Справа № 160/2342/25
Суддя: Луговська Ганна Володимирівна
Дата ухвалення: 2025-05-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 травня 2025 року Справа № 160/2342/25
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Луговської Г.В.
за участі секретаря судового засідання Мартинової А.О.
та учасників справи: представника позивача Миджин Г.Є.
представника відповідача, третьої особи-1 Денисової В.С.
представник третьої особи-2 не з`явився,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю АБП-ОІЛ до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа-1, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача: Державна податкова служба України, третя особа-2, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача: Головне управління ДПС у Рівненській області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Третьою особою, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача зазначено Державну податкову службу України (далі ДПС України, третя особа-1).
Ухвалою суду позовну заяву прийнято до розгляду в порядку загального позовного провадження, запропоновано відповідачу надати відзив на позовну заяву, а третій особі пояснення по суті спору.
Засобами електронного зв`язку через підсистему «Електронний суд» від ДПС України надійшли письмові пояснення, за змістом яких стверджує, що у порядку досудового оскарження податкового повідомлення-рішення контролюючим органом дотримано порядок та строки статті 56 Податкового кодексу України. Під час прийняття рішення про результати розгляду скарги ДПС України за участю представників платника податку всебічно дослідженні матеріали скарги та обставини, з урахуванням яких було прийнято рішення про результати розгляду скарги. Висновки рішення містяться у його мотивувальній частині. Само по собі рішення, прийняте за результатами вирішення спору у порядку досудового врегулювання не є юридично значеним для позивача, оскільки не створює, не змінює та не припиняє будь-яких прав та обов`язків, що цілком узгоджується зі сталою практикою Верховного Суду.
Засобами електронного зв`язку через підсистему «Електронний суд» від відповідача надійшов відзив на позовну заяву, за змістом якого заперечує проти позовних вимог, просить відмовити у їх задоволенні, наполягає на правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Перевіркою встановлено порушення ТОВ «ОБП-ОІЛ» вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: надлишки пального, тобто реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, на загальну суму 1 770,83 грн. та нестачу пального, тобто проведення розрахункових операцій через РРО, на загальну суму 227964,45грн.; реалізація товарів, щодо яких не надано документів у паперовій або електронній формі, що підтверджують їх походження, на загальну суму 3 006 263,71 грн.
Обґрунтування відзиву в цій частині аналогічні аргументам акту перевірки.
у розмірі 3 008 034,54 грн ((1 770,83 грн + 3 006 263,71 грн) х 100 %) за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому законодавством порядку.
Разом з відзивом на позовну заяву відповідачем подано клопотання про залучення третьою особою по справі без самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у Рівненській області, яке обґрунтовано тим, що саме цей контролюючий орган проводив фактичну перевірку, на підставі якої винесено оспорюване податкове повідомлення-рішення.
Ухвалою суду від 26.02.2025 зазначене клопотання задоволено. Далі ГУ ДПС у Рівненській області, третя особа-2.
Позивач наполягає на відсутності у контролюючого органу (третьої особи-2) передбачених підпунктах 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 ПК України правових підстав для проведення перевірки.
Також, позивач заперечує твердження відповідача про ненадання документів на походження товарів в паперовій або електронній формі на загальну суму 3 006 263грн. 71коп., та наголошує на тому, що із наданих до перевірки та долучених до додатків заперечень на акт проведення фактичної перевірки, скарги та позовної заяви Позивача змінних звітів форми №17-НП та фіскальних звітних чеків (Z-звітів) за період фактичної перевірки вбачається факт повного відображення в даних документах всього обсягу реалізації пального за всіма формами оплати, в тому числі у змінних звітах форми № 17-НП графи 11 (обсяг відпущеного пального за паливними картками) та графа 34 (сума виторгу за паливними картками) в повній мірі відповідає даним, які відображені у фіскальних звітних чеках (Z-звітах). Таким чином, обсяг реалізації нафтопродуктів на АЗК, що зафіксований показниками лічильників паливно-роздавальних колонок та відображений у змінних звітах форми № 17-НП, повністю збігається з обсягом реалізації, який відображений у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. Поряд із цим, всі нафтопродукти, які надходили на АЗС в період, що перевірявся, відображено в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС форми № 13-НП на підставі ТТН, відпуск пального за всіма формами (готівка, банківська картка, талони, паливні картки, інші безготівкові інструменти) здійснювався через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО. Інформація про що міститься у долучених до додатків даної скарги Z-звітах, також відомості про залишки пального на початок та кінець зміни, його надходження та відпуск повністю відображено у відповідних змінних звітах форми №м17-НП, які формувались по завершенні зміни, в кінці кожної доби, що за твердженням Позивача, свідчить про належне ведення суб`єктом господарювання обліку пального та відсутністю порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у постановах від 03 квітня 2019 року у справі № 812/1508/17 та від 05 березня 2019 року у справі № 806/2402/16, стосовно застосування статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», за якою відповідальність за правилами цієї статті настає виключно за реалізацію товарів, які необліковані у встановленому порядку.
Також, позивач зазначає, що реалізація нафтопродуктів здійснювалася через РРО в межах залишків, що були обліковані в пам`яті РРО. У свою чергу, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення дати обліку звітів АЗС за формою № 17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Позивач відзначає, що в разі, якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Поряд із цим, як попередньо встановлено Позивачем -жодних фактичних (фізичних) замірів під час проведення перевірки Контролюючим органом не проводилось, факту виявлення різниці між отриманими та відпущеними нафтопродуктами встановлено не було. Отже, на момент виникнення спірних правовідносин, факту наявності у ТОВ «АБП-ОІЛ» необлікованого товару та його продажу Контролюючим органом не встановлено.
