Справа № 140/1913/25
Суддя: Костюкевич Сергій Федорович
Дата ухвалення: 2025-06-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 червня 2025 року ЛуцькСправа № 140/1913/25

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Костюкевича С.Ф.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся в суд з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.09.2024 № .

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що працівниками ГУ ДПС у Дніпропетровській області 09.07.2024 проводилась фактична перевірка в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , за результатами якої було складено акт фактичної перевірки від 18.07.2024 за №2029/04-36-07-08-РРО/. У висновку зазначеного акту перевірки контролюючий орган вказав на порушення суб`єктом господарювання пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі Закон № 265/95-ВР).

На підставі акта фактичної перевірки від 18.07.2024 за №2029/04-36-07-08-РРО/ НОМЕР_1 ГУ ДПС у Волинській області 03.09.2024 прийняло податкове повідомлення-рішення (далі ППР) № , яким до позивача застосовано штрафні санкції на суму 81 895,50 грн.

Позивач зазначає, що дане податкове повідомлення-рішення ґрунтується на викладених у акті перевірки фактах, які у свою чергу є упередженими, а також такими, що не відповідають дійсним обставинам справи.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення та застосовані на його підставі штрафні (фінансові) санкції (штрафи) протиправними, звернувся до суду із цим позовом.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду 04.03.2025 прийнято позовну заяву до розгляду, відкрито провадження у даній справі, ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

У відзиві на позов відповідач позовні вимоги не визнав та зазначив, що фактичною перевіркою господарської одиниці позивача встановлено порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95. За результатами розгляду акту перевірки відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 03.09.2024 № , яким до позивача застосовано штрафні санкції на суму 81 895,50 грн. на підставі статті 17 Закону № 265/95.

Вважає, що факт порушення вимог Закону в ході перевірки позивача було належним чином зафіксовано, а тому податкове повідомлення рішення прийнято у відповідності до норм чинного законодавства.

Позивач у відповіді на відзив не погодився з аргументами відповідача та просив позов задовольнити у повному обсязі.

Розглянувши матеріали та з`ясувавши всі обставини адміністративної справи, які мають юридичне значення для розгляду та вирішення спору по суті, дослідивши наявні у справі докази у їх сукупності, суд встановив наступне.

На підставі наказу від 08.07.2024 №2786-п ГУ ДПС у Дніпропетровській області була проведена фактична перевірка господарської одиниці ФОП ОСОБА_1 , а саме: магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , з питань дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.

За результатами перевірки складений акт перевірки від 18.07.2024 за №2029/04-36-07-08-РРО/ НОМЕР_1 , у висновках якого контролюючий орган вказав на порушення суб`єктом господарювання вимог:

- п. 1, 2 ст. 3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР - не проведення розрахункову операцію на повну суму покупки через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи регістратори розрахункових операцій, не роздруковано та не видано відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції (54 597,00 грн), зокрема, під час перевірки 09.07.2024 здійснено інвентаризацію товарних запасів та встановлено відсутність наступних товарів, а саме : «IPhone 12 Pro Max 128 Graphit» -за ціною 23 809,00 грн. та « IPhone 13 Pro Max 256 Sierra Bliue» -за ціною 30 788,00 грн;

- п. 85.2 ст. 85 ПКУ - ненадання позивачем посадовим особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

На підставі акта фактичної перевірки від 18.07.2024 за №2029/04-36-07-08-РРО/ Головним управлінням ДПС у Волинській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» від 03.09.2024 № , яким за порушення п. п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону №265/95 на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України, п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР застосовано до ФОП ОСОБА_1 штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 81 895,50 грн.

Згідно з розрахунком фінансових санкцій до акта фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , загальна сума фінансових санкцій становить 83 935,50 грн, з них: 81 895,50 грн штрафна санкція за проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО (п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР); 2 040,00грн штрафна санкція за ненадання посадовим особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки (п. 121.1 ст. 121 ПКУ).

Не погодившись з отриманим податковим повідомленням-рішенням та застосованими на його підставі штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 81 895,50 грн за порушення п. 1, 2 ст. 3акону №265/95, ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з цим позовом.

При вирішенні спору суд застосовує такі нормативно-правові акти.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положеннями статті 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом, зокрема, перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 ПК України).

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Слід зазначити, що в даному випадку контролюючий орган був допущений до проведення перевірки за наслідками якої ним було складено акт, а в подальшому на підставі його висновків винесено оскаржуване ППР.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13.03.2018 (справа №804/1113/16), від 24.05.2019 (справа №826/16221/15), від 03.10.2019 (справа №820/850/16), від 16.10.2019 (справа №820/11291/15), від 22.11.2019 (справа №815/4392/15) тощо. Водночас, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

З урахуванням наведеного, суд у цій справі надає оцінку доводам позивача щодо неправомірності проведення фактичної перевірки, а саме: контролюючий орган ініціював проведення фактичної перевірки за відсутності законодавчо обґрунтованих підстав для її проведення.

