Справа № 640/2643/21
Суддя: Гомельчук С.В.
Дата ухвалення: 2025-05-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"26" травня 2025 р. справа № 640/2643/21
Івано-Франківський окружний адміністративний суд в складі головуючого судді Гомельчука С.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "НК Сфера Груп" до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 26.04.2021 відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.
На виконання Закону України "Про внесення зміни до пункту 2 розділу II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України "Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду" щодо забезпечення розгляду адміністративних справ" та відповідно до Порядку передачі судових справ, нерозглянутих Окружним адміністративним судом міста Києва, затвердженого наказом Державної судової адміністрації України від 16.09.2024 №399, передано судові справи Івано-Франківському окружному адміністративному суду.
Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 18.03.2025 року адміністративна справа № 640/2643/21 передана для розгляду головуючому судді Гомельчуку С.В.
Фактичною перевіркою було встановлено порушення ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», а саме: роздрібна торгівля пальним без наявності відповідних ліцензій, підпункту 230.1.2. пункту 230.1. статті 230 Податкового кодексу України та пункту 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Відповідно до податкових повідомлень-рішень до позивача застосовано адміністративний штраф та штрафні санкції за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу в розмірі 80 000,00 грн та проведення розрахункових операцій без використання попереднього програмування найменування, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості в розмірі 85,00 грн на підставі акту № 0160/06/04/РРО/37615212 від 07.07.2020 року.
Так, представник позивача наголошує, що ТОВ «НК СФЕРА ГРУП» не здійснювало діяльність на момент перевірки, АЗС за адресою: вул. Житомирська, 127, с. Ставище, Брусилівський район, Житомирська область згідно наказу № 25 від 30.06.2019 року на відпуск палива не працювало, а співробітники тільки охороняли об`єкт. Книги обліку розрахункових операцій знаходяться за місцем знаходження касового апарату. Контрольні стрічки знаходяться в електронному вигляді, а z-звіти відправлялись в податкову щоденно. Змінний звіт за формою 13 РІП та 17-НП не заповнювався за період з 01.07.2019 року по 01.07.2020 року, так як АЗС не працювала, паливо не одержувалось і не відпускалось. Накази та повідомлення на призначення найманих працівників надавались перевіряючим. Наказ про зупинку роботи АЗС було прийнято ще з 30.06.2019 року.
Окрім цього, на переконання представника позивача, викладені в Акті перевірки висновки не підтверджені належним чином, не грубнуються на документах первинного бухгалтерського обліку, а тому не можуть бути доказами вчинення порушень.
За таких обставин, представник позивача просить визнати протиправним та скасувати оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Головне управління ДПС у місті Києві скористалося правом на подання відзиву на позовну заяву, згідно якого позов не визнає та вважає його необґрунтованим з огляду на таке.
Так, представник відповідача звертає увагу на те, що працівниками ГУ ДПС у Житомирській області була проведена фактична перевірка діяльності ТОВ «НК СФЕРА ГРУП» (на підставі наказу від 26.06.2020 №688) з 30 червня 2020 року тривалістю 10 діб, за останні три роки діяльності, за місцем фактичного провадження діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності платника податків за адресою: Житомирська область, Брусилівський район, с. Ставище, вул. Житомирська, 127, за результатами якої складений акт від 07.07.2020 р. №0160/06/04/РРО/37615212.
У ході перевірки встановлено, що ТОВ «НК Сфера груп» за зазначеною адресою у своїй діяльності з реалізації палива використовує, зокрема, два резервуара для рідкого палива РГСП 2-12-1900, 1999 року випуску, які не обладнані витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками рівня пального (реєстрація зазначених лічильників в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального відсутня) на місці відпуску пального з акцизного складу.
Відтак, під час перевірки виявлено порушення позивачем вимог законодавства, що підтверджується обставинами, встановленими посадовими особами, які здійснювали перевірку позивача, та зафіксовані в акті перевірки.
Враховуючи зазначене, ГУ ДПС в м. Києві наполягає на правильності власної позиції та на необґрунтованості та невмотивованості позиції позивача.
Розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено такі обставини та відповідні їм правовідносини.
06.07.2020 року інспекторами Головного управління ДПС в Житомирській області оформлено акт відмови від підписання направлень на перевірку №245/06-30-05-06/37615212, яким засвідчено те, що після ознайомлення з направленнями на перевірку особа, що фактично проводить розрахункові операції ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_1 від підписання направлень на проведення фактичної перевірки АЗС ТОВ НК СФЕРА ГРУП за адресою: Житомирська область, Брусилівський район, с. Ставище, вул. Житомирська, 127.
