Справа № 400/4351/24
Суддя: Кравченко К.В.
Дата ухвалення: 2025-06-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 червня 2025 р.м. ОдесаСправа № 400/4351/24

Перша інстанція: суддя Малих О.В.,

повний текст судового рішення

складено 03.03.2025, м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Кравченка К.В.,
судді Джабурія О.В.,
судді Вербицької Н.В.,
при секретарі Марченко І.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2024 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроекспорт-М» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

В травні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Агроекспорт-М» (далі позивач, Товариство) звернулось з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі відповідач, ГУ ДПС) про визнання протиправними та скасування наступних податкових повідомлень-рішень від 10.04.2024:

- №04, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за грудень 2023 року на 2073146,00 грн;

- №04, яким позивачу зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість за грудень 2023 року на 1846108,00 грн.;

- №04, яким позивачу нараховано штраф на суму 30600,00 грн. за не реєстрацію податкових накладних.

В обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило, що спірні податкові повідомлення-рішення винесені на підставі помилкових висновків Акту документальної позапланової виїзної перевірки позивача від 06.03.2024 року №3055/14-29-07-04/45071396 про допущені позивачем порушення при декларуванні за грудень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 30.10.2024 позов задоволено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до наступного.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, обставини справи полягають в наступному.

У період з 20.02.2024 року по 28.02.2024 року посадовими особами ГУ ДПС, на підставі наказу ГУ ДПС від 08.02.2024 року №178-п та направлень від 19.02.2024 року №382/14-29-07-10, №383/14-9-07-10, проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ Агроекспорт-М щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за грудень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт від 06.03.2024 року №3055/14-29-07-04/45071396 (далі Акт перевірки), за висновками якого позивачем допущені наступні порушення:

- п.200.1, абз.б п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України (далі та раніше за текстом ПК України), а саме: виявлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування з період грудень 2023 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування платнику податку на додану вартість на рахунок платника у банку на суму 2 073 146,00 грн;

- п.189.1 ст.189. абз.г п.198.5 ст.198, п.200.1, абз.в п.200.4 ст.200 ПК України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за грудень 2023 року на суму 1 846 108 грн;

- абз.г п.198.5 ст.198, п.201.1 п.201.10 ст.201 ПК України, а саме: не складено та не зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних за квітень, травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2023 року податкові накладні на загальний обсяг поставки (без ПДВ) 9230543,90 грн, крім того ПДВ 1846108,80 грн.

На підставі висновків Акту перевірки ГУ ДПС сформовало податкові повідомлення-рішення від 10.04.2024, які є предметом оскарження у даній справі року, а саме :

- №04, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за грудень 2023 року на 2073146,00 грн;

- №04, яким позивачу зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість за грудень 2023 року на 1846108,00 грн.;

- №04, яким позивачу нараховано штраф на суму 30600,00 грн. за не реєстрацію податкових накладних.

Як вбачається зі змісту Акту перевірки на викладені в цьому акті висновки про завищення від`ємного значення з ПДВ за грудень 2023 на суму 1846108,00 грн. та про завищення бюджетного відшкодування з ПДВ за цей же період на суму 2 073 146,00 грн. вплинули різні за змістом порушення, які полягають в наступному.

Так, за змістом розділу 3.3.1 Акту перевірки позивачем завищено від`ємне значення з ПДВ за грудень 2023 на суму 1 846 108 грн. внаслідок завищення податкового кредиту на суму 1 732 323 грн. та заниження податкових зобов`язань на суму 113 785 грн., про що детально зазначено у п.3.1 та п.3.2 розділу ІІІ Акту перевірки.

Як слідує зі змісту п.3.1 Акту перевірки сума заниження податкових зобов`язань за грудень 2023 року в розмірі 113 785 грн. складається з наступних сум:

- 47 747 грн. не нарахування податкових зобов`язань на вартість лузги соняшника (продукт відходу від переробки насіння соняшника), яка не використана у господарській діяльності позивача;

- 66 038 грн. не нарахування податкових зобов`язань на вартість понаднормових втрати сировини при переробці насіння соняшника в соняшникову олію.

Висновок про завищення податкового кредиту за грудень 2023 року на суму 1 732 323 грн. за змістом п.3.2 Акту ґрунтується на тому, що позивач з квітня по листопад 2023 року включно завишав від`ємне значення з ПДВ, яке включається до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, внаслідок не нарахування за ці місяці податкових зобов`язань в загальній сумі 873687 грн. на вартість лузги соняшника, яка не використана у господарській діяльності позивача, а також податкових зобов`язань в загальній сумі 858636 грн. на вартість на вартість понаднормових втрат сировини при переробці насіння соняшника в соняшникову олію.

Висновок Акту перевірки про завищення бюджетного відшкодування з ПДВ за грудень 2023 року на суму 2 073 146,00 грн. в пункті 3.3.2 обґрунтовується наступними доводами:

- згідно Додатку №3 до декларації з ПДВ за грудень 2023 до загальної суми бюджетного відшкодування ПДВ в сумі 7281827 грн. позивач включив сплачене від`ємне значення за травень 2023 року в сумі 2 224 396,85 грн. та за червень 2023 року в сумі 2 021 017,08 грн., але згідно Додатку №2 до декларації з ПДВ за листопад 2023 року (Довідка про суми від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)» від`ємне значення за травень 2023 року складає 1 133 223 грн., за червень 2023 року 1 039045 грн., а тому перевіркою встановлено відсутність сформованого від`ємного значення за травень 2023 на суму 1091174 грн. (2 224 396,85 - 1 133 223), та за червень 2023 на суму 981972 грн. (2 021 017,08 - 1 039045), в тому числі по постачальнику ПСП «Центр» на суму 139056,84 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції не погодився з висновками Акту перевірки про заниження позивачем податкових зобов`язань внаслідок їх не нарахування на вартість лузги (лушпиння) соняшника, на вартість понаднормових втрат сировини при переробці насіння соняшника в соняшникову олію, а також з висновками про завищення бюджетного відшкодування на суму від`ємного значення ПДВ по операціям з ПСП Центр.

