Справа № 240/8983/24
Суддя: Сапальова Т.В.
Дата ухвалення: 2025-07-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/8983/24

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Лавренчук Ольга Володимирівна

Суддя-доповідач - Сапальова Т.В.

02 липня 2025 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Сапальової Т.В.

суддів: Капустинського М.М. Ватаманюка Р.В. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Пращерук М. О.,

представника відповідача Бромберг О.Е.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Приватного підприємства "Укрпалетсистем" на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2024 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Укрпалетсистем" до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

у травні 2024 року Приватне підприємство "Укрпалетсистем" звернулось до суду із позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, про визнання та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.01.2024 за №111/33000703, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 31324,95 грн.

Обґрунтовуючи поданий позов підприємство зазначало про протиправність проведеної податкової перевірки, а щодо прийняття оскаржуваного рішення, позивач зауважує, що факт вчинення правопорушення має підтверджуватися належними, допустимими та достовірними доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, оскільки ревізори не здійснювали контрольної розрахункової операції ПП "Укрпалетсистем", якою б встановили проведення розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без надання позивачем розрахункового документу встановленої форми та змісту. За таких обставин, вчинення порушення позивачем у вигляді проведення розрахункової операції через РРО розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) не доведено належними та достовірними доказами. Просить позов задовольнити.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2024 року в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням позивач, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове про задоволення позову.

Апелянт не погоджується з правовою позицією суду першої інстанції та вважає, що долучення витягу з системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО) не може бути підставою для підтвердження продажу товару без зазначення в чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, а тому вважає, що податковим органом не доведено вчинення позивачем правопорушення передбаченого п.п. 1, 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Представник податкового органу заперечував проти задоволення вимог апеляційної скарги.

Представник позивача в судове засідання не з`явився, відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ПП "Укрпалетсистем" зареєстроване як юридична особа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 27.03.2003 за №1 000522. Основним видом діяльності згідно коду КВЕД 46.71 є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами.

Наказом №3263-п від 20.12.2023 "Про проведення фактичної перевірки ПП "Укрпалетсистем" наказано провести з 21.12.2023 фактичну перевірку за місцем фактичного провадження діяльності: магазин, кафе та АГЗП №126, що знаходиться за адресою: м. Кременчук, вул. Київська, 64-В, за період із 15.07.2021 по дату закінчення перевірки у встановленому ПКУ Порядку.

З матеріалів справи вбачається, що на підставі наказу на проведення перевірки №3263-п від 20.12.2023 та направлень на перевірку, Головним управлінням ДПС у Полтавькій області проведена фактична перевірка ПП "Укрпалетсистем" господарської одиниці магазин, кафе та АГЗП №126, що розташована за адресою: м. Кременчук, вул. Київська, 64-В

За результатами перевірки контролюючим органом складено Акт фактичної перевірки від 29.12.2023 №13478/16/31/РРО/32285225 у п. 2.3 "Факт порушень встановлені перевіркою" вказано: "

- реалізовано пляшку горілки без зазначення коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД;

- проведення розрахункових операцій через зареєстрований РРО без формування та видачі розрахункових документів встановленої форми та змісту За перевіряємий період, встановлено реалізацію алкогольних напоїв без зазначення в розрахункових документах обов`язкового реквізиту: цифрового значення штрихового коду маки акцизного податку (серія та номер). Загальна сума розрахункових документів з порушенням складає 20883,30 грн (а.с. 35 на звороті - 36).

У розрахунку фінансових санкцій по акту перевірки ПП "Укрпалетсистем" від 29.12.2023 №13478/16/31/РРО/32285225 (а.с. 43) вказано: "Порушення": п. 1 , п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" зі змінами і доповненнями - проведення розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документа встановленої форми, а саме: не надання особам розрахункових документів встановленої форми та змісту за адресою провадження діяльності: Полтавська область, м. Кременчук, вул. Київська, 64-В.

Відповідальність: п. 1 ст.17 Закону №265/95-ВР від 06.07.1995.

Штрафна санкція: 20883,30 х 150 % = 31324,95 грн.

За результатами розгляду матеріалів перевірки, Західного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.01.2024 №111/33000703 про застосування до позивача штрафних санкцій на суму 31324,95 грн за платежем: штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування, послуг. (а.с. 42)

Вважаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення протиправним, підприємство звернулося до суду з даним позовом.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції зазначив про правомірність проведеної фактичної перевірки підприємства, а також дійшов висновку про наявність порушення позивачем п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР, а саме суб`єктом господарювання здійснювався роздрук чеків без зазначення серії та номеру марки акцизного податку.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.

