Справа № 420/15677/24
Суддя: Градовський Ю.М.
Дата ухвалення: 2025-06-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 червня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/15677/24
Перша інстанція: суддя Юхтенко Л.Р.

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого: Градовського Ю.М.

суддів: Бітова А.І.,

Шевчук О.А.

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 31 січня 2025р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКО ТАЙМ 23» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И Л А:

У травні 2024р. ТОВ «ЕКО ТАЙМ 23» звернулося до суду із позовом до ГУ ДПС у Одеській області, ДПС України, в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області №10963485/45148898 від 25.04.2024р., №10963484/45148898 від 25.04.2024р., №10948617/45148898 від 23.04.2024р.;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні ТОВ «ЕКО ТАЙМ 23» №18 від 31.03.2024р., №17 від 31.03.2024р., №26 від 13.03.2024р..

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що за результатами здійснення господарських операцій ним сформовано та направлено на реєстрацію у ЄРПН, податкові накладні №18 від 31.03.2024р., №17 від 31.03.2024р., №26 від 13.03.2024р.

Проте, реєстрацію зазначених податкових накладних було зупинено, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК.

На виконання цієї пропозиції позивач надав пояснення щодо зупинених податкових накладних разом із відповідними документами.

Однак, контролюючим органом прийнято оскаржувані рішення про відмову реєстрації вищевказаних податкових накладних в ЄРПН, у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Позивач вважає вказане рішення протиправним, оскільки ним надано до контролюючого органу повний пакет документів, який підтверджує здійснення господарських операцій, якому комісією не надано належної оцінки. Крім того, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено які конкретно документи необхідно надати комісії для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, а у рішенні про відмову в реєстрації податкових накладних не конкретизовано, які саме документи складено з порушенням законодавства і в чому ці порушення полягають.

Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 31 січня 2025р. адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування №10963485/45148898 від 25.04.2024р. в ЄРПН.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкову накладну №18 від 31.03.2024р. в ЄРПН датою її подання.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування №10948617/45148898 від 23.04.2024р. в ЄРПН.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкову накладну №17 від 31.03.2024р. в ЄРПН датою її подання.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування №10693484/45148898 від 25.04.2024р. в ЄРПН.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкову накладну №26 від 13.03.2024р. в ЄРПН датою її подання.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області на користь ТОВ «ЕКО ТАЙМ 23» сплачений судовий збір в розмірі 9 084грн..

Не погодившись із даним судовим рішенням, ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову.

Судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про залишення скарги без задоволення, а рішення суду без змін, з наступних підстав.

Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ «ЕКО ТАЙМ 23» було надано усі необхідні для реєстрації податкових накладних первинні документи податкового та бухгалтерського обліку, які підтверджують реальність господарських операцій, проте, податковим органом не надано належної оцінки цим первинним документам, що і стало помилковою підставою для прийняття рішення про відмову в реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН.

Вирішуючи спір судова колегія вважає, що суд першої інстанції повно та об`єктивно дослідив обставини по справі, надані докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що ТОВ «ЕКО ТАЙМ 23» зареєстроване 10.05.2023р.. Основний вид господарської діяльності: 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах.

Інші: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах; 47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах; 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах;47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах;47.54 Роздрібна торгівля побутовими електротоварами в спеціалізованих магазинах;82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.;46.17 Діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами;73.11 Рекламні агентства;73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки;46.90 Неспеціалізована оптова торгівля;47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами;45.11 Торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами;45.19 Торгівля іншими автотранспортними засобами;49.41 Вантажний автомобільний транспорт;68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна;77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів;77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів;77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, н.в.і.у.

З метою отримання прибутку, від господарської діяльності та розвитку додаткового напрямку діяльності, 21.03.2024р. ТОВ «ЕКО ТАЙМ 2023» (Виконавець) укладено з ПАТ «ДЖЕЙ ТІ ІНТЕРНЕШНЛ» (замовник) Договір №1-000018226, відповідно до умов якого, Виконавець зобов`язується надати Замовнику комплекс маркетингових послуг щодо тютюнових виробів групи компаній JTI, реалізація яких в Україні забезпечується Замовником (надалі «Продукція»), відповідно до переліку, умов, визначених у Договорі та Додатку (-ів) до нього, та, за необхідності, інші послуги в порядку та на умовах, визначених у Додатку (ах) до цього Договору («Послуги»). Послуги надаються в Торговельних Точках Виконавця, зазначених в п.1 Додатку №1 до Договору (надалі «Торговельні точки» або «Точки»). Замовник, у свою чергу, зобов`язується прийняти Послуги та оплатити їх в порядку та на умовах, передбачених цим Договором (п.1.1 договору).

