Справа № 260/4997/24
Суддя: Пліш Михайло Антонович
Дата ухвалення: 2025-06-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 червня 2025 рокуЛьвівСправа № 260/4997/24 пров. № А/857/11288/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Пліша М.А.,

суддів Іщук Л.П., Обрізка І.М.,

секретаря судового засідання Хомин Ю.Є

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2025 року (головуючий суддя Гебеш С.А., м. Ужгород, повний текст рішення складено 03.03.2025) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 08.04.2024 року №000/2962/07-16-04-05/30641508 про нарахування штрафних санкцій в частині нарахування штрафних санкцій за 2022 рік.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2025 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погодившись з прийнятим рішенням, Товариство з обмеженою відповідальністю «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» подало апеляційну скаргу, в якій покликаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи просило рішення суду скасувати та ухвалити нове про задоволення позовних вимог.

В апеляційній скарзі зазначає, що 24 лютого 2022 року, у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації, за наказом №10 від 24.02.2022 директора підприємства технологічні процеси були повністю зупинені, працівники звільнені. Діяльність підприємства та споживання підприємством електричної енергії повністю припинено. З березня 2022 року територія та майно підприємства за адресою Запорізька обл., Мелітопольський р-н, с. Обільне, вул. Залізнична, 16 знаходяться під контролем агресора.

Згідно з переліком територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні) станом на 23 липня 2022 року, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 № 75 (в редакції наказу від 14.07.2022 № 152), Семенівська сільська територіальна громада Мелітопольського району Запорізької області, до якої належить село Обільне Мелітопольського району, віднесено до переліку територіальних громад, які розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні).

Податкові декларації з податку на додану вартість були подані після отримання Позивачем на початку жовтня 2022 архівних копій електронних баз даних, які відображали попередні господарські операції з контрагентами, як і зазначено в позовній заяві.

Після отримання електронних баз даних (доля первісної документації на даний час не відома) ТОВ «МЗАТЗ» отримало можливість зареєструвати податкові накладні по зобов`язанням з ПДВ та зробило всі розрахунки компенсуючих податкових накладних, подало декларації з ПДВ протягом 45 днів після отримання можливості виконати зобов`язання, що не суперечить нормі п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Що стосується Податкових розрахунків сум доходу, нарахованого на користь платників податків-фізичних осіб, слід зазначити, що подання цих розрахунків не потребувало наявності архівних копій електронних баз даних.

В березні - квітні 2022 року Позивач виконав свої зобов`язання перед працівниками щодо виплати залишків заробітної плати за лютий 2022 року та відповідно сплатив єдиний внесок, оскільки доступ до банку втрачено не було. Тобто Відповідач штучно зазначив період саме по листопад 2022, незважаючи на те, що сплату заробітної плати та відповідно і сплата єдиного внеску було здійснено в березні-квітні 2022 року за лютий 2022 року.

Однак сплата єдиного внеску не підтверджує можливість виконання інших зобов`язань після захоплення підприємства.

28.02.2022 року платником зареєстровано податкову накладну на суму 73601.67 грн., ПДВ 14 720.33 грн. для перерозподілу частки використаного ПДВ.

16.03.2022 року платником зареєстровано податкову накладну на суму 1390893,87 грн на 0% ПДВ - експортна операція на BBG Bodenbearbeitungsgerдte Leipzig GmbH & Co. KG, Germany У зв`язку із цим звертає увагу на той факт, що 28.02.2022 та 16.03.2022 це не дати реєстрації податкових накладних, а дати їх складання, про що Відповідачу достеменно відомо, а самі податкові накладні надіслані на реєстрацію в жовтні 2022 року після отримання архівних копій баз даних по господарським операціям, що відбулись до зупинки підприємства 24.02.2022.

Слід зазначити, що податковою накладною на суму ПДВ 14720, 33 грн. є Податкова накладна 111 від 28.02.2022. Зазначена податкова накладна не підтверджує факт реалізації товару, а відповідно до п. 199.1 ПКУ є зведеною податковою накладною. Згідно з п. 199.1 ст. 199 ПКУ у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 ПКУ. Тобто нарахування податкового зобов`язання самому собі у зв`язку з тим що у підприємства були присутні операції з продажу товарів без ПДВ а податковою накладною від 16.03.2022 на суму ПДВ 0 грн. є Податкова накладна 110 від 16.03.2022.

