Справа № 160/20615/24
Суддя: Іванов С.М.
Дата ухвалення: 2025-06-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

26 червня 2025 року м. Дніпросправа № 160/20615/24

Головуючий суддя І інстанції Голобутовський Р.З.

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Іванова С.М. (доповідач),

суддів: Чередниченка В.Є., Чепурнова Д.В.,

за участю секретаря судового засідання Корсун Ю.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.12.2024 року в адміністративній справі №160/20615/24 за позовом Приватного підприємства "Нігма" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство "Нігма" звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 01.07.2024 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ;

- частково визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 01.07.2024 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.12.2024 року адміністративний позов Приватного підприємства "Нігма" було задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 01.07.2024 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 01.07.2024 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 452583,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 93906,00 грн. Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області звернулось з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить оскаржуване рішення скасувати та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що спірні податкові повідомлення-рішення були прийняті у відповідності з приписами законодавства, що свідчить про відсутність підстав для їх скасування.

Представник відповідача в судовому засіданні просив задовольнити вимоги апеляційної скарги на підставах, що в ній зазначені, та скасувати рішення суду першої інстанції і прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Представник позивача в судовому засіданні заперечував відносно задоволення апеляційної скарги, зазначаючи, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому підлягає залишенню без змін.

Заслухавши учасників справи, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як було встановлено судом першої інстанції, Приватне підприємство «НІГМА» () зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 19.05.2003. Основним видом діяльності є 46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами (основний).

На момент розгляду справи ПП «НІГМА» знаходиться на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області.

Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями) та п.п.69.35-2 Податкового кодексу України, п.2 частини 1 ст.13 розділу IV, п.п.923 розділу IIV «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 08 липня 2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (зі змінами), у зв`язку з включенням до плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2024 рік та наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 04.01.2024 №23-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ПП «НІГМА» проведено документальну планову виїзну перевірку ПП «НІГМА» () з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено та органи ДПС, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством за період з 01.07.2018 по 30.09.2023 відповідно до затвердженого плану перевірки, наведеного у додатку №1 до акта перевірки, який є його невід`ємною частиною.

19.02.2024 за результатами перевірки складено Акт про результати документальної планової виїзної перевірки ПП «НІГМА» () за №379/04-36-07-14-04/32410656.

Перевіркою встановленні такі порушення ПП «НІГМА»:

1. п.п.14.1.257, п.14.1ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ, із змінами та доповненнями, п.7 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, із змінами і доповненнями, п. 2 ст. З Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІУ (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на прибуток суму 6 419 046 грн.

2. п 185.1 ст.185, 187.1, ст.187, п.188.1 ст. 188 , п.п.192.1.1 п.192.1 ст.192, п.198.1, п.198.2, п.198.3, ст.198, п.201.1 ст.201, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (із змінами та доповненнями) за період з 01.07.2018 по 30.09.2023 в результаті чого встановлено заниження ПДВ на загальну суму 277 896 грн.

3. в порушення п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями) ПП «НІГМА» не виписано та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні (не платникам ПДВ) на суму ПДВ 5 516 142 грн.

4. в порушення п.89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями) несвоєчасно зареєстровано податкові накладні на суму 62924,35грн та розрахунок коригування на суму 62000 грн.

5. п.66.4. ст.66 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI(зі змінами та доповненнями), а саме до контролюючого органу не своєчасно надано інформацію про зміну осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського та/або податкового обліку юридичної особи у 10-денний строк з дня виникнення таких змін.

6. пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, п.57.1. ст.57 , ст.168, абз.а) пп. 176.2 ст. 176, п.п.1.4, 1.6 п. 16 1 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями), внаслідок несвоєчасної сплати до бюджету узгодженого грошового зобов`язання з військового збору у встановлений строк у сумі - 1674,90 грн., та несплати у до бюджету узгодженого грошового зобов`язання з військового збору у встановлений строк у сумі - 335,15 грн.

