Справа № 826/15614/18
Суддя: Боженко Наталія Василівна
Дата ухвалення: 2025-04-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
24 вересня 2018 року до Окружного адміністративного суду міста Києва надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю МАКСІ ФУД (далі позивач) до Головного управління ДФС у м. Києві (далі відповідач), в якій позивач просить суд:
Позовна заява обґрунтована посиланнями на протиправність рішення відповідача, що є предметом оскарження. Стверджує, що висновки відповідача про нереальність господарської операції, яка і зумовила визначення позивачем в подальшому від`ємного значення з ПДВ, є безпідставними, в свою чергу позивачем обґрунтовано визначено від`ємне значення з ПДВ.
31 жовтня 2018 року до Окружного адміністративного суду міста Києва від відповідача надійшов відзив. Відповідач проти позову заперечує в повному обсязі, цитує акт перевірки та зазначає, що контрагент позивача самостійно послуг не надавав та надавати не міг, а по ланцюгу постачання цих послуг не придбавав.
В зв`язку з реалізацією положень Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» дана адміністративна справа 19 лютого 2025 року надійшла до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 лютого 2025 року прийнято справу до розгляду, призначено до розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.
18 березня 2025 року Дніпропетровським окружним адміністративним судом зареєстровано додаткові пояснення, які надійшли від відповідача в підсистемі «Електронний Суд». Відповідач повторює доводи раніше поданого відзиву, зокрема, за результатами проведеного аналізу, неможливо підтвердити надання ТОВ «Лімна Груп" послуг (походження) - адже ТОВ «Лімна Груп" послуг самостійно не надавало, а по ланцюгу постачання придбання зазначених послуг не встановлено. Крім того, в результаті аналізу податкової інформації, наявної в базах даних на рівні ДФС України, встановлено документальне оформлення господарських операцій за відсутності факту їх реального здійснення, оскільки посадовою особою ТОВ «ЛІМНА-ГРУП» надано пояснення про непричетність пояснення про непричетність до реєстрації та діяльності підприємства. Під час відпрацювання ТОВ «ЛІМНА-ГРУП» допитано керівника та засновника вказаного СГД, а саме: ОСОБА_1 , який під час допиту повідомив, що зазначене СГД фактично не могло здійснювати діяльність, оскільки вказаний суб`єкт господарювання є фіктивним та зареєстрований на ім`я допитуваного за винагороду. Таким чином, вищенаведена інформація, щодо контрагента ТОВ «Лімна Груп", свідчить про неможливість вчинення господарських операцій з ТОВ «МАКСІ ФУД» у перевіряємому періоді.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 березня 2025 року замінено відповідача у справі в порядку правонаступництва.
Згідно положень ст. 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд розглянув справу у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) за наявними у ній матеріалами.
Дослідивши матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи.
Позивач уклав договір №25/17-04 про надання експедиторських послуг від 25.04.2017 року з ТОВ «Лімна-Груп». На підставі даного договору ТОВ «Лімна-Груп» надавало позивачу експедиторські послуги з організації супроводження під час перевезення до пунктів призначення та оформлення товарно-транспортної документації (товарно-транспортних накладних та видаткових накладних) щодо продукції, яка поставляється позивачем.
23 червня 2018 року контролюючим органом складено акт №634/26-15-14-04-03/37269559 про результати документальної позапланової виїзної перевірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Лімна-Груп» (далі Акт перевірки).
До перевірки були надані первинні документи, а саме: договори купілві-продажу, договори поставки, договори про надання послуг з внутрішніх перевезень вантажу автомобільним транспортом, замовлення на експедицію товару, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні. За фактом надання таких послуг було складено та зареєстровано податкові накладні, надані послуги були оплачені, згідно виписок з поточних банківських рахунків.
17 липня 2018 року на підставі Акту перевірки відповідачем прийнято ППР:
Листом від 23.07.2018 року №493 позивач оскаржив ці ППР в адміністративному порядку.
Рішенням ДФС України від 14.09.2018 року №29837/6/99-99-11-01-01-25 скарга позивача залишена без задоволення.

Вважаючи вказані ППР протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Суд зауважує, що виклад нормативно-правового регулювання здійснюється в редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин.

