Справа № 160/4028/24
Суддя: Боженко Наталія Василівна
Дата ухвалення: 2025-06-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
10 червня 2025 року Справа № 160/4028/24
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді: Боженко Н.В.
за участі секретаря судового засідання: Сватко Є.А.
представника позивача: Величка В.Ю.
представника відповідача: Тарасової О.А.
13 лютого 2024 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Комунального підприємства «Верхньодніпровське виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства» Дніпропетровської обласної ради» (далі позивач) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі відповідач), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору - Арбітражний керуючий Величко В.Ю., в якій позивач просить суд:
Справі за даним адміністративним позовом присвоєно єдиний унікальний номер судової справи - 160/4028/24 та у зв`язку з автоматизованим розподілом дана адміністративна справа була передана для розгляду судді Лозицькій І.О.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 травня 2024 року позовну заяву залишено без задоволення.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2024 року апеляційну скаргу Комунального підприємства «Верхньодніпровське виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства» Дніпропетровської обласної ради» задоволено. Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.05.2024 р. скасовано та прийнято нову постанову. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення від 03.11.2023 р. № .

Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 11 лютого 2025 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задоволено частково. Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 04 грудня 2024 року та рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 травня 2024 року скасовано, справу №160/4028/24 направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

21 лютого 2025 року адміністративна справа №160/4028/24 надійшла до Дніпропетровського окружного адміністративного суду та у зв`язку з автоматизованим розподілом дана адміністративна справа була передана для розгляду судді Боженко Н.В.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2025 року прийнято до свого провадження адміністративну справу №160/4028/24, постановлено здійснювати розгляд даної справи за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 25 березня 2025 року. Витребувано додаткові докази та пояснення по справі.

Підготовче судове засідання призначене на 25 березня 2025 року відкладено, за заявою представника відповідача на 08 квітня 2025 року.

Підготовче судове засідання призначене на 08 квітня 2025 року відкладено, за заявою представника відповідача на 15 квітня 2025 року.

Підготовче судове засідання призначене на 15 квітня 2025 року відкладено, за заявою представника позивача на 22 квітня 2025 року.

15 квітня 2025 року Дніпропетровським окружним адміністративним судом зареєстровано додаткові пояснення, які надійшли від відповідача в підсистемі «Електронний Суд». Відповідач надає витребувані судом відомості.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року закрито підготовче провадження та призначити справу до судового розгляду по суті на 06 травня 2025 року.

В судове засідання, призначене на 06 травня 2025 року, учасники справи з`явились, надали пояснення, в судовому засіданні оголошено перерву до 27 травня 2025 року.

Судове засідання, призначене на 27 травня 2025 року, знято з розгляду в зв`язку з перебуванням судді Боженко Н.В. у відпустці. Наступне судове засідання призначене на 03 червня 2025 року.

В судове засідання, призначене на 03 червня 2025року, учасники справи з`явились, надали пояснення, досліджено матеріали справи, в судовому засіданні оголошено перерву до 10 червня 2025 року.

В судове засідання, призначене на 10 червня 2025 року, учасники справи з`явились, надали пояснення та виступили з промовами в судових дебатах.

Суд, заслухавши пояснення учасників справи, вивчивши матеріали справи та об`єктивно оцінивши наявні у ній докази в їх сукупності встановив наступні обставини.

Позивач зареєстрований юридичною особою 29.11.1993, Дата запису: 06.10.2004, Номер запису: 0000019, , основний вид економічної діяльності: 36.00. Забір, очищення та постачання води (основний).

Ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 16 червня 2022 року відкрито провадження у справі про банкрутство Комунального підприємства "Верхньодніпровське виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства Дніпропетровської обласної ради".

Ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 07 березня 2024 року введено процедуру санації боржника Комунального підприємства "Верхньодніпровське виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства Дніпропетровської обласної ради", призначено керуючим санацією арбітражного керуючого Величко Віктора Юрійовича.

20 жовтня 2023 року відповідачем складено Акт №3553/04-36-07-13-05/02128201 про результати документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2017 року по 22.09.2023 року, сплати ЄСВ за період з 01.01.2011 року по 22.09.2023 року. Серед іншого, встановлено порушення пп. пп. 16.1.4. п. 16.1. ст. 16, п. 57.1. ст. 57, пп. 164.2.1.7. п. 164.2., п. 164.5. ст. 164, пп. 168.1.1. п. 168.1. ст. 168, п. 176.2. ст. 176 з урахуванням пп. «а» та «е» Податкового кодексу України, що призвело до несвоєчасної сплати узгодженого грошового зобов`язання з ПДФО у розмірі 14224575,41 грн за період з 01.01.2017 року по 30.06.2023 року.

03 листопада 2023 року відповідачем на підставі Акту перевірки прийнято податкове повідомленні-рішення №, яким встановлено порушення 16.1.4. п. 16.1. ст. 16, п. 57.1. ст. 57, пп. 164.2.1.7. п. 164.2., п. 164.5. ст. 164, пп. 168.1.1. п. 168.1. ст. 168, п. 176.2. ст. 176 з урахуванням пп. «а» та «е» Податкового кодексу України Податкового кодексу України, а саме: перевіркою встановлена існуюча заборгованість з ПДФО (узгоджене податкове зобов`язання) у сумі 11768058,59 грн. Перевіркою своєчасності сплати ПДФО встановлено несвоєчасне перерахування до бюджету ПДФО за період з 01.01.2017 року по 30.06.2023 року на сумку 14224575,41 грн.

В зв`язку з цим спірним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовано штрафну санкцію у розмірі 3120060,12 грн, а також пеню у розмірі 5710765,19 грн.

