Справа № 320/4145/19
Суддя: Бєлова Людмила Василівна
Дата ухвалення: 2025-06-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/4145/19 Суддя (судді) першої інстанції: Лиска І.Г.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 червня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого: Бєлової Л.В.,

суддів: Безименної Н.В., Кучми А.Ю.,

за участю секретаря судового засідання: Керімова К.Е.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Києві апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2024 року у справі за адміністративним позовом Дочірнього підприємства «Рітейл Вест» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У серпні 2019 року Дочірнє підприємство «Рітейл Вест» звернулось до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати винесені Головним управлінням ДФС у Київській області податкові повідомлення-рішення форми «Р» від 16 квітня 2019 № , форми «П» від 16 квітня 2019 № та форми «С» від 11 липня 2019 № .

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2024 року адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Київській області форми «Р» від 16 квітня 2019 № про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 5 509 948,75грн., у тому числі за основним платежем - 4 407 959грн., штрафними (фінансовими) санкціями - 1 101 989,75грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Київській області форми «П» від 16 квітня 2019 № про зменшення суми від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток у розмірі 21 057 085грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Київській області, форми «С» від 11 липня 2019 № про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 165 785,70грн.

Не погоджуючись з таким рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач щодо податкових повідомлень-рішень від 16 квітня 2019 № , № зазначає, що під час перевірки встановлено, що ТОВ «Корфрост», ТОВ «Лаліпап», ТОВ «Сеіс Груп», ТОВ «Сеіс Регіон», ТОВ «Сеіс Центр», ТОВ «Франфурт» надавали послуги з охорони об`єктів ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ», однак у вказаних контрагентів відсутня достатня кількість працівників, яка мала бути залучена до роботи на виконання умов договорів.

Що стосується контрагента ТОВ «ЛАНРА», то апелянт зазначає, що ТОВ «Ланра» у січні 2017 року не придбавало товар, який в подальшому був реалізований на ДП «Рітейл Вест», отже неможливо підтвердити факт продажу товару.

Також ДП «Рітейл Вест» документально не підтверджено отримання товарів від ТОВ «Компанія Фрідом Груп» згідно з видатковими накладними на загальну суму 757 228,33 грн., в тому числі ПДВ 126 204,72 грн., та їх використання в господарській діяльності ДП «Рітейл Вест», що свідчить про відсутність реального здійснення операції.

Апелянт наголошує, що судом першої інстанції не наведено доказів, на підставі яких прийнято рішення про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень- рішень. Тобто, судом здійснено лише посилання на загальні назви документів, без конкретизації їх змісту та періоду їх винесення. Крім того, судом не досліджено оплату послуг та товару (банківські виписки та платіжні інструкції). Тож, судом не надано оцінки руху активів.

Апелянт вважає, що позивач не надав документів, які підтверджують фактичний рух товару (докази транспортування, використання в господарській діяльності), також не надано доказів того, що надавалися послуги охорони - журнали виходу працівників на зміну.

Крім того, апелянт стверджує про завищення податкового кредиту в сумі 53 335 грн. по ТОВ «Тінвас» та 265 393грн. та по ТОВ «Лібра-Трейд» внаслідок відображення податкових накладних, отриманих від зазначених контрагентів, у складі податкового кредиту двічі.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 11.07.2019 №6, то апелянт зазначає, що перевіркою встановлені факт не оприбуткування ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ» готівкових коштів у книгах обліку розрахункових операцій (далі - КОРО), а саме: Z-звіт сформовано 07.03.2017, а облік надходжень готівки вказаним Z-звітом здійснено 06.03.2017. При цьому, відповідно до пункту 11 частини 2 Положення №148 готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки у повній сумі.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 січня 2025 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2024 року у справі за адміністративним позовом Дочірнього підприємства «Рітейл Вест» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Позивач відзив на апеляційну скаргу не подав.

Після надходження матеріалів справи, ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 травня 2025 року справу призначено до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 18 червня 2025 року.

Представник відповідача - Грицак Богдан Васильович у судовому засідання підтримав доводи апеляційної скарги, просив її задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити. У своїх поясненнях представник відповідача підтримав доводи викладені у апеляційній скарзі.

Позивач у судове засідання свого представника не направив, про причини не направлення представника не повідомив.

Заслухавши у відкритому судовому засіданні суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Дочірнє підприємство «Рітейл Вест» зареєстроване виконавчим комітетом Ірпінської міської ради, свідоцтво про державну реєстрацію від 12 вересня 2013 номер запису 1 003306.

ГУ ДФС у Київській області проведено документальну планову виїзну перевірку Дочірнього підприємства «Рітейл Вест» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2016 по 30 вересня 2018.

