Справа № 160/20673/24
Суддя: Олефіренко Н.А.
Дата ухвалення: 2025-06-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

04 червня 2025 року м. Дніпросправа № 160/20673/24

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),

суддів: Лукманової О.М., Дурасової Ю.В.,

за участю секретаря судового засідання Соловей Л.О.

за участю представників: позивача Шульга В.С., Іванчик П.В. відповідача Сербулова К.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.12.2024 ( суддя Луніна О.С.) в адміністративній справі №160/20673/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ТЕК ГРАНД АРРІВЕР" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕК «ГРАНД АРРІВЕР» звернулося до суду з вимогами визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення винесені ГУ ДПС у Дніпропетровській області

- № 6 від 24 квітня 2024 року, форма «В», яким встановлено суму завищення задекларованого до відшкодування ПДВ за грудень 2023 року в сумі 41 666 грн та нараховано штрафні санкції у сумі 10 416,50 грн, що разом складає 52 082,50 грн;

- № від 24 квітня 2024 року, форма «Ф», яким збільшено суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість у сумі 115 836,25 грн, в тому числі 92 669 грн за податковими зобов`язаннями, 25 167,25 грн - за штрафними санкціями;

- № від 24 квітня 2024 року, форма «В4», яким встановлено завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 85 490 грн;

- № від 24 квітня 2024 року, форма «ПН», яким попереджено про необхідність реєстрації податкових накладних на загальну суму ПДВ 219 825,20 грн та застосовано штраф 3400 грн за нездійснення реєстрації податкових накладних;

- № від 12 квітня 2024 року, форма «Н», яким застосовано штраф 2835 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних;

- № від 18 квітня 2024 року за формою «ПС», яким застосовано штрафну санкцію 2040 грн;

- та податкову вимогу від 26 квітня 2024 року № 06-0436 за формою «Ю» на суму 12 534,67 грн.

Обґрунтовуючи свою позицію щодо викладених вимог, позивач зазначив, що підприємство надає послуги по перевезенню вантажів у міжнародному сполученні, станом на дату перевірки на балансі підприємства є 6 вантажних транспортних засобів - напівпричипів і тягачів.

Причиною виникнення від`ємного значення з ПДВ по періодах формування від`ємного значення (січень 2023 - грудень 2023) є значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (із зазначенням частки податкового кредиту звітного (податкового) періоду, у якому виникло від`ємне значення ПДВ) здійснення операцій з постачання послуг з міжнародних перевезень вантажів автомобільним транспортом, які згідно з пп. 195.1.3 п. 195.1 ст. 195 Податкового кодексу України оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду показник рядка 19 Декларації встановлено порушення 1.п.44.1., п. 44.2 ст. 44, пп. 185.1 ст. 185, п.187.1. ст. 187, п. 198.5 ст.198, п. 200.4 ст. 200 Податкового Кодексу України та ч.1 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість у грудні 2023 на суму ПДВ 219 825,20 грн та, відповідно, завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду за грудень 2023 (Рядок 19 декларації з ПДВ за грудень 2023 року) на суму ПДВ 219 825,20 грн, що призвело до завищення задекларованої суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 41666 грн.(рядок 20.2 декларації ПДВ за грудень 2023 року), завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 85490 грн (рядок 21 декларації з ПДВ за грудень 2023 року), заниження суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 92669 грн.

Згідно п. 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» необхідно нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ по ТМЦ, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю підприємства та необхідно скласти та зареєструвати в установлені терміни податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 1318953,6 грн, в т.ч. ПДВ 219 825,2 грн.

Документи, що підтверджують використання придбаного товариством дизельного палива повною мірою підтверджено наданими до перевірки документами: наказ №1 від 01.01.2021 року «Про облікову політику ТОВ «ТЕК «ГРАНД АРРІВЕР», наказ № 3 від 02.01.2021 року «Про порядок обліку витрат паливно-мастильних матеріалів», яким передбачено: «списання паливно-мастильних матеріалів здійснювати по факту їх використання на підставі подорожніх листів».

Також надано касові чеки РРО щодо підтвердження заправки автомобілів дизельним паливом на АЗС, оборотно-сальдові відомості по бухгалтерському обліку 203 «паливо», подорожні листи вантажних автомобілів, накази по підприємству щодо відрядження водіїв.

Зауваження в акті перевірки щодо відсутності в касових чеках даних про номери автомобілів, які заправлялись - безпідставні, оскільки розрахунковий касовий чек підтверджує факт заправки, проте його форма не передбачає такого реквізиту як номер автомобіля. Але, оскільки таке зауваження все ж таки мало місце, з метою додаткового підтвердження повноти і достовірності наявних документів, позивач звернувся до ТОВ «Октан 101» з адвокатським запитом щодо додаткового підтвердження господарських операцій зі здійснення заправок паливом автомобілів на підставі чеків, придбаних ТОВ «ТЕК «ГРАНД АРРІВЕР». У відповідь отримано інформацію з розшифровкою по кожній здійсненій заправці транспортних засобів підприємства, із даними про номери автомобілів. Вказана відповідь ТОВ «Октан 101» - це додаткова інформація, яка вказує на достовірність первинних документів, що підтверджують господарські операції по заправці автомобілів дизельним паливом.