Вважаючи таке податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Вирішуючи позовні вимоги по суті, суд зазначає наступне.

Відповідно до п.п.14.1.156 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Відповідно до ст.21 Податкового кодексу України визначені обов`язки контролюючих органів, серед яких обов`язок дотримуватись Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порeшень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Відповідно до пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом. Відповідно до п.37.2. ст.37 Податкового кодексу України податковий обов`язок виникає у платника податку з моменту настання обставин, з якими цей Кодекс та закони з питань митної справи пов`язує сплату ним податку. Відповідно до пп.14.1.156 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Відповідно до пп.14.1.175 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений Податкового кодексу України строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному Податкового кодексу України. Відповідно до пп.14.1.180. п.14.1 ст14 Податкового кодексу України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво; нерезидента - юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV Податкового кодексу України, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV Податкового кодексу України.

Відповідно до п.54.2 ст.54 Податкового кодексу України грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV Податкового кодексу України для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Згідно з п.55.1. ст.55 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов`язання платника податків або будь-яке інше рішення контролюючого органу може бути скасоване контролюючим органом вищого рівня під час проведення процедури його адміністративного оскарження та в інших випадках у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства. Процедура адміністративного оскарження рішень органів державної податкової служби є дворівневою.

Контролюючими органами вищого рівня є Державна податкова адміністрація України - для державних податкових адміністрацій в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі, які у свою чергу є контролюючими органами вищого рівня для державних податкових інспекцій (п.55.2 ст.55 Податкового кодексу України).

Відповідно до п.п. 61.1. ст. 61 Податкового кодексу України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способи здійснення податкового контролю перелічені у ст.62 Податкового кодексу України, до них відноситься, зокрема, відповідно до п.62.1.3. Податкового кодексу України здійснення податкового контролю шляхом проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Відповідно до п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до ст.78 Податкового кодексу України, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав:

отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;

платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом;

платником податків подано контролюючому органу уточнюючий розрахунок з відповідного податку за період, який перевірявся контролюючим органом;

виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;

платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі, коли платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.

Наказ про проведення документальної позапланової перевірки з підстав, зазначених у цьому підпункті, видається:

у разі розгляду заперечення до акта перевірки та/або додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, - контролюючим органом, який проводив перевірку;

під час проведення процедури адміністративного оскарження - контролюючим органом вищого рівня, який розглядає скаргу платника податків;

виключено;

розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків;

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень;

щодо платника податку подано скаргу:

про ненадання таким платником податків податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування у разі ненадання таким платником податків протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання письмового запиту контролюючого органу, в якому зазначається інформація із скарги, пояснень та документального підтвердження на цей запит;

або

про ненадання таким платником податків акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної у разі ненадання таким платником податків протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання письмового запиту контролюючого органу, в якому зазначається інформація із скарги, пояснень та документального підтвердження на цей запит;

виключено;

отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки, винесену ними відповідно до закону;

контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Наказ про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається контролюючим органом вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато службове розслідування або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення;

у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки;

у разі отримання документально підтвердженої інформації та даних, що свідчать про невідповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" та/або встановлення невідповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" у порядку, передбаченому підпунктом 39.5.1.1 підпункту 39.5.1 пункту 39.5 статті 39 цього Кодексу;

неподання платником податків або подання з порушенням вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або у разі встановлення порушень під час моніторингу такого звіту або документації відповідно до вимог пунктів 39.4 і 39.5 статті 39 цього Кодексу;

отримано звіт про контрольовані операції, надісланий платником податків відповідно до пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу. У такому разі перевірка проводиться виключно з питань контролю трансфертного ціноутворення;

платником податків не подано в установлений пунктом 50.3 статті 50 цього Кодексу строк уточнюючий розрахунок для виправлення помилок, виявлених за результатами електронної перевірки, проведеної за заявою платника податків;

виявлено розбіжності даних, що містяться у зареєстрованих акцизних накладних/розрахунках коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних та деклараціях з акцизного податку, поданих платником акцизного податку, що реалізує пальне або спирт етиловий;

платником податків не надано для проведення зустрічної звірки інформацію, визначену у запиті контролюючого органу, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту. Така перевірка проводиться виключно з питань, зазначених у запиті контролюючого органу.

платником податку подано заяву про проведення перевірки до поданої заявки на поповнення обсягів залишку пального відповідно до пункту 29 підрозділу 5 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу.

Обмеження у підставах проведення перевірок платників податків, визначені цим Кодексом, не поширюються на перевірки, що проводяться на звернення такого платника податків, або перевірки, що проводяться у межах кримінального провадження.

Контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктами 78.1.1, 78.1.4, 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.

Згідно з пп. 168.1.6 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України для цілей цього розділу та пункту 54.2 статті 54 цього Кодексу під терміном "Граничний термін сплати до бюджету" розуміються строки сплати податку, визначені цим пунктом. Згідно пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Згідно з пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету. Пунктом 31.1 ст. 31 Податкового кодексу України визначено, що строком сплати податку та збору визначається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податків і завершується останнім днем строку протягом якого такий податок повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається несплаченим своєчасно. Момент виникнення податкового обов`язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою. Відповідно до п.57.1. ст.57 Податкового кодексу України податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом. Відповідно до пп. 176.2 "а" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до Податкового кодексу України мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Пунктом 171.1 ст. 171 Податкового кодексу України встановлено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку. Згідно із пп. "ґ" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України податкові агенти несуть відповідальність у випадках, визначених Податкового кодексу України.

