Справа № 380/9233/24
Суддя: Білоус О.В.
Дата ухвалення: 2025-05-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 травня 2025 року

м. Київ

справа № 380/9233/24

адміністративне провадження № К/990/9157/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Білоуса О.В.,

суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,

розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2024 року (головуючий суддя Кузан Р.І.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 січня 2025 року (головуючий суддя Гудим Л.Я., судді Качмар В.Я., Кузьмич С.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» до Головного управління ДПС у Львівській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Рівненській області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

ТОВ «МОБІЖУК» (далі - Товариство) звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до ГУ ДПС у Львівській області, третя особа - ГУ ДПС у Рівненській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 03 січня 2024 року №274/13-01-07-09, яким нараховано штрафну санкцію у розмірі 438 501 грн та №273/13-01-07-09, в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 399 511 грн.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2024 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 січня 2025 року, позов задоволено.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у Львівській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення судів скасувати, а в задоволенні позову відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про часткове задоволення касаційної скарги.

За приписами частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги (частина третя статті 341 КАС України).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «МОБІЖУК» зареєстроване як суб`єкт господарювання 23 травня 2011 року, основний вид діяльності 47.42 «Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах» та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Львівській області.

Товариство здійснює господарську діяльність з роздрібної торгівлі, зокрема, у магазинах за адресами: Рівненська область, м. Дубно, вул. Мирогощанська, 1 та Рівненська область, Здолбунівський район, с.м.т. Мізоч, вул. Хмельницького, 14.

Посадовими особами ГУ ДПС у Рівненській області відповідно до наказів №1920-п, №1918-п від 29 листопада 2023 року та на підставі направлень №№3062/жЗ/17-0007-05-15, 3063/ж3/17-0007-05-15, №№3067/жЗ/17-00-07-05-15, 3066/жЗ/17-00-07-05-15 від 29 листопада 2023 року проведено фактичні перевірки магазинів, розташованих за адресою: Рівненська область, Здолбунівський район, смт. Мізоч, вул. Богдана Хмельницького, буд. 14, та за адресою: Рівненська область, м. Дубно, вул. Мирогощанська, буд. 1, де здійснює діяльність ТОВ «МОБІЖУК».

За результатами проведення фактичних перевірок складено акти перевірок від 30 листопада 2023 року: №11150/ж5/17-00-07-05-17/37741113 та №11148/ж5/17-00-07-05-17/37741113 від.

Перевіркою магазину ТОВ «МОБІЖУК» за адресою: Рівненська область, Здолбунівський район, смт. Мізоч, вул. Богдана Хмельницького, буд. 14 встановлено порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - невідповідність готівкових коштів в касі та зазначених в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, встановлено непроведення розрахункових операцій на суму 55,03 грн; пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - не ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем реалізації.

Так, в п.п. 2.2.10. акта перевірки №11148/ж5/17-00- 07-05-17/37741113 від 30 листопада 2023 року зазначено: «на момент проведення перевірки в магазині встановлено факт неведення обліку товарних запасів за місцем реалізації, а саме відсутні будь-які документи, які підтверджують облік та походження товару, який підлягає гарантійному обслуговуванню та є технічно складними приладами на товар за загальну суму 399 511,00 грн, згідно з актом зняття залишків товару».

Продавцем магазину надано пояснення, що накладні на товари, які зазначено в даному акті, знаходяться в центральному офісі.

Перевіркою магазину ТОВ «МОБІЖУК» за адресою: м Рівненська область, м. Дубно, вул. Мирогощанська, буд. 1 встановлено порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Так, в п.п. 2.2.10. акту перевірки №11150/ж5/17-00- 07-05-17/37741113 від 30 листопада 2023 року зазначено «неведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на момент проведення перевірки в магазині за адресою: Рівненська обл., м. Дубно, вул. Мирогощанська, буд. 1 відсутні будь-які документи, які підтверджують походження та/або придбання товарів, які знаходяться в реалізації та підлягають гарантійному ремонту та обслуговуванню, згідно з актом знання залишків на загальну суму 438 501,00 грн».

Продавцем магазину надано пояснення, що накладні на товари, які зазначено в даному акті, знаходяться в офісі в бухгалтерії.

Не погодившись із висновками актів перевірки від 30 листопада 2023 року №11150/ж5/17-00-07-05-17/37741113 та №11148/ж5/17-00-07-05-17/37741113 позивачем подано до ГУ ДПС у Рівненській області заперечення на акти фактичних перевірок. До заперечень позивач долучив копії видаткових накладних та накладних на внутрішнє переміщення товарів зі складу на магазини, в яких проводилась перевірка та про відсутність яких зазначалось у самих Актах фактичних перевірок.

ГУ ДПС у Рівненській області розглянуло заперечення позивача на акти перевірок та 28 грудня 2023 року надало відповіді, в яких повідомило позивача, що в ході розгляду заперечень до актів фактичних перевірок їх висновки залишено без змін.

