Справа № 600/1588/24-а
Суддя: Григораш Віталій Олександрович
Дата ухвалення: 2025-06-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 червня 2025 р. м. Чернівці Справа №600/1588/24-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Григораша В.О., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

До Чернівецького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області з такими позовними вимогами:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 27.10.2023 №000007196/Ж10/24-13-07-04 у частині застосування до Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафної санкції у розмірі 46920,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що не погоджується із оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням на суму 46920,00 грн. Зазначав, що алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу живого бродіння), 2208 згідно з УКТЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД. Вказував, що не підлягають маркуванню звичайні (неігристі) вина та зброджені напої, що класифікуються у товарній позиції 2204 (крім 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 22 10 00, 2204 29 10 00) та у товарних підкатегоріях 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 59 00, 2206 00 89 00 згідно з УКТЗЕД, фактична міцність яких вища за 1.2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови, що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження (абзац п`ятий пункту226.10 статті 226 Податкового кодексу України).

Звертав увагу суду на те, що на дату початку дії змін до Положення №13 у частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01 жовтня 2021 року) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками. Після затвердження акцизної марки нового зразка в обігу перебували, як алкогольні напої марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01.07.2015 року (без штрихових кодів), так і з акцизними марками нового зразка, введеними в обіг з 01.05,2020 року (з нанесеним штриховим кодом). Вказував, що акт перевірки не містить доказів про те, яке акцизне маркування було на алкогольних напоях, що я реалізував, старого чи нового зразка.

Ухвалою суду від 11.04.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше.

Відповідач, не погоджуючись з позовними вимогами, подав до суду відзив на позовну заяву, в якому щодо реалізованого алкогольного напою без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД зазначив, що в ході фактичної перевірки встановлено, що у вересні 2023 року через програмний реєстратор розрахункових операцій фіскальний номер реалізовано алкогольних напоїв без коду УКТЗЕД.

Стосовно роздрібної торгівлі алкогольними напоями без зазначення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) вказував, що проведеною фактичною перевіркою ФОП " ОСОБА_1 " в кафе-барі за адресою: АДРЕСА_1 , (акт від 05.10.2023 №6133/ж5/24-13-07-04/) встановлено відсутність обов`язкового реквізиту фіскального чеку, а саме цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, зокрема, в кафе-барі за адресою: АДРЕСА_1 встановлено реалізацію алкогольних напоїв через ІІРРО (фіскальний номер ) без цифрового значення штриховою коду (серія та номер) марки акцизного податку в фіскальних чеках на загальну суму 31280,0 грн, в порушення розділ 2 п.2 Положення №13 "Про форму і зміст розрахункового документу", яким визначено, що фіскальний касовий чек на товари (послуги) має містити обов`язкові реквізити зокрема, такі як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не приймається як розрахунковий.

Вважає, що податковий орган при винесенні податкового повідомлення рішення від 27.10.2023 №000007196/Ж10/24-13-07-04 діяв обґрунтовано, у межах повноважень та з урахуванням всіх обставин, які мають значення для прийняття об`єктивного рішення, в межах наданих повноважень та у відповідності до приписів чинного законодавства, у зв`язку із чим, підстави для визнання протиправним податкового повідомлення-рішення відсутні.

Не погоджуючись з викладеними у відзиві на позовну заяву доводами відповідача, позивачем подано до суду відповідь на відзив, в якому, серед іншого, зазначав, що податковий орган при винесенні податкового повідомлення рішення від 27.10.2023 №000007196/Ж10/24-13-07-04, діяв необґрунтовано, без урахування всіх обставин, які мають значення для прийняття об`єктивного рішення, у зв`язку із чим наявні підстави для визнання протиправним податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до ч. 5 ст. 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше.

Зважаючи на відсутність клопотання будь-якої зі сторін про інше, суд вважає за можливе продовжити розгляд справи в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

Перевіривши матеріали справи, встановивши фактичні обставини в справі, на яких ґрунтуються позовні вимоги, дослідивши та оцінивши надані докази в сукупності, проаналізувавши законодавство, яке регулює спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено такі обставини у справі та відповідні їм правовідносини.