В акті перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області дійшли висновку щодо неправомірного віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість по податковим накладним, отриманим від наступних підприємств - постачальників товару та виконавців робіт: ТОВ «Верстак» - придбання акумуляторів, датчиків NOX SCANIA, модуль дозування DeNOX SCANIA, сума ПДВ 13 895,67 грн; ТОВ «Тех-Пром-Сервіс» - оренда транспортного засобу (AUDI Q7 TDI, державний номер НОМЕР_1 ) , сума ПДВ 8 000 грн; ТОВ «Технооптторг-Трейд» - шина 255/60R18 112H WS71 XL IL Kumbo, сума ПДВ 3640 грн; ТОВ «Вишка» - технічне обслуговування та ремонт транспортного засобу AUDI Q7, державний номер НОМЕР_1 , сума ПДВ 2 333,67 грн. Позивачем були надані первинні документи, що підтверджують факт придбання наведених вище товарів та отримання послуг. На переконання позивача, є очевидним, що запчастини придбавались для вантажних автомобілів підприємства, а тому є розумна економічна причина (ділова мета) їх придбання. Контролюючим органом не враховано, що сам по собі факт здійснення підприємством технічного обслуговування та ремонту транспортного засобу AUDI Q7, державний номер НОМЕР_1 , додатково підтверджує використання цього автомобіля по договору оренди. Тому, сумніви відповідача щодо неналежного підтвердження даної господарської операції - безпідставні. Також, позивач зазначає про безпідставність висновків акту перевірки про ненадання документів підприємством. В пункті 2.13 Акту зазначено, що на підставі пп.20.1.9, 20.1.13 п. 20.1 ст. 20 Кодексу в ході перевірки директору підприємства вручено запит від 22.02.2024 № 1 про надання відомостей про залишки ТМЦ (за місцями їх зберігання) та стосовно надання доступу перевіряючих до територій, приміщень та іншого майна, що використовується для провадження господарської діяльності, інвентаризації залишків ТМЦ за місцями їх зберігання. Запит вручено під підпис 27.02.2024 директору ТОВ «ТЕК «ГРАНД АРРІВЕР» Ользі Старовойт. На вимогу перевіряючих ТОВ «ТЕК «Гранд Аррівер» пред`явлено наказ «Про проведення інвентаризації та призначення інвентаризаційної комісії» від 05.03.2024 № 01-0503. До проведення інвентаризації перевіряючим надано інвентаризаційні описи запасів, які обліковуються на бухгалтерських рахунках 10 «основні засоби», 11 «інші необоротні матеріальні активи», 12 «нематеріальні активи», 203 «паливо», 207 «запасні частини». Також до проведення інвентаризації надано оборотно-сальдові відомості станом на 06.03.2024 року по вказаних бухгалтерських рахунках. За результатами проведеної інвентаризації складено інвентаризаційні відомості від 06.03.2024 року, а саме: Інвентаризаційні відомості результатів інвентаризації необоротних активів (основні засоби, нематеріальні активи, інші необоротні матеріальні активи, товарно-матеріальних цінностей). Отже, наведене вказує на те, що позивачем виконувались всі вимоги перевіряючих, надавались витребувані документи у повному обсязі. Але пунктом 2.13 акту перевірки зазначено, що в ході проведення перевірки складено акти про ненадання документів та пояснень до перевірки: від 04 березня 2024 року № 429/04-36-07-06/41267272 та від 06 березня 2024 року № 440/04-36-07-06/41267272. Підприємство не отримувало вказаних актів, тому свої заперечення не могло надати. В Акті перевірки не зазначено, внаслідок чого були складені Акти про ненадання документів. Позивач вважає вказані обставини суттєвими порушеннями порядку складення акту перевірки, а визначені висновки щодо нібито ненадання документів - безпідставними. Крім того, відповідачем було порушено порядок щодо своєчасного інформування про позапланову перевірку, що є суттєвим порушенням, оскільки позивач був позбавлений можливості приготувати своєчасно і належним чином направити в податкову всі необхідні документи. Предметом перевірки дотримання податкового законодавства при декларуванні за грудень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість є саме операції, які є об`єктом оподаткування податком на додану вартість за вказаний період, а саме операції з постачання (надання) позивачем послуг з перевезення вантажів надані позивачем первинні документи у повній мірі розкривають зміст господарських операцій у спірний період та реальність здійснення господарської діяльності, в т.ч. фактичне використання дизельного палива. Немає жодних обґрунтованих підстав для висновків про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, незвичності цих операцій для цієї особи, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов`язаність операцій з господарською діяльністю позивача, про не вчинення операцій, про відсутність факту надання послуг. За умови подання платником податків належним чином оформлених документів, які згідно з правовими нормами повинні бути виписані на господарські операції певного виду, задекларовані платником податків дані податкового обліку вважаються підтвердженим (правомірними), якщо контролюючий орган не доведе зворотне. Надані позивачем первинні документи у повній мірі розкривають зміст господарських операцій у спірний період та реальність здійснення господарської діяльності, в т.ч. фактичне використання дизельного палива. Немає жодних обґрунтованих підстав для висновків про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, незвичності цих операцій для цієї особи, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов`язаність операцій з господарською діяльністю позивача, про не вчинення операцій, про відсутність факту надання послуг. Посадовими особами податкового органу в ході перевірки безпідставно не було взято до уваги первинні документи підприємства, а лише формально зазначено про неповноту підтвердження доказами списання дизельного палива та про нібито відсутність ділової мети в придбанні акумуляторів, шин, оренди та діагностики автомобіля. Такий же формальний підхід був з боку ДПС під час розгляду скарги позивача, оскільки в Рішенні про результат розгляду скарги не надано оцінку жодному наданому позивачем документу, а текст містить лише загальні фрази щодо нібито не підтвердження належним чином здійснення господарських операцій. Натомість надані контролюючому органу документи свідчать про правильність ведення платником податків бухгалтерського, податкового обліку та правомірності формування показників податкової декларації за грудень 2023 року (в частині, що була предметом перевірки, оформленої актом від 13.03.2024). Враховуючи викладене, ГУ ДПС у Дніпропетровській області, приймаючи податкові повідомлення-рішення № від 24 квітня 2024 року, № від 24 квітня 2024 року, № від 24 квітня 2024 року, № від 24 квітня 2024 року, № від 12 квітня 2024 року, № від 18 квітня 2024 року, діяло не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, визначені чинним законодавство, а тому вказані рішення не відповідають критеріям правомірності, є протиправними та підлягають скасуванню. Оскаржувані ППР скаржник отримав поштою 29 квітня 2024 року та 01 травня 2024 року, та направив скаргу до ДПС 13 травня 2024 року у встановлений законом строк. 16 липня 2024 року позивач отримав поштою від ДПС Рішення про результати розгляду скарги від 27.06.2024 № 16633/6/99-00-06-01-04-06, якою в задоволенні скарги відмовлено. Разом із рішенням позивач отримав податкову вимогу від 26 червня 2024 року № 0-0436 за формою «Ю» на суму 12 534,67 грн.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.12.2024 адміністративний позов задоволено в повному обсязі.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Аргументи, наведені в обґрунтування вимог апеляційної скарги, фактично аналогічні наведеному у відзиві на позов.

