Справа № 380/22794/24
Суддя: Костецький Назар Володимирович
Дата ухвалення: 2025-06-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

11 червня 2025 рокусправа № 380/22794/24

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючий-суддя Костецький Н.В.,

секретар судового засідання Хмелик І.А.,

за участі:

представника відповідача Шумик М.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в місті Львові в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів, ) про скасування податкових повідомлень-рішень,-

в с т а н о в и в:

на розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області, у якій позивач просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області:

- від 24.07.2024 р. №2-UA0051307 на 35575,22 грн.,

- від 24.07.2024р. №2-UA0051307 на 15726,31 грн.

- від 24.07.2024р. №2-UA0051307 на 35085,85 грн,

- від 24.07.2024р. №2-UA0051307 на 89347,67 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення стосуються нарахування йому орендної плати за землю за 2024 рік. Натомість він не є платником орендної плати за землю, оскільки земельні ділянки були отримані для ведення фермерського господарства та фактично використовується Фермерським господарством «Галущак С.Д.», яке щомісячно сплачує орендну плату та подало до контролюючого органу декларацію з плати за землю за 2023 рік, яка була прийнята податковим органом. Фермерське господарство користується земельними ділянками, які перебувають у користуванні позивача, зареєстроване належним чином в якості юридичної особи, здійснює сплату відповідного податку, відтак нарахування земельного податку з фізичних осіб позивачу є протиправним, оскільки фізична особа, яка отримала у користування «для ведення фермерського господарства» земельні ділянки здійснює діяльність на цих землях не особисто, а через створену ним юридичну особу фермерське господарство.

Ухвалою суду від 13.11.2024 відкрито спрощене позовне провадження у справі без повідомлення (виклику) сторін.

Відповідач щодо задоволення позову заперечив з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву. Зазначає, що дані земельні ділянки перебували у фактичному користуванні Фермерського господарства «ГАЛУЩАК С.Д.» (зазначено у позовні заяві), проте позивач не оформив належним чином передачу земельних ділянок фермерському господарству як землекористувачу. Оскільки орендарем земельних ділянок є фізична особа ОСОБА_1 , то саме на нього відповідно до пункту 288.2 статті 288 ПК України покладено обов`язок щодо сплати орендної плати згідно з договорами оренди землі.

Відповідач вважає, що використання земельних ділянок відбувається через створене позивачем Фермерське господарство «ГАЛУЩАК С.Д.», не змінює статусу позивача як орендаря земельних ділянок та не звільняє його від визначеного чинним законодавством обов`язку сплачувати орендну плату. Також позивача не звільняє від обов`язку і фактична сплата Фермерським господарством «ГАЛУЩАК С.Д.» орендної плати за землю. Просить відмовити в задоволенні позову.

Представник позивача в спростування заперечень відповідача, висловлених у відзиві на позовну заяву, подав до суду відповідь на відзив та додаткові пояснення. Зазначає, що для створення ФГ необхідно було отримати земельну ділянку (набути право власності чи користування на землю), а вже потім на цій підставі ФГ підлягало реєстрації як юридична особа; виходячи з того, що фермерське господарство користується земельними ділянками, які перебувають у користуванні позивача, зареєстроване належним чином в якості юридичної особи, здійснює сплату відповідного податку, відтак нарахування земельного податку з фізичних осіб позивачу є протиправним, оскільки фізична особа, яка отримала у користування «для ведення фермерського господарства» земельні ділянки здійснює діяльність на цих землях не особисто, а через створену ним юридичну особу фермерське господарство. Зауважує, що податковий орган, вказуючи про необхідність сплати орендної плати, згадує, але не враховує ту обставину, що вона вже сплачена ФГ «Галущак С.Д.» та що стосовно відповідного факту з боку контролюючого органу не було і немає жодних зауважень; декларацію було прийнято, відомостей про переплату немає тощо; жодним чином не коментує ту обставину, що з моменту створення ФГ «Галущак С.Д.» (2019 рік), саме цей суб`єкт господарювання здійснював сплату орендної плати за землю та подавав відповідні декларації й лише у 2024 році у податкового органу виникли зауваження, хоча положення чинного законодавства не зазнали змін.

Представник відповідача у додаткових поясненнях вказала, що факт здійснення платежів без належного оформлення та суб`єктивної відповідності не змінює статусу платника податку і не є підставою вважати податковий обов`язок виконаним.

