Справа № 440/13611/24
Суддя: Катунов В.В.
Дата ухвалення: 2025-05-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Головуючий І інстанції: Р.І. Молодецький
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 травня 2025 р. Справа № 440/13611/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді Катунова В.В.,

Суддів: Чалого І.С. , Подобайло З.Г. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової служби України на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 24.03.2025, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039 по справі № 440/13611/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вигідна Покупка"

до Державної податкової служби України

про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Вигідна Покупка" (далі - позивач, ТОВ "Вигідна Покупка", Товариство) звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Державної податкової служби України (далі - відповідач, ДПС України), в якій позивач просив:

- визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію від 13.05.2024 № 2685/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 24.03.2025 позов задоволено.

Не погодившись з рішенням суду, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовані тим, що надана індивідуальна податкова консультація вичерпна, не суперечить вимогам чинного законодавства, а доводи позивача зводяться до бажання знизити базу оподаткування та сплату податку до державного бюджету України. Враховуючи те, що суб`єктом права власності є виключно фізична особа з якою суб`єктом господарювання, що надає комунальну послугу, укладається відповідний договір про надання житлового-комунальних послуг, тобто фізична особа - підприємець не надає вказані послуги, то підстав вважати дохід, отриманий фізичною особою - підприємцем - платником єдиного податку у вигляді компенсації вартості житлового-комунальних послуг немає. Зазначає, що ДПС України було надано вичерпну ІПК, котра не суперечить вимогам законодавства. При цьому, не виправдання прийнятою ДПС спірною ІПК сподівань та очікування позивача з приводу порушених питань не є підставою для визнання такої консультації протиправною.

У надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечував проти доводів, викладених в апеляційній скарзі, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

Заперечуючи проти доводів, викладених в апеляційній скарзі, стверджував, що відповідно до змісту індивідуальної податкової консультації від 13.05.2024 № 2685/ІПК/99-00-03-3 ІПК ДПС України цитувала норми законодавства, які на її думку стосувалися першого питання із запиту на отримання індивідуальної податкової консультації. Звертає увагу суду, що питання друге із запиту на отримання індивідуальної податкової консультації, взагалі було проігноровано контролюючим органом. Під надання індивідуальної податкової консультації ДПС України здійснено цитування норм ЦК України, Закону України «Про житлово-комунальні послуги» та ПК України. Проте не враховано інформацію, яка була надана у запиті на отримання податкової консультації, яка полягає у наступному. Товариство для здійснення своєї основної діяльності, а саме роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах, орендує приміщення, як у фізичних осіб підприємців та і в юридичних осіб. Зокрема, укладено договори оренди нежитлових приміщень з фізичними особами - підприємцями - платниками єдиного податку третьої групи (не платник ПДВ, КВЕД 68.20 - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого майна), які стосуються оренди Предметом договору є тимчасове оплатне володіння і користування нерухомим майном (нежитловим приміщенням). При цьому, ДПС України при наданні консультації використовує положення ст. 810 Глави 59 ЦК України, які стосуються оренди житлових приміщень. Коли в запиті на отримання індивідуальної податкової консультації зазначено, що здійснюється оренда нежитлових приміщень. Частиною 11 ст. 292 ПК України передбачено, які саме кошти не включаються до складу доходу ФОП платника єдиного податку. Звертає увагу суду, що відповідно до змісту норм перерахованих вище, дохід у вигляді компенсації комунальних послуг не включений до доходів, які не відносять до платника єдиного податку. При наданні неякісної та/або незаконної податкової консультації, контролюючий орган порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та позбавляє права у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності. Тобто, надана податкова консультація, яка містить цитати нормативно-правових актів, але не містить висновків або рекомендацій щодо їх застосування для конкретного платника, який звернувся за таким роз`ясненням, підлягає скасуванню. Надана позивачу індивідуальна податкова консультація не відповідає вимогам, встановленим положеннями пункту 52.4 статті 52 Податкового кодексу України, оскільки не містить обов`язкових вимог, а саме: обґрунтування застосування норм законодавства та висновку з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

У відповідності до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Предметом апеляційного оскарження є судове рішення, яке прийняте судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, у зв`язку з чим колегія суддів вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

Учасниками по даній справі було отримано копії ухвал Другого апеляційного адміністративного суду від 22.04.2025 року про відкриття апеляційного провадження та про призначення даної справи до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження, у т.ч. позивачем отримано копію апеляційної скарги відповідача, що підтверджується наявним в матеріалах справи довідками про доставку електронних документів через підсистему "Електронного суду".