Апелянт з висновками суду першої інстанції не погоджується та в апеляційній скарзі фактично відтворює наведені в Акті перевірки обґрунтування виявлених порушень.

Надаючи правову оцінку спірним повідомленням-рішенням, колегія суддів аналізує зміст тих порушень, які відображені в акті перевірки і які стали підставами для винесення спірних повідомлень-рішень, на предмет їх узгодженості з положеннями податкового законодавства, доведеності та відповідності фактичним обставинам справи.

Стосовно висновку Акту перевірки про заниження позивачем податкових зобов`язань внаслідок їх не нарахування з квітня по грудень 2023 року включно на вартість лузги (лушпиння) соняшника, колегія суддів зазначає наступне.

В Акті перевірки дане порушення обґрунтовано тим, що на підставі укладеного ТОВ «Агроекспорт-М» із ТОВ «Агротранс 2021 договору №1-ДП від 01.04.2023 ТОВ «Агротранс 2021» здійснює переробку на давальницьких умовах насіння соняшника та виготовлення за результатами такої переробки соняшникової олії, а згідно п.4.5 цього договору відходи, що утворились в результаті переробки давальницької сировини, залишаються у розпорядженні Виконавця, який здійснює поводження з ним у відповідності до діючого законодавства.

Податковий орган вважає, що за результатами переробки переданого позивачем на адресу ТОВ «АГРОТРАНС-2021» соняшника в загальній кількості 14 471,89 тон документально не було оформлено повернення відходів переробки (лузги соняшникової) від ТОВ «Агротранс-2021» до «Агроекспорт-М» разом з готовою продукцією, при тому, що згідно актів виконаних робіт, реєстрів переробки соняшнику, виробничих звітів складених ТОВ «Агротранс-2021» позивачу було передано готової продукції в кількості рівній кількості переданої давальницької сировини, тобто документально позивачу було передано готової продукції в загальній кількості з урахуванням лузги, що в свою чергу свідчить про можливість використання позивачем цих відходів як зворотніх, проте вони відсутні на балансі ТОВ «АГРОЕКСПОРТ-М».

З цих підстав податковий орган робить висновок, що вироблена із сировини ТОВ «АГРОЕКСПОРТ-М» лузга соняшникова залишається у ТОВ «АГРОТРАНС-2021», тобто не несе економічну вигоду для ТОВ «АГРОЕКСПОРТ-М» та фактично не використана в господарській діяльності платника податку, а тому вона є об`єктом оподаткування ПДВ на підставі пп.г п.198.5 ст.198 ПК України, на вартість якої позивач повинен був нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ та скласти і зареєструвати податкові накладні у відповідному реєстрі.

На підставі таких висновків податковий орган у додатку №5 до Акту перевірки зробив розрахунок вартості лузги соняшника, яка не використана в господарській діяльності позивача і в розділі 3.1 Акту перевірки (податкові зобов`язання) вказав, що за грудень 2023 року позивач занизив податкові зобов`язання з ПДВ на суму 47747 грн. з вартості такої лузги, а в розділі 3.2 Акту перевірки (податковий кредит) зазначив, що з квітня по листопад включно позивач занизив податкові зобов`язання з ПДВ з цієї ж підстави на загальну суму 873 687 грн..

Суд першої інстанції з таким висновком Акту перевірки не погодився та на підставі наданих позивачем документів навів такі узагальнені обставини та висновки:

- ТОВ Агроекспорт-М за договором №1-ДП від 01.04.2023 здійснило для позивача переробку насіння соняшника в олію соняшникову, а на підставі іншого договору із позивачем №2-ДП від 01.05.2023 ТОВ Агроекспорт-М здійснило також і переробку отриманих від переробки соняшника відходів (лушпиння) у паливні гранули (пелети), які позивач використав у господарській діяльності, реалізувавши їх іншим суб`єктам господарювання;

- в даному випадку не відбулось передачі лушпиння на ТОВ Агротранс 2021 від ТОВ Агроекспорт-М, оскільки згідно умов договору №2-ДП від 01.05.2023 ТОВ Агротранс-2021 використавши лушпиння, як сировину, здійснив його переробку у паливні гранули (пелети), які і передав ТОВ Агроекспорт-М.

В апеляційній скарзі не наведено доводів, обставин та фактів, які б спростовували наведені судом першої інстанції обставини та висновки, а лише відтворений зміст наведених в Акті перевірки обґрунтувань цього порушення.

Колегія суддів погоджується з наданою судом першої інстанції оцінкою вказаному порушенню, яка повністю відповідає наявним у матеріалах справи документам, з яких вбачається наступне.

01.04.2023 року між ТОВ Агроекспорт-М та ТОВ Агротранс 2021 укладено договір №1-ДП від На виготовлення продукції з давальницької сировини, відповідно до якого ТОВ Агротранс 2021 (виконавець) здійснює для ТОВ Агроекспорт-М (замовник) переробку на давальницьких умовах насіння соняшника у соняшникову олію.

01.05.2023 року між ТОВ Агроекспорт-М та ТОВ Агротранс 2021 укладено договір №2-ДП На виготовлення продукції з давальницької сировини, відповідно до якого ТОВ Агротранс 2021 (виконавець) здійснює для ТОВ Агроекспорт-М (замовник) переробку давальницької сировини соняшникове лушпиння (побічний продукт при переробці насіння соняшника на олію) у готову продукцію паливні гранули (пелети).

Факт переробки лушпиння соняшникового на підставі договору №2-ДП від 01.05.2023 року підтверджується наявними у матеріалах справи Актами надання послуг з виробництва паливних гранул (пелет), реєстрами переробки соняшникового насіння на давальницькій умові.

ТОВ Агроекспорт-М сплачував ТОВ Агротранс 2021 вартість послуг з виготовлення паливних гранул (пелет) за договором №2-ДП, що підтверджене позивачем банківськими виписками.