Окремо, позивач пояснює, що контролюючим органом одночасно здійснювались перевірки на багатьох об`єктах ТОВ «АБП-ОІЛ». Викладене підтверджується наказами Головних управлінь у регіонах ДПС України. У зв`язку з чим потребувала одночасна підготовка великого об`єму документів, що в свою чергу не давало можливості належно присвятити увагу всім обставинам перевірки. Так, згідно наказів про проведення фактичних перевірок (додані до матеріалів справи), такі проводились:
1) 23.09.2024 р. адреса: бульвар Незалежності, буд.18, м.Бровари, Київська обл.
5) 16.10.2024 р. автодорога Львів-Кіровоград Знамянка, 298+55м «Летичів»
7) 02.10.2024 р. вул.Одеська, 2б, с.Нечаяне, Миколаївський р-н, Миколаївська обл.
8) 30.09.2024 р. Київська обл., Бучанський район, с.Петропавлівська вул.Велика кільцева 4-Б.
Разом з тим, на запит ГУ ДПС у Рівненській області про надання документів (копій документів) без номера та дати, отриманий менеджером АЗС ОСОБА_1 23.09.2024, листом №2409 від 24.09.2024 позивачем надано оригінали/копії документів з 09.05.2024, від дати останньої перевірки ГУ ДПС у Рівненській обл., термін проведення якої був з 08.05.2024 по 17.05.2024р за актом №7648/ж5/17-00-09-01-12/39990187 від 20.05.2024р.:
2. Договір поставки нафтопродуктів № 92-Н від 15.08.2022р.: ТОВ «Енерджі Газ».
3. Договір поставки № 15.08/23-01 від 15.08.2023.: ТОВ «Преміум Оіл ЛТД»
4. Договір поставки скрапленого газу № ІГП040924-1 від 04.09.2024р.: ТОВ «Інтер Глобал плюс»
5. Договір поставки нафтопродуктів № 0108-1 від 01.08.2023р.: ТОВ «Форсажгазоіл-трейд»
6. Договір поставки нафтопродуктів № 02052024-1 від 02.09.2024р.: ТОВ «Азард».
7. Договір поставки № 22/01/24-П від 22.01.2024р.: ТОВ «Альтернатів енерджі сорсес компані»
8. Договір поставки нафтопродуктів № 511 від 15.11.2023р.: ТОВ «ОП»
9. Договір поставки нафтопродуктів № 28/05/2024/-2 від 28.05.2024р.: ТОВ «ТД Альянс Оіл»
11.Договір поставки нафтопродуктів № ЗН-МО-3481 від 27.08.2024р.: ТОВ «Західна нафтотрейдінгова компанія»
12. Договір поставки нафтопродуктів № 03/08-1 від 03.08.2022р.: ТОВ «Ве-Ойл»
13. Договір поставки нафтопродуктів № МО-1394 від 17.12.2021 р.: ТОВ «Кворум-нафта»
15. Договір поставки нафтопродуктів №563/12/2023 від 19.12.2023р.: ТОВ «Континенталь Трейд»
16. Договір поставки нафтопродуктів № ОМ/12012024-4 від 12.01.2024р.: ТОВ «Азарес»
19. Договір поставки нафтопродуктів № 955 від 31.03.2023 ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія»
20. Договір поставки нафтопродуктів № УТГ-261223/4 від 26.12.2023 ТОВ «Укртранзитгаз»
21. Договір поставки нафтопродуктів № 330 від 12.11.2021 ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія»
22. Договір поставки нафтопродуктів № 01/28/09-23 від 28.09.2023: ТОВ «Енергія Трейд»
23. Договір поставки нафтопродуктів № НСТ12/08-1 від 12.08.2024р.: ТОВ Нафтостарттрейд»
24. Договір поставки нафтопродуктів № 29-08-23/1 від 29.08.2023р.: ТОВ «Єксон Юк»
25. Договір поставки нафтопродуктів № 190424 Е-172 від 19.04.2024р.: ТОВ «Дюваль-Компані»
27. Договір поставки нафтопродуктів № МО-9 від 07.08.2024р.: ТОВ «Кворум Ойл»
28. Договір поставки № 03/07/2023-06 від 03.07.2023р.: ТОВ «Нік Трейд Інвест» .