Дана податкова накладна складена Позивачем 16.03.2022 р. - в день перетину кордону України, автомобілем, який 22.02.2022 виїхав з території Позивача, що підтверджується даними Митної декларації UA112090/2022/000533 від 22.02.2022р. згідно даних «Митниця», на яку посилається Відповідач. Позивач діяв згідно приписів п. 187.1 ПКУ, відповідно якому датою виникнення податкових зобов`язань з ПДВ за операціями з експорту товарів є дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України.

Тобто операція з реалізації відбулась 22 лютого 2022 року, а Відповідач помилково, спираючись на дані митниці за березень 2022 року, намагається довести факт реалізації в березні 2022 року.

Після зупинки підприємства 24.02.2022 та до кінця 2022 року жодної операції з відвантаження продукції не було.

Апелянт зазначає, що всі операції, на які посилається Відповідач (окрім отримання послуг зв`язку від ПРАТ «ВФ Україна»), за своєю суттю були завершенням контрагентами господарських зобов`язань, які виникли перед Позивачем до 24 лютого 2022 року.

Так наприклад, податкова накладна 666 від 28.02.2022 складена ТОВ «НОВІ ЕНЕРГЕТИЧНІ ПРОЕКТИ» згідно пункту 201.4 статті 201 ПКУ.

Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця;

Тобто складання 28.02.2022 контрагентом Позивача зазначеної податкової накладної не підтверджує факту проведення господарської операції з отримання електроенергії саме 28.02.2022 - після зупинення роботи підприємства, а вказує на об`єми споживання до зупинки підприємства.

Також Відповідач фактично стверджує, що Позивачем було отримано електроенергію від ПАТ «Запоріжжяобленерго» в березні 2022 року що не відповідає дійсності. В даний час на розгляді Господарського суду Запорізької області знаходиться Справа № 908/2290/22 за позовом ТОВ «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» до ПАТ «Запоріжжяобленерго» про коригування обсягів спожитої електричної енергії. Даним позовом ТОВ «МЗАТЗ» просить суд зобов`язати Публічне акціонерне товариство «Запоріжжяобленерго» відновити становище, яке існувало до порушення шляхом повернення даних про покази приладів обліку Товариства з обмеженою відповідальністю «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» у стан, який існував на 00:00 годин 25 лютого 2022 року.

Що стосується взаємовідносин із ПРАТ «ВФ Україна», то апелянт вказав наступне.

Позивач фактично користувався послугами мобільного зв`язку у зазначений період для спілкування з робітниками податкової інспекції, пенсійного фонду, митними органами, правоохоронними та іншими спеціалістами для отримання консультацій стосовно подальших дій в зв`язку з захопленням підприємства військовими рф та калобарантами, як приклад результатом таких консультацій стало порушення кримінальних проваджень №№ 0000899 від 13.09.2022, 0000427 від 08.06.2022, 0000453 від 03.05.2023, - в ході розслідування яких було встановлено факти вторгнення на територію ТОВ «МЗАТЗ» озброєних військовослужбовці зс рф,, які заволоділи майном підприємства - комп`ютерною технікою, транспортними засобами, а також іншою спеціальною технікою та обладнанням, готовою до подальшого збуту продукцією.

Однак реєстрація ПРАТ «ВФ Україна» податкових накладних за результатами надання цих послуг також не підтверджує можливість Позивача виконувати податкові зобов`язання з ПДВ у цей період.

Теж саме стосується і всіх інших контрагентів Позивача, зазначених Відповідачем на доказ можливості виконання Позивачем податкових зобов`язань після втрати контролю за підприємством.

Тобто самі по собі факти проведення контрагентами Позивача реєстрації податкових накладних підтверджують тільки факти можливості виконання податкових зобов`язань саме цими контрагентами, а не Позивачем.

Відповідно до частини 2 статті 13 Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України» здійснення господарської діяльності юридичними особами, фізичними особами - підприємцями та фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, місцезнаходженням (місцем проживання) яких є тимчасово окупована територія, дозволяється виключно після зміни їхньої податкової адреси на іншу територію України. Правочин, стороною якого є суб`єкт господарювання, місцезнаходженням (місцем проживання) якого є тимчасово окупована територія, є нікчемним. На такі правочини не поширюється дія положення абзацу другого частини другої статті 215 Цивільного кодексу України.

