Справа № 520/22838/23
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2025-06-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 червня 2025 р.Справа № 520/22838/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Жигилія С.П. , Макаренко Я.М. ,

за участю секретаря судового засідання Афанасьєвої К.Р.,

представників сторін:

відповідача - Ринденко М.С.,

позивача - Кобилінської О.К.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.04.2025, головуючий суддя І інстанції: Лук`яненко М.О., м. Харків, повний текст складено 23.04.25 року по справі № 520/22838/23

за позовом Акціонерного товариства "Харківобленерго"

до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ

Акціонерне товариство «Харківобленерго» (далі по тексту АТ «Харківобленерго», позивач) звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі по тексту відповідач, контролюючий орган), в якому просило суд:

- податкове повідомлення-рішення № 235/ від 23.05.2023, складене Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, скасувати у повному обсязі;

- стягнути на користь позивача суму сплаченого судового збору.

В обґрунтування позовних вимог зазначено про протиправність та безпідставність винесеного контролюючим органом податкового повідомлення-рішення № 235/ від 23.05.2023, яким до АТ «Харківобленерго» застосовано штрафні санкції у розмірі 198803936,95 грн за порушення строків сплати грошового зобов`язання з податку на додану вартість, оскільки така несвоєчасна сплата узгодженого податкового зобов`язання мала місце внаслідок дефіциту обігових коштів через не проведення розрахунків із дебіторами за постачання та розподіл електричної енергії, тобто, не з вини АТ «Харківобленерго», в діях якого відсутні ознаки умислу.

Звернув увагу суду на те, що позивачем як вживались, так і вживаються заходи з метою своєчасної сплати податків, однак, його фінансовий стан напряму залежить від дій контрагентів та державних органів, зокрема, КП «Харківводоканал» та Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг (далі - НКРЕКП) відповідно, що підтверджується Висновком експерта Харківського науково-дослідного експертно-криміналістичного центру МВС України від 16.12.2019 № 8/233СЕ-19.

Також, з метою стабілізації власного економічного стану, зокрема, починаючи з 2016-2019 років АТ «Харківобленерго» 9 разів зверталось до податкового органу з проханням про розстрочення податкового боргу, що підтверджується відповідними листами.

До того ж, стверджуючи про те, що позивачем не виконувались податкові обов`язки у період з березня 2021 року по лютий 2022 року, відповідач, в свою чергу, безпідставно ігнорує той факт, що АТ «Харківобленерго» з 2020 року по лютий 2023 року самостійно добровільно та у повному обсязі сплачує всі поточні нарахування з ПДВ, а за спірний період відсутнє діяння товариства щодо умисного ухилення від сплати податків.

З огляду на те, що на виконання рішення Харківського окружного адміністративного суду від 18.12.2019 по справі № 520/11487/19, яким серед іншого, встановлено порядок, суми та строки погашення податкового боргу АТ «Харківобленерго», позивач у визначений судом графік своєчасно сплачував податкові зобов`язання, наполягав на відсутності підстав для притягнення платника податку до відповідальності за статтею 124 ПК України. В свою чергу, єдиною причиною наявності в інтегрованій картці платника податку боргу по деклараціям з ПДВ є неправомірне віднесення контролюючим органом сум поточних платежів, які товариство сплачувало, в рахунок погашення податкового боргу, сплата якого розтермінована за рішенням суду.

Посилання контролюючого органу на застосування АТ «Харківобленерго» касового методу вважав таким, що жодним чином не спростовує той факт, що всі кошти за електричну енергію, у тому числі суми ПДВ, які були сплачені контрагентами в рахунок оплати електричної енергії, не належали позивачу та стягувались згідно з встановленими постановами НКРЕКП алгоритмами.

Також, оскільки контролюючий орган не здійснював перевірку фінансово-господарської діяльності підприємства, висновки відповідача про наявність у позивача грошових коштів є виключно припущенням відповідача, зробленим виключно на підставі форми № 3, без проведення ретельного аналізу надходжень та витрат підприємства у хронологічному порядку, а тому не може вважатись достовірним.

Необґрунтованими є і висновки відповідача про наявність у АТ «Харківобленерго» можливості своєчасно виконувати податкові обов`язки, позаяк 17.05.2023, позивач направив на адресу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків заяву № 01-16/2592 щодо неможливості виконання податкових обов`язків разом із поясненнями та доказами. Отримавши від контролюючого органу рішення про визнання позивача таким, що може своєчасно виконувати податкові обов`язки, АТ «Харківобленерго» звернулось до суду, а на даний час справа розглянута ще не була.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 12.12.2023 по справі № 520/22838/23 у задоволенні адміністративного позову Акціонерного товариства "Харківобленерго" (вул. Георгія Тарасенка, буд. 149, м. Харків, 61037, ) до Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (вул. Благовіщенська, буд. 30, м. Харків, 61052, ) про скасування податкового повідомлення-рішення - відмовлено.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 11.06.2025 по справі № 520/22838/23 апеляційну скаргу Акціонерного товариства "Харківобленерго" залишено без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12.12.2023 року у справі № 520/22838/23 залишено без змін.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 14.01.2025 по справі № 520/22838/23 касаційну скаргу Акціонерного товариства «Харківобленерго» - задоволено.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12.12.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 11.06.2024 у справі №520/22838/23 - скасовано.