29. Договір поставки нафтопродуктів № 19/12/2023-01 від 19.12.2023р.: ТОВ «Лакітранс ЛТД»
30. Договір поставки нафтопродуктів № 2202 від 22.02.2022р.: ТОВ «Агросолюшен 2020»
31. Договір поставки нафтопродуктів № 12/02/2024-01 від 12.02.2022р.: ТОВ «Саяр»
32. Договір поставки № 08/03/2024-1 від 03.08.2024р.: ТОВ «Укрінформтрейд»
33. Договір поставки № 27/03/2024-02 від 27.03.2024р.:ФОП ОСОБА_2
34. Договір на придбання паливних талонів № 10/06/2024-01 від 01.06.2024р.: КП «Юнайтед петрол стейшен»
35. Договір поставки № 28/08/2024-01 від 28.08.2024р.: ТОВ «Агенство розвитку Гощі-Тучин»
36. Договір поставки № 536/1 від 01.12.2021р.: ТОВ «Фокстранс»
37. Договір поставки № 508 від 01.12.2021р.: ТОВ «АТ «Спецавтотранс»
38. Договір поставки № 2807 від 01.01.2022р.: ТОВ «Транспортна компанія Бласко»
39. Договір поставки № 108 від 01.01.2022р.: ОСОБА_3
40. Договір поставки № 0101/22 від 01.01.2022р.: ФОП ОСОБА_4
41. Договір поставки № 1008 від 01.01.2022р.: ТОВ «ТПГ «Вершина»
42. Договір поставки № 265 від 02.01.2022р.: ТОВ «ЛТ-Трейд»
43. Договір поставки № 175 від 02.01.2022р.: ОСОБА_5
44. Договір поставки № 01012024 від 01.01.2024р.: ОСОБА_6
45. Реєстр видаткових накладних по реалізації за період з 09.05.2024 по 19.09.2024
46. ОРИГІНАЛИ змінних звітів за формою 17-НП/14-ГС/13-Нп (Видаткові накладні ТТН) за період з 09.05.24 по 23.09.2024р (повернути ТОВ «АБП-ОІЛ»)
47. Накази на призначення директора, та посадових осіб на господарчому об`єкті Гоща: №П-1-01-07 від 16.07.21р., №31-к від 11.12.21р., №29-к від 24.06.24, №31-к від 10.07.24р., №81-к від 23.12.22р., №27-к від 20.06.24р., №24-к від 11.12.21 р., №7к від 06.02.24р., №29-к від 11.12.21 р
48. Договір оренди нерухомого майна №ОМ-22/11-1 від 22.11.2021р., акт прийому-передачі об`єкта оренди зг.дог.№ ОМ-22/11-1 від 22.11.22р.
49. Договір оренди земельної ділянки № б/н від 06/04/2020р.(заг.пл.0,0700 га)
50. Договір оренди земельної ділянки№ б/н від 06/04/2020р.,.(заг.пл.0,1000га)
51. Акт державної технічної комісії про готовність закінченого будівництвом об`єкта до експлуатації від 04.12.1996р.
52. Акт інвентаризації пального №01 від 01.01.2024р
53. Дозвіл №062.21.23 на експлуатування машин, механізмів та виконання робіт підвищеної небезпеки
54. Дозвіл №072.21.23 на виконання газонебезпечних робіт, злив резервуарів та виконання робіт підвищеної небезпеки
55. Сертифікати відповідності UА/ТR/113-0463/12F/2-23, UА/ТR/113-0463/09F/1-22, UА/ТR/113-0463-19
56. Акт введення ОЗ в експлуатацію від 21.09.2020р
58. Журнал нагляду обладнання інв ном№ГЩ-1
При цьому, позивач звертає увагу, що в акті про результати фактичної перевірки третьою особою-2 на сторінках 3 та 4 перелічені лише документи під пунктами 2, 6, 13, 16, 18, 19, 26, 47-50, 53, 54, 57, 59.
Крім того, надані позивачем до перевірки документи, перелічені у пунктах 1, 3-5, 7-12, 14, 15, 17, 20-25, 27-46, 51, 52, 55, 56 взагалі не відображені в акті, лише на сторінці 4 після переліку вказано «інші документи». При цьому, відповідач та третя особа-2 стверджують про ненадання позивачем документів.
Позивач звертає увагу, що ОСОБА_1 , яка підписувала акт перевірки, працює менеджером АЗС, не має фахової освіти та досвіду, а також не мала у розпорядженні всіх запитуваних документів, оскільки вони знаходились в оригіналах у юридичної особи позивача і листом №2409 від 24.09.2024 на запит контролюючого органу були направлені в оригіналах або копіях. Свої пояснення із запереченнями ОСОБА_1 надала контролюючому органу письмово.
Засобами електронного зв`язку через підсистему «Електронний суд» від третьої особи-2 надійшов відзив на позовну заяву, який за своїм змістом є поясненнями по суті спору. В обґрунтування своєї позиції ГУ ДПС у Рівненській області вказує, що зазначення в наказі будь-яких додаткових відомостей та фактичних обставин, що стали передумовою для призначення перевірки, приписами підпункту 81.1 статті ПК України не вимагається.
Інші обґрунтування третьої особи-2 аналогічні доводам акту перевірки та аргументам відповідача у відзиві.
Вивчивши матеріали справи, оцінивши наведені сторонами доводи, надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.
Перевіркою встановлено порушення ТОВ «ОБП-ОІЛ» вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: надлишки пального, тобто реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, на загальну суму 1 770грн. 83коп. та нестачу пального, тобто проведення розрахункових операцій через РРО, на загальну суму 227 964грн. 45коп.; реалізація товарів, щодо яких не надано документів у паперовій або електронній формі, що підтверджують їх походження, на загальну суму 3 006 263грн. 71коп.
у розмірі 3 008 034,54 грн ((1 770,83 грн + 3 006 263,71 грн) х 100 %) за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому законодавством порядку.
Позивач оскаржив рішення в адміністративному порядку, однак скаргу залишено без задоволення, податкове повідомлення-рішення без змін.
Отже, позивач звернувся за захистом своїх прав, свобод та інтересів з відповідним позовом до суду.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до підпункту 191.1.1 пункту 191.1 статті 191.1 Податкового кодексу України (далі ПК України) зі змінами та доповненнями, до функцій контролюючих органів належить здійснення адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проведення відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.