Частиною другою статті 13-1 Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України» на період тимчасової окупації переміщення товарів (робіт, послуг) з тимчасово окупованої території на іншу територію України та/або з іншої території України на тимчасово окуповану територію усіма видами транспорту, в тому числі автомобільним, залізничним, повітряним та трубопровідним транспортом, а також лініями електропередач та гідротехнічними спорудами, заборонено.

Крім того, апелянт зазначає, що пунктом 4 частини 1 Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо встановлення кримінальної відповідальності за колабораційну діяльність» від 3 березня 2022 року № 2108-IX Кримінальний кодекс України доповнено статтею 111-1 такого змісту:

«Стаття 111-1. Колабораційна діяльність...

... 4. Передача матеріальних ресурсів незаконним збройним чи воєнізованим формуванням, створеним на тимчасово окупованій території, та/або збройним чи воєнізованим формуванням держави-агресора, та/або провадження господарської діяльності у взаємодії з державою-агресором, незаконними органами влади, створеними на тимчасово окупованій території, у тому числі окупаційною адміністрацією держави-агресора...».

Спеціальним Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо встановлення кримінальної відповідальності за колабораційну діяльність» від 3 березня 2022 року № 2108-IX не визначено конкретного правила поведінки суб`єктів господарювання, один з яких знаходиться на тимчасово окупованій території і втратив контроль над належним йому підприємством, а інший, залишаючись, зареєстрованим на тимчасово окупованій територій продає матеріальний ресурс (електричну енергію п. 2.1 Договору) з території, контрольованій Урядом України на територію, окуповану збройними формуваннями російської федерації.

У зв`язку із цим зазначає, що в ході досудових розслідувань слідчими підрозділами правоохоронних органів України за кримінальним провадженням №№ 0000899 від 13.09.2022, 0000427 від 08.06.2022, 0000453 від 03.05.2023, - було встановлено наступні факти: з початку збройної агресії російської федерації на території України 24.02.2022 група громадян України, діючи за попередньою змовою з військовослужбовцями Збройних сил російської федерації, вчинила умисні дії, спрямовані на допомогу державі агресору (пособництво), з метою завдання шкоди України організували реалізації рішень держави-агресора та окупаційної адміністрації держави- агресора заволодіння матеріальними активами суб`єктів господарювання на території Запорізької області України та їх передачу представникам держави-агресора, в порушення законів та звичаїв війни, що передбачені міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, у тому числі шляхом незаконного відання наказів, заволоділи матеріальними ресурсами, що належали фізичним та юридичним особам України, а також державі Україні. За наявною інформацією, після початку повномасштабного вторгнення, на територію ТОВ «МЗАТЗ» вторглися озброєні вогнепальною зброєю військовослужбовці зс рф, де з погрозами застосування фізичного насильства до працівників охорони Товариства вчинили протиправні дії. Військовослужбовці зс рф з погрозами застосування до охорони Товариства насильницьких, небезпечних для життя дій, заволоділи майном ТОВ «МЗАТЗ», а саме: комп`ютерною технікою, транспортними засобами, а також іншою спеціальною технікою та обладнанням, готовою до подальшого збуту продукцією заводу. «ТОВ «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» повністю зупинило всі виробничі процеси згідно Наказу №10 від 24.02.2022 р. (наявний к матеріалах справи) в якому зазначено: «В зв`язку з початком військової агресії російської федерації проти України, та початком бойових дій, не можливістю організувати безпечну працю робітників підприємства, приказую: 1. Зупинити всі виробничі процеси на підприємстві. 2. Відключити підприємство від енергозабезпечення.»

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їхні права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їхніх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт 1.1. статті 1 Податкового кодексу України).

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в «Єдиному реєстрі податкових накладних» у встановлений цим Кодексом термін.

Здійснюючи операції з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/ послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в «Єдиному реєстрі податкових накладних» та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у «Єдиному реєстрі податкових накладних» має здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин Податкового кодексу України закріплений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в «Єдиному реєстрі податкових накладних».

Пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України встановлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в «Єдиному реєстрі податкових накладних» (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної: (1) на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; (2) на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; (3) відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; (4) відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; (5) відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) - тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Однак у зазначеній нормі не міститься норми про право податкового органу за наявності однакового порушення застосовувати норму про накладення штрафу у розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень, при реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом від 24 березня 2022 року № 2142-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, а саме: слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

Податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в «Єдиному реєстрі податкових накладних» є триваючим, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної. Припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. Тому, коли податкова накладна/розрахунок коригування складена (-ий) в період дії мораторію, а зареєстрована (-ий) після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації накладних застосовується за період, у якому перестали існувати підстави для звільнення від відповідальності.

Пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-К) установлено, що платники, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в «Єдиному реєстрі податкових накладних» такими платниками накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в «Єдиному реєстрі податкових накладних» з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України. У період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в «Єдиному реєстрі податкових накладних» регламентовані нормами Податкового кодексу України з урахуванням особливостей, визначених в пункті 69 підрозділу 10 розділу XX цього кодексу.

Як вбачається з матеріалів справи і не спростовано відповідачем попереднє рішення про неможливість виконання позивачем не отримано, особа яка приймає рішення не обґрунтувала хоча наявність як мінімум 2 обставини (втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації та неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації була підставою для визнання позивача таким що не має можливості зареєструвати податкові накладні у встановлений строк а саме за лютий-березень 2022 рр. у строк до 15 квітня 2022 р. у подальшому з урахуванням змін до перехідних положень ПК України у строк до 15 липня 2022 року.

Також позивач не погоджується з висновками викладеними у акті перевірки а саме стор. 4 абз. 2 де зазначено що платник податків не подавав заяву щодо відсутності у нього можливості виконати податковий обов`язок. Вказана обставина спростовується поданою та її розглядом ГУ ДПС у Закарпатській області. Саме висновки про відсутність поданої заяви, а не рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 16.11.2022 р. про можливість реєстрації податкових накладних) покладено в основу акту. Рішення від 16.11.2022 р. на яке посилається відповідач у відзиві появилося після адміністративного оскарження рішення до Державної податкової служби України.

Також в акті на суму порушень 43147.24 грн. яка є ціною позову не узгоджується з періодом перевірки а саме з 02.2022 по 01.2024.

Відповідно до п. 120.1. неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, платежі, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 340 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке порушення, -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

У разі порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/ або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень, при реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З урахуванням наведеного відповідач за накладними 106-111, 110, 112, 113, 115 застосував штраф по 1020 грн. за кожною накладною.

За накладними 94-105 застосовано штраф у розмірі 40 %.

Як вбачається з податкових накладних №№ 158-164 застосовано штраф по 1020 грн.

Відповідальність за неподання або несвоєчасне подання податкової звітності передбачено п. 120.1 ст. 120 ПКУ, зокрема, неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до п. 49.2 ст. 49 ПКУ) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, платежі, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено ПКУ, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 340 грн., за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Отже, за неподання або несвоєчасне подання платником податків податкової звітності передбачена фінансова відповідальність у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, а саме:

в розмірі 340 грн., за кожне неподання (несвоєчасне подання) декларації (розрахунку);

в розмірі 1020 грн. при повторному порушенні за несвоєчасне подання податкової декларації (розрахунку) платником податків незалежно від виду податку, за яке до такого платника протягом року вже було застосовано штраф за неподання (несвоєчасне подання) податкової декларації (розрахунку) та у період до одного року (до 365 або 366 днів - для високосного року) винесено податкове повідомлення- рішення.

Враховуючи що відповідачем виявлено одне і те ж порушення однак застосовано різні розміри штрафу що не відповідає засадам законності та справедливості.

Як вбачається з розрахунку заборгованості за порушення строку реєстрації податкових накладних з податку на додану вартість № 106-108, 111 застосовано штраф по 1020 грн. що не відповідає вимогам так як до позивача не застосовувався раніше штраф а тому розмір санкції визначеної п. 120-1 ч. 1 ст. 120 ПК України повинен становити 340 грн. і обраховуватися за правилами п. 120.1. ПК України а не як визначив помилково відповідач.

У суму штрафу 43147.24 грн. включено 26436.65 грн. - штраф 40 % 1410.59 грн. - сума штрафу 2 % обсяг постачання без ПДВ та 15300 - обсяг штрафу в розмірі 1020 грн.