Справу №520/22838/23 передано на новий розгляд до суду першої інстанції.

На переконання Верховного Суду, при вирішенні спорів такої категорії судам необхідно встановлювати, чи вжив позивач всі достатні, необхідні та залежні від нього заходи з метою дотримання правил та норм, визначених у положеннях чинного законодавства, чи діяв він добросовісно, затримуючи сплати узгоджених податкових зобов`язань (наявність/відсутність непереборних обставин щодо несвоєчасної сплати), чи вчиняв всі необхідні активні дії, зокрема, щодо повідомлення відповідача про неможливість сплати податкових зобов`язань через відсутність коштів на рахунках чи неможливістю їх використання та щодо відшукування необхідних коштів.

З`ясування вищезазначених обставин має суттєве значення для повного та всебічного розгляду справи та прийняття обґрунтованого та законного рішення. В той час, не дослідження вказаних питань під час судового розгляду справи призводить до невмотивованих, необґрунтованих висновків щодо відсутності чи наявності умислу в діях платників податків, без достатніх на те підстав.

Вказані обставини та фактичні дані, за висновком Верховного Суду, залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду, виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій.

З урахуванням наведеного вище, колегія суддів Касаційного адміністративного суду виснувала, що під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об`єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Відповідно до частини 5 статті 353 КАС України, висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 23.04.2025 по справі № 520/22838/23 адміністративний позов - задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (вул. Благовіщенська, буд. 30, м. Харків, 61052, ) від 23.05.2023 №235/ в частині застосування штрафних санкцій в сумі 159 043 153,00 грн (сто п`ятдесят дев`ять мільйонів сорок три тисячі сто п`ятдесят три гривні 00 коп.).

У задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовлено.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (вул. Благовіщенська, буд. 30, м. Харків, 61052, ) на користь Акціонерному товариству "Харківобленерго" (вул. Георгія Тарасенка, буд. 149, м. Харків, 61037, ) судовий збір всього у сумі 10736 грн. (десять тисяч сімсот тридцять шість гривень 00 коп.).

Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позову, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.04.2025 по справі № 520/22838/23 в частині задоволених позовних вимог та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог АТ «Харківобленерго» відмовити у повному обсязі; розгляд справи здійснити за участю представника відповідача.

Апеляційна скарга мотивована твердженнями про недотримання судом першої інстанції при винесенні оскаржуваного рішення вимог статті 242 КАС України щодо законності та обґрунтованості судового рішення, що свідчить про наявність підстав для його скасування.

Наполягав, що матеріали справи у повному обсязі містять докази того, що АТ «Харківобленерго», маючи можливість своєчасно виконати свої зобов`язання зі сплати ПДВ, не вжив достатніх заходів, направлених на запобігання затримки сплати податків на 263 календарних дні. Також платник податків не надав доказів того, що ним вчинялися активні дії, направлені на уникнення негативних наслідків податкового характеру.

Обґрунтовуючи наявність у платника податків можливості для дотримання положень статті 57 ПК України в частині своєчасної сплати грошових зобов`язань звернув увагу, зокрема, на наявність у АТ «Харківобленерго» переплати на кінець 2021 року - 1 761 370,4 грн, на початок 2022 року - 1 767 283,06 грн з земельного податку, яку з незрозумілих причин позивач не використовує для сплати частки податкового боргу з ПДВ.

Також, послався на формування позивачем податкових зобов`язань з ПДВ за касовим методом, тобто за фактом отримання «живих коштів» від споживачів (у спірному періоді від споживачів отримано 6 479 млн. грн), наявність у АТ «Харківобленерго» коштів на рахунках, що підтверджується формою № 3 фінансової звітності «Звіт про рух грошових коштів» (за 2021 рік отримано 6 274,3 млн.грн, за 2022 рік отримано 3 307,8 млн.грн), своєчасне подання Декларацій та уточнюючих розрахунків з ПДВ, що свідчить про те, що позивач фактично розумів необхідність сплатити задекларовану суму грошового зобов`язання протягом 10 днів, однак цього не зробив, що протиправно залишено поза увагою суду першої інстанції.

Повідомив, що визначаючи відсутність обставин, які звільняють або пом`якшують відповідальність позивача, та застосовуючи до АТ «Харківобленерго» максимальну відсоткову ставку 50% штрафних санкцій на суму 198 803 936,95 грн відповідно до пункту 124.3 статті 124 ПК України, відповідач виходив з того, що з 2015 року позивач має постійний борг з ПДВ; при цьому підприємство перестало сплачувати податкові зобов`язання починаючи з декларації по ПДВ за листопад 2015 року; отримавши рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28.10.2016 по справі №820/1291/16 про розстрочення податкового боргу, АТ «Харківобленерго» перестало сплачувати поточні зобов`язання взагалі незважаючи на обізнаність про обов`язок платника податку сплачувати самостійно визначені суми з ПДВ в порядку і строки визначені ПК України.