На підставі ст.191, пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2, 80.2.4, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80, підпунктами 69.2, 69.27 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, направлень на перевірку від 26.09.2023 №2018, №2019 та наказу Головного управління ДПС у Чернівецькій області №1158-п від 26.09.2023, Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області проведено фактичну перевірку суб`єкта господарювання: фізичної-особи підприємця ОСОБА_1 в кафе за адресою: АДРЕСА_1 , за період фінансово-господарської діяльності з 05.10.2020 по 05.10.2023 з питань здійснення контролю за дотриманням порядку проведення розрахункових операцій, готівкових розрахунків та розрахунків з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства з питань укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, наявності ліцензій та контролю за дотриманням вимог законодавства під час провадження діяльності, пов`язаної з обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального, контролю за дотриманням вимог законодавства щодо встановлення державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки. Перевірка проводилась протягом 10 днів.

За результатами перевірки складено акт (довідку) фактичної перевірки від 05.10.2023 №6133/ж5/24-13-07-04/, яким зафіксовано наступні порушення:

при реалізації пива "Kronenburg" 0,33 л по ціні 60 грн, реєстратор розрахункових операцій не застосовувався, розрахунковий документ не видавався;

проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування, а саме згідно баз даних ГУ ДПС у Чернівецькій області ФОП у вересні 2023 року реалізував алкогольних напоїв без зазначення коду УКТЗЕД (Додаток 1 до акта перевірки);

згідно баз даних ГУ ДПС у Чернівецькій області ФОП здійснював розрахункові операції з реалізації алкогольних напоїв через зареєстрований і опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій зі створенням у паперовій формі розрахункового документа, але без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), за період з 01.01.2022 по день підписання акту ФОП реалізував алкогольних напоїв без акцизної марки на суму 31280 грн.

У зв`язку із встановленими в ході перевірки порушеннями, відповідач дійшов висновку про порушення позивачем п. 1, 2. 11 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

06.10.2023 Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області складено акт про відмову від підпису та отримання акта фактичної перевірки №392/ж6/24-13-07-04.

Листом від 06.10.2023 №14785/6-24-13-07-04 повідомлено позивача про надсилання на його адресу акту фактичної перевірки.

На підставі висновків, викладених у акті перевірки, 27.10.2023 Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області винесено податкове повідомлення-рішення від 27.10.2023 №000007196/Ж10/24-13-07-04, яким застосовано до позивача суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 52080 грн.

Згідно розрахунку до акту фактичної перевірки, який міститься в матеріалах справи, відповідальність у вигляді штрафних санкцій за порушення п.1 ст.17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" становить 60,00 грн, за порушення п.7 ст.17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - 5100грн, за порушення абз.2 п.1 ст.17 ЗаконуУкраїни "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" 31280,00 грн х 1,5 = 46920,00 грн (а.с.21).

Не погоджуючись із вказаним рішенням, позивачем подано до Державної податкової служби України скаргу, в якій просив скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.10.2023 №000007196/Ж10/24-13-07-04 в частині застосування до нього штрафної санкції у розмірі 15640,00 грн.

Рішенням Державної податкової служби України від 10.01.2024 №613/6199-00-06-03-02-06 скаргу задоволено частково та скасовано податкове повідомлення-рішення від 27.10.2023 №000007196/Ж10/24-13-07-04 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 13,50 грн.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 27.10.2023 №000007196/Ж10/24-13-07-04 у частині застосування до нього штрафної санкції у розмірі 46920,00 грн протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом про його скасування.

До спірних правовідносин суд застосовує наступні положення законодавства та робить висновки по суті спору.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 (далі - ПК України).

Відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Відповідно до п. 61.1 ст. 61 ПК України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

За приписами пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу контролюючі органи мають право проводити, зокрема, фактичні перевірки. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп. 75.1.3 п. 75.1 статті 75 цього Кодексу).

Згідно з пунктами 80.1, 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп. 80.2.2).

Відповідно до п.80.4 ст.80 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (п. 80.5 вказаної статті).

