Справа № 440/9471/24
Суддя: Макаренко Я.М.
Дата ухвалення: 2025-05-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 травня 2025 р.Справа № 440/9471/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Макаренко Я.М.,

Суддів: Жигилія С.П. , Перцової Т.С. ,

за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06.02.2025, головуючий суддя І інстанції: С.С. Бойко, м. Полтава, по справі № 440/9471/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" (далі позивач, ПАТ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "С" №5 від 29.04.2024 про застосування штрафних санкцій на суму 2635257,66 грн відносно ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" за порушення вимог п.12 статті 3 ЗУ "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг";

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення -рішення форми "ПС" №5 від 29.04.2024 про застосування штрафних санкцій на суму 2040,00 грн відносно ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" за порушення статті 85 Податкового кодексу України.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2025 року по справі № 440/9471/24 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" (вул. Кісельова Володимира Капітана, 29, офіс 9, м. Полтава, 36014, код ЄРДПОУ 44763172) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська,4, м. Полтава, 36000, код ЄРДПОУ ВП 44057192 про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено.

Визнано протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №5 від 29.04.2024 про застосування штрафних санкцій до Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" на суму 2635257,66 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №5 від 29.04.2024 про застосування штрафних санкцій до Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" на суму 2040,00 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ» витрати по сплаті судового збору у сумі 30280 грн (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень).

Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2025 року по справі № 440/9471/24 та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.

За приписами ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.

Колегія суддів, заслухавши доповідь обставин справи, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що вимоги апеляційної скарги підлягають частковому задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" здійснює свою господарську діяльність у сфері роздрібної торгівлі пальним. Позивач є платником ПДВ.

Відповідно наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 11.03.2024р. №2248-п та направлень на проведення перевірки від 11.03.2024р. №4358, №4359 працівниками ГУ ДПС в Одеській області в період з 13.03.2024р. по 20.03.2024р. проведено фактичну перевірку АЗС ТОВ «ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ», код ЄРПОУ 44763172 за адресою Одеська область, Одеський район, м. Чорноморськ, вул. Перемоги, буд. 15-Т.

За результатами фактичної перевірки складено акт перевірки реєстраційний номер 10618/15-32-09-02/44763172 та встановлені порушення:

- п.12 ст.3 Закону України від 06.07.95 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями), а саме за надання 13.03.2024 документів видаткових та товарно-транспортних накладних, накладних на внутрішнє переміщення тощо, що підтверджують походження товарних запасів, які на момент перевірки 13.03.2024 знаходились у місці продажу (господарському об`єкті) на загальну суму 2635257,66 грн.

- п.85.2, ст.85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (зі змінами та доповненнями), а саме станом на 20.03.2024 надано не в повному обсязі первинні документи , які є предметом перевірки: загальну оборотно-сальдову відомість по всім рахункам/субрахункам бухгалтерського обліку, які ведуть підприємство, - журнали ордери (обороти рахунків) по рахункам бухгалтерського обліку (помісячно) на яких підприємством відображаються операції з надходження/вибуття пального, положення про облікову політику підприємства.

На підставі висновків зазначеного акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Полтавській області відносно ТОВ "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" прийнято податкові повідомлення-рішення від 29.04.2024:

-№ 5, яким за порушення пунктів 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 2635257,66 грн / а.с. 88/;

- № 5 яким за порушення пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 2040,00 грн / а.с. 89 зв/.

Позивач, не погоджуючись з правомірністю винесення податкових повідомлень-рішень від 29.04.2024 №5 та №5, звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Колегія суддів частково погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР (далі по тексту - Закон №265).

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Згідно зі статтею 20 Закону №265 до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Тобто, ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, визначається законодавцем як самостійна підстава для застосування штрафної санкції.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні регламентуються Законом України від 16.07.1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі по тексту - Закон №996).

Статтею 1 Закону №996 встановлено, що для цілей цього Закону терміни вживаються у такому значенні:

- бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень;

- первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення;

- облікова політика - це сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

За приписами статті 8 Закону №996 бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації.

Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

Підприємство самостійно визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених Законом №996, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Відповідно до частин 1, 3 статті 9 Закону №996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця.

Згідно із частиною 5 статті 9 Закону №996 господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

При цьому, єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначений Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою спільним Наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 року №281/171/578/155 та зареєстрованою в Мінюсті України 02.09.2008 року за №805/15496 (далі по тексту - Інструкція №281).

Відповідно до пп.10.2.1 пункту 10.2 Інструкції №281 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

За приписами пп.10.2.10 пункту 10.2 Інструкції №281 на підставі ТТН та акту приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14).

У відповідності до пп.10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно із положеннями пп.10.4.1 пункту 10.4 Інструкції №281 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП.

Підпунктом 10.4.2 пункту 10.4 Інструкції №281 передбачено, що під час приймання-передавання зміни оператори АЗС:

- визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок);

- вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок);

- роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті;

- передають залишок готівки;

- перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно із ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Згідно з пп.10.4.3 пункту 10.4 Інструкції №281 після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий залишається на АЗС.

За змістом пп.16.1 пункту 16 Інструкції №281 (стосується обліку нафтопродуктів на АЗС) матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий залишається у матеріально відповідальної особи.

Підпунктом 16.2 пункту 16 Інструкції №281 встановлено, що бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №917-НП, та надходження готівки.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Виходячи з аналізу наведених правових норм в їх сукупності, до документів, що є підставою для оприбуткування (обліку) товару, в тому числі за місцем їх реалізації, належать первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

При цьому, вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватися методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією № 281, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Відповідно до Інструкції № 332 від 03.06.2002 приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних та документів про якість паспортів) на СВГ. Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства. Інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство в автоцистернах, зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою № 2-ГС і після здавання звіту матеріально відповідальною особою в бухгалтерію оприбутковується за бухгалтерським обліком.

Так з матеріалів справи встановлено, що згідно до акту про результати фактичної перевірки з питань додержання суб?єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов?язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним від 21.03.2024 №10618/15-32-09-02/44763172 перевірка проводилась з 13.03.2024 по 20.03.2024.

Під час перевірки начальнику АЗС ТОВ «ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ» код за Шинеленко Юлії Степанівни, 13.03.2023 вручено запит про надання документів що належать до предмету перевірки.

Однак, Головним управлінням ДПС у Одеській області було складено акт про не надання документів №1324/15-32-09-02-09 від 13.03.2024 відповідно до якого позивачем не надані змінні звіти ф. 14-ГС, 17-НП.

При цьому, колегія суддів зазначає, що згідно до вказаного запиту від Головного управління ДПС у Одеській області вказано, що копії наведених в запиті документів (засвідчених належним чином) необхідно надати 18.03.2024 року до приміщення Головного управління ДПС в Одеській області (м, Одеса, вул. Семінарська, 5 або м. Одеса, Старобазарний сквер, 3, каб, 7).

Так, у відповідності до вказаного запиту позивачем було надано видаткові та товарно-транспортні накладні, які підтверджують облік та отримання підакцизних товарів, які знаходяться 13.03.2024 р. на АЗС.

Разом з тим, з матеріалів справи встановлено та відповідачем не спростовано, що позивачем було подано до контролюючого органу пояснення в рамках фактичної перевірки №15/03-2024/02 від 15.03.2024 р. разом з додатками, а саме: накази про прийняття на роботу, довідки про розпорядника акцизного складу з квитанціями №2, довідки про зведені за добу залишки пального з квитанціями №2, товарно-транспортні накладні видаткові накладні на пальне, тютюнові вироби, алкогольні напої, реєстраційне посвідчення, ліцензії з додатками, договір оренди АЗС, документи, шо посвідчують право користування земельною ділянкою, дозволи Держпраці, свідоцтва про повірку рівнемірів-лічильників та витратомірів-лічильників, наказ про порядок формування за зберігання контрольних стрічок, журнали обліку надходження нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого, змінні звіти за формою №17-НП, №14-ГС.