За результатами операцій з надання послуг по договору №2-ДП від 01.05.2023 ТОВ Агротранс 2021 складав та реєстрував на адресу ТОВ Агроекспорт-М податкові накладні.

Отримані позивачем від ТОВ Агротранс 2021 на підставі договору №2-ДП від 01.05.2023 паливні гранули (пелети) були реалізовані позивачем іншим суб`єктам господарювання відповідно до укладених договорів, а саме:

- ТОВ Будтеплопостач згідно договору поставки №01/114-ГП від 27.10.2023 на підставі таких первинних документів: видаткова накладна №237 від 02.112023, товарно-транспортна накладна №296 від 02.11.2023, видаткова накладна №262 від 17.11.2023, товарно-транспортна накладна №336 від 17.11.2023 року, видаткова накладна №263 від 17.11.2023 року, товарно-транспортна накладна №340 від 17.11.2023 року, видаткова накладна №264 від 21.11.2023 року, товарно-транспортна накладна №345 від 21.11.2023 року, видаткова накладна №266 від 21.11.2023 року, товарно-транспортна накладна №352 від 21.11.2023 року, видаткова накладна №267 від 22.112023 року. товарно-транспортна накладна №362 від 22.11.2023 року, видаткова накладна №268 від 23.11.2023 року, товарно-транспортна накладна №363 від 23.11.2023 року, видаткова накладна №269 від 23.11.2023 року, товарно-транспортна накладна №365 від 23.11.2023 року, видаткова накладна №270 від 23.11.2023 року, товарно-транспортна накладна №371 від 23.11.2023 року, видаткова накладна №284 від 01.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №392 від 01.125.2023 року, видаткова накладна №288 від 04.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №400 від 04.12.2023 року, видаткова накладна №289 від 05.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №401 від 05.12.2023 року, видаткова накладна №290 від 05.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №402 від 05.12.2023 року, видаткова накладна №291 від 06.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №403 від 06.12.2023 року, видаткова накладна №299 від 15.12.2023 року. товарно-транспортна накладна №434 від 15.12.2023 року, видаткова накладна №302 від 15.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №451 від 15.12.2023 року, видаткова накладна №307 від 18.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №455 від 18.12.2023 року, видаткова накладна №308 від 18.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №456 від 18.12.2023 року, видаткова накладна №309 від 18.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №457 від 18.12.2023 року, видаткова накладна №312 від 22.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №454 від 22.12.2023 року, видаткова накладна №313 від 25.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №455 від 25.12.2023 року, видаткова накладна №314 від 26.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №456 від 26.12.2023 року, видаткова накладна №315 від 27.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №457 від 27.12.2023 року, видаткова накладна №316 від 27.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №458 від 27.12.2023 року;

- ТОВ Агро-МК згідно договору поставки №01/12-ГП від 01.12.2023 на підставі таких первинних документів: видаткова накладна №285 від 01.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №393 від 01.12.2023 року, видаткова накладна №286 від 01.12.2023 року, товарно-транспортна накладна №394 від 01.12.2023 року;

- ТОВ Жерм згідно договору поставки №27/10-ГП від 27.10.2023 на підставі таких первинних документів: видаткова накладна №220 від 30.10.2023 року, товарно-транспортна накладна №274 від 30.10.2023 року; видаткова накладна №221 від 31.10.2023 року, товарно-транспортна накладна №275 від 31.10.2023 року, видаткова накладна №222 від 01.11.2023 року, товарно-транспортна накладна №282 від 01.11.2023 року, видаткова накладна №258 від 09.11.2023 року, товарно-транспортна накладна №319 від 09.11.2023 року, видаткова накладна №4271 від 24.11.2023 року, товарно-транспортна накладна №373 від 24.11.2023 року, видаткова накладна №272 від 24.11.2023 року, товарно-транспортна накладна №378 від 24.11.2023 року, видаткова накладна №274 від 27.11.2023 року, товарно-транспортна накладна №382 від 27.11.2023 року;

- ТОВ Контракт Енержі згідно договору поставки №28/11-ГП від 08.11.2023 на підставі таких первинних документів: видаткова накладна №258 від 09.11.2023 року та товарно-транспортна накладна №319 від 09.11.2023 року;