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши, в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що 22.03.2024 листом № 22/03-2024 ТОВ «Вигідна Покупка» звернулося до Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач, податковий орган, контролюючий орган) за отриманням індивідуальної податкової консультації в письмовій формі, в якому просило роз`яснити:

1) чи включається до доходу платника єдиного податку третьої групи - Орендодавця (не платник ПДВ, КВЕД 68.20 - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого майна) сума відшкодування Орендарем комунальних платежів?;

2) чи можливо в даному випадку скористатися роз`ясненням, що розміщене в розділі 107.01.03 Загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу Державної податкової служби України такого змісту?

Позивач у зазначеному зверненні просив Індивідуальну податкову консультацію в письмовій формі надати у встановлений законом строк на адресу для листування: а/с 1, 36000, м. Полтава та на електронну адресу: ІНФОРМАЦІЯ_1.

Листом від 23.04.2024 № 11854/6/99-00-24-03-03-06 ДПС України повідомило ТОВ «Вигідна покупка» про продовження розгляду звернення про отримання індивідуальної податкової консультації відповідно до положень п. 52.1 ст. 52 Податкового кодексу України до 11.05.2024.

13.05.2024 ДПС України надано ТОВ «Вигідна покупка» індивідуальну податкову консультацію № 2685/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК, яка зареєстрована в Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій /https://cabinet.tax.gov.ua/registers/ipk/.

Позивач вважаючи, що надана індивідуальна податкова консультація не відповідає вимогам, встановленими положеннями пункту 52.4 статті 52 Податкового кодексу України, звернувся до суду із даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податковим органом у оскаржуваній індивідуальній податковій консультації не було викладено опису всіх питань, що порушені платником, а також не зазначено порядок застосування норм податкового законодавства з урахуванням фактичних обставин. Зміст податкової консультації фактично зведений до цитування положень Податкового кодексу України, що не є роз`ясненням поставлених питань.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на таке.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу, зокрема, надають індивідуальні податкові консультації, інформаційно-довідкові послуги з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи (підпункт 19-1.1.28, пункту 19-1, статті 19-1 ПК України).

Відповідно до підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) податкова консультація - індивідуальна податкова консультація та узагальнююча податкова консультація, що надаються в порядку, передбаченому цим Кодексом.

Підпунктом 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Відповідно до абзацу 1 пункту 52.1 статті 52 ПК України за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації у паперовій або електронній формі повинно містити, зокрема, зазначення, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації (наведення фактичних обставин) (абзац п`ятий пункту 52.1 статті 52 ПК України).

Уповноважена особа центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, може прийняти рішення про продовження строку розгляду звернення на отримання індивідуальної податкової консультації понад 25-денний строк, але не більше 15 календарних днів, та письмово повідомити про це платнику податків у паперовій або електронній формі до закінчення строку, визначеного абзацом першим цього пункту (абзац дев`ятий пункту 52.1 статті 52 ПК України).

Нормою пункту 52.2. статті 52 ПК України встановлено, що індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Згідно з пунктом 52.3 статті 52 ПК України за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.

За змістом абзацу 2 пункту 52.4. статті 52 ПК України індивідуальні податкові консультації надаються у паперовій та електронній формах - контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, крім державних податкових інспекцій.

Підпунктом 41.1.1. пункту 41.1 статті 41 ПК України визначено контролюючими органами податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи;

Пунктом 53.2 статті 53 ПК України встановлено, що платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

Відповідно до підпункту 17.1.7. пункту 17.1. статті 17 ПК України платник податків має право, зокрема, оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб), у тому числі надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію, яка йому надана, а також узагальнюючу податкову консультацію.

Верховний Суд у постанові від 12 червня 2024 року у справі №200/3060/22 дійшов висновку, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання й повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин.

Індивідуальна податкова консультація, як методична й практична допомога платнику при виконанні ним податкового обов`язку, фактично, за всіма процедурами (нарахування та сплата платежів, пені, штрафних санкцій, оскарження дій контролюючих органів тощо), надається платнику податків для правильності практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності.

Суд додатково зазначає, що метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.

При цьому, податкова консультація обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Подібний висновок зроблено Верховним Судом у постанові від 16 жовтня 2020 року у справі № 820/5120/16.