В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав, просить суд апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати.

В судовому засіданні представники позивача проти апеляційної скарги заперечили, вважать рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, а апеляційну скаргу безпідставною. Просять в задоволенні апеляційної скарги відмовити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Дослідивши матеріали справи, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги дотримання судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, з наступних підстав.

Апеляційним переглядом справи встановлено, що на підставі п. 19-1.1 ст. 19-1, пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.8 стю 78, п. 82.2 ст. 82, пп. 29.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, у зв`язку з тим, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ТЕК «ГРАНД АРРІВЕР» подало податкову декларацію з податку на додану вартість за грудень 2023 року з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить 100 тис. грн, а саме 127 156 грн, та, яке вплинуло на формування та декларування бюджетного відшкодування податку на додану вартість по декларації з податку на додану вартість за грудень 2023 року у сумі 41 666 грн, Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято наказ № 640-4 від 20.02.2024 року про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕК «ГРАНД АРРІВЕР» з 27 лютого 2024 року тривалістю 5 робочих днів.

Направлення на перевірку № 1273 та 1274 від 22.02.2024 року вручено директору ТОВ «ТЕК «ГРАНД АРРІВЕР» Старовойт О.М. із врученням копії наказу № 640-4 від 20.02.2024 року про проведення перевірки.

За результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки складено акт №623/04-36-07-06/41267272 від 13 березня 2024 року, в якому встановлено порушення:

1) занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість у грудні 2023 на суму ПДВ 219 825,2 грн, та відповідно завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду за грудень 2023 року (рядок 19 декларації з ПДВ за грудень 2023 року) на суму ПДВ 219 825,2 грн, що призвело до:

- завищення задекларованої суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 41 666 грн (рядок 20.2 декларації з ПДВ за грудень 2023 року);

- завищення суми від`ємного значення, що враховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 85 490 грн (рядок 21 декларації з ПДВ на грудень 2023 року);

-заниження суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 92 669 грн;

- необхідно нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ по ТМЦ, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю підприємства та необхідно скласти та зареєструвати в установлені терміни податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 1 318 953,6 грн, в т. ч. ПДВ 219825,2 грн. Штрафні санкції за порушення строків реєстрації податкових накладних в ЄОПН визначаються згідно зі ст. 120-1.1 Кодексу.

На підставі акта перевірки №623/04-36-07-06/41267272 від 13 березня 2024 року контролюючим органом прийнято:

- № 6 від 24 квітня 2024 року, форма «В», яким встановлено суму завищення задекларованого до відшкодування ПДВ за грудень 2023 року в сумі 41 666 грн та нараховано штрафні санкції у сумі 10 416,50 грн, що разом складає 52 082,50 грн;

- № від 24 квітня 2024 року, форма «Ф», яким збільшено суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість у сумі 115 836,25 грн, в тому числі 92 669 грн за податковими зобов`язаннями, 25 167,25 грн - за штрафними санкціями;

- № від 24 квітня 2024 року, форма «В4», яким встановлено завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 85 490 грн;

-№ від 24 квітня 2024 року, форма «ПН», яким попереджено про необхідність реєстрації податкових накладних на загальну суму ПДВ 219 825,20 грн та застосовано штраф 3400 грн за нездійснення реєстрації податкових накладних;

-№ від 12 квітня 2024 року, форма «Н», яким застосовано штраф 2835 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних;

-№ від 18 квітня 2024 року за формою «ПС», яким застосовано штрафну санкцію 2040 грн;

-податкову вимогу від 26 квітня 2024 року № 06-0436 за формою «Ю» на суму 12 534,67 грн.

За результатами адміністративного оскарження скарга залишена без задоволення.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пункту 22.1 статті 22 ПК України, об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.

Підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (абзац 1 пункту 44.2 статті 44 ПК України).

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

За змістом пункту 198.5 «г» статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV.

У відповідності до пункту 2 статті 3 Закону № 996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.