За результатами такої перевірки був складений Акт від 15 березня 2019 № 215/10-36-14-13/38733983, в якому містяться висновки про вчинення позивачем наступних порушень норм податкового законодавства:

- п.44.1 ст.44, п.п.134.1.1, п.134.1, ст.134 ПК України, п.5, п.7, п.21 П(с)БО № 15 «Дохід», П(с)БО № 16 «Витрати», що на думку управління, призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (задекларованих збитків) на загальну суму 21 057 085грн., у тому числі за податковими (звітними) періодами: за І квартал 2016 - 1 127 391грн., за ІІ квартал 2016 - 1 963 302грн., за ІІІ квартал 2016 - 2 022 917грн., за ІV квартал 2016 - 1 917 443грн., за І квартал 2017 - 4 441 107грн., за ІІ квартал 2017 - 1 884 220грн., за ІІІ квартал 2017 - 2 641 266грн., за ІV квартал 2017 - 1 836 343грн., за І квартал 2018 - 1 975 770грн. та за ІІ квартал 2018 - 1 247 326грн;

- п.198.1-198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.7, п.201.10 та п.201.11 ст. 201 ПК України, що на думку управління, призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 4 521 148грн., у тому числі за податковими (звітними) періодами: за січень 2016 - 113 189грн., лютий 2016 - 112 290грн., березень 2016 - 124 871грн., квітень 2016 - 123 715грн., травень 2016 - 130 312грн., червень 2016 - 128 786грн., липень 2016 - 150 021грн., серпень 2016 - 134 114грн., вересень 2016 - 126 375грн., жовтень 2016 - 134 933грн., листопад 2016 - 126 941грн., грудень 2016 - 162 899грн., січень 2017 - 592 737грн., лютий 2017 - 128 901грн., березень 2017 - 128 901грн., квітень 2017 - 137 390грн., травень 2017 - 80 679грн., червень 2017 - 167 539грн., липень 2017 - 274 678грн., серпень 2017 - 123 992грн., вересень 2017 - 120 159грн., жовтень 2017 - 122 511грн., листопад 2017 - 7 286грн., січень 406 069грн., лютий 2018 - 111 480грн.,березень 2018 - 132 763грн., квітень 2018 - 103 779грн., травень 2018 - 12 924грн., червень 2018 - 256 393грн., липень 2018 - 53 335грн; - п.9 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;

- п.2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 № 637; - абз.4 п.11 р.ІІ Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 29.12.2017 № 148.

Не погоджуючись із обґрунтованістю та правомірністю висновків акта перевірки, позивачем подано до ГУ ДФС у Київській області заперечення, за результатами розгляду яких відповідач надіслав лист від 12.04.2019 №13481/10/10-36-14-13. За змістом цього листа контролюючий орган висновки акта залишив без змін, а заперечення - без задоволення.

16.04.2019 на підставі зазначеного акта перевірки ГУ ДФС у Київській області прийняло податкові повідомлення-рішення:

-форми «Р» № про визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 5 509 948,75грн., у тому числі за основним платежем - 4 407 959 грн., штрафними (фінансовими) санкціями - 1 101 989,75 грн.;

-форми «П» № про зменшення суми від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток у розмірі 21 057 085 грн.;

-форми «С» № про застосування штрафних санкцій у розмірі 1 110 452,35грн.

За наслідками розгляду в порядку адміністративного оскарження скарги позивача, Державна фіскальна служба України рішенням про результати її розгляду скасувала податкове повідомлення - рішення відповідача від 16 квітня 2019 № в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 944 666,65грн.; податкові повідомлення - рішення від 16 квітня 2019 № та від 16 квітня 2019 № - залишені без змін.

З врахуванням рішення ДФС України, відповідачем винесено нове податкове повідомлення - рішення на зменшену суму штрафної (фінансової) санкції форми «С» від 11 липня 2019 № про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 165 785,70грн.

Не погоджуючись з правомірністю прийнятих відповідачем податкових повідомлень - рішень форми «Р» від 16 квітня 2019 № , форми «П» від 16 квітня 2019 № та форми «С» від 11 липня 2019 № , позивач звернувся до суду з цим позовом.

Суд першої інстанції адміністративний позов задовольнив та зазначив наступне.

Щодо податкових повідомлень - рішень форми «Р» від 16 квітня 2019 № , форми «П» від 16 квітня 2019 № , то останні прийняті протиправно, оскільки надані позивачем докази підтверджують зміст та суть господарських операцій з контрагентами позивача, що свідчить про реальність господарських відносин, на підставі яких позивачем отримано певну податкову вигоду.

Що стосується податкового повідомлення-рішення форми «С» від 11 липня 2019 № , то суд першої інстанції дійшов висновку про його протиправність, з тих підстав, що на дату винесення оскаржуваного податкового повідомлення - рішення (11 липня 2019) норми Указу № 436/95 про застосування фінансової санкції у вигляді штрафу були скасовані (з 23 червня 2019), тому відповідач не мав законного права застосовувати до позивача штраф у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Згідно з частиною першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи, зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Отже, наведеною нормою передбачено, по-перше, обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів; по-друге, надавати посадовим особам контролюючого органу документи, необхідні для проведення контролюючим органом перевірки, крім випадків їх виїмки або іншого вилучення правоохоронними органами.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (абзац перший пункту 198.6 статті 198 ПК України).

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначений статтею 200 ПК України.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону №996-XIV, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Аналізуючи наведені норми права, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19, сформувала загальні підходи, які повинні застосовуватися судами при вирішенні питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об`єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.

Велика Палата Верховного Суду зазначила, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами (пункт 63 Постанови).

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (пункт 66 Постанови).

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу (пункт 67 Постанови).

