Справа № 140/13802/24
Суддя: Довга Ольга Іванівна
Дата ухвалення: 2025-06-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 червня 2025 рокуЛьвівСправа № 140/13802/24 пров. № А/857/14420/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,

суддя Запотічний І.І.,

суддя Шинкар Т.І.

секретар судового засідання Слободян І.М.

за участю представників:

позивача Жигайло О.І.

відповідача Загородня Г.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 березня 2025 року (головуючий суддя Костюкевич С.Ф., м.Луцьк, проголошено 13:47:14) у справі № 140/13802/24 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, що не заявляє самостійних вимог на предмет спору, Головне управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

27.11.2024 позивач (Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ) звернувся з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (відповідач), третя особа, що не заявляє самостійних вимог на предмет спору, Головне управління ДПС у Тернопільській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.11.2024 №, № про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в сумі 896439,00 грн.

Позов обґрунтовує тим, що працівниками ГУ ДПС у Тернопільській області з 30.09.2024 по 09.10.2024 проводилась фактична перевірка в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює підприємницьку діяльність ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 09.10.2024 за №13752/19/00/0704/. На підставі акту фактичної перевірки від 09.10.2024 за №13752/19/00/0704/, ГУ ДПС у Волинській області прийняло ППР від 11.11.2024 №, №, якими до позивача застосовано фінансові санкції за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (Закон № 265/95-ВР) та пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI зі змінами та доповненням (ПКУ) в розмірі 896439,00 грн. Позивач не погоджується із вказаними ППР та вважає, що вони суперечить нормам чинного законодавства, є протиправними та підлягають скасуванню.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 03 березня 2025 в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Доводи апеляційної скарги аналогічні доводам позовної заяви. Крім того, апелянт вважає, що у ході судового розгляду контролюючий орган не довів ані порушення порядку ведення обліку товарів, ані ненадання документів щодо походження товарів. На думку апелянта, висновки суду першої інстанції щодо правомірності дій контролюючого органу ґрунтуються на неправильному тлумаченні норм матеріального права та неправильній оцінці доказів, яка виразилася у невідповідності висновків суду фактичним обставинам справи. Водночас, позивач вважає, що належним чином вів облік товарних запасів, що підтверджується формами ведення такого обліку, долученими до матеріалів справи, а також надав контролюючому органу документи, що підтверджують походження товарів, відображених у формах обліку. Разом з тим, висновки суду щодо порушення позивачем статті 44, пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, що виразилося у ненаданні на запит ДПС прихідних документів на товар, який знаходиться в реалізації, трудових договорів з найманими працівниками (наказів на призначення), виписки з банку по рахунку підприємця за період згідно наказу також є неправомірними, оскільки прихідні документи на товар були надані (акти приймання-передачі товару). Будь-які інші документи щодо приходу товару у господарській діяльності позивача за цієї господарською одиницею не передбачалися укладеним договором комісії. Щодо трудових договорів, наказів на призначення найманих працівників, апелянт наголошує, що орган ДПС навіть не намагався у ході судового розгляду довести, що перевірка дотримання вимог трудового законодавства була підставною. Водночас, ненадання таких документів було об`єктивно неможливим з огляду на не використання найманої праці за вказаною господарською одиницею.

30.05.2025 відповідачем до суду подано відзив на апеляційну скаргу. У відзиві зазначає, що ГУ ДПС у Тернопільській області, відповідно до наказу від 27.09.2024 №2105-п, та направлень на перевірку від 27.09.2024 №3699/07-04, №3700/07-04 проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 у сфері торгівлі товарами непродовольчої групи, в тому числі технічно складними побутовими товарами. Вважає, що фактична перевірка проведена правомірно, наказ про проведення фактичної перевірки відповідає вимогам ПК України, прийнятий з дотриманням визначеної законодавством процедури та за наявності, передбачених ПК України підстав для її проведення. Вказує, що під час проведення перевірки працівниками Головного управління ДПС у Тернопільській області надано вимогу щодо надання первинних документів на товар, що знаходиться в реалізації на господарському об`єкті до перевірки, та форму ведення обліку товарних запасів, однак первинних документів, які підтверджують облік та походження товару, який є в реалізації до перевірки надано не було. Після відмови у наданні вищевказаних документів, перевіряючими у присутності ОСОБА_2 , ОСОБА_3 та ОСОБА_4 складено додаток - відомість №3 про результати повноти щодо фактичних залишків товарно-матеріальних цінностей, які на час перевірки знаходилися в реалізації. Зауважує, що фактичною перевіркою господарської одиниці позивача встановлено порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95 та пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України від 02.12.2010№ 2755-VI зі змінами та доповненнями. За результатами розгляду акту перевірки від 09.10.2024 за № 13752/19/00/0704/ НОМЕР_1 відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 11.11.2024 №, №, якими до позивача застосовано штрафні санкції на суму 896 439,00 грн. на підставі статті 20 Закону № 265/95. Просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги.

