Справа № 640/2015/20
Суддя: Капинос Оксана Валентинівна
Дата ухвалення: 2025-06-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 червня 2025 року м. Житомир справа № 640/2015/20

категорія 111030200

Житомирський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Капинос О.В.,

секретар судового засідання Луценко Д.В.,

за участю: представника позивача - Васильчук С.С.,

представника відповідача - Прутенського К.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у м.Києві про про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

До Житомирського окружного адміністративного суду у порядку, визначеному Законом України "Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду" від 13 грудня 2022 року № 2825-IX, надійшла адміністративна справа 640/2015/20 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 17.10.2016 №, №, №.

В обґрунтування позову позивач зазначає, що спірні рішення є протиправними, оскільки жодного запиту про надання пояснень про отримання доходу у 2015 році він не отримував. Також відповідач не надав доказів направлення та отримання позивачем повідомлення та наказ на проведення спеціальної перевірки. Акт перевірки також він не отримував, чим позбавлено можливості надати свої заперечення.

У відзиві відповідач просить у задоволенні позову відмовити. Зазначає, що згідно висновків акту перевіркою встановлено порушення: пп. 49.1. п. 49.2. ст. 49. пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 та пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. не надано податкову декларацію про майновий стан та доходи за 2015р. та не задекларовано у додатковій декларації про майновий стан та доходи за 2015р. отриману суму додаткового блага вигляді суми боргу, анульованого кредитором на загальну суму 1942749,12 грн. та не сплачено (перераховано) до бюджету податок з доходів фізичних осіб з отриманого додаткового блага у вигляді суми боргу, анульованого кредитором у 2015р. За результатами перевірки фізичній особі ОСОБА_1 донараховано податку з доходів фізичних осіб у сумі 87940.83 грн. в порушення вимог п. 162.1 ст. 162. ст. 168 пп. 1.1 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України №2755-VI від 02 грудня 2010 року, не нарахував та не сплатив з отриманої у 2015 році суми додаткового блага військовий збір у розмірі 29141.24 грн. На підставі висновку акту перевірки та винесено податкові повідомлення-рішення від 17.10.2016 .

Ухвалою від 17.03.2025 справу прийнято до провадження суддею Капинос О.В. та призначено судове засідання в порядку спрощеного позовного провадження.

Представник позивача подав відповідь на відзив, в якій зазначив, що відповідач взагалі не мав повноважень та законних прав проводити позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 .. Позивач до початку проведення перевірки не був ознайомлений як з наказом про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, так і з письмовим повідомленням, що призвело до порушення прав платника податків, в першу чергу на участь в такій перевірці, унеможливило надання документів, необхідних для її проведення, та як наслідок прийняття необґрунтованих ППР. Висновки акту перевірки про порушення є необґрунтованими та безпідставними, зроблені виключно на інформації з баз даних ДПС без дослідження первинних документів.

З листа ПАТ "Укрспецбанк" та договору про внесення змін від 21.10.2015 №2 до договору кредиту від 05.09.2007 №014-332-КП не можливо встановити складові спрощеної (анульованої) кредитором суми боргу, яка може включати як основну суму кредиту, так і відсотки за користування ним, комісію та/або штрафні санкції (пеню). З таких підстав до викладених обґрунтувань та доводів контролюючого органу, що зафіксовані в акті документальної позапланової невиїзної перевірки від 29.08.2016 №273/1-26-50-13-06-, слід ставитись критично.

Однак, викладена у листі інформація жодним чином не спростовує аргументів, викладених у відповіді на відзив, зокрема, про те, що вказані суми є курсовою різницею та процентами, які у контексті застосування п. 8 підрозділу 1 розділу XX Податкового кодексу України, не є додатковим благом.

У судовому засіданні представник позивача позов підтримав, просив задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечував, просив відмовити у його задоволенні.

Усною ухвалою, занесеною до протоколу судового засідання від 15.05.2025, суд поновив представнику позивача строк на подання відповіді на відзив.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, суд встановив наступні обставини.

Наказом Головного управління ДФС у м.Києві від 17.08.2016 №569 доручено начальнику управління податків і зборів з фізичних осіб, у зв"язку з надходженням інформації від ПАТ "Укрсоцбанк" стосовно отримання доходу у вигляді додаткового блага та сплати податку на доходи фізичних осіб забезпечити проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 з питань правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб з отриманого додаткового блага у 2015 році. Тривалість перевірки - з 22.08.2016 на 5 робочих днів.