Колегія суддів зазначає, що згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 КАС України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

Щодо податкових повідомлень - рішень форми «Р» від 16 квітня 2019 № , форми «П» від 16 квітня 2019 № , колегія суддів зазначає наступне.

Спірне у цій справі питання щодо вказаних податкових повідомлень - рішень пов`язане із необхідністю дослідження господарських операцій позивача з його контрагентами на предмет їх реальності в розрізі наведених контролюючим органом доводів.

З матеріалів справи вбачається, що контрагентами позивача були ТОВ «Ланра», ТОВ «Компанія Фрідом Груп», ТОВ «Корфрост», ТОВ «Лаліпап», ТОВ «Сеіс Груп», ТОВ «Сеіс Регіон», ТОВ «Сеіс Центр», ТОВ «Франфурт».

Щодо господарських операцій з ТОВ «ЛАНРА».

Судом встановлено, що позивачем (Замовник) укладено договір від 14.12.2016 № АЗБ/3 з ТОВ «Ланра» (Виконавець), відповідно до умов якого Замовник доручає, а Виконавець бере на себе зобов`язання надати послуги з проведення аналізу заборгованостей Замовника, а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити такі Послуги в порядку та у строк визначений Договором (97-102, т.2).

Також позивачем (Замовник) укладено договір від 16.12.2016 № АГД/3 з ТОВ «Ланра» (Виконавець), відповідно до умов якого Замовник доручає, а Виконавець бере на себе зобов`язання надати послуги з проведення аналізу господарсько-фінансової діяльності Замовника, а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити такі Послуги в порядку та у строк визначений Договором (108-113, т.2).

Колегія суддів зазначає, що матеріали справи не містять доказів фактичного виконання цих послуг, передбачених умовами договорів. Позивачем не надано документів, що відображають результати послуг з проведення аналізу заборгованостей позивача та аналізу господарсько-фінансової діяльності позивача, а також яким чином такі послуги призвели до отримання позитивного економічного ефекту, тобто відсутні докази досягнення розумної економічної мети. Позивачем не доведено доцільність укладення такого роду операцій.

Колегія суддів вважає, що будь-яких доказів на підтвердження спрямованості таких послуг на досягнення конкретних цілей у діяльності Товариства позивач не надав.

Також, між ДП «Рітейл Вест» та ТОВ «Ланра» укладено договір поставки від 11.01.2017 № ПМ/2-2017, відповідно до умов якого ТОВ «Ланра» поставляє на адресу ДП «Рітейл Вест» упаковку в асортименті (пакувальні матеріали) на базисних умовах поставки Інкотермс DDP, в редакції 2000, адреса поставки: Броварський район, с. Велика Димерка, вул. Броварська, 149 (а.с. 119-122, т. 2).

Як зазначає відповідач, що за результатами аналізу баз даних ГУ ДФС у Київській області встановлено, що по ланцюгу формування податкового кредиту ТОВ «Ланра» у січні 2017 року придбавало товар, а саме: упаковку в асортименті у ТОВ «Фіолент Груп», у якого не встановлено факту придбання наведеного товару у січні 2017 року та у попередні періоди, з моменту реєстрації платником ПДВ (01.10.2016). Тобто, не можливо встановити факт придбання у ТОВ «Фіолент Груп» (ІІ ланцюг постачання) товарно-матеріальних цінностей, які в подальшому були реалізовані на адресу ДП «Рітейл Вест», що свідчить про відсутність факту реального походження постачання ідентифікованого товару.

Також відповідач з аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) встановив, що ТОВ «Ланра» у січні 2017 року не придбавало товар, який в подальшому був реалізований на ДП «Рітейл Вест».

З огляду на викладене, податкова інформація ТОВ «Ланра» та ТОВ «Фіолент Груп» не дає можливість простежити документально оформлений рух товарів по всьому ланцюгу його подальшої реалізації, починаючи з першої ланки його виникнення.

Отже, на думку колегії суддів, неможливо підтвердити факт постачання товарів ТОВ «Ланра» на адресу ДП «Рітейл Вест».

Відповідач зазначає, що за результатами аналізу даних ЄРПН встановлено, що ТОВ «Ланра» за період з 01.01.2017 по 31.01.2017 придбавав послуги з проведення аналізу заборгованостей та проведення аналізу господарсько-фінансової діяльності за 2015 рік та 1 півріччя 2016 року у ТОВ «Грандсервис». Однак відповідно до даних ЄРПН ТОВ «Грандсервис» не придбавав послуги з проведення аналізу заборгованостей та проведення аналізу господарсько-фінансової діяльності.

Як зазначає відповідач, що за результатами аналізу баз даних ГУ ДФС у Київській області встановлено, що по ланцюгу формування податкового кредиту ТОВ «Ланра» у січні 2017 року придбавало послуги з проведення аналізу заборгованостей та проведення аналізу господарсько-фінансової діяльності за 2015 рік та 1 півріччя 2016 року у ТОВ «Грандсервис», у якого не встановлено факту придбання наведених послуг у січні 2017 року та у попередні періоди, з моменту реєстрації платником ПДВ (01.12.2016).

З огляду на наведене, податкова інформація ТОВ «Ланра» та ТОВ «Грандсервис» не дає можливість простежити документально оформлений рух послуг по всьому ланцюгу його подальшої реалізації, починаючи з першої ланки його виникнення.

