Справа № 640/38230/21
Суддя: Сподарик Наталія Іванівна
Дата ухвалення: 2025-06-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 червня 2025 рокусправа № 640/38230/21

Львівський окружний адміністративний суд Сподарик Н.І., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Імекс Мінералс» до Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Імекс Мінералс» (03113, м. Київ, вул. Полковника Шутова, 9А; ) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19; ) з вимогами:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві від 06.12.2021 №, та , згідно з якими до товариства з обмеженою відповідальністю «Імекс Мінералс» за порушення частини 1 та 8 ст. 15 Закону №481/95-ВР, пункту 63.3 ст. 63 та пункту «б» абз. 6 п.п. 230.1.2, п. 230.1 ст. 230 ПК України застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у загальному розмірі 1513260,00 гривень.

В обґрунтування позовних вимоги позивач зазначив, що за результатами проведеної фактичної перевірки, відповідачем прийнято оскаржувані ППР, позивач вважає висновки відповідача необґрунтованими та безпідставними. Зазначив, що оскільки правовими підставами для призначення фактичної перевірки є положення п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, для визначення їх законності необхідно дослідити, які саме порушення товариства були допущені, що могло б бути підставою для призначення фактичної перевірки, однак в наказі жодних посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми закону, не зазначено. Лише в додатку до наказу міститься посилання на доповідну записку від 08.10.2021 в якості обґрунтування законності прийнятого рішення, однак, знову-таки, не зазначено конкретних (фактичних підстав), що можуть свідчити про порушення позивачем законодавства у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. За таких обставин, не можливо визначитись з обґрунтованістю підстав призначення і проведення перевірки позивача, що є порушенням закону. Вважає, що проведена на підставі відповідного наказу та додатку перевірка позивача не може вважатися законною.

Щодо податкового повідомлення-рішення №090350902 з висновками щодо неподання до контролюючого органу за місцем обліку повідомлень про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП, позивач зазначив, що питання дотримання вимог п. 63.3 ст. 63 ПК України підпадає під дію мораторію, крім того не належить і не може бути предметом фактичної перевірки, призначеної наказом ДПС України, оскільки повідомлення про об`єкти оподаткування (форма 20-ОПП) не стосується здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Крім цього, зазначив, що Порядком обліку платників податків і зборів (Порядок №1588) визначені строки повідомлення виключно про об`єкт оподаткування за формою 20-ОПП, однак повідомлення про об`єкт оподаткування не є тотожним заяві про взяття на облік. Неповідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП не є підставою для відповідальності згідно з п. 117.1 ст. 117 ПК України.

Щодо незаконності ППР № та № від 06.12.2021, зазначив, що 08.07.2020 позивачем було отримано ліцензію на здійснення зберігання пального виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) №2002071 із строком дії до 08.07.2025. На підставі розпоряджень ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 23.07.2021 №282-о, отриманого листом від 01.10.2021, ліцензію позивача було анульовано, у зв`язку з несплатою чергового платежу за ліцензію протягом 30 днів з моменту призупинення її дії. Не погодившись з таким діями, позивачем подано позовну заяву щодо оскарження рішення про анулювання ліцензії. Беручи до уваги викладене, посилання податкового органу в акті на здійснення зберігання пального є передчасним. Крім цього, за адресою, визначеною в акті перевірки місцем постачання (52066, Дніпропетровська область, Васильківський район, с. Зелений Гай, вул. Західна, 1А), діяльність товариства із зберігання пального не проводилась взагалі. Відповідні обставини органом ДПС під час перевірки фактично не встановлювались. Вважає, що в ході перевірки, податковим органом було встановлено факт придбання пального і тільки, а не зберігання. Оскільки лише факт встановлення форми та способу зберігання пального може бути підставою для висновків щодо обов`язку отримання/не отримання ліцензії на його зберігання та, відповідно, підтвердженням факту порушення законодавства у випадку здійснення зберігання без такої ліцензії або без реєстрації акцизного складу, прийняті за наслідком перевірки рішення про застосування фінансової відповідальності до товариства є неправомірними та незаконними.

Додатково зазначає, що товариство не зобов`язане ліцензувати свою діяльність із зберігання пального, не є платником акцизного податку і не може вважатися розпорядником акцизного складу, так як наразі відсутні законодавчі умови для обов`язку отримання ліцензії та/або обов`язку реєстрації акцизного складу під час здійснення виконання робіт.

Вказує, що враховуючи те, що територія (ділянка, місце постачання пального) за адресою: 52066, Дніпропетровська область, Васильківський район, с. Зелений Гай, вул. Західна, 1А на жодних правах товариству не належить, на цій території і будь-яких інших територіях з розташованими на ній стаціонарними ємностями (резервуарами) у товариства також немає, беручи до уваги мету використання пального товариством (для власного споживання) та враховуючи, що позивач практично і теоретично не в змозі наповнювати реєстр обліку рівня пального (відсутня інформація, що підлягає поданню), підстав для отримання ліцензії на право зберігання пального, у тому числі для потреб власного споживання, та/або реєстрації акцизного складу у позивача немає.

Просить позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 29.12.2021 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито спрощене позовне провадження в адміністративній справі.

16.02.2022 за вх.№ 03-14/24167/22 від представника відповідача надійшов відзив на позовну заяву. Зазначив, що відповідно до оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а також на підставі встановлених порушень ч.1 та ч.8 ст. 15 ЗУ №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», п.63.3 ст. 63 ПК України, п.п. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14, п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI до ТзОВ «Імекс Мінералс» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у загальному розмірі 1513260,00 грн.

Щодо підстав проведення перевірки, представник відповідача зазначив, що згідно із п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Відповідно до норм п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зазначеної в цій статті. Вважає, що саму процедуру проведення перевірки було дотримано, так як посадові особи контролюючого органу приступили до її проведення при виконанні всіх умов, а саме: наявності копії наказу про проведення фактичної перевірки, пред`явлення службових посвідчень, а також направлення в якому безпосередньо і зазначено (службове посвідчення/направлення на перевірку від 27.10.2021 №19622/26-15-09-20), які були пред`явлені працівнику ТзОВ «Імекс Мінералс» за довіреністю.