Ухвалою суду від 08.04.2025 здійснено перехід із спрощеного позовного провадження до розгляду справи за правилами загального позовного провадження. Підготовче засідання призначено на 16.04.2025.

16.04.2025 протокольною ухвалою суду закрито підготовче провадження, справу призначено до судового розгляду на 30.04.2025.

30.04.2025 оголошено перерву в судовому засіданні до 07.05.2025 для подання додаткових доказів.

07.05.2025 розгляд справи відкладено на 21.05.2025 у зв`язку із технічними причинами.

21.05.2025 розгляд справи відкладено на 04.06.2025 у зв`язку із технічними причинами.

04.06.2025 суд оголосив про перехід до стадії ухвалення судового рішення та час його проголошення в судовому засіданні 11.06.2025 о 14:45 год.

Заслухавши думку представників сторін, дослідивши наявні у справі докази та письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, суд встановив такі обставини.

Відповідно до чотирьох договорів оренди землі від 08.04.2019 №б/н (а.с. 11-26), укладених між Головним управлінням Держгеокадастру у Львівській області (Орендодавець) та позивачем (Орендар), позивачу передано в оренду строком на 7 років земельні ділянки із земель сільськогосподарського призначення державної власності без зміни цільового призначення для ведення фермерського господарства загальною площею: 14,0000 га (рілля), 8,0000 га (рілля), 14,5589 га (рілля), 22,6058 га (рілля).

30.10.2019 позивачем зареєстровано як юридичну особу Фермерське господарство «Галущак С.Д.» (), про що внесено запис №0001060 до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с. 34-36).

24.07.2024 ГУ ДПС у Львівській області винесено щодо позивача податкові повідомлення-рішення форми «Ф» по орендній платі з фізичних осіб: №2-UA0051307 на суму 35575,22 грн.; №2-UA0051307 на суму 15726,31 грн.; №2-UA0051307 на суму 35085,85 грн.; №2-UA0051307 на суму 89347,67 грн.

Вважаючи зазначені рішення протиправними, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд керувався таким.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 1.1 ст. 1 Податкового кодексу України (далі - ПК України), визначено, що Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За визначенням, наведеним у пп. 15.1 ст. 15 ПК України, платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Згідно ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Підпунктом 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.

Згідно підпункту 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

За змістом підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України плата за землю обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначає зміст підпункту 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК України, це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.

Справляння плати за землю, в тому числі і орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу XII ПК України.

За приписами пункту 287.1 статті 287 ПК України власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.

Відповідно до пунктів 288.1, 288.2, 288.3 ст. 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.

Пунктом 288.4 статті 288 ПК України встановлено, що розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Плата за суборенду земельних ділянок не може перевищувати орендної плати (пункт 288.6 статті 288 ПК України).

Відповідно до положень ст. 121 Земельного кодексу України (у відповідній редакції, далі - ЗК України) громадяни України мають право на безоплатну передачу їм земельних ділянок із земель державної або комунальної власності для ведення фермерського господарства - в розмірі земельної частки (паю), визначеної для членів сільськогосподарських підприємств, розташованих на території сільської, селищної, міської ради, де знаходиться фермерське господарство.

Згідно з ст. ст. 125, 126 ЗК України право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав. Право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».

Частиною другою статті 16 Закону України «Про оренду землі» від 06.10.1998 № 161-XIV визначено, укладення договору оренди земельної ділянки із земель державної або комунальної власності здійснюється на підставі рішення відповідного органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування - орендодавця, прийнятого у порядку, передбаченому Земельним кодексом України, або за результатами аукціону.

Відповідно до ч.ч. 1-2 ст. 21 Закону України «Про оренду землі» орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі. Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до ПК України).

Аналіз вищезазначених норм свідчить про те, що орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності сплачується орендарем з дня виникнення права користування земельною ділянкою, тобто з дня державної реєстрації права оренди відповідно до договору оренди земельної ділянки. Сплата орендної плати є обов`язком орендаря, яке кореспондується з його правом користування земельною ділянкою.

