Справа № 160/8059/25
Суддя: Кальник Віталій Валерійович
Дата ухвалення: 2025-05-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
19 травня 2025 року Справа № 160/8059/25
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Кальника В.В.
секретаря судового засідання Грищенка І.В.
представника позивача Талана О.Л.
представника відповідача Пирогова С.В.
експерта Кушакової Н.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДДС+» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
18 березня 2025 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ДДС+» звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якій позивач просить суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 року №27/32-00-07-13 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 року №28/32-00-07-13 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 року №29/32-00-07-13 про збільшення грошового зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 року №30/32-00-07-13 про застосування штрафу за відсутність складання податкових накладних/розрахунків коригування в розмірі 50% суми податкових зобов`язань;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 року №31/32-00-07-13 нарахування штрафу за ненадання документів.
Свої вимоги позивач обґрунтував тим, що на підставі акта перевірки відповідачем було прийнято спірні податкові повідомлення-рішення. Проте, доводи та висновки відповідача, викладені в акті перевірки, на думку позивача, є недоведеними, оскільки операцію з реорганізації позивача шляхом виділу не можна вважати правочином, а перехід прав і обов`язків до новостворених юридичних осіб відбувся в порядку правонаступництва за розподільчими балансами; фактична передача ТМЦ від позивача правонаступникам, утвореним в результаті виділу, відбувалась на тих складах, на яких вони і зберігалась, відтак, така передача не потребувала транспортування; наявність переданих за розподільчими балансами ТМЦ на дату їх фактичної передачі підтверджується інвентаризаційними описами, а в 2023-му році актами фактичної перевірки позивача, проведеними податковими органами безпосередньо перед виділом; реорганізація, проведена позивачем в 2021 та 2023 роках, мала розумні економічні причини (ділову мету), була спрямована на отримання позитивного економічного ефекту, такий економічний ефект був фактично досягнутий, про що детально описано в розділі VI цієї позовної заяви; відсутність підстав для оподаткування ПДВ та виписування податкових накладних у зв`язку із реорганізацією позивача шляхом виділу встановлено прямою нормою Податкового кодексу України; позивачем не здійснювався продаж підакцизної продукції, як це зазначив відповідач, а вона передана на ліцензійних складах підприємствам, виділеним з позивача в результаті реорганізації; всі доводи відповідача засновані виключно на податковій інформації, яка не може вважатися достовірною, в той час як відповідач та інші податкові органи, маючи підстави для проведення позапланових перевірок як позивача, так і товариств, які були виділені в результаті реорганізації, не скористались своїми правами та не провели їх. На думку позивача, виключно такими перевірками відповідач міг підтвердити свої доводи про нереальність здійснення операцій з реорганізації Товариства з обмеженою відповідальністю «ДДС+». За таких обставин, позивач вважає, що податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.03.2025 року відкрито провадження в адміністративній справі та постановлено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження.
07.04.2025 відповідачем надано відзив на позов, в якому він просив в задоволенні позову відмовити. Вказав, що відповідачем була проведена перевірка позивача, в ході якої встановлені порушення вимог діючого законодавства. За наслідками встановлених порушень відповідачем складено акт перевірки та прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Відповідач вважає податкові повідомлення-рішення правомірними, та такими, що винесені відповідно до вимог діючого законодавства, у зв`язку з чим, підстави для їх скасування відсутні.
14.04.2025 від позивача до суду надійшла відповідь на відзив та додаткові докази в обґрунтування позовних вимог.
18.04.2025 від позивача до суду надійшло клопотання про долучення доказів, а саме, Висновку експерта №4-25 за результатами проведення судової економічної експертизи, складеної 17.04.2025 року судовим експертом Кушаковою Надією Олексіївною.
25.04.2025 від відповідача до суду надійшли заперечення на відповідь на відзив.
25.04.2025 від відповідача до суду надійшли заперечення на клопотання позивача про долучення доказів, в якому відповідач просить відмовити у задоволенні клопотання позивача від 18.04.2025 про долучення доказів, обґрунтовуючи свою позицію відсутністю в клопотанні позивача будь-якого обґрунтування та доцільності проведення економічної експертизи, а також тим, що зміст наведеного відповідачем в запереченнях дає підстави вважати, що позивач наводить абсолютно різну позицію відносно впливу факторів на фінансово-господарську діяльність підприємства.
В підготовчому судовому засіданні, що відбулося 28.04.2025 року, суд ухвалив задовольнити клопотання позивача від 18.04.2025 про долучення доказів.
Враховуючи, що судом задоволено клопотання позивача від 18.04.2025 про долучення доказів, а саме, Висновку експерта №4-25 за результатами проведення судової економічної експертизи, складеної 17.04.2025 року судовим експертом Кушаковою Надією Олексіївною, представником відповідача заявлено усне клопотання про відкладення розгляду справи з метою надання часу відповідачу на подання до суду клопотання про виклик до суду експерта для надання пояснень, яке було задоволено.
05.05.2025 від відповідача до суду надійшло клопотання про виклик в судове засідання в якості експерта судового експерта ФОП ОСОБА_1 для надання пояснень.
08.05.2025 від позивача до суду надійшли заперечення на клопотання відповідача від 05.05.2025, в яких позивач зазначає, що експертний висновок не містить суперечностей, а доводи відповідача, якими він обґрунтовує необхідність виклику експерта у судове засідання, зводяться до оцінки цього доказу.
12.05.2025 у підготовчому судовому засіданні суд, повторно вислухавши доводи сторін щодо клопотання відповідача про виклик експерта в судове засідання ухвалив задовольнити клопотання відповідача про виклик в судове засідання в якості експерта судового експерта ФОП ОСОБА_1 для надання пояснень.
12.05.2025 судом закрито підготовче провадження у справі та справу призначено до розгляду по суті на 19.05.2025.
У судове засідання, призначене на 19.05.2025, з`явились представники сторін, обрані правові позиції в судовому засіданні підтримали.
Заслухавши пояснення учасників справи, пояснення експерта ОСОБА_1 дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується адміністративний позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.
За результатами перевірки було складено Акт №1043/32-00-07-01-14/40334224 від 11.12.2024.
Перевіркою повноти визначення ТОВ «ДДС+» показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період 2021 рік, встановлено їх заниження, в результаті чого ТОВ «ДДС+» занижено доходи по рядку 01 Декларації з податку на прибуток підприємства на загальну суму 1 137 359 188 грн.
Перевіркою повноти визначення ТОВ «ДДС+» показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період 2023 рік, встановлено їх заниження, в результаті чого ТОВ «ДДС+» занижено доходи по рядку 01 Декларації з податку на прибуток підприємства на загальну суму 1 100 175 229 грн.
В Акті перевірки зазначено про встановлення за результатами перевірки порушення п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, ст.201 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ у сумі 159 561 206 грн.
Крім того, перевіркою повноти визначення акцизного податку з реалізації суб`єктам господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами алкогольними напоями у квітні 2021 року та травні 2023 року встановлено його заниження у сумі 39 889 159 грн.
На думку перевіряючих, вказані заниження стали наслідком виділів нових підприємств і передачі новоствореним суб`єктам господарювання товарно-матеріальних цінностей та кредиторської заборгованості.
Таким чином, перевіряючі дійшли висновків, що ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ» були створені задля фіктивного здійснення документообігу та без мети реального здійснення фінансово-господарської діяльності.