Умови та порядок відновлення платоспроможності боржника - юридичної особи або визнання його банкрутом з метою задоволення вимог кредиторів, а також відновлення платоспроможності фізичної особи встановлює Кодекс України з процедур банкрутства.

Відповідно до статті 1 Кодексу України з процедур банкрутства конкурсні кредитори - кредитори за вимогами до боржника, що виникли до відкриття провадження у справі про банкрутство і виконання яких не забезпечено заставою майна боржника;

поточні кредитори - кредитори за вимогами до боржника, що виникли після відкриття провадження у справі про банкрутство.

Відповідно до ч. 1 ст. 41 Кодексу України з процедур банкрутства мораторій на задоволення вимог кредиторів - це зупинення виконання боржником грошових зобов`язань і зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів), строк виконання яких настав до дня введення мораторію, і припинення заходів, спрямованих на забезпечення виконання цих зобов`язань та зобов`язань щодо сплати податків і зборів (обов`язкових платежів), застосованих до дня введення мораторію.

Частиною другою цієї статті встановлено, що мораторій на задоволення вимог кредиторів вводиться одночасно з відкриттям провадження у справі про банкрутство, про що зазначається в ухвалі господарського суду. Ухвала є підставою для зупинення вчинення виконавчих дій. Про запровадження мораторію розпорядник майна повідомляє відповідному органу державної виконавчої служби, приватному виконавцю, у якого перебуває виконавче провадження на виконанні.

Згідно з ч. 3 ст. 41 Кодексу України з процедур банкрутства протягом дії мораторію на задоволення вимог кредиторів не нараховується неустойка (штраф, пеня), не застосовуються інші фінансові санкції за невиконання чи неналежне виконання зобов`язань із задоволення всіх вимог, на які поширюється мораторій.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпунктів 14.1.39., 14.1.156., 14.1.175. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин):

- грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня;

- податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк);

- податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

Аналіз цих норм дає підстави для висновку, що податкове зобов`язання є грошовим виразом існуючого для платника податків (в тому числі податкового агента) податкового обов`язку зі сплати певного податку, виникнення якого, а також порядок та строки сплати якого, обумовлені нормами податкового законодавства.

В той же час до складу суми грошового зобов`язання включається як сума податкового зобов`язання, так і сума штрафної (фінансової) санкції, якщо податковим законодавством передбачено її сплату. При цьому, виникнення у платника податків обов`язку зі сплати грошового зобов`язання зумовлено встановленням контролюючим органом порушення ним (платником податків) вимог податкового законодавства. Наслідком встановлення такого порушення є донарахування на підставі рішення податкового органу сум відповідного податкового зобов`язання та/або штрафної (фінансової) санкції.

Грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету (пункт 54.2 статті 54 Податкового кодексу України).

За правилами пункту 57.1. статті 57 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

За змістом підпункту 168.1.5. пункту 168.1. статті 168 Податкового кодексу України якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Відповідно до пункту «а» пункту 176.2. статті 176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Згідно з пунктом 109.1. статті 109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Статтею 125-1 Податкового кодексу України встановлена відповідальність за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати.

Так, пунктом 125-1.1. цієї статті передбачено, що ненарахування та/або неутримання, та/або несплата (неперерахування), та/або нарахування, сплата (перерахування) не в повному обсязі податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків, а також нерезидентом, на якого покладено обов`язок сплачувати податок у порядку, встановленому розділом III цього Кодексу, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 10 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Ті самі дії, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету (пункт 125-1.2. статті 125-1. Податкового кодексу України).

За змістом пункту 109.3. статті 109 Податкового кодексу України у випадках, визначених пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.

Стаття 112 Податкового кодексу України визначає загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Зокрема, встановлено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом (пункт 112.1). Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності (пункт 112.2). У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи (пункт 112.7).

Обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу за пунктом 125-1.2 статті 125-1 Податкового кодексу України є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм Податкового кодексу України, але умисно не вчиняв певні дії щодо нарахування та/або утримання, та/або сплати (перерахування) в повному обсязі суми грошового зобов`язання.

Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків, закріплених за платником податків у статті 16 Податкового кодексу України.

Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина (у визначених Податковим кодексом України випадках) в податкових правопорушеннях нерозривно пов`язана з встановленням умислу. У противагу цьому слід зазначити, що умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких Податкового кодексу України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

При цьому обов`язок доведення вини покладено саме на контролюючий орган і без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.

У випадку встановлення контролюючим органом під час проведення перевірки на підставі сукупності відповідних даних податкової інформації обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, контролюючий орган не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків вини в умисній формі. Такі обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов`язковому порядку мають бути зазначені в акті перевірки, який за усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення.

Отже, під час дослідження спірних у цій справі правовідносин, суди попередніх інстанцій, крім іншого, мали оцінити висновки акта перевірки на предмет наявності інформації, яка характеризує таку ознаку виявленого діяння як умисність, визначено постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 11 лютого 2025 року в цій справі.

Згідно з підпунктом 112.8.1. пункту 112.8 статті 112 Податкового кодексу України обставиною, що звільняє від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи є, зокрема, сплив строків давності застосування штрафів за вчинення податкового правопорушення.

Пунктами 113.1 та 113.2 статті 113 Податкового кодексу України визначено, що граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування грошових зобов`язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу. Перебіг строку давності для застосування штрафних (фінансових) санкції (штрафів) зупиняється у випадках, визначених пунктом 102.3 статті 102 цього Кодексу.