За результатами проведеної фактичної перевірки інспекторами Головного управління ДПС в Житомирській області складено Акт (довідку) фактичної перевірки від 07.07.2020 року №0160/06/04/РРО/37615212, відповідно до висновків якого встановлено порушення ТОВ НК СФЕРА ГРУП:
- підпункту 230.1.2. пункту 230.1. статті 230 Податкового кодексу України;
- пунктів 11, 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР;
- статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 року № 481/95-ВР.
07.07.2020 року інспекторами Головного управління ДПС в Житомирській області оформлено акт №250/06-30-05-06/37615212, що засвідчує факт відмови від підписання акта перевірки та/або отримання другого примірника акта перевірки та/або відмови в наданні письмових пояснень до акта перевірки та/або наданні копій документів які свідчать про порушення встановлені в ході проведення №250/06-30-05-06/37615212, згідно якого засвідчено те, що оператор-охоронець АЗС ТОВ НК СФЕРА ГРУП ОСОБА_2 відмовилася підписати акт перевірки, отримати другий примірник акту та надати пояснення щодо виявлених під час перевірки порушень.
Згідно Акту перевірки та наявного у матеріалах справи прогнозного розрахунку штрафних (фінансових) санкцій до ППР згідно акту фактичної перевірки від 07.07.2020 №0160/06/04/РРО/37615212 судом встановлено, що суть виявленого порушення підпункту 230.1.2. пункту 230.1. статті 230 Податкового кодексу України полягає у необладнанні та/або відсутністі реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнанні та/або відсутністі реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі.
З фактичної складової порушення полягає у тому, що ТОВ «НК Сфера груп» на АЗС, за адресою Житомирська область, Брусилівський район, с. Ставище, вул. Житомирська, 127, у своїй діяльності з реалізації палива використовує, зокрема, два резервуара для рідкого палива РГСП 2-12-1900, 1999 року випуску, які не обладнані витратомірами-лічильниками та рівнемірами- лічильниками рівня пального (реєстрація зазначених лічильників в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального відсутня) на місці відпуску пального з акцизного складу.
Відповідальність за вказане порушення у прогнозному розрахунку штрафних (фінансових) санкцій до ППР згідно акту фактичної перевірки від 07.07.2020р. №0160/06/04/РРО/37615212, визначена пункт 128-1.1 ст. 128 Податкового кодексу України та стаття 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 року № 481/95-ВР.
Отже, в цій справі суд має надати оцінку на предмет правомірності такого податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у місті Києві, оцінивши його через призму верховенства права та критеріїв законності рішення суб`єкта владних повноважень, які наведені в частині 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України).
При цьому суд наголошує, що принцип верховенства права підпорядковує державу інтересам людини, а не навпаки. Коли учасником правовідносин виступає держава, остання у суперечці щодо права з будь-якою особою, має поступитися на користь опонента, оскільки вона сама створила ситуацію правової невизначеності і порушила в такий спосіб принцип верховенства права.
Суд зазначає, що для зручності та зрозумілості, оцінка на предмет правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення буде проводитись, виходячи із обґрунтування яке міститься у позовній заяві.
Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини у справі "Голдер проти Сполученого Королівства", згідно з якою саме "небезпідставність" доводів позивача про неправомірність втручання в реалізацію його прав є умовою реалізації права на доступ до суду.
Отже, звертаючись до суду з позовом про захист своїх прав, позивач обтяжений обов`язком довести «небезпідставність» своїх доводів щодо порушеного права за захистом якого він звернувся до суду, надавши відповідні докази, зі змісту яких можливо встановити наявність спору саме на момент звернення до суду.
Оцінивши належність, допустимість, достовірність наданих сторонами доказів, а також достатність та взаємний зв`язок у їх сукупності, суд вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірним з огляду на таке.
З доводів сторін у цій справі суду належить перевірити:
- чи були належні підстави для проведення фактичної перевірки;
- чи дотримано посадовими особами контролюючого органу визначену нормами законодавства процедуру проведення перевірки;
- чи дійсно допущено порушення позивачем вимог законодавства, які визначені в акті перевірки.
При цьому, суд надає оцінку цим правовідносинам, виходячи із зазначеної вище хронології, адже кожна із вказаних обставин може окремо слугувати підставою для скасування спірного податкового-повідомлення рішення.