Отже, на час надання земельної ділянки така земельна ділянка на праві постійного землекористування для ведення селянського (фермерського) господарства надавалась не як громадянину України, а як спеціальному суб`єктові - голові створюваного селянського (фермерського) господарства.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про селянське (фермерське) господарство» від 20.12.1991 № 2009-XII (який втратив чинність 29 липня 2003 року - з моменту набрання чинності Законом України «Про фермерське господарство») після одержання державного акта на право приватної власності на землю, державного акта на право постійного користування землею або укладення договору на тимчасове користування землею, в тому числі на умовах оренди, селянське (фермерське) господарство підлягає у 30-денний термін державній реєстрації у раді народних депутатів, що передала у власність чи надала у користування земельну ділянку, тобто за місцем розташування земельної ділянки. Після відведення земельної ділянки в натурі (на місцевості) та одержання державного акта на право приватної власності на землю, державного акта на право постійного користування або укладення договору на тимчасове користування землею, в тому числі на умовах оренди, та державної реєстрації селянське (фермерське) господарство набуває статусу юридичної особи.

Законодавством, чинним до 2003 року, було передбачено одержання земельної ділянки як обов`язкової умови для набуття правосуб`єктності селянського (фермерського) господарства як юридичної особи. Водночас одержання громадянином державного акта, яким посвідчувалося право на земельну ділянку для ведення селянського (фермерського) господарства, зобов`язувало таку фізичну особу в подальшому подати необхідні документи до відповідної місцевої ради для державної реєстрації селянського (фермерського) господарства. Тобто закон не передбачав права громадянина використовувати земельну ділянку, надану йому в користування для ведення селянського (фермерського) господарства, без створення такого селянського (фермерського) господарства.

Згідно із Законом України «Про фермерське господарство» № 973-IV, прийнятим 19 червня 2003 року, Закон України «Про селянське (фермерське) господарство» визнано таким, що втратив чинність.

У статті 1 Закону України «Про фермерське господарство» від 19.06.2003 № 973-IV унормовано, що фермерське господарство є формою підприємницької діяльності громадян, які виявили бажання виробляти товарну сільськогосподарську продукцію, здійснювати її переробку та реалізацію з метою отримання прибутку на земельних ділянках, наданих їм у власність та/або користування, у тому числі в оренду, для ведення фермерського господарства, товарного сільськогосподарського виробництва, особистого селянського господарства відповідно до закону.

Згідно ч. 1 ст. 5, ч. 1 ст. 7 зазначеного Закону право на створення фермерського господарства має кожний дієздатний громадянин України, який досяг 18-річного віку та виявив бажання створити фермерське господарство. Надання земельних ділянок державної та комунальної власності у власність або користування для ведення фермерського господарства здійснюється в порядку, передбаченому ЗК України. Фермерське господарство підлягає державній реєстрації у порядку, встановленому законом для державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, за умови набуття громадянином України або кількома громадянами України, які виявили бажання створити фермерське господарство, права власності або користування земельною ділянкою (стаття 8 Закону України «Про фермерське господарство»).

Так, відповідно до висновків, наведених у постанові Великої Палати Верховного Суду від 23.06.2020 року у справі № 922/989/18, на яку, зокрема, робила посилання Велика Палата Верховного Суду в ухвалі від 13.06.2024 року у справі №320/6885/23, можливість реалізації громадянином права на створення фермерського господарства безпосередньо пов`язана з наданням (передачею) такій фізичній особі земельних ділянок для ведення фермерського господарства, що є обов`язковою умовою для державної реєстрації фермерського господарства. Фермерське господарство (у будь-якій його формі) ініціюється для подальшої діяльності з виробництва товарної сільськогосподарської продукції, її переробки та реалізації на внутрішньому і зовнішньому ринках з метою отримання прибутку, що відповідає наведеному у статті 42 Господарського кодексу України (далі - ГК України) визначенню підприємництва як самостійної, ініціативної, систематичної, на власний ризик господарської діяльності, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Формування програми діяльності, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, є складовими здійснення підприємницької діяльності в розумінні статті 44 ГК України. При цьому можливість реалізації громадянином права на здійснення підприємницької діяльності у вигляді фермерського господарства безпосередньо пов`язана з наданням (передачею) громадянину земельних ділянок відповідного цільового призначення. Ураховуючи законодавчі обмеження у використанні земельної ділянки іншим чином, ніж це передбачено її цільовим призначенням, а також правові наслідки від використання чи невикористання земельної ділянки не за її цільовим призначенням, що надана громадянину у встановленому порядку для ведення фермерського господарства, земельна ділянка в силу свого правового режиму є такою, що використовується виключно для здійснення підприємницької діяльності, а не для задоволення особистих потреб. Суб`єктом такого використання може бути особа - суб`єкт господарювання за статтею 55 ГК України.

