Справа № 320/48015/24
Суддя: Дудін С.О.
Дата ухвалення: 2025-05-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 травня 2025 року справа №320/48015/24

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудіна С.О. розглянув у порядку письмового провадження за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Суть спору: до Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» (далі по тексту також позивач, ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1») з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі по тексту також відповідач, ЦМУ ДПС по роботі з ВПП), в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24.09.2024 №1906/Ж10/31-00-23-03-20.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач повідомив, що спірним податковим повідомленням-рішенням було збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 37 718 341,00 грн., а також застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 9 076 890,25 грн. у зв`язку з висновком контролюючого органу про неправомірне застосування позивачем пільгової ставки при оподаткуванні виплаченого нерезиденту компанії «Spintrex Holdings LTD» (Сполучене Королівство Великобританії та Північної Ірландії), доходу у вигляді роялті.

Позивач наголошує на тому, що відповідачем в акті перевірки не наведено фактів та доказів, на підставі яких він виснував про одержання учасниками, залученими до передачі контенту в межах спірних відносин, переваг в межах сплати роялті, а такий висновок базується на припущеннях. Крім того, позивач зазначає, що відповідачем під час перевірки не було досліджено ліцензійні договори, укладені з компанією «Spintrex Holdings LTD», зв`язок з діяльністю позивача щодо залучення бюджетів рекламодавців та придбаних прав за ліцензійними договорами, кінцевий економічний ефект.

Позивач стверджує, що з акта перевірки незрозуміло, в чому, на думку відповідача, полягає склад вчиненого правопорушення, а саме: що мав на увазі відповідач, зазначаючи про надання контенту пов`язаним особам для подальшої передачі безпосередньо позивачу, хто відноситься до пов`язаних осіб, хто надає контент пов`язаним особам та яке це має відношення до господарської діяльності позивача.

Також позивач вважає неналежно складеним акт перевірки, оскільки він містить посилання на документи (договори), стороною в яких не є ТОВ «Телерадіокомпанія « 1+1», не містить чіткого викладу фактів, виявлених відповідачем порушень податкового законодавства, не містить посилань на первинні документи позивача, якими оформлені господарські операції тощо.

На думку позивача, у момент виплати доходу на користь нерезидента достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, і така довідка видана компетентним органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України за встановленою формою. Саме такі довідки в копіях надавались позивачем під час проведення перевірки відповідачу.

При цьому позивач зауважує, що відповідно до положень статті 103 Податкового кодексу України в редакції Закону України від 07.11.2017 №2176-VIII для підтвердження правомірності застосування суб`єктами кінематографії України пільгової ставки податку на доходи іноземних юридичних осіб у вигляді роялті за субліцензійними договорами на використання аудіовізуальних творів достатнім є надання довідки про податковий статус нерезидента, без додаткового підтвердження того, що такі нерезиденти є бенефіціарними власниками роялті. Отже, оскільки позивач є суб`єктом кінематографії України, що підтверджується довідкою Держкіно, наданою під час перевірки, він стверджує про відсутність необхідності додаткового підтвердження ознаки бенефіціарності компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) як передумови для застосування пільгової ставки податку.

Також позивач наголошує на відсутності підстав для проведення перевірки, оскільки зазначена відповідачем податкова інформація, зокрема, відповіді компетентного органу Сполученого Королівства Великобританії та Північної Ірландії, носить виключно інформаційний характер та не є належним доказом у розумінні КАС України та, відповідно, не є доказом порушень позивачем вимог пункту 103.1 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 14 ПК України.

Стосовно тверджень відповідача щодо ненадання позивачем повноцінної відповіді на запит, позивач зауважив про відсутність в акті перевірки посилань, на який саме запит контролюючого органу не було надано «повноцінної» відповіді та який саме запит став підставою для проведення податкової перевірки.

Крім того, на думку позивача, запити контролюючого органу від 28.12.2023 та від 01.12.2023 складено з порушенням вимог статті 73 ПК України, що позбавляє його можливості призначення та проведення перевірки, а у випадку її проведення зумовлює протиправність винесеного за результатами такої перевірки податкового повідомлення-рішення.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 11.11.2024 відкрито провадження у справі, вирішено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження, розпочато підготовку справи до судового розгляду та призначено підготовче засідання.

Відповідач, заперечуючи проти позовних вимог, зазначив, що проведеною перевіркою встановлено здійснення виплати позивачем доходів нерезиденту (компанії Spintrex Holdings Ltd (Великобританія)) з джерелом походження з України, із застосуванням пільгової ставки податку на прибуток іноземних юридичних осіб, що призвело до заниження податку на загальну суму 37 718 341,00 грн.

