Справа № 440/16665/23
Суддя: Спаскін О.А.
Дата ухвалення: 2025-05-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 травня 2025 р.Справа № 440/16665/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Спаскіна О.А.,

Суддів: Присяжнюк О.В. , Любчич Л.В. ,

за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28.02.2025, головуючий суддя І інстанції: К.І. Клочко, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 06.03.25 по справі № 440/16665/23

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Полтавській області № 1650-п від 28.06.2023;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 16.08.2023 № 6.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 21.12.2023 у справі № 440/16665/23 адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , рнокпп НОМЕР_1 ) до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області (вул. Європейська, 4,Полтава,Полтавська область,36008, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 16.08.2023 №6; в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 27.23.2024 апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишено без задоволення; апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишено без задоволення; рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.12.2023 по справі № 440/16665/23 залишено без змін.

Постановою Верховного суду від 19.08.2024 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області задоволено частково; рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі № 440/16665/23 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Полтавського окружного адміністративного суду.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2025 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 16.08.2023 №6.

В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Стягнуто на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області витрати зі сплати судового збору у розмірі 13420,00 грн.

Стягнуто з фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державного бюджету України судовий збір у розмірі 1073,60 грн.

Відповідач, Головне управління ДПС у Полтавській області, не погодившись з даним рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що приймаючи зазначене рішення суд першої інстанції дійшов до помилкових висновків, які призвели до неправильного вирішення справи, неповно з`ясував всі обставини справи, що мають значення при вирішенні спору, невірно застосував до спірних правовідносин вимоги матеріального та процесуального права.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому наполягав на законності судового рішення та просив залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Суд апеляційної інстанції розглянув справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідно до вимог ст.308 КАС України та керуючись ст.229 КАС України.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи та вимоги апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Полтавській області № 1650-п від 28.06.2023 Головним управлінням ДПС у Полтавській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку, за результатами якої складено акт від 13.07.2023 за №7068/16-31-24-06-01/ /т. 1 а.с. 101 234/, згідно висновків якого встановлено, зокрема, порушення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 абзацу а п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, пп.192.1.1 п.192.1 ст.192, п.198.6 ст.198, ст.201, п. 322 підрозділу 2 розділу XX ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 4663412 грн., а саме: за січень 2019 у сумі 993960 грн., за лютий 2019 у сумі 489738 грн., за березень 2019 у сумі 253375 грн., за квітень 2019 у сумі 469978 грн., за червень 2019 у сумі 21 грн., за липень 2019 у сумі 16302 грн., за жовтень 2019 у сумі 434 грн., за листопад 2019 у сумі 7421 грн.. за грудень 2019 у сумі 1670 грн., за березень 2020 у сумі 33560 грн., за травень 2020 у сумі 15767 грн., за червень 2020 у сумі 3497 грн., за липень 2020 у сумі 2199 грн., за серпень 2020 у сумі 201 грн., за вересень 2020 у сумі 9204 грн., за листопад 2020 у сумі 13269 грн., за грудень 2020 у сумі 128021 грн., за січень 2021 у сумі 9957 грн., за лютий 2021 у сумі 19567 грн., за березень 2021 у сумі 105941 грн., за квітень 2021 у сумі 358 грн., за травень 2021 у сумі 18887 грн., за червень 2021 у сумі 31326 грн., за липень 2021 у сумі 16428 грн., за серпень 2021 у сумі 19977 грн.. за вересень 2021 у сумі 97688 грн., за жовтень 2021 у сумі 22611 грн., за листопад 2021 у сумі 365552 грн., за грудень 2021 у сумі 36226 грн., за січень 2022 у сумі 244 грн., за лютий 2022 у сумі 82716 грн., за березень 2022 у сумі 219195 грн., за квітень 2022 у сумі 472060 грн., за травень 2022 у сумі 20350 грн., за червень 2022 у сумі 7264 грн., за липень 2022 у сумі 43582 грн., за серпень 2122 у сумі 122247 грн., за вересень 2022 у сумі 116730 грн., за жовтень 2022 у сумі 24 грн., за листопад 2022 у сумі 4038 грн., за грудень 2022 у сумі 20827 грн.

Водночас, сума заниження податку на додану вартість 4663412 грн. включає суму заниження податку на додану вартість 352287 грн, встановлену за результатами попередньої перевірки в акті від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/, яка до оскарженого у цій справі податкового повідомлення рішення контролюючим органом не включалася.

Позивач не погодився з результатами перевірки та подав до ГУ ДПС у Полтавській області заперечення на акт перевірки.

Головне управління ДПС у Полтавській області висновки акта перевірки від 13.07.2023 за №7068/16-31-24-06-01/ залишено без змін.

На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.08.2023 №6, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на суму 5388906,25 грн, з них 4311125,00 грн основний платіж та 107778,25 грн штрафні санкції.

ФОП ОСОБА_1 не погодившись з прийнятим податковим повідомленням рішенням від 16.08.2023 №6 оскаржив його до ДПС України.

За результатами розгляду скарги ДПС України рішенням від 09.08.2023 залишила податкове повідомлення рішенням від 16.08.2023 №6 без змін, а скаргу без задоволення.

Не погодившись з податковим податковим повідомленням - рішенням та наказом позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з того, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 16.08.2023 №6 не ґрунтується на вимогах законодавства, прийнято без урахування усіх істотних обставин, а тому є протиправним та підлягає скасуванню.

Враховуючи, що відповідач оскаржує рішення суду першої інстанції лише в частині задоволення позовних вимог, колегія суддів не вбачає підстав для надання правової оцінки рішенню суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову, в межах розгляду даної апеляційної скарги.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову з наступних підстав.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, визначення компетенції контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Згідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з пп.75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Відповідно до п. 78.4 ст. 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

При цьому, згідно з п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Обов`язковою інформацією, що має міститися у наказі про проведення документальної перевірки, є: дата видачі, найменування контролюючого органу, прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, яка перевіряється, мета, вид (документальна планова/позапланова перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені ПК України, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який перевірятиметься.

Згідно з правовою позицією, що висловлена колегією суддів у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, зокрема, у постанові Верховного Суду від 21.02.2020 (справа №826/17123/18, провадження №К/9901/25669/19), оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень платник податків може посилатись на порушення порядку проведення такої перевірки (наказу), яким судами, поряд із встановленими в ході перевірки порушеннями податкового та/або іншого законодавства, має бути надана правова оцінка в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Відповідно до пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Відповідно пп.200.11 п. 200 ПК України контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання, провести документальну перевірку платника податку у порядку, передбаченому підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.

Щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 розділу V ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 196.1.2 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПК України не є об`єктом оподаткування, зокрема, операції з передачі майна у схов (відповідальне зберігання) та повернення майна із схову (відповідального зберігання) його власнику.

Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПК України постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважаються, зокрема, будь-яка із зазначених дій платника податку щодо матеріальних активів, якщо платник податку мав право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі придбання зазначеного майна чи його частини (безоплатна передача майна іншій особі; передача майна у межах балансу платника податку, що використовується у господарській діяльності платника податку для його подальшого використання з метою, не пов`язаною із господарською діяльністю такого платника податку; передача у межах балансу платника податку майна, що планувалося для використання в оподатковуваних операціях, для його використання в операціях, що звільняються від оподаткування або не підлягають оподаткуванню).

Згідно з підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПК України) продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари (.

Відповідальне зберігання - господарська операція, що здійснюється платником податків і передбачає передачу згідно з договорами схову матеріальних цінностей на зберігання іншій фізичній чи юридичній особі без права використання у господарському обороті такої особи з подальшим поверненням таких матеріальних цінностей платнику податків без зміни якісних або кількісних характеристик (підпункт 14.1.32 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПК України).

Отже, при передачі майна на відповідальне зберігання Поклажодавець передає зберігачу майно на зберігання, а зберігач надає Поклажодавцю послуги зі зберігання такого майна.

Згідно з абзацами а), б) п. 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 Податкового кодексу України розташоване на митній території України.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПК України визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням -загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками -суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пп. 192.1.1 п.192.1 ст. 192 ПК України, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року за № 21 затверджено форми та Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість.

Так, Порядок заповнення податкової накладної затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі - Порядок № 1307).

Згідно із пунктом 21 Порядку № 1307 у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 ПКУ постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Розрахунок коригування складається особами, визначеними відповідно до пункту 1 цього Порядку.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком.

У розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У клітинках номера податкової накладної, що не заповнюються, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.

У разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані.

Не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної та її порядкового номера.

Державна податкова служба України визначає умовні коди причин коригування, які платники податку зазначають у графі 2.1 розрахунку коригування, та забезпечує їх оприлюднення на власному офіційному веб-порталі для використання платниками податку під час складання розрахунків коригування відповідно до ПК України (п.23 Порядку).

Правові наслідки у вигляді виникнення у продавця права на коригування податкових зобов`язань виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.

Колегія суддів зазначає, що наведені вище норми податкового законодавства визначають окремі випадки, за яких неможливе коригування податкових зобов`язань, зокрема, це: непов`язаність здійсненої операції з господарською діяльністю (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Колегія суддів зауважує, що за певних інших обставин названі документи можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання. Водночас, потрібно щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду і виправданість, ризик), ділову мету. В інакшому випадку, первинні документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних податкового обліку.

Судовим розглядом встановлено, що визначена перевіркою сума заниження податку на додану вартість 4663412,00 грн складається із заниження податкового зобов`язання у розмірі 2254925,00 грн та завищення податкового кредиту у розмірі 2408487,00 грн.

Проте, сума заниження податку на додану вартість 4663412,00 грн. включає суму заниження податку на додану вартість 352287,00 грн, визначену за результатами попередньої перевірки, яка до оскарженого у цій справі податкового повідомлення-рішення контролюючим органом не включалася, внаслідок чого сума порушення 352287,00 грн не охоплюється предметом цієї адміністративної справи.

Як вбачається з матеріалів справи, згідно з акту попередньої перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/, сума заниження податку на додану вартість 352287,00 грн складається із суми заниження податкового зобов`язання з ПДВ 1673,00 грн за грудень 2019 року та суми завищення податкового кредиту з ПДВ у розмірі 350 617,00 грн, в тому числі за квітень 2022 року - 252018,00 грн та за листопад 2022 року 93629,00 грн.

Згідно з акту перевірки від 13.07.2023 №7068/16-31-24-06-01/ завищення податкового кредиту з ПДВ за листопад 2022 року у розмірі 93629,00 грн контролюючим органом взагалі не встановлювалося, хоча ця сума включена відповідачем до загальної суми порушення 4663412,00 грн, визначеної спірним у цій справі актом перевірки.

Наведена обставина позбавляє суд можливості виокремити порушення, встановлені актом перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ з порушень, встановлених актом перевірки від 13.07.2023 №7068/16-31-24-06-01/.

Щодо встановленого контролюючим органом завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ, колегія суддів зазначає наступне.

Судом встановлено, що Головним управлінням ДПС у Полтавській області встановлено порушення позивачем п. 198.3 ст. 198, п. 32-2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, а саме неправомірне включення до складу податкового кредиту декларації травня 2022 суму 663 285,13 грн. по взаємовідносинам з ТОВ Фора періоду виписки квітня 2022, оскільки податковий кредит сформований за первинними (розрахунковими) документами повинен декларуватись в звітному місяці, за який такі документи були виписані та в травні 2022 на суму 48283,33 грн без підтверджуючих документів.

З цього приводу колегія суддів зазначає таке.

Так, відповідно до п. 32-2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, тимчасово, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники податку:

включають до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання товарів/послуг відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Враховуючи, що підрозділ 2 розділу XX доповнено пунктом 32-2 згідно із Законом № 2120-IX від 15.03.2022, в редакції Закону № 2260-IX від 12.05.2022 Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану, ДПС України видано інформаційний лист роз`яснення № 3/2022, який опубліковано на сайті ДПС України (http://tax.gov.ua) 21.06.2022. В зазначеному інформаційному листі роз`яснено, яким чином формується податковий кредит за періоди лютий травень 2022 року, на підставі первинних (розрахункових) документів, отриманих від особи, яка на дату події, що сталася раніше (постачання товарів/послуг чи їх оплата), була зареєстрована як платник ПДВ та надалі стала платником єдиного податку за ставкою 2 %.

В листі зазначено, що абзацом п`ятим підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу визначено, що платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування єдиним податком, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ Кодексу, та для яких відсоткова ставка єдиного податку визначена у розмірі 2 % доходу (далі платники єдиного податку за ставкою 2 %), зобов`язані за операціями з постачання товарів/послуг, здійснених, в період з лютого 2022 року і до дня переходу таких платників на сплату єдиного податку за ставкою 2 %, здійснити реєстрацію ПН/РК, складених за такими операціями, протягом 60 календарних днів з дня переходу на систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до переходу на сплату єдиного податку за ставкою 2 % (відновлення реєстрації платника ПДВ).