Згідно із актом первірки, встановлені наступні порушення:
- пп.14.1.13, пп.14.1.191, пп.14.1.202, пп.14.1.257 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.98.3 ст.98, пп.134.1.1 п.134,1 ст.134 Податкового кодексу, п.3.3 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти», п.7 МСБО 18 «Дохід», в результаті чого ТОВ «ДДС+» не проведено нарахування інших операційних доходів за рахунок невідображення списання з балансу основних засобів, ТМЦ, кредиторської заборгованості внаслідок проведення у бухгалтерському та фінансовому обліках штучної (фіктивної) реорганізації (виділу) ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП», ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ», чим занижено показник по рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку» та рядок 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» відповідно у розмірі 622 668 000 грн за рік 2021, у розмірі 972 949 830 грн за рік 2023 та відповідно занижено податок на прибуток підприємств всього у розмірі 287 211 209 грн., в т. ч. у розрізі звітних податкових періодів: рік 2021 112 080 240 грн., рік 2023 175 130 969 гривень;
- п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу; п.12 Порядку заповнення податкової накладної №1307 від 31.12.2015, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 (зі змінами та доповненнями); пп.2 п.3 Розділу V Порядку заповнення i подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 (у редакції наказу МФУ від 23.02.2017 №276), в результаті чого занижено податкове зобов`язання з ПДВ всього на загальну суму 159 561 206 грн., у т. ч.: за квітень 2021 року (рядок 18 Декларації з ПДВ) на загальну суму 62 266 800 грн; за травень 2023 року (рядок 18 Декларації з ПДВ) на загальну суму 97 294 406 гривень;
- п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу, п.1 2 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 (зі змінами та доповненнями), ТОВ «ДДС+» не складено та відповідно не зареєстровано протягом граничного строку податкові накладні: за квітень 2021 року на загальну суму ПДВ 62 266 800 грн.; за травень 2023 року на загальну суму ПДВ 97 294 406 гривень;
На підставі висновків Акту №1043/32-00-07-01-14/40334224 від 11 грудня 2024 Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків були прийняті:
- податкове повідомлення-рішення за формою «Р» про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 287 211 209 грн. та штрафної санкції 43 782 742 грн.;
- податкове повідомлення-рішення за формою «Р» про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 159 561 206 грн. та штрафної санкції 39 890 302 грн.;
- податкове повідомлення-рішення за формою «ПН» штрафна санкція за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН на суму ПДВ 159 561 206 грн. у розмірі 50% - 79 780 603 грн.;
- податкове повідомлення-рішення за формою «Р» про збільшення суми грошового зобов`язання з акцизного податку на суму 39 889 159 грн. та штрафної санкції 9 972 289,75 грн.;
- податкове повідомлення-рішення за формою «ПС» - про ненадання підтверджуючих документів стосовно предмету перевірки з застосуванням штрафної санкції у сумі 1 020 грн.
Не погодившись із вказаними рішеннями, позивач звернувся із позовом до суду.
Вирішуючи заявлений спір по суті, суд зазначає наступне.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 року.
Протокол підписано Головою Зборів ОСОБА_2 та засвідчено приватним нотаріусом Дніпровського міського нотаріального округу Фартушною Т.М., зареєстровано в реєстрі за №422.
Відповідно до протоколу від 28.04.2021 №28/04/21 загальних зборів учасників ТОВ «ДДС+» було вирішено: затвердити розподільчий баланс і передавальний акт ТОВ «ДДС+» у зв`язку з виділом; передати за розподільчим балансом юридичній особі, створеній шляхом виділу оборотні активи (запаси (товари, роботи, послуги)) балансова вартість яких складає 311 334 000,00 грн. (триста одинадцять мільйонів триста тридцять чотири тисячі) гривень 00 копійок. Також Правонаступнику за цим розподільчим балансом передати поточну кредиторську заборгованість на загальну суму 311 334 000,00 грн. (триста одинадцять мільйонів триста тридцять чотири тисячі) гривень 00 копійок, з яких кредиторська заборгованість (товари, роботи, послуги) на загальну суму 36 920 000,00 грн. (тридцять шість мільйонів дев`ятсот двісті тисяч) гривень 00 копійок та інші поточні зобов`язання на загальну суму 274 414 000,00 грн. (двісті сімдесят чотири мільйони чотириста чотирнадцять тисяч) гривень 00 копійок; внести до Статуту ТОВ «ДДС+» відомості про правонаступника у зв`язку із виділом ТОВ «ДДС+» нової юридичної особи шляхом виділу частини майна, прав та обов`язків, що підтверджується розподільчим балансом; викласти та затвердити Статут ТОВ «ДДС+» у новій редакції у зв`язку із вищенаведеними змінами;: уповноважити ОСОБА_2 підписати Статут ТОВ «ДДС+» у новій редакції; уповноважити керівника Товариства здійснити всі необхідні дії, пов`язані з вищенаведеними змінами, організувати виконання прийнятих на цих Загальних зборах Учасників Товариства рішень та видати довіреність іншим особам для виконання представницьких функцій для державної реєстрації відповідних змін Товариства в установленому законодавством порядку.
Протокол підписано Головою Зборів ОСОБА_2 та засвідчено приватним нотаріусом Дніпровського міського нотаріального округу Кулініч С.А., зареєстровано в реєстрі за №447.
Розподільчим балансом від 28.04.2021, затвердженого Протоколом загальних зборів учасників ТОВ «ДДС+» від 28.04.2021 №28/04/21 та засвідченого приватним нотаріусом Дніпровського міського нотаріального округу Кулініч С.А. (реєстровий №449) (т.1 а.с.209-210), передається новоствореній юридичній особі шляхом виділу частина майна, прав та обов`язків, а новостворена юридична особа шляхом виділу набуває частину майна, прав і обов`язків ТОВ «ДДС+» у зв`язку з виділом з моменту державної реєстрації.
Правонаступнику за цим розподільчим балансом передаються оборотні активи (запаси (товари, роботи, послуги) балансовою вартістю 311 334 000,00 грн. Також правонаступнику за цим розподільчим балансом передається поточна кредиторська заборгованість (товари, роботи, послуги) на загальну суму 36 920 000,00 грн та інші поточні зобов`язання на загальну суму 274 414 000,00 гривень.
Детальний опис (розшифровка) активів та пасивів, що передаються ТОВ «ДДС+» правонаступнику відповідно до розподільчого балансу, наведені в передавальному акті, який є додатком до Розподільчого балансу, підписаного головою комісії з виділу ТОВ «ДДС+» Громовим П.О.
Протокол підписано Головою Зборів Громовим П.О. (в особі представника за довіреністю Жуковського Сергія Анатолійовича) та засвідчено приватним нотаріусом Дніпровського міського нотаріального округу Мазур Я. В., зареєстровано в реєстрі за №1077.
Відповідно до Протоколу Загальних зборів учасників ТОВ «ДДС+» від 02.05.2023 №02/05/23 вирішено: обрати Головою Зборів - ОСОБА_2 в особі представника Жуковського Сергія Анатолійовича; затвердити розподільчий баланс і передавальний акт ТОВ «ДДС+» у зв`язку з виділом; передати за розподільчим балансом юридичній особі, створеній шляхом виділу активи, загальною балансовою вартістю 486 474 915,07 грн з яких: основні засоби балансовою вартістю 22 847,07 грн, оборотні активи (запаси(товари)) балансовою вартістю 486 449 181,00 грн та дебіторська заборгованість за продукцію, товари, послуги на загальну суму 2 887,00 грн, а також Правонаступнику за цим розподільчим балансом передається кредиторська заборгованість (інші поточні зобов`язання) на загальну суму 486 474 915,07 гривень; додати наступний вид економічної діяльності Товариства: - 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; привести у відповідність відомості щодо Учасника Товариства - ОСОБА_2 , що міститься у єдиному державному реєстрі у зв`язку із перейменування проспекту Карла Маркса на проспект Дмитра Яворницького. Місце реєстрації Учасника вважати: АДРЕСА_1 ; уповноважити Директора з правових питань Товариства Ісаєва Вячеслава Юрійовича здійснити всі необхідні дії, пов`язані з вищенаведеними змінами, організувати виконання прийнятих на цих Загальних Зборах Учасників Товариства рішень та подати всі необхідні документи для проведення державної реєстрації відповідних змін Товариства в установленому законодавством порядку.
Протокол підписано Головою Зборів Громовим П.О. (в особі представника за довіреністю - Жуковського Сергія Анатолійовича), учасником Товариства ТОВ «КУА «АЛЬТУС АССЕТС АКТІВІТІС», яке діє від власного імені, в інтересах ЗНВПІФ « 888 Інвест», в особі Директора Пустельника Степана Осиповича, учасником Товариства ТОВ «КУА «АЛЬТУС АССЕТС АКТІВІТІС», яке діє від власного імені, в інтересах ЗНВПІФ «Прайм-Інвест», в особі Директора Пустельника Степана Осиповича та засвідчено приватним нотаріусом Дніпровського міського нотаріального округу Мазур Я. В., зареєстровано в реєстрі за №№ 1540, 1541, 1542.
Розподільчим балансом від 02.05.2023, затвердженого Протоколом загальних зборів учасників ТОВ «ДДС+» від 02.05.2023 №02/05/23 та засвідченого приватним нотаріусом Дніпровського міського нотаріального округу Мазур Я.В, зареєстровано в реєстрі за №1544, передається новоствореній юридичній особі шляхом виділу частина майна, прав та обов`язків, а новостворена юридична особа шляхом виділу набуває частину майна, прав і обов`язків ТОВ «ДДС+» у зв`язку з виділом з моменту державної реєстрації.
