів затримки реєстрації контролюючим органом було обраховано починаючи з 27.05.2022 року.

Враховуючи вказане, зазначені податкові накладні були складені 30.11.2021 р., а зареєстровані до 15.07.2022, тобто позивачем дотримано граничні строки для реєстрації вказаних податкових накладних, що вказує на безпідставність застосування штрафної санкції в цій частині.

Щодо інших податкових накладних, що були складені 28.02.2022, 31.03.2022, 30.04.2022, 31.05.2022, 30.06.2022, 31.07.2022, 31.10.2022, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно до розрахунку штрафних санкцій згідно з пунктом 120-1 статті 120 Податкового кодексу України за порушення податкового законодавства щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних ТОВ "БВС Ритейл", за результатами акта документальної планової перевірки від 04.12.2023 №12224/16-31-07-01-02/44098532 за період з 15.01.2021 по 30.06.2023 з урахуванням висновку за результатами розгляду заперечення, колегією суддів встановлено, що податкові накладні, зокрема:

№№ 8386, 8401, 8413, 8439, 8414, 8393, 8397, 8408, 8436, 8377, 8385, 8438, 8415, 8391, 8412, 8387, 8430, 8431, 8441, 8379, 8409, 8403, 8381, 8419, 8399, 8372, 8404, 8394, 8402, 8398, 8434, 8418, 8389, 8390, 8382, 8416, 8426, 8406, 8422, 8442, 8423, 8410, 8433, 8411, 8432, 8376, 8373, 8440, 8375, 8437, 8420, 8444, 8424, 8400, 8429, 8388, 8378, 8445, 8325, 8383, 8405, 8322, 8300, 8313, 8323, 8332, 8417, 8329, 8298, 8314, 8350, 8367, 8370, 8331, 8308, 8425, 8315, 8316, 8302, 8299, 8359, 8319, 8366, 8324, 8421, 8428, 8341, 8305, 8303, 8333, 8354, 8309, 8310, 8339, 8360, 8443, 8446, 8318, 8312, 8311, 8336, 8348, 8355, 8330, 8358, 8342, 8326, 8301, 8304, 8334, 8363, 8343, 8327, 8371, 8353, 8337, 8307, 8321, 8369, 8352, 8361, 8362, 8365, 8306, 8356, 8345, 8349, 8344, 8368, 8347, 8346, 8364, 8328, 8357, 8340, 8320, 8317, 8338, 8335, 8351 від 28.02.2022, які зареєстровані 18.07.2022- граничний термін реєстрації 15.07.2022 (порушено строк реєстрації у 3 дні);

№№ 5790, 5770, 5784, 5779, 5793, 5773, 5804, 5783, 5803, 5825, 5809, 5824, 5812, 5813, 5781, 5826, 5789, 5816, 5780, 5820, 5799, 5774, 5788, 5777, 5810, 5819, 5795, 5802, 5782, 5787, 5805, 5772, 5811, 5786, 5807, 5798, 5800, 5794, 5815, 5827, 5823, 5822, 5821, 5818, 5806, 5720, 5727, 5710, 5754, 5750, 5746, 5731, 5759, 5730, 5758, 5753, 5712, 5715, 5755, 5718, 5725, 5741, 5766, 5735, 5728, 5721, 5740, 5711, 5748, 5764, 5763 від 31.03.2022, які зареєстровані 18.07.2022- граничний термін реєстрації 15.07.2022 (порушено строк реєстрації у 3 дні);

№№ 3985, 3996, 3969, 3974, 3981, 3976, 4013, 4002, 4010, 3991, 3983, 3973, 3978, 3989, 4008, 3998, 3988, 3994, 4018, 3975, 4023, 4024, 3970, 4019, 3971, 3982, 3986, 3979, 3993, 3972, 4016, 4014, 4020, 3977, 4015, 4009, 3995, 3997, 4011, 3990, 4022, 4005, 4007, 4021, 4012, 4000, 4003, 4004, 4006, 3959, 3928, 3944, 3960, 3919, 3923, 3924, 3954, 3942, 3916, 3927, 3931, 3914, 3913, 3935, 3921, 3948, 3950, 3951, 3956, 3943, 3962, 3922, 3967, 3966 від 30.04.2022, які зареєстровані 18.07.2022, граничний термін реєстрації 15.07.2022 (порушено строк реєстрації у 3 дні);

