Справа № 140/35259/23
Суддя: Коваль Роман Йосипович
Дата ухвалення: 2025-05-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 травня 2025 рокуЛьвівСправа № 140/35259/23 пров. № СК-А/857/13092/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Коваля Р. Й.,

суддів Гуляка В. В.,

Ільчишин Н. В.,

розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08 березня 2024 року (ухвалене за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін у м. Луцьку суддею Каленюк Ж. В.) в адміністративній справі № 140/35259/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Бест Будова Груп» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання рішення протиправним та зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В :

У грудні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Бест Будова Груп» (далі - ТзОВ «Бест Будова Груп», Товариство, позивач) звернулося до Волинського окружного адміністративного суду з адміністративним позов до Головного управління ДПС у Волинській області (далі також ГУ ДПС у Волинській області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі також ДПС України, відповідач 2) та просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06 жовтня 2023 року №9669371/44874212 та від 21 вересня 2023 року №9563843/44874212;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні від 02 лютого 2023 року №1 та від 20 лютого 2023 року №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН).

Позовні вимоги обґрунтовувало тим, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд. Проте, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) не містить вичерпного та чіткого переліку документів, які є необхідними для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, а надані Товариством на вимогу податкового органу документи та пояснення були достатніми для реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Також, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, податковий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності, позаяк змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 08 березня 2024 року позов задоволено.

Не погодившись із цим рішенням, його оскаржило ГУ ДПС у Волинській області, яке вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального і процесуального права, за невідповідності висновків суду обставинам справи, а тому просило скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що реєстрація податкових накладних від 02 лютого 2023 року № 1, від 20 лютого 2023 року № 2 була зупинена з підстав відповідності господарських операцій пункту 1 Критеріїв ризиковості операцій. Позивачу було запропоновано подати до контролюючого органу пояснення та копії документів щодо цих податкових накладних. За результатами розгляду поданих товариством документів Комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства: у виписці по банківському рахунку до податкової накладної від 20 лютого 2023 року № 2 призначення платежу оплата згідно з актом виконаних робіт від 07 лютого 2023 року № 1, натомість надано акт від 20 лютого 2023 року № 1; сума у податковій накладній від 02 лютого 2023 року № 1 (134 731,57 грн), однак згідно з видатковими накладними від 03 лютого 2023 року № 1, від 06 лютого 2023 року № 2 сума становить 110 003,77 грн та 19 726,38 грн, а згідно з видатковою накладною від 09 лютого 2023 року № 2 - 134731,57 грн, та в товарно-транспортній накладній відсутній підпис водія. Окремі долучені до позовної заяви документи (договір оренди від 01 січня 2023 року № 02/01-23-О, акт приймання-передачі від 02 січня 2023 року, картка-рахунок № 361 за лютий 2023 року) не надавалися на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області.

З наведених підстав представник відповідачів вважає спірні рішення правомірними. Крім того, на думку представника відповідачів, задоволення позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є втручанням у дискреційні повноваження ДПС України.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначає, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а доводи апеляційної скарги є безпідставними. Тому просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Позивач загалом підтримав доводи і аргументи рішення суду першої інстанції і звернув увагу на непослідовності визначення підстав відмови у реєстрації податкових накладних в рішеннях Комісії ГУ ДПС у Волинській області та ДПС України при розгляді скарг. При цьому долучені до позовної заяви документи, на яких зосередився представник відповідачів, були додані до скарг товариства, що однаково не вплинуло на реєстрацію податкових накладних, а рішення про відмову у їх реєстрації містить вже інші підстави. На аргументи відповідача з приводу невідповідності призначення платежу у рахунку від 20 лютого 2023 року первинним документам зазначив, що при заповненні платіжного доручення від 20 лютого 2023 року № 427410 було допущено помилку у посиланні на акт виконаних робіт, про що засвідчив у своєму листі від 12 січня 2024 року замовник ПП ТД Салют. Додатково наголосив, що між підприємствами не відбувалися інші господарські взаємовідносини ніж ті, за якими виписано податкову накладну від 20 лютого 2023 року № 2. При цьому сума 309 647,65 грн зазначена як в акті від 20 лютого 2023 року № 1, так і в податковій накладній від 20 лютого 2023 року № 2. Вважає, що формальна помилка не може слугувати підставою відмови у реєстрації податкової накладної та ставити під сумнів здійснення господарської операції. Також позивач зазначив, що податкова накладна від 02 лютого 2023 року № 1 та видаткова накладна від 09 лютого 2023 року № 2 виписана на адресу ФОП ОСОБА_1 , а видаткові накладні від 03 лютого 2023 року № 1 та від 06 лютого 2023 року № 2 підтверджують придбання товариством будівельних матеріалів.