Правонаступнику за цим розподільчим балансом передаються активи, загальною балансовою вартістю 486 474 915,07 грн з яких: основні засоби балансовою вартістю 22 847,07 грн, оборотні активи (запаси (товари) балансовою вартістю 486 449 181,00 грн та дебіторська заборгованість за продукцію, товари, послуги на загальну суму 2 887,00 грн, а також Правонаступнику за цим розподільчим балансом передається кредиторська заборгованість (інші поточні зобов`язання) на загальну суму 486 474 915,07 гривень.
Детальний опис (розшифровка) активів та пасивів, що передаються ТОВ «ДДС+» відповідно до розподільчого балансу від 02.05.2023, наведені в передавальному акті, який є додатком до розподільчого балансу.
Суд зазначає, що процедура реорганізації шляхом виділу регламентована нормами Господарського кодексу України, Цивільного кодексу України та Закону України "Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю".
Згідно з пунктом 1 статті 56 Господарського кодексу України, суб`єкт господарювання - господарська організація, яка може бути утворена за рішенням власника (власників) майна або уповноваженого ним (ними) орган, а у випадках, спеціально передбачених законодавством, також за рішенням інших органів, організацій і фізичних осіб шляхом заснування нової господарської організації, злиття, приєднання, виділу, поділу, перетворення діючої (діючих) господарської організації (господарських організацій) з додержанням вимог законодавства.
Відповідно до пункту 1 статті 109 Цивільного кодексу України, виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.
Згідно з ст. 47 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю», виділом є створення одного або більше товариств із переданням йому (їм) згідно з розподільним балансом частини майна, прав та обов`язків товариства, з якого здійснюється виділ, без припинення останнього.
На підставі пункту 2 статті 109 Цивільного кодексу України після прийняття рішення про виділ учасники юридичної особи або орган, що прийняв рішення про виділ, складають та затверджують розподільчий баланс.
Відповідно до частин 1-2 статті 97 Цивільного кодексу України, управління товариством здійснюють його органи. Органами управління товариством є загальні збори його учасників і виконавчий орган, якщо інше не встановлено законом.
Згідно з частиною 1 статті 28 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю», органами товариства є загальні збори учасників, наглядова рада (у разі утворення) та виконавчий орган.
Частиною 1 статті 29 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» визначено, що загальні збори учасників є вищим органом товариства.
Відповідно до частини 1 статті 30 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» в редакції, що діяла на дату виділів, загальні збори учасників можуть вирішувати будь-які питання діяльності товариства. Частиною другою цієї статті встановлено, що до компетенції загальних зборів учасників, серед іншого, належить прийняття рішень про виділ, злиття, поділ, приєднання, ліквідацію та перетворення товариства, обрання комісії з припинення (ліквідаційної комісії), затвердження порядку припинення товариства, порядку розподілу між учасниками товариства у разі його ліквідації майна, що залишилося після задоволення вимог кредиторів, затвердження ліквідаційного балансу товариства.
Аналіз наведених норм свідчить, що виділу притаманна характерна ознака реорганізації: перехід майна, прав та обов`язків юридичної особи, що реорганізується, до її правонаступника. При цьому обсяг правонаступництва визначається тим майном, правами та обов`язками, які передаються за розподільчим балансом, тобто має місце парцелярне (часткове) правонаступництво.
Отже, виділ є видом реорганізації, який не має наслідком припинення юридичної особи, яка реорганізується, оскільки остання залишається суб`єктом права, однак зі зменшеним обсягом майна, прав та/або обов`язків.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Великої Палати Верховного Суду від 15.11.2023 у справі №918/119/21.
Відтак, позивачем проведено реорганізацію в межах компетенції, в порядок і спосіб, визначений Господарським кодексом України, Цивільним кодексом України, Законом України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю», рішення позивача щодо реорганізації, оформлені відповідними протоколами, недійсними не визнані, мають юридичну силу та створюють юридичні наслідки, передбачені цими рішеннями.
Аналіз наведених вище положень Цивільного кодексу України, Господарського кодексу України та Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» свідчить про те, що розподільчий баланс є документом, який затверджується учасниками юридичної особи, та визначає активи і пасиви (частку майна, прав та обов`язків), що передаються даною юридичною особою новій юридичній особі, яка створюється в результаті виділу.
Реорганізація юридичної особи шляхом виділу полягає у перерозподілі активів і зобов`язань, на базі яких і створюється нова юридична особа, за розподільчим балансом, який неможливо визнати цивільно-правовим договором для цілей оподаткування.
Згідно із частиною 4 статті 4 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань» від 15.05.2003 №755-IV (далі - Закон № 755-IV) у разі виділу юридичних осіб здійснюється державна реєстрація юридичних осіб, утворених у результаті виділу, та державна реєстрація змін до відомостей, що містяться в Єдиному державному реєстрі, про юридичну особу, з якої здійснено виділ, щодо юридичної особи - правонаступника. Виділ вважається завершеним з дати державної реєстрації змін до відомостей, що містяться у Єдиному державному реєстрі, про юридичну особу, з якої здійснено виділ, щодо юридичної особи - правонаступника.
При цьому, суд критично оцінює твердження відповідача про порушення позивачем пункту 98.3 статті 98 Податкового кодексу України, виходячи з наступного.
Пунктом 98.3 статті 98 Податкового кодексу України встановлено, що реорганізація платника податків шляхом виділення з його складу іншого платника податків або внесення частини майна платника податків до статутного капіталу іншого платника податків без ліквідації платника податків, який реорганізується, не тягне за собою розподілу грошових зобов`язань чи податкового боргу між таким платником податків та особами, утвореними у процесі його реорганізації, чи встановлення їх солідарної відповідальності за порушення податкового законодавства, крім випадків, коли за висновками контролюючого органу така реорганізація може призвести до неналежного погашення грошових зобов`язань чи податкового боргу платником податків, який реорганізується. Рішення про застосування солідарної або розподільної відповідальності за порушення податкового законодавства може бути прийняте контролюючим органом у разі, коли майно платника податків, що реорганізується, перебуває у податковій заставі на момент прийняття рішення про таку реорганізацію.
Відповідно до пункту 98.1 статті 98 Податкового кодексу України, під реорганізацією платника податків у цій статті розуміється зміна його правового статусу, яка передбачає будь-яку з таких дій або їх поєднання: 98.1.1. для господарських товариств - зміна організаційно-правового статусу товариства, що тягне за собою зміну коду згідно з Єдиним державним реєстром юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань; 98.1.2. злиття платників податків, а саме передача майна платника податків до статутних капіталів інших платників податків, унаслідок чого відбувається ліквідація платника податків, який зливається з іншими; 98.1.3. поділ платника податків на декілька осіб, а саме поділ його майна між статутними капіталами новоутворених юридичних осіб та/або фізичними особами, внаслідок якого відбувається ліквідація юридичного статусу платника податків, який поділяється; 98.1.4. виділення з платника податків інших платників податків, а саме передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних капіталів інших платників податків, які створюються власниками корпоративних прав платника податків, що реорганізується, та внаслідок якого не відбувається ліквідація платника податків, що реорганізується; 98.1.5. реєстрацію фізичної особи як суб`єкта господарювання без скасування її попередньої реєстрації як іншого суб`єкта господарювання або з таким скасуванням.
Відтак, основним чинником реорганізації юридичної особи шляхом виділення для можливості застосування статті 98 Податкового кодексу України у спірних правовідносинах, на думку суду, є передача частини майна до статутних капіталів осіб, які створюються.
Оскільки розподільчі баланси позивача та зміст протоколів, якими затверджувались розподільчі баланси, свідчать про те, що позивачем не передавалось майно до статутних капіталів товариств, створених в результаті виділу, суд приходить до висновку про неможливість застосування статті 98 Податкового кодексу України до спірних правовідносинах.
Разом з тим, суд погоджується з доводами позивача, що системний аналіз пункту 98.3 статті 98, підпунктів 14.1.39, 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України свідчить про те, що пунктом 98.3 статті 98 Податкового кодексу України встановлюється особливий порядок розподілу грошових зобов`язань платника податку та/або його податкового боргу, які виникли на дату затвердження розподільчого балансу, між самим платником податку та особою, яка створюється в результаті реорганізації.