Вказані документи засвідчують дотримання позивачем порядку ведення обліку товарних запасів, будь-яких зауважень щодо оформлення наведених вище первинних документів відповідно до вимог Закону №996, контролюючим органом в апеляційній скарзі не наведено.

При цьому, статтею 20 Закону №265 передбачено застосування штрафної санкції до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів за:

-здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку;

-не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Між тим, позивачем були надані документи під час фактичної перевірки, що не спростовано контролюючим органом.

Крім того, згідно до акту від 21.03.2024 №10618/15-32-09-02/44763172 податковим органом встановлено, що в ході проведення фактичної перевірки автозаправочної станції з магазином за адресою: Одеська область, Одеський район, м. Чорноморськ, вул. Перемоги, буд. 15-1, яка належить ТОВ «ОЛ СХІД РІТЕЙЛ», начальником АЗС о 13 годин 57 хвилин 13.03.2024 року наданий Х-звіт, з урахуванням якого, був складений додаток 1 до акту фактичної перевірки від 13.03.2024 року (далі - Додаток до акту) в якому співставленні залишки Х-звіту та фактичні залишки та врахована похибка заміру фактичних залишків 0,8 відсотків (бензин та дизель). В ході співставлення розбіжностей не встановлено.

Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що акт фактичної перевірки не містить ні обставин та порядку виявлення не облікованого пального, ні доказів виявлення не облікованого пального, ні обставин та доказів реалізації товарів, що необліковані.

Отже, за встановлених обставин, у контексті наведених вимог законодавства, яким врегульовані спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відсутність у діях позивача складу правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

Враховуючи вказане, колегія суддів погоджується висновками суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення від 29.04.2024 №5 про затосування штрафних (фінансові) санкції у сумі 2635257,66 грн є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення №5 від 29.04.2024 про застосування штрафних санкцій до Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" на суму 2040,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до підпунктів 16.1.5, 16.1.9 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання; не перешкоджати законній діяльності посадової особи контролюючого органу під час виконання нею службових обов`язків та виконувати законні вимоги такої посадової особи.

У свою чергу, в силу положень підпункту 20.1.6 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності врегульований статтею 44 ПК України.

Так, згідно з вимогами пункту 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Вимоги цієї статті щодо обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, застосовуються також до нерезидентів, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво (незалежно від наявності у нерезидента зареєстрованого (акредитованого, легалізованого) відокремленого підрозділу), та до іноземних юридичних осіб, визначених у підпункті 133.1.5 пункту 133.1 статті 133 цього Кодексу.

Отже, наведеними нормами передбачено обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів та надавати посадовим особам контролюючого органу документи, необхідні для проведення контролюючим органом перевірки, крім випадків їх виїмки або іншого вилучення правоохоронними органами.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При цьому великий платник податків на запит контролюючого органу зобов`язаний також надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" копії таких документів, що створюються ним в електронній формі з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, не пізніше двох робочих днів, наступних за днем отримання запиту.

Для платників податків, які відповідно до цього пункту зобов`язані надавати інформацію в електронному вигляді, загальний формат та порядок подачі такої інформації визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. У разі невстановлення електронного формату та порядку надання такої інформації платник податків звільняється від обов`язку подання її в електронній формі.

Для проведення електронної перевірки платник податків забезпечує подання до контролюючого органу засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" документів, які відповідно до цього Кодексу пов`язані з обчисленням та сплатою податків і зборів(якщо такі документи створюються таким платником податків в електронній формі та зберігаються на машинних носіях інформації). Загальний формат та порядок подання такої інформації встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно з пунктом 85.6. статті 85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Пунктом 121.1. статті 121 ПК України передбачена відповідальність за незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом.

У постанові від 08 листопада 2021 у справі № 640/21601/19 Верховний Суд сформулював висновок, відповідно до якого, в частині ненадання документів під час здійснення податкового контролю склад вказаного правопорушення полягає саме в поведінці платника податків, направленої на ухилення ним від виконання обов`язку з надання контролюючим органам оригіналів чи копій документів на їх законну вимогу, тим самим створюючи перешкоди для здійснення податкового контролю. У той же час у разі відсутності підстав для висновку про створення перешкод у його здійсненні, в тому числі шляхом ухилення від надання документів чи їх копій, зокрема через поважні та об`єктивні причини, поведінку платника податків не можна кваліфікувати як таку, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктом 121.1 статті 121 ПК України.

