Справа № 640/3864/22
Суддя: Аляб'єв І.Г.
Дата ухвалення: 2025-05-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Донецький окружний адміністративний суд
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 травня 2025 року Справа№640/3864/22

Донецький окружний адміністративний суд у складі

головуючого судді Аляб`єва І.Г.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Манго-Груп» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

у с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Манго-Груп» (далі-позивач) звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом Головного управління Державної податкової служби у місті Києві як відокремленого підрозділу ДПС (далі відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.09.2021 №.

Окружним адміністративним судом міста Києва ухвалою від 07.02.2022 (суддя Кузьменко А.І.) відкрито провадження в адміністративній справі та вирішено здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження (у письмовому провадженні) без повідомлення учасників справи.

Законом України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» від 13.12.2022 № 2825-IX (далі - Закон № 2825-IX) Окружний адміністративний суд міста Києва ліквідовано, утворено Київський міський окружний адміністративний суд із місцезнаходженням у місті Києві.

Відповідно до пункту 2 Прикінцевих та перехідних Закону № 2825-IX з дня набрання чинності цим Законом Окружний адміністративний суд міста Києва припиняє здійснення правосуддя; до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду справи, підсудні окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом.

Разом з цим, на виконання вимог Закону України «Про внесення зміни до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» щодо забезпечення розгляду адміністративних справ» (далі - Закон) та визначає порядок передачі нерозглянутих Окружним адміністративним судом міста Києва адміністративних судових справ іншим окружним адміністративним судам України - наказом ДСА України від 16.09.2024 №399 затверджено Порядок передачі судових справ, нерозглянутих Окружним адміністративним судом міста Києва (далі - Порядок №399).

Пунктами 4-7 Порядку №399 визначено, що на розгляд та вирішення судам підлягають передачі судові справи, які нерозглянуті ОАСК та передані до КОАС, але до набрання чинності Законом, не розподілені між суддями. Матеріали щодо розгляду та вирішення окремих процесуальних питань у межах нерозглянутих судових справ підлягають передачі до судів, визначених у результаті автоматизованого розподілу судових справ між судами, проведеного відповідно до правил, установлених цим Порядком. Судові справи, вказані у переліку, які підлягають передачі судам, мають бути зареєстровані в базі даних. Перелік складається відповідальною особою протягом семи робочих днів після опублікування цього Порядку за формою, визначеною у додатку 1 до Порядку, та формується в електронній формі із застосуванням КЕП.

На виконання вимог пункту 2 Прикінцевих та перехідних Закону № 2825-IX та Порядку №399 на підставі Акту приймання-передачі судових справ, нерозглянутих Окружним адміністративним судом міста Києва від 15.01.2025, згідно супровідного листа КОАС від 15.01.2025 №01-19/474/25 до Донецького окружного адміністративного суду передано 4132 судові справи, у тому числі адміністративну справу №640/3864/22.

Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями справу №640/3864/22 передано на розгляд судді Донецького окружного адміністративного суду Аляб`єва І.Г.

Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 18.03.2025 прийнято адміністративну справу №640/17428/22 до провадження судді Аляб`єва І.Г.

Позовні вимоги мотивовані тим, що у наказі відповідача №1594-п від 03.08.2021 року відсутня конкретна інформація, зазначення якої вимагається чинним законодавством, отже наказ про проведення перевірки є протиправним, а відтак і рішення, винесене за результатом проведення перевірки - є протиправним та підлягає скасуванню.

Позивачем також зазначено, що перевіркою, яка розпочалась 26.08.2021 р., отже, перевіркою не могло бути встановлене порушення у вигляді не проведення розрахункових операцій чи не створення відповідного розрахункового документу, оскільки, на момент проведення фактичної перевірки у всіх без виключення чеках РРО, які роздруковувалися та видавалися на перевіряємій АЗС, вказувалося літерне позначення акцизного податку, розмір ставки акцизного податку та загальна сума такого податку.