Надаючи оцінку порядку та процедурі проведення фактичної перевірки, оформлення її результатів, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до наказу Головного управління ДПС у Полтавській області про проведення фактичної перевірки від 20.12.2023 №3263-п податковим органом на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2 (наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи), 80.2.5 (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального) пункту, 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України (а.с.33).

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з перелічених у даному пункті підстав.

Відповідно до п.81.1.1 ст.81 ПК України у наказі про проведення зазначається дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Відповідно до матеріалів справи, підставою для проведення фактичної перевірки ПП «Укрпалетсистем» був лист Державної податкової служби України №31216/7/99-00-07-04-02-07 від 12.12.2023, відповідно до якого повідомлено про можливі порушення законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи (а. с. 44).

Таким чином, податковим органом, у наказі про призначення перевірки, викладена належна підстава проведення перевірки - п.п. 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, тобто, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, вказаний лист (доповідна записка) в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок.

Таким чином, перевірка, яка проведена контролюючим органом та зроблена оцінка щодо дотримання платником податків при здійсненні розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, з огляду на підстави проведення перевірки та виявлене порушення вимог Закону № 265/95-ВР, Положення № 13 відповідає предмету, встановленому підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.З огляду на викладене, доводи позивача щодо протиправності здійснення фактичної перевірки платника податків на підстав наказу №3263-п від 20.12.2023, не знайшли свого підтвердження.

Такі висновки узгоджуються з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у постанові від 26 березня 2024 року в справі № 420/9909/23 та постанові від 06.02.2025 у справі № 120/11036/23.

Водночас, не зазначення в наказі на проведення перевірки підстави не свідчить про незаконність наказу або перевірки, оскільки відповідно до п.п.81.1 ст.81 ПК України, в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду у справі №460/1239/19 від 21.01.2021.

Також, в постанові Верховного Суду від 22.04.2021 у справі №805/3809/16-а (п.п.37-38) зазначено, що здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною обставиною з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що контролюючим органом не було допущено порушення процедури призначення та початку проведення фактичної перевірки.

Надаючи оцінку джерелу отриманої контролюючим органом інформації, яка свідчить про допущені позивачем порушення, колегія суддів наголошує наступне.

У справі що розглядається, контролюючим органом зроблено висновок про порушення позивачем вищенаведених вимог законодавства, про які зазначено в акті перевірки, саме на підставі даних СОД РРО.

Пунктами 62.1 62.3 статті 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом: 62.1.1. ведення обліку платників податків; 62.1.2. інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; 62.1.3. перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; тощо.

Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (п. 71.1 ст. 71 ПК України).

Відповідно до пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла:

72.1.1. від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: 72.1.1.3. про фінансово - господарські операції платників податків;

72.1.1.4. про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року № 477 було затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі Порядок).

Згідно пунктів 1, 2, 3, 4, 7 розділу ІІ даного Порядку, СОД РРО інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.

СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).

Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків.

Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.

Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.

Використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.

Аналогічне правозастосування викладене у постановах Верховного Суду від 09 вересня 2024 року у справі № 280/6832/23, та підтримано висновками викладеними у постановах Верховного Суду від 16 січня 2025 року у справі 240/24491/23, від 06 лютого 2025 року у справі № 120/11036/23 тощо.

Підсумовуючи вищевикладене, податковим орган під час проведення фактичної перевірки, мав правову можливість використовувати податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО, зокрема щодо перевірки наявності (відсутності) цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій проведених позивачем у відповідний перевіряємий період.

При цьому колегія суддів наголошує, що усі сумніви, які можливо були у позивача щодо достовірності відповідних документів - фіскальних чеків із зазначенням в них обов`язкових реквізитів, а саме зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, повинні були спростовані саме позивачем, якщо він ставив під сумнів та заперечував проти цього шляхом надання роздрукованих своїх чеків.

Водночас позивач під час судового розгляду справи позивачем заперечення на акт перевірки не подавались, контролюючому органу та суду не надавались фіскальні чеки (контрольні стрічки), з яких би було видно, що вони містять серію та номер (цифрове значення штрихового коду) марки акцизного податку проданого алкогольного напою.

Щодо встановлених порушень пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (Закон №265/95-ВР) (проведення розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документа встановленої форми, зокрема, без зазначення штрихованого коду марки акцизного податку), колегія суддів зазначає наступне.