Як вбачається з матеріалів справи, у зверненні про надання індивідуальної податкової консультації позивачем зазначено, що фізична особа-підприємець - платник єдиного податку третьої групи (не платник ПДВ, КВЕД 68.20 - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого майна), заключив договір оренди нерухомого майна з орендарем - юридичною особою. Предметом договору є тимчасове оплатне володіння і користування нерухомим майном (нежитловим приміщенням). За умовами договору оренди сплата комунальних платежів здійснюється орендарем окремо від орендної плати у вигляді відшкодування витрат орендодавцю на сплату комунальних послуг на підставі виставлених рахунків.

Пославшись на вказані фактичні обставини ТОВ «Вигідна покупка» у зверненні зазначило, що практична необхідність отримання податкової консультації пов`язана зі складністю застосування ПКУ та полягає у необхідності формування чіткого розуміння обсягу податкових обов`язків, що виникають як наслідок наведеної ситуації.

Відтак, Товариство просило надати індивідуальну податкову консультацію та роз`яснити:

1) чи включається до доходу платника єдиного податку третьої групи - Орендодавця (не платник ПДВ, КВЕД 68.20 - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого майна) сума відшкодування Орендарем комунальних платежів?;

2) чи можливо в даному випадку скористатися роз`ясненням, що розміщене в розділі 107.01.03 Загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу Державної податкової служби України такого змісту

Поряд із тим, зі змісту оскаржуваної індивідуальної податкової консультації вбачається, що стосовно обох питань, порушених позивачем у зверненні, відповідач дійшов одного висновку: "Враховуючи викладене, оскільки отримання фізичною особою - підприємцем - платником єдиного податку доходу у вигляді відшкодування суми комунально-житлових послуг не передбачає надання зазначених послуг таким підприємцем на користь юридичної особи (орендаря), то такий дохід оподатковується за загальними правилами, встановленими Кодексом для платників податку - фізичних осіб». Далі, за текстом індивідуальної податкової консультації, податковий орган констатує: «враховуючи викладене, дохід у вигляді відшкодування суми комунально-житлових послуг, отриманий фізичною особою-платником податку від юридичної особи, включається до загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податків та оподатковується податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відс. і військовим збором за ставкою 1,5 відс. на загальних підставах. При цьому юридична особа зобов`язана виконати усі функції податкового агента, визначені Кодексом».

Звернення Товариства на отримання податкової консультації в письмовій формі № 22/03-2024 від 22.03.2024 містило два питання:

1) чи включається до доходу платника єдиного податку третьої групи - Орендодавця (не платник ПДВ, КВЕД 68.20 - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого майна) сума відшкодування Орендарем комунальних платежів?;

2) чи можливо в даному випадку скористатися роз`ясненням, що розміщене в розділі 107.01.03 Загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу Державної податкової служби України?

Отже Товариством в другому питанні звернення до відповідача на отримання індивідуальної податкової консультації щодо можливості скористатися роз`ясненням, наданим у загальнодоступному інформаційно-довідковому ресурсі ЗІР, був викладений зміст питання та відповіді: чи включається до доходу ФОП-платника ЄП другої та третьої групи (крім е-резидента) відшкодована орендарем сума комунальних платежів? Відповідь, наведена в розділі 107.01.03 Загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу Державної податкової служби України ЗІР, діяла на момент звернення позивача, та розміщена в розділі 107.01.03 Загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу Державної податкової служби України ЗІР /https://zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=28109/. За змістом цієї відповіді контролюючий орган, зокрема, виснував, що якщо сплата комунальних платежів передбачена договором оренди, то відшкодована сума комунальних послуг платнику єдиного податку повністю включається до доходу платника єдиного податку від провадження ним діяльності з надання послуг (надання нерухомості в оренду).

Зміст оскаржуваної податкової консультації надає підстав для висновку, що запит на роз`яснення в частині другого питання звернення позивача на отримання індивідуальної податкової консультації, залишився не розглянутим відповідачем, оскільки роз`яснення контролюючого органу, щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, в контексті другого питання ініційованого позивачем, не надано.

Суд зазначає, що загальнодоступний інформаційно-довідковий ресурс ЗІР (https://zir.tax.gov.ua/) є частиною Електронного Уряду України, що забезпечує відкритий доступ до податкової інформації. База знань, розміщена у ЗІР, містить загальну позицію Державної податкової служби щодо застосування норм податкового законодавства, але ці матеріали не є офіційними податковими консультаціями, передбаченими Податковим кодексом України.