Згідно підпунктів 20.1.4, 20.1.8, 20.1.10 та 20.1.19 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право:
проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення;
здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів та під час проведення перевірок перевіряти документи, що підтверджують посаду посадових осіб та/або осіб, які фактично здійснюють розрахункові операції;
застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; стягувати до бюджетів та державних цільових фондів суми грошових зобов`язань та/або податкового боргу у випадках, порядку та розмірі, встановлених цим Кодексом та іншими законами України; стягувати суми недоїмки із сплати єдиного внеску; стягувати суми простроченої заборгованості суб`єктів господарювання перед державою (Автономною Республікою Крим чи територіальною громадою міста) за кредитами (позиками), залученими державою (Автономною Республікою Крим чи територіальною громадою міста) або під державні (місцеві) гарантії, а також за кредитами із бюджету в порядку, визначеному цим Кодексом та іншими законами України.
Згідно з п.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Статтею 62 ПК України передбачено способи здійснення податкового контролю. Так, податковий контроль здійснюється шляхом:
- ведення обліку платників податків;
- інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів;
- перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин;
- моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статті 39 цього Кодексу.
Право на проведення перевірок контролюючим органом, зокрема, проведення фактичної перевірки регламентовано п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України.
Так, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до п.п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Відповідно до п.80.1 ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Відповідно до п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки.
Згідно з п.81.1 ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці -адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови.
У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року за № 265/95-ВР (далі Закон № 265/95). Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці, та представників (уповноважених, осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб-підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі Підприємства).
Пунктом 2 Інструкції визначено позначення та скорочення, де АЗС автозаправна станція; ТТН товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти); РРО реєстратор розрахункових операцій.
Відповідно до підпункту 10.2.1 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці.
На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП (Додаток № 14) (п.п.10.2.4 пункту 10 розділу 10 Інструкції).
Відповідно до положень підпунктів 10.3.1-10.3.4 пункту 10.3 розділу 10 Інструкції розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року за № 1315.
ПРК мають забезпечувати індикацію ціни нафтопродукту, кількості та загальної вартості виданої дози нафтопродукту. Облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.
Положеннями підпунктів 10.4.1 - 10.4.3 пункту 10 розділу 10 Інструкції визначено, що на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого, використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС за-формою № 17-НП.
Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС:
- визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок);
- вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок);
- роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті;
- передають залишок готівки;
- перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.
Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою № 17-НП у двох примірниках, з яких один здається до бухгалтерської служби, а другий залишається на АЗС.
Між тим, згідно розділу 14 «Облік руху нафти та нафтопродуктів» Інструкції під час приймання, зберігання та відпуску нафти і нафтопродуктів керівник підприємства та головний бухгалтер здійснюють контроль за дотриманням матеріально відповідальними особами вимог цієї Інструкції та забезпечують:
- своєчасне оформлення документів руху нафти та нафтопродуктів;
- збереження їх кількості і якості;
- відображення їх руху за бухгалтерським обліком;
- своєчасне вжиття заходів щодо попередження псування, втрат, нестач та розкрадання нафти та нафтопродуктів, а також створення необхідних умов для їх зберігання.
Для чіткої регламентації роботи відповідальних осіб, контролю за своєчасним виконанням ними своїх посадових обов`язків та інших технологічних і організаційних операцій, а також для своєчасного оформлення первинних документів та передання їх до бухгалтерської служби підприємства головний бухгалтер розробляє графіки документообігу. У графіках зазначається, у який термін, ким оформлюються і підписуються первинні документи, у якому порядку вони здаються до бухгалтерської служби. Графіки затверджуються керівником підприємства та є обов`язковими для виконання всіма відповідальними особами.
Облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об`ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства здійснює їх кількісно-грошовий облік.
Первинні документи приймаються бухгалтерською службою підприємства від матеріально відповідальних осіб за реєстрами (відомостями) і підписами, перевіряються і групуються за постачальниками, та споживачами. Водночас, облік нафтопродуктів на АЗС регламентовано
пунктом 16 Інструкції.
Згідно із приписів, підпункту 16.1пункту 16 Інструкції матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий залишається у матеріально відповідальної особи.
Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі № 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (п.п.16.2 п.16 Інструкції).
В свою чергу, на підставі перевірених змінних звітів та первинних документів бухгалтерська служба підприємства нафто продуктового забезпечення складає місячну накопичувальну відомість та обігові відомості, у яких відображаються:
- кількість завезених на АЗС нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива залежно від масової частки сірки), та цінами;
- закупівельна вартість та вартість реалізації завезених нафтопродуктів; кількість та вартість нафтопродуктів, реалізованих споживачам за готівку, у тому числі сума ПДВ; кількість та вартість нафтопродуктів, реалізованих споживачам за безготівковими розрахунками згідно з відомостями, за талонами та платіжними картками; результати інвентаризації нафтопродуктів та готівки (п.п.16.3 п.16.3 Інструкції).
З аналізу вищенаведеного, можна дійти висновку про наявність у суб`єкта господарювання, який займається хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання та реалізація нафти і нафтопродуктів на території України обов`язок здійснювати, облік руху нафти та нафтопродуктів у відповідності до Інструкції, який полягає на початковому етапі у прийнятті працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності та подальшому оприбуткуванні прийнятого нафтопродукту на підставі ТТН за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто внесення записів в журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Крім того, дані про оприбутковані нафтопродукт заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП.