Вказує, що у даному випадку мова іде про невідповідність між вартістю проданих товарів та сумою розрахункового документу, який виданий чи повинен був бути виданим, тому і штраф розраховується від вартості товарів (робіт, послуг), проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом. Якщо у чеку відсутній який-небудь обов`язковий реквізит (наприклад, як у нашому випадку стверджує відповідач, відсутнє літерне позначення та сума акцизного податку), але немає невідповідності між вартістю проданих товарів і сумою даного розрахункового документу, тому складу правопорушення, передбаченого п.1 ст.3 Закону №265 у даному випадку немає, і відповідальність у вигляді штрафу, передбаченого п.1 ст.17 Закону №265 не застосовується, адже у даному випадку ні інтерес держави, ні інтерес споживача ніяким чином не порушується.

Зазначає, що в межах однієї перевірки на окремому господарському об`єкті суб`єкта господарської діяльності, контролюючий орган може застосувати лише одну фінансову санкцію у розмірі 10%, за умови, якщо раніше (до проведення цієї перевірки господарського об`єкту та до перевіряємого в рамках цієї перевірки періоду) контролюючим органом не було встановлено порушення суб`єктом господарювання таких же вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Позивач вважає вказане податкове повідомлення-рішення відповідача протиправними, у зв`язку із чим звернувся до суду з даним позовом.

Відповідачем надано відзив на позовну заяву в якому відповідач заперечував проти задоволення позову.

За приписами частини п`ятої статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.

Враховуючи відсутність клопотань сторін щодо розгляду справи у судовому засіданні, справа розглядається за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання та повідомлення сторін.

Дослідивши докази, які містяться у матеріалах справи, судом встановлено наступне.

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Манго-Груп» (, місцезнаходження: 01010, м. Київ, пров. Хрестовий, буд. 2, оф. 405) зареєстровано юридичною особою 26 грудня 2013 року, як платник податків перебуває на обліку в ГУ ДПС у м. Києві, видами діяльності є: 47.30. Роздрібна торгівля пальним (основний); 46.11. Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами; 46.21. Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 77.39. Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 82.99. Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.; 46.71. Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 47.11. Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.78. Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 52.24. Транспортне оброблення вантажів; 52.29. Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 56.10. Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування; 66.22. Діяльність страхових агентів і брокерів; 66.29. Інша допоміжна діяльність у сфері страхування та пенсійного забезпечення; 69.20. Діяльність у сфері бухгалтерського облікуй аудиту; консультування з питань оподаткування; 73.11. Рекламні агентства;73.20. Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки; 33.11. Ремонт і технічне обслуговування готових металевих виробів; 33.12. Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення; 33.20. Установлення та монтаж машин і устатковання; 47.25. Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; 53.20. Інша поштова та кур`єрська діяльність.

ГУ ДПС у Київській області на підставі наказу від 03.08.2021 №1594-п здійснена фактична перевірка АЗС, що належить ТОВ «МАНГО-ГРУП», розташованої за адресою Київська область, м. Біла Церква, вул. Київська, буд. 43 а.

У період з 26.08.2021 року по 28.08.2021 року ГУ ДПС у Київській області проведено фактичну перевірку ТОВ «Манго-Груп» за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності: Київська обл., м. Біла Церква, вул.Київська, 43А, за результатами якої складено акт від 28.08.2021 року № 14242/10/36/07/39039648.

Актом фактичної перевірки встановлені такі порушення:

- встановлено порушення пункту 1, пункту 2, пункту 11 ст.3 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 року «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» а саме факт проведення розрахункової операції через РРО фіскальний номер без створення та видачі у паперовому вигляді відповідного документу, що підтверджує здійснення відповідної розрахункової операції.

У зв`язку з виявленими порушеннями контролюючий орган зробив висновок про порушення ТОВ «Манго-Груп», вимог п.п.1, 2, 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995р. №265/95-ВР (надалі - Закон №265).

08.09.2021 року позивач подав до Головного управління ДПС у Київській області заперечення №620 на Акт перевірки.

27.09.2021 року Головним управлінням ДПС у м.Києві винесено податкове повідомлення-рішення №, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції, передбачені п.1, 2, 11 ст.3 Закону №265, у загальному розмірі 204232,92 грн.