Подібні за змістом висновки викладені й у інших постановах Великої Палати Верховного Суду, зокрема у постановах від 13 березня 2018 року у справі №348/92/16-ц, від 20 червня 2018 року у справі №317/2520/15-ц, від 22 серпня 2018 року у справі №606/2032/16-ц, від 1 квітня 2020 року у справі № 320/5724/17.

У пунктах 6.22 та 6.23 постанови від 30 червня 2020 року у справі № 927/79/19 Велика Палата Верховного Суду вказала, що нормами Закону України «Про фермерське господарство» запроваджений механізм, за яким земельна ділянка спочатку надається в оренду громадянину з метою здійснення підприємницької діяльності (для ведення фермерського господарства), проте останній може використовувати її лише шляхом створення фермерського господарства як форми здійснення своєї підприємницької діяльності. Таке фермерське господарство створюється після отримання громадянином земельної ділянки в оренду. З моменту створення цього фермерського господарства та його державної реєстрації до нього переходять права й обов`язки орендаря такої земельної ділянки за договором оренди землі. В цьому випадку не відбувається відчуження орендарем права на оренду земельної ділянки, а здійснюється встановлений нормами перехід прав та обов`язків орендаря земельної ділянки від громадянина до створеного ним фермерського господарства. При цьому такий перехід відбувається в силу вищенаведених норм Закону України «Про фермерське господарство» та не потребує вчинення сторонами орендних правовідносин будь-яких додаткових дій, у тому числі укладення додаткових угод.

Тобто усталена практика Великої Палати Верховного Суду пов`язує момент набуття фермерським господарством прав та обов`язків орендаря земельної ділянки саме з моментом державної реєстрації фермерського господарства. Після такої реєстрації відбувається фактична заміна орендаря і саме з цього часу обов`язки землекористувача земельної ділянки здійснює фермерське господарство, а не громадянин, якому вона надавалась.

Відповідно до приписів ч. 5 ст. 242 КАС України суд враховує вищезазначені висновки Великої Палати Верховного Суду при вирішенні даної справи.

Отже, в силу наведених підходів, у разі створення фермерського господарства саме останнє виступає суб`єктом взаємовідносин щодо оренди, а тому за логікою таких висновків саме воно має й нести обов`язки щодо сплати відповідної орендної плати. В інакшому випадку поглиблюється правова невизначеність, адже всі права та обов`язки щодо відповідної земельної ділянки правомочне реалізовувати фермерське господарство, однак орендну плату вносить засновник цього господарства.

Аналогічні правові висновки зробив Верховний Суд у постанові від 19.09.2024 у справі №320/6885/23.

Суд встановив, що ФГ «Галущак С.Д.» подано до податкового органу податкову декларацію з плати за землю за 2024 рік (а.с. 160-161), у якій розрахувало річну суму орендної плати за землю 175735,61 грн. Дану декларацію прийнято податковим органом, про що свідчить квитанція №2 від 19.02.2024 (а.с. 162).

Як вказують наявні у справі докази (платіжні інструкції) й не заперечується відповідачем, Фермерське господарство «Галущак С.Д.» вносило до бюджету орендну плату за відповідні земельні ділянки та звітувало про нарахування таких зобов`язань за цією земельною ділянкою.

Частиною другою ст. 2 КАС України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З огляду на викладене, суд робить висновок, що відповідачем нараховано позивачу зобов`язання з орендної плати за землю за 2024 рік на підставі податкових повідомлень-рішень, ухвалених без дотримання вимог ч. 2 ст. 2 КАС України, внаслідок чого оскаржувані податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки доказів, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд робить висновок про наявність підстав для задоволення позову повністю.

Що стосується судового збору, то, у відповідності до вимог ст.139 КАС України, такий підлягає стягненню на користь позивача.

Керуючись статтями 242-246, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

у х в а л и в:

1. Позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 24.07.2024 №2-UA0051307, від 24.07.2024 №2-UA0051307, від 24.07.2024 №2-UA0051307, від 24.07.2024 №2-UA0051307.

3. Стягнути на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів, ) 2422,40 грн. сплаченого судового збору.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги, рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст судового рішення складено 16.06.2025 року.

СуддяКостецький Назар Володимирович