Представник позивача в судовому засіданні підтримує вимоги апеляційної скарги.

Представник відповідача заперечує доводи апеляційної скарги. Вважає, що суд першої інстанції прийняв законне і обгрунтоване рішення.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з огляду на наступні підстави.

Судом встановлені наступні обставини.

ГУ ДПС у Тернопільській області на підставі наказу від 27.09.2024 №2105-п «Про проведення фактичних перевірок» та направлень на перевірку від 27.09.2024 №3699/07-04 та №3700/07-04 проведено 09.10.2024 фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 у сфері торгівлі товарами непродовольчої групи, в тому числі, технічно складними побутовими товарами за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 09.10.2024 реєстраційний № 13752/19/00/0704/ (акт перевірки).

Даним актом перевірки встановлено порушення: пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а саме: не забезпечено ведення у порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації в загальній сумі 894 399,00 грн; пункту 85.2. статті 85 Податкового кодексу України (далі ПК України), а саме: не подано до органів ДПС в повному обсязі документів що відносяться до перевірки, відповідно до ПКУ.

Скориставшись правом передбаченим підпунктом 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України та пункту 86.7 статті 86 ПК України, до ГУ ДПС у Тернопільській області позивачем було подано заперечення на акт перевірки від 09.10.2024 № 13752/19/00/0704/, за результатами розгляду яких ГУ ДПС у Тернопільській області висновки акта перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.

11.11.2024, на підставі вказаного акту перевірки від 09.10.2024 реєстраційний № 13752/19/00/0704/, ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкові повідомлення-рішення № та , якими до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 894399,00 грн та 2040,00 грн (відповідно).

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся в суд першої інстанції з позовом.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що зібрані і досліджені матеріали цієї справи не підтверджують та не засвідчують належної обґрунтованості позовних вимог, із якими звернувся до суду позивач, у той же час, відповідачем доведено правомірність своїх рішень.

Суд апеляційної інстанції не погоджується з таким висновком з огляду на наступне.

Згідно із положеннями ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Відповідно до ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відповідно до п. 61.1 ст. 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п.п.62.1.3 п.62.1. ст.62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється з місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства що укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Порядок проведення фактичних перевірок контролюючими органами передбачений статтею 80 ПК України.

Відповідно до п.80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Згідно з п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки.

Пунктом 81.1 ст.81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична) підстави, дача початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, як проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні н перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставі та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Правове формулювання п. 80.2 ст. 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

Відповідно до підп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, суд першої інстанції виходив з того, що інформацією, у зв`язку з якою прийнято спірний наказ, стала доповідна записка управління податкового аудиту від 18.09.2024 №134/19-00-07-04-11. Судом першої інстанції не встановлено, що доповідна записка управління податкового аудиту 18.09.2024 №134/19-00-07-04-11 мала істотні недоліки, не утримувала в собі достатньої інформації, що була в наявності/отримана відповідачем в установленому законодавством порядку від державного органу, що може свідчити про можливі порушення платником податків законодавства, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій та не могла слугувати підставою та достатнім обґрунтуванням для призначення фактичної перевірки відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Однак, такі висновки суду першої інстанції колегія суддів вважає помилковими з огляду на наступне.

Так, у пп. 80.2.2. п. 80.2. ст. 80 ПК України вказано, що фактична перевірка може проводитися у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

У п. 46 постанови судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів КАС ВС від 26.03.2024 у справі №420/9909/23 вказано, що єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що інформація, яка давала підстави для призначення перевірки у цьому випадку містилась у доповідній записці управління податкового аудиту від 18.09.2024 №134/19-00-07-04-11.

