Справа № 120/10242/24
Суддя: Капустинський М.М.
Дата ухвалення: 2025-07-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/10242/24

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Мультян Марина Бондівна

Суддя-доповідач - Капустинський М.М.

01 липня 2025 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Капустинського М.М.

суддів: Шидловського В.Б. Сапальової Т.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Центрального міжрегіональнеого управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 05 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «Вінницький молочний завод «Рошен» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

у серпні 2024 року Приватне акціонерне товариство "Вінницький молочний завод "Рошен" звернулося до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що контролюючий орган за результатами проведеної перевірки дійшов хибних висновків про відсутність реального здійснення господарських операцій, та відповідно понесення витрат по господарським операціям з ТОВ «ЕВРІОЛА». Також, позивач зазначив про надання відповідачу всіх первинних документів, які підтверджують фактичне виконання господарських операцій з вищевказаним контрагентом, проте, вказані документи не були враховані при прийнятті оскаржуваного рішення.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 05 травня 2025 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 17.07.2024 №1606/Ж10/31-00-04-01-04-31.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Приватного акціонерного товариства "Вінницький молочний завод "Рошен" судовий збір у сумі 2422,40 (дві тисячі чотириста двадцять дві гривні 40 копійок).

Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. Зазначає про відповідність оскаржуваного рішення вимогам чинного законодавства. Зокрема зазначив, що в охопленому перевіркою звітному періоді позивач оформляв взаємовідносини з ризиковими контрагентами, відображення яких у бухгалтерському і податковому обліку вплинуло на визначення у Декларації від`ємного значення з ПДВ, а саме з ТОВ «ЕВРІОЛА».

Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 16 червня 2025 року розгляд справи призначено в порядку письмового провадження.

23 червня 2025 року на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу. У поданому відзиві представник Приватного акціонерного товариства "Вінницький молочний завод "Рошен" вказує, що судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні було вірно встановлено, що Позивач діяв добросовісно та розумно, всі господарські операції спричинили реальну зміну активів, Позивачем не було допущено порушень принципу податкової обачності, у зв`язку з чим відповідні доводи апелянта є безпідставними та хибними. Просить суд залишити апеляційну скаргу без задоволення, а Оскаржуване рішення без змін, оскільки останнє було прийняте з додержанням норм матеріального і процесуального права та доводи апеляційної скарги цього не спростовують.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги законність та обґрунтованість судового рішення, повноту встановлення обставин справи, застосування норм матеріального і процесуального права, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків відповідно до наказу від 20.05.2024 №257/Ж1 та на підставі направлень від 23.05.2024 №402/ЖЗ, від 10.06.2024 №476/ЖЗ проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ "ВМЗ "Рошен" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2024 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За результатами перевірки складено акт від 13.06.2024 №1651/Ж5/31-00-04-01-04-26/00418018, яким встановлено порушення ПАТ "ВМЗ "Рошен" п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України, наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної", що призвело до завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу наступного звітного періоду на суму 81620 грн.

На підставі вказаного акта перевірки контролюючим органом винесено податкове повідомлення - рішення форми «В4» від 17.07.2024 №1606/Ж10/31-00-04-01-04-31, яким ПАТ "ВМЗ "Рошен" зменшено розмір від`ємного значення податку на додану вартість за березень 2024 року на суму виявленого порушення, тобто 81620 грн.

Вважаючи таке податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з даним адміністративним позовом до суду.

Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості вимог позивача, відтак і наявності підстав для задоволення позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору та, відповідно до ч.1 ст.308 КАС України, переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідача.

Приписами частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Основним нормативно-правовим актом, що врегульовує спірні правовідносини є Податковий кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (далі ПК України, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 ПК України).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статті 183 цього Кодексу (пункт 201.8 статті 201 ПК України).

До обов`язкових реквізитів податкової накладної, перелік яких закріплений в пункті 201.1 статті 201 ПК України, законодавець відносить: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.4 статті 200 ПК України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні врегульовані положеннями Законом України від 16.07.1999 №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХІV у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Колегія суддів зазначає, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, на підставі даних, не підтверджених документами.

Відповідно до визначення терміну «первинний документ», яке наведене в статті 1 Закону №996-ХІV - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Таким документом є первинний документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо її закінчення.

В силу вимог статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Статтею 1 Закону №996-ХІV передбачено, що господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону №996-ХІV).

Верховний Суд у постанові від 21.02.2020 у справі №815/253/16 (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 87758646) зазначив, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які мають відображати реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Отже, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей та послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Водночас, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Такий правовий висновок висловлений Верховним Судом у постанові від 13.01.2021 у справі №810/1811/17.

