Справа № 580/11982/24
Суддя: Вівдиченко Тетяна Романівна
Дата ухвалення: 2025-06-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 червня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача Вівдиченко Т.Р.

Суддів Кузьмишиної О.М.

Ключковича В.Ю.

За участю секретаря Заміхановської Д.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції адміністративну справу за апеляційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю «Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» та Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» до Головного управління ДПС у Черкаській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними і скасування рішень та зобов`язання вчинити дії, -

ВСТАНОВИЛА:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» (далі - ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ») звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, Державної податкової служби України, в якому просив:

- визнати протиправними та скасувати рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 11680167/41144004 від 23.08.2024 - щодо ПН №7 від 12.12.2023 на загальну суму з урахуванням податку на додану вартість у розмірі 480000,00 грн; № 11680168/41144004 від 23.08.2024 щодо ПН №8 від 21.12.2023 на загальну суму з урахуванням ПДВ у розмірі 320000,00 грн; № 11680166/41144004 від 23.08.2024 щодо ПН №4 від 07.03.2024 на загальну суму з урахуванням ПДВ у розмірі 1335000,00 грн;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в ЄРПН складені та подані ним ПН №7 від 12.12.2023 на загальну суму з урахуванням ПДВ у розмірі 480000,00 грн, датою її фактичного подання на реєстрацію; №8 від 21.12.2023 на загальну суму з урахуванням ПДВ у розмірі 320000,00 грн, датою її фактичного подання на реєстрацію; №4 від 07.03.2024 на загальну суму з урахуванням ПДВ у розмірі 1335000,00 грн, датою її фактичного подання на реєстрацію.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2025 року позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаській області від 23.08.2024 №№11680167/41144004, 11680168/41144004, 11680166/41144004 про відмову в реєстрації податкових накладних №№7, 8, 4 відповідно. Зобов`язано Комісію з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаській області повторно розглянути в установленому законодавством порядку, спосіб і строки матеріали Товариства з обмеженою відповідальністю "МАШИНОБУДІВНЕ ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ "ЕНЕРГІЯ" щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних датами фактичного подання на реєстрацію податкових накладних №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024 і прийняти обґрунтовані рішення з урахуванням мотивів суду, викладених у цьому рішенні. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено. Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "МАШИНОБУДІВНЕ ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ "ЕНЕРГІЯ" частину судових витрат зі сплати судового збору в розмірі 6813,00 грн за звернення до адміністративного суду позовною заявою за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області і Державної податкової служби України порівно, а саме по 3406,50 грн.

Не погодившись із рішенням суду, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "Машинобудівне виробниче об`єднання "ЕНЕРГІЯ" звернувся із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог та ухвалити цій частині нове рішення, яким зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені та подані позивачем податкові накладні, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права. В іншій частині рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19.02.2025 року по справі № 580/11982/24 позивач просить залишити без змін.

Зокрема, апелянт вказує, що під час розгляду справи позивачем доведено надання ним документів, які є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Апелянт зазначає, що у відповідача відсутня дискреція як можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, у зв`язку з чим, повний та ефективний захист порушеного права позивача потребує зобов`язання ДПС України здійснити реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, апелянт зазначає, що зобов`язання Комісію з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС у Черкаській області повторно розглянути матеріали ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних виписаних ним податкових накладних №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024, не є ефективним способом захисту прав позивача, порушених оскаржуваним рішенням відповідача.

Також, не погодившись із рішенням суду, відповідач - Головне управління ДПС у Черкаській області звернувся із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог до ГУ ДПС у Черкаській області та прийняти нове, яким відмовити в задоволені позовних вимог ТОВ «Машинобудівне виробниче об`єднання «Енергія» у повному обсязі.