Тож, колегія суддів зазначає, що неможливо підтвердити факт придбання послуг ТОВ «Ланра» у ТОВ «Грандсервис» (ІІ ланцюг постачання).

Враховуючи викладене, неможливо підтвердити факт постачання послуг ТОВ «Ланра» на адресу ДП «Рітейл Вест».

Щодо господарських операцій з ТОВ «КОМПАНІЯ ФРІДОМ ГРУП».

Судом встановлено, що позивачем (Покупець) укладено договір від 27.06.2017 № 01-27062017 з ТОВ «КОМПАНІЯ ФРІДОМ ГРУП» (Постачальник), відповідно до умов якого Постачальник зобов`язується поставити товар, визначений Специфікацією (молочні продукти), а покупець зобов`язується оплатити його вартість (166-173, т.14).

Суд першої інстанції встановив, що на виконання вимог укладеного між позивачем та ТОВ «Компанія Фрідом Груп» договору поставки, останнім у липні 2017 поставлено молочні продукти в асортименті на загальну суму 901 083,77грн., ПДВ - 150 180,63грн., сума без ПДВ - 750 903,14 грн., що підтверджується належним чином оформленими видатковими накладними, які у своєму складі маються всі передбачені законодавством обов`язкові реквізити.

Як зазначає, відповідач за результатами аналізу баз даних ГУ ДФС у Київській області встановлено, що по ланцюгу формування податкового кредиту ТОВ «Компанія Фрідом Груп» у липні 2017 року придбавало товар, а саме: молочні продукти в асортименті у ТОВ «Бестпром» у якого не встановлено факту придбання вищенаведеного товару у липні 2017 року та у попередні періоди з моменту реєстрації платником ПДВ (01.01.2017). Тобто, не можливо встановити факт придбання у ТОВ «Бестпром» (ІІ ланцюг постачання) товару, який в подальшому був реалізований ДП «Рітейл Вест», що свідчить про відсутність факту реального походження постачання ідентифікованого товару.

Також відповідач зазначає, що за результатами аналізу даних ЄРПН встановлено, що ТОВ «Компанія Фрідом Груп» у липні 2017 року не придбавало товар, який в подальшому був реалізований на ДП «Рітейл Вест».

З огляду на викладене, податкова інформація ТОВ «Компанія Фрідом Груп» та ТОВ «Бестпром» не дає можливість простежити документально оформлений рух товарів по всьому ланцюгу його подальшої реалізації, починаючи з першої ланки його виникнення.

Тож, на думку колегії суддів, неможливо підтвердити факт постачання товарів ТОВ «Компанія Фрідом Груп» на адресу ДП «Рітейл Вест».

Щодо господарських операцій з ТОВ «СЕІС ГРУП».

ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ» за період січень 2016 року - червень 2017 року придбало у ТОВ «СЕІС ГРУП» послуги охорони та контролю в супермаркетах на загальну суму 6 803 292 грн. у т.ч. ПДВ грн. 1 133 882 грн.

Як вбачається зі змісту (а.с.71-72, т.1) Акту перевірки, згідно з Договором від 01.02.2016 №05 та Договором від 01.02.2016 №05 послуги з охорони надавались на 6 (шести) об`єктах.

Зі змісту (а.с.82, т.1) Акту перевірки на кожному охороняємому об`єкті має перебувати 6 (шість) осіб.

Отже, для виконання умов даних договорів необхідна наявність 36 осіб одночасно.

Відповідач зазначає, що у ході проведеного аналізу даних ЄРПН встановлено, що за період з 01.01.2016 по 30.06.2017 TOB "СЕС ГРУП" оформлено накладні на послуги з охорони об`єктів ще ряду підприємств, таких як ТОВ «РІТЕЙЛ ІСТ», ТОВ «РІТЕЙЛ ЦЕНТР» та інші, зі значною кількістю охороняємих об`єктів.

Також відповідачем встановлено, що у Звіті про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів, зокрема, за лютий 2017 року, поданого ТОВ "СЕІС ГРУП" 09.03.2017 №, штатна чисельність працівників - 25 осіб.

Отже, наведена інформація, що встановлена під час перевірки, прямо суперечить можливості ТОВ «СЕІС ГРУП» надавати послуги з охорони об`єктів ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ», оскільки у ТОВ «СЕІС ГРУП» відсутня достатня кількість працівників, яка мала бути залучена до роботи на виконання умов договорів.

Щодо господарських операцій з ТОВ «СЕІС РЕГІОН».

ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ» на підставі договорів № 8 № 08/1 від 01.02.2016 (а.с.1-10, 19-28, т.2) за період з 01.01.2016 по 31.05.2017 придбало у ТОВ «СЕІС РЕГІОН» послуги охорони об`єктів загальною вартістю 1 339 510,80 грн., у т.ч. ПДВ 223 251.80 грн.

Згідно з додатком №2 до Договору від 01.02.2016 №08 та до Договору від 01.02.2016 №08/1 на кожному охороняємому об`єкті має перебувати 7 (сім) осіб та відповідно до п. 1.1 цих Договорів послуги з охорони надавались на 5 (п`яти) об`єктах.

Отже, для виконання умов даних договорів необхідна наявність 35 осіб одночасно.