- ТОВ Матриця 2015 згідно договору поставки №15/05-ГП від 15.05.2023 на підставі таких первинних документів: видаткова накладна №40 від 02.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №40 від 02.05.2023 року, видаткова накладна №44 від 15.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №65 від 15.05.2023 року, видаткова накладна №45 від 16.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №66 від 16.05.2023 року, видаткова накладна №46 від 17.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №67 від 17.05.2023 року, видаткова накладна №47 від 18.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №73 від 18.05.2023 року, видаткова накладна №48 від 19.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №71 від 19.05.2023 року, видаткова накладна №49 від 19.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №72 від 19.05.2023 року, видаткова накладна №53 від 22.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №83 від 22.05.2023 року, видаткова накладна №62 від 24.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №85 від 25.05.2023 року, видаткова накладна №63 від 25.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №90 від 25.05.2023 року, видаткова накладна №83 від 07.06.2023 року, товарно-транспортна накладна №97 від 07.06.2023 року, видаткова накладна №88 від 20.06.2023 року, товарно-транспортна накладна №117 від 20.06.2023 року, видаткова накладна №89 від 21.06.2023 року, товарно-транспортна накладна №116 від 21.06.2023 року, видаткова накладна №92 від 23.06.2023 року, товарно-транспортна накладна №118 від 23.06.2023 року, видаткова накладна №93 від 26.06.2023 року, товарно-транспортна накладна №124 від 26.06.2023 року, видаткова накладна №100 від 26.06.2023 року, товарно-транспортна накладна №124 від 26.06.2023 року, видаткова накладна №97 від 27.06.2023 року, товарно-транспортна накладна №124 від 26.06.2023 року, видаткова накладна №98 від 27.06.2023 року, товарно-транспортна накладна №130 від 27.06.2023 року, видаткова накладна №99 від 29.06.2023 року, товарно-транспортна накладна №130 від 29.06.2023 року, видаткова накладна №102 від 29.06.2023 року, товарно-транспортна накладна №131 від 29.06.2023 року, видаткова накладна №103 від 30.06.2023 року, товарно-транспортна накладна №137 від 30.06.2023 року, видаткова накладна №104 від 04.07.2023 року, товарно-транспортна накладна №138 від 04.06.2023 року, видаткова накладна №149 від 18.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №198 від 18.08.2023 року, видаткова накладна №150 від 21.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №199 від 21.08.2023 року, видаткова накладна №151 від 21.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №200 від 21.08.2023 року, видаткова накладна №157 від 22.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №202 від 22.08.2023 року, видаткова накладна №158 від 22.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №201 від 22.08.2023 року, видаткова накладна №161 від 23.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №203 від 22.08.2023 року, видаткова накладна №162 від 23.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №205 від 24.08.2023 року, видаткова накладна №163 від 24.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №204 від 24.08.2023 року, видаткова накладна №165 від 24.085.2023 року, товарно-транспортна накладна №206 від 24.08.2023 року, видаткова накладна №166 від 28.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №211 від 28.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №210 від 28.08.2023 року, товарно-транспортні накладні №212 від 28.08.2023 року, №209 від 28.08.2023 року, №208 від 28.08.2023 року, №207 від 28.08.2023 року, видаткова накладна №167 від 29.08.2023 року, товарно-транспортні накладні №214 від 29.08.2023 року, №213 від 29.08.2023 року, видаткова накладна №171 від 30.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №218 від 30.08.2023 року, видаткова накладна №176 від 31.08.2023 року, товарно-транспортні накладні №219 від 31.08.2023 року, №220 від 31.08.2023 року, видаткова накладна №177 від 31.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №221 від 31.08.2023 року, видаткова накладна №183 від 07.09.2023 року, товарно-транспортні накладні №228 від 07.09.2023 року, №229 від 07.09.2023 року, видаткова накладна №184 від 07.09.2023 року, товарно-транспортні накладні №230 від 07.09.2023 року, №231 від 07.09.2023 року, видаткова накладна №194 від 11.09.2023 року, товарно-транспортна накладна №232 від 11.09.2023 року;

- ТОВ Мета Енержі згідно договору поставки №1/05-ГП від 01.05.2023 на підставі таких первинних документів: видаткова накладна №39 від 02.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №38 від 02.05.2023 року, видаткова накладна №17 від 05.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №35 від 05.05.2023 року, видаткова накладна №18 від 05.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №36 від 05.05.2023 року, видаткова накладна №26 від 08.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №49 від 08.05.2023 року, видаткова накладна №21 від 08.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №47 від 08.05.2023 ороку, видаткова накладна №43 від 12.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №81 від 12.05.2023 року, видаткова накладна №42 від 12.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №80 від 12.05.2023 року, видаткова накладна №41 від 12.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №50 від 12.05.2023 року, видаткова накладна №59 від 23.05.2023 року, товарно-транспортна накладна №84 від 23.05.2023 року, видаткова накладна №133 від 02.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №168 від 02.08.2023 року, видаткова накладна №135 від 03.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №178 від 03.08.2023 року, видаткова накладна №139 від 07.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №173 від 07.08.2023 року, видаткова накладна №140 від 07.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №174 від 07.08.2023 року, видаткова накладна №145 від 14.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №195 від 14.08.2023 року, видаткова накладна №146 від 14.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №197 від 14.08.2023 року, видаткова накладна №147 від 14.08.2023 року, товарно-транспортна накладна №196 від 14.08.2023 року.

За результатами здійснення зазначених господарських операцій ТОВ Агроекспорт-М складено та зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що наведені документи підтверджуються факт надання позивачу послуг з переробки лушпиння у паливні гранули (пелети) згідно договору №2-ДП від 01.05.2023, які в подальшому були використані позивачем у власній у господарській діяльності шляхом їх продажу іншим суб`єктам господарювання.

Як вже зазначено вище, нормативним обґрунтуванням висновку Акту перевірки про заниження позивачем податкових зобов`язань внаслідок їх не нарахування на вартість лузги (лушпиння) соняшника став пп.г п.198.5 ст.198 ПК України, відповідно до якого платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Колегія суддів вважає, що оскільки наведені вище документи підтверджують той факт, що отримані відходи від переробки насіння соняшника у вигляді (лушпиння, лузги) були використані позивачем у власній господарській діяльності шляхом їх переробки на підставі договору із ТОВ Агротранс 2021 №2-ДП від 01.05.2023 у паливні гранули (пелети), які в подальшому були реалізовані позивачем наведеним вище суб`єктам господарювання, то є помилковим висновок Акту перевірки про порушення позивачем пп.г п.198.5 ст.198 ПК України у вигляді не нарахування податкових зобов`язань з ПДВ на вартість таких відходів переробки соняшника в період з квітня по грудень 2023 року включно.

Стосовно висновку Акту перевірки про заниження позивачем податкових зобов`язань внаслідок їх не нарахування з квітня по грудень 2023 року включно на вартість понаднормових втрат сировини при переробці насіння соняшника в соняшникову олію, колегія суддів зазначає наступне.

В Акті перевірки дане порушення обґрунтовано тим, що за договором №1-ДП від 01.04.2023 на виготовлення продукції з давальницької сировини ТОВ «АГРОЕКСПОРТ-М» отримувало від ТОВ «АГРОТРАНС-2021» меншу кількість олії з наданої в переробку сировини (насіння соняшнику) ніж передбачає мінімальний показник виходу олії, який зазначений в листі Миколаївського національного аграрного університету від 28.02.2024 №24-17/243, що свідчить про понаднормові втрати сировини, які не відображені у первинних документах ТОВ «АГРОТРАНС-2021».

Податковий орган вважає, що така понаднормово витрачена сировина не була використана у господарській діяльності позивача, а тому згідно пп.г п.198.5 ст.198 ПК України вона є об`єктом оподаткування ПДВ, на вартість якої позивач повинен був нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ та скласти і зареєструвати податкові накладні у відповідному реєстрі.