Застосовуючи вищевикладені положення до обставин цієї справи суд зазначає наступне.

Згідно ч. 5 ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

Під час первинного розгляду справи, згідно правової оцінки Верховного Суду під час касаційного перегляду цієї справи:

1) Щодо дії мораторію.

«Суди попередніх інстанцій установили, що ухвалою Господарського суду у Дніпропетровській області від 16 червня 2022 року у справі № 904/645/22 відкрито провадження у справі про банкрутство Комунального підприємства «Верхньодніпровське виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства Дніпропетровської обласної ради». Введено мораторій на задоволення вимог кредиторів.

Колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на те, що у розрахунку, який є додатком до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення зазначено періоди, за які нараховано штрафні санкції, а саме дата початку нарахування штрафної санкції та дата закінчення нарахування штрафної санкції. Переважна кількість штрафних санкцій нарахована до 16 червня 2022 року, тобто закінчення нарахування санкції відбулось до введення мораторію.

Суд апеляційної інстанції, вважаючи, що штрафні санкції нараховані на конкурсну заборгованість, визнав повністю протиправним податкове повідомлення-рішення.

Однак, колегія суддів Верховного Суду не може погодитись з висновками як суду апеляційної інстанції, так суду першої інстанції, оскільки в межах цієї справи суди не досліджували питання того, чи є зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, (що виникли до 16 червня 2022 року) грошовими вимогами, які визнані Господарським судом Дніпропетровської області в межах справи про банкрутство № 904/645/22, на які не нараховується неустойка (штраф, пеня) відповідно до вимог КУзПБ.

При цьому, відповідач мав право нараховувати штрафні санкції за порушення зобов`язань строк оплати яких настав після 16 червня 2022 року, тобто після запровадження мораторію на задоволення вимог кредиторів позивача.

Слід зауважити, що згідно з даними Єдиного державного реєстру судових рішень ухвалою Господарського суду у Дніпропетровській області від 12 вересня 2022 року у справі № 904/645/22 (https://reestr.court.gov.ua/Review/106277091) визнані грошові вимоги Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до Комунального підприємства «Верхньодніпровське виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства Дніпропетровської обласної ради» в розмірі 4962,00 грн (1 черга), 15 533 503,71 грн (2 черга), 2 912 399,51 грн (3 черга), 2 944 635,35 грн (6 черга).

Також ухвалою Господарського суду у Дніпропетровській області від 10 червня 2024 року у справі № 904/645/22 (https://reestr.court.gov.ua/Review/119677145) визнані грошові вимоги Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до Комунального підприємства «Верхньодніпровське виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства Дніпропетровської обласної ради» в розмірі 5 368, 00 грн (1 черга задоволення), 1 837 897, 92 грн (6 черга задоволення).

Суди попередніх інстанцій наведені судові рішення не досліджували, як і не вирішили питання правомірності/протиправності податкового повідомлення-рішення, в контексті застосування штрафу на зобов`язання, які виникли до введення мораторію, і, можливо, є вимогами конкурсного кредитора в межах справи про банкрутство».

2) Щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені.

«Матеріалами справи підтверджено, що перевіркою своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб відповідач встановив несвоєчасне перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб за період з 01 січня 2017 року по 30 червня 2023 року на суму 14 224 575,41 грн, внаслідок чого на підставі пункту 125-1.2. статті 125 - 1. Податкового кодексу України застосував до Підприємства штрафні (фінансові) санкції в розмірі 3 120 060,12 грн та відповідно до підпунктів 129.1.1., 129.1.3. пункту 129.1. статті 129 Податкового кодексу України нарахував пеню в розмірі 5 710 765,19 грн.

Колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на те, що згідно з розрахунком штрафних санкцій, долученим до матеріалів справи, початком нарахування штрафу за переважною більшістю епізодів є 31 січня 2017 року (термін перерахування ПДФО у разі не виплати з/п настав 30 січня 2017 року). В залежності від тієї дати коли податковий агент здійснив перерахування ПДФО визначена дата нарахування штрафної санкції (перший приклад: термін перерахування 30 січня 2017 року, дата перерахування 16 лютого 2017 року, дата початку нарахування штрафної санкції 31 січня 2017 року, дата закінчення нарахування штрафної санкції 16 лютого 2017 року, сума штрафу 25 відсотків суми податку; другий приклад: термін перерахування 30 січня 2017 року, дата перерахування 10 березня 2022 року, дата початку нарахування штрафної санкції 31 січня 2017 року, дата закінчення нарахування штрафної санкції 10 березня 2022 року, сума штрафу 25 відсотків суми податку).

При цьому, суди попередніх інстанцій не перевірили правомірність застосування спірним податковим повідомленням-рішенням штрафних (фінансових) санкцій з урахуванням строків давності, встановлених пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України.

Таким чином, колегія суддів Верховного Суду вважає, що суди фактично не надали належної оцінки спірним правовідносинам в зазначеному вище контексті та не дотримались принципів процесуального закону».