Щодо виявлених порушень, зазначив, що перевіркою встановлено зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за період з 01.04.2020 до 08.07.2020 та за період з 23.09.2021 по 28.10.2021 без наявності будь-якої ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за адресою: 52066, Дніпропетровська область, Васильківський район, с. Зелений Гай, вул. Західна, 1А, чим порушено вимоги частини 1 ст. 8, ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».

Крім цього, до перевірки було надано оборотну-сальдову відомість по рахунку 10 (субрахунок 105), де зазначено інформацію щодо обліку автотранспортних засобів, надано копії паспортів транспортних засобів, та перелік техніки на балансі позивача в розрізі об`ємів паливних баків та цистерн, наданих листом від 05.11.2021. За результатом проведеного співставлення наданої інформації, встановлено 29 одиниць техніки, інформація щодо яких не подана до контролюючого органу, тобто повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП по зазначеним в таблиці автомобілям до контролюючого органу не подавалась. Таким чином, перевіркою встановлено, що ТзОВ «Імекс Мінералс» не подано повідомлення про об`єкти оподаткування або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП щодо 29 об`єктів.

Також в ході проведеної перевірки встановлено, отримання пального ТзОВ «Імекс Мінералс» для навантаження-розвантаження, зберігання пального в загальній кількості , що перевищує 1000 кубічних метрів (1000000 літрів) на незареєстрований акцизний склад, що підтверджується наданими в ході перевірки даними бухгалтерського обліку та бази даних ЄРАН 2019. Згідно п.1281.2 ст. 1281 ПКУ відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку-розпорядником акцизного складу тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000,00 гривень. Просить у задоволенні позову відмовити.

23.02.2022 за вх.№ 03-14/27955/2 від представника позивача надійшла відповідь на відзив на позовну заяву. На думку позивача, заперечення відповідача щодо окремої та безумовної підстави для проведення фактичної перевірки в сфері обігу пального за нормою пп. 80.2.5 п.80.2 ст. 80 ПК України без наявності та/або отримання інформації про порушення законодавства, є необґрунтованими. Також вважає, що змістом відзиву не спростовано факт недоведеності висновків органу ДПС України з приводу зберігання пального позивачем без ліцензії та без реєстрації платником акцизного податку як розпорядника акцизного складу та, одночасно з цим, не підтверджено і не наведено законних підстав для виникнення у позивача обов`язку отримання ліцензії на право зберігання пального, у тому числі для потреб власного споживання, та/або реєстрації акцизного складу в силу наявності правової невизначеності ПК України з питань регулювання відносин з обігу пального в транспортних засобах -паливозаправниках, що не належать до акцизних складів пересувних та/або його власник не є платником акцизного податку, а лише використовуються для переміщення (власного) пального з метою власного споживання (доставлення до місця виконання робіт з його використанням).

Також зазначив, що як вбачається з акту перевірки, предметом спірних правовідносин є, зокрема, правомірність рішення податкового органу про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій за неподання до контролюючого органу повідомлення за формою №20-ОПП про наявні об`єкти оподаткування. До платника податків застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення вимог п. 63.3 ст. 63 ПК України відповідно до п.117.1 ст. 117 ПК України за результатами фактичної перевірки, у зв`язку з чим, на переконання позивача, податковий орган вийшов за межі своїх повноважень. Також питання дотримання вимог п. 63.3 ст. 63 ПК України підпадає під дію мораторію (ст. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України), крім того не належить і не може бути предметом фактичної перевірки. Також вважає, що відповідачем не спростовані і обставини та підстави позову з приводу того, що неповідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20 ОПП не є підставою для відповідальності згідно п. 117.1 ст. 117 ПК України. Просить позовні вимоги задовольнити.

З огляду на ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва, справи для розгляду передані до Київського окружного адміністративного суду, згодом до Львівського окружного адміністративного суду для розгляду та надійшла до суду 20.02.2025, що підтверджується даними реєстрації на вхідному штампі за вхідним №14630.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 25.02.2025 прийнято позовну заяву до розгляду. Вирішено розгляд справи здійснювати в порядку спрощеного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами.

17.03.2025 за вх.№22582 від представника відповідача надійшов відзив на позовну заяву. Зазначив, що ГУ ДПС у м. Києві діяло у відповідності до норм чинного законодавства, а відтак посилання позивача на порушення процедури проведення перевірки та її призначення є безпідставними. Зазначив, що в наказі №7957-п від 08.10.2021 міститься обґрунтування: доповідна записка від 08.10.2021 №2950/26-15-09-02-12, на підтвердження чого копію такої долучено до відзиву на позовну заяву. Інші доводи відповідача є аналогічні тим, що викладені у відзиві на позовну заяву від 6.02.2022 (вх.№ 03-14/24167/22).

Ухвалою суду від 25.04.2025 витребувано у позивача додаткові докази.

Ухвалою суду від 25.04.2025 строк розгляду справи продовжено на шістдесят днів з метою отримання витребуваних доказів.

08.05.2025 за вх.№38408 від представника позивача надійшли додаткові пояснення у справі. Зазначив, що висновки відповідача про порушення позивачем: (1) частини 1 та 8 ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі Закон №481/95-ВР) та (2) пункту «б» абз. 6 п.п. 230.1.2. п. 230.1. ст. 230 ПК України ґрунтуються виключно на аналізі відомостей бухгалтерського обліку, первинних документах та даних з Єдиного реєстру акцизних накладних. Однак, за свої юридичним змістом відповідні відомості спроможні засвідчити лише факт придбання пального і тільки, однак не зберігання його позивачем на території за адресою: 52066, Дніпропетровська обл., Васильківський р-н., с. Зелений Гай, вул. Західна, 1А. (яка не перебувала в користуванні позивача). Позивач не зобов`язаний був реєструвати акцизний склад, крім того не мав та не має стаціонарних ємностей для зберігання пального, а тому не здійснював зберігання пального, в розумінні Закону №481/95-ВР та ПК України, оскільки одразу використовував придбане пальне у власній господарській діяльності, яка на той час полягала в обслуговуванні титановидобувної компанії ТзОВ «ДЕМУРІНСЬКИЙ ГІРНИЧО-ЗБАГАЧУВАЛЬНИЙ КОМБІНАТ» (вул. Гагаріна, 2А, к. 4, с. Новоандріївка, Васильківський р-н., Дніпропетровська обл., 52653, Код ) на підставі договору від 29.01.2019 № 29/01-19. З акцизного складу пересувного постачальників позивача придбане паливо відвантажувалося одразу в баки технологічного транспорту та пересувні ємності, що необхідні були для підвозу палива до спецтехніки (екскаватори, навантажувачі, тощо) безпосередньо локалізованої на кар`єрі. Зберігання залишків пального (у випадках їх наявності) в паливних баках транспортних засобів та пересувних ємностях не потребувало отримання ліцензії на право зберігання пального і не породжувало обов`язку реєструвати акцизний склад. Зазначив, що акт перевірки, також не містить відомостей про факт наявності будь-яких залишків пального у ємностях позивача станом як на дату перевірки, так і на дату придбання пального. Просить врахувати викладені у поясненнях обставини та їх нормативне обґрунтування при прийнятті рішення у справі № 640/38230/21.

