Справа № 160/3629/24
Суддя: Савченко Артур Владиславович
Дата ухвалення: 2025-06-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 червня 2025 рокуСправа №160/3629/24
08 лютого 2024 року позивач звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із вищезазначеною позовною заявою, в якій заявлені вимоги:
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідача є протиправним та таким, що прийняте всупереч нормам законодавства, яке регулює спірні правовідносини, та підлягає скасуванню.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19.02.2024 р. прийнято до розгляду та відкрито провадження в цій адміністративній справі, призначено справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).
01 березня 2024 року від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшов відзив на позовну заяву, в якому вони просили відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на те, що визначені п. 89 підрозд. 2 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України строки реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН застосовуються до податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876 (тобто з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року). Оскільки відповідачем порушено граничні строки реєстрації податкових накладних в ЄРПН, які припадають на період до набрання чинності Законом №2876, то таке порушення тягне за собою накладення штрафу у розмірах, встановлених п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.
11 березня 2024 року від позивача надійшла відповідь на відзив, в якому підтримав позовні вимоги та просив їх задовольнити у повному обсязі.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.10.2024 р. зупинено провадження в адміністративній справі №160/3629/24 до набрання законної сили рішенням у справі №200/4768/23.
26 березня 2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області подано до суду клопотання про поновлення провадження у справі у зв`язку з набранням 26.02.2025 законної сили постановою Верховного Суду від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23.
09 квітня 2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області подано до суду клопотання про поновлення провадження у справі у зв`язку з набранням 26.02.2025 законної сили постановою Верховного Суду від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.04.2025 р. поновлено провадження у справі № 160/3629/24.
Відповідно до ч.1 ст.257 КАС України за правилами спрощеного позовного провадження розглядаються справи незначної складності.
Частинами 5, 8 ст.262 КАС України передбачено, що суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами. При розгляді справи за правилами спрощеного позовного провадження суд досліджує докази і письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи.
Зважаючи на наведене та відповідно до вимог ст.ст. 257, 262 КАС України, справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи у письмовому провадженні.
Дослідивши матеріали справи, проаналізувавши зміст норм матеріального та процесуального права, що регулюють спірні правовідносини, суд виходить із такого.
За висновками акта під час перевірки встановлено, що позивач порушив терміни подачі на реєстрацію податкових накладних:
- № 75 від 09.02.2022 зареєстрована 27.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 78 від 09.02.2022 зареєстрована 27.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 87 від 14.02.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 84 від 14.02.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 88 від 14.02.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 89 від 14.02.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 85 від 14.02.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 77 від 01.03.2022 зареєстрована 24.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 86 від 01.03.2022 зареєстрована 24.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 76 від 01.03.2022 зареєстрована 24.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 104 від 07.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 105 від 07.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 106 від 07.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 109 від 10.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 110 від 10.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 108 від 10.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 133 від 21.04.2022 зареєстрована 29.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 134 від 26.04.2022 зареєстрована 24.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 142 від 11.05.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 153 від 16.05.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 151 від 16.05.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 152 від 16.05.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 1421 від 16.05.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 165 від 03.06.2022 зареєстрована 15.07.2022, граничний строк реєстрації 30.06.2022;
- № 166 від 21.06.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 168 від 21.06.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 167 від 21.06.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 169 від 21.06.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 155 від 06.09.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 30.09.2022;
- № 154 від 06.09.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 30.09.2022;
- № 230 від 11.11.2022 зареєстрована 06.01.2023, граничний строк реєстрації 30.11.2022;
- № 238 від 19.12.2022 зареєстрована 17.01.2023, граничний строк реєстрації 15.01.2023.
ТОВ "КРИВБАСМЕХРЕМОНТ", не погоджуючись із зазначеним актом перевірки, направило 20.12.2023 р. за №70 свої заперечення до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
Листом від 08.01.2024 р. №838/6/04-36-04-12-14 Головне управління ДПС у Дніпропетровській області відхилило заперечення ТОВ "КРИВБАСМЕХРЕМОНТ" від 20.12.2023 р. №70 та повідомили, що висновки викладені в акті перевірки відповідають нормам чинного законодавства та залишаються без змін.
Не погодившись з спірним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зважає на таке.
Відповідно до вимог статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України (далі ПК України), який, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
За приписами п.201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
При цьому, згідно з абзацом 4 цього ж пункту 201.10 статті 201 ПК України, податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В силу абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.
Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Так, згідно пункту 120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Аналіз наведених норм ПК України також свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.
Відповідна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23.
Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Так, відповідно п. 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
-для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця,-до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
-для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця,-до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
-для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача-платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику,-протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Згідно п.90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
-2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
-5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
-10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
-15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
-25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів".
Отже, наведеними приписами закону платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у п.89, 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України умов.
Питання правомірності застосування до платників податків штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних та їх розміру протягом дії воєнного стану, неодноразово були предметом касаційного перегляду Верховного Суду.