Отже позивач не міг розраховувати, що використання в його практичній діяльності власне роз`яснення, яке розміщене в розділі 107.01.03 Загальнодоступного інформаційно-довідкового ресурсу Державної податкової служби України ЗІР, буде створювати для нього юридичні наслідки в обсязі прав та обов`язків, що виникають при використанні офіційної податкової консультації в порядку передбаченому ПК України.

За приписами норм ПК України, викладених в абзацах 2-7 пункту 52.1. статті 52, звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації у паперовій або електронній формі повинно містити: найменування для юридичної особи або прізвище, ім`я, по батькові для фізичної особи, податкову адресу, а також номер засобу зв`язку та адресу електронної пошти, якщо такі наявні; код згідно з ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або реєстраційний номер облікової картки платника податків (для фізичних осіб) або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку у паспорті); зазначення, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації (наведення фактичних обставин); власноручний підпис або кваліфікований електронний підпис, або удосконалений електронний підпис, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, платника податків відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги"; дату звернення.

При цьому згідно абзацу 8 пункту 52.1. статті 52 ПК України на звернення платника податків, що не відповідає вимогам, зазначеним у цьому пункті, індивідуальна податкова консультація не надається, а надсилається відповідь за підписом керівника (заступника керівника або уповноваженої особи) у паперовій або електронній формі у порядку та строки, передбачені Законом України "Про звернення громадян".

Доказів того, що контролюючий орган на підставі норм пункту 52.1. статті 52 ПК України дійшов висновку, що на друге питання звернення платника податків - позивача, індивідуальна податкова консультація не надається, відповідач суду не подав. Матеріали справи не містять надісланої на адресу Товариства відповіді за підписом керівника (заступника керівника або уповноваженої особи) у паперовій або електронній формі у порядку та строки, передбачені Законом України "Про звернення громадян".

За таких обставин суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що звернення позивача № 22/03-2024 від 22.03.2024 було розцінене відповідачем, як звернення платника податків на отримання індивідуальної податкової консультації у паперовій формі у складі двох питань щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, і на які, відповідно, контролюючий орган зобов`язаний надати безоплатно індивідуальні податкові консультації.

З огляду на викладене, запит на роз`яснення в частині другого питання звернення позивача на отримання індивідуальної податкової консультації, залишився не розглянутим, оскільки роз`яснення контролюючого органу, щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, в контексті другого питання ініційованого позивачем, не надано.

В обґрунтування висновків оскаржуваної індивідуальної податкової консультації відповідач посилається на норми статті 810 та абзацу першого частини 1 статті 820 глави 59 розділу ІІІ книги п`ятої Цивільного кодексу України, якими врегульовано правовідносини, що виникають у сфері найму (оренди) житла.

Проте позивач у зверненні про надання індивідуальної податкової консультації наводив інші фактичні обставини, за якими фізична особа-підприємець - платник єдиного податку третьої групи (не платник ПДВ, КВЕД 68.20 - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого майна), заключив договір оренди нерухомого майна з орендарем - юридичною особою. Предметом договору є тимчасове оплатне володіння і користування нерухомим майном (нежитловим приміщенням).

Отже звернення позивача щодо отримання індивідуальної податкової консультації стосується правовідносин, що виникають у сфері користування на умовах оренди нерухомим майном - нежитловими приміщеннями та врегульовані нормами параграфу 1 глави 58 розділу ІІІ книги п`ятої Цивільного кодексу України, параграфу 5 глави 30 розділу VI Господарського кодексу України.

Зазначене, як це слідує зі змісту індивідуальної податкової консультації від 13.05.2024 не було враховано податковим органом при наданні індивідуальної податкової консультації. При цьому зі змісту оскаржуваної індивідуальної податкової консультації не вбачається мотивів, з яких податковий органі дійшов висновку, що викладені позивачем у зверненні фактичні обставини (щодо правового режиму нерухомого майна) не впливають на результати податкової консультації.