На переконання контролюючого органу, існування факту невиконання контрагентами позивача своїх фінансових зобов`язань перед АТ «Харківобленерго» у певних договірних правовідносинах не є підставою для невиконання ним своїх податкових зобов`язань та звільнення від відповідальності за це.

Наполягав, що матеріали справи не містять доказів, які б свідчили, що платник податків зі свого боку вчинив всі необхідні, можливі та залежні від нього дії для недопущення порушення строків погашення грошових зобов`язань з ПДВ на строк більше 90 календарних днів, що за встановленої у цій справі сукупності обставин є підставою для застосування штрафних санкцій на підставі пункту 124.3 статті 124 ПК України.

Позивач у надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу заперечував проти викладених у ній доводів, просив рішення суду першої інстанції в частині задоволення позову залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

Стверджував, що факт несвоєчасної сплати узгодженої суми грошового зобов`язання не є доказом наявності умислу в діях Товариства, оскільки юридичним фактом, з яким законодавець пов`язує відповідальність у вигляді штрафу відповідно до пункту 124.3 статті 124 ПК України є обов`язок доведення контролюючим органом вини платника податків, а саме - наявність можливості вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисне не вчинення певних дій щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання, що не мало місця у спірних правовідносинах.

Звернув увагу, що Акт камеральної перевірки не містить жодних обґрунтувань умисного вчинення позивачем порушення норм пункту 57.1 статті 57 ПК України та необхідності застосування фінансових санкцій, передбачених пунктом 124.3 статті 124 ПК України.

Зауважив, що податковий орган не здійснював перевірку фінансово-господарської діяльності позивача, а отже твердження щодо наявності грошових коштів у Товариства є припущенням податкового органу, зробленим без проведення ретельного аналізу надходжень та витрат підприємства у хронологічному порядку, а тому є недостовірним та необґрунтованим.

Посилання відповідача лише на суми надходжень коштів за формою № 3 фінансової звітності «Звіт про рух грошових коштів» є необґрунтованим, оскільки форма № 3 також передбачає і витрати підприємства, з якої, зокрема, вбачається, що Товариство більше половини всіх надходжень витрачає на виплату заробітної плати своїм працівникам та на податки.

Вважав за необхідне звернути увагу суду апеляційної інстанції на те, що оскаржуване податкове повідомлення рішення стосується податкових декларацій з ПДВ, строк сплати за якими, припадає на період початку військової агресії рф на території України (декларація за січень 2022 року та за лютий 2022 року).

Відтак, з урахуванням приписів пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України та Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначеного у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затвердженого наказом Мінфіну України від 29.07.2022 № 225, позивач звільняється від передбаченої Податковим кодексом України відповідальності за несвоєчасне виконання податкового обов`язку.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав вимоги апеляційної скарги з підстав та мотивів, викладених у скарзі, просив суд апеляційної інстанції їх задовольнити.

Представник позивача в судовому засіданні проти задоволення вимог апеляційної скарги заперечував, просив їх відхилити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції в частині задоволення позову, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що АТ «Харківобленерго» зареєстрований як суб`єкт господарювання - юридична особа в Єдиному державному реєстрі фізичних осіб-підприємців, юридичних осіб та громадських формувань 22.03.2000, , за адресою: вулиця Георгія Тарасенка, будинок 149, м. Харків, 61037, із реєстрацію в податковому органі ГУ ДПС в Харківській області.

Основним видом діяльності АТ "Харківобленерго" за КВЕД є 35.13 Розподілення електроенергії.

На підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75, в порядку ст. 76 глави 8 розділу ІІ Податкового кодексу України, Північним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків проведена камеральна перевірка АТ "Харківобленерго" з питання своєчасності сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість по наступним Податковим деклараціям з податку на додану вартість за період з березня 2021 року по лютий 2022 року та Уточнюючим розрахункам податкових зобов`язань з податку на додану вартість за грудень 2021 року - січень 2022 року:

- березень 2021 року № від 20.04.2021 року, квітень 2021 року № від 20.05.2021 року, травень 2021 року № від 22.06.2021 року, червень 2021 року № від 20.07.2021 року, липень 2021 року № від 20.08.2021 року, серпень 2021 року № від 20.09.2021 року, вересень 2021 року № від 20.10.2021 року, жовтень 2021 року № від 22.11.2021 року, листопад 2021 року № від 20.12.2021 року, грудень 2021 року № від 19.01.2022 року, січень 2022 року № від 18.02.2022 року, лютий 2022 року № від 21.06.2022 року, № від 14.12.2021 року, № від 28.01.2022 року, № від 28.01.2022 року та № від 28.01.2022 року.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 20.04.2023 № 225/35-00-04-01-14/00131954.