7. абз. «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого(сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року за №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2015р. за №111/26556, Податкові розрахунки підприємством надано не в повному обсязі, а саме: не відображено ознака доходу « 157» - «Дохід, виплачений самозайнятій особі», внаслідок виплати доходу фізичній особі у 3 кварталі 2023 року.

Під час перевірки податковий орган дійшов висновку про неможливість (нереальність) здійснення господарської діяльності між ПП «НІГМА» та його контрагентами, оскільки контролюючим органом, за результатами аналізу ЄРПН та даних АІС «Податковий блок» встановлено відсутність у контрагентів позивача достатніх трудових ресурсів, відсутність придбання ними будь-яких послуг з виробництва продукції, а також відсутність матеріальних ресурсів для виробництва ТМЦ. Також перевіркою повноти визначення податкового кредиту за період з 01.07.2018 по 30.09.2023 встановлено його завищення на загальну суму 68749 грн., у т.ч.: лютий 2019 - 7333 грн., червень 2019 6417 грн., серпень 2021 9983 грн., листопад 2021 - 14708 грн., грудень 2021 29100 грн., за січень 2022 - 1208 грн., яке ПП «НІГМА» декларувало, як від`ємне значення, в деклараціях з ПДВ.

На підставі висновків акту перевірки №379/04-36-07-14-04/32410656 від 19.02.2024 були прийняті податкові повідомлення-рішення від 05.04.2024, а саме:

- № від 20.03.2024, згідно з яким донарахована штрафна санкція з ПДВ за нереєстрацію податкових накладних на неплатників ПДВ в загальній сумі 2345274,50 грн. на підставі п.п. 54.3.3 п.54.3 ст. 54, відповідно до п. 120-1.2 ст.120-1, п.201.10 ст.201, ст.52-1, ст.52-2 розділу ХХ, п.п.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України;

- № від 20.03.2024, згідно з яким донараховано за платежем податку на прибуток в сумі 7781657, 75 грн., в т.ч. основний платіж - 6419046 грн., штрафні санкції - 1362611, 75 грн., на підставі п.п. 54.3.2 п.54.3 ст. 54, абз.1, 2 п.123.2 ст. 123, п.52-1, абз. 10 п.52-2 пп.69.1, 69.9 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України;

- № від 20.03.2024, згідно з яким донараховано за платежем податок на прибуток в сумі 347370 грн., в т.ч. основний платіж - 277896 грн., штрафна санкція - 69474 грн. на підставі п.п. 54.3.2 п.54.3 ст. 54, абз. 1, 2 п.123.2 ст. 123, п.52-1, абз 10 п.52-2 пп. 69.1, 69.9 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Представником позивача було складено та направлено скаргу на вказані податкові повідомлення-рішення до Державної податкової служби України.

Рішенням ДПС України від 21.06.2024 за №18923/6/99-00-06-01-01-06 скаргу задоволено частково, а саме: 1) скасовано ППР ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 20.03.2024 №; 2) скасовано ППР ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 20.03.2024 № в частині висновків перевірки по взаємовідносинах з ПП «КВАНТ-ЕЛЕКТРО КР», ТОВ «МЕТАЛУРГСЕРВІС ПЛЮС», ТОВ «СТАЛЬ СЕРВІС ГРУП», ТОВ "СТАЛЬ УКРАЇНА", ТОВ з ІІ "АСТ-КОМБ", № в частині заниження податкового зобов`язання по взаємовідносинах з ТОВ «КАЗБЕГ» та у відповідних частинах застосовані штрафні санкції, а в іншій частині зазначені ППР залишено без змін.

За наслідками розгляду скарги контролюючим органом прийнято нові податкові повідомлення-рішення від 01.07.2024, а саме:

- № від 01.07.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на суму 240361,25 грн.

- № від 01.07.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 557775,25 грн.

Не погодившись з правомірністю прийняття наведених податкових повідомлень- рішень відповідача, позивач звернувся до суду з метою захисту своїх порушених прав та інтересів.

Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що висновки контролюючого органу не знайшли свого підтвердження у ході судового розгляду справи, у зв`язку із чим податкове повідомлення-рішення № від 01.07.2024 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ та податкове повідомлення-рішення № від 01.07.2024 в частині щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

Суд апеляційної інстанції погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до п.п. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно із п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Витрати, що не враховуються при визначені оподатковуваного прибутку, визначені ст.139 ПК України.

Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Відповідно до п.п. 200.1-200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Таким чином, наведеними нормами матеріального права, визначено підстави для формування платником податків податкового кредиту з податку на додану вартість і до таких підстав віднесено: наявність господарської операції, сплата податку на додану вартість у вартості товарів (робіт, послуг), факт сплати податку на додану вартість має підтверджуватися відповідними податковими накладними, використанням придбаних товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п. 201.1. ст. 201 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках обов`язкові реквізити.

Податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов`язань продавця. Оригінал податкової накладної видається покупцю, копія залишається у продавця товарів/послуг (п. 201.4 ст.201 Податкового кодексу України).

Згідно з п. 201.6 ст. 201 Податкового кодексу України податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України).

Отже, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з`ясовувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Згідно зі ст. 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Враховуючи вищезазначені норми, у ході розгляду справи судом повинні оцінюватися документи, надані платником податків на підтвердження свого права на формування витрат та податкового кредиту з ПДВ.

В силу викладеного будь-які документи (у тому числі договори, видаткові накладні, податкові накладні тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Необхідною умовою для цього є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

За відсутності факту придбання товарів (послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу валових витрат та податкового кредиту навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів. Визначальною має бути подія, підтверджена документально. При цьому, документи мають бути складені особою, яку можливо ідентифікувати, відповідальною за здійснення господарської операції.

Як свідчать встановлені обставини справи, позивач при здійсненні своєї господарської діяльності мав господарські відносини з ТОВ «МЕГАТРАНС-ЛОГІСТІК 2021», ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 .

Так, господарські правовідносини ТОВ «НІГМА» та ТОВ «МЕГАТРАНС-ЛОГІСТІК 2021» базувались на підставі Договору про надання послуг з перевезення вантажів № 08/21-6 від 01.08.2021.

На підтвердження виконання умов договору до матеріалів справи надано копії податкових накладних, актів прийому-здачі виконаних робіт (наданих послуг), видаткових накладних, актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), товарно-транспортних накладних.

Крім того, з матеріалів справи видно, що господарські правовідносини ПП «НІГМА» та ФОП ОСОБА_1 здійснювались на підставі договору транспортного експедирування вантажів №39 від 01.10.2021.

На підтвердження виконання умов договору позивачем до матеріалів справи надано

копії актів прийому-здачі виконаних робіт (наданих послуг), видаткових накладних, актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), товарно-транспортними накладними, актами доплати за транспортно-експедиційні послуги.

Також, взаємовідносини між ПП «НІГМА» та ФОП ОСОБА_2 відбувались на підставі договору про надання послуг з перевезення вантажів № 26 від 01.10.2022.

На підтвердження виконання умов договору до матеріалів справи надано копії податкових накладних, актів надання послуг, видаткових накладних, товарно-транспортних накладних.

Дослідивши наведені спірні документи, колегія суддів апеляційного суду дійшла висновку, що останні містять всі обов`язкові реквізити, що передбачені ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в розумінні вказаного Закону є первинними та такими, що в повній мірі підтверджують здійснення відповідних господарських операцій з надання послуг, фактичний рух активів та зміни у майновому стані позивача.