Відповідач зазначає, що у ході проведеного аналізу даних ЄРПН встановлено, що за період з 01.01.2016 по 31.05.2017 TOB "СЕІС РЕГІОН" оформлено накладні на послуги з охорони об`єктів ще ряду підприємств, таких як ТОВ «РІТЕЙЛ ІСТ», ТОВ «РІТЕЙЛ ЦЕНТР» та інші, зі значною кількістю охороняємих об`єктів.

Також відповідачем встановлено, що у Звіті про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів, зокрема, за лютий 2017 року, поданого ТОВ "СЕІС РЕПОН" 09.03.2017 №, штатна чисельність працівників - 27 осіб.

Отже, наведена інформація, що встановлена під час перевірки, прямо суперечить можливості ТОВ «СЕІС РЕГІОН» надавати послуги з охорони об`єктів ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ», оскільки у ТОВ «СЕІС РЕГІОН» відсутня достатня кількість працівників, яка мала бути залучена до роботи на виконання умов договорів.

Щодо господарських операцій з ТОВ « СЕІС ЦЕНТР».

ДЦ «РІТЕЙЛ ВЕСТ» за період з 01.01.2016 по 31.05.2017 придбало у ТОВ «СЕІС ЦЕНТР» послуг охорони та контролю в супермаркетах на загальну суму 5 235 938.40 грн., у т.ч. ПДВ 872 656,40 грн.

Як вбачається зі змісту (а.с.97, т.1) Акту перевірки згідно з додатком №2 до Договору від 01.02.2016 №02 на кожному охороняємому об`єкті має перебувати 6 (шість) осіб та відповідно до п.1.1 даного Договору послуги з охорони надавались на 7 (семи) об`єктах.

Отже, для виконання умов даних договорів необхідна наявність 42 особи одночасно.

Відповідач зазначає, що у ході проведеного аналізу даних ЄРПН встановлено, що за період з 01.01.2016 по 31.05.2017 ТОВ "СЕІС ЦЕНТР" оформлено накладні на послуги з охорони об`єктів ще ряду підприємств, таких як ТОВ «РІТЕЙЛ ІСТ», ТОВ «РІТЕЙЛ ЦЕНТР» та інші, зі значною кількістю охороняємих об`єктів.

Також відповідачем встановлено, що у Звіті про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів, зокрема, за лютий 2017 року, поданого ТОВ "СЕІС ЦЕНТР" 09.03.2017 №, штатна чисельність працівників - 26 осіб.

Отже, наведена інформація, що встановлена під час перевірки, прямо суперечить можливості ТОВ «СЕІС ЦЕНТР» надавати послуги з охорони об`єктів ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ», оскільки у ТОВ «СЕІС ЦЕНТР» відсутня достатня кількість працівників, яка мала бути залучена до роботи на виконання умов договорів.

Щодо господарських операцій з ТОВ «ЛАЛІПАП».

ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ» на підставі договору № 01/07/17 від 01.07.2017 (а.с.82-92, т.2) за період з 01.07.2017 по 31.05.2018 придбало у ТОВ «ЛАЛІПАП» (попередня назва - ТОВ «АЛЬКОР СЕКЬЮРІТІ») послуги охорони об`єктів загальною вартістю 3 695 008,80 грн., у т.ч. ГІДВ 651 834,60 грн.

Як вбачається зі змісту (а.с.49, т.1) Акту перевірки та Договору № 01/07/17 від 01.07.2017 послуги з охорони надавались на 11 об`єктах.

Зі змісту (а.с.55, т.1) Акту перевірки на кожному охороняємому об`єкті має перебувати 6 (шість) осіб.

Отже, для виконання умов даних договорів необхідна наявність 66 осіб одночасно.

Відповідач зазначає, що у ході проведеного аналізу даних ЄРПН встановлено, що за період з 01.07.2017 по 31.05.2018 ТОВ "ЛАЛІПАП" оформив накладні на послуги з охорони об`єктів ще ряду підприємств, таких як ТОВ «РІТЕЙЛ ІСТ», ТОВ «РІТЕЙЛ ЦЕНТР» та інші, зі значною кількістю охороняємих об`єктів.

Також відповідачем встановлено, що у Звіті про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів, наприклад за лютий 2018 року, поданого ТОВ "ЛАЛІПАП" 19.03.2018 № штатна чисельність працівників - 17 осіб.

Отже, наведена інформація, що встановлена під час перевірки, прямо суперечить можливості ТОВ «ЛАЛІПАП» надавати послуги з охорони об`єктів ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ», оскільки у ТОВ «ЛАЛІПАП» відсутня достатня кількість працівників, яка мала бути залучена до роботи на виконання умов договору.

Щодо господарських операцій з ТОВ «КОРФОРСТ».

ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ» на підставі договору № 01/06/17 від 01.06.2017 (а.с.69-77, т.2) за період з 01.06.2017 по 30.04.2018 придбало у ТОВ «КОРФОСТ» (попередня назва ТОВ «КАСТОР СЕКЬЮРІТІ») послуги охорони об`єктів загальною вартістю 4 322 631,60 грн., у т.ч. ПДВ 720 438,60 грн.

Як вбачається зі змісту Договору № 01/06/17 від 01.06.2017 послуги з охорони надавались на 11 об`єктах.