Так, пунктом 98.3 статті 98 Податкового кодексу України визначено, що реорганізація платника податків шляхом виділення з його складу іншого платника податків або внесення частини майна платника податків до статутного капіталу іншого платника податків без ліквідації платника податків, який реорганізується, не тягне за собою розподілу грошових зобов`язань чи податкового боргу між таким платником податків та особами, утвореними у процесі його реорганізації. В той же час, цією нормою встановлено, що рішення про застосування солідарної або розподільної відповідальності за порушення податкового законодавства може бути прийняте контролюючим органом у разі, коли майно платника податків, що реорганізується, перебуває у податковій заставі на момент прийняття рішення про таку реорганізацію.
Долучені до матеріалів справи розподільчі баланси (рядок 1620 балансів), свідчать, що позивачем не передавались грошові зобов`язання чи податковий борг новоутвореним товариствам.
Відтак, суд вважає безпідставним твердження відповідача про порушення позивачем пункту 98.3 статті 98 Податкового кодексу України.
Аналізуючи операцію, відповідач зазначає, що в ході перевірки встановлено документальну передачу поточних зобов`язань ТОВ «ДДС+» на адресу ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛAБ», отримання та наявність яких у ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛAБ» не встановлено в процесі проведеного податкового аналізу та встановлених фактів в ході перевірки.
Згідно з висновками відповідача, кредиторська заборгованість позивача, яку було передано новоствореним підприємствам, є безповоротною фінансовою допомогою позивача, оскільки зазначена допомога припинила обліковуватися в бухгалтерському обліку позивача. З наведеного відповідач дійшов висновку, що у зв`язку із припиненням обліку такої кредиторської заборгованості, така заборгованість є списаною в бухгалтерському обліку позивача. При цьому позивач, на думку відповідача, здійснив документальну передачу поточних зобов`язань, які мали бути відображені в регістрах бухгалтерського обліку та податковій звітності.
Суд вважає такі висновки відповідача помилковими, виходячи з наступного. .
Відповідно до частини 1 статті 55 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю», протягом 30 днів з дати прийняття рішення про припинення товариства шляхом поділу, перетворення, або про виділ, а в разі припинення шляхом злиття або приєднання - з дати прийняття рішення про це останнім з товариств, що беруть участь у злитті або приєднанні, товариство, що планує виділ, та кожне товариство, що бере участь у припиненні відповідно, зобов`язане письмово повідомити про це всіх відомих йому (їм) кредиторів. Повідомлення про припинення товариства та строк для заявлення кредиторами своїх вимог оприлюднюються на порталі електронних сервісів юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань автоматично у режимі реального часу за допомогою програмних засобів Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.
Частиною другою цієї статті встановлено, що кредитор такого товариства, вимоги якого до товариства не забезпечені договором забезпечення, протягом 30 днів з дати направлення йому повідомлення, або з дати опублікування повідомлення, зазначеного в частині першій цієї статті, має право звернутися з письмовою вимогою про здійснення на вибір товариства однієї з таких дій: 1) надання забезпечення виконання зобов`язання; 2) дострокового припинення або виконання зобов`язання (зобов`язань) перед кредитором та відшкодування збитків, якщо інше не встановлено договором між товариством та кредитором.
Згідно із частиною третьою статті 55 цього Закону, якщо кредитор не звернувся до товариства у встановлений строк з письмовою вимогою, вважається, що він не вимагає від товариства вчинення додаткових дій щодо зобов`язання (зобов`язань) перед ним.
Відповідно до частини 4 цієї статті, виділ або припинення товариства не можуть бути завершені до задоволення вимог, заявлених кредиторами.
Матеріалами справи підтверджується, що на виконання вимог Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» позивачем направлені повідомлення кредиторам про реорганізацію шляхом виділу.
В матеріалах справи відсутні докази звернення кредиторів до товариства у встановлений строк з письмовою вимогою про здійснення позивачем однієї з дій, передбачених частиною другою статті 55 Закону.
Частиною п`ятою статті 55 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» встановлено, що товариство, з якого здійснено виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями, які згідно з розподільним балансом перейшли до товариства, створеного внаслідок виділу. Якщо внаслідок виділу створено декілька товариств, вони несуть субсидіарну відповідальність спільно з товариством, з якого здійснено виділ, солідарно. Якщо після виділу неможливо точно встановити обов`язки товариства, з якого здійснено виділ, за окремим зобов`язанням, що існувало у нього до виділу, товариство, з якого здійснено виділ, та створені внаслідок виділу товариства несуть солідарну відповідальність перед кредитором за таким зобов`язанням.
Аналогічні норми встановлені й статтею 109 Цивільного кодексу України. Так, відповідно до частин 1-2 статті 109 Цивільного кодексу України, виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб. Після прийняття рішення про виділ учасники юридичної особи або орган, що прийняв рішення про виділ, складають та затверджують розподільчий баланс.
Частиною 3 статті 109 Цивільного кодексу України визначено, що юридична особа, що утворилася внаслідок виділу, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями юридичної особи, з якої був здійснений виділ, які згідно з розподільчим балансом не перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Юридична особа, з якої був здійснений виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями, які згідно з розподільчим балансом перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Якщо юридичних осіб, що утворилися внаслідок виділу, дві або більше, субсидіарну відповідальність вони несуть спільно з юридичною особою, з якої був здійснений виділ, солідарно.
Відтак, фактом передачі кредиторської заборгованості за розподільчим балансом відповідальність позивача за переданими зобов`язаннями не припиняється, а передані за розподільчим балансом зобов`язання можуть бути пред`явлені до погашення позивачу у разі їх непогашення новоутвореними товариствами.
Суд критично ставиться до твердження відповідача про те, що з моменту виходу зі складу учасників виділених товариств учасників позивача втрачається субсидіарна відповідальність позивача по переданим зобов`язанням, оскільки стаття 55 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» та стаття 109 Цивільного кодексу України не ставить наявність субсидіарної відповідальності товариства, з якого відбувся виділ, в залежність від складу учасників позивача або від складу учасників виділеного товариства, якому за розподільчим балансом передані зобов`язання.
Згідно з абзацом восьмим підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.
Абзацами 2-6 цього підпункту визначено, що безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).
В ході детального дослідження доказів виникнення кредиторської заборгованості, переданої позивачем утвореним в результаті виділів товариствам судом встановлено, що фінансова допомога, по якій виникла кредиторська заборгованість позивача, є поворотною фінансовою допомогою.
Матеріали справи не містять документальних доказів новації зобов`язання по договорам, за якими заборгованість була передана від позивача виділеним товариствам, рівно як і відсутні докази списання, прощення заборгованості кредиторами за цими зобов`язаннями.
На переконання суду, кредитори позивача, які були повідомлені про реорганізацію позивача, фактично погодились на правонаступництво утворених в результаті виділу суб`єктів господарювання щодо виконання зобов`язань по погашенню ними переданої кредиторської заборгованості.
В свою чергу, припинення обліку такої заборгованості в бухгалтерському обліку позивача не свідчить про те, що ця заборгованість набула статусу безповоротної. Матеріалами справи підтверджується, що заборгованість за поворотною фінансовою допомогою передана позивачем новоутвореним в результаті виділу товариствам за розподільчими балансами, детальне розшифрування переданої кредиторської заборгованості міститься в передавальних актах, які є додатками до розподільчих балансів від 28.04.2021 та 02.05.2023 відповідно.
Таким чином, суд вважає безпідставними та неогрунтованими висновки податкового органу про збільшення доходу позивача у відповідних податкових періодах на суму кредиторської заборгованості (інших поточних зобов`язань) в розмірі 311 334 000,00 грн. та 486 474 915,07 грн., переданої виділеним товариством за розподільчими балансами.
У силу підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є, зокрема, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.
У свою чергу, різниці за операціями з передачі за розподільчим балансом основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей при проведенні реорганізації шляхом виділу для коригування фінансового результату до оподаткування положеннями ПКУ не передбачено. Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.
Судом встановлено, що на підставі наказу позивача від 31.12.2020 №1/02 «Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства», в періодах, в яких відбулась реорганізація, що стала предметом перевірки податковим органом, позивачем застосовувались міжнародні стандарти бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Пунктом 2.9.2 цього наказу визначено, що дохід від реалізації продукції (товарів, послуг) визначається у відповідності до МСФЗ 15.
