Справа № 340/2782/24
Суддя: Божко Л.А.
Дата ухвалення: 2025-05-29 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

29 травня 2025 року м. Дніпросправа № 340/2782/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Божко Л.А. (доповідач),

суддів: Дурасової Ю.В., Лукманової О.М.,

розглянувши у письмовому провадженні в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 05.11.2024 р. (суддя Кравчук О.В.) по адміністративній справі за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю ім. Мічуріна до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення

В С Т А Н О В И В:

29.04.2024 р. СТОВ ім. Мічуріна звернулося до Кіровоградського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення, де просили визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення № 0 від 02.02.2024 р.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду ід 05.11.2024 р. адміністративний позов задоволений повністю.

Не погодившись з прийнятим рішенням, ГУ ДПС у Кіровоградській області подало апеляційну скаргу, де просили скасувати рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 05.11.2024 р. та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Апеляційна скарга мотивована тим, що судом першої інстанції проігнорований принципи процесуального права, закріплені статтею 90 КАС України та здійснено поверхневий аналіз наявних в матеріалах справи доказів, що призвело до неврахування правової позиці ГУ ДПС у Кіровоградській області.

Дослідивши матеріали справи та докази по справі, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про залишення апеляційної скарги без задоволення в зв`язку з наступним.

З матеріалів справи вбачається, що відповідно відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю ім. Мічуріна є сільськогосподарським товариством, яке здійснює діяльність з вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

Судом встановлено, що між СТОВ ім. Мічуріна (як Боржником) та UkrFarm Funding Ltd (Кредитор) укладений Договір (від 09.10.2006, б/н) про поновлювальну кредитну лінію, згідно з умовами якого: Кредитор може, але не зобов`язаний, надати Боржнику поновлювальний кредит на загальну суму до 5 000 000 доларів США (п.2.1); - Кредит використовується для поповнення оборотних коштів та виробничих активів Боржника в необхідних межах (п.2.3); - Боржник зобов`язаний сплачувати відсотки за користування Кредитом за ставкою LIBOR для тримісячних депозитів у доларах США на останній день місяця плюс 7,5% процентів річних (п.3.1).

Також, між СТОВ ім. Мічуріна (Боржник) та UkrFarm Funding Ltd., компанією, яка належним чином створена у відповідності з законодавством Кіпру (Кредитор), укладений Договір (від 31.05.2007, б/н) про сезонну поновлювальну кредитну лінію, згідно з умовами якого Кредитор може, але не зобов`язаний, надати Боржнику, та Боржник згоден отримати від Кредитора, належним чином виплачувати (та робити будь які інші платежі відповідно даного договору) поновлювальний кредит на загальну суму до 10 000 000 доларів США (п.2.1); - Кредит використовується для поповнення оборотних коштів та виробничих активів Боржника в необхідних межах та в інших загальних корпоративних цілях, за умови, що будь яка частка Кредиту яка фінансується отриманими Кредитором у Standard Bank Plc. Кредитними коштами, повинна використовуватися тільки в цілях визначених у поновлювальних кредитних угодах між Кредитором та Standard Bank Plc на фінансування виробничих витрат та зберігання врожаю (п.2.3); - Боржник зобов`язаний сплачувати відсотки за користування Кредитом на будь-які неповернуті ним суми Кредиту за ставкою LIBOR плюс 6% процентів річних (п.3.1).

Міністерством фінансів Республіки Кіпр видано свідоцтво № 12158897К про те, що УКРФАРМ ФАНДІНГ ЛІМІТЕД є резидентом Республіки Кіпр відповідно до Конвенції між Урядом Республіки Кіпр і Урядом України про уникнення подвійного оподаткування, укладеної 08 листопада 2012 року, та зазначений резидент підлягає оподаткуванню в Республіці Кіпр щодо податків на доходи за 2018 рік, незалежно від джерел їх походження, починаючи з 23.03.2005.

При виплаті компанії UKRFARM FUNDING LIMITED доходу у вигляді процентів позивач застосував пільгову ставку оподаткування у розмірі 2%, на

підставі положень п.2 ст.11 "Проценти" Конвенції між урядом України і Урядом Республіки Кіпр про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна, дата набуття чинності для України 07.08.2013.

Відповідно до ст. 11 Конвенції, укладеної Урядом Республіки Кіпр і Урядом України про уникнення подвійного оподаткування від 08 листопада 2012 року, такі проценти можуть також оподатковуватися в Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства тієї Держави, але ячкщо особа фактичний власник процентів є резидентом іншої договірної Держави, податок, що стягуться таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотки від загальної суми процентів. Спосіб застосування цих обмежень встановлюється компетентними органами Договірних Держав за власною домовленістю.

Тому СТОВ ім. Мічуріна подало до податкового органу податкову декларацію (від 28.08.2018 №, уточнююча) з податку на прибуток підприємства за півріччя 2018 року, в якій у рядку 23 "Сума податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам, нарахованих за звітний (податковий) період" задекларовано 260 260 грн. Згідно даних поданого СТОВ ім. Мічуріна додатку ПН (від 28.08.2018 №, уточнюючий) до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, товариством здійснено виплату доходів із джерелом походження з України у вигляді процентів в сумі 13 013 016 грн. нерезиденту UKRFARM FUNDING LIMITED (Республіка Кіпр, код нерезидента НЕ 158897), з якого утримано податок за ставкою 2% в розмірі 260 260 грн.