Як свідчать матеріали справи, однією з підстав для прийняття оспорюваних рішень став висновок контролюючого органу про порушення ТОВ «ТЕК Гранд Арривер» підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, в результаті чого витрати з списання палива у періоді січень 2023 - грудень 2023 на загальну суму 1 891 408,1 грн., в тому числі ПДВ 191955,86 грн. не можуть вважатись такими, що документально підтверджені та порушення п. 185.1 ст. 185, п. 187.1. ст. 187, п. 198.5 ст. 198 ПК України в результаті чого, внаслідок порушень порядку списання ПММ - завищено витрати у бухгалтерському та податковому обліку та занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість за грудень 2023 на суму ПДВ 191 955,86 грн. та відповідно завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (грудень 2023 року, рядок 19 декларації з ПДВ на суму ПДВ 191 955,86 грн.

Такі порушення, на думку відповідача, мали місце внаслідок відсутності реального характеру господарської операції по списанню палива, в т.ч. використання його в оподатковуваних операціях.

Вирішуючи спір в цій частині, колегія суддів виходить з наступного.

В силу пункту 185.1. статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

В силу підпункту 196.1.7. пункту 196.1. статті 196 ПК України не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб.

Відповідно до пункту 198.7. статті 198 ПК України сума від`ємного значення, що підлягає включенню до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду платника, що реорганізується шляхом поділу, виділення, - підлягає перенесенню до складу податкового кредиту правонаступника пропорційно до отриманої частки майна згідно з розподільчим балансом у наступному періоді після підписання розподільчого балансу відповідно до законодавства.

Як зазначає апелянт, під час проведення перевірки, відповідачем встановлено завищення від`ємного значення ПДВ на суму 191 955,86 грн внаслідок непідтвердження витрат з списання палива у періоді січень-грудень 2023 року.

Положеннями пункту 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до підпункту 134.1.1 статті 134 ПК України (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування для цілей податку на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відповідно до статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до тверджень апелянта, Товариством у перевіряємому періоді включено до складу витрат пальне, використання якого в межах господарської діяльності платника податків не підтверджується належним чином оформленими первинними документами, з огляду на таке: по всіх вантажних автомобілях дозволено списувати паливо за фактично використаною кількістю в рейсі, відсутні касові чеки РРО на суму списаних паливо - мастильних матеріалів, які підтверджують факт заправки паливом автотранспортних засобів, відсутні документи щодо оприбуткування палива, твердження позивача про придбання паливних карток для заправки власних та орендованих автотранспортних засобів, також не підтвердженно доментально, списання значної кількості палива на вантажні автомобілі, яка перевищує фактичну максимальну ємність паливних баків.

Крім того відповідно до наданих розрахунків витрат палива не можливо встановити за який день вони зроблені, до якої ТТН та подорожнього листа відносяться (відсутні дати, № ТТН, № подорожнього листа), видаткової накладної, тобто встановити зв`язок з господарською діяльністю та ділову мету списання палива.

Враховуючи наведене вище в сукупності, вартість списаного пального не підтверджена належним чином складеними первинними документами, що свідчить про його використання не у власній господарській діяльності.

Водночас, колегія суддів зазначає, що такі обставини судом першої інстанції були залишені поза увагою, не перевірені, не досліджені та не оцінені, що додатково підтверджує неповноту з`ясування обставин справи й передчасність зроблених у цій справі висновків.

Задовольняючи позов, суд погодившись з представниками Товариства, фактично зосередив свою увагу лише на обставині використання позивачем вантажних автомобілів у господарській діяльності та наявність на підприємстві затвердженого наказу щодо використання паливно-мастильних матеріалів для автомобілів підприємства, що використовуються в вантажних перевезеннях, залишивши поза увагою суть спірного питання як такого, а сам зміст рішення у даній справі не свідчить про дослідження доказів, які б підтверджували або спростовували правомірність визначення позивачу податкового зобов`язання в цій частині (на чому наголошував податковий орган як в акті перевірки, так і в запереченнях на позовну заяву й апеляційній скарзі).

Досліджуючи дане питання, колегія суддів зазначає наступне.

Облік придбаного палива для заправки власних та орендованих автотранспортних засобів здійснюється на підставі первинних документів, таких як накладні, договори, відомості або талони. Облік відображається на субрахунку 203 "Паливо" в бухгалтерському обліку.

Етапи обліку:

1. Придбання палива:

Придбане паливо оприбутковується на субрахунок 203 "Паливо". Якщо придбання здійснюється за безготівковим розрахунком, то підставою для відображення в обліку є відомості-рахунки та чеки РРО.

2. Заправка автомобілів:

Витрачене паливо списується з кредиту субрахунку 203 "Паливо" до дебету відповідних субрахунків рахунків 15, 20, 23, 28, 91, 92, 93, 94. Вибір субрахунку залежить від мети використання транспортного засобу.

3. Облік перевитрат (якщо є):

Перевитрати ПММ відображаються в бухгалтерському обліку як інші операційні витрати та списуються на субрахунок 947 "Нестачі і втрати від псування цінностей".

4. Аналітичний облік:

Для контролю за використанням талонів (якщо є) та місцем зберігання палива може вестись аналітичний облік на субрахунку 203.

5. Облік витрат ПММ на орендованих автомобілях:

Для орендованих автомобілів облік витрат палива може здійснюватися на підставі договору з постачальником, де фіксується видача пального.

Документи, які є підставою для вчинення вищезазначених дій:

-накладні (підтверджують факт придбання палива)

-довідки (підтверджують заправку автомобілів)

-відомості (фіксують видачу палива на АЗС)

-талони (обліковуються окремо та відображаються в обліку)

-договори (укладаються з постачальниками палива, особливо в разі заправки за відомостями)

-акти списання (здійснюються при списанні витраченого палива, як у межах норми, так і понад норму)

-дорожні листи (використовуються для обліку витрат палива)

-журнали обліку (для обліку роботи генераторів (якщо застосовується).