Зокрема, апелянт вказує, що ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023 та №4 від 07.03.2024 (номенклатура: котел паровий з комплектуючими), реєстрацію яких було зупинено. Товариством було подано повідомлення на розблокування зазначених податкових накладних з поясненнями та підтверджуючими документами, проте, не надано калькуляцію щодо витрат матеріалів, комплектуючих та устаткування на котельну установку. Також Підприємство мало взаємовідносини з контрагентом ТОВ «МІКС ЕНД ПЕРФЕКШН» (код 45071993), з яким не прослідковується ланцюг постачання товарів/послуг. Комісією платнику було направлено повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або підтверджуючих документів від 09.08.2024 №11612031/41144004, №11612030/41144004 та №11612027/41144004. Однак, ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» не надано пояснення та додаткові документи в термін відповідно до діючого законодавства (5 робочих днів з дня направлення повідомлень про необхідність надання додаткових документів).

18 квітня 2025 року від позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю "Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» надійшов відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просить апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення.

До Шостого апеляційного адміністративного суду від Товариства з обмеженою відповідальністю "Машинобудівне виробниче об`єднання "Енергія" надійшло клопотання про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами суду засобами відеоконференцзв`язку системи «Електронний суд».

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 13 травня 2025 року клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю "Машинобудівне виробниче об`єднання "Енергія" про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції - задоволено.

Також, до Шостого апеляційного адміністративного суду від Головного управління ДПС у Черкаській області надійшла заява про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами суду засобами відеоконференцзв`язку системи «Електронний суд».

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 червня 2025 року заяву Головного управління ДПС у Черкаській області про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції - задоволено.

Заслухавши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, які з`явилися в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню, а апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, Товариство з обмеженою відповідальністю «Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» зареєстрований, як юридична особа. Основний вид економічної діяльності - « 25.11 Виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій».

Між ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» (Продавець) та ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ» (Покупець) укладено Договір купівлі-продажу №144 від 01.12.2023, відповідно до умов якого, Продавець бере на себе зобов`язання поставити та передати у власність покупця товар: котел паровий Е1,6-0,9ГМН - 1 шт., Циклон ЦН15-4-500 - 1 шт., Холодильник відбору проб ОП - 1 шт., колонка водомірна - 1 шт. (далі - Товар). Перелік та вартість обладнання відображена у Специфікації №1, яка є невід`ємною частиною даного Договору 1.

Згідно з п. 1.3. Договору №144 від 01.12.2023, загальна вартість Товару, що підлягає передачі покупцю за Договором, становить 800000,00 ПДВ.

Відповідно до п.5.1. Договору №144 від 01.12.2023, він набирає чинності з моменту його підписання сторонами і діє до 01 грудня 2024 року, а в частині виконання зобов`язань - до повного їх виконання.

На виконання умов Договору №144 від 01.12.2023, сторони погодили Специфікацію №1 до Договору 1, відповідно до умов якої, сторони дійшли до згоди про поставку наступного обладнання: Котел паровий Е1,6-0,9ГМН (без комплектації) шт. 1, Циклон ЦН15-4-500 шт.1, Холодильник відбору проб ОП шт. 1, Колонка водомірна шт.1. Загальна сума до сплати - 800 000,00 грн.

На виконання умов Договору, ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» виставило на адресу ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ» рахунок на оплату №316 від 01.12.2023 на загальну суму 800000,00 (в т.ч. ПДВ).

Вказаний контрагент, на виконання умов Договору №144 від 01.12.2023, сплатив позивачу перший авансовий платіж у розмірі 480000,00 грн, у т.ч. ПДВ - 80000,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №124 від 12.12.2023.

У зв`язку з цим, ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» виписано та направлено на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 7 від 12.12.2023.

21 грудня 2023 року ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ», на виконання умов Договору №144 від 01.12.2023, сплатило ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» другий авансовий платіж у розмірі 320000,00 грн, у т.ч. ПДВ - 53 333,33 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №143 від 21.12.2023.

За правилом першої події, ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» виписало та направило на реєстрацію податкову накладну № 8 від 21.12.2023.

В подальшому, ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» виявило помилки у податковій накладні №8 від 21.12.2023 щодо номенклатури товару та склало розрахунок коригування №1 від 21.12.2023 до неї.