Перевіркою уповноважених осіб Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків встановлено затримку сплати АТ "Харківобленерго" узгоджених сум податкових зобов`язань з податку на додану вартість по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період березень 2021 року № від 20.04.2021, по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період квітень 2021 року № від 20.05.2021, по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період травень 2021 року № від 22.06.2021, по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період червень 2021 року № від 20.07.2021, по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період липень 2021 року № від 20.08.2021, по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період серпень 2021 року № від 20.09.2021, по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період вересень 2021 року № від 20.10.2021, по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період жовтень 2021 року № 5 від 22.11.2021, по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період листопад 2021 року № від 20.12.2021, по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період грудень 2021 року № 6 від 19.01.2022, по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період січень 2022 року № від 18.02.2022, по Податковій декларації з податку на додану вартість за звітний період лютий 2022 року № від 21.06.2022, по Уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість за грудень 2021 року № від 14.12.2021, по Уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість за січень 2022 року № від 28.01.2022, по Уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість за січень 2022 року № від 28.01.2022, по Уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість за січень 2022 року № від 28.01.2022 на загальну суму 397 607 873,68 грн, чим порушено п. 50.1 ст. 50, п. 57.1 ст. 57, п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

03.05.2023 АТ "Харківобленерго" подало заперечення на акт перевірки від 20.04.2023 № 225/35-00-04-01-14/00131954, за результатами розгляду яких позивача повідомлено, що висновки акту залишаються незмінними та є такими, що відповідають чинному законодавству.

23.05.2023 Північним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків винесене податкове повідомлення-рішення № 235/, яким на підставі акту перевірки від 20.04.2023 № 225/35-00-04-01-14/00131954 та встановлених у ньому порушень строку сплати грошового зобов`язання з податку на додану вартість, визначеного п. 50.1 ст. 50, п. 57.1 ст. 57, п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, у зв`язку із затримкою на 263 календарні дні сплати грошового зобов`язання в сумі 397 607 873,68 грн, застосовано штраф у розмірі 50%, а саме - 198 803 936,95 грн.

Не погодившись із вищевказаним податковим повідомленням-рішенням АТ "Харківобленерго" подало до ДПС України скаргу від 30.05.2023.

За результатами розгляду скарги ДПС України 31.07.2023 винесло рішення № 20840/6/99-00-06-03-01-06, яким податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків № 235/ від 23.05.2023 залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

Не погоджуюсь із винесеним податковим повідомленням - рішенням, позивач звернувся до суду із зазначеним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.05.2023 №235/ на суму штрафних санкцій у розмірі 159043153,00 грн, суд першої інстанції виходив із безпідставності накладення на позивача штрафних санкцій із застосуванням більшої ставки (50 відсотків), оскільки для притягнення платника податків до відповідальності на підставі пункту 124.3 статті 124 Податкового кодексу України за ознакою тривалості порушення необхідним є встановлення факту умисності діяння і причинно-наслідкового зв`язку з таким наслідком, як прострочення сплати грошових зобов`язань на строк більше 90 календарних днів, у той час як в межах даної справи Акт камеральної перевірки не містить жодних обґрунтувань умисного вчинення позивачем порушення норм пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України та необхідності застосування до позивача фінансових санкцій, передбачених пунктом 124.3 статті 124 Податкового кодексу України.

Відтак, оскільки жодних доказів умисності несвоєчасної сплати позивачем узгоджених сум грошових зобов`язань з податку на додану вартість Північним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків надано не було, суд дійшов висновку про відсутність підстав для юридичної кваліфікації діяння позивача як такого, за яке відповідальність передбачена пунктом 124.3 або пунктом 124.2 статті 124 Податкового кодексу України.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України (рішення переглядається в частині задоволення позову), колегія суддів зазначає наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Цим Кодексом передбачено функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 1.1 статті 1 ПК України).

Зокрема, як встановлено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

У розумінні підпункту 75.1.1. пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

На виконання приписів підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Відповідно до пункту 36.1 статті 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

За змістом положень статті 38 ПК України виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.

Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку.

Пунктом 31.1 статті 31 ПК України встановлено, що строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.

Момент виникнення податкового обов`язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.

Згідно з пунктом 54.1 статті 54 ПК України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

За визначенням, наведеним у пункті 137.4 статті 137 ПК України податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених пунктом 137.5 цієї статті, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком.

Відповідно до пункту 46.1 статті 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.

Згідно з підпунктами 49.18.6 та 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному року для платників податку на прибуток (у тому числі платників частини чистого прибутку (доходу)), для податкової декларації (у тому числі розрахунку частини чистого прибутку (доходу), дивідендів на державну частку), яка розраховується наростаючим підсумком за рік, - протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року; календарному кварталу або календарному півріччю (у тому числі в разі сплати квартальних або піврічних авансових внесків) - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя).