Послуги приймаються Замовником за періоди, визначені у відповідному Додатку, шляхом підписання Акту приймання-передачі Послуг, наданого Виконавцем. (п.2.3 договору).

Відповідно до п. 2.4 Договору, Підставою для здійснення оплати є: - надісланий в електронному вигляді належним чином оформлений Акт …; - податкова накладна, належним чином зареєстрована Виконавцем в Єдиному Державному реєстрі податкових накладних, оформлена останнім днем періоду надання Послуг датою оформлення Акту.

Відповідно до п.1 Додатку №3 до договору, з метою виконання цього Додатку №3 Виконавець надає такі Послуги Замовнику (надалі Послуги): 1.1. Забезпечення розміщення Продукції (відповідних асортиментних позицій - SKU) на вітрині Виконавця згідно із вимогами Замовника; 1.2. Забезпечення належного вигляду Продукції, що розміщується в Точках (в тому числі - на вітрині), обладнання та самої вітрини з Продукцією у Точках відповідно до вимог Замовника; 1.3. Проведення ротації Продукції на вітрині згідно з вимогами Замовника; 1.4. Забезпечення розміщення/ оформлення цінників, розділювачів на вітрині, відповідно до вимог Замовника.

На виконання вказаного договору та надання передбачених послуг між сторонами було підписано Акт приймання-передачі послуг за №1 від 31.03.2024р. про надання послуг у період з 1.01.2024р. по 31.03.2024р.:

1.1. Послуги з постійного забезпечення в наявності у продажу в Торговельних точках Виконавця Продукції, згідно з переліком, передбаченим у п. 2 Додатку №1 до Договору (Додаток №2) на суму 834 390,00 грн;

1.2. Комплекс маркетингових послуг, відповідно до переліку, в порядку та на умовах, визначених Додатком №3 на суму 99 000,00 грн.

За фактом надання вказаних послуг було сформовано податкову накладну за №18 від 31.03.2024р. на суму 933 390грн.

Також, з метою отримання прибутку, від господарської діяльності та розвитку додаткового напрямку діяльності, ТОВ «ЕКО ТАЙМ 2023» (Виконавець) 1.10.2023р. укладає з Підприємством з Іноземною інвестицією «ІМПЕРІАЛ ТОБАКО ЮКРЕЙН» (замовник) Договір №С-03761819, відповідно до умов якого замовник замовляє, а виконавець зобов`язується надати послуги, що споживаються в процесі ведення господарської діяльності замовника, які замовник зобов`язується прийняти та оплатити н6а умов даного договору (п.2.1 договору).

Відповідно до п.1.1 Договору, Послуги заходи, спрямовані виконавцем на забезпечення комерційних інтересів замовника на відповідній території у сфері вивчення ринку, політики цін, організації та управління рухом продукції до споживача, а також забезпечення споживача інформацією про продукцію та належним рівнем обслуговування.

Після закінчення звітного періоду виконавець відображає обсяг та рівень фактично наданих послуг у звіті наданих послуг за формою у додатку. Факт надання послуг у звітному періоді засвідчується сторонами в акті приймання-передачі наданих послуг за формою у додатку 5 до договору, що складається не пізніше останнього дня періоду надання послуг на підставі погодженого замовником звіту виконавця. (п.5.1-5.2 Договору)

Так, за фактом надання послуг, між сторонами договору було підписано Акт приймання-передачі наданих послуг від 31.03.2024р., а саме щодо надання: інші допоміжні комерційні послуги за період березень 2024р., на загальну суму з ПДВ 186 480грн.

За фактом надання послуги позивачем було сформовано податкову накладну №17 від 31.03.2024р. на суму 186 480грн..

Крім того, з метою отримання прибутку, від господарської діяльності та розвитку додаткового напрямку діяльності, ТОВ «ЕКО ТАЙМ 2023» (роздрібний торговець) 1.01.2024р. було укладено угоду №1ЮСД0429 з ТОВ «ФІЛІП МОРРІС СЕЙЛЗ ЕНД ДИСТРИБ`ЮШН», за умовами якої роздрібний торговець зобов`язується надавати Філіп Морріс послуги/проводити (виконувати) торгові програми (умови програм), що визначені у додаткових угодах до цієї угоди, а Філіп Морріс зобов`язується оплатити такі послуги у розмірі та у порядку, визначених цією угодою та додатковими угодами до неї (п.2 Угоди)

Так, за фактом виконання умов договору та надання послуг «з віртуальної презентації продукту в пункті торгівлі згідно з додатковою угодою №АІ_2024_1 від 1.01.2024р. за звітний період з 1.01.2024р. по 31.01.2024р.», між сторонами було укладено акт надання послуг №АИ_296270_ЕкоСіч від 13.03.2024р. на загальну суму з ПДВ 355 524грн..