Дослідивши подані сторонами документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив такі обставини.

Відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, Товариство з обмеженою відповідальністю «Імекс Мінералс» зареєстроване як юридична особа, за адресою: 03113, м. Київ, вул. Полковника Шутова, 9А; .

Основним видом економічної діяльності позивача є: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля. Інші:09.90 Надання допоміжних послуг у сфері добування інших корисних копалин та розроблення кар`єрів; 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами; 46.63 Оптова торгівля машинами й устаткованням для добувної промисловості та будівництва; 77.32 Надання в оренду будівельних машин і устатковання; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами; 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами; 47.30 Роздрібна торгівля пальним; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення; 23.20 Виробництво вогнетривких виробів; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту; 52.24 Транспортне оброблення вантажів; 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.

Наказом Головного управління ДПС у м. Києві №7957-п від 08.10.2021 «Про проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання», на підставі п.п.191.14., п.п. 191.1.14, п.п. 191.1.16, п.п. 191.1.17 п. 191.1 ст. 191, керуючись п.п. 20.1.6, п.п. 20.1.9, п.п.20.1.9, п.п.20.1.10, п.п. 20.1.11, п.п. 20.1.12, п.п. 20.1.13 п. 20.1. ст. 20, п.п.75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 розділу ІІ п. 522 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, зі змінами та доповненням, Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР наказано провести фактичну перевірку суб`єктів господарювання (в т.ч. позивача) тривалістю 10 діб.

Обґрунтування: доповідна записка управління контролю за підакцизними товарами від 08.10.2021 №2950/26-15-09-02-12.

На підставі зазначеного наказу, Головним управлінням ДПС у м. Києві видано направлення №19622/26-15-09-02, №19622/26-15-09-02 від 27.10.2021 на перевірку ТзОВ «Імекс Мінералс» за адресою м .Київ, вул. Полковника Шутова. 9А.

У період з 28.10.2021 по 08.11.2021, відповідачем проведено фактичну перевірку позивача, за результатами якої складено Акт №83197/Ж5/26-15-09-02/39489151 від 08.11.2021.

28.20.2021 ГУ ДПС у м. Києві надало позивачу вимогу від 28.10.2021 №б/н щодо подання інформації та її документального підтвердження за період з 01.01.2020 по закінчення перевірки (а.с. 118 Т.3 на звороті).

Відповідно до вказаного акту, перевіркою встановлено:

«За результатами аналізу бази даних АШС «Податковий блок», Системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (СЕАРП та СЕ), Електронного реєстру акцизних накладних (ЕРАН2019) встановлено отримання ТзОВ «Імекс Мінералс» пального за 2020 рік в загальному обсязі 1648984,07 літрів, протягом період з 01.01.2021 по 15.10.2021 в загальному обсязі 1510266,28 літрів, наливом із пересувних акцизних складів. Відповідно до інформації зазначеної в акцизних накладних, адреса постачання зазначена 52066, Дніпропетровська область, Васильківський район, с. Зелений Гай, вул. Західна, 1А….

Відповідно до Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним у ТзОВ «Імекс Мінералс» наявна ліцензія на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за адресою: Дніпропетровська область, Васильківський район, с. Новоандріївка, вул. Гагаріна, 24/в, №2002071 від 08.07.2020, терміном дії з 08.07.2020 та відповідно, ліцензія анульована від 23.09.2021.

В ході перевірки встановлено факт отримання пального до моменту початку дії ліцензії (після закінчення дії ліцензії) (ст. 4 акту перевірки).

Перевіркою встановлено зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за період з 01.04.2020 до 08.07.2020 та за період з 23.09.2021 по 28.10.2021 без наявності будь-якої ліцензії на право зберігання пального, та за період з 08.07.2020 по 23.09.2021 за відсутності ліцензії на право зберігання пального (включно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за адресою: 52066, Дніпропетровська область, Васильківський район, с. Зелений Гай, вул. Західна, 1 А, чим порушено вимоги частини 1 та 8 ст. 15 Закону України №481.

Крім цього, до перевірки було надано оборотну-сальдову відомість по рахунку 10 (субрахунок 105), де зазначено інформацію щодо обліку автотранспортних засобів, надано копії паспортів транспортних засобів, та перелік техніки на балансі позивача в розрізі об`ємів паливних баків та цистерн, наданих листом від 05.11.2021. За результатом проведеного співставлення наданої інформації, встановлено 29 одиниць техніки, інформація щодо яких не подана до контролюючого органу, тобто повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП по зазначеним в таблиці автомобілям до контролюючого органу не подавалась. Таким чином, перевіркою встановлено, що ТзОВ «Імекс Мінералс» не подано повідомлення про об`єкти оподаткування або через які провадиться діяльність за формою №20-ООП щодо 29 об`єктів.