Подальший облік нафти та нафтопродуктів безпосередньо на АЗС здійснюється матеріально відповідальними особами АЗС, які ведуть такий облік за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17-НП, що складається у двох примірниках, перший примірник якого разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий залишається у матеріально відповідальної особи, тобто на АЗС. При цьому, відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16.07.1999 року за № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Згідно зі ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ документ, який містить відомості про господарську операцію; облікова політика сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання та подання фінансової звітності.
Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (п.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).
Пунктом 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що суб`єкти господарювання здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для/подальшого її переказу зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації які відображені в такому обліку.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. :
Відповідно до частини 2 статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належить до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.
Частина 5 статті 8 того ж Закону визначає, що підприємство, зокрема, самостійно визначає облікову політику підприємства, розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського обліку), звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписанні бухгалтерських документів, затверджує, правила документообігу і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків та регістрів аналітичного обліку.
Так, контролюючий орган, стверджуючи про порушення ТОВ «АБП-ОІЛ» пункту 12 статті
3 Закону № 265/95-ВР зазначив, що не було надано підтвердження походження товарних запасів, однак, в ході судового розгляду спору встановлено, що позивачем нафтопродукти на АЗС було отримано на підставі належним чином оформлених товаро-транспортних накладних, відображено рух НП у змінних звітах АЗС за формою № 17-НП, об`єм прийнятого нафтопродукту занесено до даних реєстратора розрахункових операцій (РРО); інформація про надходження НП відображена у наданих та зареєстрованих ДПС довідках про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального; складені та зареєстровані в ЄРАН акцизні накладні на весь обсяг пального, що надійшов до АЗС.
Судом встановлено, що первинні документи, які підтверджують бухгалтерський облік позивача були надані уповноваженим працівникам контролюючого органу в момент перевірки та відображені в Акті перевірки не в повному обсязі із зазначенням «інші документи».
А саме: на запит ГУ ДПС у Рівненській області про надання документів (копій документів) без номера та дати, отриманий менеджером АЗС ОСОБА_1 23.09.2024, листом №2409 від 24.09.2024 позивачем надано оригінали/копії документів з 09.05.2024, від дати останньої перевірки ГУ ДПС у Рівненській обл., термін проведення якої був з 08.05.2024 по 17.05.2024р за актом №7648/ж5/17-00-09-01-12/39990187 від 20.05.2024р.:
2. Договір поставки нафтопродуктів № 92-Н від 15.08.2022р. ТОВ «Енерджі Газ».
3. Договір поставки № 15.08/23-01 від 15.08.2023. ТОВ «Преміум Оіл ЛТД»
4. Договір поставки скрапленого газу № ІГП040924-1 від 04.09.2024р. ТОВ «Інтер Глобал плюс»
5. Договір поставки нафтопродуктів № 0108-1 від 01.08.2023р. ТОВ «Форсажгазоіл-трейд»
6. Договір поставки нафтопродуктів № 02052024-1 від 02.09.2024р. ТОВ «Азард».
7. Договір поставки № 22/01/24-П від 22.01.2024р.: ТОВ «Альтернатів енерджі сорсес компані»
8. Договір поставки нафтопродуктів № 511 від 15.11.2023р.: ТОВ «ОП»
9. Договір поставки нафтопродуктів № 28/05/2024/-2 від 28.05.2024р.: ТОВ «ТД Альянс Оіл»
11.Договір поставки нафтопродуктів № ЗН-МО-3481 від 27.08.2024р.: ТОВ «Західна нафтотрейдінгова компанія»
12. Договір поставки нафтопродуктів № 03/08-1 від 03.08.2022р.: ТОВ «Ве-Ойл»
13. Договір поставки нафтопродуктів № МО-1394 від 17.12.2021 р.: ТОВ «Кворум-нафта»
15. Договір поставки нафтопродуктів №563/12/2023 від 19.12.2023р.: ТОВ «Континенталь Трейд»
16. Договір поставки нафтопродуктів № ОМ/12012024-4 від 12.01.2024р.: ТОВ «Азарес»
19. Договір поставки нафтопродуктів № 955 від 31.03.2023 ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія»
20. Договір поставки нафтопродуктів № УТГ-261223/4 від 26.12.2023 ТОВ «Укртранзитгаз»
21. Договір поставки нафтопродуктів №330 від 12.11.2021 ТОВ «Українська нафтотрейдінгова компанія»
22. Договір поставки нафтопродуктів № 01/28/09-23 від 28.09.2023: ТОВ «Енергія Трейд»
23. Договір поставки нафтопродуктів № НСТ12/08-1 від 12.08.2024р.: ТОВ Нафтостарттрейд»
24. Договір поставки нафтопродуктів № 29-08-23/1 від 29.08.2023р.: ТОВ «Єксон Юк»
25. Договір поставки нафтопродуктів № 190424 Е-172 від 19.04.2024р.: ТОВ «Дюваль-Компані»
27. Договір поставки нафтопродуктів № МО-9 від 07.08.2024р.: ТОВ «Кворум Ойл»
28. Договір поставки № 03/07/2023-06 від 03.07.2023р.: ТОВ «Нік Трейд Інвест» .