21 грудня 2023 ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» реалізувало на адресу ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ» обладнання: котел паровий Е1,6-0,9ГМН (без комплектації) шт. 1, Циклон ЦН15-4-500 шт.1, Холодильник відбору проб ОП шт. 1, Колонка водомірна шт.1., на загальну суму 800000,00 грн, що підтверджується видатковою накладною №196 від 21.12.2023.

Транспортування товару здійсненне за участю перевізника ОСОБА_1 за рахунок покупця, шо підтверджується товарно-транспортною накладною №77 від 21.12.2023.

01 березня 2024 між ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» (Продавець) та ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ» (Покупець) укладено Договір купівлі-продажу №150 від 01.03.2024, відповідно до умов якого, продавець зобов`язується передати у власність та поставити покупцю, а покупець зобов`язується прийняти у власність та оплатити обладнання згідно зі Специфікацією №1, яка є невід`ємною частиною договору.

Відповідно до п. 3.1 Договору №150 від 01.03.2024, ціна обладнання згідно з Договором 2 складає 133 000,00 грн, у тому числі ПДВ 222500,00грн. Ціна обладнання за Договором 2 не включає в себе вартість поставки в пункт прийому-передачі.

Згідно п.4.1 Договору №150 від 01.03.2024, поставка обладнання здійснюється протягом 45-ти (сорок п`ять ) робочих днів за умови виконання п 3.2. п.3.3 в пункті прийому - передачі за адресою: Україна, Черкаська обл., м. Монастирище, вул. Дружби, 36.

Пунктом 9.1. Договору №150 від 01.03.2024 передбачено, що він набирає сили з моменту його підписання сторонами, тобто з дати, зазначеної над текстом Договору, і діє до виконання сторонами у повному обсязі своїх зобов`язань, передбачених Договором.

На виконання умов Договору №150 від 01.03.2024, сторонами погодили Специфікацію №1 до нього, відповідно до умов якої, сторони дійшли до згоди про поставку наступного обладнання: Котел паровий Е1,6- 0,9ГМН (без комплектації) шт.1, Економайзер ЕБ2,5 шт.1, Циклон ЦН15-4-500 шт. 1, Труба димова 630мм, Ь-21м шт.1, Димосос ДН9 шт.1, Холодильник відбору проб ОП шт.1, Колонка водомірна шт.1. Загальна сума до сплати - 1335000,00 грн.

ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» виставило на адресу ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ» рахунок на оплату №329 від 01.03.2024 на загальну суму 1335000,00 (в т.ч. ПДВ).

07 березня 2024 року, ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ», на виконання умов Договору №150 від 01.03.2024, сплатило ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» аванс у розмірі 1335000,00 грн, у т. ч. ПДВ - 222500,00грн, що підтверджується платіжною інструкцією №3 від 07.03.2024.

У зв`язку з цим, ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» виписано та направлено на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 4 від 07.03.2024.

08 квітня 2024 року ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» реалізувало на адресу ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ» обладнання: Котел паровий Е1,6- 0,9ГМН (без комплектації) шт.1, Економайзер ЕБ2,5 шт.1, Циклон ЦН15-4-500 шт. 1, Труба димова 630мм, Ь-21м шт.1, Димосос ДН9 шт.1, Холодильник відбору проб ОП шт.1, Колонка водомірна шт.1. - загальна сума 1335000,00 грн, що підтверджується видатковою накладною №202 від 08.04.2024 .

Транспортування товару здійсненне за участю перевізника ОСОБА_1 за рахунок покупця, шо підтверджується товарно-транспортною накладною №12 від 08.04.2024.

Вищевказані податкові накладні №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024 ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» направило на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» отримало квитанції від 05.01.2024 № до податкової накладної №7, від 18.01.2024 № до податкової накладної №8 та від 05.04.2024 до податкової накладної №4 про зупинення реєстрації таких податкових накладних, відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, а саме, обсяг постачання товару/послуги 8402, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник «D»=2.6663%, «Рпоточ»=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» направило повідомлення №4 від 02.08.2024 до податкових накладних №7 від 12.12.2023 та №8 від 21.12.2023, а також, повідомлення №5 від 02.08.2024 до податкової накладної №4 від 07.03.2024.