№№ 3379, 3366, 3385, 3389, 3397, 3370, 3381, 3392, 3407, 3372, 3355, 3378, 3376, 3396, 3388, 3393, 3364, 3359, 3368, 3365, 3352, 3373, 3395, 3391, 3377, 3383, 3356, 3382, 3374, 3405, 3404, 3353, 3363, 3387, 3400, 3369, 3398, 3354, 3380, 3394, 3360, 3361, 3390, 3386, 3375, 3357, 3402, 3316, 3350, 3327, 3349, 3325, 3324, 3340, 3299, 3329, 3338, 3343, 3317, 3298, 3311, 3341, 3318, 3301, 3297, 3342, 3302, 3346, 3319, 3344, 3326, 3308, 3323, 3334 від 31.05.2022, які зареєстровані 18.07.2022, граничний термін реєстрації 15.07.2022 (порушено строк реєстрації у 3 дні);

№№ 3897, 3883, 3890, 3902, 3923, 3881, 3876, 3875, 3894, 3911, 3889, 3888, 3901, 3891, 3928, 3910, 3896, 3913, 3927, 3921, 3878, 3895, 3877, 3909, 3914, 3879, 3887, 3925, 3884, 3886, 3885, 3903, 3893, 3898, 3929, 3918, 3892, 3906, 3926, 3873, 3905, 3904, 3908, 3924, 3874, 3920, 3917, 3922, 3915, 3882, 3912, 3907, 3880, 3919, 3916, 3952, 3934, 3947, 3983, 3973, 3956, 3958, 3984, 3938, 3976, 3986, 3933, 3969, 3942, 3962, 3975, 3971, 3955, 3968, 3932, 3945, 3960, 3987, 3974, 3985, 3977, 3978, 3970, 3972 від 30.06.2022, які зареєстровані 18.07.2022, граничний термін реєстрації 15.07.2022 (порушено строк реєстрації у 3 дні);

№№ 3668, 3711, 3661, 3624, 3666, 3620, 3643, 3656, 3632, 3628, 3654, 3686, 3671, 3659, 3674, 3664, 3644, 3696, 3618, 3673, 3622, 3646, 2990, 3623, 3703, 3631, 3714, 3655, 3709, 3627, 3678, 3658, 3679, 3648, 3630, 3669, 3701, 3681, 3636, 3616, 3619, 3642, 3626, 3640, 3716, 3647, 3719, 3676, 3652, 3706, 3683, 3691 від 31.07.2022, , які зареєстровані 16.08.2022, граничний термін реєстрації 15.08.2022 (порушено строк реєстрації у 1 день);

№№ 4129, 4269 від 31.10.2022, які зареєстровані 16.11.2022, граничний термін реєстрації 15.11.2022 (порушено строк реєстрації у 1 день);

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначено у Порядку ведення Єдиного державного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (надалі - Порядок № 1246), який є та був чинним на час спірних правовідносин.

За визначенням у пункті 1 Порядку № 1246 операційним днем є частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації.

Як встановлено у пункті 3 Порядку № 1246 операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

Відповідно до пункту 11 Порядку №1246 після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

У пункті 13 Порядку № 1246 передбачено формування за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку № 1246).

Як визначено у підпункті 14.1.56-2 пункту 14.1 статті 14 ПК України електронний кабінет - сукупність інформаційно-телекомунікаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, призначених для взаємодії між платниками податків та державними, у тому числі контролюючими, органами з питань реалізації прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Взаємодія реалізується через: портальне рішення для користувачів - платників податків, робота в якому здійснюється он-лайн (через мережу Інтернет у режимі реального часу) та не вимагає обов`язкового використання спеціалізованого клієнтського застосування; портальне рішення для користувачів - державних органів, у тому числі контролюючих; програмний інтерфейс (API), що дає змогу реалізувати повноту функціоналу електронного кабінету; інші засоби, бази даних, реєстри, що ведуться в електронному вигляді, інформаційні, телекомунікаційні, інформаційно-телекомунікаційні системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Відповідно до пункту 42-1.2 статті 42-1 ПК України електронний кабінет забезпечує можливість реалізації платниками податків прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, в тому числі, шляхом, реєстрації, коригування податкових накладних/розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних та акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