Заперечуючи проти позову відповідач не обґрунтував підстави для застосування різних штрафів.

Як вбачається з податкових накладних №№ 158-164 застосовано штраф по 1020 грн. що не узгоджується з наведеною вище нормою.

Вказане свідчить що відповідач при накладенні до позивача штрафних санкцій застосовував норми податкового законодавства на власний вибір.

Норма прикінцевих та перехідних положень яка відсилає до розміру штраф який визначено чт. 120-1. ПК України є спеціальною, а норма п.120.1 ПК України не підлягає до застосування у спірних правовідносин. На вказані обставини суд першої інстанції не звернув уваги та не надав правової оцінки розміру накладеного штрафу.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу з наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДПС у Закарпатській області проведено камеральну перевірку щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних з ПДВ в ЄРПН ТОВ «Мелітопольський завод автотранспортних запчастин».

За наслідками вказаної перевірки податковим органом складено акт за №2558/07-16-04-05/30641508 від 27.02.2024 року, згідно якого виявлено порушення ТОВ «Мелітопольський завод автотранспортних запчастин» граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків до податкових накладних в ЄРПН за період лютий, березень, липень, серпень, вересень 2022 року, лютий квітень, травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2023 року, січень 2024 року.

На підставі вказаного акту перевірки, Головним управлінням ДПС в Закарпатській області винесено податкове повідомлення - рішення від 08.04.2024 року №000/2962/07-16-04-05/30641508 про нарахування штрафних санкцій.

Позивачем на спірне податкове повідомлення-рішення № 000/2962/07-16-04-05/30641508 від 08.04.2024 подано до ДПС України скаргу №495 від 01.05.2024 року, за наслідком розгляду якої ДПС України прийнято рішення № 19750/6199-00-06-03-01-06 від 27.06.2024 року яким залишено ППР № 000/2962/07-16-04-05/30641508 від 08.04.2024 року ГУ ДПС в Закарпатській області без змін, а скаргу без задоволення.

Крім того, судом встановлено, що ТОВ «Мелітопольський завод автотранспортних запчастин», 30.09.2022 року звернулося до Головного управління ДПС в Запорізькій області із заявою про неможливість виконання податкових зобов`язань № 249.

За наслідками поданої позивачем заяви, Головне управління ДПС в Запорізькій області 16.11.2022 прийняло рішення щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку.

Постановляючи рішення суд першої інстанції виходив з того, що пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

Отже, ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

З огляду на це суд слушно зауважив, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

При цьому судом правильно зазначено, що 8 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, суд першої інстанції правильно врахував і ту обставину, що до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

Враховуючи цю обставину, відповідно, Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначав, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

У подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

З огляду на це суд слушно зауважив, що з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене суд вважав, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року, то суд першої інстанції дійшов висновку, що, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, то у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Однак суд апеляційної інстанції з таким твердженням суду першої інстанції не погоджується з наступних міркувань.

Як встановлено судом, першої інстанції, що підтверджено матеріалами справи, позивачем:

Податкова накладна №106 була складена 20.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №107 була складена 22.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №108 була складена 23.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №111 була складена 28.02.2022, дата реєстрації 07.10.2022;

Податкова накладна №94 була складена 21.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №95 була складена 20.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №96 була складена 20.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №97 була складена 20.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №98 була складена 20.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №99 була складена 20.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №100 була складена 20.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №101 була складена 20.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №102 була складена 20.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №103 була складена 22.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №104 була складена 22.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №105 була складена 23.02.2022, дата реєстрації 06.10.2022;

Податкова накладна №110 була складена 16.03.2022, дата реєстрації 12.10.2022;

Податкова накладна №112 була складена 31.07.2022, дата реєстрації 14.11.2022;

Податкова накладна №113 була складена 31.08.2022, дата реєстрації 14.11.2022;

Податкова накладна №115 була складена 30.09.2022, дата реєстрації 15.11.2022.

Відтак застосування судом першої інстанції положень пункту 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України у редакції змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX, які набрали чинності 03 січня 2023 року є некоректним, бо реєстрації вказаних вище податкових накладних відбулась за іншого правового регулювання і положення Закону України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX не мають зворотної дії в часі.