Відповідно до частини четвертої статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України) у зв`язку з розглядом справи у письмовому провадженні фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом встановлено, що між ТзОВ «Бест Будова Груп» (продавець) та ФОП ОСОБА_1 (покупець) укладено договір купівлі-продажу від 03 січня 2023 року № 02/01/23 металевих виробів, які вказані у специфікації (накладній) загальною вартістю 134731,57 грн (а.с.40-41).

Як видно з банківської виписки 02 лютого 2023 року на підставі рахунка від 01 лютого 2023 року № СФ-0000001 ФОП ОСОБА_1 перерахував на банківський рахунок ТзОВ «Бест Будова Груп» кошти на суму договору (а. с. 24).

На виконання умов договору від 03 січня 2023 року № 02/01/23 ТзОВ «Бест Будова Груп» було відвантажено для ФОП ОСОБА_1 металочерепицю - 402,443 кв. м, металопрофіль - 28,767 кв. м, рівний лист - 52,2 кв. м на загальну суму 134 731,57 грн, що підтверджується видатковою накладною від 09 лютого 2023 року № 2 (а. с. 49), товарно-транспортною накладною від 09 лютого 2023 року № 2 (а. с. 75).

ТзОВ «Бест Будова Груп» склало та направило на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну від 02 лютого 2023 року № 1 на суму 134 731,57 грн, у тому числі ПДВ 22 455,26 грн (а. с. 63).

Відповідно до квитанції від 05 березня 2023 року податкову накладну від 02 лютого 2023 року № 1 доставлено до ДПС, але її реєстрація зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що обсяг постачання товару/послуги 7216 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а. с. 47).

Не є спірною та обставини, що для підтвердження реєстрації податкової накладної від 02 лютого 2023 року № 1 ТзОВ «Бест Будова Груп» 02 жовтня 2023 року було направлено до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, зокрема, письмові пояснення (а.с.66), договір купівлі-продажу № 02/01/23 (а. с. 40 - 41), видаткову накладну від 09 лютого 2023 року № 2 (а. с. 49), товарно-транспортну накладну від 09 лютого 2023 року № 2 (а. с. 75); оборотно-сальдову відомість по рахунку 281 (а. с. 45) документи по взаємовідносинах із ФОП ОСОБА_1 ; договір поставки від 01 лютого 2023 року № 01-02/2023, укладений із Товариством з обмеженою відповідальністю «Дах Плюс Україна» (далі - ТзОВ «Дах Плюс Україна» (а. с. 28-29); видаткову накладну від 03 лютого 2023 року № 1 (а. с. 52), товарно-транспортну накладну від 03 лютого 2023 року № Р1 (а. с. 52 зворот - 53); видаткову накладну від 06 лютого 2023 року № 2 (а. с. 50), товарно-транспортну накладну від 06 лютого 2023 року № Р2 (а. с. 50 зворот - 51) документи щодо походження реалізованого ФОП ОСОБА_1 товару; штатний розпис (а.с.76), наказ про довіреність від 01 лютого 2023 року.

За результатами розгляду поданих документів Комісія ГУ ДПC у Волинській області прийняла рішення від 06 жовтня 2023 року № 9669371/44874212 про відмову в реєстрації податкової накладної від 02 лютого 2023 року № 2 з підстав надання платником податку копії документів, складених з порушенням законодавства. У графі Додаткова інформація вказано, що неналежним чином оформлені товаросупровідні документи; є невідповідність даних первинного документа та податкової накладної (а. с. 67).