Щодо посилань податкового органу на відсутність у контрагентів позивача основних засобів, складських приміщень та іншого в тому числі орендованого майна, недостатньої кількості трудових ресурсів, невідповідність придбаних та реалізованих товарів, віднесення податковим органом певних контрагентів до ймовірних учасників схем ухилення від оподаткування, не знаходження останніх за місцем реєстрації та, як наслідок, відсутності ділової мети на здійснення господарської операції, то суд апеляційної інстанції зазначає, що якщо контрагент порушив податкове законодавство, не забезпечив належне ведення бухгалтерського обліку, збереження первинних бухгалтерських документів, тощо, то відповідно, з урахуванням приписів ч. 2 ст. 61 Конституції України, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування валових витрат та податкового кредиту, якщо останній має необхідні документальні підтвердження їх розміру.

Так, за умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об`єктивної зміни складу активів платника податків - покупця, будь-які порушення виконавцем послуг правил ведення господарської діяльності не можуть бути підставою для позбавлення покупця права на валові витрати чи податковий кредит.

Платник податків (покупець товару) не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням виконавцем послуг вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності тощо і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність будь-кого з контрагентів, а надто тих, з якими у позивача відсутні взаємовідносини. Такий платник не повинен притягуватися до відповідальності в тому випадку, якщо він здійснював реальну господарську операцію.

Європейський суд з прав людини, розглянувши справу "Інтерсплав проти України" (рішення від 09.01.2007 року (заява № 803/02), вказав на те, що коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування ПДВ за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування платником даних свого податкового обліку, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Що стосується посилань податкового органу на відомості інформаційних баз даних, як джерела інформації, то колегія суддів апеляційного суду вважає їх необґрунтованими, оскільки така інформація носить виключно інформативний характер та сформована фактично без дослідження первинних документів податкового обліку, а отже не є належним доказом в розумінні ст.ст. 73-76 КАС України.

Вказані правові висновки також відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 27.11.2019 року по справі № 826/11629/16, що враховується судом апеляційної інстанції, відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України.

Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції, що відповідачем не доведено правомірність висновків про нереальність господарських операцій між ПП «НІГМА» та ТОВ «МЕГАТРАНС-ЛОГІСТІК 2021», ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 .

Щодо висновків контролюючого органу про те, що ПП «НІГМА» при визначенні «Витрати від операційної курсової різниці» (рах.945), завищено витрати у 2018 році на суму 248 531 грн., 2019 році на суму 672 633 грн, та занижено витрати у 2020 році на суму 29 521 грн., 2021 році - на суму 885 грн., 2022 році на суму 31 297 грн., 9 місяців 2023 році на суму 3630 грн., що вплинуло на визначення фінансового результату до оподаткування визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, а саме до його заниження на суму 855 821 грн., то колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.

Підпунктом 153.1.2. пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України встановлено, що витрати, здійснені (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв`язку з придбанням у звітному податковому періоді товарів, робіт, послуг, у встановленому порядку включаються до витрат такого звітного податкового періоду шляхом перерахування в національну валюту тієї частини їх вартості, що не була раніше оплачена, за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату здійснення операції з такого придбання, а в частині раніше проведеної оплати - за таким курсом, що діяв на дату здійснення оплати.

Згідно з п.п.153.1.3 п. 153.1 ст.153 Податкового кодексу України визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від`ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Зокрема, позитивні значення курсових різниць включаються до доходів як інші доходи (пп.135.5.11 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України), а від`ємне значення курсових різниць включаються до витрат як інші операційні витрати (пп.138.10.4 п.138.10 ст.138 ПК України).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджене наказом Міністерства фінансів України № 193 від 10.08.2000 р. (далі - П(С)БО 21).

Відповідно до нього Іноземна валюта - валюта інша, ніж валюта звітності. При цьому валютою звітності є грошова одиниця України. Також у П(С)БО 21 наведено визначення поняття «операція в іноземній валюті» - це господарська операція, вартість якої визначена в іноземній валюті або яка потребує розрахунків в іноземній валюті.

Відповідно до п.5 П(С)БО 21 операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції (дату визнання активів, зобов`язань, власного капіталу, доходів і витрат). Валютний курс - установлений Національним банком України курс грошової одиниці України до грошової одиниці іншої країни. Якщо на дату балансу або на дату здійснення розрахунків валютний курс змінився, виникають курсові різниці.