Право на ПК зберігається за умови, якщо такий ПК сформований за звітні (податкові) періоди лютий-травень 2022 року на підставі первинних (розрахункових) документів, отриманих від особи, яка на дату події, що сталася раніше (постачання товарів/послуг чи їх оплата), була зареєстрована як платник ПДВ та надалі стала платником єдиного податку за ставкою 2 %, та якщо ПН/РК, складені за такими операціями, будуть зареєстровані в ЄРПН протягом 60 календарних днів з дня відновлення реєстрації такої особи (постачальника) платником ПДВ.

В акті перевірки зазначено, що ФОП ОСОБА_1 в звітній податковій декларації з ПДВ за травень 2022 року включено до складу податкового кредиту суму ПДВ 663 285,13 грн. періоду виписки квітень 2022 року отриманого від ТОВ Фора (п.н. 32294897), однак згідно ЄРПН контрагентом податкові накладні за даний період не реєструвались.

Крім того, ревізорами не враховано, що ТОВ Фора з 01.06.2022 на момент проведення перевірки фахівцями ГУ ДПС у Полтавській області було платником єдиного податку 3 групи за ставкою 2% на період дії воєнного стану, що передбачено п. 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ у зв`язку з чим реєстрацію платника ПДВ призупинено.

На підтвердження вказаних обставин, позивачем до матеріалів справи долучено копію витягу ТОВ ФОРА №6035 про перебування платником єдиного податку 3 групи за ставкою 2% на період дії воєнного стану, копію витягу № 57 про перехід на загальну систему оподаткування з 01.08.2023 року та копії відповідних первинних документів.

Судом встановлено, що ТОВ Фора на підставі Закону України від 30.06.2023 № 3219-ІХ автоматично з 01.08.2023 відновлено права та обов`язки платника ПДВ.

Відповідач у своїх поясненнях від 19.09.2024 /т. № 8, а.с. 1-7/ зазначив, що відповідно до прийнятих змін Законом України від 30.06.2023 № 3219-ІХ, якщо постачальник не зареєстрував в ЄРПН податкові накладні протягом 60 календарних днів з дня відновлення реєстрації платником ПДВ покупець втрачає право на податковий кредит, сформований на підставі первинних документів за відповідними операціями з придбання товарів/послуг у такого постачальника.

Отже, ФОП ОСОБА_1 у випадку нереєстрації податкових накладних постачальником ТОВ «Фора» зберігав право на податковий кредит з ПДВ за такими операціями до закінчення 60 календарних днів з 01.08.2023, дня відновлення ТОВ «Фора» платником ПДВ, тобто до 30.09.2023.

Оскільки акт перевірки №7068/16-31-24-06-01/ складено 13.07.2023, а період за який здійснювалася перевірка закінчувався 31.12.2022, висновки контролюючого органу, викладені в цьому акті про відсутність права ФОП ОСОБА_1 на податковий кредит з ПДВ за операціями з ТОВ «Фора» на суму 663 285,13 грн є передчасними.

Як вбачається з пояснень відповідача від 19.09.2024 /т. № 8, а.с. 1-7/ ТОВ «Фора» згідно ЄРПН 28.08.2023 та 29.08.2023 зареєструвало податкові накладні за квітень 2022 року на суму 20 602,44 грн, що частково спростовує вищенаведені висновки перевірки у зазначеній сумі.

Колегія суддів зазначає, що правильність висновків контролюючого органу, викладених в акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ від 13.07.2023 не може залежати від подальших дій/бездіяльності ТОВ «Фора» (реєстрація ТОВ «Фора» податкових накладних 28.08.2023 та 29.08.2023).

Стосовно доводів контролюючого органу про завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту декларації травня 2022 року на суму податкового кредиту 663 285,13 грн. по взаємовідносинам з ТОВ Фора періоду виписки квітня 2022, оскільки податковий кредит сформований за первинними (розрахунковими) документами повинен декларуватись в звітному місяці, за який такі документи були виписані, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо, зокрема:

- дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках (підпункт 54.3.2 п. 54.3 статті 54 Податкового кодексу України).

З вищенаведеного вбачається, що контролюючий органи повинен був взяти до уваги не тільки завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту на суму 663 285,13 грн в травні 2022 року, а і заниження податкового кредиту в квітні 2022 року на цю ж суму.

Завищення податкового кредиту з ПДВ в травні 2022 року та заниження його у квітні 2022 року жодним чином не збільшує податкового зобов`язання позивача з податку на додану вартість у перевіряємому періоді.

Щодо завищення ФОП Козуб Ю.Г. податкового кредиту з ПДВ у травні 2022 на суму 48283,33 грн без підтверджуючих документів за операціями з ТОВ «Фора» судова колегія зазначає наступне.

Судовим розглядом встановлено, що на аркуші 100 Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ від 13.07.2023 зазначено: «В ході перевірки по взаємовідносинам з ТОВ «Фора» за травень 2022 року у ФОП ОСОБА_1 для підтвердження суми задекларованого податкового кредиту є наступні документи…» Далі перераховуються акти здачі прийняття послуг із зазначенням номенклатури послуг, дати та обсягу господарської операції. Вище в акті зазначені податкові накладні по цих операціях.

Далі міститься висновок перевіряючого: «В зв`язку з вищевикладеним ФОП ОСОБА_1 неправомірно включено до складу податкового кредиту за травень 2022 року на суму ПДВ 48283,33 грн без підтверджуючих документів».

Суд не погоджується з таким висновок контролюючого органу, зважаючи на вищенаведені висновки суду про наявність у ФОП ОСОБА_1 права на податковий кредит з ПДВ за операціями з ТОВ «Фора» до 30.09.2023 (у разі нереєстрації ТОВ «Фора» у цей період податкових накладних).

Крім того, колегія суддів зазначає, що в Акті перевірки не зазначено які саме первинні документи були відсутні у ФОП ОСОБА_1 за господарськими операціями з ТОВ «Фора» та одночасно перелічено реквізити актів наданих послуг.

Отже, вищенаведені висновки контролюючого органу щодо завищення податкового кредиту з ПДВ за господарськими операціями ФОП ОСОБА_1 з ТОВ «Фора» є помилковими.

Також судом встановлено, що Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 частково підтверджено правомірність висновків Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 в частині завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ за травень 2022 року за операціями з ТОВ «Фора» у сумі 584862,00 грн та частково не підтверджено у сумі 234 164,72 грн.

Однак, суд не погоджується з Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 в частині завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ за травень 2022 року за операціями з ТОВ «Фора» у сумі 584862,00 грн, оскільки такий висновок ґрунтується на інформації, узятій судовим експертом з ЄРПН за серпень та вересень 2023 року (Таблиця № 2.35, аркуш 112 Висновку експерта, а.с. 135, том № 8).