У постанові 26.03.2024 у справі №420/9909/23 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду висловив правову позицію з питань правомірності призначення та проведення перевірки з підстав визначених п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України.

Зокрема, у ній зазначено, що попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Слід зазначити, що правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

Підставою для проведення перевірки згідно наказу №2786-п «Про проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: вул. Нижньодніпровська, 17, с. Слобожанське, Дніпропетровська область, від 08.07.2024 є підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

У постанові 26.03.2024 у справі №420/9909/23 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював наступний правовий висновок, щодо застосування вказаної норми ПК України.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації «яка свідчить про можливі порушення» дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29 листопада 2021 року у справі № 280/1367/20; від 01 грудня 2021 року у справі №400/1646/20; від 06 липня 2022 року у справі №815/5551/14, від 24 квітня 2023 року у справі №560/2210/19, від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі №140/1846/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 28 грудня 2022 року у справі №160/14248/21, від 28 грудня 2022 року у справі №420/22374/21, від 23 лютого 2023 року у справі №160/20112/21, від 23 лютого 2023 року у справі №600/1402/22-а тощо.

Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його істотності чи не істотності. Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

З огляду на викладене, Судова палата акцентувала увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання наявності підстав для проведення перевірки від питання достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі та/або недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки. Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Отже, у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Відтак, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

У даному випадку суд виходить з того, що інформацією, у зв`язку з якою прийнято спірний наказ, стала підготовлена доповідна записка начальника управління податкового аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області. Зокрема, в ній зазначено, що на виконання листа ДПС України від 03.07.2024 № 19312/7/99-00-07-04-02-07, щодо проведення фактичних перевірок платників податків, з питань дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудових договорів в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 ».

Судом не встановлено, що вищевказана доповідна записка Управління податкового аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області мала істотні недоліки, не утримувала в собі достатньої інформації, що була в наявності/отримана відповідачем в установленому законодавством порядку від державного органу, що може свідчити про можливі порушення платником податків законодавства, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій та не могла слугувати підставою та достатнім обґрунтуванням для призначення фактичної перевірки відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Суд зазначає, що в наказі №2786-п «Про проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 » від 08.07.2024 підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: «З метою здійснення контролю з метою дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками відповідно до п.п.80.2.2 п.80.2 ст. 80 ПК України».

Тобто, зі змісту цього наказу вбачається правова підстава для призначення перевірки (посилання на підпункт 80.2.2 ПК України).

Зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним за наявності доповідної записки Управління податкового аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області у зв`язку з якою прийнято спірний наказ.

Отже, вищевказані доводи позивача щодо неправомірності проведення контролюючим органом фактичної перевірки не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду справи, та судом не встановлено таких порушень вимог податкового законодавства під час призначення фактичної перевірки, що мають наслідком протиправність оскаржуваного ППР.

Щодо правомірності притягнення позивача до відповідальності за порушення вимог п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-BP (далі-Закон №265/95-BP), суд зазначає таке.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг №265/95-ВР від 06 липня 1995 року (далі Закон №265/95-ВР).

Згідно зі ст. 15 Закону №265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Відповідно до п.1,2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (далі Закон №265), суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги;

Пунктом 12 ст. 3 Закону № 265 визначено, що суб`єкти господарювання зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Відповідно до Закону №265 та Податкового кодексу України (далі - Кодекс) було розроблено Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 року №496 (далі Порядок).

Згідно пунктів 1, 2 розділу ІІ Порядку, ведення обліку товарних запасів ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Згідно пунктами 10,11 розділу II Порядку встановлено, що форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Як стверджує відповідач, документів, які б підтверджували вибуття товару з магазину контролюючому органу під час проведення перевірки не надано. А оскільки позивачем не надано документів, які б підтверджували вибуття товару саме з магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , контролюючим органом було зроблено висновок, що цей товар не був повернутий комітенту, який його йому передав за договором комісії, та є таким, що реалізований без застосування РРО/ПРРО, відповідно видача розрахункового документу також не здійснювалась, що і є порушенням пп. 1, 2 ст. 3 Закону № 265.

Судом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 здійснює свою господарську діяльність в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , на підставі договору комісії №30-29-04-24-КВ від 29.04.2024 та додаткових угод до них, в яких сторонами виступають: ФОП ОСОБА_1 - комісіонер, а ФОП ОСОБА_2 - комітент.

Відповідно до п.1.1 договору, комісіонер на умовах, визначених даним договором і чинним законодавством України, зобов`язується укладати від свого імені та за рахунок комітента договори щодо продажу товарів.

Пунктом 1.2 договору передбачено що конкретні умови договору щодо ціни, кількості, якості та асортименту продукції, а також інші умови та вказівки зазначаються сторонами в актах приймання-передачі, які є невід`ємною частиною даного договору.