За приписами пунктів 80.7, 80.9, 80.10 ст. 80 ПК України, фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу. Тривалість перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, не повинна перевищувати 10 діб (п.82.3. ст.82 цього Кодексу). Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

За правилами пункту 81.1 статті 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Відповідно до п.86.5. ст. 86 ПК України, акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

З матеріалів справи вбачається, що у жовтні 2023 посадовими особами Головного управління ДПС у Чернівецькій області проведено фактичну перевірку фактичну перевірку суб`єкта господарювання: фізичної-особи підприємця ОСОБА_1 в кафе за адресою: АДРЕСА_1 , за період фінансово-господарської діяльності з 05.10.2020 по 05.10.2023 з питань здійснення контролю за дотриманням порядку проведення розрахункових операцій, готівкових розрахунків та розрахунків з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства з питань укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, наявності ліцензій та контролю за дотриманням вимог законодавства під час провадження діяльності, пов`язаної з обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального, контролю за дотриманням вимог законодавства щодо встановлення державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки.

В ході перевірки встановлено порушення позивачем п. 1, 2. 11 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР).

Так, згідно визначень, наведених у статті 2 Закону №265/95-ВР:

- розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

- розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Відповідно до приписів пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

- проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Отже, за змістом наведених вимог суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Згідно ж пункту 7 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог п.1 та/або 2 ст.3 Закону №265/95-ВР.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Вказане є правовою позицією Верховного Суду у постанові від 09.09.2024 у справі №280/6832/23 щодо застосування наведених вище норм права.

Згідно з частиною першою статті 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за №220/28350 (далі Положення №13).

Відповідно до пункту 1 розділу I Положення №13, визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Згідно з пунктом 2 розділу 2 Положення №13 визначено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), який повинен містити, в тому числі: код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Відповідно до підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в e-сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизу, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв (пункт 226.7 статті 226 ПК України).

Аналіз податкового законодавства України свідчить про те, що маркування продукції маркою акцизного податку підтверджує сплату акцизу та легальність ввезення та реалізації на території України відповідних виробів.

Пунктом 3 розділу І Положення №13 передбачено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, розрахунковим може вважатися лише документ, який відповідає вимогам зазначеного Положення. При цьому, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої є обов`язковим реквізитом фіскального касового чеку, а тому відсутність цього реквізиту у фіскальному чеку має кваліфікуватися як те, що такий документ не є розрахунковим.

До цього суд звертає увагу на те, що Верховний Суд у постанові від 02.02.2023 №500/6845/21 сформулював правовий висновок, відповідно до якого за змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі.

У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України №265/95-ВР.

Відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України №265/95-ВР.

Наведене відповідає висновкам Верховного Суду, що викладені у постанові від 27.03.2025 у справі № 560/15692/23.

Зі змісту акту фактичної перевірки, встановлено факт реалізації позивачем пива "Kronenburg" 0,33 л по ціні 60 грн, реєстратор розрахункових операцій не застосовувався, розрахунковий документ не видавався; проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування, а саме згідно баз даних ГУ ДПС у Чернівецькій області ФОП у вересні 2023 року реалізував алкогольних напоїв без зазначення коду УКТЗЕД (Додаток 1 до акта перевірки); згідно баз даних ГУ ДПС у Чернівецькій області ФОП здійснював розрахункові операції з реалізації алкогольних напоїв через зареєстрований і опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій зі створенням у паперовій формі розрахункового документа, але без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), за період з 01.01.2022 по день підписання акту ФОП реалізував алкогольних напоїв без акцизної марки на суму 31280 грн.

Поряд з цим, у ході судового розгляду справи податковим органом не було спростовано доводів позову про необґрунтованість висновків щодо реалізації позивачем алкогольних напоїв без зазначення марок акцизного податку (видачі розрахункових документів не встановленої Положенням №13 форми та змісту) з огляду на не дослідження податковими органами питань реалізації позивачем алкогольних напоїв із марками акцизного податку якого зразка (старого чи нового).