Зокрема, у провадженні КАС ВС перебувала адміністративна справа №200/4768/23 за позовом Приватного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» до Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення подібних правовідносинах.
В Постанові від 26.02.2025 в цій справі Верховний Суд сформував такі висновки щодо темпорального аспекту дії норм пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а також положень пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України під час воєнного стану:
«До набрання чинності Законом № 2876-ІX процедурні вимоги щодо строків реєстрації податкових накладних визначалися приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України.
При недотриманні таких строків пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України (також уже процитований у попередньому розділі) встановлює поступове зростання штрафної ставки - від 10 відсотків (за прострочення до 15 днів) до 50 відсотків (за прострочення понад 365 днів) суми податку на додану вартість, зазначеної в протермінованих податкових накладних або розрахунках коригування.
Таким чином, положення пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України перебувають у нерозривній єдності. Такого роду підхід обумовлюється формально-юридичною логікою: приписи пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України мають взаємно відсильні норми одна на одну.
Іншими словами, якщо платник податків перевищує строк реєстрації, установлений пунктом 201.10 статті 201 ПК України, настає передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність у вигляді штрафу залежно від тривалості прострочення.
Закон № 2876-IX тимчасово, на період воєнного стану, передбачив інший порядок регулювання строків реєстрації податкових накладних та окрему, зменшену, відповідальність за їх несвоєчасну реєстрацію, доповнивши підрозділ 2 розділу XX ПК України пунктами 89 та 90.
Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Відповідальність за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних за процедурними строками, передбаченими пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, визначається приписами пункту 90 цього підрозділу.
Зазначеною нормою передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів".
Аналізуючи зазначені положення, Судова палата доходить висновку, що механіка правового регулювання, яка передбачена у пунктах 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України перебуває у нерозривній єдності. Зокрема, такий висновок підтверджується взаємними відсильними нормами. Понад те, пункт 90 передбачає окремий склад податкового правопорушення, оскільки фінансова відповідальність визначається за порушення процедурних правил сформованих у пункті 89, які не є тотожними за своїм темпоральним змістом приписам пунктом 201.10 статті 201 ПК України.
Щодо темпорального аспекту дії норм пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а також положень пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, Верховний Суд зазначає таке.
Закон № 2876-ІX не визначає прямо, що його приписи поширюють свою дію на відносини, які виникли до набрання ним чинності. Немає застережень у Законі № 2876-ІX, що його положення скасовують чи призупиняють дію положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу на період всього воєнного часу.
Отже, юридичну дію порівнюваних положень ПК України за темпоральним критерієм можна поділити на такі періоди:
Перший період - до воєнного стану, а також період воєнного стану до 08 лютого 2023 року (до набрання чинності Закону № 2876-ІX).
Другий період - з 08 лютого 2023 року (після набрання чинності Законом № 2876-ІX) та до закінчення шести місяців після припинення/скасування воєнного стану;
Третій період - після шести місяців після припинення/скасування воєнного стану.
Із зазначених положень податкового законодавства слідує, що у наступних періодах застосуванню підлягають наступні приписи податкового законодавства, в частині процедурного регулювання реєстрації податкових накладних та відповідальності за порушення граничних строків реєстрації таких податкових накладних:
У першому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу.
У другому періоді - пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
У третьому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу.
Щодо питання чи можуть мати приписи пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України зворотну дію у часі, Суд вказує, що згідно з положеннями частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи".
Тобто, норми Конституції України встановлюють, що нормативно-правові акти не мають зворотної дії у часі. При цьому встановлюється два загальні виключення (випадки коли нормативні приписи мають зворотну дію у часі):
- коли нові правила пом`якшують відповідальність особи;
- коли нові правила скасовують відповідальність особи.
Водночас у цьому конкретному випадку мова йде про співставлення приписів: пункту 201.10 статті 201 ПК України і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу та пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
Про зворотну дію в часі приписів пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України можна було б говорити тільки в наступних випадках:
- якщо б це нормативне положення (пункт 90) мало відношення до пункту 201.10 статті 201 ПК України (тобто, якщо б новий припис податкового законодавства санкційного характеру прямо визначав, що він пом`якшує відповідальність за недотримання строків, які закріплені у пункті 201.10 статті 201 ПК України);
- якщо б нові положення податкового законодавства вносили зміни до пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу, при цьому не змінюючи процедурні положення виконання податкового обов`язку з реєстрації податкових накладних (в частині граничних строків);
- якщо б нові положення податкового законодавства прямо передбачали, що їх дія поширюється на відносини, що виникли до моменту набрання ними чинності.
У випадку, що розглядається, вищезазначені умови відсутні.
Правовий механізм аналізованих норм права вказує на те, що пункт 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначає відповідальність за недотримання процедурних положень пункту 89 цього підрозділу, тоді як пункт 120-1.1 ст. 120-1 цього Кодексу визначає відповідальність за порушення процедурних вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України. Санкційні норми, що діяли "до" та "після" набрання чинності Законом № 2876-ІX передбачають відповідальність за нетотожні склади податкових правопорушень.