Відповідач повідомив, що між ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» (Лецензіат) та компанією «Spintrex Holdings LTD» (Лецензіар, Великобританія) було укладено договір від 01.06.2017, згідно умов якого Ліцензіар надає Ліцензіату виключні права (ліцензію) на телевізійний показ Фільмів на Території протягом Ліцензійного строку у системах Безплатного телебачення.

При цьому, згідно аналізу додатків до зазначеного договору виявлено, що між «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія), ТОВ «ТЕЛЕРАДІОКОМПАНІЯ «СТУДІЯ 1+1» та «SPINTREX HOLDINGS LTD» (Британські Віргінські острови), «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) та «KAROU TRADING LIMITED» (Республіка Кіпр), «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) були укладені ідентичні додаткові угоди щодо надання прав (ліцензії), передбачені Договором, на телевізійний показ Фільмів у системах Безплатного телебачення.

Стовпчики «Оригінальна назва / Original Title», Назва під час показу / Title for Telecast, Кількість епізодів Фільму / Number of Episodes, Початок ліцензійного строку / Effective date, Кінець ліцензійного строку / Expiry Date, Кількість показів / Number of Run повністю співпадають. Стовпчик «Авторська винагорода (роялті), євро / remuneration fee (royalties), Е» відрізняється націнкою (2-5%) встановленою Британською компанією «Spintrex Holdings LTD» для покриття адміністративних витрат та сплати податків.

Враховуючи вищенаведене, відповідач вважає, що відсутнє отримання прямої фінансової вигоди, враховуючи орієнтацію діяльності виключно на ринок однієї країни (Україна), створення «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) після набрання чинності нової Конвенції з Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування із новою ставкою оподаткування доходу у вигляді роялті 10%, а також наявність переваг, які надаються Конвенцією Україна-Великобританія у вигляді ставки оподаткування доходу у вигляді роялті 0%, основною або однією з основних цілей від введення у договірні правовідносини між резидентом Кіпру «TV Media Planet Limited» та ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» посередника - британської компанії «Spintrex Holdings LTD» було отримання переваг Конвенції Україна - Великобританія.

Відповідач зауважив, що відповідно до інформації, отриманої від компетентного органу Сполученого Королівства, 24.01.2017 зареєстрована компанія «Spintrex Holdings LTD»: співробітники - відсутні, крім директора; компанія займається продажем прав на розповсюдження художніх фільмів, телевізійних програм та інших форматів контенту; компанія «Spintrex Holdings Ltd» займається захистом та підтримкою контенту (контроль за дотриманням прав за контрактом), але компанія не бере участі у розробці, вдосконаленні та незалежному використанні контенту, оскільки «Spintrex Holdings Ltd» не є телеканалом або компанією-виробником. Згідно інформації, яка знаходиться у вільному доступі на сайті www.opencorporates.com, за адресою «Spintrex Holdings Ltd» (5 StratfordPlace, London, England, W1C 1AX) зареєстровано 107 компаній (96 з яких активні). Компетентним органом Великобританії зазначено, що компанією «Spintrex Holdings Ltd» було укладено 458 ліцензійних договорів та додаткових угод з 132 компаніями на придбання прав трансляції кіно-матеріалів (в тому числі з «TV Media Planet Limited» (Республіка Кіпр), «СМЕ Cyprus Holding II Ltd» (Республіка Кіпр), «СМЕ Cyprus Holding Ltd» (Республіка Кіпр) та «Spintrex Holdings Ltd» (Британські Віргінські острови).

Перерахування коштів компанією «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) у вигляді плати за ліцензії, здійснювались на рахунки резидентів країн, які згідно Конвенцій з Україною мають вищу ставку оподаткування роялті, у порівнянні з ставкою оподаткування роялті у Конвенції з Великобританією. Зокрема, платежі за ліцензіями сплачувались резидентам Британських Віргінських островів (відсутня Конвенція 15%), Кіпру (10%), США (10%), Туреччини (10%), Франції (5/10%), РФ (10%) та інші. Зазначено, що найбільший обсяг виплат у вигляді роялті компанією «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) здійснюється на користь резидентів Британських Віргінських островів та Республіки Кіпр, які не є виробниками кінематографічних фільмів та відеозаписів.