Відповідно до абз. 4 пункту 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України у редакції чинній на час реєстрації вказаних вище податкових накладних платники податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов`язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, передбачених цим Кодексом, за умови виконання ними таких податкових обов`язків, щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.

Як вбачається з наказу директора товариства №10 від 24.02.2022 24 лютого, у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації, технологічні процеси були повністю зупинені, працівники звільнені. Діяльність підприємства та споживання підприємством електричної енергії повністю припинено.

З березня 2022 року територія та майно підприємства за адресою Запорізька обл., Мелітопольський р-н, с. Обільне, вул. Залізнична, 16 знаходяться під контролем агресора, що підтверджується переліком територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні) станом на 23 липня 2022 року, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 № 75 (в редакції наказу від 14.07.2022 № 152), згідно якого Семенівська сільська територіальна громада Мелітопольського району Запорізької області, до якої належить село Обільне Мелітопольського району, віднесено до переліку територіальних громад, які розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні).

Відповідно до частини 2 статті 13 Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України» здійснення господарської діяльності юридичними особами, фізичними особами - підприємцями та фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, місцезнаходженням (місцем проживання) яких є тимчасово окупована територія, дозволяється виключно після зміни їхньої податкової адреси на іншу територію України. Правочин, стороною якого є суб`єкт господарювання, місцезнаходженням (місцем проживання) якого є тимчасово окупована територія, є нікчемним. На такі правочини не поширюється дія положення абзацу другого частини другої статті 215 Цивільного кодексу України.

Згідно тверджень позивача, підприємство змогло отримати копії електронних баз обліку з тимчасово окупованої території в перших числах жовтня 2022 року, та відразу зайнялося перереєстрацією підприємства з тимчасово окупованої території до м. Києва, яка відбулася 18.10.2022 року.

Після отримання електронних баз даних, ТОВ «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» отримало можливість зареєструвати податкові накладні по зобов`язанням з ПДВ та зробило всі розрахунки компенсуючих податкових накладних та подало декларації з ПДВ.

Крім того позивачем 30.09.2022 року подано заяву до органів ДПС України про неможливість виконання податкових зобов`язань.

Колегія суддів вважає за необхідне вказати, що на виконання вимог абз. 8 пункту 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, у редакції чинній на час реєстрації вказаних вище податкових накладних, згідно якого порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, Міністерство фінансів України видало 29.07.2022 наказ № 225, яким затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України та переліків документів на підтвердження (далі Порядок).

Серед підстав неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів), визначених п. 1 розділу ІІ Порядку, в тому числі є:

1) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;

2) неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;

3) використання чи вивезення документів, комп`ютерного або іншого обладнання, пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я посадової особи платника податків або неможливе у зв`язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;

5) відсутність у платника податків інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність, відсутність можливості у власника призначити таких посадових осіб за умови відсутності у такого платника податків об`єктів оподаткування, або показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу, може бути пов`язана з такими обставинами:

посадова особа є одночасно одним із власників юридичної особи за умови, що відсутність такого співвласника (акціонера, учасника, засновника) унеможливлює прийняття рішення про призначення на постійній або тимчасовій основі іншої посадової особи;

юридична особа заснована на власності окремої фізичної особи, яка одночасно є єдиною посадовою особою такої юридичної особи.

6) перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження/ знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації;

7) інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.

Згідно п. 3 розділу ІІ Порядку у разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 або Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 (далі - Переліки документів) до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.

Позивачем зазначені вимоги п. 3 розділу ІІ Порядку виконано.

При цьому колегія суддів зазначає, що згідно п. 1 розділу ІІІ Порядку:

Заява платника податків у довільній формі та відповідні документи (копії документів) розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання, з можливістю продовження терміну розгляду з урахуванням строку, передбаченого для направлення попереднього рішення. Платники податків надають документ чи кілька документів (копію документа чи документів), інформацію, що можуть бути використані для підтвердження неможливості виконання ними своїх податкових обов`язків.

У разі недостатності документів (копій документів), що підтверджують неможливість виконання у платника податків податкових обов`язків, контролюючий орган направляє попереднє рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку (далі - Попереднє рішення) за формою, що додається, з пропозицією щодо надання платником податку конкретних додаткових документів (копій документів) на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків.