Відповідно до пункту 57.1 статті 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі по тексту - Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

Законом України від 12.05.2022 № 2260-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану", який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу «Перехідні положення» ПК України (підлягає застосуванню з 27.05.2022) у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

У разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.

На виконання підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України з метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (далі по тексту Порядок № 225).

Відповідно до пункту 3 розділу 2 Порядку № 225 до платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, які на дату набрання чинності цим Порядком мають можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.

У разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 або Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 (далі - Переліки документів) до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.

Відповідно до абзацу 2 пункту 2 розділу 3 Порядку № 225 у разі прийняття контролюючим органом рішення про неможливість своєчасного виконання платником податків податкового обов`язку, визначеного цим Порядком, до такого платника податків не застосовується відповідальність, передбачена Кодексом або іншим законодавством, контроль за яким покладено на контролюючі органи, за його невиконання / несвоєчасне виконання.

Згідно із абзацом 2 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу «Перехідні положення» ПК України платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: строків сплати податків та зборів за звітні (податкові) періоди - 2021 рік (для річного звітного (податкового) періоду), I квартал 2022 року (для квартального звітного (податкового) періоду), січень - травень 2022 року (для місячного звітного (податкового) періоду), за умови їх сплати не пізніше 1 серпня 2022 року (для сплати податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору - не пізніше 31 грудня 2022 року).

Положеннями абз. 18 підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в редакції Закону № 2260-IX визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, вищенаведеною нормою права, яка підлягає застосуванню з 27.05.2022, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

Аналіз вищенаведених норм права дозволяє дійти висновку, що звільнення від відповідальності за порушення термінів сплати податку на додану вартість передбачено лише для платників податків щодо сплати суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість, граничний термін якої припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану") за умови сплати податків та зборів у строк не пізніше 1 серпня 2022 року.

Отже, якщо платником податку сплачено податкове зобов`язання після 1 серпня 2022 року, за відсутності обставин, які у розумінні пункту 124.5 статті 124 ПК України звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у контролюючого органу наявні підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту статті 124 ПК України.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України» від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (далі Закон № 2836-IX), який набрав чинності 03.01.2023, підпункт 69.1 викладено в редакції, за якою, зокрема, платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: подання звітності, у тому числі передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, за звітні (податкові) періоди - 2021 рік (для звітності, що подається за річний звітний (податковий) період), граничний термін подання якої припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 1 червня 2022 року, I квартал 2022 року (для звітності, що подається за квартальний звітний (податковий) період) та звітності за лютий - травень 2022 року (для звітності, що подається за місячний звітний (податковий) період), за умови подання такої звітності до контролюючого органу не пізніше 20 липня 2022 року; строків сплати податків та зборів за звітні (податкові) періоди - 2021 рік (для річного звітного (податкового) періоду), I квартал 2022 року (для квартального звітного (податкового) періоду), січень - травень 2022 року (для місячного звітного (податкового) періоду), за умови їх сплати не пізніше 1 серпня 2022 року (для сплати податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору - не пізніше 31 грудня 2022 року).

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо своєчасної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємства.

Колегією суддів встановлено, що узгоджені суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість по Податковим деклараціям з податку на додану вартість за період з березня 2021 року по лютий 2022 року та Уточнюючим розрахункам податкових зобов`язань з податку на додану вартість за грудень 2021 року - січень 2022 року на загальну суму 397607873,68 грн фактично сплачуватись позивачем лише починаючи із 2023 року.

Таким чином, на позивача не поширюється передбачена підпунктом 69.1 пункту 69 Прикінцевих та перехідних положень ПК України можливість звільнення від відповідальності за порушення термінів сплати податку на додану вартість, оскільки визначальним для застосування вказаної норми є сплата податків та зборів не пізніше 1 серпня 2022 року, що не мало місця у спірних правовідносинах.

Так само, рішень, які б набрали законної сили, про визнання АТ "Харківобленерго" таким, що не може виконувати податкові обов`язки матеріали справи не містять, що унеможливлює застосування до позивача абзацу 2 пункту 2 розділу 3 Порядку № 225 в частині звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання податкових обов`язків.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що узгоджені суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість по Податковим деклараціям з податку на додану вартість за період з березня 2021 року по лютий 2022 року та Уточнюючим розрахункам податкових зобов`язань з податку на додану вартість за грудень 2021 року - січень 2022 року на загальну суму 397 607 873,68 грн, було сплачено АТ «Харківобленерго» із затримкою на 263 календарні дні, тобто з порушенням граничного строку сплати податкового (грошового) зобов`язання з податку на прибуток, встановленого пунктом 57.1. статті 57 ПК України та підпунктом 69.1 пункту 69 Перехідних положень ПК України. Вказані обставини не є спірними.

Контролюючим органом, у зв`язку з несвоєчасною сплатою Товариством узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання з податку на додану вартість застосовано штрафну санкцію у розмірі 50% згідно зі статтею 124 ПК України, а саме - 198 803 936,95 грн.