Однак, колегія суддів вважає, що єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки за пп. 80.2.2. п. 80.2. ст. 80 ПК України є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від державних органів або органів місцевого самоврядування..

Так, доповідна записка, на яку покликається суд першої інстанції, є внутрішнім службовим документом, скерованим начальником управління податкового аудиту ГУ ДПС у Тернопільській області заступнику начальника ГУ ДПС у Тернопільській області. Тобто така доповідна записка однозначно не є «наявною та/або отриманою в установленому законодавством порядку державних органів або органів місцевого самоврядування». Крім того, зміст цієї доповідної записки також свідчить про її «внутрішній» характер, зокрема, у ній вказано: «за результатами проведеного аналізу виявлено…». Водночас, пп. 80.2.2. п. 80.2. ст. 80 ПК України не містить такої підстави для призначення перевірки як самостійний аналіз даних або податкової інформації.

Таким чином, висновок суду щодо правомірності призначення перевірки за пп. 80.2.2. п. 80.2. ст. 80 ПК України на підставі доповідної записки свідчить про неправильне тлумачення цього положення ПК України, оскільки така доповідна записка не є інформацією від державних органів або органів місцевого самоврядування, як того вимагає пп. 80.2.2. п. 80.2. ст. 80 ПК України. Разом з тим, апеляційний суд зауважує, що доповідна записка також не містить будь-якої фактичної інформації, яка могла б гіпотетично слугувати підставою для призначення перевірки, а натомість носить загальний, шаблонний характер.

Разом з тим, суд першої інстанції зазначив, що в договорі комісії не конкретизований асортимент товарів і, якщо документ не містить достатньо відомостей про операцію або взагалі не містить ніякої інформації про господарську операцію, то це не є первинним документом.

Щодо даного твердження, суд апеляційної інстанції зазначає, що договір не є первинним документом за своєю правовою природою, а у якості первинних документів позивач надавав контролюючому органові акти приймання-передачі товарів. Разом з тим, договір і не повинен був містити конкретизований асортимент товарів. У п. 1.2. Договору комісії № МО-02-09-24-БВ від 02.09.2024, який міститься у матеріалах справи, вказано, що конкретні умови договору щодо ціни, кількості, якості та асортименту Продукції наведено у Актах приймання-передачі товарів до цього Договору.

Суд першої інстанції зазначив: «відповідно до Актів приймання-передачі товарів до Договору комісії №МО-02-09-24 БВ від 02.09.2024, складених 02.09.2024, 04.09.2024 та 18.09.2024, комітент передав комісіонеру товари згідно з переліком 940 позицій товарів в загальній кількості 1 187 шт на загальну суму 936 491,00 грн».

Тобто, суд досліджував акти приймання передачі з яких слідує, що позивач отримала товар від іншого суб`єкта господарювання за договором комісії. В цих актах приймання передачі вказана кількість товару, його ціна, найменування одиниць, відомості про суб`єктів господарювання та інші дані. Таким чином, беззаперечно можна стверджувати, що акти приймання-передачі є первинними документами.

Разом з тим, місцевий суд не навів будь-яких мотивів відхилення актів приймання-передачі товарів як первинних документів, що підтверджують походження товарів.

Щодо висновку суду про те, що ст. 1022 ЦК України та договором комісії, укладеного позивачем, визначений обов`язок надавати комітентові звіт комісіонера та, що, як вказав місцевий суд, «звіту ревізорам не надано», слід відмітити, що такий також не стосується суті спору та не спростовує позицію позивача.

Крім того, суд першої інстанції вказує, що ст. 1022 ЦК України та договором комісії, укладеного позивачем, визначений обов`язок надавати комітентові звіт комісіонера.

Так, згідно акта перевірки, позивачу ставилось у вину порушення п. 12 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР, відповідно до якого суб`єкти господарювання зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому, суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Тобто у п. 12 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР йдеться про обов`язок надання контролюючому органу документів що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу. Звіт комісіонера не відноситься ані до документів, що підтверджують облік товарів, ані до документів, що підтверджують походження товарних запасів.