Зважаючи на значущість цих обставин судом ухвалою від 26 лютого 2025 року витребувано у відповідача:

1) пояснення, а також засвідчені належним чином копії документів на їх підтвердження, щодо питання: чи є зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, (що виникли до 16 червня 2022 року) грошовими вимогами, які визнані Господарським судом Дніпропетровської області в межах справи про банкрутство № 904/645/22, на які не нараховується неустойка (штраф, пеня) відповідно до вимог Кодексу України з процедур банкрутства;

2) пояснення, а також засвідчені належним чином копії документів на їх підтвердження, щодо питання: чи є зобов`язання, які виникли до введення мораторію та по яким застосовано штрафні санкції, вимогами конкурсного кредитора в межах справи про банкрутство, в т.ч. частково (в разі часткової належності таких зобов`язань до вимог конкурсного кредитора конкретно вказати їх розмір та розрахунок обчислення);

3) розрахунок розміру штрафних санкцій за критерієм зобов`язань, строк яких настав до, а також строк яких настав після 16 червня 2022 року;

4) пояснення щодо висновків акту перевірки на предмет наявності інформації, яка характеризує таку ознаку виявленого діяння як умисність, в т.ч. конкретно вказати якими обставинами підтверджується умисність діяння, а також вказати на обставини та документи, якими підтверджується умисність діяння, а також засвідчені належним чином копії документів на підтвердження таких обставин;

5) пояснення щодо дотриманням строків давності, встановлених пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України, під час визначення податкових зобов`язань за податковим повідомленням-рішенням від 03.11.2023 року №.

На виконання вимог суду відповідач повідомив суду наступне:

Щодо п. 1 витребуваних відомостей:

Відповідач повідомив: «З огляду на те, що в Єдиному держаному реєстрі судових рішень відсутня інформації щодо визнання Комунального підприємства «Верхньодніпровське виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства «Дніпропетровської обласної ради» банкрутом і відкриття відносно нього ліквідаційної процедури, то Відповідач жодним чином не мав можливості виставити неустойку (штрафи, пеня) до конкурсних кредиторських вимог».

Також відповідач надав розрахунок своїх грошових вимог в рамках справи про банкрутство відповідача. За змістом цього розрахунку до нього не входить ПДФО.

Позивач жодних заперечень проти вказаного не наводив.

Зміст грошових вимог відповідача до позивача вказано в ухвалах господарського суду про їх визнання (ухвали від 12 вересня 2022 року, від 10 червня 2024 року). Згідно цих ухвал відповідач не заявляв вимог щодо ПДФО, в т.ч. штрафних санкцій по ним.

Отже, ніщо в справі не свідчить, що зобов`язання з ПДФО, в т.ч. штрафні санкції по ним, є грошовими вимогами, визнаними в рамках справи про банкрутство. Сторони про це не стверджували, відповідач прямо заперечив, а судом встановлено обставини, які також свідчать про відсутність такої належності.

Таким чином, на виконання вказівки Верховного Суду в ході нового судового розгляду усунуто зауваження про те, що «в межах цієї справи суди не досліджували питання того, чи є зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, (що виникли до 16 червня 2022 року) грошовими вимогами, які визнані Господарським судом Дніпропетровської області в межах справи про банкрутство № 904/645/22, на які не нараховується неустойка (штраф, пеня) відповідно до вимог КУзПБ». За результатом такого дослідження встановлено, що відповідні зобов`язання не є грошовими вимогами, що визнані в межах справи про банкрутство.

Стосовно зауваження Верховного Суду про те, що «Суди попередніх інстанцій наведені судові рішення не досліджували, як і не вирішили питання правомірності/протиправності податкового повідомлення-рішення, в контексті застосування штрафу на зобов`язання, які виникли до введення мораторію, і, можливо, є вимогами конкурсного кредитора в межах справи про банкрутство» суд зазначає наступне.

Судом досліджено ухвали господарського суду про визнання грошових вимог відповідача, які є загальнодоступними. З їх змісту однозначно вбачається з чого саме складаються заявлені грошові вимоги в розрізі окремих податків. Вимог щодо ПДФО серед заявлених в рамках процедури про банкрутство вимог не заявлено.

Щодо вирішення питання про правомірність застосування штрафу по зобов`язанням, які виникли до введення мораторію як таких (незалежно від того, що вони, як вже встановлено, не є вимогами конкурсного кредитора в межах справи про банкрутство) суд окремо зауважує, що це питання безпосередньо вирішено самим Верховним Судом двома абзацами раніше: «При цьому, відповідач мав право нараховувати штрафні санкції за порушення зобов`язань строк оплати яких настав після 16 червня 2022 року, тобто після запровадження мораторію на задоволення вимог кредиторів позивача».

Отже, податкове повідомлення-рішення є правомірним в частині штрафних санкцій, що нараховані за порушення зобов`язань, строк оплати яких настав після 16.06.2022 року, оскільки такі нарахування мають характер поточних вимог кредитора. Нарахування ж за більш ранній період (по зобов`язанням, строк оплати яких настав до відкриття провадження про банкрутство та запровадження відповідного мораторію) є протиправними.

Відповідач в касаційній скарзі зазначав, що «Жоден нормативно-правовий акт не передбачає дослідження та встановлення за які саме періоди (до введення мораторію чи після) нараховувалося грошове зобов`язання та не передбачає, як умову незаконності або неправомірності податкового повідомлення-рішення визначення періодів за які здійснюється нарахування. Вирішальним же залишається момент виникнення грошового зобов`язання та віднесення його або до конкурсних вимог кредиторів (на які поширюється дія мораторію) або до поточних вимог кредиторів (на які дія мораторію не поширюється)».

Верховний Суд не оцінював вказані доводи по суті, оскільки скасував рішення судів попередніх інстанцій в зв`язку з неповнотою судового розгляду. Таким чином, цей аргумент заявлено відповідачем та він підлягає судовій оцінці, оскільки має характер заперечення проти позову.