Курсова різниця - різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах. Залежно від виду діяльності у процесі якої вони виникають, та інших факторів виділяють різні види курсових різниць.

Так, залежно від виду діяльності курсові різниці поділяють на:

- операційні - виникають від перерахунку статей, пов`язаних з інвестиційною діяльністю підприємства, зокрема від перерахунку залишку грошових коштів в іноземній валюті.

- неопераційні - виникають від перерахунку статей, пов`язаних з інвестиційною і фінансовою діяльністю підприємства.

Залежно від зміни валютного курсу виділяють 2 види курсових різниць:

- позитивні, які виникають: за активними статтями - при збільшенні курсу валюти, за пасивними - при збільшенню курсу.

- негативні, які виникають: за активними статтями - при зменшенні курсу валюти, за пасивними - при збільшені курсу.

Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат) - у складі сум за рядками 060 «Інші операційні доходи» та 090 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати (форма №2).

Для обліку курсових різниць Планом розрахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №291 від 30.11.1999 р. (далі - План розрахунків), призначені окремі субрахунки.

Позитивні курсові різниці відображаються:

- операційні - за кредитом субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці»;

- неопераційні - за кредитом субрахунку 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці».

У свою чергу негативні курсові різниці відображаються таким чином:

- операційні - за дебетом субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці» (або рахунку 84 «Інші операційні витрати»);

- неопераційні - за дебетом субрахунку 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць».

Таким чином, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції, що терміни «позитивна» та «негативна» курсова різниця безпосередньо відображають характер їх впливу на фінансові результати діяльності підприємства: позитивні різниці включаються до складу доходів, негативні - у складі витрат звітного періоду. Поряд з цим варто зазначити, що П(С)БО 21 не містить безпосереднього визначення таких термінів, як і визначень «операційної» та «неопераційної» курсової різниці. Пояснення щодо останніх двох видів курсових різниць (операційної та неопераційної) наведені лише в Інструкції про застосування Плану рахунків, затвердженій наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.1999.

При обліку, операцій в іноземній валюті необхідно пам`ятати, що об`єктами визначення курсових різниць є лише монетарні статті балансу.

Відповідно до П(С)БО 21 монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов`язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів (отже, до них відносяться грошові кошти та їх еквіваленти, а також дебіторська та кредиторська заборгованість, що передбачає погашення грошовими коштами).

Важливим питанням при обліку курсових різниць є також періодичність їх розрахунку. Згідно з п. 8 П(С)БО 21 визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на такі дати:

1) на дату здійснення розрахунків (наприклад, заборгованість перед постачальниками за отриманий товар спочатку відображується за курсом на дату отримання товару, а потім перераховується за курсом на дату оплати);

2) на дату балансу.

Отже, на кожну дату складання звітності статті балансу відображаються наступним чином:

а) монетарні статті в іноземній валюті - з використанням валютного курсу на дату балансу - здійснюється їх перерахунок і визначення курсових різниць;

б) немонетарні статті, які відображені за історичною собівартістю і зарахування яких до балансу пов`язано з операцією в іноземній валюті, - за валютним курсом- на дату здійснення операції, тобто перерахунок їх не здійснюється і курсові різниці не визначається;

в) немонетарні статті, відображені за справедливою вартістю в іноземній валюті - за валютним курсом на дату визначення цієї справедливої вартості, тобто перерахунок їх також не здійснюється і курсові різниці не нараховується.

Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого наказом МФУ від 28.05.1999 №137, дата балансу - дата, на яку складено баланс підприємства, - кінець останнього дня звітного періоду. При цьому відповідно до Закону про бухгалтерський облік звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Крім того, передбачено складання проміжної звітності щоквартально наростаючим підсумком з початку звітного року в складі балансу та звіту про фінансові результати.