Пунктом 44.1. ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу

Згідно пп. 54.3.2. п. 54.3. ст. 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Відповідно до п. 58.1. ст. 58 Податкового кодексу України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу.

За п. 200.14. ст. 200 Податкового кодексу України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:

б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;

в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

Відповідно до п. 198.1. ст. 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з п. 198.2. ст. 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3. ст. 198 Податкового кодексу України встановлено, що Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За п. 198.6. ст. 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу..

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод.

Відповідно до п. 200.1. ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.4. ст. 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Застосовуючи вищевикладені положення до обставин цієї справи суд зазначає наступне.

Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - змісту робіт, послуг, використаних матеріалів, робіт, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду 19.08.2024 року у справі №1.380.2019.002186.

Певні недоліки оформлення первинних документів не є самостійною підставою для висновків про нереальність господарських операцій, відомості про які несуть в собі надані інші первинні документи на підтвердження реальності відповідних операцій.

Аналогічний правовий висновок міститься у постановах Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 17.02.2021 року у справі №1.380.2019.001522, від 13.01.2021 року у справі №826/506/16.

Верховними Судом вже сформована стала та послідовна практика щодо застосування наведених норм права. Так, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, виснувала, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.

Велика Палата Верховного Суду також звернула увагу на те, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі лише наявність вироку щодо контрагента платника податків, факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Щодо достатності ресурсів для здійснення господарських операцій слід зважати на те, що відповідно до рішення Європейського суду з прав людини від 09 січня 2007 року у справі «Інтерсплав проти України», якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку. Таким чином, ЄСПЛ чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.

Оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від дотримання його контрагент податкової дисципліни та правильності ведення ним податкового або бухгалтерського обліку, то у разі підтвердження факту отримання послуг, платник не може відповідати за порушення, допущені виконавцем, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи

Податкове законодавство України не ставить право платника податку на додану вартість на податковий кредит в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу, відсутність за юридичною адресою на момент звірки тощо. В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи.

Відтак посилання контролюючого органу на можливі порушення вимог податкового законодавства контрагентом позивача не можуть бути підставою для висновку про нереальність господарських операцій за укладеними з ним договором.

Чинним законодавством не пред`являються вимоги до суб`єктів підприємницької діяльності стосовно кількості працівників у штаті підприємства, наявність тих чи інших основних фондів, зокрема, земельних ділянок тощо для здійснення господарської операції. Проте, податковий орган має довести, що відсутність таких ресурсів унеможливила в кожному конкретному випадку реальну можливість виконання правочину.

Аналогічні правові висновки міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду 20.09.2024 року у справі №160/10727/22.

При цьому сталою та послідовною практикою Верховного Суду інформація, що міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів, носить інформативний характер та не доводить наявності порушень податкового законодавства добросовісним платником податку. Вказана позиція неодноразово була висловлена Верховним Судом, зокрема в постанові від 30 вересня 2021 року у справі №400/1986/19. У постанові від 03 вересня 2019 року у справі №810/3790/17 Верховний Суд також вказав, що висновки про відсутність у контрагентів (по «ланцюгу» постачання) трудових та матеріально-технічних ресурсів контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, наявної в базі даних ДФС, проте податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів Позивача по ланцюгах постачання, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 25.07.2024 року у справі №803/1174/17.

Відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26.09.2024 року у справі №380/18771/22.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, на які посилається відповідач, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть свідчити про нереальність господарських взаємовідносин, які є предметом дослідження у цій справі.

Про фіктивність господарських операцій може свідчити невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковість здійснених операцій.

Сама по собі наявність або відсутність у контрагентів основних фондів, певної кількості персоналу, не можуть являтися вичерпними ознаками неправомірності вчиненої господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю. Укладення договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів (робіт, послуг) постачальником

Збирання податкової інформації є етапом контрольно-перевірочної роботи та не передбачає здійснення контролюючим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, оскільки питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються контролюючим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку. Записи у інформаційних базах контролюючого органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться, відповідно, сама по собі така інформація не є належним доказом по справі

Інформація про контрагентів позивача з автоматизованих інформаційних систем органів ДФС може бути підставою для висновків щодо реальності господарських операцій лише в сукупності з іншими доказами, що підтверджують неможливість конкретного контрагента приймати участь у здійсненні конкретної господарської операції, що в даному випадку відсутнє.