Попереднє рішення має бути направлене платнику податків не пізніше 20 календарних днів з дня, наступного за днем отримання контролюючим органом заяви та відповідних документів (копії документів), інформації у порядку передбаченому пунктом 3 цього розділу.

Платник податку може подати до контролюючого органу додаткові документи (копії документів) обґрунтування/пояснення на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків протягом 10 календарних днів з дня, наступного за днем отримання попереднього рішення.

Додаткові документи (копії документів) обґрунтування / пояснення розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання.

Якщо платник податку не надав додаткових документів (копій документів), обґрунтувань/пояснень на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання податкових обов`язків, керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення на підставі попередньо поданої платником податків заяви, документів (копій документів) та інформації, що можуть бути використані для підтвердження можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податку своїх податкових обов`язків.

Контролюючий орган у разі потреби може звертатися до компетентних органів щодо додаткового підтвердження обставин, викладених у заяві платника податків та відповідних документах.

Обов`язок доведення щодо можливості чи неможливості платником податків своєчасно виконати свій податковий обов`язок покладається на контролюючий орган. Контролюючий орган встановлює причинно-наслідковий зв`язок між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії Російської Федерації, безпосереднім впливом таких обставин саме на такого платника та можливістю виконання ним податкового обов`язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов`язку, та керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку (далі - Рішення) за формою, що додається.

Як вбачається з Попереднього рішення від 20.10.2022(а.с.64) контролюючий орган належним чином не виконав покладені на нього зобов`язання, бо обмежився загальним формулюванням щодо витребовуваних документів, бо пропозиція щодо надання платником податку документів (копій документів) на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків, згідно вимог вказаного вище п. 3 розділу ІІ Порядку повинна містити перелік конкретних додаткових документів.

Крім того контролюючий орган у разі потреби може звертатися до компетентних органів щодо додаткового підтвердження обставин, викладених у заяві платника податків та відповідних документах, а обов`язок доведення щодо можливості чи неможливості платником податків своєчасно виконати свій податковий обов`язок покладається на контролюючий орган.

Проте податковим органом зазначені вимоги не були виконані, у матеріалах справи відсутні будь-які докази на підтвердження належного виконання вказаних вимог Порядку.

Крім того рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку Головним управлінням ДПС в Запорізькій області було прийнято тільки 16.11.2022 року, а тому акт перевірки містить недостовірну інформацію про те, що позивачем не було подано заяву про неможливість виконання податкових зобов`язань.

Згідно тверджень позивача податкові декларації з податку на додану вартість були подані після отримання ним на початку жовтня 2022 архівних копій електронних баз даних, які відображали попередні господарські операції з контрагентами.

Згідно з статтею 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У даній спірній ситуації, оскільки позивач здійснив реєстрацію податкових накладних слід встановити час відновлення можливостей платника податків виконувати податкові обовґязки. Проте, контролюючий орган таких дій не вчинив.

На спростування вказаних тверджень відповідачем не надано жодних доказів.

Відтак суд апеляційної інстанції вважає, що дії позивача не суперечить нормі пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Отже, виходячи із системного аналізу положень чинного на момент реєстрації податкових накладних законодавства України та доказів зібраних у справі, суд апеляційної інстанції вважає, що дійшов висновку, що вимоги адміністративного позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08.04.2025 року №000/2962/07-16-04-05/30641508 заслуговують на увагу, бо відповідачем не дотримано вимог встановлених законодавством.

З урахуванням вказаного, колегія судді вважає, що висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального прав, тому таке слід скасувати, а позовні вимоги задовольнити.

Керуючись ст. 243, ст. 286, ст. 308, ст. 310, п. 2 ч. 1 ст. 315, ст. 317, ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» задовольнити, рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 21 лютого 2025 року у справі №260/4997/24 скасувати.

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Мелітопольський завод автотракторних запчастин» задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 08.04.2024 №000/2962/07-16-04-05/30641508 прийняте Головним управлінням ДПС у Закарпатській області в частині нарахування штрафних санкцій за 2022 рік.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя М. А. Пліш
судді Л. П. Іщук
І. М. Обрізко
Повний текст судового рішення складено 23.06.2025