Згідно формулювання п. 129.1. ст. 129 Податкового кодексу України «нарахування пені розпочинається» що вказує на автоматичний характер таких нарахувань. Приймаючи податкове повідомлення-рішення відповідач здійснює розрахунок зобов`язання, а не створює його, оскільки в даному випадку йдеться про нарахування в силу закону. Це логічно узгоджується і з тим, що Верховний Суд під час касаційного перегляду справи розмежував прострочення до 16.06.2022 року та після цієї дати, а не констатував, що вся пеня виникла в день прийняття податкового повідомлення-рішення (03.11.2023 року).

Отже, відповідач не мав права розраховувати позивачу зобов`язання через належність відповідних вимог до конкурсних вимог кредитора та необхідність їх заявлення в рамках процедури банкрутства (до 16.06.2022 року).

Так, штраф на відміну від пені, має повністю похідний характер відносно податкового повідомлення-рішення.

Щодо п. 2 витребуваних відомостей.

Це питання змістовно охоплено змістом наданих відомостей на попередній пункт вимоги суду про витребування доказів.

Щодо п. 3 витребуваних відомостей.

Судом витребувано розрахунок штрафних санкцій в розрізі до та після 16.06.2022 року. Відповідач надав такий розрахунок.

Щодо п. 4 витребуваних відомостей.

В даному пункті йшлося про обґрунтування наявності вини в діянні позивача, за яке до позивача застосовано штрафну санкцію.

Вказане зумовлене висновком Верховного Суду про те, що «Отже, під час дослідження спірних у цій справі правовідносин, суди попередніх інстанцій, крім іншого, мали оцінити висновки акта перевірки на предмет наявності інформації, яка характеризує таку ознаку виявленого діяння як умисність».

Відповідач пояснив, що позивач «вільно (без правових обмежень) використовувало грошові кошти, що надходили до каси та до поточних рахунків підприємства. На дати термінів сплата податку на доходи фізичних осіб (відображено в додатку №16 до акту перевірки) у касі підприємства та на поточних рахунках були в наявності грошові кошти в необхідних обсягах для сплати податку.

В ході перевірки підприємству наданий запит № 2 від 06.09.2023 стосовно надання пояснень по фактам несвоєчасної сплати та несплати податку на доходи фізичних осіб. Підприємством на запит № 2 від 25.09.2023 надано пояснення головного бухгалтера КЛ "ВВУВКГ" ДОР" ОСОБА_1 про несвоєчасність та не в повному обсязі перерахування ПДФО пов`язано з низькою платоспроможністю підприємства через невідповідність діючого тарифу (тариф востаннє було затверджено в 2017 році) фактичним витратам підприємства, хоча на розрахунковому рахунку грошові кошти були присутні. Документальною перевіркою встановлені порушення податкового законодавства в частині несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб у розмірі 14 224 575,41 грн».

Вказане є відтворенням висновку Акту перевірки (п. 1.1.8.2.1., т. 1, а.с. 53)

Таким чином, відповідач притягнув позивача до відповідальності, обов`язковим елементом якої є вина, встановивши таку вину на підставі того, що позивачу надходили кошти до каси та на рахунки і такі кошти були в наявності в необхідних обсягах для сплати податку. В розвиток цього твердження відповідач зазначав, що на запит в ході перевірки позивач надав пояснення про прострочення оплати податку через збитковість діяльності. Окрім цього, відповідач зважав на розмір статутного капіталу позивача.

Передусім суд акцентує увагу на тому, що в рамках спору про правомірність податкового повідомлення-рішення суд оцінює правомірність саме податкового повідомлення-рішення, а не поведінки позивача. На таку правомірність впливають в т.ч. обставини обґрунтованості прийняття податкового повідомлення-рішення. Однак якщо відповідач не з`ясовував взагалі окремих питань, встановлення яких має юридичне значення для прийняття податкового повідомлення-рішення, суд не є органом, який вже на етапі судового розгляду спору про правомірність податкового повідомлення-рішення повинен вперше з`ясовувати замість контролюючого органу відповідні обставини та доповнювати правомірність рішень суб`єкта владних повноважень самостійно встановленими обставинами.

Отже, відповідач виходив з того, що позивач мав достатньо вільних коштів для сплати податків, що встановив виходячи з відповіді на запит та розміру статутного капіталу.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано (п. 2);

обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії) (п. 3);

добросовісно (п. 5);

розсудливо (п. 6);

пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія) (п. 8).

Зазначені критерії хоч і адресовані суду, одночасно є й вимогами для суб`єкта владних повноважень, який приймає відповідне рішення та вчиняє дії.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Великої Палати Верховного Суду від 09.11.2023 року у справі № 9901/459/21.

На відміну від інших в адміністративному судочинстві тягар доказування покладається на суб`єкта владних повноважень, а не на позивача. При цьому суб`єкт владних повноважень може посилатися лише на докази, які були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що вони не були отримані ним до його прийняття з незалежних від нього причин.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 23.11.2023 року у справі №420/9371/22.

Положеннями частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України закріплено презумпцію неправомірності рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, згідно якої в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 13.02.2025 року у справі №420/12149/23.

На сьогодні у праві існують три основні стандарти доказування: «баланс імовірностей» (balance of probabilities) або «перевага доказів» (preponderance of the evidence); «наявність чітких та переконливих доказів» (clear and convincing evidence); «поза розумним сумнівом» (beyond reasonable doubt) та у справах, де суб`єкт владних повноважень доводить правомірність своїх рішень, що передбачають втручання у власність або діяльність суб`єкта приватного права (зокрема, притягнення його до відповідальності), подані таким суб`єктом владних повноважень докази, за загальним правилом, повинні відповідати критерію «поза розумним сумнівом».

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 29.09.2023 року у справі №200/2859/19-а.