Також перевіркою встановлено, що для здійснення господарської діяльності укладено договір поставки нафтопродуктів з ТзОВ «ПРОГРЕС НАФТА» (нова назва - ТзОВ «КЛАРІКС КЛІН», код 40722635) від 21.03.2019 № НПН-900032; ТОВ «ПАЛАДІУМ ОІЛ» (нова назва - ТзОВ «КЛАРІКС ЛАД», код 40722849) від 20.11.2019 №НПО-900471; ТОВ «ПЕТРОЛІУМ ІМПОРТ» (код 42481262) від 21.03.2019 №НПИм-00023; ТОВ «ПЕТРОЛЕУМ 2020» (код 43386741) від 27.07.2020 № НП20-000174; ТзОВ «ДНІПРОСТАТОЙЛ» (код 44058835) від 26.07.2021 № НДСО-00190.

В ході аналізу бази даних CP АН 2019 встановлено, що в адресу ТОВ «Імекс Мінералс» за період з 01.01.2020 по дату завершення перевірки контрагентами постачальниками зареєстровані акцизні накладні з кодом операції « 3»: реалізація пального суб`єкту господарювання - неплатнику на фізичне відвантаження (відпуск) пального з акцизного складу з акцизних складів пересувних, напрям використання « 0», а саме:

дизельного палива (код УКТ ЗЕД ) у кількості 3 159 250,35 л., у т.ч. за 2020 рік - 1 648 984,07 літрів, за 2021 - 1 510 266,28 літрів.

Детальний опис акцизних накладних, що складені та зареєстровані в адресу ТзОВ «Імекс Мінералс» контрагентами-постачальниками за період з 01.01.2020 до завершення перевірки наведено в додатку № 1 до акта перевірки.

Відповідно до вищезазначених акцизних накладних зазначена адреса: Дніпропетровська обл., Васильківський р-н, с. Зелений Гай, вул. Західна, буд. 1 А, де ТзОВ «Імекс Мінералс» зобов`язане зареєструвати акцизний склад при отриманні протягом календарного року пального в обсязі, що перевищує 1 000 кубічних метрів (1 000 000 літрів).

Також, в ході аналізу бази даних ЄPАН 2019 встановлено, що реєстрація акцизних накладних ТОВ «Імекс Мінералс» в період з 01.01.2020 по дату завершення перевірки на реалізацію пального в адресу контрагентів-покупців - відсутня.

Згідно інформаційного ресурсу ДПС ТзОВ «Імекс Мінералс» не зареєстроване платником акцизного податку з реалізації пального.

Перевіркою встановлено, отримання пального ТзОВ «Імекс Мінералс» для навантаження-розвантаження, зберігання пального в загальній кількості, що перевищає 1000 кубічних метрів (1 000 000 літрів) на незареєстрований акцизний склад, що підтверджується наданими в ході перевірки даними бухгалтерського обліку та бази даних ЄРАН 2019».

Так, відповідно до висновків акту перевірки, перевіркою ТзОВ «Імекс Мінералс» встановлено порушення:

- ч.1 та ч. 8 ст. 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального»;

- п.63.3. ст. 63 Податкового кодексу України стосовно неподання відомостей про об`єкти оподаткування, пов`язані з оподаткуванням до відповідного контролюючого органу;

- пункту б абзацу 6 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, а саме не зареєстрований в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового акцизний склад.

На підставі акту фактичної перевірки №83197/Ж5/26-15-09-02/39489151 від 08.11.2021, Головним управлінням ДПС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № від 06.12.2021, яким за порушення ч.1 та ч. 8 ст. 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України і абзацу 9 частини другої статті 17 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 500000,00 гривень;

- №2 від 06.12.2021, яким за порушення п.п.14.1.6 п. 14.1 ст. 14, п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 і пунктів п.1281.2 ст. 1281 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1000000,00 гривень;

- № від 06.12.2021, яким за порушення п. 63.3 статті 63 Податкового кодексу України на підставі підп. 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 і пункту 117.1 статті 117 Податкового кодексу України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 13260,00 гривень.

Не погоджуючись з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся з вказаним позовом до суду.

При вирішенні спору, суд виходить з такого.

Приписами статті 1 та частини 1 статті 2 Конституції України встановлено, що Україна є суверенною і незалежною, демократичною, соціальною, правовою державою, суверенітет якої поширюється на всю її територію, а норми статті 67 Конституції України передбачають обов`язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Податковий кодекс України (далі ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (абзаци 1 та 2 пункту 1.1 статті 1 ПК України).

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

За приписами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України. Відповідно до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Згідно з пунктом 80.4 статті 80 Податкового кодексу України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (п. 80.5 вказаної статті).

За приписами пунктів 80.7, 80.9, 80.10 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу. Тривалість перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб (п. 82.3. статті 82 цього Кодексу).

У відповідності до п 80.2.5. ст. 80 ПКУ у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, і пального та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав, зокрема:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України).

Пунктом 80.10 статті 80 Податкового кодексу України визначено, що порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

У спірних правовідносинах у цій справі фактична перевірка здійснювалася контролюючим органом з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері ліцензування, виробництва, придбання, зберігання, реалізації транспортування та обліку пального. Перевірка призначена на підставі на підставі п.п.191.14., п.п. 191.1.14, п.п. 191.1.16, п.п. 191.1.17 п. 191.1 ст. 191, керуючись п.п. 20.1.6, п.п. 20.1.9, п.п.20.1.9, п.п.20.1.10, п.п. 20.1.11, п.п. 20.1.12, п.п. 20.1.13 п. 20.1. ст. 20, п.п.75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 розділу ІІ п. 522 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, зі змінами та доповненням, Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР.

За змістом пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

З наказу Головного управління ДПС у Київській області від 08.10.2021 №7957-п «Про проведення фактичної перевірки суб`єктів господарювання» судом встановлено, що підставою для перевірки серед іншого зазначено підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, яким передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, і пального та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Тобто, фактична перевірка може проводитись на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених у пункті 80.2 статті 80 ПК України. Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.

Відповідно до підпунктів 19-1.1.1, 19-1.1.2, 19-1.1.40, 19-1.1.46 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків; контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів; організовують збір податкової інформації та вносять її до інформаційних баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику; використовують під час виконання своїх посадових (службових) обов`язків податкову інформацію з інформаційно-телекомунікаційних систем та інших джерел, отриману в порядку та спосіб, визначений цим Кодексом.

Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.

Згідно з підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України).

