Справа № 300/5697/24
Суддя: Панікар І.В.
Дата ухвалення: 2025-07-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"03" липня 2025 р. справа № 300/5697/24
Івано-Франківський окружний адміністративний суд в складі головуючого судді Панікара І.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
ВСТАНОВИВ:
Адвокат Гуменюк Богдан Степанович, діючи в інтересах фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі позивачка, ФОП ОСОБА_1 ), звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі відповідач), за змістом якого просить суд:
- прийняти рішення, яким визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 29.05.2024 № 013088/0706 згідно якого застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 11 055,0 грн.;
- прийняти рішення, яким визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 29.05.2024 № 013089/0706 згідно якого застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 29 660,00 грн.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.07.2024 відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи в порядку, визначеному статтею 262 КАС України (а.с.15).
Розглянувши матеріали адміністративної справи в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами у відповідності до вимог статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України, дослідивши письмові докази, судом встановлено наступне.
На підставі наказу Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області від 22.04.2024 № 1150-п та на підставі направлень від 22.04.2024 №2064, № 2063 проведено фактичну перевірку магазину-кафе, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , що належить ФОП ОСОБА_1 .
За результатами перевірки складено акт (довідку) від 23.04.2024 за №8228/09/09/РРО/ НОМЕР_1 (а.с.6-7), відповідно до змісту якого констатовано наступні порушення вчинені позивачкою, зокрема:
- роздрібна торгівля алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, чим порушено статтю 11 ЗУ Про державне регулювання, виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального;
- проведення розрахункової операції через РРО без використання для підакцизних товарів режиму попереднього програмування коду товарної під категорії згідно з УКТЗЕД, а саме згідно контрольної стрічки РРО за липень, грудень 2022 року реалізовано підакцизних товарів без зазначення коду товарної під категорії згідно з УКТЗЕД;
- порушення форми та змісту розрахункового документа на повну суму проведення операцій, без зазначення в розрахункових документах цифрового коду марки акцизного податку встановленого зразка (рядок 9 фіскального касового чека).
На підставі акту (довідки) фактичної перевірки від 23.04.2024 за №8228/09/09/РРО/ НОМЕР_1 , відповідачем 29.05.2024 прийнято податкові повідомлення-рішення: № 013088/0706, № 013089/0706, якими до позивачки застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 11 055,0 грн. та в розмірі 29 660,00 грн. (а.с.8-9).
Не погоджуючись з діями щодо проведення перевірки та оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, позивачка звернулася до суду з даним позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходив з наступного їх правового регулювання.
Частиною 2 статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені Податковим кодексом України (далі-ПК України).
Відповідно до пп. 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, яка визначає права контролюючих органів, контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Водночас згідно з пп. 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави проведення фактичної перевірки регламентовано статтею 80 ПК України, відповідно до пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп. 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (пп. 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК).
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Пунктом 86.8 статті 86 ПК України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.
Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме спочатку провести податкову перевірку.
Нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Велика Палата Верховного Суду, сформувала позицію у постанові від 8 вересня 2021 року (справа № 816/228/17), де міститься наступний правовий висновок: "У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення".
Таким чином, головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процедурних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.
Перед початком перевірки посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області пред`явлені документи, визначені пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, позивачу. Посадові особи відповідача були допущені до проведення перевірки.
Вказана обставина не заперечується сторонами справи.
Враховуючи викладене, судом не встановлено протиправності у призначенні та проведенні фактичної перевірки позивачки.
Разом з цим, змістовний аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України вказує на те, що підставою для проведення фактичної перевірки згідно цієї норми є наявність чи отримання контролюючим органом інформації яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства. Тобто, вжите в цьому випадку словосполучення можливі порушення яке змістовно має розкриватися у отриманій інформації щодо платника податку, якраз і є тим підґрунтям, що вказує на необхідність з`ясування наявності чи відсутності тих ймовірних (можливих) порушень, щодо яких є підозра, у спосіб призначення та проведення фактичної перевірки.
Щодо, власне, самого поняття інформації, яке вжито в п.п. 80.2.2 пункті 80.2 статті 80 ПК України, то суд враховує, що відповідно до пп. 14.1.171 пункту 14.1 статті 14 ПК України термін «податкова інформація» для цілей оподаткування розуміється у значенні, визначеному Законом України «Про інформацію» № 2657-ХІІ від 02.10.1992.