29. Договір поставки нафтопродуктів № 19/12/2023-01 від 19.12.2023р.: ТОВ «Лакітранс ЛТД»
30. Договір поставки нафтопродуктів № 2202 від 22.02.2022р.: ТОВ «Агросолюшен 2020»
31. Договір поставки нафтопродуктів № 12/02/2024-01 від 12.02.2022р.: ТОВ «Саяр»
32. Договір поставки № 08/03/2024-1 від 03.08.2024р.: ТОВ «Укрінформтрейд»
33. Договір поставки № 27/03/2024-02 від 27.03.2024р.:ФОП ОСОБА_2
34. Договір на придбання паливних талонів № 10/06/2024-01 від 01.06.2024р.: КП «Юнайтед петрол стейшен»
35. Договір поставки № 28/08/2024-01 від 28.08.2024р.: ТОВ «Агенство розвитку Гощі-Тучин»
36. Договір поставки № 536/1 від 01.12.2021р.: ТОВ «Фокстранс»
37. Договір поставки № 508 від 01.12.2021р.: ТОВ «АТ «Спецавтотранс»
38. Договір поставки № 2807 від 01.01.2022р.: ТОВ «Транспортна компанія Бласко»
39. Договір поставки № 108 від 01.01.2022р.: ОСОБА_3
40. Договір поставки № 0101/22 від 01.01.2022р.: ФОП ОСОБА_4
41. Договір поставки № 1008 від 01.01.2022р.: ТОВ «ТПГ «Вершина»
42. Договір поставки № 265 від 02.01.2022р.: ТОВ «ЛТ-Трейд»
43. Договір поставки № 175 від 02.01.2022р.: ОСОБА_5
44. Договір поставки № 01012024 від 01.01.2024р.: ОСОБА_6
45. Реєстр видаткових накладних по реалізації за період з 09.05.2024 по 19.09.2024
46. ОРИГІНАЛИ змінних звітів за формою 17-НП/14-ГС/13-Нп (Видаткові накладні ТТН) за період з 09.05.24 по 23.09.2024р (повернути ТОВ «АБП-ОІЛ»)
47. Накази на призначення директора, та посадових осіб на господарчому об`єкті Гоща: №П-1-01-07 від 16.07.21р., №31-к від 11.12.21р., №29-к від 24.06.24, №31-к від 10.07.24р., №81-к від 23.12.22р., №27-к від 20.06.24р., №24-к від 11.12.21 р., №7к від 06.02.24р., №29-к від 11.12.21 р
48. Договір оренди нерухомого майна №ОМ-22/11-1 від 22.11.2021р., акт прийому-передачі об`єкта оренди зг.дог.№ ОМ-22/11-1 від 22.11.22р.
49. Договір оренди земельної ділянки № б/н від 06/04/2020р.(заг.пл.0,0700 га)
50. Договір оренди земельної ділянки№ б/н від 06/04/2020р.,.(заг.пл.0,1000га)
51. Акт державної технічної комісії про готовність закінченого будівництвом об`єкта до експлуатації від 04.12.1996р.
52. Акт інвентаризації пального №01 від 01.01.2024р
53. Дозвіл №062.21.23 на експлуатування машин, механізмів та виконання робіт підвищеної небезпеки
54. Дозвіл №072.21.23 на виконання газонебезпечних робіт, злив резервуарів та виконання робіт підвищеної небезпеки
55. Сертифікати відповідності UА/ТR/113-0463/12F/2-23, UА/ТR/113-0463/09F/1-22, UА/ТR/113-0463-19
56. Акт введення ОЗ в експлуатацію від 21.09.2020р
58. Журнал нагляду обладнання інв ном№ГЩ-1
При цьому, як вбачається з акту про результати фактичної перевірки, третьою особою-2 на сторінках 3 та 4 перелічені лише документи під пунктами 2, 6, 13, 16, 18, 19, 26, 47-50, 53, 54, 57, 59.
Крім того, надані позивачем до перевірки документи, перелічені у пунктах 1, 3-5, 7-12, 14, 15, 17, 20-25, 27-46, 51, 52, 55, 56 взагалі не відображені в акті, лише на сторінці 4 після переліку вказано «інші документи». При цьому, відповідач та третя особа-2 стверджують про ненадання позивачем документів.
При цьому, суд враховує, що ТОВ «АБП-ОІЛ» має місце реєстрації у місті Нікополі Дніпропетровської області, де також знаходиться відділ бухгалтерського обліку, а тому надання всіх первинних документів на вимогу контролюючого органу потребувало часу.
Разом з тим, з матеріалів справи встановлено (том 7 а.с.69-70) направлення зазначених вище первинних документів за адресою міста перевірки, що підтверджується викопіюванням із додатку Нової пошти про відправлення документів 24.09.2024 року та отримання 26.09.2024 року ОСОБА_1 , яка отримані документи у той же день передала головному державному інспектору Наталії Кравчук. В день підписання акту ОСОБА_7 віддала документи Мельник Ірині.
Також, крім направлених листом №2409 від 24.09.2024 первинних документів, в матеріалах справи наявні:
1) Х-звіт № 2415 від 23.09.2024року;
2) Витяг із СОД РРО за 23.09.2024 року (з 15 год. 06 хв. до 23 год. 59 хв.);
3) Довідка про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу та залишків пального на акцизному складі пального за 23.09.2024року.
4) Бухгалтерський рахунок № 281 за 23.09.2024 року;
6) Добова довідка № б/н від 23.09.2024 року
7) Х-звіт№ 2415від 23.09.2024року
8) Змінний звіт АЗС № б/н від 23.09.2024року за формою 17-НП.
9) Товарно-транспортна накладна № 1974 від 23.09.2024 року.
10) Накладна на внутрішнє переміщення № 1972 від 23.09.2024 року.