Під час здійснення оцінки доказів та фактів щодо неправомірності отримання переваг, наданих Конвенцією Україна - Великобританія, при виплаті роялті ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» на користь резидента Великобританії «Spintrex Holdings Ltd», податковий орган виходив з наступних обставин:

- згідно податкової звітності українського підприємства, до 01.01.2014 ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» здійснювало виплату роялті на користь резидентів Республіки Кіпр, та відповідно до діючої на той момент Конвенції Україна-Кіпр, при виплаті доходу у вигляді роялті застосовувалась пільгова ставка оподаткування - 0%;

- 04.07.2013 було ратифіковано нову Конвенцію Україна-Кіпр (передбачена ставка податку при виплаті роялті передбачена 10%);

- 01.01.2014 вступає у силу нова Конвенція Україна-Кіпр відповідно до якої Україна отримує право оподатковувати роялті за ставкою 10%;

- впродовж 2015 та 2016 років роялті на користь компаній нерезидентів нараховувались, але виплати фактично не здійснювались;

- 24.01.2017 створюється компанія «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія);

- 07.07.2017 ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» починає здійснювати виплати на компанію «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія). Ставка податку при виплаті роялті на резидента Великобританії становить 0%;

- Компанією «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) було укладено 458 ліцензійних договорів та додаткових угод з 132 компаніями на придбання прав трансляції кіно-матеріалів на території України та згідно наведених обсягів платежів встановлено, що кошти (роялті) отримані компанією «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританії) від ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» майже повністю були перераховані на рахунки Ліцензіарів, що знаходяться в інших країнах.

Відповідач зазначив, що Конвенція Україна-Великобританія спрямована на усунення дискримінації при оподаткуванні осіб однієї Договірної Держави в іншій Договірній Державі, включаючи гарантію на рівні умови оподаткування, а також розроблені для попередження уникнення та ухилення від оподаткування і не можуть використовуватись для штучного створення ситуації по мінімізації оподаткування.

Враховуючи, що однією з головних цілей осіб (учасників залучених до передачі контенту), що мають відношення до утворення прав (в т.ч. укладення договору, надання згоди на укладення ліцензійних угод, надання контенту пов`язаним особам, для подальшої передачі безпосередньо ТОВ «ТЕЛЕРАДІОКОМПАНІЯ «СТУДІЯ 1+1») у відношенні яких сплачується дохід у вигляді роялті, було одержання переваг цієї статті шляхом цього створення або передачі (п. 5 ст. 12 «Роялті»), контролюючий орган висновує, що ТОВ «ТЕЛЕРАДІОКОМПАНІЯ «СТУДІЯ 1+1» не може застосовувати переваги надані Конвенцією Україна-Великобританія в цілому та частиною 1 ст. 12 Конвенції Україна- Великобританія зокрема. Як наслідок, ТОВ «ТЕЛЕРАДІОКОМПАНІЯ «СТУДІЯ 1+1» при виплаті роялті на користь компанії «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) мало утримати податок на доходи нерезидентів з джерелом їх походження з України за ставкою 15% від суми отриманого компанією доходу.

Позивачем подано відповідь на відзив, в якій зазначено, що відзив на позовну заяву фактично містить дані та констатацію обставин, викладених в акті перевірки.

Щодо долучених відповідачем до матеріалів справи документів, позивач зауважив, що вони стосуються виключно діяльності компанії Spintrex Holdings Ltd, а не позивача, та підтверджують, що компанія Spintrex Holdings Ltd займається звичайною підприємницькою діяльністю у сфері дистрибуції ліцензій на фільми та телевізійні програми, є повністю самостійною та не пов`язана ані з компаніями Кіпру, які зазначені в акті перевірки, ані з позивачем.

Також позивач наголосив на тому, що відповідач при проведенні перевірки за період з 01.01.2017 по 31.12.2020, застосував положення ПК України, які набули чинності 23.05.2020 та норми Конвенції Україна Великобританія, які набули чинності з 01.01.2020, до всього періоду перевірки.

Позивач вкотре наголосив на тому, що твердження відповідача про неможливість застосування в межах спірних відносин положень Конвенції Україна Великобританія ґрунтуються виключно на припущеннях без надання жодних доказів на підтвердження означеної позиції.

Позивач пояснив, що зміна контрагентів та юрисдикції була пов`язана з фінансовою (банківською) кризою у Республіці Кіпр у 2012-2013 роках, яка призвела до фінансових проблем у кіпрських компаніях, неможливості здійснення своєчасних розрахунків тощо. Наприкінці 2016 року керівництвом позивача було прийняте рішення про зміну стратегії розвитку телеканалу. При виборі майбутніх партнерів позивачем враховувався розвиток кінематографії у різних країнах. Великобританія є другим після США ринком форматів та більшість світових мейджорів (великі компанії, що займаються виробництвом (дистриб`юцією, прокатом, продажем) кіно та музики) зареєстровані саме у Великобританії. Компанія Spintrex Holdings Ltd була стратегічно важливою для позивача як така, що мала необхідні для нього активи у вигляді прав користування. Саме у зв`язку зі зміною стратегії позивач почав працювати у 2016-2020 роках з новими контрагентами. Зміна підходу до закупки ліцензійних прав на телевізійні продукти дозволила позивачу накопичувати на балансі бібліотеку контенту, яка може використовуватись в довгостроковому періоді, з ліцензійним терміном на 2-3 і більше років.