При вирішенні спору цього спору, суд вважає за потрібне наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі Федорченко та Лозенко проти України, відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення поза розумним сумнівом.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 18.10.2023 року у справі №1.380.2019.004162.

У справі Кобець проти України Європейський суд з прав людини, керуючись критерієм доведення поза розумним сумнівом (рішення у справі Авшар проти Туреччини), вказав, що таке доведення має випливати із сукупності ознак чи неспростовних презумпцій, достатньо вагомих, чітких і узгоджених між собою. Принцип оцінки доказів поза розумним сумнівом полягає в тому, що розумним є сумнів, який ґрунтується на певних обставинах та здоровому глузді, випливає зі справедливого та зваженого розгляду всіх належних та допустимих відомостей, визнаних доказами, або з відсутності таких відомостей і є таким, який змусив би особу втриматися від прийняття рішення у питаннях, що мають для неї найбільш важливе значення (рішення від 14.02.2008 у справі Кобець проти України).

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 16.06.2023 року у справі №826/5397/18.

В своїй сукупності вказані нормативні положення свідчать, що саме відповідач повинен довести існування юридичного складу обставин, за наявності яких він може, а тому правомірно прийняв спірне рішення.

Суд констатує, що залишки коштів в касі та на рахунках позивача відповідачем належним чином не підтверджені відсутні ані показники таких залишків (як окремо по термінам сплати ПДФО, так і взагалі будь-які), ані докази, виходячи з яких ці залишки встановлені (виписки по рахунках, касові журнали і тд). Тобто, твердження відповідача про достатність залишкових коштів є необґрунтованим та не підтверджується жодним чином.

Щодо відповіді на запит суд зазначає, що вона могла б мати юридичне значення лише у разі, якби підприємством прямо було визнано достатність залишкових коштів. В свою чергу спосіб обґрунтування позивачем недостатності коштів не звільняє відповідача від обов`язку встановити наявність таких коштів в достатньому розмірі згідно стандарту «поза розумним сумнівом». Тобто, відповідач безпідставно обмежився затребуванням пояснень по фактам прострочення сплати податків, натомість мав обов`язок витребувати необхідний обсяг документів та на підставі аналізу таких документів зробити самостійні висновки відносно кожного терміну сплати ПДФО про можливість позивача виконати свій обов`язок, адже саме від цього залежала вина, яка є обов`язковим елементом правопорушення, за яке до позивача було застосовано штраф. Відповідач вказаних обставин не з`ясовував, що свідчить про необґрунтованість висновків про можливість позивача виконати податковий обов`язок зі сплати ПДФО вчасно.

Так, наприклад, в Акті перевірки у п. 2.7. згадується запит від 04.10.2023 року, в якому сам відповідач, формулюючи питання, зазначає: «встановлено, що собівартість наданих послуг вища ніж отримані доходи від їх надання». За таких обставин відповідач мав би особливо змістовно навести обґрунтування власних висновків про те, що позивач дійсно протягом шести з половиною років під час кожного терміну сплати ПДФО мав вільні кошти для цього.

Окрім цього, в Акті перевірки у п. 2.7. щодо здійснених запитів відсутній запит від 06.09.2023 року №2.

Щодо статутного капіталу суд зазначає, що відповідач жодним чином не досліджував порядок витрати відповідних сум. Дійсно, на запит від 04.10.2023 року №3 позивач повідомив, що у травні 2022 року йому на рахунки надійшли 47024350,01 грн. Водночас, сам відповідач у п. 3.1.1.5. Акту перевірки (т. 1, а.с. 34, зворот) цитує фінансовий результат до оподаткування. Згідно відповідних показників позивач щорічно з 2017 року декларує мільйонні збитки. Наприклад, за сам лише 2022 рік збитки склали майже 46 мільйонів. Таким чином, припущення відповідача про те, що позивач міг сплачувати податок за рахунок статутного капіталу, є необґрунтованими, адже відповідач взагалі не дослідив шляхи витрачання відповідних коштів, як не встановлював і розмір накопленої заборгованості. Окрім цього, сам відповідач в Акті перевірки констатує переважно затримку у сплаті ПДФО, тобто позивач в той чи інший проміжок часу накопичував або отримував кошти та сплачував податок. Як наслідок, відповідач мав би змістовно обґрунтувати наявність такої можливості не в дати фактичної сплати податку, а в межах граничних термінів для цих платежів. В цьому аспекті самого лише формального порівняння розміру статутного капіталу з розміром заборгованості недостатньо для формування обґрунтованих висновків по суті спірного питання. Більш того, переважна більшість прострочень мала місце до 2022 року, в зв`язку з чим події травня 2022 року не впливали на, наприклад, фінансовий стан позивача в 2017-2021 роках.

Відповідач безпідставно у поясненнях від 12.04.2024 року вважав, що може посилатись на ненадання позивачем доказів свого скрутного становища, оскільки саме відповідач як суб`єкт, який застосовує до платника податків міру відповідальності, повинен поза розумним сумнівом довести всі елементи складу правопорушення, в т.ч. вину. Як наслідок, відповідач мав доводити відсутність скрутного становища, однак в даній справі безпідставно переклав тяга доказування щодо цієї обставини на позивача.

Отже, усі висновки відповідача, покладені в основу застосування до позивача штрафу за прострочення сплати податку є необґрунтованими, а визначальні обставини відповідач в ході перевірки взагалі не досліджував, зробивши висновки поверхневого характеру на підставі неналежним чином врахованих обставин, обсяг та зміст яких при цьому не давали підстав для відповідних висновків.