Це рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області позивач оскаржив до комісії центрального рівня (а. с. 74), рішенням якої від 24 жовтня 2023 року № 75265/44874212/2 скаргу ТзОВ «Бест Будова Груп» залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіка, накладних (а. с. 70).

27 січня 2023 року між ПП «ТД «Салют» (замовник) та ТзОВ «Бест Будова Груп» (підрядник) укладено договір підряду на виконання будівельно-ремонтних робіт № 02/23 (а. с. 30-33). Відповідно до пункту 1.1 цього договору підрядник зобов`язується на власний ризик виконати та здати замовнику в установлений договором строк електромонтажні та сантехнічні роботи за адресою: місто Нововолинськ, вулиця Стуса, 3, а замовник зобов`язується прийняти від підрядника закінчені роботи (об`єкт будівництва) та оплатити їх.

28 січня 2023 року була укладена додаткова угода про затвердження переліку робіт, які необхідно виконати (а. с. 42 - 43).

Відповідно до акту здачі-прийняття робіт від 20 лютого 2023 року № 1 підрядник виконав будівельно-монтажні роботи на суму 309 647,65 грн (а. с. 20).

Банківською випискою від 20 лютого 2023 року (а. с. 21) підтверджено перерахування ПП «ТД «Салют» коштів у сумі 309 647,65 грн.

Зазначені операції відображені в бухгалтерському обліку позивача, про що свідчить картка рахунку № 361 за лютий 2023 року (а.с.44), оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за лютий 2023 року (а.с.54).

ТзОВ «Бест Будова Груп» була виписана податкова накладна від 20 лютого 2023 року №2 на суму 309 647,65 грн, у тому числі ПДВ 51 607,94 грн (а.с. 62), яку він в електронному вигляді надіслав для реєстрації в ЄРПН.

Відповідно до квитанції від 20 березня 2023 року податкова накладна від 20 лютого 2023 року № 2 доставлена до ДПС, але її реєстрація зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України з тієї причини, що обсяг постачання товару/послуги 43.99 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а.с.48).

Позивач надіслав до комісії регіонального рівня повідомлення від 18 вересня 2023 року № про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено (а.с.60). Так було надано: письмові пояснення до податкової накладної від 20 лютого 2023 року № 2 (а.с.65); договір підряду на виконання будівельно-ремонтних робіт від 27 січня 2023 року № 02/23 (а.с.30-33); додаткову угоду від 28 січня 2023 року № 1 (а.с.42); акт здачі-прийняття виконаних будівельних робіт від 20 лютого 2023 року № 1 (а.с.118); акт здачі-прийняття робіт № ОУ-0000001 (а.с.20); виписку по рахунку (а.с.36); оборотно-сальдову відомість по рахунку № 361 (а.с.54); штатний розпис (а.с.76), що не заперечують відповідачі.

Розглянувши ці документи, Комісія ГУ ДПC у Волинській області рішенням від 21 вересня 2023 року № 9563843/44874212 відмовила в реєстрації податкової накладної від 20 лютого 2023 року № 2 з підстав надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. У графі Додаткова інформація вказано про невідповідність даних первинного та розрахункового документів (а.с.69).

Рішенням комісії центрального рівня від 05 жовтня 2023 року № 72043/44874212/2 (а.с.72) скаргу ТзОВ «Бест Будова Груп» (а.с. 73) залишено без задоволення, а рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області - без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 21 вересня 2023 року №9563843/44874212 та від 06 жовтня 2023 року №9669371/44874212 є предметом оскарження у цій справі.

Не погоджуючись із оскаржуваними рішеннями, позивач звернувся з позовом до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що первинні документи дозволяють ідентифікувати здійснені операції, період, сторони та суму податкових зобов`язань. При цьому зміст укладених договорів відповідає видам діяльності позивача, вказаним у Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Відповідачами не доведено передбачених законом підстав для позбавлення права позивача на реєстрацію спірних податкових накладних в ЄРПН.