Таким чином, П(С)БО 21 не вимагає перерахунку за монетарними статтями на останній день кожного місяця - підприємства можуть визначати курсові різниці лише наприкінці звітного кварталу.

Відтак, зміни валютного курсу впливають на фінансові результати шляхом збільшення доходів або витрат звітного періоду. При цьому характер впливу курсових різниць залежить від того, за якими статтями балансу вони виникли.

Відповідно до аналізу бух. рах. 79 (2018 рік) за 1 півріччя 2018 року відображено разом доходів 42 282 626,07 грн. з яких сума у розмірі 78 026,64 грн. дохід від операційної курсової різниці (бух. рах. 714). У декларації на прибуток за 1 півріччя 2018 року відображено в рядку 01 показник в сумі 42 269 398,00 грн. з яких сума у розмірі 64 798,74 грн. дохід від операційної курсової різниці.

Різниця в розмірі «-»13 228 грн. утворилась за рахунок неправильного відображення доходу від операційної курсової різниці.

Відповідно до фактичного розрахунку курсових різниць згідно з бух. рах. 714 (2018 рік) (порівняльна таблиця №3, що додана до позову) за 2 півріччя 2018 року дохід від операційної курсової різниці є сума у розмірі 140 793,79 грн. У декларації на прибуток за 2 півріччя 2018 року відображено в рядку 01 показник в сумі 56 939 909,83 грн., з яких сума у розмірі 326 623,08 грн. дохід від операційної курсової різниці.

Відповідно до аналізу бух. рах. 945 (2018 рік) за 2 півріччя 2018 року відображено витрат від операційної курсової різниці у розмірі 65 690,31 грн. У декларації на прибуток за 2 півріччя 2018 року відображено в рядку 02 показник в сумі 1 036 629,19 грн. (фін. результат), відповідно витрати становлять суму у розмірі 55 903 280,64 грн. з яких витрати від операційної курсової різниці складають суму у розмірі 261790,49 грн.

ПП «НІГМА» подано податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за звітний період 2018 року, якою задекларовано: - у рядку 01 (дохід від будь-якої діяльності) відображено показник 99 222 535,90 грн. з яких сума у розмірі 404 649,72 грн. (бух. рах. 714) дохід від операційної курсової різниці - у рядку 02 (фінансовий результат до оподаткування) відображено показник 1 569 780,26 грн. відповідно витрати становлять суму у розмірі 97 652 755,64 грн. з яких витрати від операційної курсової різниці складають суму у розмірі 396208.79 грн. (бух. рах. 945).

Відповідно до аналізу бух. рах. 714 (2019 рік) за 2019 р. дохід від операційної курсової різниці є сума у розмірі 30 200,52 грн. Відповідно до аналізу бух. рах. 945 (2019 рік) за 2019 р. відображено витрат від операційної курсової різниці у розмірі 29 706,48 грн. ПП «НІГМА» подано податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за звітний період 2019 року, якою задекларовано: - у рядку 01 (дохід від будь-якої діяльності) відображено показник 106 819 996,86 грн. з яких сума у розмірі 498 449,05 грн. (бух. рах. 714) дохід від операційної курсової різниці - у рядку 02 (фінансовий результат до оподаткування) відображено показник 1 374 333,0 грн. (фін. результат), відповідно витрати становлять суму у розмірі 105 445 662,86 з яких витрати від операційної курсової різниці складають суму у розмірі 470 533,47 грн.

Відповідно до аналізу бух. рах. 714 (2020 рік) за 2020р. дохід від операційної курсової різниці є сума у розмірі 5 338,52 грн. Відповідно до аналізу бух. рах. 945 (2020 рік) за 2020 р. відображено витрат від операційної курсової різниці у розмірі 29 520,91 грн.

ПП «НІГМА» за період 2020 р. подано податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за звітний період 2020 року у якій відсутні показники доходів та витрат від операційної курсової різниці.