Щодо підстав для проведення фактичної перевірки суд зазначає таке.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі ПК України, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Отже, проведення камеральних, документальних (планових або позапланових; виїзних або невиїзних) та фактичних перевірок є правом ГУ ДПС у Житомирській області, як податкового органу.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Пунктом 80.2 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених в підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
З наказу Головного управління ДПС в Житомирській області від 26.06.2020 року №688 видно, що підставою для перевірки відповідачем зазначено підпункти 80.2.2 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, якими передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарі (підпункт 80.2.2);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (підпункт 80.2.5).
Тобто, фактична перевірка може проводитись на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.
Суд звертає увагу на те, що у наказі Головного управління ДПС в Житомирській області від 26.06.2020 року №688 наявне посилання на інформацію, що визначена підпунктами 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а саме отриманням в установленому законодавством порядку інформації, зазначеної у листах Державної податкової служби України від 18.02.2020 №2687/7/99-00-05-04-01-07, від 29.05.2020 №8405/7/99-00-05-04-01-07.
При цьому, аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
Верховний Суд у своїй постанові від 26.03.2024 року у справі №420/9909/23 (адміністративне провадження № К/990/67/24) сформував такий висновок щодо застосування норм права:
«… 56. Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.
57. З огляду на викладене, Судова палата акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
58. Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.
59. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.».
При цьому суд звертає увагу на те, що згідно Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 року, №470, зразок оформлення наказу на проведення перевірки (додаток №1) передбачає, окрім посилання на відповідний підпункт, пункт, статтю Податкового кодексу України, наведення підстави для проведення перевірки.
Аналізуючи наведене у своїй сукупності, слід дійти висновку, що законодавство та судова практика Верховного Суду розрізняє такі категорії, як «правова (юридична) підстава» проведення перевірки та «фактична підстава» проведення перевірки.
При цьому перелік правових підстав визначений у пункті 80.2 статті 80 Податкового кодексу України. Однак реалізація таких підстав має місце виключно за наявності фактичної підстави, яка є тією рушійною силою, що породжує перевірку.
Відповідно до пункту 1.2.2. Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 року, №470 при організації проведення фактичної перевірки обґрунтовані пропозиції щодо необхідності її проведення оформлюються доповідною запискою (висновком) за підписом керівника відповідного структурного підрозділу, який має інформацію, що може слугувати підставою для проведення документальної позапланової або фактичної перевірки відповідно до чинного законодавства.
При цьому джерелом інформації, що може слугувати підставою для проведення фактичної перевірки, може бути інформація отримана із:
зовнішніх джерел (звернення платників податків, чат-бот, месенджери тощо);
відкритих джерел (ЗМІ, Інтернет тощо).
Податковий кодекс України в частині інформаційних правовідносин оперує такими категоріями, як «податкова інформація» та «інформація від інших суб`єктів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства».
При цьому відповідно до підпункту 14.1.171 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України під податковою інформацію розуміють інформацію у значенні, визначеному Законом України "Про інформацію» від 02.10.1992 року, № 2657-XII, відповідно до статті 16 якого податкова інформація це сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому ПК України.
Суд звертає увагу, що в самому наказі, наявне посилання на обґрунтування видачі наказу, тобто на фактичну підставу для видачі наказу про проведення перевірки.
У даному контексті суд зазначає, що Верховний Суд у своїй постанові від 26.03.2024 року, справа №420/9909/23 (адміністративне провадження № К/990/67/24), окрім наведено вище, також виснував таке:
«46. Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
47. Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.»
На розвиток цієї позиції Верховний Суд у своїх постановах від 19.02.2025 року, справа №280/2619/24 та від 26.03.2024 року, справа № 420/9909/23 виснував, що наявність листа Державної податкової служби України про ймовірні порушення, є достатньою підставою, в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, для призначення та проведення фактичних перевірок.
Досліджуючи зміст наказу Головного управління ДПС в Житомирській області від 26.06.2020 року №688, слід прийти до висновку про наявність переліку правових підстав, які утримують в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), а тому можна вважати їх мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України.
Враховуючи зазначене, Головне управління ДПС в Житомирській області правомірно видало наказ про проведення фактичної перевірки від 26.06.2020 року №688.
Щодо дотримання посадовими особами контролюючого органу визначеної нормами законодавства процедури проведення перевірки та прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.