Оскільки позивач зареєстрований у м. Львові, матеріали фактичних перевірок надіслані до ГУ ДПС у Львівській області для прийняття рішень.

На підставі матеріалів фактичних перевірок ГУ ДПС у Львівській області винесено податкові повідомлення-рішення від 03 січня 2024 року №273/13-01-07-09 та №274/13-01-07-09, якими позивача притягнуло до відповідальності на підставі п.1 ст.17, ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та застосувало штраф у розмірі 399 566,03 грн та на підставі ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та застосувало штраф у розмірі 438 501,00 грн.

Товариство, не погоджуючись із оскаржуваними податковими повідомленнями-рішенням, оскаржив їх в адміністративному порядку до ДПС України шляхом звернення зі скаргами від 26 січня 2024 року.

За результатами їх розгляду, ДПС України 27 березня 2024 року прийняті рішення №8473/6/99-00-06-03-02-06 та №8470/6/99-00-06-03-02-06 про результати розгляду скарг. Зазначеними рішеннями оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарги - без задоволення.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними Товариство звернулося з цим адміністративним позовом до суду.

Задовольнивши позов, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що відповідачем не доведено належними та допустимими доказами твердження про порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України від 6 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР), а саме: не ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на момент проведення перевірки в магазині відсутні будь-які документи, які підтверджують походження та/або придбання товарів, які знаходяться в реалізації та підлягають гарантійному ремонту та обслуговуванню. В той же час позивачем спростовано такі доводи долученими до матеріалів справи копіями бухгалтерських документів (видаткові накладні про отримання товарів та накладні на переміщення товарів).

Зокрема, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону №265/95-ВР, може бути застосована до суб`єкта господарювання лише у тому випадку, коли такий не веде обліку товарів, тоді як сама по собі відсутність на момент проведення перевірки первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані, не є підставою для застосування до суб`єкта господарювання зазначеної фінансової санкції.

Колегія суддів судів не погоджується із таким висновком судів першої та апеляційної інстанцій з огляду на таке.

Розділ ІІ Закону №265/95-ВР врегульовує питання порядку проведення розрахунків суб`єктами господарювання. У статті 3, яка міститься у зазначеному розділі, перелічено низку обов`язків, які висуваються законодавцем до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

До 01 січня 2022 року пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачав, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Законом України від 30 листопада 2021 року №1914-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» (далі - Закон №1914-IX), який набрав чинності 01 січня 2022 року, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР викладено в наступній редакції: «Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті)».

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Разом з тим, відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону.

Стаття 20 Закону №265/95-ВР (із змінами, внесеними Законом №1914-IX) передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

До 01 січня 2022 року зазначена норма передбачала, що фінансова санкція має застосовуватись у подвійному розмірі вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Законом №1914-IX у статті 20 слово «подвійної» було виключено.

Таким чином, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Отже, з огляду на вимоги наведених приписів Закону №265/95-ВР, не надання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

В той же час, диспозиція норми статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 11 січня 2024 року у справі №420/12275/22.

Вирішуючи спір між сторонами, суди попередніх інстанцій не звернули уваги на особливості нормативно-правового регулювання питання притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР та належним чином не встановили обставин справи.

Зокрема, у спірному випадку контролюючий орган вважав, що порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР полягало у несвоєчасному наданні (не на початок перевірки) документів про облік та походження товару (акт перевірки №11148/ж5/17-00- 07-05-17/37741113 від 30 листопада 2023 року) та про походження та/або придбання товарів (акт перевірки №11150/ж5/17-00- 07-05-17/37741113 від 30 листопада 2023 року).

Отже, судами попередніх інстанцій не звернута увага на формулювання фактичних підстав застосування фінансових санкцій до Товариства, зафіксованих в актах перевірок та спірних податкових повідомленнях-рішеннях з урахуванням передбаченої Законом №265/95-ВР відповідальності за не надання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу.

Колегія суддів акцентує увагу на тому, що надання судом оцінки всім важливим аргументам сторін щодо передумов прийняття оскаржуваного рішення суб`єкта владних повноважень є визначеною процесуальним законом гарантією справедливого судового розгляду.

За змістом частини четвертої статті 9 КАС України, суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 КАС України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина другу статті 73 КАС України).

Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими та електронними доказами; висновками експертів, показаннями свідків (стаття 72 КАС України).

Вказані вище обставини справи досліджені не повно, тому, з метою повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи судам необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Згідно зі статтею 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано обставини справи та не досліджено зібрані у справі докази, що мають значення для правильного її вирішення.

За змістом частини другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Колегія суддів дійшла висновку про те, що судами першої та апеляційної інстанцій порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають вимогам щодо законності і обґрунтованості, а тому такі рішення підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 3, 345, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 січня 2025 року скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя О.В.Білоус

Судді Н.Є.Блажівська

І.Л.Желтобрюх