Відповідно до матеріалів справи встановлено, що за спірний період позивачем надано чеки РРО на відправлення пального переважно за січень, лютий, жовтень, листопад, грудень 2023 року (т.1 ас84-102). Крім того, встановити зміст інформації, яка міститься у наданих чеках РРО не є можливою, відповідно до їх стану (папір на яких роздруковано втратив властивості: вицвіли і втратили контрастність під впливом тепла, вологості та світла).

Досліджуючи надані накази про відрядження ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 (т.1 ас114-143) та відповідно до них подорожні листи (т.1 ас144-169), витрати пального як за нормою так фактично не фіксувалися (графа 32,33), підписи заправника відсутні (графа 9,10), зазначаючи в подорожніх листах (гр.11) про залишок пального при поверненні транспортного засобу, акти списання не складалися.

Досліджуючи видаткові накладні встановлено, що дизельне палив Товариство придбавало переважно у ТОВ «Октан 101» на підставі договору поставок нафтопродуктів (без номеру та дати), до суду як до перевірки, позивачем не надано вказаного договору.

Представниками позивача зазначалося, що у разі виникнення необхідності заправитися у відрядженні в місцевості, де немає заправних станцій, з якими Товариством уклало договір, водії розраховувалися самостійно.

В такому разі, розрахунок готівкою передбачає складання авансового звіту та отримання чека на АЗС, адже виникає необхідність повернути кошти підзвітній особі на підставі наданих документів, що також не надано ні під час перевірки, ні до суду.

Отже, при будь-якому способу розрахунку водій зобов`язаний надати до бухгалтерії разом із подорожнім листом, форма якого має бути визначена наказом про облікову політику, оскільки затвердженої його форми не існує (п. 2.7 Положення № 881), касові чеки, які підтверджують відпуск пального і є підставою для його оприбуткування та списання.

Господарську операцію з придбання пального підзвітна особа має підтвердити, подавши до бухгалтерії звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт. До звіту слід додати підтвердні платіжні документи (чеки РРО).

Також представники позивача стверджували, що заправка вантажівок відбувалася з використанням паливних карток (смарт-карток).

Визначаючись з таким видом розрахунку, позивач повинен був бути обізнаним щодо особливостей застосування та обліку смарткарток на пальне.

Смарткартку використовують лише у визначеній АЗС, з якою підприємство укладає договір. Принципова особливість смарткартки полягає в тому, що вона може обліковуватися як самостійний об`єкт, тобто бути власністю підприємства, а може перебувати в його тимчасовому користуванні (на позабалансі).

Коли підприємство купує картку, воно тим самим придбаває актив, який стає запасом. Розрахунок за смарткартками, своєю чергою, буває двох видів: літровий (маємо визначений обсяг пального в літрах за ціною, яка є чинною на момент укладання договору), грошовий (кінцева сума, на яку було придбано пальне, буде відома тільки наприкінці місяця).

Після укладання договору та проведення розрахунку з постачальником покупець (Товариство) отримує смарткартки на підставі акта приймання-передачі.

Для підтвердження заправлення автомобіля на АЗС за допомогою смарткартки, водій повинен надати до бухгалтерії чек термінала, підписаний водієм та фіскальний РРО АЗС. Для звіряння залишку та підтвердження кількості використаного пального наприкінці місяця підприємство отримує від постачальника прибуткову накладну з розшифруванням оборотів за відповідною карткою.

На підтвердження того що використовувся саме такий вид розрахунків, товариство ні до перевірки, ні до суду не надало належних доказів відображення в бухобліку ці господарські операції за кореспонденцією рахунків (перераховано кошти постачальнику за смарткартку, відображено податковий кредит із ПДВ в сумі попередньої оплати, оприбутковано смарткартку, списано раніше відображену суму податкового кредиту з ПДВ, перераховано постачальнику кошти за пальне тощо).

Надані додатково до суду під час апеляційного перегляду справи податкові накладні, не відображають інформацію яка з`ясовувалася під час перевірки та містить відомості щодо контрагентів які не перевірялися податковою, отже такі докази колегія суддів до уваги не приймає.

Згідно з пунктом 10 Правил №1442 розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно з договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків. Особливості порядку продажу нафтопродуктів за готівку та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) встановлюються інструкцією, яка затверджується спільним наказом Міненерговугілля, Мінекономрозвитку, Мінінфраструктури.

Відповідно до пункту 3 Інструкції від 20.05.2008 №281/171/578/155 платіжна картка - спеціальний платіжний засіб у вигляді емітованої в установленому законодавством порядку пластикової чи іншого виду картки, що використовується для ініціювання переказу коштів з рахунку платника або з відповідного рахунку банку з метою оплати вартості товарів і послуг. Розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених законодавством України, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну. Талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.

Також представники позивача наполягали на тому, що твердження перевіряючих спростовуються наявністю подорожних листів, товаро-транспортних накадних, CMR, тощо.

Щодо даного твердження, колегія суддів звертає увагу, що Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюються правила податкового обліку валових витрат та податкового кредиту платника податків.

Крім того, документи обумовлені правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.

В свою чергу, товарно-транспортна накладна призначена виключно для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.

Отже, витрати з списання палива у періоді січень 2023 - грудень 2023 на загальну суму 1891408,1 грн., в тому числі ПДВ 191955,86 грн. не можуть вважатись такими, що документально підтверджені.