Згідно із МСФЗ 15 доходом визнається збільшення економічних вигід протягом звітного періоду у формі надходжень або покращення активів або зменшення зобов`язань, що веде до збільшення власного капіталу, окрім збільшення власного капіталу, пов`язаного з отриманням внесків від учасників власного капіталу.
Разом з тим, суд звертає увагу на те, що операції з виділу не призводять до зростання власного капіталу, а отже, відсутня умова для оподаткування податком на прибуток суми зменшення кредиторської заборгованості, переданої правонаступникам за розподільчими балансами.
З тих же підстав не може вважатися доходами відповідного звітного періоду балансова вартість майна, що передається за розподільчим балансом новій юридичній особі.
Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власнику, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
Згідно із підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Як зазначено вище, 28.04.2021 проведено реорганізацію позивача шляхом виділу, було створено нову юридичну особу ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГPУП».
На підтвердження проведеної реорганізації позивачем надавались відповідачу під час перевірки та долучені в матеріали справи наступні докази: Протокол загальних зборів учасників позивача від 12.03.2021 №12/03/21; наказ ТОВ «ДДС+» від 12.03.2021 №005 «Про проведення інвентаризації»; акти (описи) про результати інвентаризації товарно-матеріальних цінностей позивача від 15.03.2021; повідомлення кредиторів позивача про виділ в порядку статті 55 Цивільного кодексу України; протокол загальних зборів учасників ТОВ «ДДС+» від 28.04.2021 №28/04/21; розподільчий баланс, складений 28.04.2021, затверджений протоколом загальник зборів учасників ТОВ «ДДС+» від 28.04.2021 №28/04/21 з переліком активів та пасивів ТОВ «ДДС+», що виділяються ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГPУП»; передавальний акт з переліком активів до розподільчого балансу ТОВ «ДДС+» станом на 28.04.2021, що виділяються ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП»; договір суборенди нерухомого майна №280421 від 28.04.2021, укладений між ТОВ «ДДС+» та ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП»; акти приймання-передачі складських приміщень в оренду/суборенду; акти повернення складських приміщень з оренди/суборенди; докази оплати за оренду приміщень за договором №280421 від 28.04.2021.
Також судом встановлено, що 02.05.2023 проведено реорганізацію Позивача шляхом виділу, створено нову юридичну особу ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ».
На підтвердження проведеної реорганізації позивачем надавались відповідачу під час перевірки та долучені в матеріали справи наступні докази: протокол загальник зборів учасників ТОВ «ДДС+» від 29.03.2023 №29/03/23; наказ ТОВ «ДДС+» від 29.03.2023 №005-1 «Про проведення інвентаризації»; акти (описи) про результати інвентаризації товарно-матеріальних цінностей ТОВ «ДДС+» від 29-31.03.2023; повідомлення кредиторів ТОВ «ДДС+» про виділ в порядку статті 55 Цивільного кодексу України; протокол загальних зборів учасників ТОВ «ДДС+» від 02.05.2023 №02/05/23; розподільчий баланс, складений 02.05.2023, затверджений Протоколом загальник зборів учасників ТОВ «ДДС+» від 02.05.2023 №02/05/23 з переліком активів та пасивів ТОВ «ДДС+», що виділяються ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ»; передавальний акт з переліком активів до розподільчого балансу ТОВ «ДДС+» станом на 02.05.2023, що виділяються ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ»; договір суборенди нерухомого майна №030523-С від 03.05.2023, укладений між ТОВ «ДДС+» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ»; акти приймання-передачі складських приміщень в оренду/суборенду; акти повернення складських приміщень з оренди/суборенди; докази оплати за оренду приміщень за Договором №030523-С від 03.05.2023.
Суд відзначає, що термін «розподільчий баланс підприємства» визначений, зокрема, у Методиці оцінки вартості майна під час приватизації, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 15.08.1996 №961, як баланс, що складається під час відокремлення (виділення) об`єктів із цілісного майнового комплексу. А відповідно до Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73, баланс (звіт про фінансовий стан) - це звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов`язання і власний капітал.
Вказані розподільчі баланси та передавальні акти в правовідносинах, що розглядаються, не є діями, спрямованими на набуття, зміну чи припинення певних прав чи обов`язків, а є документами, у яких відображені активи та пасиви (майно, права та обов`язки), які в процесі виділу переходять від однієї юридичної особи до інших, створюваних під час виділів, юридичних осіб. При цьому перехід прав і обов`язків до новостворених юридичних осіб відбувається в порядку правонаступництва, а не внаслідок вчинення правочину.
Така позиція суду узгоджується з правовим висновком Верховного Суду, викладеним у Постанові від 07.03.2024 у справі №908/702/22.
Судом встановлено, що передача активів позивача новоутвореним товариствам відбувалась за передавальними актами на підставі розподільчих балансів від 28.04.2021 та 02.05.2023 в місцях їх попереднього зберігання позивачем.
Право користування новоутворених товариств нерухомим майном, на яких зберігались ТМЦ, передані ним за розподільчими балансами, підтверджуються дослідженими судом договорами суборенди та актами приймання-передачі нерухомого майна в суборенду.
Фактична наявність товарів на цих складах на дати їх фактичного передачі новоутвореним товариствам, підтверджується, крім передавальних актів, актами (описами) інвентаризації, які передували затвердженню розподільчих балансів.
Суд також бере до уваги результати фактичних перевірок позивача, що відображені в актах фактичних перевірок позивача, що були проведені ГУ ДПС у Дніпропетровській, Харківській, Одеській, Львівській, івано-Франківській областях та у місті Києві за місцями зберігання ТМЦ позивача в містах Дніпро, Київ, Харків, Львові, Одеса, Івано-Франківськ з 22.02.2023 по 23.03.2023 року, якими підтверджена відповідність фактичної кількості алкогольної продукції, яка зберігається на цих складах, даним бухгалтерського (складського) обліку.
Заслуговують також на увагу акти приймання-передачі ТМЦ та документів від 05.05.2021 та 24.05.2023, які засвідчили передачу ТМЦ та документів від перших директорів ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ» призначеним в подальшому директорам цих товариств відповідно.
Розглядаючи вказані докази у сукупності, суд вважає доведеними позивачем і фактичну наявність ТМЦ в місцях їх зберігання на дати затвердження розподільчих балансів, і фактичну передачу активів та зобов`язань за розподільчими балансами та передавальними актами товариствам, створеним в результаті реорганізації шляхом виділу.
Відтак, відповідачем не доведено та не підтверджуються матеріалами справи твердження відповідача про те, що ТОВ «ДДС+» фактично здійснило реалізацію (постачання/продаж) ТМЦ, дебіторської заборгованості невстановленій особі, оскільки зазначені основні засоби, ТМЦ, дебіторська заборгованість припинили обліковуватися в бухгалтерському обліку ТОВ «ДДС+», а документально операцію було оформлено шляхом штучного (фіктивного) виділу ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ».
Крім того, під час судового засідання, яке відбулось 19.05.2025, представником відповідача неодноразово зазначалось, що відповідач не спростовує факт наявності переданих за розподільчими балансами ТМЦ, однак вважає, що ці ТМЦ були реалізовані за готівку. Натомість доказів, які підтверджують ці доводи, матеріали справи не містять.
Як вже було зазначено судом, реорганізація юридичної особи шляхом виділу полягає у перерозподілі активів і зобов`язань, на базі яких і створюється нова юридична особа, за розподільчим балансом, що не є цивільно-правовим договором, оскільки не передбачає передачу права власності на передане майно, а здійснюється шляхом включення валових активів одного підприємства до складу валових активів іншого підприємства.
Таким чином, виділена частка майна в процесі реорганізації юридичної особи шляхом виділення частини майна за розподільчим балансом не є продажем (реалізацією) товарів в сенсі підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
Оскільки передача активів (майна) від позивача до новостворених ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ» шляхом виділу підприємств відбувались безоплатно на підставі та на виконання відповідних рішень вищого органу управління (загальних зборів учасників) позивача, яким затверджувались розподільчі баланси, то судом встановлено відсутність факту переходу права власності та операцій як постачання, так і продажу товарів.
Окремо суд зазанчає ,що згадані положення чинного законодавства свідчать про те, що операції щодо передачі за розподільчим балансом основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, дебіторської та кредиторської заборгованості, інших активів та зобов`язань за рішенням власників або уповноваженого ними органу при утворенні нового підприємства шляхом реорганізації (виділу) не можуть вважатися операціями з поставки ТМЦ у розумінні податкового законодавства.