За фактом надання послуг позивачем було сформовано податкову накладну №26 від 13.03.2024р. на суму 355 524грн.

Вказані податкові накладні було направлено на реєстрацію до ЄРПН, проте їх реєстрацію було зупинено з однакових підстав, а саме:

«відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 82,99 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник "D"= 5,8232%. "Рпоточ"=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

На пропозицію податкового органу позивачем були подані повідомлення №1 від 22.04.2024р., №1 від 19.04.2024р. та №2 від 22.04.2024р. про надання пояснень та копій документів щодо всіх ПН/РК, реєстрацію яких зупинено.

У поясненнях позивачем вказано, що сплата за послуги здійснюється згідно договору №1-000018226 від 21.03.2024р., на підставі Акту приймання-передачі наданих послуг №1 від 31.03.2024р. (щодо ПН №18 від 31.03.2024р.); сплата за послуги здійснюється згідно договору № С-03761819 від 1.10.2023р., на підставі акту приймання-передачі наданих послуг б/н від 31.03.2024р. (щодо ПН №17 від 31.03.2024р.); сплата за послуги здійснюється згідно угоди №1ЮСД0429 від 1.01.2024р., на підставі акту наданих послуг №АМ296270 ЕкоСіч від 13.03.2024р. (щодо ПН №26 від 13.03.2024р.).

До зазначених повідомлень було надано 6,10 та 8 додатків, серед яких і змістовні пояснення стосовно кожної операції та наданої послуги.

Проте, за результатами розгляду вказаних пояснень, ГУ ДПС в Одеській області прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН:

- за №10963485/45148898 від 25.04.2024р.;

- за №10948617/45148898 від 23.04.2024р.;

- за №10693484/45148898 від 25.04.2024р..

Підставою для відмови у реєстрації вказаних накладних зазначено: надання платником податків копій документів складених/оформлених із порушенням законодавства.

Додаткова інформація: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку.

Не погодившись із вказаними рішеннями позивач подав скарги до ДПС України, проте за результатами розгляду скарг було прийнято рішення №29746/45148898/2 від 10.05.2024р., №29739/45148898/2 від 10.05.2024р. та №29738/45148898/2 від 10.05.2024р. якими залишено скарги без задоволення, а рішення регіонального рівня без змін.

На думку позивача, оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню, адже податковим органом конкретно не зазначено, які саме подані документи не відповідають законодавству, та окрім того, представник зазначає, що всі надані до податкового органу первинні документи складені відповідно до норм законодавства та підтверджують реальність здійснених операцій.

Перевіряючи правомірність прийняття оскаржуваних рішень податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов`язує їх протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного.

Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями п.201.1 ст.201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Приписами п.201.10. ст.201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п.201.1 цієї статті та/або п.192.1 ст.192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п.201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

В свою чергу положення п.201.16. ст.201 ПК України визначають, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному КМУ.

Відповідно до п.п.10,11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ №1165 від 11.12.2019р., (далі Порядок №1165) у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019р. № 520.

Відповідно до п.п.4,5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Мінфіну 12 грудня 2019р. №520 (далі - Порядок №520) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п.п.9,11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постановах від 18 листопада 2021р. у справі № 380/3498/20, від 20 січня 2022р. у справі № 140/4162/21 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом п.5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

У постанові від 3 листопада 2021р. у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Як вбачається із матеріалів справи, що у квитанціях, якими ТОВ «ЕКО ТАЙМ 23» повідомлено про зупинення реєстрації спірних податкових накладних з підстав: «відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 82,99 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник "D"= 5,8232%. "Рпоточ"=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Згідно із пунктом 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Як вбачається із матеріалів справи, що основний вид господарської діяльності позивача за КВЕД є: 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах. Інші види: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах; 47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах; 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах;47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах;47.54 Роздрібна торгівля побутовими електротоварами в спеціалізованих магазинах;82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.;46.17 Діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами;73.11 Рекламні агентства;73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки;46.90 Неспеціалізована оптова торгівля;47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами;45.11 Торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами;45.19 Торгівля іншими автотранспортними засобами;49.41 Вантажний автомобільний транспорт;68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна;77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів;77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів;77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, н.в.і.у.