Стаття 124 ПК України в редакції, яка діяла на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, визначає відповідальність за порушення правил сплати (перерахування) грошового зобов`язання.

Так, згідно з пунктом 124.1 цієї статті у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах:

при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу;

при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Якщо зарахування коштів з електронного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в оплату узгодженої суми грошового зобов`язання, визначеного в уточнюючому розрахунку до податкової декларації, здійснюється на наступний операційний (банківський) день, штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.

Відповідно до пункту 124.2 статті 124 ПК України діяння, передбачені пунктом 124.1 цієї статті, вчинені умисно, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.

Згідно з пунктом 124.3 статті 124 ПК України діяння, передбачені пунктом 124.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів або які призвели до прострочення сплати грошового зобов`язання на строк більше 90 календарних днів, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.

Підпунктом 109.1 статті 109 ПК України встановлено, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктами 109.2, 109.3 статті 109 ПК України встановлено, що порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

У випадках, визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.

Стаття 112 ПК України визначає загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Зокрема, встановлено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом (пункт 112.1). Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності (пункт 112.2). У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи (пункт 112.7).

Також цієї нормою у пункті 112.8 визначено обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а у статті 112-1 Податкового кодексу України - обставини, що пом`якшують відповідальність особи.

У постановах від 16.03.2023 у справі № 600/747/22-а, від 03.08.2023 у справі № 520/22505/21, від 22.08.2023 у справі № 520/18519/21, від 05.10.2023 у справі № 520/14773/21 Верховний Суд сформулював висновки, які дають можливість розмежувати обставини, які утворюють склад правопорушення, за яке платник податків може бути притягнутий до відповідальності на підставі пунктів 124.1, 124.2 або 124.3 статті 124 ПК України.

Так, відповідальність, передбачена пунктом 124.1 статті 124 ПК України, не пов`язана із встановленням/доведенням вини платника податків у формі умислу у вчиненому діянні (дії або бездіяльності). Для притягнення до фінансової відповідальності платника податків згідно з цією нормою за загальним правилом достатнім є виявлення факту допущення платником податків порушення строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Натомість обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу за пунктами 124.2 і 124.3 статті 124 ПК України є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм Податкового кодексу України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків, закріплених за платником податків у статті 16 Податкового кодексу України.

Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина (у визначених Податковим кодексом України випадках) в податкових правопорушеннях нерозривно пов`язана з встановленням умислу. У противагу цьому слід зазначити, що умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких Податкового кодексу України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

При цьому обов`язок доведення вини покладено саме на контролюючий орган і без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.

У випадку встановлення контролюючим органом під час проведення перевірки на підставі сукупності відповідних даних податкової інформації обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, контролюючий орган не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків вини в умисній формі. Такі обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов`язковому порядку мають бути зазначені в акті перевірки, який за усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення.

При цьому подання заперечень на акт перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому контролюючий орган безпосередньо вже в акті перевірки має зазначити усі обставини, які у подальшому будуть предметом розгляду під час прийняття податкового повідомлення-рішення. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 Податкового кодексу України, щодо надання своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно таких, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо наявності вини, підтверджують існування пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу.

Відсутність в акті перевірки інформації, яка характеризує таку ознаку виявленого діяння як умисність, вказує на необґрунтованість прийняття в подальшому податкового повідомлення-рішення на підставі пунктів 124.2, 124.3 статті 124 Податкового кодексу України.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 05.10.2023 у справі № 520/14773/21, від 16.11.2023 у справі № 160/24147/21, від 23.01.2024 у справі №160/17160/21, від 23.09.2024 у справі № 520/10963/21.

Підставами для висновків під час проведення перевірок є наявні визначені статтею 83 Податкового кодексу України матеріали, зокрема це може бути документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео - звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.

У випадку встановлення контролюючим органом на підставі сукупності відповідних даних податкових декларацій та електронних систем і реєстрів обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, він (контролюючий орган) не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків винного діяння в умисній формі.

Верховний Суд у постанові від 14.01.2025 по справі № 520/22838/23 зазначив, що у випадку встановлення контролюючим органом під час проведення камеральної перевірки на підставі сукупності відповідних даних податкових декларацій та електронних систем і реєстрів, а також обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, контролюючий орган не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків винного діяння в умисній формі. При цьому, такі обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов`язковому порядку мають бути зазначені в акті камеральної перевірки.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що в акті перевірки контролюючий орган, як на підставу для застосування положень пункту 124.3 статті 124 Податкового кодексу України посилався на наявність постійного боргу підприємства з податку на додану вартість, починаючи з 2015 року; наявність коштів на рахунках підприємства у 2021 та 2022 роках, що підтверджується формою №3 фінансової звітності «Звіт про рух грошових коштів»; обізнаність у вимогах і нормах діючого законодавства.