На підставі Наказу від 21.11.2023 №1332-п "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки СТОВ ім. Мічуріна () відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1. ст.75, пп. 78.1.21 п. 78.1 ст. 78, п. 79.1, п. 79.2 ст. 79, абзацу 3 пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України проведена документальна позапланова невиїзна перевірка СТОВ ім. Мічуріна () з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства щодо оподаткування доходів нерезидента UKRFARM FUNDING LIMITED (Кіпр) із джерелом походження з України за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 року.

Висновками вказаного акту встановлене порушення СТОВ ім. Мічуріна п.103.2 ст.103, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України від 02.12.2010 №2755-VІ при здійсненні виплат відсотків по договорам про поновлювальну кредитну лінію від 09.10.2006 №б/н, від 31.05.2007 №б/н нерезиденту UKRFARM FUNDING LIMITED (Республіка Кіпр), в результаті неправомірного застосування зменшеної ставки податку в розмірі 2%, в результаті чого занижено (недоутримано) та не перераховано до бюджету податок з доходів нерезидентів за 2018 рік на загальну суму 1 691 685,71 грн., в т.ч. за 2 квартал 2018 року в розмірі 1 691 685,71 грн.

Судом встановлено, що відповідач, проаналізувавши наявні матеріали дійшов висновку, що компанія UKRFARM FUNDING LIMITED (Республіка Кіпр) не є кінцевим отримувачем грошових коштів, виплачених українським підпримством у вигляді процентів, а є лише проміжним агентом (здійснює транзит).

За результатами перевірки ГУ ДПС у Кіровоградській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 02.02.2024р. №0, яким позивачеві нараховане податкове зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 1 691 686,00 грн, штрафні (фінансові) санкції в сумі 422 922,00 грн та пеню в сумі 595 797,45 грн.

Згідно з інформацією з сайту www.opencorporates.com, компанія UKRFARM FUNDING LIMITED створена 23.03.2005, зареєстрована за адресою Ioanni Styliano, 6, Floor 2, Flat 202 2023, Nicosia, Cyprus. За цією адресою зареєстровано ще 893 компаній (445 з яких активні). Посадовими особами компанії є:

-директор - Thekla Christofi, що одночасно здійснює функції директора або секретаря у 211 кіпрських компаніях;

-секретар - TREA SECRETARIAL LIMITED, що одночасно здійснює функції директора або секретаря у 1 143 кіпрських компаніях, у 37 панамських компаніях та у 22 британських компаніях.

Згідно з інформацією з сайту ukrexport.gov.ua, Європейський банк реконструкції і розвитку надав кредит на суму 40 000 000 дол. США компанії UKRFARM FUNDING LIMITED. Банк надає кредит компанії UKRFARM FUNDING LIMITED, яка в подальшому використовує їх для фінансування приблизно 60 сільськогосподарських підприємств в Україні.

У відповіді іноземного компетентного органу Республіки Кіпр зазначено, що "компанія за 2017 рік понесла збиток у розмірі 1 160 тис. дол. США. Станом на 31.12.2017 року загальні зобов`язання компанії перевищили її активи на 47 903 тис. дол. США. Компанія залежить від продовження фінансової підтримки своєї кінцевої материнської компанії, без якої матимуть місце значні сумніви щодо здатності продовжувати діяльність як діюче підприємство та виконувати свої зобов`язання в процесі звичайної діяльності".

На користь UKRFARM FUNDING LIMITED виплачували дохід у вигляді процентів ще 26 українських підприємств.

Також вказано про ознаки пов`язаності позивача з UKRFARM FUNDING LIMITED, оскільки кінцевим бенефіціарним власником Товариства був ОСОБА_1 ,тоді як кінцевим власником UKRFARM FUNDING LIMITED на той момент була KERNEL HOLDING S.A. (Люксембург), 39 % акцій якої належать ОСОБА_1 .

У свою чергу на підтвердження того, що UKRFARM FUNDING LIMITED є бенефецірним власником відсотків, отриманих від позивача за договором про поновлювальну кредитну лінію, позивач надав:

- свідоцтво (сертифікат) про підтвердження резиденства UKRFARM FUNDING LIMITED №12158897К, видане 15 лютого 2018 року податковою адміністрацією міста Нікосія Міністерства фінансів Республіки Кіпр, відповідно до якого зазначений резидент підлягає оподаткуванню в Республіці Kіпр щодо податків на доходи за 2018р., незалежно від джерела їх походження починаючи з 23 березня 2005р. тобто з дати державної реєстрації особи державним реєстратором та ліквідатором товариств.

- лист UKRFARM FUNDING LIMITED від 13.08.2019 року, в якому UKRFARM FUNDING LIMITED підтверджує, що не здійснює посередницької функції стосовно отриманих від позивача відсотків, тобто не виконує функції агента, номінального або комісійного агент; при отриманні такого доходу не має жодних зобов`язань перерахувати його прямо чи опосередковано іншій особі.