Згідно з додатком №2 (а.с.94, т.2) до договору № 01/06/17 від 01.06.2017 на кожному охороняємому об`єкті має перебувати 6 (шість) осіб.

Отже, для виконання умов даних договорів необхідна наявність 66 осіб одночасно.

Відповідач зазначає, що у ході проведеного аналізу даних ЄРПН встановлено, що за період з 01.06.2017 по 30.04.2018 ТОВ "КОРФОСТ" оформив накладні на послуги з охорони об`єктів ще ряду підприємств, таких як ТОВ «РІТЕЙЛ ІСТ», ТОВ «РІТЕЙЛ ЦЕНТР» та інші, зі значною кількістю охороняємих об`єктів.

Також відповідачем встановлено, що у Звіті про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів, зокрема, за лютий 2018 року, поданого ТОВ "КОРФОСТ" 19.03.2018 №, штатна чисельність працівників - 37 осіб.

Отже, наведена інформація, що встановлена під час перевірки, прямо суперечить можливості ТОВ "КОРФОСТ" надавати послуги з охорони об`єктів ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ», оскільки у ТОВ "КОРФОСТ" відсутня достатня кількість працівників, яка мала бути залучена до роботи на виконання умов договору.

Щодо господарських операцій з ТОВ «ФРАНФУРТ».

ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ» за періоди з 01.01.2016 по 31.01.2016 та з 01.02.2018 по 30.04.2018 придбало у ТОВ «ФРАНФУРТ» (попередня назва - TOB «СЕІС СБ») послуги охорони об`єктів загальною вартістю 309 614.40 грн., у т.ч. ПДВ 51 602,40 грн.

Як вбачається зі змісту (а.с.108, т.1) Акту перевірки, послуги з охорони надавались на 8 (восьми) об`єктах.

Зі змісту (а.с.111, т.1) Акту перевірки на кожному охороняємому об`єкті має перебувати 6 (шість) осіб.

Отже, для виконання умов даних договорів необхідна наявність 48 осіб одночасно.

Відповідач зазначає, що у ході проведеного аналізу даних ЄРПН встановлено, що за період з 01.01.2016 по 31.01.2016 ТОВ "ФРАНФУРТ" оформлено накладні на послуги з охорони об`єктів ще ряду підприємств, таких як ТОВ «РІТЕЙЛ ІСТ», ТОВ «РІТЕЙЛ ЦЕНТР» та інші, зі значною кількістю охороняємих об`єктів.

Також відповідачем встановлено, що у Звіті про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів, зокрема, за січень 2016 року, поданого ТОВ "ФРАНФУРТ" 12.02.2016 №, штатна чисельність працівників - 18 осіб.

Отже, наведена інформація, що встановлена під час перевірки, прямо суперечить можливості ТОВ "ФРАНФУРТ" надавати послуги з охорони об`єктів ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ», оскільки у ТОВ "ФРАНФУРТ" відсутня достатня кількість працівників, яка мала бути залучена до роботи на виконання умов договору.

Колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції, відхиляючи вищевказані доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача з його контрагентами, дійшов висновку, що надані позивачем як до перевірки, так і до суду первинні документи (господарські договори, податкові і видаткові накладні) відповідають вимогам, встановленим частиною другої статті 9 Закону №996-XIV до первинних документів, не викликають сумнівів щодо їх достовірності і підтверджують здійснення господарських операцій позивача із вказаними контрагентами.

Крім того, суд першої інстанції зазначив, що викладена в акті перевірки позиція податкового органу про нереальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами у спірний період фактично ґрунтується лише на підставі зібраної податкової інформації. Проте сама по собі така інформація не є достатньою підставою для висновку про неможливість реального здійснення розглядуваних господарських операцій.

Однак, колегія суддів звертає увагу, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Впродовж розгляду справи відповідач, зокрема, доводить порушення позивачем податкового законодавства з посиланням на відсутність легального (законного) джерела походження товару, неможливість встановлення ланцюга походження товару.

Контролюючий орган регулярно наголошував на відсутності у контрагентів ТОВ «Ланра», ТОВ «Компанія Фрідом Груп» легального джерела походження товару, достатньої кількості необхідних трудових ресурсів у контрагентів ТОВ «Корфрост», ТОВ «Лаліпап», ТОВ «Сеіс Груп», ТОВ «Сеіс Регіон», ТОВ «Сеіс Центр», ТОВ «Франфурт», необхідну кількість працівників, які необхідні для здійснення такої діяльності. Аналізом наявної податкової інформації, яка зберігається в інформаційних базах контролюючих органів, податкової звітності встановлено проведення операцій з реалізації товарів/послуг на адресу позивача при відсутності легального (законного) джерела їх походження.

Суд акцентує увагу, що платник податку повинен проявляти розумну обачливість в господарській діяльності, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладається на таких учасників. Податковий орган, здійснюючи податкові перевірки, неодноразово зазначав про одні й ті ж самі порушення щодо контрагентів, які залишились поза увагою платника податків і суду першої інстанції.

Належна податкова обачність і добросовісність платника податків є законною передумовою отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази.