Апеляційним судом встановлено, що з метою отримання прибутку від господарської діяльності та розвитку додаткового напрямку діяльності, ТОВ «ЕКО ТАЙМ 2023» було укладено договори зПАТ «ДЖЕЙ ТІ ІНТЕРНЕШНЛ», Підприємством з Іноземною інвестицією «ІМПЕРІАЛ ТОБАКО ЮКРЕЙН» та ТОВ «ФІЛІП МОРРІС СЕЙЛЗ ЕНД ДИСТРИБ`ЮШН» з метою надання маркетингових послуг.

За фактами надання відповідних послуг за договорами та угодами, сторонами були підписані відповідні Акти приймання-передачі послуг, а саме:

- З ПАТ «ДЖЕЙ ТІ ІНТЕРНЕШНЛ» - Акт приймання-передачі послуг №1 від 31.03.2024р. про надання послуг у період з 1.01.2024р. по 31.03.2024р.: 1.1. Послуги з постійного забезпечення в наявності у продажу в Торговельних точках Виконавця Продукції, згідно з переліком, передбаченим у п. 2 Додатку №1 до Договору (Додаток №2) на суму 834 390,00 грн; 1.2. Комплекс маркетингових послуг, відповідно до переліку, в порядку та на умовах, визначених Додатком №3 на суму 99 000,00 грн. За фактом надання вказаних послуг було сформовано податкову накладну №18 від 31.03.2024 року на суму 933 390,00 грн

- З Підприємством з Іноземною інвестицією «ІМПЕРІАЛ ТОБАКО ЮКРЕЙН» - Акт приймання-передачі наданих послуг від 31.03.2024р., а саме щодо надання: інші допоміжні комерційні послуги за період березень 2024 року, на загальну суму з ПДВ 186 480грн. За фактом надання послуги позивачем було сформовано податкову накладну №17 від 31.03.2024р. на суму 186 480грн.

- З ТОВ «ФІЛІП МОРРІС СЕЙЛЗ ЕНД ДИСТРИБ`ЮШН» - акт надання послуг №АИ_296270_ЕкоСіч від 13.03.2024р. на загальну суму з ПДВ 355 524грн. За фактом надання послуг позивачем було сформовано податкову накладну №26 від 13.03.2024р. на суму 355 524грн.

Апеляційний суд звертає увагу на те, що спірні податкові накладні були виписані саме за фактом першої події, а саме надання послуг, а тому у позивача і були відсутні платіжні документи. Пари цьому, позивачем в подальшому були надані платіжні документи, які підтверджують оплату вказаних послуг.

Крім того, позивачем було надано повідомлення щодо подачі письмових пояснень та документів про підтвердження реальності здійснення господарської операції по зупиненим податковим накладним №18 від 31.03.2024р., №17 від 31.03.2024р., №26 від 13.03.2024р. на розгляд Комісії було надано відповідні документи та змістовні пояснення стосовно кожної ПН, що сторонами не заперечується.

Дослідивши матеріали справи, судова колегія вважає, що надані копії первинних документів дають можливість встановити послідовність дій позивача щодо надання такого виду послуг та доводять відсутність підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних.

Окрім того, судова колегія зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 7.12.2022р. по справі за №500/2237/20.

Також, надаючи правову оцінку прийнятим відповідачем рішенням про відмову у реєстрації податкових накладних, апеляційний суд вкотре зазначає про те, що контролюючий орган визначив лише загальні підстави прийняття такого рішення, не зазначивши конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття.

На вирішення питання щодо правомірності оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкової накладної впливає й той факти, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації ПН, теж не є законним.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 22.07.2019р. у справі за №815/2985/18, від 10.04.2020р. у справі за №819/330/18, висновки якого, в силу вимог ч.5 ст.242 КАС України, суд враховує при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.

Отже, контролюючий орган не довів обґрунтованості відмови позивачу у реєстрації податкових накладних №18 від 31.03.2024р., №17 від 31.03.2024р., №26 від 13.03.2024р.

Під час розгляду даної справи, позивачем, на підтвердження своїх тверджень, були надані відповідні докази та документи, а саме ті документи, які товариством було надано ДПС при подачі спірних податкових накладних.

Розглянувши надані документи, судова колегія вважає, що товариством було надано до податкового органу: весь перелік первинних документів на підтвердження реальності господарських операцій та у податкового органу при дослідженні вказаних документів не виникало питань щодо їх оформлення чи фіктивності, а також надані документи повністю спростовують доводи податкового органу зазначені в апеляційній скарзі.