11.10.2021 року позивачем подана скарга № 705 на вказане податкове повідомлення-рішення до Державної податкової служби України.

За результатами розгляду скарги позивача ДПС України винесла рішення про результати розгляду скарги №1191/6/99-00-06-03-02-06 від 21.01.2022 року, яким скаргу позивача залишила без задоволення, а спірне податкове повідомлення-рішення без змін.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 27.09.2021 року № протиправним, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, суд зазначає наступне.

Пунктом 1.1 статті 1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) встановлено, що Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульовано статтею 80 ПК України.

Згідно з пунктом 80.1статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

В силу пункту 80.4 статті 80 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Відповідно до пункту 80.5 статті 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

За положеннями пункту 81.1 статті 81 Кодексу посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

Щодо тверджень позивача про начебто невідповідність наказу на проведення перевірки, оскільки, на його думку, в ньому не зазначені конкретні підстави для її проведення, які передбачені підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а саме не вказано яка саме інформація була отримана податковим органом щодо порушень з боку позивача, коли та ким така інформація надана та в який спосіб, то з цього приводу суд зазначає наступне.

Як встановлено матеріали справи та не заперечується сторонами, наказ про проведення перевірки видано на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Мета перевірки, як зазначено в направленні на перевірку з метою перевірки з питань дотримання норм законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами, вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій, наявність ліцензій та інших документів, установлених правил торгівлі підакцизними товарами, а також інших питань, що регулюють виробництво та обіг підакцизних товарів в Україні.

Доводи позивача про протиправність проведення відповідачем фактичної перевірки з підстав не зазначення в наказі, яка саме інформація була наявна у відповідача, що стала у подальшому підставою для прийняття наказу та оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, суд вважає безпідставними, оскільки відсутність відповідної інформації за наявності оформлення наказу відповідно до вимог статті 81 Податкового кодексу України та законодавчо встановлених підстав для його видання, не є достатньою підставою для визнання такої перевірки і її наслідків протиправними.

У свою чергу, для вирішення питання щодо здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у сфері здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, слід звернути увагу на функції контролюючого органу.

Відповідно до підпунктів 19-1.1.4, 19 - 1.1.14 пункту 19-1.1статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.

Таким чином, контролюючий орган наділеній повноваженнями проводити фактичні перевірки за наявності передбачених законом обставин, зокрема, у разі здійснення функцій, визначених законодавством у сфері здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Крім того, відповідно до приписів статті 15 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Таким чином, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

В даному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів).

Поряд з цим необхідно зазначити, що призначаючи фактичну перевірку щодо здійснення функцій, визначених законодавством у сфері здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів фахівці контролюючого органу вправі здійснювати перевірку виключно з вказаних питань.

Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постанові від 22.05.2018 року по справі №810/1394/16, постанові від 05.11.2018 року у справі №803/988/17.

Таким чином, суд дійшов висновку, що податковий орган мав право на проведення фактичної перевірки позивача на підставі здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством, у сфері здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Слід звернути увагу, що у постанові Верховного Суду від 22.04.2021 року у справі №805/3809/16-а (п.п.37-38) підтверджено позицію, що здійснення функцій, визначених законодавством, зокрема, у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання за умови дотримання процедурних питань (прийняття наказу, вручення наказу, направлень, пред`явлення службових посвідчень) та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

В даному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг).

Судом встановлено, що наказ на проведення фактичної перевірки №1594-п містить дату його видачі 03.08.2021 року, найменування контролюючого органу Головне управління ДПС у Київській області, найменування та реквізити суб`єкта, який перевіряється - ТОВ «МАНГО-ГРУП» ()» адресу господарського об`єкту - АЗС з магазином за адресою: Київська область, м. Біла Церква, вул. Київська, 43А, вид перевірки - фактична, підстави для проведення перевірки, визначені Податковим кодексом України підпункти 75.1.3 п. 75.1 ст.75, підпункти 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, ст.81 п.82.3 ст. 82 ПК України, дату початку перевірки - з 26.08.2021 року, тривалість перевірки - не більше10 діб, з питань дотримання норм законодавства з питань регулювання готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та /або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявність свідоцтв, ліцензій, у тому числі про виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Наказ №1594-п від 03.08.2021 року підписаний заступником начальника Головного управління ДПС у Київській області та скріплений печаткою контролюючого органу.