Так, згідно з приписами частин 1 та 2 статті 16 Закону України «Про інформацію» податкова інформація - це сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України. Правовий режим податкової інформації визначається Податковим кодексом України та іншими законами.
Порядок збирання та використання податкової інформації регулюється ПК України, а в частині, яка ним не врегульована - іншими законодавчими актами.
Як передбачено пунктом 74.2 статті 74 ПК України, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань. А згідно з пунктом 74.1 статті 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах органів державної податкової служби або безпосередньо посадовими (службовими) особами органів державної податкової служби.
Отже, під інформацією, яка може свідчити про можливі порушення платником податків законодавства, в розумінні згаданого вище п.п. 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України необхідно розуміти в тому числі і інформацію, яка отримана із інформаційних баз даних органів державної податкової служби, як і інша інформація, отримана такими органами.
Як встановлено зі змісту акту фактичної перевірки від 24.04.2024, підставою для її проведення обумовлювалась отримана інформація про ймовірне порушення ФОП ОСОБА_1 вимог податкового законодавства.
Отже, проаналізувавши наведене суд погоджується із доводами відповідача, що внаслідок отримання ним інформації в контролюючого органу виникала цілком обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність у проведенні перевірки в межах здійснення податкового контролю. Із цього слідує, що оскільки відповідач на момент прийняття наказу володів інформацією про хоча і ймовірні порушення платником вимог податкового законодавства та законодавства, контроль за дотриманням якого покладається на податковий орган, тому в цьому випадку були наявні підстави для проведення фактичної перевірки згідно статті 80 ПК України.
Щодо порушень встановлених в акті перевірки та які стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 29.05.2024 за № 013088/0706, суд зазначає наступне.
Згідно акту від 23.04.2024 за № 8228/09/09/РРО/ НОМЕР_1 , контролюючим органом встановлено порушення пункту 1 та 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме - здійснення розрахункових операцій з продажу алкогольних напоїв маркованих марками акцизного податку через РРО з видачею розрахункових документів не встановленого зразка: відсутній обов`язків реквізит серія та номер марки акцизного податку та проводяться розрахункові операції через РРО без використання режиму попереднього програмування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД .
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" № 265/95 від 06.07.1995.
Відповідно до визначень, наведених у статті 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" поняття:
розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Згідно із статтею 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:
- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1);
- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти)
Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги (пункт 2);
- проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями (пункт 11).
Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
1) проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення;
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій з пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.
Відповідно до пункту 7 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Цим Положенням визначено форми і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням Інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг, мають відповідати його вимогам.
Згідно пунктом 1 розділу I Положення розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію з розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на надані такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Відповідно до пункту 1 розділу II Положення фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі-фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення.
Пунктом 2 розділу 2 Положення визначено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), зокрема, фіскальний касовий чек на товари (послуги) має містити код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Тобто, у розрахункових документах, які створюється реєстратором розрахункових операцій/програмних при проведенні розрахункових операцій з продажу підакцизних товарів, має відображатися такий обов`язковий реквізит як "код УКТ ЗЕД".
Відповідно до пункту 3 розділу І Положення установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Отже, Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).
На основі аналізу вищенаведених правових норм Верховний Суд у постанові від 02.02.2023 у справі № 500/6845/21 сформулював правовий висновок, з якого слідує:
"За змістом норм Положення № 13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР".
Як вже зазначалося судом, за висновками фактичної перевірки встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 пунктів 1 та 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Так, в акті перевірки від 23.04.2024 за № 8228/09/09/РРО/ НОМЕР_1 вказано, що ФОП ОСОБА_1 здійснювались розрахункові операції з продажу алкогольних напоїв маркованих марками акцизного податку через РРО з видачею розрахункових документів не встановленого зразка: відсутній обов`язків реквізит серія та номер марки акцизного податку та проводяться розрахункові операції через РРО без використання режиму попереднього програмування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Згідно пункту 4 розділу ІІІ Порядку № 547 суб`єкти господарювання, які використовують РРО для здійснення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також здійснення операцій з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов`язані: у разі виявлення несправностей РРО, а також пошкодження засобів контролю протягом робочого дня, в якому виявлено несправності чи пошкодження, письмово або засобами телекомунікацій в довільній формі повідомити ЦСО, а також протягом двох робочих днів після дня виявлення несправностей чи пошкодження письмово або засобами телекомунікацій в довільній формі повідомити про це контролюючий орган, у якому суб`єкт господарювання зареєстрований як платник податків.