Отже, положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України формують комплексний правовий механізм, який не поширює свою дію на відносини, що мали місце до набрання ними чинності. Зворотна дія у часі положень пункту 89 розділу не є можливою.
Верховний Суд також наголошує, що пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачає застосування розміру штрафних (фінансових) санкцій, передбаченого законом, чинним на день прийняття рішення щодо їх застосування.
Водночас у спірному випадку йдеться про різний склад податкового правопорушення, а не про однакові правопорушення з різними розмірами штрафів. Закон № 2876?ІХ не вносив змін до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, у зв`язку з чим розміри штрафів замінюються на нові.
Отже, пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України сам по собі не змінює темпоральних меж дії нових норм, а лише вказує на те, що у разі, коли штраф визначається за тим самим порушенням, але на момент ухвалення рішення змінився його розмір у межах однієї й тієї ж правової норми, слід брати до уваги новий (зменшений) розмір. У випадку ж із пунктами 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України йдеться про інше правопорушення (порушення нових "воєнних" строків реєстрації), тож вони не можуть поширюватися відповідальність, що передбачена іншими нормами.».
Судом встановлено, що податкові накладні, за несвоєчасну реєстрацію яких позивачу нараховано штрафні санкції, були складені до 08 лютого 2023 року. Зокрема, накладні:
- № 75 від 09.02.2022 зареєстрована 27.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 78 від 09.02.2022 зареєстрована 27.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 87 від 14.02.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 84 від 14.02.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 88 від 14.02.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 89 від 14.02.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 85 від 14.02.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 77 від 01.03.2022 зареєстрована 24.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 86 від 01.03.2022 зареєстрована 24.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 76 від 01.03.2022 зареєстрована 24.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 104 від 07.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 105 від 07.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 106 від 07.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 109 від 10.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 110 від 10.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 108 від 10.03.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 133 від 21.04.2022 зареєстрована 29.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 134 від 26.04.2022 зареєстрована 24.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 142 від 11.05.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 153 від 16.05.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 151 від 16.05.2022 зареєстрована 28.03.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 152 від 16.05.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 1421 від 16.05.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 165 від 03.06.2022 зареєстрована 15.07.2022, граничний строк реєстрації 30.06.2022;
- № 166 від 21.06.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 168 від 21.06.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 167 від 21.06.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 169 від 21.06.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 15.07.2022;
- № 155 від 06.09.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 30.09.2022;
- № 154 від 06.09.2022 зареєстрована 25.04.2023, граничний строк реєстрації 30.09.2022;
- № 230 від 11.11.2022 зареєстрована 06.01.2023, граничний строк реєстрації 30.11.2022;
- № 238 від 19.12.2022 зареєстрована 17.01.2023, граничний строк реєстрації 15.01.2023.
Відповідно до позиції Верховного Суду, висловленої у постанові від 26.02.2025 у справі №200/4768/23, нормативні положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, якими встановлено збільшені строки реєстрації податкових накладних та зменшені розміри штрафів, не мають зворотної дії у часі та не поширюються на податкові накладні, граничний термін реєстрації яких настав до набрання чинності зазначеним Законом №2876-IX.
Оскільки строки реєстрації спірних податкових накладних закінчились до 08.02.2023, відповідальність за їх несвоєчасну реєстрацію регулюється положеннями пункту 201.10 статті 201 та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України в редакції, чинній до набрання чинності Законом №2876-IX.
При цьому, Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України, який набрав чинності 03 січня 2023 року (далі Закон № 2836-IX), підпункт 69.1 викладено в новій редакції. Відповідно до абзаців третього п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:
реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;
реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.
При цьому, судом встановлено, що всі податкові накладні зареєстровані після 20 липня 2022 року.
Щодо заборони на проведення повторної перевірки суд зазначає, що абзацом другим пункту 78.2 статті 78 ПК України передбачено, що контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктами 78.1.1, 78.1.4, 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексуу у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.
Тобто, проведення пеервірки з питань, які не були охоплені під час попередніх перевірок платника податків, не заборонено абзацом другим пункту 78.2 статті 78 ПК України.
Питання щодо врахування принципу презумпції правомірності рішень платника податків, закріпленого у підпункті 4.1.4 статті 4 Податкового кодексу України та положення пункту 56.21 статті 56 цього Кодексу, відповідно до якого у разі, якщо норми податкового законодавства допускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків і контролюючих органів, рішення має прийматися на користь платника податків, піднімалось у постанові Верховного Суду від 26 лютого 2025 року (справа №200/4768/23), проте, за наслідками розгляду справи суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позову.
Згідно з положеннями ч. 5 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Суд дійшов висновку що позовні вимоги є необґрунтованими та у задоволенні позову необхідно відмовити.
В зв`язку з відмовою у задоволенні позову суд відповідно до ст.139 КАС України не вирішує питання про розподіл судових витрат.
Керуючись ст. 241-246, 250 КАС України, суд
Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст.255 КАС України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені ст.ст.295, 297 КАС України.

Суддя А.В. Савченко