У зв`язку з викладеним судом першої інстанції слід було оцінити доводи податкового органу як з метою ретельної перевірки реальності виконання спірних господарських операцій, так і в контексті з`ясування прояву позивачем розумної обережності при виборі контрагентів, достеменно перевіривши обставини щодо вибору позивачем постачальника, з урахуванням того, що податковим органом неодноразово наголошувалось на порушеннях податкового законодавства при здійсненні господарських операцій.

При цьому, слід звернути увагу на те, що за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб`єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність контрагентів, ризики невиконання зобов`язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагентів необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.

Свідченням належної податкової обачності є не лише подання стандартного переліку документів, але й обґрунтування мотивів вибору постачальника та пояснення обставин укладення та виконання договору з контрагентом з урахуванням звичаїв ділового обороту у відповідній сфері.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

При цьому будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.

Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

Судове рішення суду першої інстанції містить лише узагальнений висновок про те, що наявна у відповідача податкова інформація не є беззаперечною підставою для висновку про нереальність господарських операцій. Натомість, як вбачається з рішення суду, то суд першої інстанції зазначив про наявність у позивача належним чином оформлених документів, у зв`язку з чим дійшов висновку про задоволення позовних вимог.

Колегія суддів зазначає, що докази, на які послався суд першої інстанції на обґрунтування свого рішення, є обов`язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення господарських операцій.

На думку колегії суддів, такий підхід суду є формальним, оскільки суд повинен був не лише встановити, з яких підстав здійснені висновки в акті перевірки, але й надати кожному із встановлених контролюючим органом порушень правову оцінку у взаємозв`язку із доводами позивача і наданими ним на їх підтвердження доказами.

У разі ж надання податковим органом достатньо переконливих доводів та доказів відносно того, що насправді господарські операції контрагентами не здійснювалися, а схема взаємодії учасників господарських операцій свідчить про їх недобросовісність, суд не повинен обмежуватися перевіркою формальної відповідності поданих платником документів вимогам податкового законодавства, а має оцінити усі докази у справі у сукупності та взаємозв`язку з метою виключення внутрішніх протиріч та суперечливостей між ними у процесі перевірки реального руху активів між заявленими учасниками операції.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 22 травня 2024 року у справі №160/25897/21, від 28 березня 2024 року у справі №120/7614/22.

Колегія суддів визнає слушними доводи апелянта про те, що судом першої інстанції здійснено лише посилання на загальні назви документів, без конкретизації їх змісту та періоду їх винесення, оскільки спірним питання у цій справі було наявність первинних документів, які підтверджують правомірність формування витрат.

Крім того, апелянт обґрунтовано стверджує, що не спростовано позивачем, про завищення податкового кредиту в сумі 53 335 грн. по ТОВ «Тінвас» та 265 393 грн. та по ТОВ «Лібра-Трейд» внаслідок відображення податкових накладних, отриманих від зазначених контрагентів, у складі податкового кредиту двічі, а саме: зі сторінок 91-93 (а.с.125-127, т.1) Акту перевірки вбачається, що податкові накладні від 29.06.2018 № 102906 на загальну суму 120 004,61 грн., у тому числі ПДВ 20 000,77 грн. та від 29.06.2018 № 112906 на загальну суму 200 002,76грн., у тому числі ПДВ 33 333,79 грн., отримані від ТОВ «Тінвас», відображені у складі податкового кредиту декларації за червень 2018 (ряд. 612 Додатку № 5) та липень 2018 (ряд. 530 Додатку № 5); - податкова накладна від 06.06.2018 № 24 на загальну суму 1 592 357, 00 грн., у тому числі ПДВ 265 392,83 грн., отримана від ТОВ «Лібра Трейд», двічі відображена у складі податкового кредиту декларації за червень 2018 (ряд. 369 Додатку № 5).

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції необґрунтовано визнав протиправними та скасував податкові повідомлення - рішення форми «Р» від 16 квітня 2019 № , форми «П» від 16 квітня 2019 № .

Що стосується податкового повідомлення-рішення форми «С» від 11 липня 2019 № , колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з Акта перевірки, відповідачем зазначено про порушення позивачем вимог п.2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою правління НБУ від 15.12.2004 № 637 (у редакції, що діяла до 05.01.2018) (далі - Положення № 637), що, на думку відповідача, призвело до несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів у книзі обліку розрахункових операцій в сумі 33 157,14 грн.

Несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів обґрунтовується обліком надходжень готівки у книзі КОРО 06.03.2017, в той час, коли Z-звіт роздрукований на наступний день - 07.03.2017.

Вирішуючи питання щодо правомірності застосування штрафної санкції за не оприбуткування готівкових коштів у КОРО, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до пункту 2.6 Положення №637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій або використанням розрахункової книжки оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у касовій книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО.

Згідно з пунктом 4.2, пункту 4.3 розділу 4 Положення №637 усі надходження і видачу готівки в національній валюті підприємства відображають у касовій книзі. Записи в касовій книзі проводяться касиром за операціями одержання або видачі готівки за кожним касовим ордером і видатковою відомістю в день її надходження або видачі. За відсутності руху готівки в касі протягом робочого дня записи в касовій книзі в цей день можуть не провадитися.