Як зазначено судом раніше, пунктом 80.2 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених в підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Згідно пункту 81.1 статті 81 ПК України непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) визначених цим пунктом документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Аналізуючи вищевказані положення ПК України, суд висновує, що документи про призначення перевірки (наказ про проведення перевірки, направлення на проведення такої перевірки, службові посвідчення) можуть бути пред`явленні або надісланні наступному колу осіб: платнику податків, його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції.
Суд наголошує, що проведення фактичної перевірки можливе без особистої участі фізичної особи-підприємця, як суб`єкта, який фактично здійснює господарську діяльність, бо згідно з положеннями ПК України фактичні перевірки проводяться за участю особи, яка на правомірних підставах присутня в об`єкті перевірки і проводить розрахункові операції. Такий висновок викладений у Постанові Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15.01.2025 року у справі №300/5010/24.
Суд звертає увагу на те, що в Акті перевірки зафіксовано те, що перевірка АЗС ТОВ НК СФЕРА ГРУП за адресою: Житомирська область, Брусилівський район, с. Ставище, вул. Житомирська, 127 здійснена за участі операторів-охоронців ОСОБА_1 та ОСОБА_2 .
Також, в Акті перевірки констатовано те, що на АЗС було проведено контрольну закупку дизельного палива (приблизно 5,320 літра за ціною 18,77 грн на суму 99,98 грн, проте фіскальний чек видано на суму 147,74 грн на дизельне паливо 5,32 літра за ціною 27,77 грн за 1 літр).
Відповідно до пункту 80.4 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.
Згідно підпункту 20.1.11 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право: проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.
Пунктом 80.8 ст. 80 ПК У України визначено, що під час проведення перевірки посадовими особами, які здійснюють таку перевірку, може проводитися хронометраж господарських операцій. За результатами хронометражу складається довідка, яка підписується посадовими особами контролюючого органу та посадовими особами суб`єкта господарювання або його представника та/або особами, що фактично здійснюють господарські операції.
Такої довідки під час розгляду справи суду надано не було. Однак, суд наголошує, що акт перевірки за своєю правовою природою є джерелом доказової інформації.
Суд зазначає, що згідно з п. 86.1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акту або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Одним із невід`ємних прав платника податків, відповідно до п.п. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 ПК України, є право на подання до контролюючого органу письмових заперечень до акту перевірки у порядку, встановленому цим Кодексом.
Пунктом 86.7 ст. 86 ПК України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками чи фактами і даними, викладеними в акті перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводить перевірку.
Отже, акт податкової перевірки є службовим документом, в якому зафіксовані виявлені при проведенні тієї або іншої податкової перевірки порушення, він є носієм доказової інформації про виявлені порушення та його зміст може бути оспорено шляхом подання до контролюючого органу за основним місцем обліку заперечень.
Судом встановлено, що 06.07.2020 року інспекторами Головного управління ДПС в Житомирській області оформлено акт відмови від підписання направлень на перевірку №245/06-30-05-06/37615212, яким засвідчено те, що після ознайомлення з направленнями на перевірку особа, що фактично проводила розрахункові операції - ОСОБА_1 - від підписання направлень на проведення фактичної перевірки відмовилася.
При цьому, оператори-охоронці ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , згідно акту фактичної перевірки, не висловлювали жодних заперечень та не надавали пояснень щодо проведеної перевірки. Доказів зворотного з урахуванням положень ч. 1 ст. 77 КАС України позивачем не надано.
Суд зазначає, що Наказом ДФС України «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків» від 31.07.2014 року № 22 затверджено Методичні рекомендації щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків (далі Методичні рекомендації), що були чинні на час проведення фактичної перевірки АЗС ТОВ НК СФЕРА ГРУП та на час складення оскаржуваного ППР.
Так, підпунктом 1.4.4 пункту 1.4 Методичних рекомендацій «Особливості організації та проведення фактичних перевірок платників податків, які мають відокремлені підрозділи або інші об`єкти, де провадять діяльність» визначено, що у разі організації фактичної перевірки платника податків територіальним органом ДФС за основним місцем обліку зазначеного платника податків, та у разі якщо такий платник податків має відокремлені підрозділи або інші об`єкти, де провадиться діяльність та які розташовані поза межами його основного місця обліку, зазначений орган, який здійснює (очолює) перевірку такого платника, може ініціювати організацію проведення перевірки таких відокремлених підрозділів або інших об`єктів за їх фактичним місцезнаходженням.