Щодо доводів відповідача про зміну контрагентів у зв`язку з внесенням змін до Конвенції Україна Республіка Кіпр, позивач наголосив на тому, що означені зміни набрали чинності 07.08.2013, у той час як компанія Spintrex Holdings Ltd була створена 24.01.2017. Виходячи з логіки відповідача, позивач повинен був розпочати співпрацювати з компаніями Великобританії з 2014 року.

Позивач наголошує на здійсненні компанією Spintrex Holdings Ltd реальної економічної діяльності, що, в свою чергу, відповідно до Модельної податкової конвенції ОЕСР встановлює право на застосування пільги, передбаченої статтею 12 «Роялті» Конвенції Україна Великобританія.

Відповідачем подано до суду додаткові пояснення, в яких повторно зазначено, що встановлені під час перевірки обставини свідчать про те, однією з головних цілей осіб, у відношенні яких сплачується дохід у вигляді роялті, було одержання переваг статті 12 Конвенції Україна Великобританія шляхом цього створення або передачі, що виключає можливість застосування переваг, наданих означеною Конвенцією в цілому та частиною 1 статті 12 зокрема.

Усною ухвалою суду від 22.04.2025, постановленою без виходу до нарадчої кімнати із занесенням до протоколу судового засідання, закрито підготовче провадження та призначено справу до розгляду по суті.

У судовому засіданні 13.05.2025 представником позивача було заявлено клопотання про ухвалення судового рішення у порядку письмового провадження. Представник відповідача зробив на вказаному клопотанні помітку про покладення вирішення вказаного питання на розсуд суду.

Відповідно до частини третьої статті 194 Кодексу адміністративного судочинства України учасник справи має право заявити клопотання про розгляд справи за його відсутності. Якщо таке клопотання заявили всі учасники справи, судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження на підставі наявних у суду матеріалів.

У зв`язку з цим у судовому засіданні 13.05.2025 судом було постановлено усну ухвалу про ухвалення судового рішення у порядку письмового провадження.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

у с т а н о в и в:

ТОВ «Телерадіокомпанія « 1+1» (ідентифікаційний код 23729809, місцезнаходження: 04080, м. Київ, вул. Кирилівська, 23) зареєстровано як юридична особа 05.07.1996, що підтверджується інформацією з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських організацій. Основним видом діяльності позивача за КВЕД є 60.20 Діяльність у сфері телевізійного мовлення.

Відповідно до ліцензії Національної ради України з питань телебачення та радіомовлення на мовлення Серія НР №00904-м від 13.08.2021 позивач має право здійснювати такий вид мовлення як супутникове телебачення протягом 24 годин на добу з 27.04.2021 по 27.04.2031.

Відповідно до ліцензії Національної ради України з питань телебачення та радіомовлення на мовлення Серія НР №00081-м від 12.08.2021 позивач має право здійснювати такий вид мовлення як ефірне (телебачення), загальнонаціональне, по 9 годин на добу. Мовлення здійснюється щодня у відрізках часу: 04:00 07:00, 10:00 16:00. Строк дії ліцензії з 30.07.2021 по 30.07.2028.

Відповідно до ліцензії Національної ради України з питань телебачення та радіомовлення на мовлення Серія НР №00787-м від 02.03.2020 позивач має право здійснювати такий вид мовлення як ефірне (телебачення), загальнонаціональне, по 15 годин на добу. Мовлення здійснюється щодня у відрізках часу: 00:00 04:00, 07:00 10:00, 16:00 24:00. Строк дії ліцензії з 29.12.2016 по 29.12.2023.

Відповідно до ліцензії Національної ради України з питань телебачення та радіомовлення на мовлення Серія НР №00907-м від 22.12.2022 позивач має право здійснювати такий вид мовлення як супутникове (телебачення) по 24 годин на добу. Строк дії ліцензії з 24.04.2018 по 24.04.2028.

Відповідно до ліцензії Національної ради України з питань телебачення та радіомовлення на мовлення Серія НР №00909-м від 23.08.2018 позивач має право здійснювати такий вид мовлення як багатоканальне (телебачення), загальнонаціональне, по 24 години на добу. Строк дії ліцензії з 26.08.2018 по 26.08.2025.