Такі висновки суду першої інстанції, на переконання колегії суддів апеляційного суду, відповідають нормам матеріального та процесуального права, фактичним обставинам справи і є правильними з огляду на таке.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України; в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з пунктом 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку зокрема з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються, та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку

За вимогами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246).

Пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 12 Порядку № 1246 визначено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

За змістом пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - Порядок № 1165, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки ПН/РК, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки ПН/РК визначено, що ПН/РК відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких ПН/РК не зупиняється в ЄРПН.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в ЄРПН ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність ПН жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу ПН/РК встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім ПН/РК, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких ПН/РК зупиняється.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.

Пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відносить операцію до ризикових у разі якщо обсяг постачання товару/послуги, зазначений у ПН/РК на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в ЄРПН, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у ЄРПН, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у ЄРПН.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:

1) номер та дата складення ПН/РК;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2 - 4 Порядку № 520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, який може включати:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого:

отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису;

постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу;

отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів.

За змістом пункту 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

А відповідно до пункту 10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Згідно рішень Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 06 жовтня 2023 року №9669371/44874212 та від 21 вересня 2023 року № 9563843/44874212, у реєстрації податкових накладних від 02 лютого 2023 року № 1 та від 20 лютого 2023 року № 2 відмовлено у зв`язку із наданням копій документів, які складено з порушенням законодавства.

Разом з тим, колегія суддів апеляційного суду зазначає, що реєстрація спірних податкових накладних від 02 лютого 2023 року № 1 та від 20 лютого 2023 року № 2 була зупинена виключно з підстави відповідності операцій пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Проте квитанції від 05 березня 2023 року та від 20 березня 2023 року про зупинення реєстрації податкових накладних від 02 лютого 2023 року № 1 та від 20 лютого 2023 року № 2 відповідно не містять конкретного переліку документів, які платник податків повинен був подати до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації в ЄРПН зазначених податкових накладних.

При вирішенні спору суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені у постанові Верховного Суду від 10 червня 2021 року у справі №822/1886/18, відповідно до яких у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено податкову накладну, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є прийняття рішення щодо її реєстрації в ЄРПН. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкової накладної, в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в її реєстрації (вказана правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 27 липня 2022 у справі №520/15348/20, від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20).

Отже, визначаючи у квитанції як підставу зупинення реєстрації податкової накладної конкретну підставу, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних в органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши, які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях. Сформована у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, вона за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку № 1165. Незазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірних податкових накладних.

Разом із письмовими поясненнями позивач надав Комісії ГУ ДПС у Волинській області копії документів, які розкривають зміст господарських операцій, щодо яких складено спірні податкові накладні, та які вважав достатніми для їх реєстрації в ЄРПН (з огляду на те, що в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено конкретний перелік документів, які необхідно подати).

Так за змістом наданих комісії регіонального рівня письмових пояснень та документів для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН податкової накладної від 02 лютого 2023 року №1 слідує, що ця податкова накладна складена щодо продажу ТзОВ «Бест Будова Груп» для ФОП ОСОБА_1 товару (металочерепиці, металопрофілю, рівного листа) код УКТ ЗЕД 7216.

З договору від 03 січня 2023 року № 02/01/23 (а.с.40-41) видно, що ТзОВ «Бест Будова Груп» зобов`язувалося передати у власність покупця товар металеві вироби. Передача товару здійснюється на підставі рахунка-фактури та накладної на відвантаження. Загальна вартість товару становить 134 731,57 грн. За куплений товар покупець розраховується шляхом проведення повної оплати товару у строк не пізніше 10 банківських днів з дня його поставки. Оплата товару проводиться шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок продавця (на підставі наданих рахунків та накладних) (пункти 1.1, 2.1.1, 4.1- 4.3).

Отже, договором обумовлено граничний строк оплати товару, яка може бути проведена на підставі рахунка (попередня оплата), або накладної (післяплата).

Банківською випискою підтверджено, що ФОП ОСОБА_1 здійснив оплату товару 02 лютого 2023 року (кошти перераховано на рахунок ТзОВ «Бест Будова Груп») (а.с.24).