Відтак, суд вважає помилковими та не підтвердженими належними та допустимими доказами висновки податкового органу про порушення позивачем пп.14.1.13, пп.14.1.191, пп.14.1.202, пп.14.1.257 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.98.3 ст.98, пп.134.1.1 п.134,1 ст.134 Податкового кодексу, п.3.3 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти», п.7 МСБО 18 «Дохід», внаслідок чого податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 №27/32-00-07-13 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств є протиправним та підлягає скасуванню.
Також контролюючим органом в рамках проведеної перевірки встановлено порушення ТОВ «ДДС+» п.185.1 cт.185, п.187.1 cт.187, п.188.1 ст.188, ст. 201 Податкового кодексу України, п.12 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 (зі змінами та доповненнями) та пп.2 п.3 Розділу V Порядку заповнення i подання податкової звітності з податку на додану вартість в частині відсутності декларування в p.1.1 податкової декларації з ПДВ податкових зобов`язань на суму 159 561 206,00 грн., в результаті чого занижені податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 159 561 206,00 грн., а також не виписані та не зареєстровані у ЄРПН податкові накладні на загальну суму 159 561 206,00 грн.
Таких висновків податковий орган дійшов, враховуючи те, що в ході перевірки ТОВ «ДДС+» встановлено факти отримання необґрунтованої податкової вигоди шляхом створення штучної ситуації, направленої на ухилення від сплати податку на додану вартість та податку на прибуток шляхом проведення операцій, які не обумовлені розумними економічними причинами та цілями ділового характеру.
Суд не погоджується с такими висновками податкового органу, виходячи з наступного.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Абзацами першим та другим підпункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни)
Відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Підпунктом «а» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/ виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України
Суд наголошує, що відповідно до підпункту 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 ПК України, операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.
Податковий кодекс взагалі не передбачає податкової різниці за операціями приєднання, злиття, поділу чи виділу, перетворення. Також передача активів від одного підприємства до іншого не обкладається ПДВ.
Тобто, платник ПДВ, що реорганізується шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу та виділу відповідно до закону, не здійснює ані нарахування податкових зобов`язань на товари/послуги, необоротні активи, суми податку по яких були включені до складу податкового кредиту і які не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такого платника податку, ані зменшення податкового кредиту по операціях з їх придбання.
Разом з тим, відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, 14.1.36. господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 цієї статті визначено, що розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/ виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Якщо та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності.
За правилами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України, розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
У той же час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.
Тобто, господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.
Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку.
З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.
Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 11.12.2024 у справі №280/1751/23.
Суд не погоджується з доводами відповідача, що єдиною діловою метою ведення господарської діяльності є направлення фінансових ресурсів позивача на розвиток його діяльності.
Верховний Суд, оцінюючи важливість перевірки ділової мети господарської операції, у постанові від 21.07.2020 у справі №816/191/17 дійшов висновку, що оцінка доцільності економічних рішень платника в процесі провадження ним господарської діяльності, ефективності використання платником капіталу шляхом оцінювання витрат платника у світлі їх доцільності, раціональності не належить до повноважень податкового органу.
Таким чином, Верховний Суд наголосив на тому, що вирішувати, які саме господарські операції слід здійснити в межах господарської діяльності, повинен сам платник, а економічна ефективність та доцільність витрат є якісним показником, який не впливає на податковий облік платника.
Як свідчать пояснення позивача, викладені в процесуальних документах по суті спору, проведення реорганізації зумовлено необхідністю дотримання певного рівня або покращення показників фінансової стабільності (платоспроможності) підприємства з метою запобігання негативних наслідків, передбачених укладеними кредитними договорами та господарським законодавством країни.
Іншою метою проведення реорганізації, згідно з доводами позивача, є зменшення витрат на обслуговування запозичень, в тому числі банківських кредитів, з метою збільшення операційного прибутку підприємства.
Матеріалами справи підтверджується, що станом на дату реорганізації шляхом виділу ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» діяли два кредитні договори, укладені позивачем з ПАТ «Банк Восток».
Відповідно до пунктів 3.2, 4.9.8, 4.9.9, 8.8, 8.15, 9.6, 11.7 Договорів банк вправі вимагати від ТОВ «ДДС+» додаткового забезпечення або висунути вимогу про дострокове погашення кредитів у випадках подання претензій/позовів від кредиторів позивача, накладання арешту на поточні рахунки позивача, або якщо відбулося виявлення ознак високого кредитного ризику або визнання дефолту позивача.
Суд погоджується з позивачем, що запобігання таких негативних наслідків може бути розглянута як розумна економічна причина здійснення виділу.
Разом з тим, відповідно до наданих доказів, не спростованих податковим органом, після реорганізації, проведеної позивачем о 2021 році, позивачем відбулось погашення банківських кредитів на загальну суму 293 млн. грн. та в подальшому підприємство (починаючи з 2-го півріччя 2022 року) не позичало кредитні кошти в банківських установах, що підтверджується фінансовою звітністю ТОВ «ДДС+» за 2023-2024 роки.
Крім того, в матеріалах справи міститься висновок експерта №4-25 за результатами проведення економічної експертизи, складений судовим експертом Кушаковою Надією Олексіївною на замовлення позивача.
На вирішення експерта поставлені наступні питання:
1) Визначити основні показники фінансово-економічного стану (ліквідності платоспроможності, прибутковості) ТОВ «ДДС+» за період 2019-2024 роки.
2) Чи спричинила реорганізація ТОВ «ДДС+» шляхом виділу з ТОВ «ДДС+» нової юридичної особи, ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП», яке є правонаступником частини майна, прав та обов`язків ТОВ «ДДС+» за розподільчим балансом у 2021 році негативні наслідки фінансово-господарської діяльності ТОВ «ДДС+»?
3) Чи спричинила реорганізація ТОВ «ДДС+» шляхом виділу з ТОВ «ДДС+» нової юридичної особи, ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ», яке є правонаступником частини майна, прав та обов`язків ТОВ «ДДС+» за розподільчим балансом у 2023 році негативні наслідки фінансово-господарської діяльності ТОВ «ДДС+»?
Згідно з висновками експерта на поставлені питання надані наступні відповіді:
По першому питанню: За результатами проведених досліджень визначені основні показники фінансово-економічного стану (ліквідності (платоспроможності), прибутковості) ТОВ «ДДС+» за період 2019-2024 роки та встановлено: значення коефіцієнту покриття знаходиться у межах нормативного значення, що вказує на достатність у підприємства оборотних активів для того, щоб відповісти за поточними зобов`язаннями; значення коефіцієнту швидкої ліквідності знаходиться не нижче граничного значення, що вказує на здатність підприємства вчасно погасити свої короткострокові зобов`язання за допомогою високоліквідних активів; значення коефіцієнту покриття запасів вище ніж 1, що вказує на стійкий фінансовий стан підприємства; значення коефіцієнту поточної (загальної) ліквідності та значення показника маневреності власних оборотних коштів нижче нормативного значення; значення коефіцієнту абсолютної ліквідності нижче нормативного значення 0,2-0,35 протягом всього періоду 2019-2024 років, але значення коефіцієнту абсолютної ліквідності на кінець 2021 року та на кінець 2023 року (тобто після виділу ТОВ «ДДС+» активів та зобов`язань ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ») становить 0,1, що є найкращим значенням цього показника у період 2019-2024 років; протягом 2019, 2021, 2022, 2023, 2024 років ТОВ «ДДС+» є прибутковим, за 2020 рік збиткове.
По другому питанню: Аналіз показників ліквідності та прибутковості свідчить про те, що ТОВ «ДДС+» досягло зростання прибутку у 2021 році порівняно з 2020 роком (після виділу ТОВ «ДДС+» активів та зобов`язань ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП»). Отже, реорганізація ТОВ «ДДС+» шляхом виділу з ТОВ «ДДС+» нової юридичної особи, ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП», яке є правонаступником частини майна, прав та обов`язків ТОВ «ДДС+» за розподільчим балансом у 2021 році, не спричинила негативних наслідків фінансово-господарської діяльності ТОВ «ДДС+».