Як вже було зазначено вище індивідуальна податкова консультація ДПС України від 13.05.2024 № 2685/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК як роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків, містить висновки такого змісту: «Враховуючи викладене, оскільки отримання фізичною особою - підприємцем - платником єдиного податку доходу у вигляді відшкодування суми комунально-житлових послуг не передбачає надання зазначених послуг таким підприємцем на користь юридичної особи (орендаря), то такий дохід оподатковується за загальними правилами, встановленими Кодексом для платників податку - фізичних осіб», «дохід у вигляді відшкодування суми комунально-житлових послуг, отриманий фізичною особою-платником податку від юридичної особи, включається до загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податків та оподатковується податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відс. і військовим збором за ставкою 1,5 відс. на загальних підставах. При цьому юридична особа зобов`язана виконати усі функції податкового агента, визначені Кодексом».

Обґрунтовуючи надане в оскаржуваній індивідуальній податковій консультації платнику податків роз`яснення щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, відповідач наводить зміст норм Цивільного кодексу України, Закону України «Про житлово-комунальні послуги», ПК України, зокрема, статті 292 ПК України, яка регулює порядок визначення доходів та їх склад для платників єдиного податку першої - третьої груп.

Так, відповідно до підпункту 1) пункту 292.1. статті 292 ПК України доходом платника єдиного податку є: для фізичної особи - підприємця - дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Звернення на отримання індивідуальної податкової консультації містило посилання на ту обставину, що надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна є основним видом економічної діяльності фізичних осіб - підприємців, з якими юридична особа уклала договори оренди нежитлових приміщень (КВЕД 68.20).

Аналіз змісту підпункту 1) пункту 292.1. статті 292 ПК України надає підстав для висновку, що ним визначено як доходи та їх склад для платників єдиного податку першої - третьої груп, так і перелік доходів, які не включається до доходу платників єдиного податку першої - третьої груп, до яких нормативно віднесено наступні доходи, отримані такою фізичною особою:

- пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті,

- страхові виплати і відшкодування,

- доходи у вигляді бюджетних грантів,

- а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Дохід отриманий фізичною особою - підприємцем платником єдиного податку першої - третьої груп, внаслідок відшкодування останньому комунальних платежів, у тому числі орендарем за умовами укладених договорів оренди належного йому нерухомого майна (нежитлових приміщень) окремо не визначено в переліку доходів, які не включаються до доходів фізичної особи - підприємця встановленого нормою підпункту 1) пункту 292.1. статті 292 ПК України, до цитування якої вдається відповідач в обґрунтування висновків оскаржуваної індивідуальної податкової консультації.

Також підпунктом 2 пункту 297.1 статті 297 ПК України встановлено, що платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності, зокрема, з таких податків і зборів: податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об`єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності платника єдиного податку першої - четвертої групи (фізичної особи) та оподатковані згідно з цією главою.

Викладені обставини надають підстав для висновку, що надаючи роз`яснення щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства викладене в індивідуальній податковій консультації від 13.05.2024 № 2685/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК, відповідач процитувавши пункт 292.1 статті 292 ПК України, не навів офіційного розуміння контролюючим органом змісту зазначеної правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування, у взаємозв`язку з питаннями та обставинами, викладеними у звернені позивача на отримання такої консультації.

Таким чином, згідно зі змісту такої консультації, слідує, що в ній не викладено опису всіх питань, що порушені платником, а також не зазначено порядок застосування норм податкового законодавства з урахуванням фактичних обставин. Зміст податкової консультації фактично зведений до цитування положень Податкового кодексу України, що не є роз`ясненням поставлених питань.

Колегія суддів зазначає, що при наданні неякісної та/або незаконної податкової консультації контролюючий орган порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та позбавляє права, передбаченого пунктом 53.1 статті 53 Податкового кодексу України у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності, а також вирішити проблемні питання, які виникли при застосуванні податкового законодавства. Це означає, що податкова консультація, яка містить цитування нормативно-правових актів, однак не містить чітких висновків або рекомендацій щодо їх застосування для конкретного платника у певних обставинах, не виконує своє головне завдання.

Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації Державної податкової служби України від 13.05.2024 № 2685/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК.

Оцінюючи позицію апелянта, колегія суддів вважає, що обставини, наведені в апеляційній скарзі, були ретельно перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Жодних нових аргументів, які б доводили порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права при винесенні оскаржуваного рішення, у апеляційній скарзі не зазначено.

Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 311, 315, 316, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 24.03.2025 по справі № 440/13611/24 залишити без змін .

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач В.В. Катунов
Судді І.С. Чалий З.Г. Подобайло