Крім зазначеного, проведеною перевіркою не встановлено використання придбаних платником шин автомобільних, акумуляторів, послуг з оренди транспортного засобу та послуг з технічного обслуговування для ведення господарської діяльності, чим порушення вимоги податкового законодавства в частині складання та реєстрації зведених податкових накладних та відображення зазначених сум ПДВ у складі податкових зобов`язань відповідного періоду (п.198.5 ст.198 ПКУ).

Внаслідок використання придбаних ТМЦ та послуг не в господарській діяльності, перевіряючими встановлено заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість за грудень 2023 на суму ПДВ 27 869,34 грн, та, відповідно, завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (грудень 2023 року, рядок 19 декларації з ПДВ) на суму ПДВ 27 869,34 грн транспортного засобу та послуг з технічного обслуговування для ведення господарської діяльності, чим порушено вимоги податкового законодавства в частині складання та реєстрації зведених податкових накладних та відображення зазначених сум ПДВ у складі податкових зобов`язань відповідного періоду (п.198.5 ст.198 ПКУ).

ТОВ «ТЕК ГРАНД АРРІВЕР» віднесено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по податкових накладних, отриманих від наступних підприємств -постачальників товару та виконавців робіт на загальну суму 27 869,34 грн, а саме:

ТОВ «Вестрак» ( ), обсяг постачання (без податку на додану вартість) - 69 478,33 грн, сума податку на додану вартість (за ставкою 20 %) - 13 895,67 грн, товар (акумулятори; Датчик NOX SCANIA; Модуль дозування DeNOx SCANIA);

ТОВ «ТЕХ-ПРОМ-СЕРВІС» (), обсяг постачання (без податку на додану вартість) - 40 000,00 грн, сума податку на додану вартість (за ставкою 20 %) - 8 000,00 грн, оренда транспортного засобу;

ТОВ «ТЕХНООПТТОРГ-ТРЕЙД» (), обсяг постачання (без податку на додану вартість) - 18 200,00 грн, сума податку на додану вартість (за ставкою 20 %) - 3 640,00 грн, товар (шинa 255/60R18 112H WS71 XL TL Kumho);

ТОВ «ВИШКА» (), обсяг постачання (без податку на додану вартість) - 11 668,33 грн, сума податку на додану вартість (за ставкою 20 %) - 2 333,67 грн, товар (технічне обслуговування та ремонт транспортного засобу Audi Q7 держ. номер. НОМЕР_2 ).

Формування позивачем у податковому обліку наслідків операцій з зазначеними контрагентами відбувалося в результаті придбання запасних частин, шин та акумуляторів на загальну суму 167 216,04 грн., у тому числі ПДВ 27 869,34 грн.

При цьом, ТОВ «ТЕК «ГРАНД АРРІВЕР» до перевірки не надано первинних документів, які підтверджують виконання ремонту автотранспортних засобів із зазначенням які саме транспортні засоби потребували ремонту; документи, які підтверджують виконання ремонту автотранспортних засобів із зазначенням які саме автомобілі ремонтувались або на яких саме автомобілях були встановлені акумулятори або замінені автомобільні шини (акти виконаних робіт, накази по підприємству щодо необхідності заміни автомобільних шин та заміни акумуляторів, тощо). Ремонт ТЗ передбачає заміну несправних та спрацьованих вузлів і деталей з використанням запасних частин.

Щодо доведеності реальності господарських правовідносин з контрагентом ТОВ «Вестрак», ТОВ «ТЕХНООПТТОРГ-ТРЕЙД`до матеріалів справи долучено:

-рахунок на оплату по замовленню №448 від 22.02.2023 року щодо придбання Модуля дозування DeNOx SCANIA та Датчика NOX SCANIA на загальну суму з ПДВ 36 904,00 грн., - видаткова накладна №430 від 24.02.2023 року (т.1 ас18 зворот.,19),

- видаткова накладна №24857 від 12.12.2023 року на загальну суму з ПДВ 17 070,00 грн. (на підтвердження придбання акумуляторів) (т.1 ас172)

-видаткова накладна №2507 від 14.12.2023 року на загальну суму з ПДВ 14 700,00 грн. (на підтвердження придбання акумуляторів) (т.1 ас173),

- видаткова накладна №25787 від 22.12.2023 року на загальну суму з ПДВ 14 700,00 грн. (на підтвердження придбання акумуляторів) (т.1 ас174)

Доказів оплати, платіжних інструкцій, товаро-транспортних накладних на підтвердженн отримання товару, документів складського обліку не надано.

Щодо доведеності реальності господарських правовідносин з контрагентом ТОВ «ТЕХ-ПРОМ-СЕРВІС» до матеріалів справи долучено:

- договір оренди транспортного засобу від 30.09.2022 року, автомобіль марки AUDI Q7 3.0 TDI 2016 року випуску, номерний знак НОМЕР_2 , VIN-код НОМЕР_3 , колір білий, строком на 1 рік(т.1 ас19 зворот.,20)

За договором оренди, орендна плата становить 8 000 грн. за місяць, з урахуванням її індексації та сплачується шляхом перерахування на банківсмький рахунок Орендаря.

При цьому, акт приймання-передачі не оформлювався (оформлюється як при передачі та і при поверненні автомобіля), підприємство повинно отримати від орендодавця технічний паспорт на автомобіль, тимчасовий реєстраційний талон(може бути оформлений за бажанням сторін), жодного з документів на підтвердження отримання в оренду транспортного засобу позивачем не надано.