Згідно Витягу з реєстру суб`єктів у сфері медіа ідентифікатор L10-00878 позивач здійснює діяльність у сфері медіа з аудіовізуального лінійного мовлення на підставі рішення від 15.12.2016 №2634. Строк дії ліцензії з 29.12.2016 по 29.12.2023.

Згідно Витягу з реєстру суб`єктів у сфері медіа ідентифікатор L10-00909 позивач здійснює діяльність у сфері медіа з аудіовізуального лінійного мовлення на підставі рішення від 11.07.2018 №700. Строк дії ліцензії з 26.08.2018 по 26.08.2025.

Інформаційною довідкою Держкіно від 25.09.2017 №1714/11-17 підтверджено, що наказом Держкіно від 19.09.2017 №186 ТОВ «Телерадіокомпанію « 1+1» включено до Державного реєстру виробників, розповсюджувачів та демонстрантів фільмів, як виробника ігрових, неігрових, анімаційних фільмів на кіноплівці, магнітних та електронних носіях частково на найманій частково на власній виробничій базі та присвоєно серію В №000497.

Інформаційною довідкою Держкіно від 26.05.2019 №792/7/11-19 підтверджено, що наказом Держкіно від 26.06.2019 №214 ТОВ «Телерадіокомпанію « 1+1» включено до Державного реєстру виробників, розповсюджувачів та демонстрантів фільмів, як розповсюджувача фільмів на території Урраїни шляхом передачі (продажу) прав на трансляцію каналами ефірного супутникового, кабельного ТБ, тиражування, продаж (прокат) на кіноплівці, магнітних та цифрових носіях та розповсюдження шляхом публічного комерційного відео та присвоєно серію РУ №000280.

У період з 30.04.2024 по 20.05.2024 посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства при виплаті доходів у вигляді роялті із джерелом їх походження з України нерезиденту «Spintrex Holdings Ltd», Сполучене Королівство Великобританії та Північної Ірландії за період з 01.01.2017 по 31.12.2020 ТОВ «Телерадіокомпанія « 1+1», за результатами якої складено акт від 27.05.2024 №1544/Ж5/31-00-23-03-15/23729809 (далі по тексту також - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 103.1 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, з урахуванням пункту 5 статті 12 «Роялті» Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна та статті 23 «Право на отримання вигід» Конвенції Україна-Великобританія, а саме: заниження податку на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 37718341,00 грн, у тому числі у 2017 році 12785321,00 грн, у 2018 році 4690923,00 грн, у 2019 році 18831317,00 грн, у 2020 році 1410781,00 грн.

В акті перевірки зазначено, що на виконання умов договорів від 01.06.2017 №010601 та від 02.01.2019 №0201/19 ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» здійснило виплату доходу нерезиденту у вигляді роялті на загальну суму 8 509 635 євро (еквівалент 256 158 216 грн.). Податок на прибуток іноземних юридичних осіб за період 2017-2019 роки не утримувався та не сплачувався (ставка 0%), у 2020 податок на прибуток іноземних юридичних осіб утримано за ставкою 5% на загальну суму 705 391 грн.

Перевіркою повноти визначення сум податку з доходу нерезидента за період з 01.01.2017 по 31.12.2020 встановлено його заниження на загальну суму 37 718 341 грн., у тому числі у 2017 році - 12 785 321 грн., у 2018 - 4 690 923 грн., у 2019 - 18 831 317 грн, у 2020 - 1 410 781 грн.

Контролюючий орган зазначив, що ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» під час виплати доходу нерезидента із джерелом його походження з України за перевірений період на підставі застосування п. 1 статті 12 «Роялті» Конвенції між урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Грандії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна, дата набуття чинності для України 11.08.1993р. (далі - Конвенція), не нараховано, не утримано та не сплачено до бюджету податок з доходів нерезидента.

В акті вказано, що ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» під час перевірки надано належним чином легалізовані, перекладені відповідно до законодавства довідки, видані Департаментом з оподаткування прибутку юридичних осіб Управління податків і митних зборів Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії.

До перевірки було надано Договір №010601, укладений в м. Києві 01 червня 2017 року між Компанією «Spintrex Holdings LTD», юридичною особою за законодавством Великобританії (Ліцензіар), в особі директора Adam Lane, що діє на підставі Статуту, з одного боку, та Товариством з обмеженою відповідальністю «ТЕЛЕРАДІОКОМПАНІЯ «СТУДІЯ 1+1», юридичною особою за законодавством України (Ліцензіат), в особі Генерального директора Ткаченко О.В., що діє на підставі Статуту.