Видаткова накладна від 09 лютого 2023 року № 2 (а.с.49) підтверджує, що позивач відвантажив ФОП ОСОБА_1 товар (металочерепицю, металопрофіль, рівний лист) на загальну суму 134 731,57 грн (а.с.49). Товар доставлено покупцю, що засвідчує товарно-транспортна накладна від 09 лютого 2023 року № 2 (а.с.75).

Номенклатура товару, кількість і вартість у видатковій накладній відповідає даним податкової накладної від 02 лютого 2023 року № 1.

Хронологія та послідовність дій у межах взаємовідносин між позивачем та ФОП ОСОБА_1 вказує на те, що податкова накладна від 02 лютого 2023 року № 1 складена за першою подією оплатою товару покупцем.

Про всі ці обставини наголошував позивач у письмових поясненнях комісії регіонального рівня (а.с.66).

При цьому одним із видів діяльності ТзОВ «Бест Будова Груп» є оптова та роздрібна торгівля будівельними товарами, залізними виробами (а. с. 22-23).

У рішенні від 06 жовтня 2023 року № 9669371/44874212 про відмову у реєстрації податкової накладної від 02 лютого 2023 року № 1 вказано про неналежне оформлення товарно-супровідних документів, невідповідність даних первинного документа та податкової накладної.

Суд вважає, таке формулювання не відповідає вимогам чіткості та зрозумілості, а отже не є обґрунтованим.

У своїх доводах відповідач вказує на розбіжності щодо суми: у податковій накладній від 02 лютого 2023 року № 1 загальна вартість товару 134 731,57 грн, проте згідно з видатковою накладною від 03 лютого 2023 року № 1 сума становить 110 003,77 грн, у тому числі ПДВ 18 333,96 грн, згідно з видатковою накладною від 06 лютого 2023 року № 2 - 19 726,38 грн, у тому числі ПДВ 3287,73 грн, а згідно з видатковою накладною від 09 лютого 2023 року № 2 - 134 731,57 грн; в товарно-транспортній накладній від 09 лютого 2023 року № 2 у графі отримав водій/експедитор (П.І.Б., посада, підпис) відсутній підпис водія.

Щодо цього суд зазначає, що з відомостей картки рахунку 281, 631 за лютий 2023 року зрозуміло, що позивач товар, який був реалізований ФОП ОСОБА_1 , попередньо придбав у ТзОВ «Дах Плюс Україна» (а.с.45-46), з яким був укладений договір поставки від 01 лютого 2023 року № 01-02/2023 (а.с.28-29). Видаткові накладні від 03 лютого 2023 року №1 (а.с.52) на суму 110 003,77 грн та від 06 лютого 2023 року № 2 (а.с.50) на суму 19 726,38 грн, товарно-транспортні накладні від 03 лютого 2023 року № Р1 (а.с.52 зворот - 53), від 06 лютого 2023 року № Р2 (а.с.50 зворот - 51) підтверджують поставку ТзОВ «Дах Плюс Україна» товару позивачу: металочерепиці - 402,443 кв. м, металопрофілю - 28,767 кв. м, рівного листа - 52,2 кв. м, тобто тієї ж номенклатури та кількості, яка потім продана ТзОВ «Бест Будова Груп» для ФОП ОСОБА_1 . Фактично ТзОВ «Бест Будова Груп» було придбано товару (металевих виробів) на суму 129 730,15 грн, а реалізовано на суму 134 731,57 грн, в результаті чого позивачем отримано прибуток, що відповідає меті здійснення господарської діяльності.

Первинні документи по взаємовідносинах із ТзОВ «Дах Плюс Україна», картку рахунку 281, позивач надавав разом із письмовими поясненнями комісії регіонального рівня, що не заперечує представник відповідачів. Детальне вивчення цих документів дозволяло встановити походження товару, який ТзОВ «Бест Будова Груп» реалізувало ФОП ОСОБА_1 .

Крім того, у письмових поясненнях до податкової накладної від 02 лютого 2023 року № 1 позивач зазначав про наявність працівників для здійснення господарської діяльності (долучено штатний розпис), виробничих приміщень, офісу, про які податковому органу надіслано повідомлення за формою № 20-ОПП.