Відповідно до аналізу бух. рах. 714 (2021 рік) за 2021р. дохід від операційної курсової різниці є сума у розмірі 11 982,25 грн. Відповідно до аналізу бух. рах. 945 (2021 рік) за 2021 р. відображено витрат від операційної курсової різниці у розмірі 884,97 грн. ПП «НІГМА» за період 2021 р. подано податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за звітний період 2021 року у якій відсутні показники доходів та витрат від операційної курсової різниці.

Відповідно до аналізу бух. рах. 714 (2022 рік) за 2022 дохід від операційної курсової різниці є сума у розмірі 7 956,21 грн. Відповідно до аналізу бух. рах. 945 (2022 рік) за 2022 відображено витрат від операційної курсової різниці у розмірі 31 297,41 грн. ПП «НІГМА» за період 2022 подано податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за звітний період 2022 року у якій відсутні показники доходів та витрат від операційної курсової різниці.

Відповідно до аналізу бух. рах. 714 (9 міс 2023 року) за 9 міс 2023 року дохід від операційної курсової різниці є сума у розмірі 2022783,55 грн. Відповідно до аналізу бух. рах. 945 за 2023 рік відображено витрат від операційної курсової різниці у розмірі 3 630,21 грн.

ПП «НІГМА» за період 9 міс 2023 року подано податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за звітний період 9 міс 2023 року у якій відсутні показники доходів та витрат від операційної курсової різниці.

Таким чином, з огляду на вказані обставини справи, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції, що контролюючим органом неправильно визначено суми заниження доходів курсових різниць ПП «НІГМА» на суму - 637 189,18 грн. та заниження витрат курсових різниць підприємства на суму - 855 812,19 грн. за 2 півріччя 2018, 2019, 2020, 2021, 2022 та 9 місяців 2023 років.

Щодо висновків контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань з ПДВ (нескладання податкових накладних, неправомірно включених розрахунків коригувань, та завищення податкового кредиту), то колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.

Як видно з матеріалів справи, щодо формування податкового кредиту з ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ «ТРАНСГАРАНТ-ЛОГІСТІК», позивачем помилково були включені до податкового кредиту за червень 2019 року податкові накладні, що зареєстровані у ЄРПН з порушенням строків реєстрації по постачальнику ТОВ «ТРАНСГАРАНТ-ЛОГІСТІК» на суму 6416,66 грн., що визнається позивачем.

Однак, колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції, що факт завищення податкового кредиту у сумі 6416,66 грн. по постачальнику ТОВ «ТРАНСГАРАНТ-ЛОГІСТИК» внаслідок помилкового включення до податкового кредиту податкових накладних, що зареєстровані у ЄРПН з порушенням строків реєстрації є підставою для застосування до позивача штрафних санкцій, передбачених п.123.2 ст. 123 ПК України, проте не є прямою підставою для зменшення такого податкового кредиту за відповідній звітній податковий період.

Також, як слідує з матеріалів справи, відповідно до даних бухгалтерського обліку за червень 2019 року, а саме по аналізу бух. рахунку 361 - розрахунки з покупцями видно, що податкові зобов`язання з ПДВ становлять 2331917 грн., а задекларовано податкових зобов`язань у декларації № від 22.07.2019 р. у сумі 2365599 грн.

Сума завищення (переплата) по декларація № від 22.07.2019 податкових зобов`язань з ПДВ становить 33683 грн., а не занижено на суму 105568 грн.

Отже, згідно з податковою звітністю позивача, у останнього дійсно наявні помилки, а саме занижено податкові зобов`язання з ПДВ на суму 3184,09 грн., що не заперечується контролюючим органом, що вказує на безпідставність висновків контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 105568 грн.

Також, як слідує з матеріалів справи, відповідно до даних бухгалтерського обліку за вересень 2019 року, а саме по аналізу бух. рахунку 361 - розрахунки з покупцями видно, що податкові зобов`язання з ПДВ становлять 2053801 грн., а задекларовано податкових зобов`язань у декларації № від 21.10.2019 р. у сумі 2054383 грн.