Так, що господарські операції мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій, сума ПДВ повинна бути підтверджена первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС України щодо достовірності доказів.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що такі правові наслідки, як виникнення у платника податків права на формування в податковому обліку сум податкового кредиту та витрат, настають лише у разі реального (фактичного) вчинення платником податків господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності. Вчинення господарської операції пов`язано з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податків, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для отримання платником податків податкової вигоди, як то податковий кредит та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, не здійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні (встановлені правовими нормами) реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення суб`єктами господарювання відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних бухгалтерського та податкового обліку.

Такі ж висновки містяться у постановах Верховного Суду від 06.11.2018 у справі №826/16277/14, від 20.02.2018 у справі №818/920/17, від 08.10.2019 у справі №826/6836/18.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Велика Палата в цій постанові звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі, будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

При вирішенні адміністративної справи № 200/3458/21 у постанові від 15.03.2023 Верховним Судом сформовано обов`язкову для врахування судами правову позицію, згідно з якою в податковому праві діє принцип презумпції добросовісності платника податків, який означає, що з метою забезпечення виконання податкового обов`язку особа вжила усіх передбачених законодавством заходів і її дії (бездіяльність) не мають на меті чогось іншого, крім як виконання вимог податкового законодавства до того часу поки податковими органами не доведено зворотного. Контролюючий орган на підтвердження недобросовісності поведінки платника податків повинен надати відповідні докази та вказати дані, що свідчать про наявність у останнього реальної можливості за допомогою розумних заходів з належною обачністю пересвідчитися в тому, що від його імені здійснюються податкові правопорушення і, що він міг завадити їх вчиненню або їх припинити.

Законодавство не містить певних конкретних критеріїв добросовісності платника податків. Водночас, слід визнати обґрунтованим застосування на практиці цього підходу, оскільки подібне розмежування платників податків дозволяє індивідуалізувати юридичну відповідальність особи та забезпечити дотримання правопорядку.

Колегія суддів зауважує, що у разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.

Так, в основу висновків про завищення показників у рядках 17, 19 Декларації на загальну суму 81620 грн. покладено аналіз договору поставки від 05.11.2019 №05/11/19 та документів на його виконання з контрагентом позивача ТОВ «ЕВРІОЛА» () та відповідність останнього критеріям ризиковості.

Як встановлено з матеріалів справи, між позивачем (покупець) та ТОВ «ЕВРІОЛА» (постачальник) укладено Договір поставки від 05.11.2019 №05/11/19, відповідно до умов якого, Постачальник зобов`язується поставити, а Покупець прийняти й оплатити матеріальні цінності (цукор), іменовані надалі Товар, в асортименті, кількості, одиницях виміру та за ціною, зазначених у погоджених сторонами Специфікаціях, які є невід`ємною частиною Договору.

Згідно з пункту 2.1. Договору, найменування, асортимент, кількість і одиниці виміру Товару погоджуються Сторонами шляхом укладання Специфікацій на кожну партію Товару і не підлягають будь-яким змінам без письмового узгодження між Сторонами. Термін «партія Товару» в рамках цього Договору означає кількість Товару, визначену в кожній Специфікації.

Згідно з пунктом 2.2. Договору передбачено, що якість Товару, що поставляється, повинна відповідати стандартам і вимогам, чинним для цього виду Товарів, що вимагаються ДСТУ або ТУ до цієї групи Товарів і підтверджуватися відповідними сертифікатами якості або походження.

Відповідно до пункту 3.1. Договору постачання Товару здійснюється за рахунок Постачальника на склад Покупця: м. Вінниця, вул. Енергетична, 7 (або інший склад, адреса якого зазначається в Специфікації).

Згідно з пунктом 3.6. Договору разом з поставкою Товару Постачальник зобов`язаний передати Покупцеві завірені відбитком основної печатки та підписані відповідальною особою підприємства оригінали наступних документів: рахунок на оплату конкретної партії товару; Специфікацію на Товар; видаткові накладні; товарно-транспортні накладні; інші товаросупровідні документи.

Положеннями пукнту 3.7. Договору передбачено, що перехід права власності на Товар відбувається в момент поставки Товару на склад Покупця та підписання видаткових та товарно-транспортних накладних.

Відповідно до пункту 3.9. Договору Постачальник Товару зобов`язаний в установлені чинним законодавством терміни скласти податкову накладну/розрахунок коригування, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) протягом граничних термінів, визначених Податковим кодексом України, та надати Покупцю за його вимогою.