На підставі п. п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. п. 78.1.2 п. 78.2 ст. 78, ст. 79, п. 82.2 ст. 82 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року 2755-VI зі змінами та доповненнями та відповідно до наказу про проведення позапланової невиїзної перевірки від 17.08.2016 № 569 проведена документальна позапланова невиїзна перевірка з питань дотримання вимог своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору з отриманого доходу як додаткове благо у вигляді суми основного боргу, прощеного (анульованого) кредитором ПАТ "Укрсоцбанк" за період з 01.01.2015 по 31.12.2015.

За наслідками перевірки складено акт №273/1-26-50-13-06- від 29.08.2016, яким встановлено порушення позивачем пп. 49.1. п. 49.2. ст. 49. пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 та пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 не надано податкову декларацію про майновий стан та доходи за 2015 та не задекларовано у додатковій декларації про майновий стан та доходи за 2015р. отриману суму додаткового блага вигляді суми боргу, анульованого кредитором на загальну суму 1942749,12 грн. та не сплачено (перераховано) до бюджету податок з доходів фізичних осіб з отриманого додаткового блага у вигляді суми боргу, анульованого кредитором у 2015р. За результатами перевірки фізичній особі ОСОБА_1 донараховано податку з доходів фізичних осіб у сумі 87940.83 грн. в порушення вимог п. 162.1 ст. 162. ст. 168 пп. 1.1 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України №2755-VI від 02 грудня 2010 року, не нарахував та не сплатив з отриманої у 2015 році суми додаткового блага військовий збір у розмірі 29141.24 грн.

В порушення вимог п.162.1 ст.162, ст.168, пп.1.1 п.16 прим.1 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового Кодексу України, не нараховано та не сплачено з отриманої у 2015 році суми додаткового блага військовий збір у розмірі 29141,24 грн.

На підставі акту перевірки, відповідачем прийнято 17.10.2016 податкові повідомлення-рішення :

№, яким позивачу визначено податкове зобов"язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування в розмірі 387940,83 грн. та 96985,21 грн. штрафних санкцій;

№, яким позивачу визначено сплату військового збору в розмірі 29141,24 грн. та 7285,31 грн. штрафних санкцій;

№, яким позивачу визначено суму штрафних санкцій у розмірі 170 грн. за не подачу декларації.

Позивач вважає такі рішення протиправними, тому звернувся до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПКУ, контролюючі органи мають проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно п.75.1 ст. 75 ПКУ, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи..

Приписами пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. ПКУ передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Положеннями пп. 78.1.2 п. 78.1 ст. 78 ПКУ визначено, що документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом.

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки (п.78.4 ст.78 ПКУ).

Особливості проведення документальної невиїзної перевірки передбачені ст. 79 ПКУ.

Згідно п. 79.2 ст. 79 ПКУ, документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Водночас, документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові (п. 42.2 ст. 42 ПКУ).

Окрім того, незважаючи на проголошену пп. 79.3 ст. 79 ПКУ необов`язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній має право бути присутнім. Такий висновок узгоджується з приписами пп. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 ПКУ.

Сам вид перевірки (позапланова невиїзна), без надання платнику податків права на подання відповідних пояснень та документів, що стосуються предмету перевірки, позбавляє контролюючий орган можливості об`єктивно здійснити аналіз законності діяльності такого платника й дійти обґрунтованих висновків стосовно податкового правопорушення.

Отже, документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків проводиться виключно за наявності підстав для її призначення та рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, а право на проведення такої перевірки надається лише за умови повідомлення платника податку про таку перевірку та вручення копії наказу про проведення перевірки у спосіб, визначений законом, до її початку.

Із системного аналізу норм Податкового кодексу України випливає, що проведення перевірки як контрольного заходу передбачає такі етапи її проведення:

встановлення підстав для проведення перевірки;

прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки, яке оформлюється наказом керівника (його заступником або уповноваженою особою) цього органу;

допуск до перевірки;

вивчення наданих платником податків документів та інших матеріалів;

оформлення результатів перевірки.