Колегія суддів зазначає, що інформація з ЄРПН за серпень та вересень 2023 року не бралася і не могла братися контролюючим органом до уваги під час складання Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ від 13.07.2023, що в черговий раз підтверджує передчасність вищенаведених висновків контролюючого органу.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що висновок Головного управління ДПС у Полтавській області про завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ за травень 2022 року у сумі 663 285,13 грн та 48283,33 грн за господарськими операціями з ТОВ «Фора» є необґрунтованим.

Стосовно висновків відповідача згідно Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 щодо завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ в іншій частині, колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, в Акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 (аркуш 96 Акту, пункт 5) зазначено, що ФОП ОСОБА_1 в звітній податковій декларації з ПДВ за травень 2020 року до декларації включено до складу податкового кредиту суму ПДВ 3335,12 грн періоду виписки травень 2020 року за неіснуючим ІПН постачальника «-», чим завищено суму податкового кредиту на 3335,12 грн.

Як встановлено судовим експертом (аркуш 80 Висновку), в додатках до уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2021 рік за звітний період, що уточнюється травень 2020 року (№ ):

- в таблиці 2 додатку 1 відображено коригування податкового кредиту по операціях з придбання товарів/послуг за травень 2020 року по постачальнику без ІПН (прочерк) на суму коригування податкового кредиту з ПДВ «-3335,2»;

- в таблиці 2 додатку 5 відображено податковий кредит по операціях з придбання товарів/послуг за травень 2020 року по постачальнику з ІПН 15 на суму обсягу постачання ПДВ 3335,12 грн.

Судовим експертом встановлено, що в ЄРПН за травень відображена зареєстрована податкова накладна ФОП ОСОБА_1 , отримана від постачальника ПАТ по газопостачанню та газифікації «ПОЛТАВАГАЗ» на суму податкового кредиту з ПДВ 3335,12 грн, на підставі чого експерт дійшов висновку, що сума ПДВ за цією операцією 3335,12 грн підлягає включенню до податкового кредиту з ПДВ у травні 2022 року.

Колегія суддів звертає увагу, що контролюючий орган, встановлюючи порушення ФОП ОСОБА_1 в звітній податковій декларації з ПДВ за травень 2020 року у вигляді завищення податкового кредиту на суму ПДВ 3335,12 грн не врахував коригування позивачем податкового кредиту та наявність у нього права на включення цієї суми до податкового кредиту звітного періоду.

Крім того, як зазначено в Акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 (аркуш 97 Акту, пункт 7), ФОП ОСОБА_1 в звітній податковій декларації з ПДВ за лютий 2021 року (від 18.03.2021 № ) згідно рядка 70 таблиці 2 розділу ІІ додатка 5 до декларації включено до складу податкового кредиту суму ПДВ 235357,91 грн періоду виписки лютого, однак згідно ЄРПН контрагентом зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 215815,02 грн, чим завищено суму податкового кредиту на 19542,89 грн.

Як встановлено експертом (аркуш 84 Висновку) в таблиці 2.2. додатку 1 Уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за квітень 2021 року за звітний період, що уточнюється лютий 2021 року (№ від 20.04.2021) відображено коригування податкового кредиту по постачальнику ТОВ «ГІДРОСЕНД» на загальну суму коригування податкового кредиту з ПДП «-19542 грн».

На підставі викладеного суд не погоджується з висновком контролюючого органу про завищення ФОП ОСОБА_1 суми податкового кредиту з ПДВ 19542,89 грн за лютий 2021 року, оскільки перевіряючими не взято до уваги коригування позивачем податкового кредиту на цю суму у квітні 2021 року.

Судовим розглядом встановлено, що в Акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 (аркуш 97 Акту, пункт 12) зазначено, що ФОП ОСОБА_1 в уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ поданому до звітного періоду вересень 2021 року згідно рядка 1 таблиці 2.1 розділу ІІ додатка І до декларації включено до складу податкового кредиту суму ПДВ 97687,57 грн періоду виписки вересень 2020 року за неіснуючим ІПН постачальника « 77», чим завищено суму податкового кредиту на суму 97687,57 грн.

Як встановлено судовим експертом (аркуш 92 Висновку), в уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2022 року за звітний період , що уточнюється грудень 2021 року (№ від 22.02.2022) в таблиці 2.2 до додатку 1 в рядку 2 відображено коригування податкового кредиту по операціях з придбання товарів/послуг за вересень 2021 року по постачальнику ІПН 77 на суму коригування податкового кредиту з ПДВ «-97687,57 грн».

Водночас, експертом встановлено, що в ЄРПН зареєстрована податкова накладна № 381 від 21.09.2021, отримана ФОП ОСОБА_1 від ПП «Віктор і К» (ІПН НОМЕР_2 ) на суму ПДВ 97687,57 грн.

Колегія суддів звертає увагу, що контролюючим органом не було взято до уваги коригування ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ на зазначену суму уточнюючим розрахунком за лютий 2022 року, внаслідок чого висновок Акту перевірки про завищення ФОП ОСОБА_1 суми податкового кредиту з ПДВ на 97687,57 грн. є необґрунтованим.

Окрім того, Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 встановлено несвоєчасне декларування ФОП ОСОБА_1 сум податкового кредиту з ПДВ внаслідок несвоєчасної реєстрації податкових накладних, яке не вплинуло на збільшення податкового зобов`язання з ПДВ з огляду на одночасне заниження податкового кредиту з ПДВ в періоді, за який ці суми мали декларуватися.

Як вбачається з матеріалів справи, в Акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ від 13.07.2023 (аркуш 101 Акту) зазначено, що ФОП ОСОБА_1 завищено суму податкового кредиту з ПДВ у зв`язку з включенням до складу податкового кредиту звітного податкового періоду несвоєчасно зареєстрованих постачальником податкових накладних, які підлягали включенню в періоді реєстрації податкових накладних:

- по ТОВ «ЄВРОСЕРВІС № 1» на суму 14439,58 грн (п. 19 Акту);

- по ФГ «КРАФТ АГРО» на суму 3027,2 грн (п. 20 Акту);

- по ТОВ «ШЕРИФ ГРУП ПОЛТАВА» на суму 5 925 грн (п. 20 Акту);

- по ПП «Енерго комплекс плюс» на суму 1963,46 грн (п. 21 Акту);

- по ФГ «КРАФТ АГРО» на суму 1132,5 грн (п. 22 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 12 136,70 грн (п. 22 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 50375,84 грн (п. 23 Акту);

- по КП ПОР «Полтававодоканал» на суму 84,3 грн (п. 23 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 6306,4 грн (п. 24 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 27172,61 грн (п. 25 Акту);

- по ТОВ «Полтава союзмаш» на суму 135 грн (п. 25 Акту);

- по ТОВ «Вінагро» на суму 1169,28 грн (п. 25 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 5182,71 грн (п. 26 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 9831,74 грн (п. 27 Акту);