Так, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої міститься на марках акцизного податку нового зразка, які були введені в обіг з 01.05.2020 відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 12.02.2020 №74 "Деякі питання маркування алкогольних напоїв" та Постанови Кабінету Міністрів України №97 "Про внесення змін до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів".

Одними із обов`язкових реквізитів марки акцизного податку нового зразка для маркування алкогольних напоїв є штрих-код та QR-код, які містять інформацію про серію та номер марки, однак марки попереднього зразка таких реквізитів як штрих-код та QR-код не мають, але такі алкогольні напої мають право перебувати в обігу (реалізації) до закінчення граничного гарантійного терміну придатності.

Марки акцизного податку для алкогольних напоїв попереднього зразка, які були затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14.05.2015 №296 та перебували в обігу з 01.07.2015, не мали штрих-коду та QR-коду.

Такі марки продовжували перебувати в обігу після 01.05.2020 відповідно до положень абз. 4,6 ч. 4 ст.11 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" №481/95-ВР, згідно з якими у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.

При цьому алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.

Суд наголошує, що предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі п.1 ст. 17 Закону №265/95-ВР є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог, зокрема, пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць мають тривалий або необмежений термін придатності, тому можуть перебувати в обігу протягом великого проміжку часу (зберігатися на складах оптових чи роздрібних торговців, стояти на полицях магазинів).

Таким чином, на дату початку дії змін до Положення №13 у частині обов`язковою відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01 жовтня 2021 року) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01 липня 2015 року (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01 травня 2020 року (з нанесеним штриховим/QR кодом). Такий реквізит фіскального касового чека, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.

Продаж з 01.10.2021 алкогольних напоїв, маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та/або ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серії та номера), не може вважатися порушенням законодавства.

Суд також звертає увагу на те, що Державна податкова служба України в індивідуальній податковій консультації від 06 вересня 2021 року №3347/ІПК/99-00-07-05-01-06 зазначила, що продаж з 01 жовтня 2021 року алкогольних напоїв (строк придатності яких не минув), маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та або/ ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серії та номеру), не буде вважатися порушенням чинного законодавства.

Згідно позиції податкового органу у цій справі, суть порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, за яке на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 46920,00 грн, полягає у реалізації позивачем алкогольних напоїв без зазначення марок акцизного податку (видачі розрахункових документів не встановленої Положенням №13 форми та змісту). Тобто, роздруковані та видані фіскальні чеки не мали цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, у них були відсутні серія і номер марки акцизного податку.

Водночас, з огляду на викладене вище, суд зауважує, що у випадку маркування алкогольних напоїв марками старого зразка (без штрихового коду), це унеможливлює відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки. Оскільки алкогольні напої, що марковані марками попереднього зразка (без штрихового коду), реалізуються в межах придатності такого напою до споживання, то при продажу алкогольних напоїв з марками акцизного податку старого зразка рядок 9 цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не відображається (через відсутність штрихового коду).

Однак, акт фактичної перевірки від 05.10.2023 №6133/ж5/24-13-07-04/ не містить положень, яке акцизне маркування було наявне на алкогольних напоях, що реалізував позивач, а саме не вказано старого чи нового зразка.

Податковий орган не надав жодних доказів проведення перевірки первинних документів щодо придбання позивачем алкогольних напоїв, маркованих марками нового (із штриховим кодом) та/або попереднього зразка (без штрихового коду).

Такі обставини не були предметом проведеної перевірки, не були встановлені під час фактичної перевірки, не відображені в акті перевірки.

Отже, податковий орган під час проведення перевірки позивача не виокремлював алкогольні напої, що марковані акцизними марками попереднього (старого) зразка (без штрихового коду), та які були реалізовані в межах придатності такого напою до споживання позивачем, та алкогольні напоїв з акцизними марками із зазначенням штрихового коду.

У акті, складеному за результатами фактичної перевірки, жодним чином не зафіксовано і реалізацію позивачем алкогольної продукції (горілки, коньяку, віскі тощо) після спливу термінів її придатності до споживання.