Не підпадає під таку кваліфікацію поведінка платника податків і у разі, якщо під час перевірки ним надані усі наявні у нього документи, але вони визнані контролюючим органом такими, що не в повній мірі підтверджують правильність даних податкового обліку. У такому випадку контролюючий орган має підстави для констатації помилок у податковому обліку із встановленням відповідного складу податкового порушення та застосуванням відповідних наслідків у вигляді визначення грошових зобов`язань за наявності для цього підстав.

Як підсумок наведеного, як в ході здійснюваних контролюючим органом перевірок, так і в суді у спорах щодо достовірності первинних документів, на підставі яких проводився облік господарської діяльності, платник податків має демонструвати доброчесну поведінку дотримання вимог податкового законодавства і навпаки усі документи на підтвердження даних як бухгалтерського так і податкового обліку.

Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 16 грудня 2024 року у справі №640/21601/19.

Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.

Тобто, у разі ненадання платником податків документів для проведення перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та визнати ці суми непідтвердженими документально.

Водночас, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 17 серпня 2023 року у справі № 380/8798/21, від 06 серпня 2019 року у справі № 160/8441/18 (касаційне провадження № К/9901/16292/19) та від 29 травня 2020 року у справі № 826/27811/15 (касаційне провадження № К/9901/26364/18).

Так з матеріалів справи встановлено, що податковим органом під час перевірки начальнику АЗС ТОВ «ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ» 13.03.2023 вручено запит про надання документів що належать до предмету перевірки, зокрема, загальну оборотно-сальдову відомість по всім рахункам/субрахункам бухгалтерського обліку, які ведуться підприємством; журнали - ордери (обороти рахунків) по рахункам бухгалтерського обліку (помісячно), на яких підприємством відображаються операції з надходження/вибуття пального.

Між тим, актом від 21.03.2024 №10618/15-32-09-02/44763172 податковим органом встановлено, що станом на 20.03.2024 (останій день перевірки) ТОВ «ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ» не в повному обсязі подало документи, які є предметом перевірки, а саме: загальну оборотно-сальдову відомість по всім рахункам/субрахункам бухгалтерського обліку, які ведуть підприємство; журнали - ордери (обороти рахунків) по рахункам бухгалтерського обліку (помісячно), на яких підприємством відображаються операції з надходження/вибуття пального, положення про облікову політику підприємства.

Однак, позивач не надав запитувані документи до заперечень на акт перевірки.

Разом з тим, до суду позивачем було надано лише журнал обліку надходження скрапленого газу на АЗС та журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС, проте інших документів, що запитувались податковим органом, зокрема: загальну оборотно-сальдову відомість по всім рахункам/субрахункам бухгалтерського обліку, які ведуть підприємство; положення про облікову політику підприємства до суду не було надано.

Крім того, позивач зазначає в позовній заяві, що оборотно-сальдові відомості по всім рахункам/субрахункам бухгалтерського обліку, які ведуться підприємством, журналів-ордерів по рахункам бухгалтерського обліку (щомісячно), картки рахунків, положення про облікову політику підприємства - не є предметом фактичної перевірки та не можуть витребовуватись в ході її проведення. До того ж, ведення бухгалтерського обліку здійснюється не по кожній окремій господарській одиниці, а саме по автозаправній станції, а по ТОВ «ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ» вцілому.

Вказане, свідчить про те, що позивач не спростовує, того, що ним не подавались вказані документи до податкового органу.

У даному випадку, як встановлено, Товариство не надало вказаних запитуваних для проведення перевірки документів також й на момент прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення. Причини не надання позивачем контролюючим органом не пов`язані із обставинами проведення виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.