За умови невстановлення компетентним органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його контрагентів для одержання позивачем незаконної податкової вигоди, останній не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 17.07.2024 року у справі №440/2167/19.

Правовідносини контрагента із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не укладав господарські договори, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин позивача його безпосередніми контрагентами.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 21.11.2023 року у справі №140/5295/21.

Стосовно об`єктивних факторів збитковості розглядуваних (оспорюваних) операцій суд зазначає, що законодавець надав платнику податків право здійснювати господарську діяльність на власний ризик та можливість самостійно оцінювати її ефективність та доцільність, з огляду на мету отримання економічного ефекту і приросту активів в майбутньому, а також самостійно обирати виконавців послуг або постачальників товарів, а, відтак, продаж позивачем продукції за ціною нижчою виробничої собівартості, не можна розглядати операцією поза межами господарської діяльності позивача. Збитковість операції виключає право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі доведення податковим органом відсутності у платника податків розумної ділової мети, свідомого здійснення платником податків завідомо збиткових операцій з метою отримання, зокрема, податкових вигод тощо.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 15.03.2023 року у справі №200/4942/20-а.

Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

В той же час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

Проте, із визначеного в Податковому кодексі України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податків отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.

Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку.

З`ясування наміру платника податків на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.

При цьому варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 20.12.2023 року у справі № 440/5151/19.

Адміністративний суд під час перевірки правомірності податкового повідомлення-рішення, прийнятого на підставі такого акта перевірки, не може підміняти контролюючий орган шляхом дослідження обставин, які не були зафіксовані в акті перевірки, для визначення обсягу податкових прав та обов`язків платника.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 16.08.2022 року у справі №320/10521/20.

Релевантні висновки відповідача наявні в Акті перевірки починаючи зі сторінки 3. Згідно їх змісту позивач в травні 2017 року формував податковий кредит по операціях з ТОВ «Лімна-Груп», відносини здійснено на підставі договору про надання експедиторських послух. В Єдиному реєстрі податкових накладних зареєстровані відповідні податкові накладні, також наявні акти надання послуг, товарно-транспортні накладні на різних покупців, в яких ТОВ «Лімна-Груп» вказано експедитором. Операції відображені в бухгалтерському обліку, також наявні платіжні доручення на оплату наданих послуг, звіт з ПДВ за травень 2017 року ТОВ «Лімна-Груп» подано.

Проте, ТОВ «Лімна-Груп» не подано звіти з відомостями про достатність ресурсів, а експедиторські послуги по ланцюгу постачання підприємство не отримувало, натомість закуповувало автозапчастини, оливи моторні, рідини для авто. Також щодо директора наявний вирок про фіктивне підприємництво.

Отже, факт надання послуг позивачу не підтверджено, господарські операції не відбувались, податкові накладні не мають юридичної сили.

В матеріалах справи наявний договір підряду по спірним операціям, податкові накладні, первинні бухгалтерські документи.

Оцінюючи висновки Акту перевірки, на підставі якого і прийнято спірні ППР, суд зазначає наступне.

Передусім суд констатує, що відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано (п. 2);

обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії) (п. 3);

добросовісно (п. 5);

розсудливо (п. 6);

пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія) (п. 8).

Зазначені критерії хоч і адресовані суду, одночасно є й вимогами для суб`єкта владних повноважень, який приймає відповідне рішення та вчиняє дії.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Великої Палати Верховного Суду від 09.11.2023 року у справі № 9901/459/21.

Відповідач вказаних вимог не дотримався.