Відповідно до пункту 7 розділу ІІІ Порядку № 547, реєстрація видачі коштів у разі повернення товару (відмови від послуги, прийняття цінностей під заставу, виплати виграшів у державні лотереї та в інших випадках) або скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку здійснюється шляхом реєстрації від`ємної суми.
Разом з тим, суд звертає увагу на позицію представника позивача, відповідно до якої останній вказує, що контролюючий орган керувався виключно даними системи СОД РРО щодо проведення позивачем у період, який підлягав перевірці розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) та застосовування РРО без використання режиму попереднього програмування коду УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.
Так, правова оцінка можливості врахування електронних даних системи СОД РРО як належних та допустимих доказів в спірних правовідносинах надавалася Верховним Судом у постанові від 16.05.2024 по справі № 520/4564/23.
Верховний Суд зазначив, що пунктами 1, 2 Розділу II Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 № 477, встановлено, що СОД РРО (система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.
При цьому, Верховний Суд погодився із тим, що ті дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин.
У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.
Однак, контролюючим органом надано суду відповідні розрахункові документи за продані алкогольні напої позивачкою, що підтверджують норми пунктів 1 та 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Отже, наведені правові норми дають підстави вважати, що суб`єкт господарювання мав перевірити відповідність та наявність всіх обов`язкових реквізитів розрахункових документів, як цього вимагають норми податкового законодавства та Положення №13 при здійсненні відповідних розрахункових операцій.
Суд звертає увагу, що позивачкою не надано до матеріалів справи жодного доказу та не наведено жодного обґрунтування стосовно спростування вищевказаних обставин реалізації підакцизного товару без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) та застосовування РРО без використання режиму попереднього програмування коду УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.
Суб`єкти господарювання, які здійснюють продаж алкогольних напоїв в готівковій та/або в безготівковій формі, зобов`язані, з урахуванням вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", проводити розрахункові операції через РРО та/або через програмні РРО із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, зокрема відображати у чеках РРО/ПРРО реквізити марок акцизного податку (серія та її номер).
Підсумовуючи наведене, суд дійшов висновку, що відповідач під час прийняття оскаржуваного податкового - повідомлення рішення діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачений чинним законодавством України.
Слід зазначити, що згідно з пунктом 228.9 статті 228 ПК України, відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.
Тобто, законодавством встановлено обов`язок продавця видавати фіскальні чеки з відповідними реквізитами, а отже і обов`язок щодо забезпечення технічної можливості відповідного РРО для видачі фіскальних чеків у відповідності до чинних норм законодавства також покладено на суб`єкта здійснення господарської діяльності, відтак, суд відхиляє доводи позивачки про відсутність технічної можливості наявного РРО щодо введення та фіксування реквізитів марки акцизного податку.
Підсумовуючи наведене, під час проведення фактичних перевірок у магазинах позивачки виявлені порушення пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Зокрема, розрахункові документи не містили усіх встановлених Положенням №13 реквізитів, а у разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не приймається як розрахунковий. Також суб`єкти господарювання зобов`язані при проведенні розрахункових операцій через РРО та/або програмні РРО використовувати режим програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Щодо податкового повідомлення - рішення від 29.05.2024 № 013089/0706, суд вказує на таке.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів на території України визначено Законом України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" (далі - Закон № 481/95-ВР).
Згідно з частиною четвертою статті 11 вказаного Закону, алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.
Відповідно до пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів (підпункт 14.1.107).
Маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою, пачку (упаковку) тютюнового виробу чи ємність (упаковку) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку (підпункт 14.1.109).
Згідно з пунктом 226.1 статті 226 Податкового кодексу України, у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України. Маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України.
Маркуванню підлягають усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється. Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв. Кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки. Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ - "тютюн імпортний", ТВ - "тютюн вітчизняний") у кількісному виразі.