Сума завищення (переплата) по декларації № від 21.10.2019 податкових зобов`язань з ПДВ становить 592 грн., що вказує на безпідставність висновків контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань на суму 4771 грн.

Також, в акті перевірки зазначено, що за звітній період липень 2021 року ПП «НІГМА» було здійснено заниження податкового зобов`язання у сумі 4397 грн., втім, відповідно до даних бухгалтерського обліку за липень 2021 року, а саме з аналізу бух. рахунку 361 - розрахунки з покупцями видно, що податкові зобов`язання з ПДВ становлять 1308086,33 грн., а задекларовано податкових зобов`язань у декларації № від 18.08.2021 у сумі 1305886 грн. Сума заниження по декларації № від 18.08.2021 податкових зобов`язань з ПДВ становить 2200 грн., що складається з нескладених податкових накладних на суму 2200 грн.

Крім того, в акті перевірки зазначено, що за звітній період грудень 2021 року ПП «НІГМА» було здійснено заниження податкового зобов`язання у сумі 14468 грн., втім відповідно до даних бухгалтерського обліку за грудень 2021 року, а саме по аналізу бух. рахунку 361 - розрахунки з покупцями (Таблиця 4) видно, що податкові зобов`язання з ПДВ становлять 467566,67 грн., а задекларовано податкових зобов`язань у декларації № від 20.01.2022 у сумі 467567 грн. Суми відхилень по декларації № та бухгалтерським обліком немає.

Також в акті перевірки зазначено, що за звітній період березень 2022 року ПП «НІГМА» було здійснено заниження податкового зобов`язання сумі 19573 грн., втім відповідно до даних бухгалтерського обліку за березень 2022 року, а саме з аналізу бух. рахунку 361 - розрахунки з покупцями видно, що податкові зобов`язання з ПДВ становлять 187546,88 грн., а задекларовано податкових зобов`язань у декларації № від 21.04.2022 р. (додається до позову) у сумі 187547 грн. Суми відхилень по декларації № та бухгалтерським обліком немає.

Також в акті перевірки зазначено, що за звітній період серпень 2023 року ПП «НІГМА» було здійснено заниження податкового зобов`язання на суму 12400 грн. втім, як видно з матеріалів справи ПП «НІГМА» було проведено реалізацію товару згідно з видатковою накладною № 421 від 24.08.2023 на користь ТОВ «ОЛІР» на суму 74400,00 грн. (у т. ч. ПДВ 12400,00 грн.). До 01.08.2023 ТОВ «ОЛІР» перебував на спрощеній системі оподаткування платником єдиного податку 3 групи зі спеціально встановленою ставкою 2% у зв`язку з переходом на іншу систему оподаткування та неповідомленням ПП «НІГМА» позивачем була виписана та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна № 34 від 24.08.2023, як на платника ПДВ. Після звірки з контрагентом було виписано та зареєстровано в ЄРПН розрахунок коригування кількісних і вартісних показників № 2 до ПН № 34 від 24.08.2023 на суму ПДВ -12400,00 грн. та складено та зареєстровано ПН № 341 від 24.08.2023 на платника ПДВ ТОВ «ОЛІР» на суму ПДВ 12400,00 грн. Відтак, у Декларацію з ПДВ за серпень 2023 № від 20.09.2023 позивачем включено саме ПН № 34 від 24.08.2023, що вказує на необґрунтованість висновків контролюючого органу про заниження податкового зобов`язання ПП «НІГМА» на суму 12400 грн.

Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем, з урахуванням приписів ч. 2 ст. 77 КАС України, не було доведено правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, що свідчить про їх протиправність та необхідність скасування.

Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316 КАС України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.12.2024 року в адміністративній справі №160/20615/24 залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя С.М. Іванов

суддя В.Є. Чередниченко

суддя Д.В. Чепурнов