- по ТОВ «Престиж Продукт.К» на суму 8253,48 грн (п. 27 Акту);

- по ТОВ «КФ`Альянс Україна» на суму 2680 грн (п. 28 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 18063,18 грн (п. 29 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 28190,90 грн (п. 30 Акту);

- по ТОВ «Престиж Продукт.К» на суму 6952,78 грн (п. 30 Акту);

- по ФГ «Лузір`я» на суму 1258,3 грн (п. 30 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 8560,05 грн (п. 31 Акту);

- по ДП «Бік Україна» на суму 9339,7 грн (п. 31 Акту);

- по ТОВ «Августіно» на суму 8986,30 грн (п. 31 Акту);

- по ТОВ ТБ «Тайфун -2000» на суму 79898,56 грн (п. 32 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 7 274,1 грн (п. 33 Акту);

- по ТОВ «Манчего» на суму 4135 грн (п. 33 Акту);

- по ТОВ «Августіно» на суму 6719 грн (п. 33 Акту);

- по ТОВ «Бізнес Контакт» на суму 10039,68 грн (п. 33 Акту);

- по ТОВ ТК «Новаторг» на суму 15201,5 грн (п. 33 Акту);

- по ДП «СП ДКВС України» на суму 115 732,14 грн (п. 34 Акту);

- по ПП «Енерго комплекс плюс» на суму 5254,41 грн (п. 34 Акту);

- по ПП «Астрая» на суму 1260 грн (п. 34 Акту);

- по ФГ «Лузір`я» на суму 14726,12 грн (п. 35 Акту);

- по ТОВ «Укрпромколеса» на суму 241,40 грн (п. 36 Акту);

- по КП ПОР «Полтававодоканал» на суму 20862,52 грн (п. 37 Акту).

Так, з Висновку експерта вбачається, що вищезазначені суми податкового кредиту (окрім суми по ТОВ «Бі Трейд» 8 560,05 грн) дійсно підлягали включенню ФОП ОСОБА_1 в періоді реєстрації відповідних податкових накладних.

Колегія суддів зазначає, що контролюючий орган встановлюючи завищення податкового кредиту з ПДВ по цих операціях в окремих податкових періодах не врахував заниження ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ в інших періодах періодах реєстрації цих податкових накладних.

З урахуванням вищевикладеного, судова колегія не погоджується з висновками Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ від 13.07.2023 про завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ у перевіряємому періоді по вищезазначеним господарським операціям.

Крім того, судовим розглядом встановлено, що Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 задекларованих сум податкового кредиту з ПДВ звітних періодів в розмірі 1603804,66 грн, що підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними, які не були включені до податкових декларацій з ПДВ у відповідних звітних періодах (здебільшого, за несвоєчасно зареєстрованими податковими накладними постачальником або реєстрація яких була тимчасово зупинена).

Заперечуючи проти врахування висновків судово-економічної експертизи № 17/09/2024 від 10.12.2024 відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не спростував їх, не довів відсутність права позивача на податковий кредит на підставі зареєстрованих у ЄРПН податкових накладних на суму, визначену експертом, як і не скористався правом ініціювати проведення іншої експертизи, в тому числі додаткової чи повторної.

Судова колегія зазначає, що висновок про завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ у перевіряємому періоді зроблено контролюючим органом без урахування вищенаведених обставин, що підлягали врахуванню, внаслідок чого він є необґрунтованим та недоведеним, що також підтверджується і висновком судово-економічної експертизи № 17/09/2024 від 10.12.2024.

Як вбачається з матеріалів справи, в ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що згідно розрахунків коригування кількісних i вартісних показників фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 зменшено податкові зобов`язання до податкових накладних, а саме: вищевказані розрахунки коригувань підписані ОСОБА_2 . Так, відповідно табеля обліку використання робочого часу за період 01.01.2019 по 31.01.2019 року відсутня відмітка про перебування на робочому місці 01 січня 2019 року головного бухгалтера ОСОБА_2 . З огляду на це, вбачається виключно документальне оформлення первинних документів, без фактичного здійснення господарської операції (передача на зберігання). У зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, неможливо підтвердити реальність здійснення операцій з повернення товару постачальнику (не підтверджено повернення товару від покупця до постачальника).

Щодо висновку контролюючого органу про порушення позивачем пункту 185.1 статті 185, пункту 192.2 статті 192 Податкового кодексу України, а саме: платником неправомірно відкориговано податкові зобов`язання по рядку 7 Коригування податкових зобов`язань на загальну суму 1 737 072,82 грн., в тому числі: січень 2019 року - 993 960,12 грн., лютий 2019 року - 489 737,70 грн., березень 2019 року - 253 375,00 грн, колегія суддів зазначає наступне.

Судовим розглядом встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_3 згідно Договору оренди нерухомого майна № 101 від 01 січня 2018 року орендує приміщення у ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_2 та фізична особа-підприємець ОСОБА_4 згідно Договору оренди нерухомого майна № 244 від 27 грудня 2018 року орендує приміщення у ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_2 .

ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 було прийнято рішення про залишення товару на зберіганні ФОП ОСОБА_1 , шляхом підписання Актів приймання передачі на зберігання. Придбаний товар був переданий на відповідальне зберігання згідно договорів та актів приймання передачі.

Колегія суддів звертає увагу, що вказаним спростовується заперечення контролюючого органу щодо посилання на товарно транспортну накладну як єдиний для всіх учасників документ, призначених для списання товарно матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, складського, оперативного та бухгалтерського обліку.

Крім того, судова колегія зауважує, що документи, передбачені Правилами № 363, у тому числі товарно-транспортна накладна, не є документами первинного бухгалтерського обліку, які підтверджують отримання та/або продаж товарно-матеріальних цінностей (товару). Товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.

Відповідно ч. 3 ст. 909 Цивільного кодексу України, транспортна накладна є підтвердженням укладення договору перевезення вантажу. Таким чином, відповідно до положень цивільного законодавства, товарно-транспортна накладна не є документом, що підтверджує обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.

У постанові від 04.04.2018 у справі № 808/2519/15 Верховний Суд зазначив: "З приводу доводів касаційної скарги про відсутність товарно-транспортних накладних щодо поставки товару слід зазначити, що оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, або ж наявність певних недоліків у її заповненні, не може беззаперечно свідчити про відсутність реальних господарських операцій, а відтак, і не може бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість. До того ж, як вірно зауважено судами, позивач, в даному конкретному випадку, не був учасником транспортних відносин та з урахуванням особливостей, передбачених договорами, мав прийняти товар у себе на складі, у зв`язку з чим наявність у нього, в даному конкретному випадку, транспортних документів не є обов`язковою".