Відповідно до пункту 226.9 статті 226 Податкового кодексу України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
У відповідності до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1251, підприємства-виробники та імпортери алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах (далі - покупці марок), подають засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" щомісяця до 8 числа продавцю марок акцизного податку (далі - продавець марок) для задоволення через два місяці потреби в марках таку інформацію: попередню заявку-розрахунок про потребу в марках за їх видами, реквізити платіжного документа/платіжних документів (номер, дата платіжного доручення та сума перерахованих коштів) на перерахування плати за виготовлення марок та звіт про використання марок, придбаних у попередньому місяці. Поняття "продавець марок акцизного податку" вживається у значенні, наведеному в Податковому кодексі України.
Згідно з частиною 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17 000 гривень.
В ході розгляду адміністративної справи судом встановлено, що підставою для прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення про накладення штрафних санкцій слугував висновок про виявлення під час проведених відповідачем фактичної перевірки фактів реалізації позивачкою алкогольних напоїв без наявності марок акцизного податку встановленого зразка. Згідно даних системи обліку даних РРО ДПС України встановлено, що згідно з фіскальними чеками РРО), а саме:
Тобто, податковим органом встановлено реалізацію алкогольних напоїв, що вважаються не маркованими згідно підпункту 226.9 статті 226 Податкового кодексу України, а саме згідно електронних копій розрахункових документів, що надходять до органів ДПС та копій фіскальних чеків, якими встановлено факт реалізації алкогольних напоїв з маркою акцизного податку, що дублюється, тобто встановлено продаж алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від вимог Положення № 1251 (марками акцизного податку з однаковими реквізитами).
Склад правопорушення, за яке абзацом 14 та 20 частини 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР передбачена відповідальність, утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Враховуючи встановлені обставини справи та подані докази, суд приходить до висновку, що відповідачем належними та достатніми доказами доведено факт реалізації позивачкою алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від вимог Положення № 1251, та таких, що вважаються немаркованими, отже обґрунтовано та на законних підставах застосовано штрафні санкції спірним податковим повідомленням-рішенням.
Суд зазначає, що позивачка, як суб`єкт господарювання, що здійснює реалізацію алкогольних напоїв, несе персональну відповідальність за свою діяльність та її наслідки.
Разом з тим суд вказує, що позивачку притягнуто до відповідальності згідно з статтею 17 Закону № 481/95 за порушення норм цього Закону, як суб`єкта господарювання, що здійснює реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, що в повному обсязі відповідає вимогам Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального".
Окрім того, суд вказує, що Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, яке затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1251, містить опис зразка (розміру та реквізитів) марки акцизного податку для алкогольних напоїв, що надає змогу будь-якій особі перевірити відповідність марки акцизного податку вимогам чинного законодавства. При цьому, останні зміни в зразки марок акцизного податку для алкогольних напоїв вносилися постановою Кабінету Міністрів України від 29.10.2020 № 1037.
Отже, на підставі викладеного судом встановлено, що позивачкою, як суб`єктом господарювання, що здійснює реалізацію алкогольних напоїв, порушено вимоги статті 11 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", відповідальність за що передбачена статтею 17 цього Закону.
Суд зазначає, що хоча маркування алкогольних напоїв марками акцизного податку і здійснюється виробниками цієї продукції, втім, порушенням норм Закону № 481/95 щодо правил торгівлі такими напоями є, зокрема, реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
В аспекті виниклого спору, суд погоджується із обґрунтованістю застосованих штрафних санкцій, оскільки в силу положень пункту 226.9 статті 226 ПК України алкогольні напої марковані з відхиленням від вимог положення КМУ від 27.12.2010 № 1251, вважаються такими, що не є маркованими.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім того, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідач як суб`єкт владних повноважень довів у повному об`ємі правомірність своїх дій при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Зважаючи на встановлені у справі обставини та, з огляду на приписи норм чинного законодавства, які регулюють спірні правовідносини, суд дійшов висновку про необґрунтованість заявлених позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.05.2024: № 013088/0706, № 013089/0706, внаслідок чого, в задоволенні позову слід відмовити.
З огляду на висновок суду про відмову у задоволенні позову, підстав для розподілу судових витрат, відповідно до вимог статті 139 КАС України, суд не вбачає.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ВИРІШИВ:
В задоволенні позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складання повного рішення суду.

Апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Строк на апеляційне оскарження також може бути поновлений в разі його пропуску з інших поважних причин, крім випадків, визначених частиною другою статті 299 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Учасники справи:

Позивач:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_2 ).

Відповідач:

Головне управління ДПС в Івано-Франківській області (, вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018).

Суддя /підпис/ Панікар І.В.