За таких обставин суд погоджується із твердженнями позивача про те, що не є належним чином обґрунтованими доводи Головного управління ДПС у Чернівецькій області, що при продажу алкогольних напоїв за перевірений період виключно на підставі даних системи СОД РРО період позивач мав обов`язок друкувати рядок 9 на фіскальному чеку (цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої).

Викладене свідчить про необґрунтованість та передчасність висновків податкових органів про порушення позивачем пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Поряд з цим суд звертає увагу і на наступне.

Як свідчать надані Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області матеріали фактичної перевірки та додані до відзиву докази, при здійсненні нарахування оскаржуваних штрафних санкцій у відповідача фактично були відсутні первинні документи - розрахункові документи (фіскальні чеки), відносно яких контролюючим органом виявлені порушення позивачем пунктів 2 та 11 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Верховний Суд у постанові від 16.05.2024 по справі №520/4564/23 зазначив, зокрема, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформцією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.

Відтак, враховуючи відсутність у Головного управління ДПС у Чернівецькій області розрахункових документів (тобто, чеків), суд погоджується із доводами позову щодо необґрунтованості висновків відповідача про допущення позивачем порушень пунктів 2 та 11 статті 3 Закону №265/95-ВР та щодо необґрунтованості розміру штрафних санкцій, застосованих відповідачем в оскаржуваному рішенні.

При цьому суд зауважує, що згідно обставин справи при винесенні оскаржуваного рішення відповідачем було взято до уваги лише відомості із системи СОД РРО за період з 05.10.2020 по 05.10.2023.

У ході судового розгляду справи відповідачем не доведено суду обґрунтованість застосування до позивача штрафної санкції саме у розмірі 46920,00 грн, яку позивач й оскаржує.

Отже, Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області не спростовано доводів позову про необґрунтованість застосування до позивача наведених штрафних санкцій.

Крім цього, суд звертає увагу і на доводи позову, згідно пункту 5 розділу ІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1204 від 28.12.2015 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за №124/2825), податкове повідомлення-рішення складається за кожним окремим податком, збором та/або іншим зобов`язанням, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або разом зі штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), передбаченими Кодексом, а також за кожною штрафною (фінансовою) санкцією (штрафом) та пенею за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у тому числі за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Між тим, Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області при застосуванні штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР та пункту 7 статті 17 Закону №265/95-ВР, тобто двох окремих штрафних санкцій, складено одне податкове повідомлення-рішення, чим порушено вказані вище норми.

З огляду на встановлені вище обставини, суд приходить до висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог та визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 27.10.2023 №000007196/Ж10/24-13-07-04 у частині застосування до Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафної санкції у розмірі 46920,00 грн.

Решта доводів та заперечень учасників справи не спростовують наведених вище висновків суду.

Згідно частини першої статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Статтею 72 КАС України визначено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Відповідно до статті 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Згідно статей 74 -76 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування. Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Відповідно до частини першої та другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно частин першої третьої статі 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Враховуючи вищезазначене та оцінюючи надані докази в сукупності, суд вважає позовні вимоги обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Стосовно розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.

Частиною 1 ст. 139 КАС України визначено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З матеріалів справи встановлено, що при зверненні до суду з даним позовом позивачем сплачено судовий збір у розмірі 1211,20 грн.

Враховуючи зазначене, суд стягує з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача сплачений судовий збір в сумі 1211,20 грн.

Керуючись статтями 241 - 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ВИРІШИВ:

1. Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 27.10.2023 №000007196/Ж10/24-13-07-04 у частині застосування до Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафної санкції у розмірі 46920,00 грн.

3. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір в сумі 1211,20 грн.

Згідно статті 255 КАС України рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У відповідності до статей 293, 295 КАС України рішення суду першої інстанції можуть бути оскаржені в апеляційному порядку повністю або частково. Апеляційна скарга на рішення подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне найменування учасників процесу:

Позивач фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 );

Відповідач - Головного управління ДПС у Чернівецькій області (вул. Героїв Майдану, 200-А, м. Чернівці, Чернівецька область, 58013, ).

Суддя В.О. Григораш