Реалізація зазначених етапів означає наявність податкової перевірки як юридичного факту, на підставі якого керівник податкового органу може зробити висновок про наявність податкового правопорушення та винести податкове повідомлення-рішення.

Суд звертає увагу на те, що невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, і завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.

З урахуванням наведеного, податковий орган, як суб`єкт владних повноважень, в силу положень Конституції України, повинен виконувати свої повноваження лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а відтак зобов`язаний був вчинити дії аби завчасно (в розумні строки) проінформувати платника податків про початок проведення перевірки щодо нього.

Поряд з цим, суд також зазначає, що головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процесуальних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.

За правовим висновком, сформульованим Верховним Судом у складі Судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі №826/17123/18 (постанова від 21 лютого 2020 року), оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

З матеріалів справи вбачається, що наказом Головного управління ДФС у м.Києві від 17.08.2016 №569 доручено начальнику управління податків і зборів з фізичних осіб, у зв"язку з надходженням інформації від ПАТ "Укрсоцбанк" стосовно отримання доходу у вигляді додаткового блага та сплати податку на доходи фізичних осіб забезпечити проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи ОСОБА_1 з питань правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб з отриманого додаткового блага у 2015 році. Тривалість перевірки - з 22.08.2016 на 5 робочих днів.

Зі змісту акту перевірки вбачається та як зазначено відповідачем у відзиві на позовну заяву, копію наказу та повідомлення про проведення перевірки від 17.08.2016 №129/26-50-13-06- направлено засобами поштового зв`язку з рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

Пунктом 45.1 статті 45 ПК України визначено, що платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.

В той же час, відповідачем разом з відзивом на позов не надано жодних доказів, які б підтверджували, що копію наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 17.08.2016 за №569 та письмового повідомлення від 17.08.2016 №129/26-50-13-06-14 було направлено за податковою адресою фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 .

Надані відповідачем конверти про повернення поштових відправлень не дають суду змогу встановити, що саме відправлялося, відсутні описи вкладення.

Крім того, на прикріпленому до конверту з відміткою "інші причини, що не дали змогу виконати" рекомендованому повідомленню про вручення поштового відправлення міститься інформація про дату його подання "29.08.2016", тоді як згідно наказу від 17.08.2016, тривалість перевірки з 22.08.2016 на 5 робочих днів.

Інші надані конверти містять відмітку подання на пошту 17.10.2016.

Отже, відповідачем не надано доказів направлення на адресу позивача копії наказу та письмового повідомлення про призначення перевірки.

Таким чином, перевірка, проведена з 22.08.2016 по 29.08.2016, була розпочата за відсутності у податкового органу відомостей про вручення або закінчення терміну зберігання копії наказу та письмового повідомлення і фактичного повернення направленого листа АТ "Укрпоштою" назад контролюючому органу, що унеможливлювало прийняття позивачем участі в її проведенні та наданні відповідних документів.

Суд зазначає, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб саме до початку її проведення, що є гарантією дотримання права платника податків, на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, а також можливості платником виконати свої обов`язки, зокрема щодо надання документів.

Зокрема, у постанові Верховного Суду від 08.09.2021 у справі №816/228/17 колегія суддів Великої Палати Верховного Суду дійшла таких висновків: аналізованими нормами Податкового кодексу України (зокрема, пункт 42.2 статті 42, пункт 78.4, пункт 79.2 статті 79) з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Велика Палата Верховного Суду у наведеній постанові, також зазначила, що незважаючи на необов`язковість присутності платника податків під час проведення документальних невиїзних перевірок, останній все ж має право бути присутнім. Такий висновок узгоджується з приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України, відповідно до якого платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Крім того, у наведеній постанові також звернуто увагу на те, що у питаннях дотримання контролюючими органами процедури проведення перевірки, істотне значення має встановлення обставин забезпечення платникам податків можливості реалізувати їх права, передбачені Податковим кодексом України, а у разі їх порушення - чи могло це істотно вплинути на правильність та обґрунтованість висновків контролюючого органу, здійснених за результатами такої перевірки, на підставі яких прийняті рішення.