У поясненнях ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» зазначило, що податкові накладні складені на виконання вказаної вище господарської операції. До пояснень подано документи у кількості 43 додатки та 39 додатків відповідно.

В подальшому, Головне управління ДПС у Черкаській області направило ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» повідомлення від 09.08.2024 №11612031/41144004, №11612030/41144004 та №11612027/41144004, в яких зазначило перелік документів, який необхідно надати позивачу для повторного розгляду питання щодо реєстрації вказаних вище податкових накладних, а саме: інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН. У додатковій інформації зазначило, що позивач не надав калькуляцію щодо витрат матеріалів, комплектуючих та устаткування на котельну установку. Зобов`язав надати інформацію щодо взаємовідносин з контрагентом ТОВ «МІКС ЕНД ПЕРФЕКШН» (код 45071993), з яким не підтверджено ланцюг постачання товарів/послуг. Також зазначило, що у разі їх ненадання відповідна Комісія прийме рішення про відмову в реєстрації ПН.

ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» не надало додаткові пояснення та документи щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, тому Комісія з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН Головного управління ДПС у Черкаській прийняла оскаржувані рішення № 11680167/41144004 від 23.08.2024 щодо податкової накладної №7, № 11680168/41144004 від 23.08.2024 щодо податкової накладної №8, № 1680166/41144004 від 23.08.2024 щодо податкової накладної №4 про відмову в їх реєстрації.

Підставою відмови вказано: ненадання/часткове надання платником додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. У додатковій інформації щодо зазначення конкретних документів податковий орган відомостей не вказав.

05 вересня 2024 року ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» вищевказані рішення до Держаної податкової служби України.

За результатами розгляду скарг, Держана податкова служба України прийняла рішення від 13.09.2024 №59142/41144004/2, №59169/41144004/2, №59196/41144004/2, якими скарги позивача залишено без задоволення, а спірні рішення без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти примання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Не погоджуючись із відмовою в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно вимог п. 188.1 ст. 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

У відповідності до п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України закріплено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246).

Відповідно до п. 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", ";Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з п. 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Приписи пункту 201.16 статті 201 ПК України визначають, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

За приписами пункту 3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).

В силу вимог пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Додатком 3 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості здійснення операцій:

1. Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

2. Відсутність (анулювання, зупинення) ліцензій, виданих органами ліцензування, які засвідчують право платника податку на виробництво, експорт, імпорт і оптову торгівлю підакцизними товарами (продукцією), визначеними підпунктами 215.3.1 і 215.3.2 пункту 215.3 статті 215 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), стосовно товарів, зазначених платником податку в податковій накладній/розрахунку коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі на дату їх складення.

3. Відсутність на дату складення податкової накладної/розрахунку коригування відомостей (актуального запису) в Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального щодо суб`єкта господарювання, який подав для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, у яких зазначено товар (пальне) за кодами згідно з УКТЗЕД відповідно до підпункту 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 Кодексу.

4. Складення розрахунку коригування постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, якщо передбачається зміна номенклатури товару/послуги (для товарів за кодами згідно з УКТЗЕД - зміна перших чотирьох цифр кодів, а для послуг за кодами відповідно до Державного класифікатора продукції та послуг - перших двох цифр кодів), за умови відсутності такого/такої товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування, поданому для реєстрації в Реєстрі, у таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (надається).

5. Перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.

6. Складення розрахунку коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, та подання для реєстрації в Реєстрі у строк, що перевищує 14 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в Реєстрі без порушення граничних строків реєстрації, встановлених Кодексом.