Окремо суд зауважує, що згадка у Акті перевірки додатку №16 не стосується залишків на рахунках та на касі, натомість йдеться виключно про граничні терміни сплати податків, що має значення для ступеня обґрунтованості висновків відповідача, який обставини, які підлягали становленню, не досліджував. Вказане узгоджується з тим, що представник відповідача в судовому засіданні підтвердила характеристику додатку №16 до Акту перевірки виключно як документа, який містить відомості про граничні терміни сплати податку, а не про залишки коштів у розпорядженні позивача.

Таким чином, на виконання зауваження Верховного Суду про те, що «під час дослідження спірних у цій справі правовідносин, суди попередніх інстанцій, крім іншого, мали оцінити висновки акта перевірки на предмет наявності інформації, яка характеризує таку ознаку виявленого діяння як умисність» судом встановлено, що в ході перевірки відповідач не встановив існування обставин, які б свідчили про умисність дій позивача щодо прострочень по сплаті ПДФО.

З цих же підстав суд висновує, що застосований спірним податковим повідомленням-рішенням штраф є протиправним в повному обсязі, адже як вказав Верховний Суд: «Обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу за пунктом 125-1.2 статті 125-1 ПК України є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо нарахування та/або утримання, та/або сплати (перерахування) в повному обсязі суми грошового зобов`язання. … При цьому обов`язок доведення вини покладено саме на контролюючий орган і без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини».

Щодо п. 5 витребуваних відомостей.

Відповідач навів виклад обставин, змістовні пояснення відсутні. Водночас, судом вже встановлено протиправний характер нарахувань пені за період до початку провадження щодо банкрутства позивача (16.06.2022 року).

Тим не менш, для забезпечення повноти судового розгляду суд вирішує це питання по суті.

Так, згідно пп. 129.9.1. п. 129.9. ст. 129 Податкового кодексу України пеня не нараховується, а нарахована пеня підлягає анулюванню в таких випадках закінчення 1095 дня, що настає за днем, коли у контролюючого органу відповідно до цього Кодексу виникло право нарахувати пеню платнику податків.

Строки давності щодо нарахування та стягнення пені, встановлені п.п.129.9.1 п.129.9 ст.129 Податкового кодексу України станом на час розгляду справи є чинними і дія вказаної норми Податкового кодексу України не зупинялася і неконституційною не визнавалася.

Подібне правозастосування здійснене Третім апеляційним адміністративним судом у постановах від 08.01.2025 року у справі №160/15585/23, від 20.12.2023 року у справі №160/538/23.

Станом на дату прийняття податкового повідомлення-рішення (03.11.2023 року) трирічний строк по нарахованій пені за період з 16.06.2022 року не сплив. Аналогічне правозастосування має і ст. 102 Податкового кодексу України.

Узагальнюючи вищевикладене, судом зроблено наступні висновки щодо правомірності нарахувань по спірному податковому повідомленні-рішенні:

1) застосований штраф є протиправним в повному обсязі, оскільки вина позивача у вчиненні правопорушення не доведена;

2) пені за період до відкриття провадження про банкрутство позивача (до 15.06.2022 року) є протиправною;

3) пеня за період після відкриття провадження про банкрутство позивача (з 16.06.2022 року) є правомірною.

Таким чином, суд вважає виконаними усі зауваження Верховного Суду, висловлені під час касаційного перегляду цієї справи. В ході нового розгляду справи забезпечено її повний та всебічний розгляд з належним та повним врахуванням усіх зауважень суду касаційної інстанції.

Визначаючи розмір нарахувань, які є правомірними, суд виходить з розрахунків до спірного податкового повідомлення-рішення. Відповідно до такого розрахунку пеня в проміжок часу з 16.06.2022 року не нараховувалась (її нарахування припинено з починаючи з січня 2020 року).

Отже, уся нарахована пеня стосується періоду до 16.06.2022 року, висновки про правомірність таких нарахувань наведені судом раніше. Як наслідок, суд констатує, що податкове повідомлення-рішення є протиправним в цілому, оскільки воно складається з нарахувань пені та штрафу, правомірність таких нарахувань оцінена судом раніше.

За вказаних обставин, позовні вимоги підлягають задоволенню.

Щодо розподілу судових витрат.

При зверненні до суду позивачем сплачено суму судового збору у розмірі 30280,20 грн, що підтверджується платіжною інструкцією від 31.01.2024 року (3028,00 грн), від 16.02.2024 року (3194,20 грн), від 11.03.2024 року (24058,00 грн).

Відповідно до положень ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України сплачений судовий збір за подання позову підлягає поверненню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача у розмірі, що підлягав сплаті за подання позову: 30280,00 грн, оскільки ціна позову складає 8 830 825,31 грн.

Керуючись ст. ст. 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Позов Комунального підприємства «Верхньодніпровське виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства» Дніпропетровської обласної ради» (51600, Дніпропетровська область, м. Верхньодніпровськ, вул. Котляревського, буд. 4, ) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд. 17-а, код ЄДРПОУ ВП: 44118658), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору - Арбітражний керуючий Величко В.Ю. (50000, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, просп. Миру, буд. 29В, прим. 12а, 3 поверх) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 03.11.2023 року №.

Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17-а, код ЄДРПОУ ВП: 44118658) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Комунального підприємства «Верхньодніпровське виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства» Дніпропетровської обласної ради» (51600, Дніпропетровська область, м. Верхньодніпровськ, вул. Котляревського, буд. 4, ) сплачений судовий збір у розмірі 30280,00 гривень (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень 00 копійок).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 19 червня 2025 року.

Суддя Н.В. Боженко