Пунктами 9, 13, 18 частини 1 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 з урахуванням змін та доповнень (далі - Положення №148) визначено, що касова книга - документ установленої форми, що застосовується для здійснення первинного обліку готівки в касі; книга обліку - касова книга, книга обліку виданої та прийнятої старшим касиром готівки, книга обліку розрахункових операцій, книга обліку доходів і витрат / книг а обліку доходів; оприбуткування готівки проведення суб`єктами господарювання обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі / книзі обліку доходів і витрат / книзі обліку доходів / фіскальному звітному чеку розрахунковій квитанції.

Статтею 1 Указу Президента України від 12.06.1995 №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» із змінами та доповненнями, передбачено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами-громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за не оприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки у п`ятикратному розмірі неприбуткованої суми.

Відповідно до пункту 11 частини 2 Положення №148 (у редакції, яка діяла з 01.06.2018 по 14.02.2019) готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки у повній сумі.

Перевіркою встановлені факти не оприбуткування ДП «РІТЕЙЛ ВЕСТ» готівкових коштів у книгах обліку розрахункових операцій (далі - КОРО), а саме: незважаючи на те, що Z-звіт №1758 (РРО ф.н.) сформовано 07.03.2017, облік надходжень готівки у розділі 2 Облік руху готівки та сум розрахунків КОРО №/7 від 31.01.2017 за вказаним Z-звітом здійснено 06.03.2017.

Сума розрахункових операцій згідно Z-звіту №1758 становила 43055,08 грн., в тому числі 33157,14 грн. готівкою.

Сума несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів в КОРО №/7 склала 33157,14 грн.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з доводами апелянта про несвоєчасне оприбуткування позивачем готівкових коштів у книзі КОРО, оскільки облік надходжень готівки у розділі 2 Облік руху готівки та сум розрахунків КОРО №/7 від 31.01.2017 за вказаним Z-звітом здійснено 06.03.2017, в той час, коли Z-звіт роздрукований на наступний день - 07.03.2017.

Тобто, позивачем несвоєчасно роздруковано Z-звіт за 06.03.2017.

Щодо висновку суду першої інстанції про неможливість застосування до спірних правовідносин Указу №436/95, колегія суддів зазначає наступне.

08 червня 1995 року між Верховною Радою України та Президентом України укладено Конституційний Договір №1к/95-ВР (далі - Конституційний Договір) про основні засади організації та функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України.

Статтею 25 Конституційного Договору передбачено, що Президент України в межах своїх повноважень видає укази і розпорядження, які є обов`язковими для виконання на всій території України, дає їх тлумачення. Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.

Наведене дозволяє прийти до висновку, що Укази Президента України з питань економічної реформи, не врегульованих чинним на той час законодавством України, видані у відповідності до Конституційного Договору, є обов`язковими для виконання на всій території України до прийняття відповідних законів.

12 червня 1995 року Президент України видав Указ №436/95, яким зокрема врегулював питання відповідальності суб`єктів господарювання за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки.

Метою прийняття Указу №436/95 є поліпшення стану готівкового обігу, визначення єдиних підходів до встановлення відповідальності за порушення суб`єктами підприємницької діяльності норм з регулювання обігу готівки та запобігання зловживанням під час здійснення операцій з готівкою, приховуванню доходів.

06 липня 1995 року органом законодавчої влади прийнято Закон №265, положення розділу V якого визначають перелік порушень, за вчинення яких передбачено застосування фінансових санкцій.

У той же час розділом V Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР), так само як і положеннями інших законів України, не визначено серед правопорушень неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки та не встановлена відповідальність за таке діяння.

З прийняттям Конституції України 1996 року Указ №436/95 скасовано не було. На час виникнення спірних у цій адміністративній справі відносин (Акт перевірки від 15.03.2019) законодавцем не прийнято будь-яких інших законів, сфера дії яких би охоплювала відносини, регламентовані Указом №436/95.

Колегія суддів визнає, що застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на підставі абзацу 3 статті 1 Указу №436/95 є правомірним.

Аналогічний висновок щодо застосування названих вище норм права викладено у постановах Верховного Суду від 12 червня 2018 року у справі №826/8121/16, від 13 грудня 2018 року у справі №824/966/17-а.

Отже, податкове повідомлення-рішення форми «С» від 11 липня 2019 № прийнято відповідачем правомірно.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про те, оскаржувані позивачем податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем з дотриманням норм чинного законодавства України, тому підстави для їх скасування відсутні.

Суд першої інстанції викладеного не врахував, у зв`язку з чим прийняв необґрунтоване рішення про задоволення позовних вимог про скасування спірних рішень.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:

1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;

2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;

3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;

4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку про те, що суд першої інстанції порушив норми матеріального та процесуального права, ухваливши рішення про задоволення позовних вимог, у зв`язку з чим апеляційна скарга підлягає задоволенню, рішення суду - скасуванню з прийняттям ного судового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Керуючись ст. ст. 243, 315, 317, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

П О С Т АН О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2024 року - задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2024 року - скасувати.

Ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Дочірнього підприємства «Рітейл Вест» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту ухвалення та може бути оскаржена протягом 30 днів, з урахуванням положень ст. 329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повне судове рішення складено 23.06.2025.

Головуючий суддя Л.В. Бєлова

Судді Н.В. Безименна,

А.Ю. Кучма