Більше того, у ч. 1 ст. 1022 ЦК України, на яку покликається суд першої інстанції, вказано, що після вчинення правочину за дорученням комітента комісіонер повинен надати комітентові звіт і передати йому все одержане за договором комісії. У п. 2.1. договору комісії від 02.09.2024 № МО-02-09-24-БВ, укладеного між ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_1 конкретизовано, що звіт комісіонера надається комісіонером комітентові раз на місяць, до 10 числа місяця, наступного за звітним. Тобто такий документ, як звіт комісіонера, складається за фактом реалізації товару (після вчинення правочину) та відповідно до положень договору, укладеного позивачем з ФОП ОСОБА_5 , раз на місяць.

Аналізуючи наведене, колегія суддів вказує, що звіт комісіонера не є документом у якому ведеться облік товарних запасів та він стосується лише вже проданих товарів. Звіт комісіонера не можна також віднести до документів, що підтверджують походження товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці проваджу, оскільки він стосується лише товарів, які не знаходяться на місці продажу, а саме вже відчужених товарів.

Крім того, суд першої інстанції дійшов висновку, що Формою обліку не підтверджено належний облік товарів, що знаходилися у місці продажу (господарському об`єкті) станом на 30.09.2024. Таким чином, суд наголосив, що у формі ведення обліку товарних запасів, яка надавалася до перевірки міститься інформація про надходження товарів, але не міститься інформація щодо вибуття товару.

На думку апеляційного суду, таке трактування обов`язку ведення обліку товарних запасів не узгоджується із приписами Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496.

Зокрема, у пп. 5 п. 2 розділу II Порядку № 496 вказано, що ФОП вносить до Форми обліку у графі 8 - відомості про загальна вартість товару відповідно до первинного документа про вибуття товарів (крім даних щодо продажу через реєстратор розрахункових операцій / програмний реєстратор розрахункових операцій).

Згідно п. 2.1.1. акта перевірки позивачем використовувався при продажі товарів ПРРО № . Як вбачається з акта перевірки та додатків до нього, позивач реалізовував товар через ПРРО. Зокрема, це підтверджується додатком № 2 до акту фактичної перевірки.

Таким чином, висновок суду першої інстанції про те, що у формі обліку товарних запасів не відображено вибуття товарів є безпідставним, оскільки у Порядку № 496 вказано, що у випадку реалізації товарів через ПРРО відомості про вибуття товарів до форми не вносяться, а перевіркою не зафіксовано факти реалізації товарів позивачем без застосування ПРРО.

З огляду на наведене, покликання суду на те, що під час проведення фактичної перевірки ні позивачем, ні особами, що здійснювали реалізацію товарів, не було надано податковому органу доказів ведення позивачем обліку товарів, які знаходилися на реалізації саме на суму 894 399,00 грн є необґрунтованим.

Разом з тим, суд правильно встановив надходження товарів на підставі актів приймання передачі, проте помилково виснував, що платник податків повинен був надати форму обліку з зафіксованим вибуттям кожної одиниці товару і відображенням товару на суму 894 399,00 грн з урахуванням вже проданих товарів, оскільки, як уже було вказано вище, у випадку реалізації товарів через ПРРО відомості про вибуття товарів не вносять у форму ведення обліку товарних запасів.

Щодо висновків суду першої інстанції про відсутність накладних, товарно транспортних накладних на товар, у зв`язку з цим, контролюючий орган, за висновками суду, не мав можливості перевірити порядок ведення позивачем обліку товарів, а також здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку, то такі, на думку апеляційного суд, є безпідставними.

У п. 2 розділу I Порядку № 496 вказано, що первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

У цьому положенні накладні, транспорті накладні, митні декларації тощо є приблизним переліком можливих первинних документів. Проте, важливо наголосити, що цей перелік є відкритим та завершується вказівкою на «інші документи», які повинні містити реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару. Тобто, накладні та транспорті накладні, на відсутність яких покликається місцевий адміністративний суд, не є документами обов`язковими для будь-якої господарської операції.

Так, у п. 4.1. договору комісії № МО-02-09-24-БВ від 02.09.2024 вказано, що передання товарів Комітентом Комісіонеру для продажу відповідно до умов цього Договору здійснюється за Актом приймання-передачі товарів. При цьому, у тому ж пункті договору вказано, що порядок транспортування Продукції, що передається Комісіонерові для продажу відповідно до умов цього Договору, до місця передання, яким визначена торгова точка позивача, визначається Комітентом.