У такому випадку підрозділ органу ДФС, який здійснює (очолює) перевірку, не пізніше ніж за 10 робочих днів до початку її проведення надає засобами електронного зв`язку до територіального органу ДФС, на території якого провадять діяльність, відокремлений підрозділ або інший об`єкт, запит щодо проведення перевірки господарського об`єкта такого платника податків разом із переліком питань, які необхідно відобразити в акті перевірки, та обставин для проведення перевірки відповідно до статті 80 Кодексу.
Також, згідно підпункту 1.6.1 пункту 1.6. Методичних рекомендацій «Оформлення матеріалів перевірки» за результатами документальної планової або позапланової та фактичної перевірки складається акт (довідка), який підписується, реєструється та вручається (надсилається) платнику податків (посадовим особам (уповноваженим представникам) платника податків) з дотриманням вимог щодо порядку оформлення і реалізації матеріалів перевірок, встановлених статтею 86 Кодексу, та відповідними нормативно-правовими актами центрального органу виконавчої влади, що формує державну фінансову політику, та/або методичними рекомендаціями та розпорядчими документами центрального органу ДФС, виданими у межах компетенції.
При цьому акт (довідка) документальної планової або позапланової чи фактичної перевірки складається на бланку органу ДФС, який здійснював (очолював) таку перевірку та виписував направлення на її проведення.
Підпунктом 1.6.3 пункту 1.6. Методичних рекомендацій визначено порядок прийняття за результатами перевірок податкових повідомлень-рішень, вимог та рішень щодо єдиного внеску. Зокрема, у разі встановлення за результатами перевірки порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за розглядом матеріалів перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) органу ДФС, працівники якого здійснювали (очолювали) перевірку, приймаються та надсилаються платнику податків податкові повідомлення-рішення, вимоги та рішення щодо єдиного внеску у встановленому законодавством порядку. Податкові повідомлення-рішення приймаються органами ДФС у порядку та терміни, визначені пунктом 86.8 статті 86 Кодексу (підпункти 1.6.3.1 та 1.6.3.2).
Водночас, особливості розгляду заперечень та прийняття податкових повідомлень-рішень за матеріалами фактичних перевірок визначені підпунктом 1.6.3.4 пункту 1.6 Методичних рекомендацій.
Так, у разі якщо платник податків (його відокремлені підрозділи) здійснює свою діяльність не за основним місцем обліку платника податків, орган ДФС, який проводив фактичну перевірку, у день реєстрації акта (довідки) в цьому органі направляє засобами електронного зв`язку його скановану копію та копію інших матеріалів перевірки до територіального органу ДФС за основним місцем обліку платника податків, та не пізніше наступного робочого дня з дня реєстрації акта (довідки) направляє акт (довідку) та відповідні матеріали в паперовому вигляді.
Копія акта (довідки) перевірки з відміткою про реєстрацію в журналі реєстрації актів (довідок) перевірок зберігається в органі ДФС, який проводив перевірку.
У разі встановлення за результатами фактичної перевірки порушень законодавства, керівник (заступник керівника або уповноважена особа) територіального органу ДФС за основним місцем обліку зазначеного платника податків, забезпечує прийняття та вручення такому платнику податкових повідомлень-рішень у порядку та терміни, визначені законодавством.
У разі отримання органом ДФС, який здійснював (очолював) фактичну перевірку, заперечень платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, він у той же день інформує про це засобами електронного зв`язку відповідний територіальний орган ДФС, якому для прийняття податкового повідомлення-рішення направлені матеріали перевірки, а також забезпечує своєчасний розгляд заперечень платника податків та надсилання за його результатами платнику податків відповіді, а її копії - відповідному органу ДФС.
Аналогічні положення щодо порядку взаємодії між підрозділами органів ДПС при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків врегульовані наразі діючими Методичними рекомендаціями, що затверджені Наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 року № 470.
Аналізуючи положення вищевказаних Методичних рекомендацій суд вважає безпідставними доводи представника позивача в частині того, що законодавцем не визначено право складати ППР та акти різними податковими органами, адже фактична перевірка здійснювалася територіальним органом ДПС за місцем знаходження відокремленого підрозділу (об`єкту, де провадить діяльність) ТОВ НК СФЕРА ГРУП, а оскаржуване ППР прийнято територіальним органом ДПС за основним місцем обліку ТОВ НК СФЕРА ГРУП, що відповідає Методичним рекомендаціям.
Таким чином, суд вважає, що посадовими особами контролюючого органу дотримано визначену нормами законодавства процедуру проведення перевірки та оформлення її результатів, зокрема як частині належного вручення особі, яка фактично проводить розрахункові операції, документів перед початком проведення перевірки, так і оформлення Акту перевірки.