У своїх доводах відповідач також зауважує, що договір найму (оренди) від 02 січня 2023 року № 02/01-23-О приміщення (а.с.55-57); акта приймання-передачі від 02 січня 2023 року приміщення у місті Луцьку по вулиці Вахтангова, 12 (а.с.58) не був наданий комісії регіонального рівня. Проте ці документи носять для суду інформативний характер. Натомість відповідачі мають можливість на підставі повідомлень за формою №20-ОПП перевірити наявність матеріальних актів (рухомого та нерухомого майна), яке використовується позивачем у господарській діяльності.

Суд зазначає, що навіть після надання додаткових документів комісії центрального рівня позивач не домігся позитивного для себе рішення: Комісія ДПС України в задоволенні скарги відмовила, проте вже з інших підстав, що лише вказує на формальний розгляд поданих платником податків документів.

Колегія суддів апеляційного суду звертає увагу на те, що за відсутності в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкової накладної, на платника податків не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації податкової накладної. Також ГУ ДПС у Волинській області не надало доказів надіслання повідомлення позивачу про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, хоч відповідно до пункту 9 Порядку №520 комісія регіонального рівня має таке право.

Враховуючи висновки Верховного Суду (постанови від 10 червня 2021 року у справі №822/1886/18, від 27 липня 2022 у справі №520/15348/20, від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20), суд відхиляє наведені відповідачем доводи.

Також суд зазначає, що не може бути підставою для відмови у реєстрації податкової накладної відсутність підпису водія (експедитора) у товарно-транспортній накладній від 09 лютого 2023 року № 2. Сам по собі такий недолік не робить недійсним документ, яким засвідчено ту обставину, що ФОП ОСОБА_1 здійснював власними силами доставку товару від складу позивача ( АДРЕСА_1 ) до пункту призначення.

Надаючи оцінку рішенню Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 21 вересня 2023 року № 9563843/44874212, судом враховано, що у письмових поясненнях комісії регіонального рівня позивач повідомляв, що податкова накладна складена у зв`язку із наданням будівельно-ремонтних послуг для ПП «ТД «Салют» (а.с.65).

Відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань видами діяльності ТзОВ «Бест Будова Груп» є: 41.20 - будівництво житлових і нежитлових будівель (основний); 43.21 електромонтажні роботи; 43.99 інші спеціалізовані будівельні роботи (а.с.22).

З договору підряду від 27 січня 2023 року № 02/23 (а.с.30-33), встановлено, що ТзОВ «Бест Будова Груп» (підрядник) зобов`язувалося на власний ризик виконати та здати замовнику ПП «ТД «Салют» в установлений договором строк закінчені роботи - електромонтажні та сантехнічні роботи за адресою: місто Нововолинськ, вулиця Стуса, 3, а замовник зобов`язувався прийняти від підрядника закінчені роботи (об`єкт будівництва) та оплатити їх. Конкретний перелік робіт узгоджено сторонами в додатковій угоді від 28 січня 2023 року №1 (а.с.42-43).

На підтвердження виконання договірних зобов`язань надано акт здачі-прийняття робіт № ОУ-0000001 (а.с.20), акт від 20 лютого 2023 року № 1 (за видами робіт та використаних матеріалів) (а.с.118) на суму 309 647,65 грн, виписку по банківському рахунку (а.с.21), згідно з якою кошти у сумі 30 9647,65 грн 20 лютого 2023 року зараховано від ПП «ТД «Салют» на рахунок позивача.

У бухгалтерському обліку зазначені операції відображено в оборотно-сальдовій відомості по рахунку № 361 (а.с.54), картці рахунку № 361 за лютий 2023 року (а.с.44).

Отже, по податковій накладній від 20 лютого 2023 року № 2 ТзОВ «Бест Будова Груп» податковому органу надано документи на підтвердження настання обох подій: як за фактом оплати товару (банківську виписку від 20 лютого 2023 року), так і за фактом надання робіт (акт здачі-прийняття робіт від 20 лютого 2023 року № 1 та № ОУ-0000001).