При цьому згідно з пунктом 42-1.6 цієї ж статті ПК України електронний кабінет працює постійно (24 години на дату кожного календарного дня), крім часу, необхідного для його технічного обслуговування. Проведення технічного обслуговування електронного кабінету у день, на який припадає граничний строк подання податкових декларацій, та з 8 до 20 години будь-якого іншого календарного дня забороняється. Технічне обслуговування електронного кабінету проводиться у порядку, що визначається методологом електронного кабінету.

Законом України від 15 березня 2022 року № 2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», який набрав чинності 17 березня 2022 року, доповнено пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, зокрема, підпунктом 69.18, відповідно до якого установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

За позицією контролюючого органу у цій нормі перехідних положень ПК України визначено окремий строк приймання електронних документів, обмежений робочими днями й визначеними годинами у межах цих днів. Тому вчинивши реєстраційні дії поза межами вказаного годинного діапазону позивач допустив порушення щодо строку реєстрації податкової накладної.

Зміст норми підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України підтверджує те, що дія цієї норми стосується електронних документів, але буквальне тлумачення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України дає підстави вважати, що цією нормою врегульовано порядок приймання електронних документів контролюючим органом шляхом звуження часових рамок, протягом яких контролюючий орган міг реалізувати свою поведінку у вигляді надання електронних сервісів та приймання електронних документів.

Відповідно, дія підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України поширюється на правовідносини, які складаються в процесі приймання електронних документів контролюючим органом, проте не регулює питання надсилання таких документів платником податків, не встановлюючи жодних обмежень поведінки платника щодо вчинення дій, спрямованих на реалізацію виконання обов`язку щодо подання відповідних даних контролюючому органу.

Правове значення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України полягає в тому, що цією нормою звільнено контролюючий орган від обов`язку забезпечувати функціонування електронних сервісів після 18 години та у позаробочі дні.

Разом із тим, аналізований правовий припис підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України не стосується порядку вчинення дій платником податків, а отже, не змінює граничних строків та порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в аспекті спрямованих платником дій для таких цілей.

Аналогічний висновок викладено Верховним Судом у постановах від 27 березня 2025 року у справі № 380/15811/23, від 14 грудня 2023 року у справі № 260/5659/22, від 15 серпня 2024 року у справі №160/20076/23.

Так, контролюючий орган вчиняє дії щодо прийняття податкових накладних/розрахунків коригування та надсилання квитанцій в інші строки та з урахуванням обмежень, введених підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України - у робочі дні з 8 години до 18 години. Тобто, такі скорочені строки вчинення дій контролюючим органом щодо прийняття електронних документів не означають одночасного обмеження платника податків щодо виконання податкового обов`язку поданням податкових накладних/розрахунків коригування на реєстрацію.

Виходячи зі співвідношення предметів регулювання підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України на норм статті 201 ПК України та Порядку №1246, вчиненню платником дій щодо надіслання на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування у визначений у Порядку № 1246 строк кореспондують дії контролюючого органу щодо приймання та проведення реєстрації означених накладних відповідно до строків, установлених у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, що становить належний порядок вчинення платником дій з надсилання та прийняття контролюючим органом для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування під час воєнного стану.

При цьому, задля забезпечення належної реалізації процедури реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, контролюючий орган зобов`язаний прийняти податкові накладні/розрахунки коригування, надіслані у межах граничних строків та впродовж операційного дня, визначених для платника у Порядку № 1246, та на наступний робочий день до 18 години, якщо прийняття таких податкових накладних/розрахунків коригування є неможливим у межах попереднього дня з урахуванням строків у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, прийняти їх та зареєструвати. Іншими словами, у контролюючого органу зберігається обов`язок належного реагування на правомірні дії платника, але з урахуванням обмеженого робочого часу податкового органу згідно з підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Верховний Суд в постанові від 15.04.2025 року по справі 500/159/24 дійшов висновку, що надіславши контролюючому органу для реєстрації податкові накладні в останній граничний день їх реєстрації до 20 години 00 хвилин, платник податків не порушив строки реєстрації податкових накладних.