Стосовно дійсного допущення позивачем порушення вимог законодавства, які визначені в акті перевірки та оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні.
Згідно Акту перевірки та наявного у матеріалах справи прогнозного розрахунку штрафних (фінансових) санкцій до ППР згідно акту фактичної перевірки від 07.07.2020р. №0160/06/04/РРО/37615212 судом встановлено, що суть виявленого порушення підпункту 230.1.2. пункту 230.1. статті 230 Податкового кодексу України полягає у такому: необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі.
З фактичної складової порушення полягає у тому, що ТОВ «НК Сфера груп» на АЗС, за адресою Житомирська область, Брусилівський район, с. Ставище, вул. Житомирська, 127, у своїй діяльності з реалізації палива використовує, зокрема, два резервуара для рідкого палива РГСП 2-12-1900, 1999 року випуску, які не обладнані витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками рівня пального (реєстрація зазначених лічильників в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального відсутня) на місці відпуску пального з акцизного складу.
Відповідальність за вказане порушення у прогнозному розрахунку штрафних (фінансових) санкцій до ППР згідно акту фактичної перевірки від 07.07.2020р. №0160/06/04/РРО/37615212, визначена пункт 128-1.1 ст. 128 Податкового кодексу України та стаття 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
У позовній заяві представник позивача стверджує, що ТОВ «НК СФЕРА ГРУП» не здійснювало діяльність на момент перевірки, АЗС за адресою: вул. Житомирська, 127, с. Ставище, Брусилівський район, Житомирська область згідно наказу № 25 від 30.06.2019 року на відпуск топлива не працювало, а співробітники тільки охороняли об`єкт. Книги обліку розрахункових операцій знаходяться за місцем знаходження касового апарату. Контрольні стрічки знаходяться в електронному вигляді, а z-звіти відправлялись в податкову щоденно. Змінний звіт за формою 13 РІП та 17-НП не заповнювався за період з 01.07.2019 року по 01.07.2020 року, так як АЗС не працювала, паливо не одержувалось і не відпускалось. Накази та повідомлення на призначення найманих працівників надавались перевіряючим. Наказ про зупинку роботи АЗС було прийнято ще з 30.06.2019 року.
Щодо таких доводів суд знову ж таки зазначає, що в Акті перевірки констатовано те, що на АЗС було проведено контрольну закупку дизельного палива (приблизно 5,320 літра за ціною 18,77 грн на суму 99,98 грн, проте фіскальний чек видано на суму 147,74 грн на дизельне паливо 5,32 літра за ціною 27,77 грн за 1 літр).
На підтвердження проведення контрольної закупки дизельного палива відповідачем до відзиву додано фіскальний чек від 06.07.2020 року (12:04:06) за №3396, виданий ТОВ «НК СФЕРА ГРУП» на суму 147,74 грн за реалізацію дизельного палива 5,32 літра за ціною 27,77 грн за 1 літр.
Суд констатує, що безпосередній факт того, що за здійснений продаж палива видано фіскальний чек свідчить про дійсну роботу АЗС і відповідно здійснення діяльності ТОВ «НК СФЕРА ГРУП» на момент проведення фактичної перевірки. Вказане у повній мірі спростовує доводи представника позивача про те, що АЗС за вказаною адресою не працювало.
У свою чергу, суд зазначає, що представником позивача не зазначено жодних обґрунтувань та не надано жодних доказів, які б спростовували висновки фактичної перевірки в частині порушення вимог пункт 128-1.1 ст. 128 Податкового кодексу України та статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України завданнями адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
При цьому, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Як було судом зазначено раніше, згідно з вимогами частини 1 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Відповідно до вимог частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
На переконання суду сторона відповідача належними, допустимими та достовірними доказами довела, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі діючого законодавства, з дотримання необхідного балансу між несприятливими наслідками для прав та інтересів позивача і цілями, на досягнення яких спрямоване ці рішення.
За таких обставин суд відмовляє в задоволенні позовних вимог з підстав викладених у його мотивувальній частині.
Щодо судових витрат суд зазначає, що згідно частини 1 статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі. Статтею 139 КАС України визначені правила розподілу судових витрат. Водночас, у зв`язку з відмовою у задоволенні позову, суд не стягує та не присуджує на користь позивача судові витрати.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
ВИРІШИВ:
В задоволенні позову відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається до Шостого апеляційного адміністративного суду.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя Гомельчук С.В.