На підставі таких висновків податковий орган у додатку №6 до Акту перевірки зробив розрахунок вартості понаднормово витраченої сировини, яка передана позивачем на переробку за договором №1-ДП від 01.04.2023, і в розділі 3.1 Акту перевірки (податкові зобов`язання) вказав, що за грудень 2023 року позивач занизив податкові зобов`язання з ПДВ на суму 66038 грн. з таких понаднормових втрат, а в розділі 3.2 Акту перевірки (податковий кредит) зазначив, що з квітня по листопад включно позивач занизив податкові зобов`язання з ПДВ з цієї ж підстави на загальну суму 858636 грн..

Суд першої інстанції з таким висновком Акту перевірки не погодився та на підставі наданих позивачем документів навів такі узагальнені обставини та висновки:

- лист Миколаївського національного аграрного університету від 28.02.2024 №24-17/243В не є ні нормативним актом, ні експертним висновком, а лише містить припущення представника аграрного університету про можливість отримання 455-460 кг. олії з 1 тони насіння, без твердження того, що це є сталим показником виходу масла, підтвердженим відповідними дослідженнями чи встановленим нормативно, а такий прогнозований вихід олії залежить не тільки від якості насіння, але й від підготовки сировини до пресування, виду форпресів та експелерів, які використовуються для віджиму олії, способу переробки, кваліфікації персоналу, вмісту олії, вологості, засміченості, лушпинності насіння, і як зазначено у цьому листі, показники виходу олії можуть суттєво варіювати;

- перевіряючі ГУ ДПС, не використовуючи жодних затверджених методик визначення кількості виходу олії з 1 тони насіння соняшника, не знаючи та не використовуючи дані про технічні характеристики та продуктивність обладнання на якому здійснена переробка давальницької сировини, не володіючи інформацією про процес переробки, а використовуючи лише наведені у листі Миколаївського національного аграрного університету від 28.02.2024 №24-17/243 припущення, зробили вже власні припущення, про отримання позивачем меншої кількості олії ніж та кількість, про яку йдеться у такому листі Миколаївського національного аграрного університету.

При цьому, суд першої інстанції у своєму рішення погодився з доводами позивача про помилковість здійсненого податковим органом у додатку № 6 до Акта перевірки розрахунку виходу олії в розмірі 44,6%, навівши на його спростування розрахунок позивача, викладений у позовній заяві.

Стосовно цього порушення апеляційна скарга також не містить окремих заперечень доводів та висновків суду першої інстанції , а лише повторює зміст наведених в Акті перевірки обґрунтувань цього порушення.

Колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції про безпідставність висновків акту перевірки стосовно заниження позивачем своїх податкових зобов`язань з ПДВ з квітня по грудень 2023 року внаслідок їх не нарахування на вартість понаднормових втрат сировини при переробці соняшника в соняшникову олію за договором №1-ДП від 01.04.2023.

Як слідує з матеріалів справи, на підставі договору №1-ДП від 01.04.2023 На виготовлення продукції з давальницької сировини, ТОВ Агроекспорт-М передавало ТОВ Агротранс 2021 для переробки насіння соняшника у соняшникову олію та шрот.

На підтвердження виконання умов цього договору позивач надав податковому органу під час перевірки акти приймання-передачі давальницької сировини, реєстри переробки сировини та виробничі звіти, в яких вказано кількість переробленої ТОВ «АГРОТРАНС-2021» сировини та отриману продукцію з переробки, а саме олія соняшникова, шрот соняшниковий, лузга (відходи).

В Акті перевірки податковий орган наводить окремі положення Порядку обліку сировини, матеріалів та готової продукції на підприємствах олійно-жирової галузі, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики України від 11.09.2009 року №656 затверджено (далі Порядок №656), на які також посилається і позивач, а саме:

- п.2.25 - Втрати олії в шроті (макусі), втрати олії в лушпинні є тією частиною олії, яка не витягується (а не втрачається) з насіння. До втрат як таких належать невраховані втрати. "Сировинні втрати" показують зміну ваги насіння за рахунок зменшення вмісту сміття і вологи в процесі виробництва;

- п.12.8 - Облік давальницької сировини в складах і у виробництві здійснюється в тому самому порядку, що і облік купованої (власної) сировини. Витрати давальницької сировини на виробництво визначаються з урахуванням природного убутку, втрат, відходів, передбачених технічними умовами і іншими нормативними документами, а також з урахуванням утворення фузів.

В той же час в Акті перевірки за результатами аналізу наданих позивачем актів приймання-передачі давальницької сировини, реєстрів переробки сировини та виробничих звітів не зазначено про недотримання позивачем вимог Порядку №656 в частині ведення первинного обліку давальницької сировини, готової продукції (соняшникової олії), побічної (супутньої) продукції (шроту) та відходів виробництва (лузги) з урахуванням їх якості.

Відповідно до п.2.1 Порядку №656 кожна партія олійного насіння, що надходить на підприємство, зважується і приймається матеріально відповідальною особою за масою, встановленою на вагах з діючим клеймом, у присутності особи, що доставила олійне насіння, і за якістю, визначеною лабораторією олійно-жирового підприємства згідно з пунктами 1.24, 1.25 цього Порядку.

Згідно з пунктом 1.24 цього Порядку для перевірки достовірності даних постачальника про якість олійного насіння представник лабораторії підприємства-одержувача відбирає проби відповідно до вимог чинної нормативної документації і виконує контрольні аналізи експресним методом на лабораторних приладах, обумовлених договором на поставку сировини. В разі розбіжностей результатів аналізи випробування проводяться відповідно до вимог чинних нормативних документів (стандартів). При відбиранні проб надається перевага принципу пропорційного відбору проби, при якому з кожної тонни олійної сировини відбирається встановлена нормативними документами кількість сировини.

Пункт 1.26 даного Порядку визначає, що якість олійного насіння, що надходить для переробки на давальницьких умовах, також визначається лабораторією олійно-жирового підприємства.