Разом з тим, позивач посилається на те, що оборотно-сальдова відомість не є первинними бухгалтерским документом в розумінні вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», оборотно-сальдова відомість є зведеним обліковим документом, який фактично формується на підставі первинних документів з метою контролю, узагальнення та впорядкування оброблення даних.

Між тим, вказаний документ є обліковим документом, що і було предметом перевірки.

В силу приписів пункту 12 статті 3 Закону №265 суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Отже, враховуючи вищезазначену норму позивач був зобов`язаний на початок проведення перевірки надати до контролюючого органу документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.

Верховний Суд у постанові від 16 грудня 2024 року у справі №640/21601/19 дійшов висновку, що ненадання платником податків документів на підтвердження показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності.

Вказане, підтверджує факт ненадання ТОВ «ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ» контролюючому органу запитуваних документів, що свідчить про порушення ним п.85.2 ст.85 ПК України.

Між тим, колегія суддів зазначає, що відповідно до п.121.1 ст.121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040 гривень.

Норма п.121.1 ст.121 ПК України передбачає два варіанти накладання штрафу, у разі первинної події та у разі повторюваності порушення.

До позивача застосовано штраф у подвійному розмірі у сумі 2040,00 грн. за ненадання у повному обсязі документів до перевірки за повторне порушення, за яке вже було застосовано штрафну санкцію.

Так з відзиву на позовну заяву податковим органом зазначено, що вперше порушення вимог п.85.2 ст.85 Кодексу ТОВ «ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ» встановлено актом фактичної перевірки від 10.01.2024 Nє 193/99/00/0704/44763172 та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 2040,00 грн податковим повідомленням-рішенням від 01.02.2024 Nє 5.

Рішенням про результати розгляду скарги Державної податкової служби України від 02.05.2024 року №12780/6/99- податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 01.02.2024 року Nє5 скасовано в частині застосування штрафних санкцій у сумі 2040 грн, та винесено нове податкове повідомлення-рішення від 01.08.2024 №є5, де розмір штрафних санкцій встановлено 1020 грн.

Разом з тим, колегією суддів з даних автоматизованої системи «Єдиний державний реєстр судових рішень» встановлено, що податкове повідомлення-рішення від 01.08.2024 №5 було оскаржено у судовому порядку до Полтавського окружного адміністративного суду від 13.09.2024 року по справі № 440/6539/24.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 13.09.2024 року по справі № 440/6539/24 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено та, зокрема, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 01.08.2024 №5 про застосування штрафних санкцій на суму 1020,00 грн., отже вказане податкове повідомлення-рішення не мало статусу узгодженого, відтак, відповідачем передчасно застосовано до позивача штрафну санкцію, передбачену п.121.1 ст.121 ПК України.

Отже, на час визначення відповідачем повторюваності порушення, вказане порушення не було узгодженим та перебувало у процесі судового оскарження.

Враховуючи вказане, повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №5 від 29.04.2024 про застосування штрафних санкцій на суму 2040,00 грн, підлягає частковому скасуванню у сумі 1020 гривень, оскільки відсутня підстава застосувати штрафної санкції передбаченою п.121.1 ст.121 ПК України у розмірі 2040 гривень.

Судом першої інстанції не було враховано вищенаведених обставин, що призвело до неправильного вирішення справи.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів приходить до висновку про часткове скасування рішення суду першої інстанції в частині задоволення позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №5 від 29.04.2024 про застосування штрафних санкцій до Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" на суму 1020,00 грн., в іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2025 року по справі № 440/9471/24 залишити без змін.

Відповідно до ч.1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення-без змін.

Відповідно до п. 4 ч. 1, ч. 2 ст. 317 КАС України, підстави для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи.

При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29)..

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області задовольнити частково.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06.02.2025 по справі № 440/9471/24 скасувати в частині задоволення позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №5 від 29.04.2024 про застосування штрафних санкцій до Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" на суму 1020,00 грн та прийняти в цій частині постанову, якою у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ СХІД РІТЕЙЛ" відмовити.

В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2025 року по справі № 440/9471/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Я.М. Макаренко
Судді С.П. Жигилій Т.С. Перцова
Повний текст постанови складено 27.05.2025 року