Крім того, статтею 103 ПК України (в редакції на 2018 р.) передбачено, що « 103.3. Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Статтею103 ПК України ( в редакції на час виникнення спірних відносин) передбачено, що « 103.1. Застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

103.2. Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

…103.3. Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки:

…103.4. Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

103.5. Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України».

Судом встановлено, що статтею 103 ПК України, зокрема, в редакції станом на 2018 р., тобто у період здійснення виплат нерезиденту необхідно встановити 2 обставини:, що б підтверджували факт, що нерезидент є бенефіціарним власником доходу, а саме:

-що нерезидент має право на отримання таких доходів, що в даному випадку підтверджується сертифікатом про резидентвто;

-що не є агентом, номінальним утримувачем, посередником, що в даному випадку підтверджується:

листом від СтандартБанку, чим підтверджено, що UKRFARM FUNDING LIMITED виплатив свої зобов`язання перед банком задовго до того як позивач сплатив у 2018 р. проценти;

відповіддю Міністерства фінансів Кіпру, а саме, пунктом 24 на стор.12, де вказано, що «протягом 2017 2018 років компанія не оголошувала жодних девідентів». Даиий факт підтверджує, вигодонабувачем процентів була саме компанія UKRFARM FUNDING LIMITED , проценти у вигляді отриманого доходу від позивача, не були отримані у вигляді, наприклад, девідентів акціонерними компаніями;

податковим органом не надано доказів, що підтверджували б передачу отриманого доходу на користь іншої особи.

Крім того, статтею 103 ПК України в редакції, актуальній станом на сьогодні, даною статтею чітко визначені ознаки при яких нерезидент не може бути бенефіціарним власником доходу, а саме:

-нерезидент не має достатніх повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися такими доходами;

-нерезидент передає отриманий дохід або переважну частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі;

-нерезидент не виконує суттєвої функції, не використовує зазначені активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі;

-нерезидент не має відповідних ресурсів(кваліфікованого персоналу, капіталу), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов`язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються на зазначену особу в зв`язку із здійсненням операції з такої передачі.

Таким чином, відповідач не довів, що UKRFARM FUNDING LIMITED не є бенефіціарним власником доходу по вказаним ознакам, оскільки:

-компанія UKRFARM FUNDING LIMITED має достатньо повноважень на користування та розпорядження доходами, що визначено в документі, отриманому від Міністерства фінансів Кіпру( стор.11-12 пункти4,10,13,14,15,16,25,30), а саме:

-нерезидент не передавав отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи, що підтверджено листом СтандартБанку, де зазначено, що UKRFARM FUNDING LIMITED виплатила свої зобов`язання перед банком задовго до сплати процентів та листом Міністерства фінансів Кіпру, де вказано, що компанія не оголошувала виплату жодних девідентів;

-нерезидент виконує суттєві функції та використовує значні активи і несе суттєві ризики в операції з такої передачі, що підтверджене відповіддю Міністерства фінансів Кіпру;

-нерезидент має відповідні ресурси (персонал, основні засоби у володінні чи користуванні, достатньо власного капіталу.

Таким чином, судом встановлено, що відповідно статті 103 ПК України компанія UKRFARM FUNDING LIMITED є бенефіціарним власником доходу по всім ознакам, та має право отримувати дохід, визначає самостійно економічну долю доходу і не перераховує проценти третім особам.

Згідно правової позиції Верховного Суду від 22.07.2020 р. по справі № 826/5911/18 «коли отримувач доходу має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

При цьому кінцевим бенефіціарним власником не може бути особа, яка має формальне право на 25 чи більше відсотків статутного капіталу або прав голосу в юридичній особі, але є комерційним агентом, номінальним власником або номінальним утримувачем, або лише посередником щодо такого права.

Відповідно статті 141 ПК України встановлено, що « 141.4. Особливості оподаткування нерезидентів

141.4.1. Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є:зокрема, а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом;… .

141.4.2. Резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності».

. 141.4.2. Резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Враховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції повністю погоджується з висновком суду першої інстанції, оскльки доводи апеляційної скаги не спростовують висновків суду першої інстанції та вважає за необхідне апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а рішення суду залишити без змін.

Крім того, до суду надійшло клопотання відповідача про повернення надмірно сплаченого судового збору в розмірі 9 084 грн, що підтверджене платіжним дорученням № 1988 від 06.12.2024 р.

Керучись ст.ст. 315,316,321,322,325 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області - залишити без задоволення.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 05.11.2024 р. залишити без змін.

Повернути Головному управлінню ДПС у Кіровоградській області () з Державного бюджету України надмірно сплачений судовий збір згідно платіжної інструкції №1988 від 06 грудня 2024 р. в розмірі 9084 (дев`ять тисяч вісімдесят чотири) гривні .

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня викладення повного тексту постанови.

Головуючий - суддя Л.А. Божко

суддя Ю. В. Дурасова

суддя О.М. Лукманова