Згідно з положеннями статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР, суб`єкти господарювання отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання. Ліцензії на право оптової торгівлі пальним видаються терміном на п`ять років органом виконавчої влади, уповноваженим Кабінетом Міністрів України.

Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, суд зазначає, що 28.05.2024 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду ухвалив постанову у справі № 280/1431/23, у якій сформулював наступний правовий висновок.

Формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

У судовій практиці прийнято розрізняти юридичну підставу, як елемент підстави для проведення перевірки, та фактичну підставу, яка розкриває сукупність обставин, що характеризують (зумовлюють) юридичну підставу. Відображенням юридичної підстави є наведення у наказі податкового органу відповідної норми ПК України, яка надає право для проведення перевірки. Відображенням фактичної підстави вважається наведення конкретних обставин (фактів), існування яких вказує на наявність юридичної підстави.

Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

У зазначеній постанові суду Судова палата також акцентувала увагу на застосовності у спорах цієї категорії висновків Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. Судова палата звернула увагу на наявність істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема, фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Правовий аналіз пункту 80.2 статті 80 ПК України свідчить про те, що здебільшого підстави, передбачені у відповідних підпунктах цієї норми, встановлюють лише єдину передумову для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків вимог законодавства у певній сфері, яка і є фактичною підставою для проведення перевірки.

Однак, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України таких встановлює дві: (1) наявність та/або отримання певної інформації; (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері.

Саме тому цей підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України має істотну особливість у його застосуванні порівняно з іншими підпунктами цієї норми, яка і зумовлює висновок про те, що саме лише посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України у рішенні про проведення перевірки не є мінімально достатнім обсягом інформації, яка має відображатися у наказі відповідно до абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки.

Верховний Суд неодноразово наголошував, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.

Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.

Водночас, як вже зазначалося, враховуючи висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, підставою для визнання наказів контролюючого органу або наслідків його реалізації протиправними є не будь-які недоліки, а лише ті, які є істотними і суттєво вплинули на реалізацію прав платника податків. Відсутність детальної конкретизації підстав перевірки не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. Здійснюючи розгляд конкретної справи та оцінюючи обставини, підстави позову, суд не позбавлений можливості встановити та перевірити дійсну наявність або відсутність підстав для призначення фактичної перевірки згідно з наказом, у якому відображено мінімально допустимий обсяг інформації.

Так, суд встановив, що у наказі наявні конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, а саме: зазначення підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України .

Суд зазначає, що в наказі №7957-п від 08.10.2021 «Про проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання» підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері ліцензування, виробництва, придбання, зберігання, реалізації транспортування та обліку пального. Перевірка призначена на підставі на підставі п.п.191.14., п.п. 191.1.14, п.п. 191.1.16, п.п. 191.1.17 п. 191.1 ст. 191, керуючись п.п. 20.1.6, п.п. 20.1.9, п.п.20.1.9, п.п.20.1.10, п.п. 20.1.11, п.п. 20.1.12, п.п. 20.1.13 п. 20.1. ст. 20, п.п.75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 розділу ІІ п. 522 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, зі змінами та доповненням, Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР.

Суд зауважує, що покликання у наказі на підпункт 80.2.5 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним. Якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. Отже, вищевказані доводи позивача щодо неправомірності проведення контролюючим органом фактичної перевірки не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду справи, та судом не встановлено таких порушень вимог податкового законодавства під час призначення фактичної перевірки, що мають наслідком протиправність оскаржуваного ППР.

Більше того, в наказі №7957-п зазначено обґрунтування доповідна записка управління контролю за підакцизними товарами від 08.10.2021 №2950/26-15-09-02-12.

Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Так, судом встановлено, що на підставі наказу Головного управління ДПС у м. Києві №7957-п від 08.10.2021 проведено фактичну перевірку суб`єктів господарювання (в т.ч. позивача) тривалістю 10 діб. Наказ містить всі обов`язкові реквізити.

За результатами проведеної перевірки, Головним управлінням ДПС у м. Києві складено акт фактичної перевірки №83197/Ж5/26-15-09-02/39489151 від 08.11.202, на підставі якого складено оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 06.12.2021 №, та .

Щодо ППР № від 06.12.2021.

Під час розгляду справи суду стало відомо, що вказане рішення прийняте контролюючим органом з огляду на порушення позивачем п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України неподання у строки та у випадках, передбачених Податковим Кодексом України, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних.

Так дана норма встановлює обов`язок платника податків, з метою проведення податкового контролю, проходити реєстрацію або бути взятим на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

Порядок здійснення повідомлення про об`єкти оподаткування визначений наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011р. №1588 (далі - Порядок №1588), яким встановлено, що повідомлення про об`єкти оподаткування реалізується шляхом подання платником податків повідомлення за формою 20-ОПП до податкового органу за місцем знаходження такого об`єкта (додаток 10).

Розділом 8 Порядку №1588 визначено, що платник податків зобов`язаний повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючий орган за основним місцем обліку у порядку, встановленому цим розділом.

Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (далі - об`єкти оподаткування), є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідними розділами Податкового кодексу України.

Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.

В ході перевірки встановлено, що платником податків ТзОВ «Імекс Мінералс» не подано повідомлення за формою №20-ОПП із зазначенням даних щодо автомобілів, які перелічені в таблиці на 6 аркуші акту перевірки.

Позивачем не заперечується належність йому вказаного майна. Однак, зазначає, що наявність останнього не може слугувати підставою для сплати акцизного податку, що не спростовано відповідачем. Як вбачається з наказу Головного управління ДПС у місті Києві від 08.10.2021 №7957-п «Про проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання» перевірка здійснювалась на підставі п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України.

Підпунктом 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

З вищевикладеного, суд прийшов до висновку, що питання щодо дотримання платником податків вимог п. 63.3 ст. 63 Податкового України та п. 8 Порядку №1588 не може бути предметом фактичної перевірки, оскільки подання повідомлення за формою 20-ОПП не стосується здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), не пов`язане із отриманням дозвільних документів, тощо.

Рішення про застосування санкцій прийняте відповідачем на підставі акта про результати фактичної перевірки щодо контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, наявності ліцензій, свідоцтв.