Однак не отримання позивачем наказу про проведення перевірки свідчить про неможливість позивачем надати документи, що належать до предмета перевірки або пов`язані з предметом перевірки, внаслідок неповідомлення його про проведення перевірки до її початку та під час її проведення.

За таких умов, враховуючи, що відповідач взагалі не мав повноважень та законних прав проводити позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 , позивач до початку проведення перевірки не був ознайомлений як з наказом про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, так і з письмовим повідомленням, що призвело до порушення прав платника податків, в першу чергу на участь в такій перевірці, унеможливило надання документів, необхідних для її проведення.

Верховний Суд у постанові від 30.05.2025 у справі №640/4422/19 дійшов висновку, що в порушення вимог пункту 78.4 статті 78 Податкового кодексу України Управління не повідомило особу у визначений законодавством строк про рішення про проведення перевірки, оскільки доказів надіслання (вручення) позивачу копії наказу про проведення такої перевірки та повідомлення про дату початку та місце її проведення (зокрема, і реквізитів рекомендованого поштового відправлення та дати надіслання такого поштового відправлення) контролюючим органом в процесі розгляду справи надано не було, що є підставою для до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Крім того, судом встановлено, що підставою для прийняття оскаржуваних рішень стали висновки контролюючого органу, викладені у акті №273/1-26-50-13-06- від 29.08.2016, яким встановлено порушення позивачем пп. 49.1. п. 49.2. ст. 49. пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 та пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 не надано податкову декларацію про майновий стан та доходи за 2015 та не задекларовано у додатковій декларації про майновий стан та доходи за 2015р. отриману суму додаткового блага вигляді суми боргу, анульованого кредитором на загальну суму 1942749,12 грн. та не сплачено (перераховано) до бюджету податок з доходів фізичних осіб з отриманого додаткового блага у вигляді суми боргу, анульованого кредитором у 2015р.

За результатами перевірки фізичній особі ОСОБА_1 донараховано податку з доходів фізичних осіб у сумі 87940.83 грн. в порушення вимог п. 162.1 ст. 162. ст. 168 пп. 1.1 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України №2755-VI від 02 грудня 2010 року, не нарахував та не сплатив з отриманої у 2015 році суми додаткового блага військовий збір у розмірі 29141.24 грн.

В порушення вимог п.162.1 ст.162, ст.168, пп.1.1 п.16 прим.1 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового Кодексу України, не нараховано та не сплачено з отриманої у 2015 році суми додаткового блага військовий збір у розмірі 29141,24 грн.

Суд з такими висновками не погоджується, з огляду на таке.

Отже, основним питанням, яке потребує вирішення у цій справі, є правомірність віднесення контролюючим органом суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу позивача як додаткового блага на підставі пп. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України.

Так, згідно з пп.пп. 163.1.1 та 163.1.2 п. 163.1 ст. 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абз. 2 п. 164.1 ст. 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктами 14.1.47, 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Згідно з п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Частиною 1 ст. 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з ч. 1 ст. 546 Цивільного кодексу України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

Відповідно до ст. 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі ст. 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Відсутність в пп. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, була усунута шляхом внесення змін Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 № 71-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015.

Зокрема, відповідно до пп. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Отже, додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, та підвищені проценти, нараховані у разі прострочення платежу, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, та підвищених процентів, нарахованих у разі прострочення платежу, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

З викладеного слідує, що під додатковим благом розуміється основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду у складі суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 28.07.2021 у справі № 826/12872/17, від 16.09.2021 у справі № 826/15158/16, від 16.05.2023 у справі № 820/880/16, від 18.12.2024 у справі № 816/208/17.

Крім цього, 07.05.2015 набув чинності Закон України від 09.04.2015 № 321-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань" (далі- Закон № 321-VIII), згідно з яким підрозділ 1 розділу ХХ Перехідних положень ПК України доповнено пунктом 8 у наступній редакції: не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися, починаючи з 01.01.2015.

Із системного аналізу правових норм Верховний Суд в постанові від 28.07.2021 у справі № 826/12872/17 дійшов висновку, що у разі, якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX Перехідних положень ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу відповідно до пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

Отже, для правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи) необхідною умовою є дослідження судом характеру угоди між кредитором та позичальником щодо відповідної реструктуризації боргу та прощення його частини, зокрема, чи було змінено валюту зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню.

У силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 01.01.2015 боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 01.01.2014, та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Застосування вимог пп. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Такий правовий висновок Верховного Суду викладено в постановах від 15.05.2018 у справі № 821/1594/17, від 19.07.2019 у справі № 826/4240/18, від 14.11.2019 у справі №520/10880/18.

Отже, аналіз спірних правовідносин і їх нормативного регулювання свідчить про те, що до предмету доказування цієї категорії адміністративних спорів віднесено встановлення правового статусу і особливо складу прощених кредитором сум, а також встановлення факту дотримання кредитором умов щодо належного повідомлення боржника (в тому числі шляхом укладання відповідного договору про прощення (анулювання) боргу) та щодо включення суми прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено.

Лише за дотримання цих умов боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації, в іншому випадку кредитор виступає в ролі податкового агента щодо доходів, визначених підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Верховний Суд у постанові від 19.09.2019 у справі №826/4240/18 зазначав, що для правовідносин, які виникають у сфері справляння податків, не має правового значення те, яким чином банк-кредитор обліковував відповідну суму прощеного боргу у своєму бухгалтерському обліку, а визнання банком прощеного боргу позичальника його оподатковуваним доходом та надання до фіскальної служби відповідного податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, не впливає на податкові зобов`язання позивача.

Основна сума боргу платника податку анульована (прощена) кредитором за його самостійним рішенням є доходом такого платника. Законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором. Курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

Як вбачається з матеріалів справи, податковий орган при визначені відповідачу податкових зобов`язань оскаржуваними ППР, керувався інформацією з Державного реєстру фізичних осіб ДФС, листом від ПАТ "Укрсоцбанк" () від 10.08.2016 №11.1-186/79-994, та копією договору про внесення змін від 21.10.2015 №2 до договору кредиту від 05.09.2007 №014-332- КП.

Разом з тим, даними, на які посилається відповідач, добутими з Державного реєстру фізичних осіб ДПС про суми виплачених доходів, лише констатовано факт подання ПАТ "Укрсоцбанк" податкового розрахунку за формою № 1-ДФ відносно сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку фізичної особи - ОСОБА_1 .

В свою чергу, як вбачається з листа ПАТ "Укрсоцбанк" від 10.08.2016 підтвердив інформацію про суму нарахованого та виплаченого доходу з ознакою доходу "126" у вигляді анулювання кредитної заборгованості, зазначивши, що суми доходу у вигляді анульованої основної суми кредитної заборгованості становлять за 3 квартал 2015 року у розмірі 278 222,47 грн. та за 4 квартал 2015 року у розмірі 1 664 526,65 грн.

В той же час, вказаний лист не містить інформації щодо складових анульованої суми кредитної заборгованості , яка може включати як основну суму боргу, такі відсотки за користування ним, комісію та/або штрафні санкції (пеню).

Відповідачем в ході розгляду справи не спростовано доводи позивача та не надано суду доказів, що визначена у листі сума є додатковим благом платника податку та не відображає конверсію валютної заборгованості в національну валюту.

Більше того, слід наголосити, що саме контролюючий орган несе обов`язок доведення правомірності свого рішення, а отже, у разі існування сумнівів або неповноти даних щодо фактичного складу заборгованості, такі сумніви мають тлумачитися на користь платника податку, що також узгоджується з принципом презумпції правомірності рішень платника податків (пункт 56.21 ПК України).

Відповідачем до відзиву була долучена копія договору про внесення змін від 21.10.2015 №2 до Договору кредиту №014-332-КП від 05 вересня 2007 року (далі - Договір), укладеного між Публічним акціонерним товариством "УКРСОЦБАНК" (далі - Банк) та позивачем, відповідно до пункту 2 якого Сторони прийшли до взаємної згоди внести наступні зміни до умов кредитування:

Змінити валюту Кредиту та перевести суму Кредиту 88 507 (вісімдесят вісім тисяч п`ятсот сім) швейцарських франків 39 центів, разом із нарахованими процентами в сумі 9 518 (дев`ять тисяч п`ятсот вісімнадцять) швейцарських франків 63 центи в гривню (пп.2.1 Договору).