При цьому, судова колегія звертає увагу, що окрім доводів щодо скасування судового рішення першої інстанції, податковим органом не надано жодного відповідного і належного доказу.

Апеляційний суд звертає увагу на те, що апелянтом не зазначено жодного доводу на підтвердження своїх дій та рішень щодо відмови у реєстрації спірних податкових накладних.

На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про задоволення адміністративного позову ТОВ «ЕКО ТАЙМ 2023» та скасування оскаржуваних рішень податкового органу про відмову у реєстрації податкових накладних, оскільки позивачем надано усі необхідні документи, які підтверджують факт здійснення господарських операцій за поданими податковими накладними, а податковим органом не доведено протилежне.

Апеляційний суд також враховує, що Верховний Суд неодноразово, зокрема, у постановах від 12 листопада 2019р. у справі за №816/2183/18, від 18 лютого 2020р. у справі за №360/1776/19, від 27 квітня 2020р. у справі за №360/1050/19, від 18 червня 2020р. у справі за №824/245/19-а та ряді інших наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Також, судова колегія вважає за необхідне зазначити, що в своїй судовій практиці Європейський суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п.120, ECHR 2000-I, «Онер`їлдіз проти Туреччини» [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п.128, ECHR 2004-XII, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява №21151/04, п.72, від 8 квітня 2008р., і «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява №10373/05, п.51, від 15 вересня 2009р.). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п.74, від 20 травня 2010р., і «Тошкуце та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п.37, від 25 листопада 2008р.) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), п.128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), п.119).

Крім того, Резолюцією Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977р. урядам держав-членів рекомендовано керуватися у своєму праві й адміністративній практиці принципами, які наводяться у додатку до цієї резолюції.

Ці принципи застосовуються для захисту осіб, як фізичних, так і юридичних, в адміністративних процедурах відносно будь-яких індивідуальних заходів або рішень, які були прийняті в ході здійснення публічної влади і які за своїм характером безпосередньо впливають на їхні права, свободи або інтереси (адміністративні акти).

В ході реалізації цих принципів слід ураховувати належним чином вимоги щодо належного та ефективного управління, а також інтереси третіх сторін та основні публічні інтереси. У випадках, коли вимоги зумовлюють необхідність внесення змін або вилучення одного чи більше принципів у конкретних випадках або в специфічних сферах публічної адміністрації, слід докласти всіх можливих зусиль, відповідно до фундаментальних цілей цієї резолюції, для досягнення якомога вищого ступеня справедливості.

Такими принципами, згідно з Додатком до Резолюції, зокрема, є:

- право бути вислуханим, що означає, що щодо будь-якого адміністративного акту, який за своїм характером може несприятливо впливати на права, свободи або інтереси особи, така особа може пред`явити факти й аргументи та, у відповідних випадках, докази, що будуть ураховані адміністративним органом;

- виклад мотивів, що означає, що якщо адміністративний акт є таким, що за своїм характером несприятливо впливає на права, свободи або інтереси особи, така особа отримує інформацію про мотиви, на яких він ґрунтується. Інформація про мотиви зазначається в акті або передається відповідній особі, за її запитом, у письмовій формі протягом розумного строку.

Враховуючи вищенаведене, судова колегія вважає, що дії податкового органу по прийняттю спірних рішень, в яких не наведено мотиви його ухвалення свідчать про порушення відповідачем як принципу належного урядування, так і принципів, закріплених в Резолюції Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977р., а також свідчать про непрозорість та непередбачуваність дій відповідача, що перешкоджають можливості платника податків планувати в подальшому свою господарську діяльність.

Щодо позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунків коригувань до податкових накладних позивача датою їх фактичного подання, то судова колегія виходить з наступного.

Відповідно до п.п.19,20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

У разі надходження до ДПСУ рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (п.20 Порядку №1246).

Таким чином, судова колегія погоджується з висновком суду першої інстанції про зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні позивача за накладні №18 від 31.03.2024р., №17 від 31.03.2024р., №26 від 13.03.2024р.

Відтак, беручи до уваги вищевикладене, та оцінюючи наявні в матеріалах справи письмові докази в сукупності, судова колегія вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

В доводах апеляційної скарги апелянт посилався на неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. На думку судової колегії, викладені у скарзі доводи не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи по суті.

За таких обставин, судова колегія вважає, що рішення суду ухвалено з додержанням норм процесуального та матеріального права, а тому не вбачає підстав для його скасування.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,316 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 31 січня 2025р. залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків встановлених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий: Ю.М. Градовський

Судді: А.І. Бітов

О.А. Шевчук