За умовами цього договору Ліцензіар надає Ліцензіату виключні права (ліцензію) на телевізійний показ Фільмів на Території протягом Ліцензійного строку у системах Безплатного телебачення.

Контролюючий орган зауважив, що ДПС отримано відповіді від іноземного компетентного органу Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії від 27 січня 2021 року №EOI/F41784/DC (вх. ДПС від 01.03.2021 №14995/5) та від 20 жовтня 2022 року №EOI/F45880/LS (вx. ДПС від 25.10.2022 №74549/5).

В акті вказано, що при детальному вивченні умов додатків до договору №010601, укладеного 01 червня 2017 року між «Spintrex Holdings LTD» та ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1», та «SPINTREX HOLDINGS LTD» (Британські Віргінські острови) з «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) та «KAROU TRADING LIMITED» (Республіка Кіпр) з «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія), встановлено відсутність суттєвих відмінностей в умовах.

Зокрема, в акті перевірки наведено порівняння умов передачі майнових прав на використання аудіовізуальних творів:

- Kara Sevda 2 (Endless Love 2) (Нескінченне кохання);

- In Love again, that is my life (Я знову тебе кохаю);

- Mother (Мама);

- Diagnosis (Діагноз);

- По праву любви (За правом любові);

- Big (Великий);

- Parental Guidance (Обережно! Предки в хаті);

- The Magnificent Century: Kosem (Muhtesem Yuzyil: Kosem) (Величне Століття. Нова володарка);

- Fantastic Four (2015) (Фантастична четвірка);

- Victor Frankenstein (Віктор Франкенштейн).

Згідно аналізу зазначених додатків до договору контролюючим органом було виявлено, що між «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) з «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» та «SPINTREX HOLDINGS LTD» (Британські Віргінські острови) з «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) та «KAROU TRADING LIMITED» (Республіка Кіпр) з «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) були укладені ідентичні додаткові угоди щодо надання прав (ліцензії), передбачені Договором, на телевізійний показ Фільмів у системах Безплатного телебачення.

Стовпчики «Оригінальна назва / Original Title», Назва під час показу / Title for Telecast, Кількість епізодів Фільму / Number of Episodes, Початок ліцензійного строку / Effective date, Кінець ліцензійного строку / Expiry Date, Кількість показів / Number of Run повністю співпадають. Стовпчик Авторська винагорода (роялті), євро / remuneration fee (royalties), Е» відрізняється націнкою (2-5%) встановленою Британською компанією «Spintrex Holdings LTD» для покриття адміністративних витрат та сплати податків.

Враховуючи вказане, контролюючий орган виснував, що основною або однією з основних цілей від введення у договірні правовідносини між резидентом Кіпру «TV Media Planet Limited» та ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» посередника - британської компанії «Spintrex Holdings LTD» було отримання переваг Конвенції Україна - Великобританія.

В акті вказано, що в ході аналізу відповідей ІКО та згідно податкової звітності ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» до 01.01.2014 здійснював виплату роялті на користь резидентів Республіки Кіпр - «ТV Media Planet Limited» тa «CME Cyprus Holding II Ltd», та відповідно до діючої на той момент Конвенції з Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування (далі - Конвенція з Кіпром), при виплаті доходу у вигляді роялті застосовувалась пільгова ставка оподаткування - 0%.

Так в 2013 році розмір виплат роялті на вказані Компанії Республіки Кіпру становить 587 018 266 грн., а саме:

- «TV Media Planet Limited» - 467 959 154грн;

- «CME Cyprus Holding II Ltd» - 119 059 112 грн.

04.07.2013 ратифіковано Конвенцію Україна-Кіпр (передбачена ставка податку при виплаті роялті 10%), 01.01.2014 вступає у силу Конвенція Україна-Кіпр відповідно до якої Україна отримує право оподатковувати аналогічний дохід за ставкою 10%.

Після підписання 07.08.2013 нової Конвенції з Кіпром та введення з 01.01.2014 нової ставки оподаткування роялті у розмірі 10%, ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» було припинено виплати роялті на користь кіпрських компаній.

В 2014 році розмір виплаченого роялті на користь компанії Республіки Кіпр, а саме «TV Media Planet Limited» становить лише 136 036 грн., розмір сплаченого податку - 13 604 грн.

Впродовж 2015 та 2016 років ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» на постійній основі здійснювало трансляцію контенту. При цьому, протягом вищевказаного періоду роялті на користь компанії TV Media Planet Limited (Республіка Кіпр) нараховувались, але фактично виплати не здійснювались.