Так, пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 вказаного Порядку №520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Відповідно до пункту 3 Порядку №520, комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Пунктами 6-7 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п. 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Відповідно до п. 10 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

За приписами пункту 11 Порядку № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Пунктом 13 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Як вбачається з матеріалів справи, 12.12.2023 року ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ», на виконання умов Договору купівлі-продажу №144 від 01.12.2023, було сплачено ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» перший авансовий платіж у розмірі 480 000,00 грн., в т.ч. ПДВ - 80 000,00 грн., що підтверджується платіжною інструкцією №124 від 12.12.2023 року.

У відповідності до статтей 187 та 201 ПК України, за правилом першої події, а саме, отримання авансу, позивачем було виписано та направлено на реєстрацію податкову накладну № 7 від 12.12.2023 року, реєстрація якої була зупинена.

21 грудня 2023 року ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ», на виконання умов Договору купівлі-продажу №144 від 01.12.2023, було сплачено ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» другий авансовий платіж у розмірі 320 000,00 грн., в т.ч. ПДВ - 53 333,33 грн., що підтверджується платіжною інструкцією №143 від 21.12.2023 року.

На виконання приписів статтей 187 та 201 ПК України, за правилом першої події, а саме, отримання авансу, позивачем було виписано та направлено на реєстрацію податкову накладну № 8 від 21.12.2023 року, реєстрація якої була зупинена.

В подальшому, позивачем було виявлено помилки у податковій накладні №8 від 21.12.2023 року стосовно номенклатури товару та, відповідно до п.187.1 ст.187 та п.192.1 ст.192 ПК України, було складено розрахунок коригування №1 від 21.12.2023 року до податкової накладної №8 від 21.12.2023 року.

Також, 07.03.2024 року ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ», на виконання умов Договору купівлі-продажу №150 від 01.03.2024, було сплачено ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» аванс у розмірі 1 335 000,00 грн., в т.ч. ПДВ - 222 500,00 грн., що підтверджується платіжною інструкцією №3 від 07.03.2024 року.

Відповідно до статтей 187 та 201 ПК України, за правилом першої події, а саме, отримання авансу, позивачем було виписано та направлено на реєстрацію податкову накладну № 4 від 07.03.2024 року, реєстрація якої була зупинена.

Реєстрація вказаних податкових накладних була зупинена, оскільки обсяг постачання товару/послуги, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

З даного приводу колегія суддів вважає необхідним зазначити наступне.

Відповідно до пункту 1 додатку 3 до Порядку №1165, до ознак ризиковості здійснення операцій відноситься: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Тобто, щоб встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає п. 11 Порядку №1165.

Відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

На переконання колегії суддів, контролюючим органом не обґрунтовано те, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у спірній податковій накладній, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.

Таким чином, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам пункту 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Також, колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом встановлених законодавством вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18 та від 22 липня 2019 року у справі №815/2985/18, від 20 серпня 2019 року у справі №2540/3009/18, від 18 вересня 2019 року у справі №826/6528/18.

Матеріали справи свідчать, що ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» направило до контролюючого органу повідомлення №4 від 02.08.2024 до податкових накладних №7 від 12.12.2023 та №8 від 21.12.2023, а також, повідомлення №5 від 02.08.2024 до податкової накладної №4 від 07.03.2024.

У поясненнях ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» зазначило, що податкові накладні складені на виконання вказаної вище господарської операції. До пояснень подано документи у кількості 43 додатки та 39 додатків відповідно.

09 серпня 2024 року податковим органом направлено позивачу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстру податкових накладних №11612031/41144004, №11612030/41144004 та №11612027/41144004, в яких зазначило перелік документів, який необхідно надати позивачу для повторного розгляду питання щодо реєстрації вказаних вище податкових накладних.

У вищевказаних повідомлення зазначено про необхідність надання: інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН.

У додатковій інформації зазначено, що позивач не надав калькуляцію щодо витрат матеріалів, комплектуючих та устаткування на котельну установку. Зобов`язав надати інформацію щодо взаємовідносин з контрагентом ТОВ «МІКС ЕНД ПЕРФЕКШН» (код 45071993), з яким не підтверджено ланцюг постачання товарів/послуг. Також зазначило, що у разі їх ненадання відповідна Комісія прийме рішення про відмову в реєстрації ПН.