За доводами позивача, АТ «Харківобленерго» не мало на меті удавано, цілеспрямовано ухилятися від своєчасної сплати податків. Навпаки, ним вживались та вживаються достатні заходи з метою своєчасної сплати податків. Податковим органом не було обґрунтовано застосування штрафу у розмірі 50% по сплаті поточних зобов`язань. Контролюючий орган, при вирішені питання про притягнення АТ «Харківобленерго» до юридичної відповідальності, повинен був з`ясувати ступень вини та відповідно довести її наявність.

Дослідивши наявний в матеріалах справи висновок експерта від 16.12.2019 № 8/233СЕ-19 (т. 2 а.с. 41-74), наданий позивачем на підтвердження факту добросовісності своєї поведінки при затримці сплати узгоджених податкових зобов`язань, колегією суддів, встановлено, що основними факторами несвоєчасної сплати податків, виникнення та накопичення у товариства податкового боргу були наступні чинники:

- дефіцит обігових коштів, викликаний непроведенням розрахунків дебіторами за постачання та розподіл електричної енергії, зокрема, із заборгованості КП «Харківводоканал» - 1 248 497 тис. грн. та КП «Харківські теплові мережі» - 356 681 тис. грн., яка є простроченою понад три роки (акти звірок наявні у матеріалах справи);

- як наслідок, через брак обігових коштів, до підприємства застосовувався «нульовий алгоритм» за постановами НКРЕКП, коли регулятором були установлені відрахування коштів на поточний рахунок із спеціальним режимом використання оптового постачальника електричної енергії у розмірі 100 % від сум надходжень коштів на поточні рахунки АТ «Харківобленерго» із спеціальним режимом використання як оплата за електроенергію за регульованими тарифами (перелік постанов наявні в матеріалах справи);

- зважаючи на те, що виконання АТ «Харківобленерго» зобов`язань за договором купівлі електричної енергії в ДП «Енергоринок» відбувалось в примусовому порядку (через «нульовий алгоритм» та «щодобові відрахування»), наявність судових рішень із забороною припинення електропостачання КП «Харківводоканал», товариство фактично здійснювало закупівлю електричної енергії для потреб комунального підприємства за власний рахунок.

З наведеного слідує, що на фінансовий стан АТ «Харківобленерго» та, як наслідок, на можливість виконання податкового обов`язку щодо своєчасної сплати узгоджених сум грошових зобов`язань, напряму вплинули рішення та дії підприємств контрагентів (КП «Харківводоканал»), а також державних органів НКРЕКП.

Також, судом апеляційної інстанції встановлено, що позивач, у відповідності до вимог Порядку № 225 звернувся до контролюючого органу з відповідною заявою від 17.05.2023 № 01-16/2592 про неможливість виконання податкових обов`язків.

Рішенням від 07.06.2023 № 1703/6/35-00-04-01-22, винесеним за результатами розгляду зазначеної заяви, визнано АТ «Харківобленерго» таким, що може своєчасно виконувати свої податкові обов`язки, не погодившись із яким позивач звернувся до суду.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 25 серпня 2023 року позов залишено без задоволення.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2023 року, залишеною без змін постановою Верховного Суду від 28.10.2024 по справі № 520/16237/23, скасовано рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25 серпня 2023 року у справі №520/16237/23.

Визнано протиправним та скасовано рішення від 07 червня 2023 року № 1703/6/35-00-04-01-22 Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо можливості своєчасного виконання платником податків АТ «Харківобленерго» свого податкового обов`язку.

Зобов`язано Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків повторно розглянути заяву АТ «Харківобленерго» про неможливість своєчасного виконання податкового обов`язку від 17 травня 2023 року № 01-16/2592, з урахуванням висновків, викладених в рішенні суду апеляційної інстанції. В іншій частині в позові відмовлено.

Скасовуючи рішення від 07.06.2023 № 1703/6/35-00-04-01-22, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, про неправомірність доводів податкового органу про те, що факт реєстрації позивачем податкових накладних у 2022 році та за 4 місяці 2023 року, сплати податкових зобов`язань протягом 2022 року, ненадання позивачем документальних доказів відсутності коштів на банківських рахунках є свідченням того, що позивач у цей період мав можливість своєчасно та у повному обсязі виконувати свої податкові обов`язки, оскільки податкова адреса та виробничі потужності позивача знаходяться на територіях громад, які розташовані в районі проведення активних бойових дій або перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні). Отже, саме з цих підстав у позивача відсутні можливості своєчасно та у повному обсязі виконувати свої податкові обов`язки.

Крім того, відповідно до наявних в матеріалах справи доказів (т. 1 а.с. 246-250, т. 2 а.с.1-22, а.с. 24-40) АТ «Харківобленерго», намагаючись стабілізувати свій фінансовий стан, вживало активні дії, зокрема, неодноразово зверталось до податкового органу із заявами про визнання таким, що не може своєчасно виконувати свої податкові обов`язки, та про розстрочення податкового боргу, однак отримувало постійні відмови.