Як зазначали представники позивача, орендоване авто у ТОВ «ТЕХ-ПРОМ-СЕРВІС» на підприємстві використовувалося у господарській діяльності, тоді:

- якщо автомобіль використовується для надання послуг з перевезення, орендна плата включається до собівартості цих послуг,

- якщо автомобіль використовується для службових поїздок керівництва, орендна плата включається до адміністративних витрат.

Крім того, операції з отримання та повернення автомобіля в оренду не є об`єктом обкладення ПДВ, тому податковий кредит не виникає.

Підприємство відображає виплачену суму оренди, утримані та сплачені податки у додатку 4ДФ до Розрахунку за ознакою доходу « 127».

Разом з тим, в бухгалтерському обліку такі транспортні засоби відображаються як орендовані основні засоби, а поліпшення, здійснені орендарем, як інші необоротні матеріальні активи.

Витрати на оренду та експлуатацію відображаються у складі загальновиробничих, адміністративних або інших витрат, залежно від мети використання.

При цьому, об`єкт такої оренди відображається орендарем на позабалансовому рахунку бухгалтерського обліку за вартістю, указаною в угоді про оренду (п. 8 П(С)БО 14 "Оренда").

Таким чином, прийнятий в операційну оренду автомобіль орендар відображає у дебеті позабалансового рахунка 01 "Орендовані необоротні активи" за вартістю, яку зазначено в договорі оренди.

Орендну плату орендар нараховує за усіма приписами П(С)БО 16 "Витрати" на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу отримання економічних вигод, пов`язаних з використанням об`єкта операційної оренди (п. 9 П(С)БО 14 "Оренда").

Таких доказів або інших до суду не надано.

На підтвердження чого також документів не надано, як не надано подорожні листи службового легкового автомобіля, не надано доказів оплати.

Щодо доведеності реальності господарських правовідносин з контрагентом ТОВ «ВИШКА» до матеріалів справи долучено:

- акт виконаних робі від 08.03.2023 року за результатами технічного обслуговування та ремонту транспортного засобу марки AUDI Q7 номерний знак НОМЕР_2 на загальну суму з ПДВ 1 092,00 грн. (т.1 ас18)

- акт виконаних робі від 16.06.2023 року за результатами технічного обслуговування та ремонту транспортного засобу марки AUDI Q7 номерний знак НОМЕР_2 на загальну суму з ПДВ 12 910,00 грн. (т.1 ас18)

- рахунок на оплату від 16.06.2023 року (т.1ас 20 зворот.), але доказів оплати, платіжних інструкцій не надано.

Отже, на підтвердження реальності спірних господарських операцій до перевірки та в ході судового розгляду був наданий значний обсяг первинних документів, але їх наявність не доводить правомірність дій позивача.

Аналізом наданих до перевірки первинних документів встановлено відсутність: - актів передавання-приймання запасних або складових частин зі складу для виконання ремонтів автотранспортних засобів (заміни шин та акумуляторів); - відсутність обліку відпрацьованих деталей та запчастин (актів списання, переоцінки та оприбуткування в бухгалтерському обліку як «вторинну сировину», актів утилізації та інше); - актів діагностики з повною деталізацією причин ремонтних робіт, а також відомостей щодо транспортних засобів та виконаних раніше ремонтів; - відсутність документів складського обліку, первинних документів щодо виконаних ремонтів з зазначенням марки та номеру вантажних автомобілів, які ремонтувались відповідно інструкції №291 «Про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань та господарських операцій підприємств та організацій» від 30.11.1999 (зі змінами та доповненнями).

За змістом пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Як передбачено пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду, відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України, визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

-придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

-придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

-ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Практика застосування Верховним Судом наведених норм у контексті спірних правовідносин є сталою та послідовною.

Так, аналізуючи наведені норми права, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19 сформувала загальні підходи, які повинні застосовуватися судами при вирішенні питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об`єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.

Велика Палата Верховного Суду зазначила, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами (пункт 63 Постанови).

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної та зареєстрованої податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.

При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, недоліки в їх заповненні, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави.

Суд зазначає, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

Згідно з даними інформаційно-комунікаційної системи ДПС станом на 26.06.2024 у ТОВ «ТЕК «ГРАН АРРІВЕР» обліковувався податковий борг на загальну суму 12 534,67 грн., у тому числі: - по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у сумі 9 474, 67 грн, який виник внаслідок несплати у встановлені терміни сум податкових зобов`язань, нарахованим контролюючим органом згідно з податковим повідомленням-рішенням (форма «Р») від 24.04.2024 № та пені, нарахованої відповідно до ст. 129 ПК України; - за платежем адміністративні штрафи на інші санкції у сумі 3 060,00 грн, який виник внаслідок несплати у встановлені терміни сум податкових зобов`язань, нарахованим контролюючим органом згідно податкових повідомлень рішень (форма «ПС») від 22.03.2024 № у сумі 1 020,00 грн та від 18.04.2024 № у сумі 2 040,00 грн.

У зв`язку з наявністю у ТОВ «ТЕК «ГРАНД АРРІВЕР» податкового боргу було сформовано податкову вимогу від 26.06.2024 №0-0436 та винесено рішення про опис майна у податкову заставу від 26.06.2024 №0-0436, які надіслано на податкову адресу платника рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

Як було встановлено в судовому засіданні, даний борг не стосується жодного з порушень які є предметом розгляду у даній справі, а виник зовсім за іншим податковим повідомленням рішенням, яке наразі, зі слів представника податкового органу , є неузгодженим.