У постанові від 12.06.2018 у справі № 826/11879/13-а Верховний Суд зазначив, що наявність транспортних документів на перевезення товарно - матеріальних цінностей за наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та на додану вартість не є визначальними при оподаткуванні операцій за договором поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення. Крім того, товарно-транспортні накладні є доказом факту перевезення (переміщення) товару, натомість факт передання товару та, відповідно, набуття права власності на нього має підтверджуватись видатковою накладною.

З вищенаведеного вбачається, що посилання контролюючого органу на відсутність товарно-транспортних накладних не є доказом безтоварності господарських операцій з огляду на те, що товар фактично отримано Товариством.

Колегія суддів зазначає, що відсутність довіреностей також не може бути підставою для твердження про безтоварність господарських операцій, з огляду на те, що довіреність є документом, який видається покупцем на свого представника для отримання товару у постачальника (контрагента). Довіреність не містить інформації про господарську операцію, а лише вказує на наявність у певної особи тих чи інших повноважень. Відтак вказаний документ не є первинним документом та, відповідно, підставою для здійснення бухгалтерського обліку у розумінні абзацу одинадцятого ст. 1, ч. 1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні. Таким чином на Товариство не покладено обов`язку зі зберігання такого документу, а тому посилання контролюючого органу на відсутність довіреностей є безпідставним.

Щодо посилання контролюючого органу щодо оплати за поставлений товар наступним чином: у відповідності до договору поставки п.2.8. передбачено відтермінування платежу за поставлений товар. А отже, оплата за товар не проводилася, оскільки на час повернення товару передбачено відтермінування оплати за поставлений товар.

Відповідно до п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Як встановлено судом, у зв`язку з господарською необхідністю контрагенти ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 повернули товар покупцю, що передбачено п.4.1.5. Договору поставки. Дане повернення і зберігання було здійснено на підставі актів із зберігання та накладних на повернення. Документи були надані в повному обсязі та належним чином оформлені. Відповідно до абзацу четвертого п. 201.10 ст. 201 ПКУ податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН).

Згідно з п. 3 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 №1246 (із змінами і доповненнями), розрахунок коригування, складений платником податку до податкових накладних, які не видаються отримувачу (покупцю) товарів (послуг), підлягає реєстрації таким платником податку.

Відповідно до ст. 629 Цивільного кодексу України від 16 січня 2003 року N 435-IV (далі ЦКУ) договір є обов`язковим для виконання сторонами.

Статтею 651 ЦКУ визначено, що зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом.

Відповідно до ст. 598 ЦКУ зобов`язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом.

У спірних правовідносинах покупець неплатник ПДВ повертає постачальнику товар, за який оплата не проводилась.

У випадку повернення товару постачальнику - платник ПДВ має право скласти розрахунок коригування до податкової накладної, складеної при здійсненні операцій з постачання такого товару, та зменшити нараховану суму податкових зобов`язань з ПДВ після реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН, складеного по факту повернення такого товару та припинення внаслідок цієї операції зобов`язань по договору, що і було здійснено позивачем у спірних правовідносинах.

Згідно даної господарської операції первинні документи були оформлені бухгалтером у його робочий час згідно трудового договору. А фактичне реальне здійснення господарської операції в зв`язку з виробничою необхідністю відбувалось особисто ОСОБА_1 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , про що свідчать їхні підписи на первинних документах.

Судом встановлено, що повернення товару від фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 відбулося в період з січня по березень 2019 року по факту здійснення господарської операції, згідно з належним чином оформленими первинними документами, в т.ч. накладними на повернення постачальнику.

Товар, що було повернуто від ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 відображено в обліку на залишках, тобто збільшено залишки на суму та кількість даного товару згідно з накладними на повернення.

Так, в розумінні пункту 192.1 статті 192 ПКУ відбулася зміна суми компенсації вартості товарів за рахунок їх повернення. Відповідно було складено розрахунки коригування до кожної податкової накладної та зареєстровано у встановлені терміни в ЄРПН.

В загальному порядку ПДВ має коригуватися разом із анулюванням домовленості щодо постачання товарів/послуг. Водночас Податковий кодекс України визначає певні додаткові умови для здійснення коригування, які мають враховуватись при визначенні дати складання розрахунку коригування в кожному конкретному випадку.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 192.2 статті 192 Податкового кодексу України додатково встановлюється, що зменшення суми податкових зобов`язань з ПДВ постачальника в разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, що не були платниками ПДВ на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості.

Отже, якщо покупець товарів не був платником ПДВ на дату постачання товарів, то у випадку, коли відбулось повернення товарів в одному періоді, а повернення оплати в одному з наступних періодів, розрахунок коригування до податкової накладної має складатись на дату повернення товару.

З приводу підписання розрахунків коригувань Кулініч Н.В. за відсутності згідно табеля обліку використання робочого часу за період 01.01.2019 по 31.01.2019 року відмітки про перебування на робочому місці 01 січня 2019 року головного бухгалтера Кулініч Н.В., то Податковий кодекс України не містить обмежень щодо складання податкової накладної у вихідний день.

Колегія суддів зазначає, що встановлено загальне правило складання податкових накладних (розрахунків коригувань) за першою із подій: на дату отримання коштів від покупця, або на дату відвантаження товарів (надання послуг, виконання робіт). Дата складання розрахунків коригувань має відповідати даті, зазначеній у первинному документі, що підтверджує здійснення операції. Так як фактично господарська операція відбулась 01.01.2019 року, то і розрахунок коригування сформовано датою 01.01.2019 року.

Судом встановлено, що формування розрахунків коригування, їх реєстрація в ЄРПН проводились головним бухгалтером в робочі дні, про що свідчать квитанції, скріншоти з програми електронного документообігу FREDO, де відображена дата створення документу та дата реєстрації в ЄРПН /а.с. 44-68, том № 3/.

Крім того, Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 також підтверджено, що дані розрахунків коригувань кількісних і вартісних показників до податкових накладних за січень березень 2019 року складені за операціями з повернення поставленого товару за видатковими накладними на повернення за січень -березень 2019 року за договором № б/н від 29.12.2017, укладеним позивачем та ФОП ОСОБА_3 відповідають даним видаткових накладних на повернення по даті, найменуванню товарів за кількістю, ціною, та загальною сумою за накладними.

В податкових деклараціях з ПДВ ФОП ОСОБА_1 за січень 2019 року, лютий 2019 року, березень 2019 року в таблиці 1 додатку 1 відображено коригування податкових зобов`язань по покупцю неплатник ПДВ в сумі коригування обсягу постачання, що відповідає обсягу повернутого позивачу товару (аркуш 66-67 Висновку).