Також, судом апеляційної інстанції встановлено, що АТ "Харківобленерго" фактично перераховувались кошти в рахунок погашення заборгованості за податковими деклараціями з ПДВ та уточнюючими розрахунками до них за спірний період. Однак, внаслідок наявності податкового боргу, отримані контролюючим органом грошові кошти, у відповідності до вимог статті 131 ПК України, першочергово спрямовувались в рахунок погашення податкового боргу.

Таким чином, на переконання колегії суддів, АТ "Харківобленерго" вживало всіх можливих заходів з метою сплати наявних сум заборгованості, що свідчить про відсутність в його діях ознак умислу, як обов`язкової ознаки для притягнення до відповідальності за частиною 3 статті 124 ПК України.

Сукупність наведених вище обставин та інших наданих до матеріалів справи документів, на які посилається позивач, беззаперечно свідчить про те, що виникнення та подальша несплата АТ «Харківобленерго» податкового боргу обумовлена незалежними від позивача обставинами діями контрагентів, незадовільного майнового стану, а також обставинами введення на території України воєнного стану, що виключає в діях АТ «Харківобленерго» вини, як обов`язкової ознаки для застосування штрафних санкцій за частиною 3 статті 124 ПК України.

Надаючи оцінку доводам апеляційної скарги про наявність у АТ «Харківобленерго» коштів на рахунках підприємства у 2021 та 2022 роках, що підтверджується формою № 3 фінансової звітності «Звіт про рух грошових коштів», колегія суддів враховує, що предметом перевірки були декларації за період з березня 2021 року по лютий 2022 року, натомість контролюючий орган посилається на форму № 3 за 2021-2022 роки, тобто за періоди, які виходять за межі перевіряємого, оскільки охоплюють січень-лютий 2021 року, а також березень-грудень 2022 року.

До того ж, як доречно зауважив позивач, зазначаючи лише суми надходжень, відповідач, в свою чергу, не враховує витрати АТ «Харківобленерго», аналіз яких свідчить про те, що товариство більше половини всіх надходжень витрачає на виплату заробітної плати своїм працівникам та на сплату податків (т. 3 а.с. 79-80).

З огляду на вказане, наведені відповідачем в Акті перевірки обставини не свідчать про беззаперечність вини позивача в умисному вчиненні діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, оскільки базуються лише на припущеннях.

Сліз зауважити, що відповідач окрім висловлення загальних тверджень та незгоди з врахуванням судом вищевказаних документів та обставин, на які покликається позивач, не довів суду апеляційної інстанції, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків, який вживав активних заходів з метою покращення свого фінансового стану та погашення заборгованості, діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Колегія суддів вважає, що за умови не доведення наявності в діях позивача умислу, з урахуванням висновків акта перевірки та обставин справи, платник податків підлягав притягненню до відповідальності на підставі пункту 124.1 статті 124 ПК України, а тому до нього мав бути застосований штраф у сумі 39 760 787, 40 грн за ставкою 10 відсотків від суми грошового зобов`язання - 397 607 873,68 грн.

Отже, відповідач необґрунтовано завищив суму штрафу в оспорюваному податковому повідомленні-рішенні на 159 043 153,00 грн (397 607 873,68 грн - 39 760 787, 40 грн) за рахунок неправомірного застосування більшої ставки (50 відсотків) при визначенні розміру штрафу.

Колегія суддів вважає, що за встановлених у цій справі обставин відсутні перешкоди для скасування податкового повідомлення-рішення лише в частині суми необґрунтовано застосованого штрафу, оскільки це пов`язано із застосуванням помилкової ставки штрафу внаслідок безпідставної кваліфікації діяння як умисного. За відсутності цієї кваліфікуючої ознаки діяння позивача утворює склад правопорушення, за яке відповідальність наступає на підставі пункту 124.1 статті 124 ПК України у вигляді штрафу в розмірі 10 відсотків (при затримці більше 30 календарних днів).

Часткове скасування податкового повідомлення-рішення із зміною ставки штрафу в межах однієї об`єктивної сторони, суб`єкта та об`єкта правопорушення не може розглядатися як втручання у дискреційні повноваження контролюючого органу або перебирання на себе його функцій. У даному випадку лише уточняється правильна кваліфікація діяння платника податків в межах одного складу податкового правопорушення та правильна ставка штрафної санкції.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду, зокрема, але не виключно, від 05.10.2023 у справі №520/14773/21, від 16.11.2023 у справі №160/24147/21, від 23.09.2024 у справі №520/10963/21, від 08.05.2025 у справі № 500/7352/23.

З урахуванням вищенаведеного, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 23.05.2023 № 235/ в частині застосування штрафних санкцій в сумі 159 043 153,00 грн, що зумовлює прийняття рішення про відмову у задоволенні вимог апеляційної скарги.

Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Як зазначено в п.58 рішення Європейського суду з прав людини по справі Серявін та інші проти України, суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Згідно зі статтею 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.04.2025 по справі № 520/22838/23 в частині задоволення позовних вимог - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді С.П. Жигилій Я.М. Макаренко
Повний текст постанови складено та підписано 02.07.2025.