Так, відповідач адресував свої зауваження операціям, які мали місце в травні 2017 року. Висновки контролюючого органу ґрунтуються фактично на тому, що у нього відсутні відомості про ресурси контрагента позивача. Однак, ця обставина не стала причиною для перевірки такого контрагента на предмет порушення податкового законодавства про подання звітності, натомість опосередковано стала підставою для застосування вже до позивача заходів впливу. Суд визнає такий підхід необґрунтованим, оскільки факти, які лягають в основу рішень контролюючого органу, що впливають на сферу прав і обов`язків платника податків, мають відповідати вищевказаним вимогам законодавства. В даному випадку належним втіленням застосування таких норм могло б бути об`єктивне встановлення ресурсних характеристик контрагента позивача, на противагу презумпції, що відсутність у контролюючого органу відомостей про такі показники дорівнює нульовим значенням відповідних показників.

Окрім цього, договором підряду у п. 2.1. договору експедиторських послуг (Т.1 а.с. 80) фактично передбачено залучення субпідрядників. Однак з`ясування відповідних обставин відповідачем не здійснювалося, відповідні докази в матеріалах справи відсутні. Вказане також очевидно має значення для наступних висновків відповідача з оцінки ресурсних спроможностей підрядника.

Разом з цим, відповідач констатує обрив ланцюга постачання, однак такий підхід до надання послуг (а не постачання товару) вимагав би змістовного обґрунтування. Більш того, відповідач в цілому не обґрунтовує в зв`язку з чим експедиторські послуги не можуть бути надані без їх отримання надавачем послуг за ланцюгом постачання, а також не пояснює як в такому випадку мали б первинно походити такі послуги у відповідному ланцюгу постачання (на відміну від товарів, вони не можуть мати виробника чи імпортера). Такий підхід свідчить про поверхневий характер проведеної перевірки, яка не врахувала не лише специфіку наданих послуг, а навіть об`єкт постачання послуги, а не товари. В свою чергу суд зауважує, що послуги експедирування не обов`язково повинні підтверджуватись за ланцюгом постачання з огляду на суть наданих послуг, які можуть зводитись в т.ч. до посередництва (при залученні субпідрядників), однак, як вже зазначав суд, ця обставина в ході перевірки взагалі не з`ясована.

Суд визнає необґрунтованим зауваження відповідача до відсутності у контрагента позивача ресурсних спроможностей. Так, відповідачем не надано конкретного посилання на положення законодавства або двосторонніх правочинів між позивачем та його контрагентів, згідно якого позивач вів або мав би вести облік таких працівників контрагента. Також відповідач не навів належного обґрунтування в розвиток цього зауваження, яким би підтвердив значущість відсутність у позивача окремої інформації про певну обставину надання йому послуг як підтвердження ненадання такої послуги в цілому, в т.ч. з урахуванням неможливості констатації того, що наявність відповідної інформації є звичайною діловою практикою.

Щодо інформаційних баз ДПС суд посилається на раніше вказані правові висновки відповідні відомості з баз даних не є доказом на підтвердження вчинення позивачем правопорушення. Також судом вже вказано, що дослідження лише відкритих відомостей про матеріальні та людські ресурси, що наявні в базах даних, не свідчить про відсутність таких ресурсів фактично, адже вони можуть залучатися і у спосіб, що не відображається у відповідних базах даних (аутсорсинг, аутстафінг, лізинг і тд).

Фактично, з Акту перевірки не вбачається, що відповідач аналізував відповідні господарські операції змістовно, натомість характер зроблених висновків свідчить про поверхневий та формальний характер проведення відповідачем перевірки позивача, яка зводиться лише до загального аналізу інформаційних баз даних.

Більш того, сам відповідач констатував безготівковий характер розрахунків позивача з контрагентом, однак не констатував наявність замкнутої схеми руху коштів, що є ознакою узгодженості дій контрагентів та може вказувати на фіктивність господарських операцій. Не констатував відповідач і невідповідності спірних операцій статутній діяльності позивача або збиткового характеру цих операцій. Ця обставина додатково свідчить про незавершений та поверхневий характер аналізу відповідачем спірних операцій позивача.

Таким чином, усі зауваження відповідача до операцій позивача з цим контрагентом є безпідставним, в зв`язку з чим його висновки про нереальність таких господарських операцій є необґрунтованими, що свідчить про відсутність правових підстав для здійснення відповідачем донарахувань позивачу грошових зобов`язань.