Акти приймання-передач, які містяться у матеріалах справи відповідають всім ознакам первинного документа, визначеним у п. 2 розділу I Порядку № 496, оскільки містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Крім того, суд першої інстанції вказав, що з огляду на відсутність накладних, товарно-транспортних накладних на товар, контролюючий орган не мав можливості перевірити порядок ведення позивачем обліку товарів, а також здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку.

Апеляційний суд, проаналізувавши матеріали справи, вказує, що такі накладні не були надані виключно через те, що не складалися в принципі. Натомість, у межах господарських відносин позивача з ФОП ОСОБА_6 складалися акти приймання-передачі, яким суд першої інстанції не надав належної оцінки.

Крім того, висновки суду щодо порушення позивачем статті 44, пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, що виразилося у ненаданні на запит ДПС прихідних документів на товар, який знаходиться в реалізації, трудових договорів з найманими працівниками (наказів на призначення), виписки з банку по рахунку підприємця за період згідно наказу також не є неправомірними.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що прихідні документи на товар були надані (акти приймання-передачі товару). Будь-які інші документи щодо приходу товару у господарській діяльності позивача за цієї господарською одиницею не передбачалися укладеним договором комісії.

Щодо трудових договорів, наказів на призначення найманих працівників, апеляційний суд зауважує, що ненадання таких документів було об`єктивно неможливим з огляду на не використання найманої праці за вказаною господарською одиницею.

Так, у п. 3.1. акта перевірки контролюючий орган вказує на порушення п. 4 ст. 24 КЗпП: працівник не може бути допущений до роботи без укладення трудового договору і водночас ставить у вину позивачу ненадання трудових договорів до перевірки. Такий висновок колегія суддів вважає суперечливим та протиправним.

Щодо виписки з банку, то такий документ не стосується фактичної перевірки та не міг запитуватися посадовими особами ДПС.

Підсумовуючи наведене, колегія суддів вважає, що контролюючий орган, як суб`єкт владних повноважень, не довів ані порушення порядку ведення обліку товарів, ані ненадання документів щодо походження товарів. Висновки суду першої інстанції щодо правомірності дій контролюючого органу ґрунтуються на неправильному тлумаченні норм матеріального права та неправильній оцінці доказів, яка виразилася у невідповідності висновків суду фактичним обставинам справи. Водночас, позивач належним чином вів облік товарних запасів, що підтверджується формами ведення такого обліку, долученими до матеріалів справи, а також надав контролюючому органу документи, що підтверджують походження товарів, відображених у формах обліку.

Таким чином, апеляційний суд вважає, що винесені контролюючим органом податкові повідомлення-рішення про порушення вимог Податкового кодексу України не відповідають дійсним обставинам справи та не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, а тому підлягають скасуванню.

Отже, доводи апеляційної скарги заслуговують на увагу, суд першої інстанції не вірно встановив обставини справи, неправильно застосував норми матеріального та процесуального права, а відтак, рішення суду першої інстанції слід скасувати, а позовні вимоги задовольнити.

Також, відповідно до ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З матеріалів справи вбачається, що при поданні адміністративного позову позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 7171,51 грн. за подання адміністративного позову та 10757,27 грн. (7171,51*1,5) за подання апеляційної скарги на рішення суду. Оскільки, Восьмий апеляційний адміністративний суд у своїй постанові дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню, то таким чином на користь позивача слід стягнути 17928,78 грн. (7171,51 + 10757,27) сплаченого судового збору.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.

В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до статті 317 КАС України підставами для скасування рішення або ухвали суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, невідповідність висновків суду обставинам справи та порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи або питання.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 березня 2025 року у справі № 140/13802/24 скасувати.

Прийняти нове рішення, яким адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 11.11.2024 №, №.

Стягнути з Головного управління ДПС у Волинській області (код ЄДРПОУ - 44106679) за рахунок бюджетних асигнувань на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) сплачений судовий збір в сумі 17928 (сімнадцять тисяч дев`ятсот двадцять вісім) грн 78 коп.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня проголошення. У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя О. І. Довга
судді І. І. Запотічний
Т. І. Шинкар
Повне судове рішення складено 16.06.25