По третьому питанню: Аналіз показників ліквідності та прибутковості свідчить про те, що ТОВ «ДДС+» досягло зростання прибутку у 2023 році порівняно з 2022 роком (після виділу ТОВ «ДДС+» активів та зобов`язань ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ»). Отже, реорганізація ТОВ «ДДС+» шляхом виділу з ТОВ «ДДС+» нової юридичної особи, ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ», яке є правонаступником частини майна, прав та обов`язків ТОВ «ДДС+» за розподільчим балансом у 2023 році, не спричинила негативних наслідків фінансово-господарської діяльності ТОВ «ДДС+».
У судовому засіданні, яке відбулось 19.05.2025 року, експерт Кушакова Н.О., надала пояснення, відповідно до яких експертний висновок був наданий на замовлення представника позивача на підставі наданих документів, в першу чергу - фінансової звітності підприємства за період 2019-2024 роки.
При проведенні експертизи, експерт керувався Наказом Міністерства юстиції України «Про затвердження Інструкції про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень та Науково-методичних рекомендацій з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень» від 08.10.1998 №53/5; Методи, способи та прийоми, які використовуються при проведенні судово-економічних експертиз//Міністерство юстиції України, ДНДІСЕ.- реєстраційний код 11.0.08.- 2003.- рішення про державну реєстрацію 03.03.2010; Методикою проведення судових економічних експертиз з питань комплексного аналізу фінансово-господарської діяльності підприємств // Міністерство юстиції України, Національний науковий центр «Інститут судових експертиз ім. Засл. проф. Бокаріуса» - реєстраційний код 11.0.55.- 2022.- рішення про державну реєстрацію 28.01.2022.
Показники фінансово-економічного стану (ліквідності (платоспроможності), прибутковості) ТОВ «ДДС+» за період 2019-2024 роки розраховані експертом у відповідності до Методичних рекомендацій щодо виявлення ознак неплатоспроможності підприємства та ознак дій з приховування банкрутства, фіктивного банкрутства чи доведення до банкрутства, затверджених Наказом Мінекономіки України від 19.01.2006 №14.
Суд зазначає, що під час судового розгляду сторонами не спростовані показники фінансово-економічного стану ТОВ «ДДС+» за період 2019-2024 роки, визначені експертом.
Крім того, суд бере до уваги звіти позивача про фінансові результати за період з 2020 до 2024 роки, відповідно до яких за результатами фінансово-господарської діяльності у 2020 році підприємство отримало збитки в розмірі 18,113 млн. грн. В той же час за результатами фінансово-господарської діяльності 2024 року, позивачем отримано прибуток до оподаткування в сумі 54,36 млн. грн.
Відповідно до частин 1-3 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Оцінюючи взаємний зв`язок доказів у їх сукупності, суд вважає доведеною позивачем наявність розумної економічної причини (ділової мети) при проведенні реорганізації шляхом виділу, здійсненої позивачем у 2021 та 2023 роках.
Відтак, доводи відповідача про відсутність розумної економічної причини (ділової мети) при проведенні реорганізацій позивача є необґрунтованими та спростовуються матеріалами справи.
В свою чергу, позивачем обґрунтовано застосовано підпункт «а» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, натомість, посилання відповідача на пункт 185.1 статті 185, пункт 187.1 статті 187, пункт 188.1 статті 188, підпункт «г» пункту 198.5 статті 198, пункт 201.1 статті 201 Податкового кодексу України є безпідставним та незастосовним у правовідносинах, що розглядаються в цій справі.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацом першим пункту 201.10 цієї статті встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Отже, ПК України встановлено, що податкова накладна складається продавцем товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов`язань.
Враховуючи висновки суду щодо безпідставності застосування відповідачем підпункту «г» пункту 198.5 статті 18 Податкового кодексу України, а застосовним у спірних правовідносинах є підпункт 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 Податкового кодексу України, яким встановлено, що не є об`єктом оподаткування операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб, позивач не був зобов`язаний виписувати податкові накладні, внаслідок чого застосування відповідачем штрафу за їх нескладання є безпідставним.
Відтак, суд дійшов висновків про непідтвердження доводів відповідача про порушення позивачем норм Податкового кодексу України, якими регулюється справляння податку на додану вартість та порядок складання податкових накладних, тому податкові повідомлення-рішення від 27.01.2025 №28/32-00-07-13 про нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість та податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 №30/32-00-07-13 про застосування штрафу за відсутність складання податкових накладних/ розрахунків коригування в розмірі 50% суми податкових зобов`язань є протиправними та підлягають скасуванню.
Судом також встановлено, що в ході проведення перевірки податковий орган зафіксував заниження позивачем акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами алкогольними напоями на загальну суму 39 889 159 гривень, у тому числі за квітень 2021 у сумі 15 566 700 грн. та за травень 2023 у сумі 24 322 459 грн.
Контролюючий орган зазначає, що до перевірки не надано наказ на створення комісії за участю матеріально відповідальних осіб про передачу ТМЦ з відповідним обліком за кожним місцем зберігання; товарно-транспортні накладні або подорожні листи із зазначенням місць навантаження та місць розвантаження, номерного знаку вантажного автомобіля, ПІБ водіїв, реквізитів перевізника; договори на зберігання ТМЦ, які передаються тощо.
У зв`язку із зазначеним, відповідач дійшов висновків, що в порушення підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14, підпункту 212.1.11 пункту 212.1 статті 212, підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213, підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 та підпункту 215.3.10 пункту 215.3 статті 215, пункту 216.9 статті 216 Податкового кодексу України, позивачем не нараховані податкові зобов`язання з акцизного податку на вартість реалізованих у роздрібній торгівлі підакцизних товарів (продукції), списаних з Балансу підприємства на підставі недостовірних документів як виділ до ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» у квітні 2021 року у сумі 15 566 700 гривень та до ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛAБ» у травні 2023 року у сумі 24 322 459 гривень.
Статтею 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва i обігу спирту етилового, коньячного i плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-BP встановлено, що зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється в місцях зберігання алкогольних напоїв та тютюнових виробів, внесених до єдиного реєстру, незалежно від того, кому належить таке місце зберігання, або того, за заявою якого суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) таке місце зберігання було внесено до Єдиного реєстру.
Відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України, об`єктами оподаткування акцизним податком є операції з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Згідно з пунктом 216.9 статті 216 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», для безготівкових розрахунків - дата оформлення розрахункового документа на суму проведеної операції, який підтверджує факт продажу, а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - дата надходження оплати за проданий товар.
Матеріалами справи не підтверджується реалізація позивачем ТМЦ за готівку із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій або реалізація підакцизних ТМЦ по безготівковому розрахунку.
Водночас, суд повторно вказує на власні висновки, наведені вище, відповідно до яких вважає доведеними позивачем і фактичну наявність ТМЦ в місцях їх зберігання на дати затвердження розподільчих балансів, і фактичну передачу активів та зобов`язань за розподільчими балансами та передавальними актами товариствам, створеним в результаті реорганізацій шляхом виділу.
Суд повторно зазначає, що реорганізація юридичної особи шляхом виділу полягає у перерозподілі активів і зобов`язань, на базі яких і створюється нова юридична особа, за розподільчим балансом, що не є цивільно-правовим договором, оскільки не передбачає передачу права власності на передане майно, а здійснюється шляхом включення валових активів одного підприємства до складу валових активів іншого підприємства.
Таким чином, виділена частка майна в процесі реорганізації юридичної особи шляхом виділення частини майна за розподільчим балансом не є продажем (реалізацією) товарів в тлумаченні підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України.
Оскільки передача активів (майна) від позивача до новостворених ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ» шляхом виділу підприємств відбувались безоплатно на підставі та на виконання відповідних рішень вищого органу управління (загальних зборів учасників) позивача, яким затверджувались розподільчі баланси, то судом встановлено відсутність операцій як постачання, так і продажу товарів.
Вказані розподільчі баланси та передавальні акти в правовідносинах, що розглядаються, не є діями, спрямованими на набуття, зміну чи припинення певних прав чи обов`язків, а є документами, у яких відображені активи та пасиви (майно, права та обов`язки), які в процесі виділу переходять від однієї юридичної особи до інших, створюваних під час виділів, юридичних осіб. При цьому перехід прав і обов`язків до новостворених юридичних осіб відбувається в порядку правонаступництва, а не внаслідок вчинення правочину.
Така позиція суду узгоджується з правовим висновком Верховного Суду, викладену у постанові від 07.03.2024 у справі №908/702/22.