Тобто, наказ про проведення фактичної перевірки відповідає вимогам, встановленим Податковим кодексом України, був прийнятий без порушення визначеної чинним законодавством процедури призначення фактичної перевірки та за наявності передбаченої ПК України підстави для її проведення.

Окрім того, суд звертає увагу на те, що видання керівником відповідача наказу про призначення перевірки не створює небезпеки інтересам позивача, оскільки сам по собі факт проведення перевірки не може безпосередньо заподіяти майнову чи іншу шкоду особі, не призводить до настання невідворотних негативних наслідків. Проведення перевірки є лише процедурою встановлення обставин, які необхідні для контролю за правильністю нарахування і сплати податків та інших обов`язкових платежів.

Тобто не зазначення в наказі конкретних підстав для проведення фактичної перевірки не є підставою для визнання такого наказу протиправним і, відповідно, протиправною саму перевірку.

Подібна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21.01.2021 року у справі № 460/1239/19, в якій зазначено, що не зазначення підстави в наказі на проведення перевірки не свідчить про незаконність наказу або перевірки, оскільки, відповідно до пункту 81.1статті 81 ПК України в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом.

Таким чином, суд дійшов висновку, що посадовими особами податкового органу пред`явлено уповноваженій особі позивача направлення на перевірку та копію наказу про проведення фактичної перевірки, в яких зазначено дату видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта який перевіряється, мета, вид (фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку, отже, відповідачем повною мірою дотримано вимоги чинного законодавства щодо прийняття наказу про проведення фактичної перевірки позивача та безпосередньо щодо проведення такої перевірки.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що відповідач, видавши наказ про проведення перевірки стосовно позивача та провівши перевірку, діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Податковим кодексом України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано.

Позивачем було допущено до проведення фактичної перевірки контролюючих осіб і за наслідками перевірки складено акт перевірки від 28.08.2021 року № 14242/10/36/07/39039648 та винесено податкове повідомлення-рішення від 27.09.2021 №, яким застосовано до позивача штраф у розмірі 204232,92 грн.

Суд зазначає, що у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

При цьому, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Велика палата Верховного Суду у своїй постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17, відступаючи від позиції, викладеної Верховним Судом України у постанові від 27.01.2015 року, дійшла наступного висновку: «у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права; неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки; при цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення».

В даному випадку Велика палата Верховного Суду фактично закріпила правила оцінки судами процедурних порушень під час проведення податкових перевірок, у тому числі під час їх призначення.

З огляду на викладене вище, слід зауважити у даній справі, що відсутність у наказі на проведення фактичної перевірки детальної інформації щодо підстав проведення такої перевірки не вплинуло на висновки проведеної перевірки господарюючого об`єкта позивача.

Щодо виявлених перевіркою порушень, суд зазначає наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР. Дія цього закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За визначеннями, наведеними у статті 2 3акон №265/95, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

З наведеного вбачається, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону, зокрема, фінансова санкція за вказане порушення передбачена статтею 17 Закону №265/95-ВР.

Відповідно до пункту 11 Прикінцевих положень Закону №265/95-ВР тимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах: 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265.Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) й утворює склад правопорушення.

Вищенаведене відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 02.02.2023 №500/6845/21.

У цій постанові Верховний Суд вказав, що у випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Статтею 2 Закону 265/95-ВР визначено, що фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу.

Відповідно до пункту 2 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2002 року № 199 (надалі Вимоги №199), Z-звіт - денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам`яті та внесенням її до фіскальної пам`яті реєстратора.