11) Сертифікат відповідності на товар 16.09.2024 PETCOM INSPECTION INDEPENDENT SURVEYOR S.R.L.
12) Сертифікат відповідності ТОВ «РІВНЕСТАНДАРТ» терміном дії з 03.09.2024 до 01.08.2025
13) Сертифікат відповідності № 9621/Р
14) Паспорт якості № 422 від 28.08.2024
16) сертифікат відповідності терміном дії з 14.06.2024 до 30.11.2024
17) паспорт якості № 15-140624921 від 14.06.2024
18) сертифікат № В 002721 від 15.09.2024
19) сертифікат відповідності № 176167_6010044 від 15.09.2024
20) сертифікат якості document № ORC 148266 від 15.09.2024
21) BIALCHEM GROUP inspection report № 1330/05/IRE/2024 від 05.09.2024
22) BIALCHEM GROUP inspection report № 1322/05/IRE/2024 від 02.09.2024
23) Зведена інформація за період з 01.09.2024 по 02.10.2024 року про надходження товару
та відображення у обліку на АЗС за адресою: Рівненська область, Рівненський район, с.Гоща,
Отже, з урахуванням наведених приписів Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до документів, що є підставою для оприбуткування (обліку) товару за місцем їх реалізації, належать первинні документи щодо походження (руху) товару. В тому числі, й накладні на внутрішнє переміщення товару, податкові та видаткові накладні. Журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП формується виключно на підставі наявності паспорта якості, копій сертифіката відповідності та в подальшому оприбуткуванні прийнятого нафтопродукту на підставі ТТН. Фактично звіт за формою № 13-НП є відображенням відомостей, зазначених у первинних документах щодо поставки нафтопродуктів. Водночас, дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, який був наявний станом на час фактичної перевірки ТОВ «АБП-ОІЛ».
Однак, в акті про результати фактичної перевірки позивача, відображені висновки про відсутність документів на товар, на його походження та здійснено розрахунок, з яким не погодився позивач, стверджуючи про його математичну неправильність.
При цьому, позивач стверджує про відсутність у будь-якому нормативному документі обрахунку порівняння про те, що кількість у 15 °С має похибку 0,8 %.
Однак, показники фактичної кількості товару урезервуарах та показники у добовій довідці це показники кількості, які обраховуються за різними методами. Адже пунктом 6 Порядку ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до Контролюючих органів, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 22.11.2017 року за № 891 передбачено, що фактичні показання витратомірів та рівнемірів щодо обсягів залишків пального та добового обсягу реалізованого пального перераховуються у літри, приведені до температури 15 °С, крім показань паливороздавальних та/або оливороздавальних колонок, які виконують функції витратомірів.
Таким чином, суд погоджується з позивачем, що математичний розрахунок, здійснений контролюючим органом, є некоректним та неправильним, оскільки фактично містить різні величини, а саме: товар у літрах та товар у літрах приведений до 15 °С.
Відтак, суд не погоджується з розрахунками та висновками Акту перевірки, що стали підставою винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, стосовно відсутності у позивача первинних документів, які підтверджують рухтоварів (нафтопродуктів).
Крім того, Акт перевірки не містить обставин проведення перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів шляхом співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Другого апеляційного адміністративного суду від 13.07.2023 р. по справі № 440/8769/22.
Водночас, згідно висновків Верховного Суду у постановах від 13.08.2021 року по справі № 809/1161/17, від 12.03.2020 року по справі № 823/1917/16, від 21.05.2020 року по справі № 809/597/16, від 31.05.2019 року по справі № 809/1253/16 єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення дати обліку звітів АЗС за формою № 17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Крім того, із наданих позивачем до перевірки та долучених до додатків скарги змінних звітів форми № 17-НП та фіскальних звітних чеків (Z-звітів) за період фактичної перевірки вбачається повне відображення в даних документах всього обсягу реалізації пального за всіма формами оплати, в тому числі, у змінних звітах форми № 17-НП графи 11 (обсяг відпущеного пального за паливними картками) та графа 34 (сума виторгу за паливними картками) в повній мірі відповідає даним, які відображені у фіскальних звітних чеках (Z-звітах).
Таким чином, обсяг реалізації нафтопродуктів на АЗК, що зафіксований показниками лічильників паливно-роздавальних колонок та відображений у змінних звітах форми № 17-НП, повністю збігається з обсягом реалізації, який відображений у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.
Поряд із цим, всі нафтопродукти, які надходили на АЗС у період, що перевірявся, відображено в журналі обліку надходження нафтопродуктів, на АЗС форми № 13-НП на підставі ТТН, відпуск пального за всіма формами (готівка, банківська картка, талони, паливні картки, інші безготівкові інструменти) здійснювався через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО. Інформація про що міститься у долучених Z-звітах, також відомості про залишки пального на початок та кінець зміни, його надходження та відпуск повністю відображено у відповідних змінних звітах форми №17-НП, які формувались по завершенні зміни, з кінці кожної доби, що за твердженням ТОВ «АБП-ОІЛ», свідчить про належне ведення суб`єктом господарювання обліку пального та відсутністю порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у постановах від 03.04.2019 року у справі №812/1508/17 та від 05.03.2019 року у справі №806/2402/16, стосовно застосування статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», за якою відповідальність за правилами цієї статті настає виключно за реалізацію товарів, які необліковані у встановленому порядку.