Отже, у спірних відносинах податковий орган застосував до платника податків штрафні (фінансові) санкції за порушення вимог пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України відповідно до пункту 117.1 статті 117 ПК України за результатами фактичної перевірки, чим вийшов за межі свої повноважень.

Крім того, відповідно до п. 52-1 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

- порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

- відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

- порушення вимог законодавства в частині:

- обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

- цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

- обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

- здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

- порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Тому відповідальність за неподання (несвоєчасне подання) повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП протягом періоду здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби, не застосовується.

11.03.2020 Кабінетом Міністрів України було прийнято постанову № 211 «Про запобігання поширенню на території України коронавірусу COVID-19», якою з 12.03.2020 на усій території України установлено карантин, кінцева дата якого, з урахуванням внесених до вказаної постанови змін, а також постанов від 20.05.2020 № 392 «Про встановлення карантину з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2», від 22.07.2020 № 641 «Про встановлення карантину та запровадження посилених протиепідемічних заходів на території із значним поширенням гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» неодноразово змінювалася, збільшуючи строк дії карантину.

Такий карантин з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19 тривав в Україні до 30.06.2023.

Аналіз положень податкового законодавства, що діяло на момент виникнення спірних правовідносин, суд приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення № від 06.12.2021, яким накладено на ТзОВ «Імекс Мінералс» штраф у розмірі 13260,00 грн підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення № від 06.12.2021.

Контролюючим органом за результатами проведеної фактичної перевірки ТзОВ «Імекс Мінерал» зроблено висновок щодо відсутності ліцензії на зберігання палива та зазначено про порушення ч. 1, ч. 9 ст. 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

Відповідно до статті 1 Закону № 481/95-ВР ліцензія (спеціальний дозвіл) - це документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.

Стаття 15 Закону України №481/95-ВР - є абсолютно визначеною нормою права, з вичерпною конкретністю і повнотою, якою встановлено умови її дії, та встановлюються обов`язки адресатів, встановлюються наслідки її порушення.

Таке врегулювання позбавляє органи державної влади (в тому числі контролюючі органи), які застосовують дану норму, можливостей для вільного розсуду її трактування.

Контролюючий орган у випадку встановлення висновку про відсутність ліцензії, застосувавши положення ч. 1, ч. 9 ст. 15 Закону України №481/95-ВР, зобов`язаний фактично встановити під час проведення перевірки факту відсутності такої ліцензії.

Встановлений та зафіксований в акті перевірки факт наявності у перевірки ТзОВ «Імекс Мінерал» ліцензії на зберігання пального (від 08.07.2020 №2002071) виключає об`єктивну сторону порушень ч. 1, ч. 9 ст. 15 Закону України №481/95-ВР, оскільки вказані порушення обумовлюються відсутністю ліцензії як такої.

Більше того, судом встановлено, що розпорядженням ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 08.07.2021 №192-0 та від 21.07.2021 №212-о було прийнято рішення про призупинення ліцензії позивача, що було пов`язано з несвоєчасною сплатою чергового платежу за ліцензії суб`єктом господарювання. Розпорядженням від 24.09.2021 №282-о було анульовано ліцензію ТзОВ «Імекс Мінералс» на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) №2002071 за адресою: Дніпропетровська область, Васильківський район, с. Новоандріївка, вул. Гагаріна, 24/в, у зв`язку з несплатою чергового платежу за ліцензією протягом 30 днів з моменту призупинення дії ліцензії.

Не погоджуючись з розпорядженням відповідача про анулювання ліцензії №2002071, позивач звернувся з позовом до суду.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 18.07.2022 у справі №640/30816/21 позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано розпорядження Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області від 24.09.2021 року № 282-о про анулювання ліцензії товариства з обмеженою відповідальністю «Імекс Мінералс» від 08.07.2020 № 2002071 на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки). Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11.11.2022 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 липня 2022 року залишено без змін.

Відповідно до частини четвертої статті 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Так в ході проведеної перевірки встановлено, що для здійснення господарської діяльності укладено договір поставки нафтопродуктів з ТзОВ «ПРОГРЕС НАФТА» (нова назва - ТзОВ «КЛАРІКС КЛІН», код 40722635) від 21.03.2019 № НПН-900032; ТзОВ «ПАЛАДІУМ ОІЛ» (нова назва - ТзОВ «КЛАРІКС ЛАД», код 40722849) від 20.11.2019 №НПО-900471; ТзОВ «ПЕТРОЛІУМ ІМПОРТ» (код 42481262) від 21.03.2019 №НПИм-00023; ТзОВ «ПЕТРОЛЕУМ 2020» (код 43386741) від 27.07.2020 № НП20-000174; ТзОВ «ДНІПРОСТАТОЙЛ» (код 44058835) від 26.07.2021 № НДСО-00190

За висновками акту перевірки, контролюючим органом встановлено факт отримання пального до моменту початку дії ліцензії (після закінчення дії ліцензії) у тому числі на підставі видаткових накладних №НПИм-060422 від 06.04.22020 у кількості 31450,00 л.; №НПИм-090428 від 09.04.2020 у кількості 31658,00 л.; №НПО-150414 від 15.04.2020 у кількості 29890,00 л.; №НПО-22048 від 22.04.2020 у кількості 33490,00 л.; №НПН-300415 від 30.04.2020 у кількості 30660,00 л.; №НПО-040514 від 04.05.2020 у кількості 31658,00 л.; №НПН-13055 від 13.05.2020 у кількості 31658,00 л.; №НПИм-180524 від 18.05.2020 у кількості 31700,00 л.; №НПН-26051 від 26.05.2020 у кількості 30660,00 л.; №НПО-04064 від 04.06.2020 у кількості 31570,00 л.; №НПН-15062 від 15.06.2020 у кількості 30360,00 л.; №НПИм-060713 від 06.07.2020 у кількості 27535,00 л.; №НПН-07076 віл 07.07.2020 у кількості 30000,00 л.; №НДСО-27092 від 27.09.2021 у кількості 30800,00 л.; №НП20-041036 від 04.10.2021 у кількості 28035,00 л.; №НП20-071026 від 07.10.2021 у кількості 28800,00 л.; №НДСО-11101 від 11.10.2021 у кількості 30360,00 л.; №НДСО-15104 від 15.10.2021 у кількості 28700,00 л. та №НП20-281017 від 28.10.2021 у кількості 28190,00 л.