Суд вважає за необхідне звернути увагу, що відповідач, констатуючи недостатність ресурсів для здійснення господарської операції, діяв без жодного обґрунтування відповідного висновку, тобто така поведінка набуває ознаки свавілля, оскільки не містить жодного обґрунтування. Так, відповідачем робиться висновок, однак обґрунтування такого висновку відсутнє як таке відповідач не наводить жодного пояснення та розрахунків, з яких би можна було встановити методику та метрики, за якими відповідач визначає достатність або недостатність ресурсів (матеріальних, трудових і тд) для здійснення господарської операції. Відсутня і будь-яка поправка на специфіку відповідних операцій.

В т.ч. доцільно зауважити, що необхідним є і обґрунтування того, що певна кількість ресурсів може бути недостатня для господарських операцій з наявними показниками, однак все ще може бути достатня для господарських операцій з меншими показниками тобто, необхідно обґрунтувати, що недостатність ресурсів свідчить саме про повну неможливість здійснити усі оспорені господарські операції, а не, наприклад, половину від таких операцій.

Отже, саме лише твердження про недостатність ресурсів для здійснення господарської операції, без будь-яких пояснень щодо підстав такого висновку, алгоритму його формування, наведення відповідних розрахунків є неприпустимим узагальненням та не може зумовлювати притягнення особи до юридичної відповідальності.

Також суд визнає релевантними вищевказані правові висновки щодо вироку відносно директора контрагента позивача, оскільки відповідач з посиланням на цю обставину фактично презюмував обставини, які мали б бути встановлені у ході перевірки.

Окремо слід зауважити, що податковий кредит формується на підставі зареєстрованих податкових накладних. В зв`язку з цим відповідач мав детально обґрунтувати в зв`язку з чим позивач, маючі зареєстровані податкові накладні, не мав правових підстав для формування по ним податкового кредиту.

Суд підкреслює, що необґрунтованість висновків відповідача про нереальність господарських операцій позивача є самостійною та достатньою підставою для скасування ППР у відповідній частині, оскільки суд не є податковим органом вищої інстанції та не повинен самостійно замість відповідача фактично проводити належну перевірку діяльності позивача. Адміністративний суд є органом правосуддя, який оцінює в першу чергу правомірність поведінки суб`єкта владних повноважень, одним з критеріїв такої оцінки є обґрунтованість дій відповідача, однак суд не повинен діяти у відповідних правовідносинах замість суб`єкта владних повноважень, що є очевидним наслідком принципу поділу влади. Як наслідок, якщо контролюючий орган зробив суттєво необґрунтовані висновки та на їх підставі прийняв ППР, такі обставини зумовлюють протиправність ППР.

Отже, щодо цього контрагента суд, з урахуванням правових висновків Верховного Суду, здійснив окремий та детальний аналіз господарських операцій позивача з окремим контрагентом, також суд надав самостійну правову оцінку висновкам контролюючого органу саме щодо цих господарських операцій з цим контрагентом. За результатом такого аналізу та оцінки суд висновує, що висновки Акту перевірки у відповідних частинах є необґрунтованими, в зв`язку з чим ППР підлягають скасуванню.

Враховуючи зазначене, позовні вимоги підлягають задоволенню.

Щодо розподілу судових витрат.

При зверненні до суду позивачем сплачено суму судового збору у розмірі 4176,20 грн, що підтверджується платіжним документом від 18.09.2018 року. Відповідно до положень ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України сплачений судовий збір за подання позову підлягає поверненню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст. ст. 139, 241-246, 250, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «МАКСІ ФУД» (03040, м. Київ, вул. Васильківська, буд. 14, оф. 705, ) до Головного управління ДПС у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, буд. 33/19, код ЄДРПОУ ВП: 44116011) про визнання протиправними та скасування рішень задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у м. Києві від 17.07.2018 року №.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у м. Києві від 17.07.2018 року №.

Стягнути з Головного управління ДПС у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, буд. 33/19, код ЄДРПОУ ВП: 44116011) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «МАКСІ ФУД» (03040, м. Київ, вул. Васильківська, буд. 14, оф. 705, ) сплачений судовий збір у розмірі 4176,20 гривень (чотири тисячі сто сімдесят шість гривень 20 копійок).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та строки, передбачені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Н.В. Боженко