Судом встановлено, що протягом періоду, який перевірявся (з 01.10.2021 по 17.07.2024) ФОП ОСОБА_1 повернув ФОП ОСОБА_2 окремі позиції товару («IPhone 12 Pro Max 128 Graphit» - за ціною 23 809,00 грн. та « IPhone 13 Pro Max 256 Sierra Bliue» -за ціною 30 788,00 грн), що оформлено актом повернення товару від 09.07.2024 до договору комісії від 29.04.2024 № 30-29-04-24-КВ, який надавався контролюючому органу під час перевірки.

Досліджений судом акт повернення товару від 09.07.2024 до договору комісії від 29.04.2024 № 30-29-04-24-КВ містить наступні обов`язкові реквізити: назва документа акт повернення товару; дата складання; назва сторін; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посада і прізвище (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення ФОП ОСОБА_1 - комісіонер, а ФОП ОСОБА_2 - комітент; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції ; підстава повернення товару на підставі договору комісії.

Так, за наявності всіх обов`язкових реквізитів контролюючий орган мав можливість встановити зміст та обсяг господарської операції, ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, визначити періоди складання документів, назви сторін, які складали документ, що дозволило б контролюючому органу підтвердити або спростувати чи дійсно відбувалася позивачем реалізація повернутого за документами товару.

Суд зазначає, що на вимогу контролюючого органу позивач надав первинні документи, обов`язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, які, в свою чергу, належать або пов`язані з предметом перевірки та підтверджують факт реальності господарських операцій, зокрема, договір комісії від 29.04.2024 № 30-29-04-24-КВ, акт приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до договору комісії, акт повернення товарів від 09.07.2024 до договору комісії, форму обліку товарних запасів, а також інші документи.

Документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує подію повернення товару з реалізації за договором комісії є акт повернення товару. Ці первинні документи внесені в облік товарних запасів ФОП ОСОБА_1 та відповідно надавались під час проведення перевірки, разом із запереченням на акт перевірки та суду.

Якщо товар був реалізований без документів, відповідач мав би встановити нестачу товару, відсутність його на місті реалізації, надати докази кому, коли було реалізовано товар, тобто довести факт реалізації товару.

Судом також встановлено, що сума штрафної санкції була розрахована виключно із наданих позивачем відомостей щодо повернення товарів на суму 54 597,00 грн за період з 01.10.2021 по 17.07.2024. Тобто, відповідачем не аналізувалися залишки товару, не встановлено продаж товарів на зазначену суму, тобто не проводився детальний аналіз первинної документації.

При цьому, суд звертає увагу, що є безпідставним розрахунок санкції у спірному випадку шляхом множення на 150%, тобто за вдруге вчинене правопорушення, оскільки доказів прийняття попередніх ППР за фактом порушення платником податків пункту 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» контролюючим органом не надано.

Відтак, суд дійшов висновку, що відповідач не довів правомірність та обґрунтованість вказаних вище висновків про порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, викладених в акті фактичної перевірки та прийнятого на їх підставі податкового повідомлення-рішення від 03.09.2024 № про застосування штрафної (фінансової) санкції на суму 81 895,50 грн, а тому з наведених вище підстав, виходячи з наданих суду статтею 245 КАС України повноважень, позов підлягає до задоволення.

Також суд зазначає, що відповідно до розрахунку штрафних санкцій по акту перевірки від 18.07.2024 до позивача застосовано штрафні санкції за такі порушення: за проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО (п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР) - 81 895,50 грн; за ненадання посадовим особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки (п. 121.1 ст. 121 ПКУ) - 2 040,00 грн. Проте, сума штрафних санкцій 2 040,00 грн не є предметом розгляду даної справи, а тому суд не надає правову оцінку даному порушенню.

Отже, відповідачем не доведено виявлене під час перевірки правопорушення щодо невидачі позивачем розрахункових документів на загальну суму 81 895,50 грн.

Аналогічна позиція про необхідність скасування ППР у випадку повернення товару з реалізації за договором комісії викладена у постанові Третього апеляційного адміністративного суду від 23.01.2025 у справі № 280/2890/24.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Тому, за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь позивача підлягає стягненню сплачений ним при поданні позовної заяви судовий збір в розмірі 968,96 грн згідно платіжної інструкції від 26.02.2025.

Керуючись статтями 241, 242, 243 ч.3, 245, 246, 295, 297 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 03.09.2024 № в частині про застосування штрафної (фінансової) санкції на суму 81 895,50 грн.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір в сумі 968,96 грн (дев`ятсот шістдесят вісім гривень 96 копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого статтею 295 КАС України. У разі подання апеляційної скарги рішення якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Позивач: Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ).

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська обл., м. Луцьк, Київський м-н, 4, ).

Суддя С.Ф. Костюкевич