Пунктом 2.4 визначено, що за встановленим на день укладення цього Договору про внесення змін офіційним курсом Національного Банку України гривневий еквівалент вказаної у п. 2.1 цього Договору про внесення змін заборгованості в іноземній валюті складає 2 265 023 (Два мільйони двісті шістдесят п`ять тисяч двадцять три) гривні 92 копійки. Таким чином, з урахуванням визначеної вище суми, гривневий еквівалент загальної заборгованості за Договором кредиту (включаючи також заборгованість за кредитом в гривні) складає 4 715 674 (чотири мільйони сімсот п`ятнадцять тисяч шістсот сімдесят чотири) гривні 42 копійки.

Відповідно до першого абзацу п. 2.14 Договору, то у разі належного виконання Позичальником умов, які викладені у п. 2.7.1. та п. 2.13 цього Договору про внесення змін залишкова заборгованість Позичальника перед Банком за Договором кредиту (а саме, залишкова заборгованість за кредитом в сумі, зазначеній в п. 2.7.2 цього Договору про внесення змін) підлягає анулюванню (прощенню). Датою анулювання (прощення) такої заборгованості вважається день сплати останнього з платежів, передбачених п. 2.7.1 та п. 2.13. У разі, якщо визначена таким чином дата анулювання (прощення) заборгованості припадає на неробочий (святковий або вихідний) день Кредитора, то датою анулювання (прощення) заборгованості вважається перший за цим робочий день Кредитора.

Пунктом 2.7.2 Договору передбачено, що погашення заборгованості по кредиту в гривні в сумі 1390000 (Один мільйон триста дев`яносто тисяч) гривень здійснюватиметься згідно з Графіком погашення кредиту, який є Додатком №1 до цього Договору про внесення змін, в наступному порядку: до 10 числа (включно) кожного місяця, починаючи з листопада 2015 року та з кінцевим терміном повернення заборгованості по Кредиту в гривні до 04 вересня 2017 року (включно і на умовах, визначених цим Договором про внесення змін та Договором кредиту.

Аналізуючи положення пунктів 2.1, 2.4, 2.7.1, 2.7.2, 2.13 та 2.14 Договору про внесення змін від 21.10.2015 №2 до кредитного договору №014-332-КП від 05.09.2007 у їх взаємозв`язку, вбачається, що встановлена сторонами сума заборгованості в розмірі 1390000 грн підлягала поверненню у гривні відповідно до оновленого графіку платежів та умов дострокового погашення.

Ця сума, як випливає з умов договору, не є новим зобов`язанням позичальника, а відображає результат конвертації (переведення) валютної заборгованості (у швейцарських франках разом із нарахованими процентами) в національну валюту України - гривню, з урахуванням встановленого Національним Банком України офіційним курсом, визначеного сторонами на момент укладення змін до кредитного договору. Таким чином, сума 1 390 000 грн фактично є курсовою різницею, що виникла в результаті заміни валюти зобов`язання, а також включає у себе суму нарахованих процентів, що прямо випливає із формулювання пунктів договору та порядку зарахування коштів, передбачених у пункті 2.2.

Додатковим підтвердженням цього є механізм анулювання залишкової заборгованості (п. 2.14) за умови виконання Позичальником зобов`язань за графіком та внесення визначених платежів, що свідчить про те, що кінцева фіксація курсової різниці із включеними процентами була погоджена сторонами як остаточна.

Тобто, вся сума валютного Кредиту з урахуванням нарахованих процентів була конвертована в гривню і склала основну суму заборгованості позивача перед Банком за Договором про внесення змін від 21.10.2015 №2 до Договору кредиту №014-332-КП від 05 вересня 2007 року.

У свою чергу, в листі ПАТ "Укрсоцбанк" повідомив інформацію про анулювання кредитної заборгованості, зазначивши, що суми доходу у вигляді анульованої основної суми кредитної заборгованості, тобто конвертованої в гривню суми основної суми заборгованості та процентів валютного Кредиту.

Водночас, жодного розрахунку складових цієї анульованої основної суми заборгованості гривневого кредиту, що виник внаслідок конвертації валютного Кредиту в листі ПАТ "Укрсоцбанк" не наведено, тому такий не може бути безумовним доказом , що прощена сума є додатковим благом, яке підлягає оподаткуванню.