Досліджені документи (описані вище і надані на розгляд комісії регіонального рівня) у своїй сукупності дозволяють дійти висновку, що податкові накладні дійсно складені за фактом будівельно-монтажних робіт (електромонтажних та сантехнічних) ТзОВ «Бест Будова Груп».

У рішенні Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 21 вересня 2023 року №9563843/44874212 вказано про невідповідність даних первинного та розрахункового документа, без уточнення, в чому полягає така невідповідність.

У своїх доводах відповідач вказує, що в платіжному дорученні від 20 лютого 2023 року № 427410 зазначено підставою оплати акт виконаних робіт від 07 лютого 2023 року №1, тоді як надано акт виконаних робіт від 20 лютого 2023 року № 1.

З цього приводу суд зазначає, що за умовами договору підряду від 27 січня 2023 року №02/23 року обов`язок оплати за результатами виконаних робіт покладено на ПП «ТД «Салют».

Як видно з листа ПП «ТД «Салют» від 12 січня 2024 року № 15 (а.с.127), при заповненні платіжного доручення від 20 лютого 2023 року № 427410 було допущено описку та в призначенні платежу оплата згідно з актом виконаних робіт від 20 лютого 2023 року № 1 помилково було зазначено оплата згідно з актом виконаних робіт від 07 лютого 2023 року № 1.

Суд звертає увагу, що перераховані кошти у сумі 309 647,65 грн повністю відповідають вартості робіт за актом від 20 лютого 2023 року № 1 (а.с.118-119) та у податковій накладній від 20 лютого 2023 року № 2 (а.с.62) і виписці банку (а.с.21). Тож формальна помилка не може слугувати підставою відмови у реєстрації податкової накладної та ставити під сумнів здійснення господарської операції.

Разом з тим контролюючим органом не надано доказів про наявність інших взаємовідносин між ТзОВ «Бест Будова Груп» та ПП «ТД «Салют».

Отже, суд вважає, що у кожному із спірних рішень відсутнє належне обґрунтування, які конкретно із поданих документів складені з порушення законодавства (і якого законодавства), в чому саме полягають такі порушення. Інформація у графі Додаткова інформація про невідповідність даних первинного та розрахункового документа (без їх конкретизації) не є достатнім для розуміння рішення суб`єкта владних повноважень й не відповідає принципу належного урядування.

У постанові від 01 лютого 2023 року у справі № 2240/2900/18 Верховний Суд висновував, що на прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю; на дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття акта індивідуальної дії вказує належна мотивація висновків, зокрема, зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови покликання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення; ненаведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

При цьому колегія суддів зауважує, що при вирішенні питання про реєстрацію ПН/РК адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 23 квітня 2021 року у справі № 140/2456/18, від 29 червня 2023 року у справі № 500/2655/22.

У постанові від 21 лютого 2023 року в справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

З огляду на зазначене, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.

Відтак, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем і його контрагентом, тому не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації досліджуваних податкових накладних.

Враховуючи наведене, колегія суддів дійшла висновку, що надані позивачем документи, були достатні для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію в ЄРПН податкових накладних від 02 лютого 2023 року №1 та від 20 лютого 2023 року №2

Згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Також, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є протиправними, що дає підстави для висновку про необхідність ефективного відновлення порушеного права позивача шляхом їх скасування і зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні від 02 лютого 2023 року №1 та від 20 лютого 2023 року №2; і таке не є втручанням в дискреційні повноваження відповідача.

Інші доводи та аргументи апелянта зводяться до переоцінки доказів, не спростовують висновків суду першої інстанції і свідчать про незгоду скаржника з правовою оцінкою суду обставин справи, встановлених у процесі її розгляду, а відтак і не потребують додаткового аналізу та спростування.

Таким чином колегія суддів дійшла переконання, що місцевий суд повно і всебічно дослідив і оцінив обставини у справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись ст. ст. 229, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08 березня 2024 року в адміністративній справі № 140/35259/23 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Р. Й. Коваль
судді В. В. Гуляк
Н. В. Ільчишин