Постановою від 03.04.2019 року у справі № 812/1508/17 встановлено, що податковим органом накладено на Товариство штрафні санкції на підставі положень статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Верховний Суд сформував правову позицію, за якою, відповідно до вказаної норми до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Для застосування передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» фінансової санкції контролюючий орган повинен довести, що Товариство здійснювало реалізацію не облікованих товарів.
Висновок про порушення суб`єктом господарювання у справі № 812/1508/17 порядку ведення обліку товарів за місцем їх реалізації та зберігання, зроблений контролюючим органом, виходячи з факту нестачі паливно-мастильних матеріалів, тобто невідповідності між залишками запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними обліку та фактичними залишками запасів (товарно-матеріальних цінностей), хоча сам по собі факт нестачі палива не свідчить про порушення порядку обліку товарів за місцем їх реалізації та зберігання, оскільки може бути наслідком інших обставин. Згідно висновків Акту перевірки ревізори ототожнили надлишок та нестачу товарів з таким порушенням як реалізація Товарів, які необліковані д установленому порядку.
Постановою Верховного Суду від 05.03.2019 року по справі № 806/2402/16 зазначено, що при визначенні розміру штрафної санкції податковий орган посилається на статтю 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», якою визначено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які необліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів, які необліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Суд погодився з висновком судів попередніх інстанцій, що застосування такої санкції можливо до підприємства, яке не облікувало товар та реалізувало його, не провівши розрахунки через реєстратор розрахункових операцій. Факту наявності в суб`єкта господарювання необлікованого товару та його продажу у цій справі податковим органом не встановлено.
Пунктом 4.1.7.10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і в організаціях України, затвердженої наказом Держнафтогазпрому, Мінекономіки, Мінтрансу, Держстандарту, Держкомстату України від 02 квітня 1998 року № 81/38/101/235/122 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 07 жовтня 1999 року за № 685/3978, визначено, що перед початком заправки автомашин через паливороздавальну колонку оператор АЗС повинен оприбуткувати прийнятий нафтопродукт, тобто зробити необхідні записи в Журналі обліку нафтопродуктів, які надійшли. Сторінки журналу повинні бути пронумеровані, прошнуровані та скріплені печаткою суб`єкта підприємницької діяльності, а сам журнал зареєстрований у державній податковій інспекції за місцем здійснення підприємницької діяльності, скріплений печаткою державної податкової інспекції та завірений підписом її керівника. Однак, дія даної Інструкції не поширюється на Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», оскільки вона не розроблена на виконання вимог даного Закону.
Враховуючи вищевикладене, Державна податкова адміністрація України вважає, що застосування фінансових санкцій, передбачених статтями 20 та 21 Закону України № 265/95-ВР, а саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та за неведення або ведення з порушенням встановленого порядку обліку товарів за місцем реалізації та зберігання (не ведення журналу обліку нафтопродуктів), є неправомірним.
Таким чином, Верховий Суд у справі № 806/2402/16 погодився з висновками судів попередніх інстанцій, що зазначена штрафна санкція застосовується виключно за реалізацію товарів, які необліковані у встановленому порядку та у даному, випадку не може бути застосована до позивача. При цьому, в матеріалах справи відсутні належні та достатні докази на підтвердження факту реалізації Підприємством нафтопродуктів, які не обліковані належним чином.
Водночас, під час розгляду даної справи судом не встановлено неповного відображення господарських операцій з реалізації пального через реєстратор розрахункових операцій, що використовується в господарській діяльності позивача чи у змінному звіті за формою № 17-НП. Окрім цього, суд вважає, що фактично, штрафна санкція застосована до позивача за порушення обліку товару на АЗС, що не є підставою для накладення на позивача штрафу, передбаченого статті 20 Закону України № 265/95-ВР.
В ході розгляду справи знайшли підтвердження обставини, що реалізація ТОВ «АБП-ОІЛ» нафтопродуктів здійснювалася через РРО, в межах залишків, що були обліковані в пам`яті РРО.
У свою чергу, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення дати обліку звітів АЗС за формою № 17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.
Суд погоджується з твердженням ТОВ «АБП-ОІЛ», де останній відзначає, що в разі, якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Поряд із цим, як попередньо встановлено ТОВ «АБП-ОІЛ» та підтверджено в ході розгляду спору по суті жодних фактичних (фізичних) замірів під час проведення перевірки контролюючим органом не проводилось, факту виявлення різниці між отриманими та відпущеними нафтопродуктами встановлено не було. Отже, на момент виникнення спірних правовідносин, факту наявності у ТОВ «АБП-ОІЛ» необлікованого товару та його продажу контролюючим органом не встановлено.
З урахуванням вищевикладеного, суд доходить висновку, що суб`єкт владних повноважень (відповідач) діяв по відношенню до позивача не у спосіб та порядок, встановлений діючим законодавством України.
Відповідно до ч.1 ст.72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно ч.1 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
За приписами ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів правомірності своїх дій та прийнятого рішення.
Таким чином, позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Враховуючи задоволення адміністративного позову, в порядку ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України, суд приходить до висновку про наявність підстав для присудження на користь позивача судових витрат, а саме: судового збору у розмірі 30 280грн. 00коп., згідно платіжної інструкції № 8245 від 26.01.2025.
Керуючись ст.ст.90, 139, 241-246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю АБП-ОІЛ до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа-1, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача: Державна податкова служба України, третя особа-2, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача: Головне управління ДПС у Рівненській області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 12 травня 2025 року.

Суддя Г. В. Луговська