Крім цього, судом встановлено, що в період часу, що перевірявся податковим органом, позивач здійснював надання послуг та виконання робіт на замовлення ТзОВ «Демурінський ГЗАК» на підставі договору від 29.01.2019 №29/01-19, згідно положень якого, ТзОВ «Імекс Мінералс» як виконавець зобов`язалося виконати в кар`єрі замовника розкривні та видобувні роботи, які включають в себе виймально-вантажні роботи, транспортування гірничної маси, ведення відвалоутворення, догляд технологічних доріг всередині кар`єра, пилопригнічення, чищення кузовів автотранспорту. Місце розташування кар`єру замовника: між с. Зелений Гай та с. Новоандріївка, Васильківський район, Дніпропетровська область.

Оскільки стаття 17 Закону № 481/95-ВР встановлює відповідальність за порушення норм цього Закону, та містить вичерпний перелік випадків, за наявності яких до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів (фіксовані або у відсотковому співвідношенні), серед таких випадків, перевищення об`єму визначеного ліцензією не зазначається.

Відповідно до підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України, в частині презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Суд зазначає, що правове питання щодо визначення випадків та критеріїв, за яких у суб`єкта господарювання виникає обов`язок отримати ліцензію на право зберігання пального, вже було предметом дослідження Верховного Суду у постанові від 31 травня 2022 року (справа №540/4291/20).

Верховний Суд застосував норми статей 15, 17 Закону №481/95-ВР у системному зв`язку із нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України і сформулював такий висновок. Зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального має ознаки, які згідно з нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлені як виключення з визначення «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.

Також у цій постанові Верховний Суд зауважив, що для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального. Ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення. Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії. У спорах про правомірність застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності відповідної ліцензії основним і вирішальним предметом доказування є підтвердження або спростування обставин саме факту здійснення суб`єктом господарювання діяльності зі зберігання пального, а не його придбання. Не встановлення під час фактичної перевірки обставин здійснення позивачем діяльності зі зберігання пального, часу цієї діяльності та місця, у якому пальне зберігалося, унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії.

В подальшому зазначені висновки підтримані у низці постанов Верховного Суду, зокрема від 21 вересня 2022 року у справі №140/16490/20, від 15 червня 2022 року у справі №260/3859/20, від 07 червня 2022 року у справі №360/4140/20, від 05 липня 2023 року у справі № 460/2663/22 тощо.

Крім того, Верховний суд у постанові від 23 квітня 2024 року по справі №520/9278/22 підтримав вищевказані висновки і не знайшов підстав для відступу від них.

У приведених вище постановах Верховний Суд чітко вказав, що самого лише встановлення факту придбання пального недостатньо для висновку про його зберігання суб`єктом господарювання. Склад правопорушення, передбаченого абзацом дев`ятим частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР, має доводитись шляхом встановлення обставин того, де і яким чином суб`єкт господарювання зберігав пальне, дослідженням замірів його кількості (об`єму) і співставленням цих показників із нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України, які встановлюють випадки, які не вважаються «акцизним складом» та/або «акцизним складом пересувним». Ці обставини мають бути належним чином зафіксовані в акті фактичної перевірки як носії доказової інформації.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Із акта перевірки встановлено, що контролюючим органом досліджувались первинні документи бухгалтерського та податкового обліку позивача за період з 01.01.2020 по 28.10.2021.

Розділ 3 «Описова частина» акту перевірки містить дослідження контролюючим органом господарських правовідносин ТзОВ «Імекс Мінералс» з контрагентами ТзОВ «ПРОГРЕС НАФТА» (нова назва - ТзОВ «КЛАРІКС КЛІН»), ТзОВ «ПАЛАДІУМ ОІЛ» (нова назва - ТОВ «КЛАРІКС ЛАД»), ТзОВ «ПЕТРОЛІУМ ІМПОРТ», ТОВ «ПЕТРОЛЕУМ 2020», ТзОВ «ДНІПРОСТАТОЙЛ», зокрема, досліджувалось питання придбання, транспортування та зберігання паливно-мастильних матеріалів у 2020-2021 роках.

Виключно вказані обставини згідно з актом перевірки слугували підставою для формування відповідачем висновку про зберігання підприємством позивача у періоді, що перевірявся, пального без отримання відповідної ліцензії і, відповідно, до притягнення вказаного суб`єкта господарювання до відповідальності.

Зі змісту розглядуваного у цій справі акта фактичної перевірки не вбачається, що контролюючий орган встановлював фактичну та кількісну наявність пального, спосіб його зберігання, технічні характеристики використаних для цього споруд, ємностей, знімав залишки пального. Крім того, податковий орган не вимагав від позивача провести інвентаризацію пального на зберіганні.

Водночас, суд зазначає, що ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення, відповідальність за вчинення якого встановлена приписами частини другої статті 17 Закону України № 481/95-ВР. Невстановлення зазначених обставин також унеможливлює здійснення співставлення між об`ємом (кількістю) пального, що перебувало на зберіганні суб`єкта господарювання, та показниками, що містяться у нормах підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України, які виключають визначення «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного».

Проте зазначені обставини контролюючим органом під час перевірки не встановлювались.

Отже, враховуючи нормативно-правове регулювання спірних правовідносин та встановлені судами обставини справи, суд дійшов висновку, що підстави вважати, що зберігання позивачем дизельного пального, придбаного для власного використання, підпадає під визначення «зберігання пального», що вимагає ліцензування відповідно до норм статті 15 Закону № 481/95-ВР, відсутні. Відтак, відсутні й підстави для притягнення позивача до відповідальності, встановленої нормою абзацу 9 частини другої статті 17 цього Закону.

Таким чином, суд приходить до висновку про необґрунтованість та протиправність прийнятого Головним управлінням ДПС у м.Києві області рішення від 06.12.2021 № про застосування фінансової санкції до ТзОВ «Імекс Мінералс», а відтак наявні підстави для його скасування.