Пунктом 14 Вимог №199 визначено, що чеки всіх звітів повинні містити такі загальні реквізити:

- назву і адресу господарської одиниці;

- індивідуальний номер платника, перед яким друкуються великі літери "ПН". У разі коли суб`єкт підприємницької діяльності не зареєстрований як платник ПДВ, замість індивідуального номера платника повинен бути надрукований ідентифікаційний код згідно з ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або ідентифікаційний номер згідно з ДРФО (для фізичних осіб), а замість літер "ПН" - літери "ІД";

- фіскальний номер реєстратора, перед яким друкуються великі літери "ФН";

- заводський номер реєстратора;

- логотип виробника.

У відповідності до положень пункту 17 Вимог 199, чек Z-звіту - фіскальний звітний чек повинен додатково містити такі дані (всі підсумки та суми обчислюються за зміну):

- підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги) за кожною ставкою ПДВ окремо;

- літерні позначення та відповідні ставки ПДВ у відсотках, а також дати їх останнього занесення (якщо таке занесення проводилося у день друкування даного фі-скального звітного чека);

- суми ПДВ за кожною ставкою;

- підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги), продаж яких не підлягає обкладенню ПДВ;

- загальний підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги) з розбивкою за формами оплати;

- підсумок розрахункових операцій та суми ПДВ відповідно до абзаців другого, четвертого, п`ятого, шостого цього пункту за сумами коштів, виданих покупцям (споживачам послуг), якщо такий підсумок не дорівнює нулю;

- суми готівки за операціями "службового внесення" та "службової видачі";

- кількість касових чеків (квитанцій), виданих за зміну, окремо за реалізованими товарами (наданими послугами) та виданими коштами;

- номер, дату і час друкування фіскального звітного чека;

- повідомлення про обнулення регістрів денних підсумків оперативної пам`яті та дійсність фіскального звітного чека.

Згідно положень пункту 2 Вимог №199 фіскальна інформація інформація про обсяг розрахункових операцій, проведених через реєстратор у фіскальному режимі роботи, інформація, що міститься в розрахункових документах, інформація, що вноситься до оперативної пам`яті реєстратора за підсумками розрахункової операції, інформація, що вноситься до фіскальної пам`яті за підсумками зміни, контрольна стрічка в електронній формі та контрольно-звітна інформація, яка передається до системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій.

Фіскалізація це перехід від нефіскального до фіскального режиму роботи реєстратора.

Статтею 2 Закону 265/95-ВР визначено, що фіскальний режим роботи це режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій.

Згідно пункту 3 Вимог №199 фіскалізація проводиться один раз за весь період експлуатації реєстратора. При цьому реєстратор повинен забезпечити неможливість подальшого виходу з фіскального режиму роботи.

Відповідно до пункту 6 Вимог №199 усі документи, що друкуються реєстратором у фіскальному режимі роботи, повинні мати логотип виробника, зазначений в експлуатаційній документації на конкретну модель (модифікацію) реєстратора, який виводиться на друк тільки після закінчення друкування фіскальних даних. Логотип виробника друкується у вигляді графічного зображення. Не дозволяється друкування логотипа символами, що застосовуються для друкування документа.

Реєстратор повинен забезпечувати ідентичність фіскальної інформації в копіях документів, що зберігаються в носії контрольної стрічки в електронній формі, такій інформації у відповідних документах, створених в паперовій та/або електронній формі.

Аналіз вищенаведених норм дозволяє дійти висновку, що суб`єкт господарювання повинен створювати та друкувати Z-звіт кожного дня, протягом якого він здійснював розрахункові операції, не пізніше 24:00 цього дня. Оскільки в добі всього 24 години (тобто, день триває з 0 години ранку та закінчується 24 годиною ночі), при щоденній роботі з РРО Z-звіт необхідно виконувати щодня.

Особливості роботи РРО повинні забезпечувати створення у паперовій та/або електронній формі фіскальних звітних чеків (щоденних Z-звітів) за кожний робочий день.

Відповідно до пункту 2 Вимог №199, Z-звіт це денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам`яті та внесенням її до фіскальної пам`яті реєстратора.

Зміна це період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту.

У примітках до формату і розрядності даних, що зберігаються у фіскальній пам`яті (додаток до Вимог №199), зазначено, що максимальна тривалість зміни РРО не повинна перевищувати 24 години.