Згідно з пунктом 7.3. Договору розрахунок за Договором відбувається на умовах оплати по факту отримання Товару Покупцем, але не пізніше 14 банківських днів з моменту підписання видаткової накладної, якщо інше не обумовлено Сторонами.

12 березня 2024 року між ПрАТ «ВМЗ «РОШЕН» та ТОВ «ЕВРІОЛА» було укладено Специфікацію № 59 до Договору поставки № 05/11/19 від 05 листопада 2019 року.

За умовами Специфікації, Постачальник зобов`язався поставити цукор білий кристалічний у кількості 22 т по ціні 22 260,00 грн. за 1 тону (загальна вартість 489 720,00 грн. з ПДВ) у термін до 15 березня 2024 року за адресою: м. Вінниця, вул. Енергетична, 7. Покупець зобов`язався прийняти та оплатити товар протягом 14 календарних днів після отримання товару та супровідних документів.

Надалі ТОВ «ЕВРІОЛА» поставило товар на погоджених умовах та надало ПрАТ «ВМЗ «РОШЕН» оригінали документів, передбачених п. 3.6 Договору. ПрАТ «ВМЗ «РОШЕН» прийняло товар і оплатило його вартість.

На підтвердження реальності господарських операцій ПрАТ «ВМЗ «РОШЕН» надало договір поставки № 05/11/19 від 05.11.2019; специфікацію № 59; рахунок на оплату № 109 від 14.03.2024; видаткову накладну № 110 від 14.03.2024; товарно-транспортну накладну № 105 від 14.03.2024; декларацію виробника цукру № 117 від 14.03.2024; податкову накладну № 14 від 14.03.2024 та витяг з ЄРПН № 172340; платіжну інструкцію № 2863 від 26.03.2024; банківську виписку від 26.03.2024.

Відповідно до статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Згідно з частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Так, відповідачем, на якого покладено обов`язок доказування, не надано жодних доказів на підтвердження викладених у відзиві та акті перевірки обставин щодо непідтвердження факту здійснення господарських операцій між позивачем та ПрАТ "ПК "Поділля".

Колегія суддів критично оцінює посилання апелянта на правомірність винесення податкових повідомлень-рішеннь у зв`язку із віднесенням контрагента ТОВ «ЕВРІОЛА» до ризикової категорії на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості, оскільки по-перше таке рішення прийнято відносно контрагента позивача, а по-друге відсутні будь-які докази того, що контрагента позивача ТОВ «ЕВРІОЛА» було віднесено до категорії ризикових через пов`язаність її з господарською операцією із позивачем від 12.03.2024, як і доказів зупинення податкових накладних за цією господарською операцією.

Водночас, в даному випадку прийнятним є застосування висновку Європейського суду з прав людини щодо індивідуальної відповідальності за порушення правил оподаткування, зробленому в рішеннях у справі «Булвес» АД проти Болгарії від 22.01.2009 (Заява N3991/03) (пункт 71 Рішення) та у справі «Інтерсплав проти України» від 09.01.2007 (Заява N803/02) (пункт 38 Рішення).

Згідно з цим висновком, коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною компанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань.

Врахувавши своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов`язків із декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов`язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вказав, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ, та визнав, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності.

Таким чином, віднесення ТОВ «ЕВРІОЛА» до ризикової категорії на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості за операціями з іншими контрагентами, а не з позивачем, відсутність зупинення податкових накладних за цими господарськими операціями, не може бути доказом нереальності господарських взаємовідносин з товариством.

Також у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 30.06.2020 (справа №440/426/19) висловлено правову позицію, що норми Податкового кодексу України не ставлять у залежність право платника ПДВ на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентами-постачальниками, якщо цей платник (покупець) дійсно придбав товари (послуги), призначені для використання в господарській діяльності, і поніс реальні витрати у зв`язку з їх придбанням. Порушення постачальником товару (послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (послуг) вимог закону щодо підстав виникнення права на податковий кредит. Платник податку (покупець) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Враховуючи зазначене вище колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що позивач діяв добросовісно, розумно та з належною обачністю, всі господарські операції спричинили реальну зміну активів, що свідчить про відсутність складу податкового правопорушення, що у свою чергу спростовує висновок контролюючого органу про порушення позивачем п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України, наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної", наслідок чого є визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 17.07.2024 №1606/Ж10/31-00-04-01-04-31 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 81620,00 грн.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Центрального міжрегіональнеого управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 05 травня 2025 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий Капустинський М.М.

Судді Шидловський В.Б. Сапальова Т.В.