Щодо прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення форми від 06.12.2021 №, суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту б абзацу шостого підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Кодексу визначено, що платники податку розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Пунктом 1281.2 статті 1281 передбачено за відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку розпорядником акцизного складу - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.

Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2000000 гривень.

Відповідно до п.п.14.1.6. п.14.1. ст.14 ПК України акцизний склад - це:

а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;

б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом:

а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;

б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;

г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;

ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Верховний Суд у постанові від 27.03.2024 у справі №280/441/23 виснував, що аналіз пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 ст.14 Податкового кодексу України містить критерії, що стосуються окремо характеристики приміщення чи території, на якій розташовано ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального, а також самого суб`єкта господарювання в частині обсягів отриманого пального за календарний рік та мети використання такого пального.

Аналогічний висновок викладений Верховним Судом і у постанові від 11.10.2023 у справі 420/4383/23.

У постанові від 14.12.2023 у справі №160/2020/22 Верховний Суд вказав, що передбачений пунктом «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 ст.14 Податкового кодексу України виняток, коли приміщення або територія не є акцизним складом, застосовується при сукупності умов, а саме: (1) загальна місткість розташованих на території (в приміщенні) ємностей не перевищує 200 кубічних метрів; (2) суб`єкт господарювання (власник або користувач такого приміщення або території) отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів; (3) пальне використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і суб`єкт господарювання не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Відсутність однієї з наведених умов виключає можливість визнання відповідної території/приміщення не акцизним складом.

Аналогічний висновок викладений Верховним Судом і у постанові від 12.03.2024 у справі 160/8390/22.

Відповідно, у випадку, якщо протягом календарного року суб`єкт господарювання отримує пальне в обсягах, що перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), він зобов`язаний до часу, коли буде здійснена господарська операція, в результаті якої виникнуть обставини, які зумовлять обов`язок реєстрації акцизного складу, зареєструвати останній.

Тобто, саме з моменту, коли платник податків вже достеменно знає, що відпадає хоча б одна з обов`язкових умов, передбачена абзацом шостим пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України, він зобов`язаний здійснити реєстрацію акцизного складу.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 17 серпня 2023 року по справі №160/15431/21.

Аналізом бази даних Єдиного реєстру акцизних накладних (далі - ЄРАН) встановлено, що за період з 01.01.2020 по дату завершення перевірки контрагентами-постачальниками на адресу ТзОВ «Імекс Мінералс» зареєстровані акцизні накладні з кодом операції « 3»: реалізація пального суб`єкту господарювання неплатник податку на фізичне відвантаження (відпуск) пального з акцизного складу з акцизних складів пересувних, напрям використання « 0», а саме: дизельного палива (код УКТ ЗЕД ) у кількості 3159250,35 л., у т.ч. за 2020 рік 1648984,07 літрів, за 2,28 літрів (детальний перелік акцизних накладних наведено в додатку № 1 до акту перевірки).

Порядок заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового, форма заяви про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів, акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового затверджено наказом Міністерства фінансів України від 27.11.2020 №729 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 грудня 2020 р. за № 1241/35524) (далі - Порядок).

Згідно п. 32 розділу II Порядку у відповідному рядку зазначається адреса зберігання пального.

Відповідно до акцизних накладних пальне було поставлено на адресу позивача.

Отже, після перевищення позивачем обсягу отриманого пального понад 1000 кубічних метрів, його територія підпадає під визначення акцизного складу, а позивач відповідно є його розпорядником.

Зважаючи на те, що загальний обсяг отриманого позивачем пального перевищує 1000 кубічних метрів, останній є розпорядником акцизного складу, який зобов`язаний його зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового у відповідності до вимог пункту «б» абзацу 2 підпункту 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України.

Зі змісту доводів, викладених у позові, вбачається, що позивач жодним чином не заперечує того, що обсяг пального, отриманого ним протягом календарного року перевищує 1000 м3 (1000000 літрів). Однак, на переконання позивача, наведені обставини не зумовлюють наявність у нього обов`язку щодо реєстрації акцизного складу, оскільки він використовує пальне виключно для власних потреб і не відноситься до кола суб`єктів господарювання, на яких покладені такі обов`язки.

Надаючи правову оцінку таким доводам позивача, суд зазначає про те, що аналіз наведених вище правових норм дозволяє дійти висновку, що у разі недотримання хоча б одного із критеріїв, зазначених у абзаці шостому підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, для суб`єктів господарювання такі приміщення та/або території є акцизними складами, в тому числі і у випадку, коли вони використовують отримане пальне виключно для потреб власного споживання та не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Доводи позивача про те, що контролюючим органом не доведено обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених Податковим Кодексом та іншим законодавством, а тому податкове повідомлення-рішення з цих підстав має бути скасовано, суд вважає неприйнятними, оскільки невірне тлумачення позивачем норм податкового законодавства не може звільнити його від відповідальності за допущені ним же порушення.

З огляду на зазначене, суд не вбачає підстав для задоволення позовних вимог в цій частині, а тому у задоволенні вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 06.12.2021 слід відмовити.

Згідно з ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування в спорі покладається на відповідача орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії.

Відповідно до ст.90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Оцінивши кожен доказ, який є у справі щодо його належності, допустимості, достовірності та їх достатності і взаємного зв`язку у сукупності, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд вважає позов таким, що підлягає частковому задоволенню.

Решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» від 9 грудня 1994 року, серія A, №303-A, п.29).

Щодо судового збору, то відповідно до ч. 3 ст. 139 КАС України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Керуючись ст.ст.14, 72-77, 139, 241-247, 250-251, 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Імекс Мінералс» (03113, м. Київ, вул. Полковника Шутова, 9А; ) до Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19; ) про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення № від 06.12.2021, прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення № від 06.12.2021, прийняте Головним управлінням ДПС у м. Києві.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути з Головного управління ДПС у м. Києві за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Імекс Мінералс» судовий збір в сумі 7698 (сім тисяч шістсот дев`яносто вісім) 90 копійок.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку апеляційного оскарження, а у разі його апеляційного оскарження - з моменту проголошення судового рішення суду апеляційної інстанції. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржено до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення за правилами, встановленими ст.ст. 293, 295 - 297 КАС України.

Суддя Сподарик Наталія Іванівна