Відповідно до інформації, отриманої від компетентного органу Сполученого Королівства, 24.01.2017 зареєстрована компанія «Spintrex Holdings LTD»: співробітники - відсутні, крім директора; компанія займається продажем прав на розповсюдження художніх фільмів, телевізійних програм та інших форматів контенту; компанія «Spintrex Holdings Ltd» займається захистом та підтримкою контенту (контроль за дотриманням прав за контрактом), але компанія не бере участі у розробці, вдосконаленні та незалежному використанні контенту, оскільки «Spintrex Holdings Ltd» не є телеканалом або компанією-виробником.

Згідно інформації, яка знаходиться у вільному доступі на сайті www.opencorporates.com, за адресою «Spintrex Holdings Ltd» (5 StratfordPlace, London, England, WIC 1AХ) зареєстровано 107 компаній (96 з яких активні).

3 2017 року «Spintrex Holdings LTD» починає здійснювати виплати роялті на адресу компанії «Spintrex Holdings LTD». Ставка податку при виплаті роялті на резидента Великобританії становить 0%.

Компетентним органом Великобританії зазначено, що компанією «Spintrex Holdings Ltd» було укладено 458 ліцензійних договорів та додаткових угод з 132 компаніями на придбання прав трансляції кіно-матеріалів (в тому числі з «TV Media Planet Limited» (Республіка Кіпр), «CME Cyprus Holding II Ltd» (Республіка Кіпр), «CME Cyprus Holding Ltd» (Республіка Кіпр) та «Spintrex Holdings Ltd» (Британські Віргінські острови).

Так, наприклад, згідно договору від 01.06.2017 б/н, укладеному у м. Києві, Ліцензіат - «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) отримує від Ліцензіара - «Spintrex Holdings Ltd» (Британські Віргінські острови) права (ліцензію) на телевізійний показ фільмів на території України у системах безоплатного телебачення протягом ліцензійного строку. Назва фільмів, кількість епізодів, ліцензійний строк, кількість показів та сума роялті вказується у додатках до даного договору. Договір між нерезидентами складено англійською та українською мовами. Оплата роялті здійснювалась згідно додатків до договору та на підставі інвойсів. Ціна договору становить суму всіх додатків до цього договору.

Компанією «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) з Ліцензіаром «Spintrex Holdings Ltd» (Британські Віргінські острови) було укладено кілька таких договорів. Аналогічні договори також були укладені «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) з іншими ліцензіарами, зокрема з ліцензіарами з Кіпру, з якими раніше українські підприємства мали прямі ліцензійні угоди.

Крім того, надано копії договорів про зміну Ліцензіатів, а саме:

- договір про новацію від 16.11.2018, укладений у Лондоні, між «Spintrex Holdings Ltd» (Британські Віргінські острови) - Ліцензіат, «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) - Новий Ліцензіат та «Twentieth Century Fox International Television, Ink» (США) підписали цю угоду про зміну Ліцензіатів до договору (між «Twentieth Century Fox International Television, Ink» та Ліцензіатом) від 03.06.2018, що набув чинності 08.06.2018. Згідно даного Договору про новацію від 16.11.2018, сторони домовились що з моменту підписання і до повного виконання зобов?язань до Нового Ліцензіата повністю переходять всі права та обов?язки Ліцензіата, новий Ліцензіат «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) бере на себе всю відповідальність перед «Twentieth Century Fox International Television, Ink» (CI) за невиконання зобов`язань;

- договір про зміну осіб у зобов?язанні від 14.01.2019, укладений у Лондоні, між «Spintrex Holdings Ltd» (Британські Віргінські острови) - Ліцензіат, «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) - Новий Ліцензіат та «Tims Produksiyon Film ve Organizasyon Sanayi ve Tic. A.S.» (Туреччина) - Ліцензіар. Даний договір є доповненням до Ліцензійного договору від 03.07.2017 між Ліцензіатом та Ліцензіаром. Згідно даного Договору про зміну осіб у зобов?язанні від 14.01.2019, сторони домовились що з моменту підписання і до повного виконання зобов?язань до Нового Ліцензіата повністю переходять всі права та обов?язки Ліцензіата, новий Ліцензіат «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) бере на себе всю відповідальність перед Ліцензіаром «Tims Produksiyon Film ve Organizasyon Sanayi ve Tic. A.S.» (Туреччина).

Передача прав та зобов?язань від Ліцензіата (резидента Британських Віргінських островів) до Нового Ліцензіата (резидента Великобританії), та зміна таким чином країни юрисдикції нерезидента, отримувача доходів, у вигляді роялті, на переконання контролюючого органу, використана для застосування пониженої ставки податку.