Отже, законодавець чітко закріпив за суб`єктом господарювання обов`язок щоденно створювати у паперовій та/або електронній формі реєстраторами розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) або програмними реєстраторами розрахункових операцій фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій. При цьому, Z-звіт повинен бути створений та надрукований до кінця дня, але не пізніше 24 години цього дня.

Судом встановлено, що позивачем до матеріалів справи додані наступні Z звіти: за 12.08.2021 та 13.08.2021.

Вказані Z звіти мають всі обов`язкові реквізити, визначені Вимогами №199, зокрема, номер, дату і час друкування, фіскальний номер реєстратора, повідомлення про обнулення регістрів денних підсумків оперативної пам`яті тощо.

Відповідно до пункту 10 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції, за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: тридцять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі неподання до контролюючих органів звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків з реєстраторів розрахункових операцій через дротові або бездротові канали зв`язку в разі обов`язковості її подання.

Оскільки неподання до контролюючих органів по дротовим або бездротовим каналам зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані; та щоденно нестворення у паперовій та/або електронній формі реєстраторами розрахункових операцій фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій, суд дійшов висновку про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 10 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог пунктів 7 та 9 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Щодо встановленого порушення позивачем пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, суд виходить з такого.

Згідно з пунктом 7 статті 17 Закону №265, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах - триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно зУКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Враховуючи наведене, суд відхиляє доводи позивача з приводу того, що відсутність обов`язкового реквізиту у розрахунковому документі не ототожнюється з його невидачею та відсутністю, зокрема, впливу такої обставини на виконання господарської операції та отримання доходу від реалізації товарів, робіт, послуг.

Наведені вище норми чинного податкового законодавства чітко вказують на те, що розрахунковий документ повинен відповідати встановленій формі і змісту, мати всі обов`язкові реквізити, а в разі відсутності хоча б одного обов`язкового реквізиту такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Тобто вказані норми не мають альтернативи і не надають контролюючому органу право вибору в залежності від інших обставин трактувати наявність чи відсутність порушення у господарюючого суб`єкта. Проведення розрахункової операції з видачею розрахункового документа, який не містить хоча б одного обов`язкового реквізиту, вважається невидачею такого розрахункового документа, оскільки такий документ не приймається як розрахунковий.

Отже, відповідачем доведено, а позивачем не спростовано вчинення ним порушення пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Згідно зі статтею 17 Закону №265/95-ВРза порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

За порушення пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачена відповідальність згідно з пунктом 1статті 17 цього Закону, а саме:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) -за кожне наступне вчинене порушення.

В той же час, відповідно до пункту 11 Прикінцевих положень цьогоЗаконутимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені пунктом 1статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах:

10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

За порушення пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачена відповідальність згідно з пунктом 7 статті 17 цього Закону, а саме:

7) триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно зУКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Податковим повідомленням-рішенням від 27.09.2021 року № Головне управління ДПС у м. Києві застосувало до позивача, за порушення пунктів 1, 2, 11 Закону №265/95-ВР, штраф у розмірі 204232,92 грн.

З урахуванням викладеного адміністративний позов підлягає частковому задоволенню.

Відповідно до частини третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

При зверненні до суду позивачем платіжним дорученням №1963 від 28.01.2022 року сплачено судовий збір у розмірі 3064,00 грн.

З урахуванням частини третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України підлягає відшкодуванню позивачу сума судового збору у розмірі 1059,00 грн.

Керуючись статтями 2, 77, 139, 241-246, 250, 251 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Манго-Груп» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення від 27.09.2021 №, винесене Головним управлінням ДПС у м. Києві, в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «Манго-Груп» штрафних санкцій на суму 204232,92 грн.

В задоволенні іншої частини позову - відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (ВП) (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, код ЄДРПОУ ВП 44116011) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Манго-Груп» (місцезнаходження: 01010, м. Київ, пров. Хрестовий, буд. 2, оф. 405, ) понесені судові витрати у вигляді судового збору у розмірі 1059,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана безпосередньо до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складено і підписано 19.05.2025.

Суддя І.Г. Аляб`єв