Крім цього, контролюючий орган повинен був перевірити дотримання порядку повідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу, що дозволить визначити правовий статус прощеної заборгованості та, відповідно, наявність у Позивача обов`язку сплати податку з доходів фізичних осіб та відображення їх у річній податковій декларації.

Проте, з викладених у відзиві аргументах відповідача та наданих доказів не вбачається, що контролюючим органом були отримані первинні документи, з яких можна було б встановити зазначену вище інформацію, а відтак, контролюючим органом не було вжито заходів для перевірки інформації, що міститься в базі даних Державного реєстру фізичних осіб ДФС про суми виплачених доходів, щодо складових суми прощеної (анульованої) заборгованості по кредитному договору, а саме: розміру основного боргу, відсотків, пені (за наявності), які, в свою чергу, впливають на визначення розміру податкових зобов`язань.

Отже, суд вважає, що жодних належних заходів, необхідних для з`ясування зазначених вище питань контролюючим органом не було вжито, хоча це мало істотне значення для надання правильних висновків за результатами перевірки та, відповідно, як наслідок, до складу загального річного оподатковуваного доходу позивача за 2015 рік було включено всю суму прощеного боргу, без належного з`ясування складових суми прощеної (анульованої) заборгованості по кредитному договору та інших даних, що впливають на визначення позивачу податкових зобов`язань по податку з доходів фізичних осіб та військового збору, а отже висновки контролюючого органу є передчасними.

Наведені обставини підтверджують, що отримана контролюючим органом інформація з поданого ПАТ "Укрсоцбанк" податкового розрахунку за формою №1-ДФ потребує перевірки її змісту та правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи), чого у випадку перевірки платника податку здійснено відповідачем не було.

З матеріалів справи також не вбачається, що було анульовано (списано) саме кредит або ж тіло кредиту, а не нараховані проценти та/або штрафні санкції. Тому, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів, що позивачу списано саме основну суму заборгованості за кредитом, а докази зазначених обставин не були покладені в основу оскаржуваних ППР, прийнятих на підставі складеного позивачем акту документальної позапланової невиїзної перевірки від 29.08.2016 №273/1-26-50- 13-06-.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що у відповідача були відсутні законні підстави для визначення позивачу податкового зобов"язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування в розмірі 387940,83 грн. та 96985,21 грн. штрафних санкцій, з огляду на податкове повідомлення-рішення від 17.10.2016 № є протиправним та підлягає скасуванню.

Разом з цим, застосування відповідачем податковим повідомленням-рішенням від 17.10.2016 № до позивача штрафної санкції у розмірі 170,00 грн за не подання податкової декларації за 2015 рік також є незаконним, оскільки матеріали справи не містять доказів того, що у спірному періоді позивач отримував оподатковуваний дохід, отриманий як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором.

Як наслідок, визначення позивачу у податковому повідомленні-рішенні від 17.10.2016 № суми грошового зобов`язання за платежем з військового збору на загальну суму 29141,24 грн. та 7285,31 грн. штрафних санкцій також відбулося без врахування тієї обставини, що позивач не отримував оподатковуваний дохід, отриманий як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором.

Статтею 19 Конституції України передбачено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Так, відповідачем не доказано правомірності спірних рішень, проте, позивачем належними та допустимими доказами доведена їх протиправність, у зв`язку з чим позовні вимоги підлягають задоволенню.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд приходить до висновку, що сплачений позивачем судовий збір у розмірі 5215,23 грн. відповідно до квитанції №0.0. від 28.01.2020 підлягає стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Доказів понесення інших судових витрат, а також заяви щодо їх розподілу після ухвалення рішення, матеріали справи не містять.

Керуючись статтями 9,77,90, 139, 242-246, 295 Кодексу адміністративного судочинства України,

вирішив:

Позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління Державної податкової служби у м.Києві (вул.Шолуденка,33/19, м.Київ, 04116, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.10.2016 №, №, №.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у м.Києві на користь ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 5215,23 грн. (п"ять тисяч двісті п"ятнадцять гривень двадцять три копійки).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Учасники справи, особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право подати апеляційну скаргу на судове рішення до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя О.В. Капинос

Повне судове рішення складене 09 червня 2025 року

02.06.25