В Акті перевірки відсутні будь-які претензії стосовно правильності визначення лабораторією підприємства-одержувача, тобто ТОВ «АГРОТРАНС-2021», якості насіння соняшника, яке надходило від позивача на переробку за договором №1-ДП від 01.04.2023, і результати таких лабораторних досліджень відображались ТОВ «АГРОТРАНС-2021» у журналі лабораторних досліджень, завірена копія якого також давалась відповідачу під час перевірки.

В Акті перевірки лише зазначено, що олійність у виробничих звітах менша ніж у журналі лабораторних досліджень, що вказує на відображення у виробничих звітах вже чистої олійності без врахування вологи та сміттєвої домішки.

Такий висновок Акту перевірки фактично підтверджує дотримання правил Порядку №656 під час переробки насіння соняшника у соняшникову олію та шрот за договором №1-ДП від 01.04.2023.

Колегія суддів вважає, що в Акті перевірки і у додатку №6 до цього акту податковий орган при розрахунку понаднормових втрат сировини безпідставно застосував показник мінімальної кількості виходу олії з однієї тони насіння соняшника, який зазначений в листі Миколаївського національного аграрного університету від 28.02.2024 №24-17/243, оскільки такий показник не є визначеним законодавством нормативним показником мінімальної кількості олії, яку можливо отримати з 1 тони насіння соняшника, і який зобов`язані використовувати суб`єкти господарювання в своєму бухгалтерському та податковому обліку.

В акті перевірки викладений наступний зміст листа Миколаївського національного аграрного університету від 28.02.2024 №24-17/243: «Нині екстракційний спосіб добування олії на заводах України є провідним, тому що забезпечує більший вихід олії, ніж при використанні пресового способу. Екстракційний спосіб дозволяє отримати до 99% олії, що міститься у насінні соняшника. Відповідно до якості насіння соняшнику екстракційним способом можливо отримати 455 - 460 кг олії з 1 т. насіння.».

Аналіз змісту цього листа свідчить про те, що в ньому наведений лише прогнозований результат отримання олії з 1 т. насіння за умови використання максимально якісного насіння та із застосуванням екстракційного способу його переробки.

Однак такий прогнозований результат, який використав відповідач в Акті перевірки, не враховує якість насіння, яке надходило на переробку за №1-ДП від 01.04.2023, тобто відсоток вмісту олії, вологості, засміченості, лушпинності насіння, а також не враховує спосіб переробки, який використовувало ТОВ «АГРОТРАНС-2021» (екстракційний чи пресовий) та продуктивність обладнання, на якому здійснена така переробка.

Відповідач не зазначає, який саме спосіб переробки соняшника (екстракційний чи пресовий) використовувало ТОВ «АГРОТРАНС-2021» при переробки насіння, яке надходило на переробку за №1-ДП від 01.04.2023, і така інформація не зазначена у цьому договорі.

Отже, висновок Акту перевірки про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ внаслідок їх не нарахування на вартість понаднормових втрат сировини при переробці насіння соняшника в соняшникову олію за договором №1-ДП від 01.04.2023 є безпідставним та необґрунтованим, оскільки не ґрунтується ні на положеннях діючого законодавства, ні на належних та допустимих доказах.

Таким чином, винесені на підставі неправомірних висновків Акту перевірки про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ внаслідок їх не нарахування на вартість лузги соняшника та на вартість понаднормових втрат сировини при переробці насіння соняшника в соняшникову олію за договором №1-ДП від 01.04.2023 податкові повідомлення-рішення №04 та №04 є також неправомірними та підлягають скасуванню, про що також вірно зазначив і суд першої інстанції.

Стосовно висновку Акту перевірки про завищення бюджетного відшкодування з ПДВ за грудень 2023 року на суму 2 073 146,00 грн., який став підставою для податкового повідомлення-рішення №04, колегія суддів зазначає наступне.

Як вже зазначено вище, такий висновок Акту перевірки ґрунтується на порівнянні показників Додатку №3 до декларації з ПДВ за грудень 2023 року, згідно якого до загальної суми бюджетного відшкодування ПДВ (7 281 827 грн.) входить від`ємне значення за травень 2023 року в сумі 2 224 396,85 грн. та за червень 2023 року в сумі 2 021 017,08 грн., із показниками Додатку №2 до декларації з ПДВ за листопад 2023 року (Довідка про суми від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)), згідно якого від`ємне значення за травень 2023 року дорівнює 1 133 223 грн., за червень 2023 року 1 039 045 грн..

Саме з цих підстав податковий орган дійшов висновку про завищення бюджетного відшкодування ПДВ за грудень 2023 року на суму 2 073 146,00 грн., внаслідок відсутності сформованого на цю суму від`ємного значення за травень та червень 2023 року, розрахувавши її як суму різниць, відображених у Додатку №3 до декларації з ПДВ за грудень 2023 року та Додатку №2 до декларації з ПДВ за листопад 2023 року сум від`ємного значення за травень та червень 2023 року, відповідно. (2 073 146,00 грн. = (2 224 396,85 - 1 133 223) + (2 021 017,08 - 1 039045)).

Окремо в Акті перевірки відображено, що до загальної суми завищеного бюджетного відшкодування ПДВ (2 073 146,00 грн.) входить і від`ємне значення по постачальнику ПСП «Центр» в розмірі 296 055,79 грн., яке, як вважає відповідач, позивач зависив на суму 139 056,84 грн., оскільки згідно Додатку №1 до декларації з ПДВ за червень 2023 року сума податкового кредиту по цьому постачальнику складає 156 998,95 грн..

З аналізу наведеної в п.3.3.2 Акту перевірки аргументації вказаного порушення слідує, що податковий орган вважає відсутнім у позивача права на бюджетне відшкодування ПДВ в розмірі 2 073 146,00 грн. в силу допущених позивачем методологічних помилок декларування сум від`ємного значення за травень та червень 2023 року та кваліфікує це як порушення позивачем пункту 200.1 та абзацу б пункту 200.4 статті 200 ПК України.