Так, Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 підтверджено, що розрахунки коригувань кількісних і вартісних показників до податкових накладних за січень 2019 року складені за операціями з повернення поставленого товару за видатковими накладними на повернення за січень 2019 року за договором № б/н від 29.12.2017, укладеними позивачем та ФОП ОСОБА_4 . Дані розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних відповідають даним видаткових накладних на повернення по даті, найменуванню товарів за кількістю, ціною, та загальною сумою за накладними.

В податковій декларації з ПДВ ФОП ОСОБА_1 за січень 2019 року в таблиці 1 додатку 1 відображено коригування податкових зобов`язань по покупцю неплатник ПДВ в сумі коригування обсягу постачання, що відповідає обсягу повернутого позивачу товару (аркуш 70-71 Висновку).

Судом встановлено, що судовий експерт дійшов висновку, що встановлене в Акті перевірки заниження податкового зобов`язання з ПДВ внаслідок коригування податкового зобов`язання в січні 2019 року по покупцю ФОП ОСОБА_4 в розмірі 400 904,08 грн та по покупцю ФОП ОСОБА_3 в січні березні 2019 року в розмірі 1336168,76 грн в результаті проведеного дослідження документально не підтверджується, оскільки розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних за січень 2019 року складені на підставі первинних документів (видаткових накладних на повернення) у відповідності до вимог абзацу 1 пункту 44.1 статті 44, пункту 192.1, пункту 192.1.1 статті 192 Податкового кодексу України.

А тому, висновок відповідача щодо заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ у сумі 1 737 072,82 грн., в тому числі: січень 2019 року - 993 960,12 грн., лютий 2019 року - 489 737,70 грн., березень 2019 року - 253 375,00 грн., є безпідставним.

Як вбачається з Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ від 13.07.2023 /таблиця на аркуші 65 акту, а також текст Акту на аркушах 69-83/, розбіжностей за результатами проведеної перевірки податкових зобов`язань з ПДВ за травень 2019 року, серпень -жовтень 2019 року, січень лютий 2020 року, квітень 2020 року, червень 2020 року, жовтень листопад 2020 року, січень 2021 року, червень 2021 року, вересень 2021 року, листопад грудень 2021 року, серпень 2022 року, грудень 2022 року не встановлено.

Як вбачається з матеріалів справи, з наданого позивачем витягу з електронного кабінету платників податків «Стан розрахунків з бюджетом» встановлено, у зазначених періодах ФОП ОСОБА_1 було завищено податкові зобов`язання з ПДВ : грудень 2019 року на 1201,00 грн, жовтень 2019 року на 3,00 грн, вересень 2019 року на 77,00 грн, серпень 2019 року на 585,00 грн, травень 2019 року на 366017,00 грн, січень 2020 року на 4272,00 грн, лютий 2020 року на 3 498,00 грн, квітень 2020 року на 23241,00 грн, червень 2020 року на 3545,00 грн, жовтень 2020 року на 1284,00 грн, листопад 2020 року -на 590,00 грн, грудень 2022 року на 45,00 грн, січень 2021 року - на 8857,00 грн, червень 2021 року на 8460,00 грн, вересень 2021 року 27451,00 грн, листопад 2021 року на 5096,00 грн, грудень 2021 року на 2025,00 грн /т. № 9, а.с. 194-211/.

З вищенаведеного вбачається, що Головним управлінням ДПС України в Полтавській області під час проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 бралося до уваги тільки заниження податкового зобов`язання з ПДВ в окремих періодах та не враховувалося його завищення в інших періодах, що свідчить про необ`єктивність висновків Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023.

Вищезазначене також підтверджується і висновком судово-економічної експертизи, що викладений на аркуші 10 Висновку експерта, а саме: в результаті проведеного дослідження встановлено, що ФОП ОСОБА_1 занижено задекларовану суму податкового зобов`язання з ПДВ за квітень 2019 року по покупцю Неплатник ПДВ (ІПН 00) в розмірі 365784,21 грн та завищено задекларовану суму податкового зобов`язання з ПДВ за травень 2019 року по покупцю Неплатник ПДВ (ІПН 00) в розмірі 365784,33 грн.

Колегія суддів зазначає, що заперечуючи проти твердження судового експерта про непроведення контролюючим органом перевірки декларування показників податкових зобов`язань з ПДВ за травень 2019 року, серпень -жовтень 2019 року, січень лютий 2020 року, квітень 2020 року, червень 2020 року, жовтень листопад 2020 року, січень 2021 року, червень 2021 року, вересень 2021 року, листопад грудень 2021 року, серпень 2022 року, грудень 2022 року відповідач ані спростував вищенаведеного висновку експерта, ані спростував дані, надані позивачем з електронного кабінету платників податків «Стан розрахунків з бюджетом» щодо завищення що ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ у вищевказаних періодах.

Судом встановлено, як вбачається з Висновку експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024, із загальної суми заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ у перевіряємому періоді 404 740,19 грн складає сума невідповідності при декларуванні податкових зобов`язань з ПДВ, що підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними та розрахунками коригування до податкових накладних, внаслідок включення податкових зобов`язань за несвоєчасно зареєстрованими розрахунками коригувань, що підлягають включенню в періодах реєстрації, в результаті чого встановлено як заниження так і завищення податкових зобов`язань звітних періодів /аркуш 72 Висновку експерта/.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що висновок контролюючого органу щодо заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ в окремих періодах на суму 404 740,19 грн зроблено без урахування завищення ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ в інших періодах.

Крім того, як вбачається з Висновку експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024, у зв`язку з відсутністю в Акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 цифрової аргументації в розрізі сум та контрагентів покупців заниження задекларованих показників декларацій за період з березня 2021 року по листопад 2022 року , визначити чи підтверджуються висновки акту перевірки в повній сумі встановлених порушень не надається за можливе /аркуш 72 Висновку/.

Як встановлено судом з Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023, у розділі 2.6.1 Податкові зобов`язання за період з березня 2021 року по листопад 2022 року відсутня цифрова аргументація в розрізі сум та контрагентів покупців.

Згідно з показів свідків - ОСОБА_5 - начальника відділу перевірок податкових агентів управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області та Русєва Руслана Миколайовича - заступника начальника відділу запобігання фінансовим операціям, пов`язаним з легалізацією доходів, одержаних злочинним шляхом Головного управління ДПС у Полтавській області відсутність цифрової аргументації в розрізі сум та контрагентів покупців заниження задекларованих показників декларацій за період з березня 2021 року по листопад 2022 року пояснюється великим обсягом досліджуваних документів.

Крім того, за яким критерієм перевіряючі обирали періоди по яких здійснювалася деталізація цифрової аргументації, а по яких - ні, свідки пояснити не змогли.

Відсутність цифрової аргументації в розрізі сум та контрагентів покупців заниження задекларованих показників декларацій за період з березня 2021 року по листопад 2022 року позбавила судового експерта можливості перевірити висновки акту перевірки у відповідній частині.