В подальшому, у зв`язку з ненаданням ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» додаткових пояснень, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаській області винесено рішення 23 серпня 2024 року №11680167/41144004, №11680168/41144004, №11680166/41144004, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних 7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024.

Підставою відмови вказано: ненадання/часткове надання платником додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

У графі «додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» податковий орган відомостей не вказав.

Колегія суддів зазначає, що аналіз вищевказаних правових норм вказує на те, що рішення Комісії контролюючого органу повинно містити як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що ненадання ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» всіх первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування спростовується електронними повідомленнями позивача №4 від 02.08.2024 до ПН №7, від 12.12.2023 та №8 від 21.12.2023, №5 від 02.08.2024 до ПН №4 від 07.03.2024.

У поясненнях позивач зазначив, що податкові накладні складені на виконання вказаних господарських операцій. До пояснень він подав документи у кількості 43 додатки та 39 додатків.

Так, ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» до заблокованих податкових накладних надано Головному управлінню ДПС у Черкаській області електронні повідомлення та письмові пояснення до них з копіями документів на підтвердження операцій, а саме: Договір купівлі-продажу №144 від 01.12.2023, специфікацію №1 до договору №144 від 01 грудня 2023 року, рахунок на оплату №316 від 01.12.2023, банківську виписку та платіжні інструкції №124 від 12.12.2023, №143 від 21.12.2023, видаткову накладну №196 від 21.12.2023, ТТН №77 від 21.12.2023, розрахунок коригування №1 від 21.12.2023 до ПН №8 від 21.12.2023, Договір купівлі-продажу №150 від 01.03.2024, специфікацію №1 до договору № 150 від 01 березня 2024 року, рахунок на оплату №329 від 01.03.2024, банківську виписку та платіжну інструкцію №3 від 07.03.2024, видаткову накладну №30 від 08.04.2024, ТТН №12 від 08.04.2024.

При цьому, у наданих письмових поясненнях позивач детально описав та надав відповідні документи щодо поставки товару контрагенту ТОВ «ФАНДЖІ ФАРМ», щодо походження товару, транспортування, виготовлення, зберігання.

Так, апелянт - Головне управління ДПС у Черкаській області наголошує на тому, що позивач у строк, визначений Порядком №520, а саме протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення запитувані документи не надав.

З даного приводу колегія суддів зазначає, що до предмета доказування у цій справі належать обставини, зокрема, щодо того: чи була обґрунтованою вимога контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірної податкової накладної в ЄРПН в розрізі встановлених у цій справі обставин; чи проявив позивач належну сумлінність у користуванні наданими йому податковим законодавством правами; чи є належним чином обґрунтованими і вмотивованими оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН в контексті взаємозв`язку підстави для прийняття такого рішення із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірних рішень (змісту заповнених граф) між собою.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постанові від 23 квітня 2025 року у справі №620/4035/24.

Отже, за даних обставин справи, суду потрібно надати оцінку обґрунтованості повідомлень Головного управління ДПС у Черкаській області від 09 серпня 2024 року №11612031/41144004, №11612030/41144004 та №11612027/41144004 про необхідність надання додаткових пояснень.

У вищезазначених повідомленнях, Головне управління ДПС у Черкаській області вказало про необхідність надання калькуляції щодо витрат матеріалів, комплектуючих та устаткування на котельну установку, а також, надати інформацію, щодо взаємовідносин з контрагентом ТОВ «МІКС ЕНД ПЕРФЕКШН» (код 45071993) з яким не прослідковується ланцюг постачання товарів/послуг.

Колегія суддів наголошує на тому, податкові накладні №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024 направлені на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних по факту події, яка сталася раніше, а саме, отримання ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» передплати (авансових платежів).

При цьому, здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Таким чином, колегія суддів вважає, що здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу, оскільки, перевірка податкових накладних є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, викладеною у постанові від 20 серпня 2019 року у справі №2540/3009/18.