Позивач як в позовній заяві, так і у інших заявах по суті справи вказував на дотримання ним правил та методології декларування від`ємного значення та бюджетного відшкодування ПДВ за грудень 2023 року, які встановлені Податковим кодексом України та Наказом Міністерства фінансів України затверджено наказ №21 від 28.01.2016 р. «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» (надалі Порядок №21), а також окремо надав первинні документи по операціям з ПСП Центр на підтвердження правомірності декларування сум податкового кредиту по операціям з цим контрагентом за червень та грудень 2023 року, які вилинули на формування від`ємного значення ПДВ в цих періодах та були включені до складу бюджетного відшкодування ПДВ за грудень 2023 року.

Суд першої інстанції погодився з доводами позивача про правомірність декларування ним бюджетного відшкодування ПДВ за грудень 2023 року та надав оцінку правомірності формування позивачем податкового кредиту по операціям з ПСП Центр, які увійшли до бюджетного відшкодування за грудень 2023 року.

Колегія суддів не погоджується з висновками Акту перевірки про порушення позивачем пункту 200.1 та абзацу б пункту 200.4 статті 200 ПК України та завищення позивачем бюджетне відшкодування ПДВ за грудень 2023 року на суму 2 073 146,00 грн., виходячи з наступного.

Пунктом 200.1 ст.200 ПК України, на порушення якого вказує відповідач, передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно п.200.4 ст.200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідач вказує на порушення позивачем саме абзацу «б» цього пункту.

Згідно з цим пунктом, від`ємне значення з ПДВ може бути заявлено до бюджетного відшкодування за таких умов:

- в сума бюджетного відшкодування має складатися з сум від`ємного значення, які фактично були сплачені у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України;

- фактично сплачена сума від`ємного значення не має перевищувати суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації.

Колегія суддів звертає увагу на той факт, що в п.3.3.2 Акту перевірки на стор.38 відповідач фактично підтверджує дотримання позивачем визначених абзацом б п.200.4 ст.200 ПК України умов отримання заявленої до бюджетного відшкодування суми від`ємного значення ПДВ за грудень 2023 року, зазначивши, що по-перше первинні документи, що підтверджують факт оплати позивачем товарів/послуг сум, зазначених у розрахунку бюджетного відшкодування, наведені у додатку 2 до цього акту; по-друге згідно АС «Податковий блок» «Податкова звітність» сума, обчислена відповідно до п.200-1.3 ст.200-1 ПК на момент подання декларації з ПДВ за грудень 2023 року відповідає задекларованому позивачем показнику у рядку 19.1 та у рядку 20 цієї декларації.

При цьому, наводячи в Акті перевірки певні положення наказу Міністерства фінансів України №21 від 28.01.2016 р., яким затверджено форму та порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, відповідач не вказує на конкретні порушення позивачем приписів цього наказу.

Долучені позивачем податкові декларації з ПДВ за травень грудень 2023 року містять такі показники:

травень 2023 року:

- рядок 16.1 (від`ємне значення з попереднього періоду, тобто квітня 2023 року) 3 144 199 грн.;

- рядок 17 (усього податкового кредиту з урахуванням від`ємного значення з попереднього періоду) 5 440 323 грн.;

- рядок 19 - від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) періоду (рядок 17 та рядок 9 декларації (позитивне значення)) 4 277 422 грн.;

- рядок 21 - сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду 4 277 422 грн.;

червень 2023 року:

- рядок 16.1 (від`ємне значення з попереднього періоду, тобто травня 2023 року) 4 277 422 грн.;

- рядок 17 (усього податкового кредиту з урахуванням від`ємного значення з попереднього періоду) 6 270 543 грн.;

- рядок 19 - від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) періоду (рядок 17 та рядок 9 декларації (позитивне значення)) 5 477 666 грн.;

- рядок 21 - сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду 5 104 651 грн.;

липень 2023 року:

- рядок 16.1 (від`ємне значення з попереднього періоду, тобто червня 2023 року) 5 104 651 грн.;

- рядок 17 (усього податкового кредиту з урахуванням від`ємного значення з попереднього періоду) 6 960 497 грн.;

- рядок 19 - від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) періоду (рядок 17 та рядок 9 декларації (позитивне значення)) 6 327 946 грн.;

- рядок 21 - сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду 5 664 829 грн.;

серпень 2023 року:

- рядок 16.1 (від`ємне значення з попереднього періоду, тобто липня 2023 року) 5 664 829 грн.;

- рядок 17 (усього податкового кредиту з урахуванням від`ємного значення з попереднього періоду) 7 854 312 грн.;

- рядок 19 - від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) періоду (рядок 17 та рядок 9 декларації (позитивне значення)) 7 260 614 грн.;

- рядок 21 - сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду 7 260 614 грн.;

вересень 2023 року з урахуванням уточнюючого розрахунку:

- рядок 16.1 (від`ємне значення з попереднього періоду, тобто серпня 2023 року) 7 260 614 грн.;

- рядок 17 (усього податкового кредиту з урахуванням від`ємного значення з попереднього періоду) 9 407 177 грн.;

- рядок 19 - від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) періоду (рядок 17 та рядок 9 декларації (позитивне значення)) 9 377 188 грн.;

- рядок 21 - сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду 9 377 188 грн.;

жовтень 2023 року:

- рядок 16.1 (від`ємне значення з попереднього періоду, тобто вересня 2023 року) 9 377 188 грн.;

- рядок 17 (усього податкового кредиту з урахуванням від`ємного значення з попереднього періоду) 13 344 487 грн.;

- рядок 19 - від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) періоду (рядок 17 та рядок 9 декларації (позитивне значення)) 13 257 166 грн.;

- рядок 21 - сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду 13 257 166 грн.;

листопад 2023 року

- рядок 16.1 (від`ємне значення з попереднього періоду, тобто жовтня 2023 року) 13 257 166 грн.;

- рядок 17 (усього податкового кредиту з урахуванням від`ємного значення з попереднього періоду) 19 398 648 грн.;

- рядок 19 - від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) періоду (рядок 17 та рядок 9 декларації (позитивне значення)) 18 998 416 грн.;

- рядок 21 - сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду 18 998 416 грн.;

грудень 2023 року:

- рядок 16.1 від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке перенесено із рядка 21 декларації попереднього періоду, тобто листопада 2023 року - 18 998 416 грн.;

- рядок 19 від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду) періоду (рядок 17 та рядок 9 декларації (позитивне значення)) 21 874 790 грн.;

- рядок 20.1 зараховується у зменшення суми податкового боргу з ПДВ 0 грн.;

- рядок 20.2.1 підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку 7 281 827 грн.;

- рядок 20.3 зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду 14 592 963 грн.;

- рядок 21 - сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду - 14 592 963 грн..