Отже, процес реорганізації оформлюється іншими документами, ніж притаманні документальному оформленню господарських операцій з реалізації ТМЦ.
Наведені положення чинного законодавства свідчать про те, що операції щодо передачі за розподільчим балансом ТМЦ не можуть вважатися операціями з реалізації ТМЦ у розумінні податкового законодавства.
Відтак, суд приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 року №28/32-00-07-13 про збільшення грошового зобов`язання з акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними є протиправним та підлягає скасуванню.
Окремо суд вважає за необхідне зазначити, що висновки відповідача про документальне оформлення операції з виділення, яке не створювало реальної зміни активу та пасиву ТОВ «ДДС+» в розумінні передачі частини майна, прав і обов`язків, є необґрунтованими та безпідставними, оскільки ґрунтуються виключно на основі податкової інформації відносно новоутворених суб`єктів господарювання. При цьому будь-яких належних і допустимих доказів на підтвердження означеної податкової інформації відповідачем не надано, як і не надано доказів того, що контролюючий орган вчиняв будь-які дії, спрямовані на перевірку отриманої інформації шляхом направлення відповідних запитів платникам податку.
Так, відповідачем до матеріалів справи долучені запити в ГУ ДПС у Дніпропетровській області та в ГУ ДПС у Запорізькій області про надання інформації та відповіді зазначених податкових органів.
Зазначені запити та листи свідчать про те, що контролюючі органи не вчиняли дії, спрямовані на перевірку отриманої податкової інформації, зокрема, не проводили заходи податкового контролю. Натомість, як свідчить лист ГУ ДПС у Запорізькій області від 30.11.2021 №9462/7/08-01-07-04-06, направлений на адресу відповідача, у Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП були наявні підстави для проведення документальної позапланової перевірки ТОВ «ДДС+» відповідно до пп.78.1.7 п.78.1 ст.78 ПКУ, яка проводиться у разі, якщо розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця… порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.
Відповідно до норм Податкового кодексу України, податкова інформація є одним із джерел інформації, яке податкові органи можуть використовувати для здійснення своїх повноважень та функцій. При цьому, така інформація має бути підтверджена належними і допустимими доказами, зокрема, документами бухгалтерського і податкового обліку платника податку, його контрагента. Такі документи мають відображати зміст (суть) відносин між учасниками господарських операцій. Тобто узагальнена податкова інформація не є першоджерелом, а тому лише її наявність в розпорядженні контролюючого органу не є доказом недотримання платником вимог податкового законодавства.
Отримана відповідачем податкова інформація повинна оцінюватися у співвідношенні з первинною документацією. Така інформація носить виключно інформативний характер та сама по собі, окремо від інших доказів або за їх відсутності, не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.
При цьому, з огляду на приписи частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Тобто саме на Відповідача покладено обов`язок доказування правомірності прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень - рішень.
Також висновки суду в частині відсутності належних та допустимих доказів на підтвердження податкової інформації узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 20.03.2025 у справі №160/9197/25.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 27.01.2025 №31/32-00-07-13, яким ТОВ «ДДС+» нараховано штраф в розмірі 1020,00 грн. за ненадання документів, суд зазначає наступне.
Так, з матеріалів справи встановлено, що з метою отримання інформації та її документального підтвердження щодо реальності здійснення фінансово-господарських операцій зі створення нових юридичних осіб ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ» шляхом виділу з ТОВ «ДДС+» відповідачем головному бухгалтеру ТОВ «ДДС+» надані запити від 14.11.2024 б/н, від 19.11.2024 №2, від 27.11.2024 №3.
У зв`язку з ненаданням позивачем інформації та її документального підтвердження по наданим запитам відповідачем складено акти про ненадання у визначений у запиті строк документів від 20.11.2024 №260/32-00-07-01-15/40334224, від 04.12.2024 №276/32-00-07-01-15/40334224.
Відповідно до змісту акту про ненадання документів від 20.11.2024, до перевірки документи надані не в повному обсязі, надані лише ліцензії на право роздрібної/оптової торгівлі алкогольними напоями, розподільчі баланси, протоколи загальних зборів учасників.
В акті про ненадання документів від 04.12.2024 відповідачем зазначено, що станом на 04.12.2024 не надано інформацію та її документальне підтвердження щодо фактичного транспортування товарів між ТОВ «ДДС+» та ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та між ТОВ «ДДС+» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ», які передаються згідно передавальним актам до розподільчих балансів, зокрема, товарно транспортні накладні (у разі їх відсутності, не надано довідку про їх відсутність із зазначенням, ким здійснювалось перевезення товару, спосіб та засіб перевезення із зазначеного номерного знаку та ПІБ водіїв, реквізити перевізника, документи щодо розрахунків із перевізником тощо) із ТОВ «ДДС+».
Згідно з пп.16.1.5 п.16.1 статті 16 ПК України, платник податків зобов`язаний подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання.
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Суд погоджується з доводами позивача про те, що ПК України не встановлює граничні строки надання документів на запит податкового органу, а системний аналіз норм ПК України, якими регулюється порядок надання документів до перевірки та процедуру проведення перевірки, свідчить про те, що документи запитані податковим органом документи мають надаватись до закінчення перевірки. У зв`язку з чим суд доходить висновку, що акт про ненадання документів не може бути складений до закінчення перевірки.
Як вбачається з акту про ненадання документів від 04.12.2025, станом на 04.12.2025 з усіх запитаних відповідачем документів позивачем не надано інформацію та її документальне підтвердження щодо фактичного транспортування товарів між ТОВ «ДДС+» та ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та між ТОВ «ДДС+» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ», які передаються згідно з передавальними актами до розподільчих балансів. Відтак решта запитаних документів вважаються наданими, що, фактично, нівелює факт наявності порушення, встановленого відповідачем в акті про ненадання документів від 20.11.2024.
Разом з тим, при розгляді справи судом встановлено, що ТМЦ, які передавались ТОВ «ДДС+» ТОВ «ГЛОБАЛ ЛІМІТЕД ГРУП» та ТОВ «ЛАЙТ РЕФЕРЕНС ЛАБ» згідно з передавальними актами до розподільчих балансів, фактично передавались на складах їх фактичного попереднього зберігання, які було передані в суборенду новоутвореним товариствам. Що свідчить про відсутність необхідності в транспортуванні цих ТМЦ та оформлення відповідних документів.
Суд погоджується з доводами позивача, що він не може бути притягнутий до відповідальності за ненадання тих документів, які не створювались, при цьому, штраф може застосовуватися лише у випадку, коли у підприємства, що перевіряється, ці документи є в наявності, але на запит контролюючого вони не були надані та/або було надано письмову відмоваувід надання документів без пояснення причин.
Матеріалами справи підтверджується, що позивачем надавались під час перевірки документи, які свідчать про відсутність необхідності транспортування товарів (розподільчі баланси, передавальні акти, договори суборенди, акти приймання-передачі нежитлових приміщень в суборенду).
Враховуючи наведене, суд приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 №31/32-00-07-13 про застосування штрафу за ненадання документів є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
Положеннями статті 6 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики ЄСПЛ. Звернення до адміністративного суду для захисту прав і свобод людини і громадянина безпосередньо на підставі Конституції України гарантується.
Нормами частини 1 статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" встановлено, що Суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
За практикою Європейського суду з прав людини пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (див. "Руїз Торія проти Іспанії" (Ruiz Toriya v. Spaine), рішення від 09 грудня 1994 року, Серія A, N 303-A, параграф 29). Водночас, відповідь суду повинна бути достатньо детальною для відповіді на основні (суттєві) аргументи сторін.
Згідно з п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту.
Лише той факт, що суд окремо та детально не відповів на кожний аргумент, представлений сторонами, не є свідченням несправедливості процесу (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ у справі "Шевельов проти України").
Згідно з ч.1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Згідно з ч. 5 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку про задоволення позовної заяви.
За приписами ч. 1ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Враховуючи висновок суду про задоволення позову, наявні підстави для стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь ТОВ «ДДС+» судових витрат з оплати судового збору у розмірі 24 224 грн.
Керуючись ст.ст. 242-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ДДС+» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 року №27/32-00-07-13.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 року №28/32-00-07-13.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 року №29/32-00-07-13.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 року №30/32-00-07-13.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.01.2025 року №31/32-00-07-13.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ДДС+» судові витрати у розмірі 24 224 грн.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення складений 29.05.2025 року.

Суддя В.В. Кальник