З огляду на вищезазначене вбачається, що податкові накладні, які надіслані до 20.00 год. підлягають реєстрації у день їх подання платником податків, між тим, надіслані після 20.00 год. повинні бути зареєстровані у наступний день.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до витягу програми М.Е.DOC, що міститься в матеріалах справи, податкові накладні:

від 28.02.2022 №№ 8386, 8401, 8413, 8439, 8414, 8393, 8397, 8408, 8436, 8377, 8385, 8438, 8415, 8391, 8412, 8387, 8430, 8431, 8441, 8379, 8409, 8403, 8381, 8419, 8399, 8372, 8404, 8394, 8402, 8398, 8434, 8418, 8389, 8390, 8382, 8416, 8426, 8406, 8422, 8442, 8423, 8410, 8433, 8411, 8432, 8376, 8373, 8440, 8375, 8437, 8420, 8444, 8424, 8400, 8429, 8388, 8378, 8445, 8325, 8383, 8405, 8322, 8300, 8313, 8323, 8332, 8417, 8329, 8298, 8314, 8350, 8367, 8370, 8331, 8308, 8425, 8315, 8316, 8302, 8299, 8359, 8319, 8366, 8324, 8421, 8428, 8341, 8305, 8303, 8333, 8354, 8309, 8310, 8339, 8360, 8443, 8446, 8318, 8312, 8311, 8336, 8348, 8355, 8330, 8358, 8342, 8326, 8301, 8304, 8334, 8363, 8343, 8327, 8371, 8353, 8337, 8307, 8321, 8369, 8352, 8361, 8362, 8365, 8306, 8356, 8345, 8349, 8344, 8368, 8347, 8346, 8364, 8328, 8357, 8340, 8320, 8317, 8338, 8335, 8351;

від 31.03.2022 №№ 5790, 5770, 5784, 5779, 5793, 5773, 5804, 5783, 5803, 5825, 5809, 5824, 5812, 5813, 5781, 5826, 5789, 5816, 5780, 5820, 5799, 5774, 5788, 5777, 5810, 5819, 5795, 5802, 5782, 5787, 5805, 5772, 5811, 5786, 5807, 5798, 5800, 5794, 5815, 5827, 5823, 5822, 5821, 5818, 5806, 5720, 5727, 5710, 5754, 5750, 5746, 5731, 5759, 5730, 5758, 5753, 5712, 5715, 5755, 5718, 5725, 5741, 5766, 5735, 5728, 5721, 5740, 5711, 5748, 5764, 5763;

від 30.04.2022 №№3985, 3996, 3969, 3974, 3981, 3976, 4013, 4002, 4010, 3991, 3983, 3973, 3978, 3989, 4008, 3998, 3988, 3994, 4018, 3975, 4023, 4024, 3970, 4019, 3971, 3982, 3986, 3979, 3993, 3972, 4016, 4014, 4020, 3977, 4015, 4009, 3995, 3997, 4011, 3990, 4022, 4005, 4007, 4021, 4012, 4000, 4003, 4004, 4006, 3959, 3928, 3944, 3960, 3919, 3923, 3924, 3954, 3942, 3916, 3927, 3931, 3914, 3913, 3935, 3921, 3948, 3950, 3951, 3956, 3943, 3962, 3922, 3967, 3966;

від 31.05.2022 №№ 3379, 3366, 3385, 3389, 3397, 3370, 3381, 3392, 3407, 3372, 3355, 3378, 3376, 3396, 3388, 3393, 3364, 3359, 3368, 3365, 3352, 3373, 3395, 3391, 3377, 3383, 3356, 3382, 3374, 3405, 3404, 3353, 3363, 3387, 3400, 3369, 3398, 3354, 3380, 3394, 3360, 3361, 3390, 3386, 3375, 3357, 3402, 3316, 3350, 3327, 3349, 3325, 3324, 3340, 3299, 3329, 3338, 3343, 3317, 3298, 3311, 3341, 3318, 3301, 3297, 3342, 3302, 3346, 3319, 3344, 3326, 3308, 3323, 3334;