З урахуванням вищенаведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що висновок про заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ у перевіряємому періоді зроблено контролюючим органом без урахування вищенаведених обставин, що підлягали врахуванню, внаслідок чого він є необґрунтованим та недоведеним, що також підтверджується і висновком судово-економічної експертизи № 17/09/2024 від 10.12.2024.

Щодо заперечень Головного управління ДПС у Полтавській області проти Висновку експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до частини 1 -2 статті 101 Кодексу адміністративного судочинства України висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством. Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань. Предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

За приписами частин 3 5 статті 101 Кодексу адміністративного судочинства України висновок експерта може бути наданий на замовлення учасника справи або на підставі ухвали суду про призначення експертизи. Висновок експерта викладається у письмовій формі і приєднується до справи. Суд має право за заявою учасників справи або з власної ініціативи викликати експерта для надання усних пояснень щодо його висновку.

Судом встановлено, що представником позивача надано до суду Висновок експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 за результатами проведення судово економічної експертизи по адміністративній справі № 440/16665/23.

Представник відповідача заперечував проти врахування судом вказаного висновку експерта у зв`язку з його невідповідністю вимогам статті 101 Кодексу адміністративного судочинства України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Інструкції № 53/5 від 08.10.1998 тощо.

З приводу незазначення у висновку експерта коли (протягом якого періоду) та де саме здійснювалося експертом дослідження, не зазначено вченого звання та посади експерта, що проводив дослідження, не зазначено хто був та чи був присутнім при дослідженні.

Так, на сторінці 3 Висновку експерта зазначено: Висновок складено в приміщенні, що знаходиться за адресою: 52005, Дніпропетровська область, смт. Слобожанське, вул. 8 Березні, будинок 32 А, офіс 201.

На сторінці 2 Висновку експерта зазначено: Висновок експерта за результатами проведення судово економічної експертизи № 17/09/2024 складено ОСОБА_6 судовим експертом, яка має вищу економічну освіту та кваліфікацію судового експерта за спеціальностями 11.1 «Дослідження документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності», 11.2 «Дослідження документів про економічну діяльність підприємств та організацій», 11.3 «Дослідження документів фінансово- кредитних операцій», свідоцтво про присвоєння кваліфікації судового експерта № 17/17 від 20.03.2015, видане Центральною експертно кваліфікаційною комісією Міністерства юстиції України, дійсне до 13.05.2024, продовжене наказом Міністерства юстиції України від 14.03.2022 № 1138/5 у період дії воєнного стану, стаж експертної роботи з 2007 року.

Відповідно до пункту 6 статті 104 Кодексу адміністративного судочинства України експерт обізнана про кримінальну відповідальність за надання завідомо неправдивого висновку, відповідно до статті 384 КК України.

Так, на підтвердження вказаного позивачем надано до суду копію свідоцтва № 1717 Малиночки Світлани Олександрівни, у якому зазначено, що рішенням Центральної експертно кваліфікаційної комісії Міністерства юстиції України від 20.03.2015 їй присвоєно (підтверджено) кваліфікацію судового експерта з правом проведення економічних експертиз /том № 9, а.с 216/.

За клопотанням представника відповідача судом викликано судового експерта ОСОБА_6 як свідка та допитано в судовому засіданні. Під час допиту експерт надала пояснення щодо обставин проведення судово- економічної експертизи № 17/09/2024 на замовлення фізичної особи підприємця ОСОБА_1 .

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що твердження представника відповідача про невідповідність Висновку експерта за результатами проведення судово економічної експертизи № 17/09/2024 вимогам законодавства судом відхиляються.

Щодо посилання відповідача на те, що в таблиці 1.61 Висновку експерта порівнювалися задекларовані суми податкових зобов`язань з ПДВ за даними ФОП ОСОБА_1 з даними експертного дослідження, тоді як на сторінках 71-72 Висновку експерта зазначено, що дані порівнювалися з сумами зобов`язань, встановленими перевіркою суд зазначає таке.

Як вбачається зі змісту Висновку експерта, експертом встановлювалося заниження/завищення податкового зобов`язання та податкового кредиту ФОП ОСОБА_1 з ПДВ, на підставі чого судовий експерт робив висновок про підтвердження/непідтвердження висновків акту перевірки від 13.07.2023 № 7068/16-31-24-06-01/, що цілком відповідає меті проведеного ним експертного дослідження, а тому, твердження представників відповідача про невідповідність порівнюваних експертизою показників на думку суду є безпідставним.

Щодо зазначеного відповідачем відхилення між даними таблиці № 1.61 та № 2.122 та даними самого Висновку експерта, колегія суддів зазначає наступне.

Судом встановлено, що зі змісту заперечень Головного управління ДПС у Полтавській області вбачається, що таке відхилення складає: по податковим зобов`язанням з ПДВ - 0,57 грн, по податковому кредиту з ПДВ -0,19 грн.

Таке відхилення показників експертного висновку може бути пояснено округленням сум в окремих періодах, та в будь якому випадку не може бути підставою для підтвердження чи спростування висновків акту документальної позапланової перевірки від 13.07.2023 № 7068/16-31-24-06-01/.

Правову оцінку незгоді відповідача з тим, що у Висновку експерта зазначено, що в акті перевірки від 13.07.2023 № 7068/16-31-24-06-01/ відсутня цифрова аргументація в розрізі сум та контрагентів покупців у розділі заниження податкових зобов`язань з ПДВ за період з березня 2021 по листопад 2022 року, а також, що перевірка декларування показників податкових зобов`язань за травень 2019, серпень жовтень 2019 року, січень лютий 2020, квітень 2020, червень 2020, жовтень листопад 2020, січень 2021, червень 2021, вересень 2021, листопад грудень 2021, серпень 2022, грудень 2022 не проводилася, надано судом вище.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що спірне податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 16.08.2023 №6 є таким, що не ґрунтуються на приписах закону, а тому підлягає скасуванню.

В силу ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Однак, відповідач правомірності свого рішення належним чином не довів.

Отже, колегія суддів переглянувши рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, вважає, що при його прийнятті суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції, спростовані зібраними по справі доказами та встановленими обставинами, з наведених підстав висновків суду не спростовують.

Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (№ 65518/01; пункт 89), Проніна проти України (№ 63566/00; пункт 23) та Серявін та інші проти України (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ч. 1-3 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи те, що рішення суду прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, колегія суддів не виявила підстав для його скасування.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 28.02.2025 по справі № 440/16665/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя О.А. Спаскін
Судді О.В. Присяжнюк Л.В. Любчич
Повний текст постанови складено 28.05.2025 року