З огляду на зазначене, суд не надає оцінку реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, на підставі яких складено спірні податкові накладні, це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК України, а тому, воно не є предметом судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних згідно виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством, до числа яких не відноситься встановлення ані контролюючим органом, ані судом реальності господарських операцій поза межами податкового контролю та прийнятими за такими заходами контролю рішеннями.

Щодо посилання апелянта - Головного управління ДПС у Черкаській області на висновки, які викладені в постанові Верховного Суду від 13.02.2024 у справі № 240/5563/23, слід зазначити, це судове рішення прийнято Верховним Судом за інших обставин справи та правовідносин.

Так, підставою для відмови у реєстрації податкових накладних рішеннями, які були спірними у справі № 240/5563/23, є те, що на момент прийняття оскаржуваних рішень позивач як платник податку на додану вартість подав до податкового органу первинні документи, які містили суперечності та не підтверджували інформацію, яка була зазначена у податкових накладних. Разом з тим, в справі, яка розглядається, позивачем надано первинні документи на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, а контролюючий орган не обґрунтував підстав, за якими подані платником податку документи не враховані при прийнятті рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Враховуючи вищевказане, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про протиправність рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Черкаській області від 23 серпня 2024 року №11680167/41144004, №11680168/41144004, №11680166/41144004 про відмову в реєстрації податкових накладних №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог ТОВ «Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» в частині, суд першої інстанції виходив з того, що належним та ефективним способом відновлення порушеного права позивача є зобов`язання Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН відповідача 1 повторно розглянути в установленому законодавством порядку, спосіб і строки матеріали позивача щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних датами фактичного подання на реєстрацію податкових накладних №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024 і прийняти обґрунтовані рішення з урахуванням мотивів суду, викладених у цьому рішенні.

З даного приводу, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно положень ч. ч. 3-4 ст. 245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Відповідно до п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).

Отже, нормами Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Як слідує з положень Рекомендації Комітету Ради Європи № R (80) 2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом 11.03.1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймати замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень, оскільки такі дії виходять за межі визначених йому повноважень законодавцем.

Таким чином, дискреція - це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта. Він не може ухилятися від реалізації своєї компетенції, але і не має права виходити за її межі.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним.

Оскільки, під час розгляду справи позивачем доведено надання ним документів, які є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, колегія суддів вважає, що у відповідача відсутня дискреція як можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, у зв`язку з чим, повний та ефективний захист порушеного права позивача потребує зобов`язання ДПС України здійснити реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Разом з цим, зобов`язання Комісію з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС у Черкаській області повторно розглянути в установленому законодавством порядку, спосіб і строки матеріали позивача щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних датами фактичного подання на реєстрацію податкових накладних №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024 і прийняти обґрунтовані рішення, не є ефективним способом захисту прав позивача, порушених оскаржуваним рішенням відповідача.

Так, зобов`язання повторно розглянути матеріали позивача не є гарантією того, що Державна податкова служба України зареєструє податкові накладні №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Крім того, навіть у разі реєстрації податкових накладних №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних за результатом повторного розгляду матеріалів позивача, така реєстрація буде здійснена з порушенням граничного строку реєстрації податкової накладної, що зумовить застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію вказаної податкової накладної.

Таким чином, оскільки, оскаржувані рішення відповідача про відмову у реєстрації податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню, з метою відновлення порушеного права та ефективного захисту колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024 датою їх подання на реєстрацію.

Аналогічний підхід щодо обрання способу захисту порушеного права застосовано Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постановах від 31 січня 2018 року у справі № 825/849/17 та від 06 березня 2018 року у справі № 826/4475/16, від 28 квітня 2023 року у справі № 640/24227/19, від 17 травня 2023 року у справі № 140/14282/20, від 06 березня 2024 року у справі № 440/3706/23, від 18 квітня 2024 року у справі № 160/18840/22 та ін.

Також, такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23.07.2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції» суд визначив, що «... адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі і поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

Згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції безпідставно відмовив у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» в частині, а тому рішення суду підлягає скасуванню в цій частині з прийняттям нового рішення про задоволення адміністративного позову.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).