від 30.06.2022 №№ 3897, 3883, 3890, 3902, 3923, 3881, 3876, 3875, 3894, 3911, 3889, 3888, 3901, 3891, 3928, 3910, 3896, 3913, 3927, 3921, 3878, 3895, 3877, 3909, 3914, 3879, 3887, 3925, 3884, 3886, 3885, 3903, 3893, 3898, 3929, 3918, 3892, 3906, 3926, 3873, 3905, 3904, 3908, 3924, 3874, 3920, 3917, 3922, 3915, 3882, 3912, 3907, 3880, 3919, 3916, 3952, 3934, 3947, 3983, 3973, 3956, 3958, 3984, 3938, 3976, 3986, 3933, 3969, 3942, 3962, 3975, 3971, 3955, 3968, 3932, 3945, 3960, 3987, 3974, 3985, 3977, 3978, 3970, 3972 направлено на реєстрацію 15.07.2022 о 18:25-19:36 год.

Податкові накладні від 31.07.2022 №№ 3668, 3711, 3661, 3624, 3666, 3620, 3643, 3656, 3632, 3628, 3654, 3686, 3671, 3659, 3674, 3664, 3644, 3696, 3618, 3673, 3622, 3646, 2990, 3623, 3703, 3631, 3714, 3655, 3709, 3627, 3678, 3658, 3679, 3648, 3630, 3669, 3701, 3681, 3636, 3616, 3619, 3642, 3626, 3640, 3716, 3647, 3719, 3676, 3652, 3706, 3683, 3691 направлено на реєстрацію 15.08.2022 о 18:29 год.

Податкові накладні від 31.10.2022 №№ 4129, 4269 направлено на реєстрацію 15.11.2022 о 15:56 год.

Верховний Суд у постановах від 25 травня 2022 року по справі № 460/1883/19 та від 15 липня 2021 року по справі № 640/12237/19 прийшов до висновку, що за результатами системного аналізу норм матеріального права, дійшов висновку, що в процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до ЄРПН є дві окремі стадії:

1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування);

2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до ЄРПН.

Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій, тоді як друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДПС, та/або безпосередніх дій працівників ДПС, на яку (які) платник податку не має впливу.

Отже, судом апеляційної інстанції встановлено, що перелічені спірні податкові накладні подані на реєстрацію в межах операційного дня, що підтверджується відомостями із протоколів із системи «M.E.Doc».

Так, відомості з програмного забезпечення для подання звітності до контролюючих органів та обміну юридично значущими первинними документами між контрагентами в електронному вигляді «M.E.Doc» є належними та допустимим доказами, з яких можливо ідентифікувати номер, зміст операцій, точну дату та час відправлення спірних податкових накладних.

Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом у постановах від 28.04.2020 у справі №810/198/16, від 20.10.2020 у справі №620/817/19, від 24.11.2021 у справі №200/12604/19-а.

Враховуючи вказане, застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію вказаних поданих накладних, які були направлені на реєстрацію ТОВ "БВС Ритейл", є протиправним, оскільки реєстрація вказаних податкових накладних контролюючим органом у наступний робочий день не змінює моменту, коли в межах визначеного операційного дня платником податків було виконано обов`язок з реєстрації податкових накладних.

Таким чином, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 22.12.2023 №1 в частині нарахування штрафних санкцій в розмірі 1491255,60 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в пункті 58 рішення у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain), серія A, 303-A, п. 29).

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги позивача колегією суддів не встановлено.

Відповідно до ч.1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення-без змін.

Згідно зі ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, рішення або ухвалу-без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийняв законне і обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 07.08.2024 по справі № 440/4764/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Я.М. Макаренко
Судді С.П. Жигилій Т.С. Перцова
Повний текст постанови складено 02.07.2025 року