Згідно додатку №2 до декларації з ПДВ за грудень 2023 року до суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду в розмірі 14 592 963 грн. позивачем включені суми від`ємного значення, які виникли в серпні, вересні, жовтні, листопаді та грудні 2023 року.

Згідно додатку №3 до декларації з ПДВ за грудень 2023 року до суми бюджетного відшкодуванню в розмірі 7 281 827 грн. позивач включив сплачені суми від`ємного значення з ПДВ, які виникли в квітні 3 036 413,07 грн., в травні - 2 224 396,85 грн. та червні 2023 року - 2 021 017,08 грн..

Наведені показники декларацій позивача з ПДВ свідчать про те, що з травня по грудень 2023 року включно позивач щомісячно з наростаючим підсумком декларував суми від`ємного значення ПДВ, які включались до податкового кредиту наступних періодів, і такі суми від`ємного значення за травень (4 277 422 грн.) та червень (5 104 651грн.) перевищували суми від`ємного значення за ці місяці, які позивач включив до бюджетного відшкодування грудня 2023 року - 2 224 396,85 грн. та 2 021 017,08 грн., відповідно.

Як вже зазначено вище, в п.3.3.2 Акту перевірки (стор. 38 акту) ГУ ДПС підтверджує той факт, що обчислена сума ПДВ відповідно до п.200-1.3 ст.200-1 ПК на момент подання декларації з ПДВ за грудень 2023 року відповідає задекларованій позивачем у рядку 19.1 та у рядку 20 цієї декларації сумі від`ємного значення в розмірі 21 874 790 грн., а тому це підтверджує той факт, що заявлена позивачем за грудень 2023 року до відшкодування сума 7 281 827 грн. не перевищує суму, яка обчислена відповідно до п.200-1.3 ст.200-1 ПК на час подання такої декларації, тобто дотримана одна з умов, передбачених абзацом б пункту 200.4 статті 200 ПК України.

Окрім визнання в Акті перевірки самого факту сплати позивачем у складі вартості товарів/послуг сум ПДВ, які увійшли до заявленої суми бюджетного відшкодування за грудень 2023 року в сумі 7 281 827 грн., позивач під час апеляційного перегляду долучив до матеріалів справи реєстри платіжних документів з квітня по грудень 2023 року, які підтверджують факт сплати таких сум ПДВ, що в свою чергу підтверджує дотримання позивачем другої умовим, передбаченої абзацом б пункту 200.4 статті 200 ПК України.

Підсумовуючи наведене, колегія суддів приходить до висновку, що наявні у справі документи спростовують висновок Акту перевірки про порушення позивачем положень пункту 200.1 та абзацу б пункту 200.4 статті 200 ПК України під час декларування бюджетного відшкодування за грудень 2023 року та підтверджують правомірність декларування всієї заявленої до відшкодування суми в розмірі 7 281 827 грн., в тому числі з урахуванням сум податкового кредиту по операціям з ПСП Центр.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про право позивача на включення сум податкового кредиту по операціям з ПСП Центр (296055,79 грн.) до бюджетного відшкодування за грудень 2023 року, оскільки до матеріалів справи позивач долучив копії документів: договір №1/06-НС від 01.06.2023 року, податкові, видаткові, товарно-транспортні накладні за червень та грудень 2023 року, реєстри платіжних документів, які підтверджують правомірність віднесення позивачем до складу податкового кредиту червня та грудня 2023 року сум ПДВ, сплачених такому постачальнику в загальній сумі 296 055,79 грн..

Податковий орган не ставіть під сумнів ні відповідність вимогам законодавства первинних документів по операціям з ПСП Центр, ні реальність самих цих операцій.

Колегія суддів вважає, що певні невідповідності сум від`ємного значення за травень та червень 2023, які відображені позивачем у Додатку №3 до декларації з ПДВ за грудень 2023 року та у Додатку №2 до декларації з ПДВ за листопад 2023 року, на які посилається відповідач в Акті перевірки в обґрунтування порушенням позивачем положень пункту 200.1 та абзацу б пункту 200.4 статті 200 ПК України, не є належними доказами таких порушень і не є підставою для позбавлення позивача права на бюджетне відшкодування за грудень 2023 року в сумі 2 073 146,00 грн., оскільки, як вже зазначено вище, позивачем дотримані вимоги цих норм Податкового кодексу України при декларуванні всієї суми бюджетного відшкодування за грудень 2023 року в розмірі 7 281 827 грн..

Оскільки за результатами судового розгляду викладені в акті перевірки підстави для винесення спірних податкових повідомлень-рішень не знайшли свого підтвердження, оскаржуване рішення суду першої інстанції про задоволення позовних вимог є вірним і підстав для його зміни чи скасування відсутні.

Згідно зі ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи відсутність підстав для висновку, що суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення допустив неправильне застосування норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм, колегія вважає, що підстави задоволення апеляційної скарги відсутні.

Керуючись ст.315, ст.316, ст.321, ст.322, ст.325, ст.329 КАС України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2024 року - без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення складений 05.06.2025 р.

Суддя-доповідач К.В. Кравченко
Судді О.В. Джабурія Н.В. Вербицька