При цьому, доводи викладені в апеляційній скарзі відповідача висновків суду першої інстанції не спростовують, доводи викладені в апеляційній скарзі позивача спростовують висновки суду першої інстанції та знайшли своє підтвердження в суді апеляційної інстанції.

Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, колегія суддів вважає, що висновки суду першої інстанції частково не відповідають встановленим обставинам по справі, допущені судом першої інстанції порушення норм матеріального права призвели до неправильного вирішення справи в частині, а тому, оскаржуване рішення підлягає скасуванню в частині з прийняттям в цій частині нового рішення.

Щодо розміру судового збору, слід зазначити наступне.

За приписами частини 3 статті 139 КАС України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Відповідно до частини 6 статті 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Згідно п. 3 ч. 2 ст. 4 Закону України "Про судовий збір" (в редакції чинній на час подання адміністративного позову), за подання до адміністративного суду адміністративного позову немайнового характеру, який подано суб`єктом владних повноважень, юридичною особою або фізичною особою - підприємцем сплачується судовий збір в розмірі 1 прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

Матеріали справи свідчать, що при зверненні до Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» сплачено судовий збір за три вимоги немайнового характеру у розмірі 9084,00 грн. (платіжна інструкція від 28.11.2024 №1050).

Оскаржуваним рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2025 року позов задоволено частково.

При цьому, судом першої інстанції стягнуто на користь ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» частину судових витрат зі сплати судового збору в розмірі 6813,00 грн.

Отже, судом першої інстанції при частковому задоволенні адміністративного позову стягнуто на користь позивача лише частину судового збору в розмірі 6813,00 грн, судовий збір у розмірі 2 271,00 грн стягнутий не був.

Згідно з п.п. 2 п. 3 ч. 2 ст. 4 Закону України «Про судовий збір», за подання до адміністративного суду апеляційної скарги на рішення суду, судовий збір справляється у розмірі 150 відсотків ставки, що підлягала сплаті при поданні позовної заяви, іншої заяви і скарги, але не більше 15 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

При зверненні з апеляційною скаргою, ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» сплатило судовий збір у розмірі 13 626,00 грн (платіжна інструкція від 28.03.2025 №1429).

Водночас, оскільки, ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» оскаржує в апеляційному порядку рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2025 року виключно в частині відмови у задоволенні позовних вимог, 150 % ставки судового збору необхідно обраховувати з суми 2 271,00 грн.

Таким чином, за подання апеляційної скарги на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2025 року ТОВ «МВО «ЕНЕРГІЯ» мало сплатити судовий збір в розмірі 3 406,50 грн. (2 271,00 х 150%).

Як наслідок, вищевказану суму слід стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» за наслідками апеляційного розгляду.

Стосовно решти надмірно сплаченого судового збору, п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України "Про судовий збір" визначено, що сплачена сума судового збору повертається за клопотанням особи, яка його сплатила за ухвалою суду в разі зменшення розміру позовних вимог або внесення судового збору в більшому розмірі, ніж встановлено законом. /

Згідно з п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись ст. ст. 195, 243, 250, 315, 317, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» задовольнити.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2025 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог скасувати та ухвалити в цій частині нове судове рішення, яким зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» №7 від 12.12.2023, №8 від 21.12.2023, №4 від 07.03.2024 датою їх подання на реєстрацію.

В іншій частині рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2025 року залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області (18000, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, ) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Машинобудівне виробниче об`єднання «ЕНЕРГІЯ» (19100, Черкаська обл., Уманський р-н., с. Нове Місто, пров. Парковий, 2Б, ) витрати пов`язані зі сплатою судового збору в загальному розмірі 3 406 (три тисячі чотириста шість) грн. 50 коп.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-329 КАС України.

Суддя-доповідач Вівдиченко Т.Р.

Судді Кузьмишина О.М.

Ключкович В.Ю.

Повне судове рішення складено 10.06.2025 р.