Тож стосовно даного питання податковий орган має звернутися з окремим позовом щодо стягнення податкового боргу.

Вимога про скасування податкової вимоги від 26.06.2024 року №0-0436 за формою «Ю» на суму 12 534,67 грн. підлягає задоволенню.

Щодо ППР№ від 18.04.2024 року

На запит № 1 від 22.02.2024 «Про надання інформації та первинних документів для проведення перевірки», відповідно до пп. 20.1.46 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України, в порушення п. 85.2 ст. 85 ПК України ТОВ «ТЕК ГРАНД АРРІВЕР» станом на 04.03.2024 року не надано до перевірки запитувані документи, засвідчені підписом посадової особи платника податків та скріплені печаткою, а саме: ліцензії, дозволи, сертифікати, ТУ (ДСТУ) та калькуляцію на надані послуги; документи щодо умов зберігання товарно-матеріальних цінностей, документального оформлення їх руху (оприбуткування, переміщення та відвантаження/використання); договори, контракти з постачальниками/покупцями товарів/послуг на митній території України та постачальниками/покупцями нерезидентами, специфікації (додатки) до них (в разі наявності); документи згідно з якими отримано та оплачено товари, роботи, послуги (платіжні документи, видаткові накладні, ТТН, довіреності, акти виконаних робіт, акти приймання передачі ТМЦ, тощо) за відповідні періоди; документи, згідно з якими передано ТМЦ, виконано роботи/надано послуги - накладні, рахунки, оформлені довіреності на отримання ТМЦ (посадові та/або службові особи, що отримали (відпустили) ТМЦ (роботи, послуги тощо), акти виконаних робіт/наданих послуг тощо; журнали-ордери (картки рахунку) та оборотно-сальдові відомості загальні і розгорнуті за відповідні періоди по рахунках бухгалтерського обліку (у розрізі субрахунків та кореспондуючих рахунків) та/або по субконто (з найменуваннями у кількісних та вартісних показників) 10, 11, 12, 15, 20, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28, 30, 31, 33, 35, 36, 37, 50, 60, 61, 63, 64, 66, 67, 68, 70, 71, 73, 74, 79, 90, 91, 92, 93, 94, 97; розгорнуті загальні оборотно-сальдові відомості по усіх рахунках бухгалтерського обліку за перевіряємий період; подорожні листи вантажних автомобілів на здійснення перевезень за перевіряємий період.

У зв`язку з ненадання документів та пояснень до перевірки складено акт про ненадання документів від 04.03.2024 року №429/04-36-07-06/41267272 щодо порушень п. 85.2 ст. 82 ПК України ТОВ «ТЕК ГРАНД АРРІВЕР».

За приписами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Колегія суддів звертає увагу на те, що згідно з п.п. 44.1, 44.2 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податків та визнати ці суми не підтвердженими документально.

Надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України до їх відсутності.

Щодо ППР№ № від 12.04.2024 року.

Відповідно до п. 11 Порядку №1307 у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 та п. 199.1 Податкового кодексу України платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами / послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися:

- в операціях, що не є об`єктом оподаткування;

- в операціях, звільнених від оподаткування;

- в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

- в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.

Зазначене обумовлює скасування рішення суду першої інстанції з прийняттям нового судового рішення про часткове задоволення позовних вимог.

Відповідно до пунктів 1,4 частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Отже, суд першої інстанції внаслідок порушення норм матеріального права, неправильно вирішив справу по суті спору, внаслідок чого рішення суду підлягає скасуванню, з прийняттям нової постанови про часткове задоволення позовних вимог.

Керуючись ст. 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.12.2024 в адміністративній справі №160/20673/24 скасувати та прийняти нове рішення.

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю ТЕК ГРАНД АРРІВЕР до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги про сплату боргу задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати:

податкове повідомлення-рішення № 6 від 24 квітня 2024 року, форма В, яким встановлено суму завищення задекларованого до відшкодування ПДВ за грудень 2023 року в сумі 41 666 грн та нараховано штрафні санкції у сумі 10 416,50 грн, що разом складає 52 082,50 грн;

податкове повідомлення-рішення № від 24 квітня 2024 року, форма Ф, яким збільшено суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість у сумі 115 836,25 грн, в тому числі 92 669 грн за податковими зобов`язаннями, 25 167,25 грн за штрафними санкціями;

податкове повідомлення-рішення № від 24 квітня 2024 року, форма В4, яким встановлено завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 85 490 грн;

податкове повідомлення-рішення № від 24 квітня 2024 року, форма ПН, яким попереджено про необхідність реєстрації податкових накладних на загальну суму ПДВ 219 825,20 грн та застосовано штраф 3400 грн за нездійснення реєстрації податкових накладних;

податкове повідомлення-рішення № від 12 квітня 2024 року, форма Н, яким застосовано штраф 2835 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних;

податкове повідомлення-рішення № від 18 квітня 2024 року за формою ПС, яким застосовано штрафну санкцію 2040 грн.

В іншій частині позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ТЕК ГРАНД АРРІВЕР (вул. Любарського, буд. 159, офіс 27, м. Дніпро, 49000, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (вул. Сімферопольська, 17-А, м. Дніпро, 49005, код ЄДРПОУ ВП 44118658) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 5928,52 грн.

Постанова набирає законної сили відповідно до ст.325 Кодексу адміністративного судочинства України, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку, встановленому ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повне судове рішення складено 09 червня 2025 року.

Головуючий - суддя Н.А. Олефіренко

суддя О.М. Лукманова

суддя Ю. В. Дурасова