Підставою для нарахування позивачу суми штрафних санкцій є висновок контролюючого органу про те, що перевіркою поданої до ДПС України почекової інформації протягом періоду 2022-2023 років по реєстраторах розрахункових операцій з фіскальними №, №, № за адресою: м. Кременчук, вул. Київська, 64-В виявлено проведення розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документу встановленої форми на суму 20883,30 грн, зокрема: у фіскальних чеках при продажі підакцизних товарів (алкогольні вироби) не зазначено (не відображено) на цифровому значенні штрихованого коду марки акцизного податку.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР. Дія цього закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За визначеннями, наведеними у статті 2 3акон №265/95, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР).

З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону, зокрема, фінансова санкція за вказане порушення передбачена статтею 17 Закону №265/95-ВР.

Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

У спірному випадку до позивача застосовані штрафні санкції за невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункових операцій при реалізації алкогольних напоїв. Позиція контролюючого органу полягає в тому, що оскільки в розрахункових документах були відсутні реквізити марок акцизного податку (цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої), то такі документи неможливо визнати розрахунковими.

Приписами статті 2 Закону № 265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Згідно з частиною першою статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21 січня 2016 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за № 220/28350.

Відповідно до пункту 1 розділу I Положення № 13, визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Згідно з пунктом 2 розділу 2 Положення № 13 визначено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), який повинен містити, в тому числі: код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Відповідно до підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в e-сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизу, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв (пункт 226.7 статті 226 ПК України).

Таким чином, маркування продукції маркою акцизного податку підтверджує сплату акцизу та легальність ввезення та реалізації на території України відповідних виробів.

Пунктом 3 розділу І Положення № 13 передбачено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, розрахунковим може вважатися лише документ, який відповідає вимогам зазначеного Положення. При цьому, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої є обов`язковим реквізитом фіскального касового чеку, а отже відсутність цього реквізиту у фіскальному чеку має кваліфікуватися як те, що такий документ не є розрахунковим.

Верховний Суд в постанові від 16 січня 2025 року у справі № 240/24491/23 зробив такі висновки:

«Відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання платником акцизного податку, як код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР.

Висновки судів попередніх інстанцій стосовно того, що у контролюючого органу не було підстав для застосування до позивача штрафної санкції, оскільки в акті перевірки відображено порушення позивачем саме вимог пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, а податкове повідомлення-рішення прийняте за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР є помилковими, оскільки порушення, зафіксоване в акті перевірки полягає у проведенні розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документа встановленої форми, зокрема, у фіскальних чеках при продажі підакцизних товарів не зазначено штрихового коду марки акцизного податку. Тому, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку не може вважатися належним розрахунковим документом».

Повертаючись до обставин цієї справи колегія суддів зазначає, що до відзиву на позовну заяву відповідачем було долучено копії фіскальних чеків ПП УКРПАЛЕТСИСТЕМ, відображених у додатках до акта фактичної перевірки (відомостях СОД РРО), у яких відсутнє зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку. Зазначені фіскальні чеки видавалися позивачем із застосуванням РРО з фіскальними номерами №, №, №, зареєстрованими на АЗК та АГЗП №126, яка розташована за адресою: м. Кременчук, вул. Київська, 64-В, про що є відомості у самих фіскальних чеках, які долучалися (а.с. зв.36-38).

За таких обставин колегія суддів погоджується з позицією відповідача, що факт порушення господарюючим суб`єктом вимог п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР доведено належними доказами, а саме невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Оцінюючи доводи представника позивача наданих в судовому засіданні щодо неналежного програмного забезпечення РРО, колегія суддів зазначає, що не встановила підстав для перевірки цих пояснень, оскільки такі доводи відсутні і в позовній заяві, і в апеляційній скарзі.

Водночас, слід врахувати, що розмір штрафних санкцій визначено на підставі п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР, яким встановлена відповідальність як за порушення, передбачені п.1, так і п.2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а тому безпідставність посилання відповідачем на пункт 1 статті 3 Закону №265/95-ВР в цьому рішенні не тягне за собою визнання його протиправним.

Таким чином, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 19.01.2024 року № 111/33000703 про застосування до приватного підприємства "Укрпалетсистем" штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 31324,95 грн.

Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Враховуючи наведене, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції встановив дійсні обставини справи, правильно застосував норми матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновки суду не спростовують, а тому підстав для скасування оскаржуваного судового рішення колегія суддів не вбачає.

Згідно з пунктом 1 частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких обставин апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Приватного підприємства "Укрпалетсистем" залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий Сапальова Т.В.

Судді Капустинський М.М. Ватаманюк Р.В.