Згідно договорів від 01.09.2018 б/н, від 01.12.2018 б/н, від 01.01.2019 б/н, від 30.06.2020 б/н, від 01.08.2020 б/н укладеному у м. Києві, Ліцензіат - «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) отримує від Ліцензіара - «KAROU TRADING LIMITED» (Республіка Кіпр) права (ліцензію) на телевізійний показ фільмів на території України протягом ліцензійного строку. Назва фільмів, кількість епізодів, ліцензійний строк, кількість показів та сума роялті, вказується у додатках до даного договору. Договір між нерезидентами складено англійською та українською мовами. Оплата роялті здійснювалася згідно додатків до договору та на підставі інвойсів. Загальна сума договору становить суму всіх додатків до цього договору.

У 2017-2020 роках Компанія «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) перерахувала отриманий дохід у вигляді роялті за вирахуванням 5-10% на користь інших компаній, серед яких є Компанії, з якими до 2017 року мало взаємовідносини ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» та сформувала витрати від роялті у розділі 95%-90% від нарахованого доходу.

Враховуючи зазначене, контролюючим органом зроблено висновок про те, що показники фінансової звітності компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) свідчать про її досить низький рівень економічної рентабельності.

В акті вказано, що перерахування коштів компанією «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) у вигляді плати за ліцензії, здійснювались на рахунки резидентів країн, які згідно Конвенцій з Україною мають вищу ставку оподаткування роялті, у порівнянні з ставкою оподаткування роялті у Конвенції з Великобританією. Зокрема, платежі за ліцензіями сплачувались резидентам Британських Віргінських островів (15%), Кіпру (10%), США (10%), Туреччини (10%), Франції (5/10%), РФ (10%) та інші.

Контролюючий орган зазначив, що найбільший обсяг виплат у вигляді роялті компанією «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) здійснюється на користь резидентів Британських Віргінських островів та Республіки Кіпр, які не є виробниками кінематографічних фільмів та відеозаписів.

Під час здійснення оцінки доказів та фактів щодо неправомірності отримання переваг, наданих Конвенцією Україна - Великобританія, при виплаті роялті ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» на користь резидента Великобританії «Spintrex Holdings Ltd», податковий орган виходив з наступних обставин:

- згідно податкової звітності українського підприємства, до 01.01.2014 ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» здійснювало виплату роялті на користь резидентів Республіки Кіпр, та відповідно до діючої на той момент Конвенції Україна-Кіпр, при виплаті доходу у вигляді роялті застосовувалась пільгова ставка оподаткування - 0%;

- 04.07.2013 було ратифіковано нову Конвенцію Україна-Кіпр (передбачена ставка податку при виплаті роялті 10%);

3) 01.01.2014 вступає у силу нова Конвенція Україна-Кіпр відповідно до якої Україна отримує право оподатковувати роялті за ставкою 10%;

4) впродовж 2015 та 2016 років роялті на користь компаній нерезидентів нараховувались, але виплати фактично не здійснювались;

5) 24.01.2017 створюється компанія «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія);

6) 07.07.2017 ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» починає здійснювати виплати на компанію «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія). Ставка податку при виплаті роялті на резидента Великобританії становить 0%;

7) Компанією «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританія) було укладено 458 ліцензійних договорів та додаткових угод з 132 компаніями на придбання прав трансляції кіно-матеріалів на території України та згідно наведених обсягів платежів встановлено, що кошти (роялті) отримані компанією «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританії) від ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» майже повністю були перераховані на рахунки Ліцензіарів, що знаходяться в інших країнах.

Внаслідок цього контролюючий орган виснував, що метою укладення ліцензійних угод ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» з Компанією «Spintrex Holdings Ltd» y 2017 - 2020 роках та переведення виплат роялті на резидента Великобританії було отримання наступних переваг:

- використання пільгового режиму оподаткування, а саме застосування нульової ставки податку відповідно до Конвенції між Україною та Королівством Великобританії;

- уникнення від оподаткування виплат у вигляді роялті за ставкою 10% відповідно до Конвенції між Україною та Республікою Кіпр.

Контролюючий орган зазначив, що Конвенція Україна-Великобританія спрямована на усунення дискримінації при оподаткуванні осіб однієї Договірної Держави в іншій Договірній Державі, включаючи гарантію на рівні умови оподаткування, а також розроблені для попередження уникнення та ухилення від оподаткування і не можуть використовуватись для штучного створення ситуації по мінімізації оподаткування.

Враховуючи наведене, відповідач зауважив, ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» не може застосовувати переваги, надані Конвенцією Україна-Великобританія в цілому та частиною 1 ст. 12 Конвенції Україна-Великобританія зокрема, у зв`язку з чим ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» при виплаті роялті на користь компанії «Spintrex Holdings Ltd» (Великобританії) мало утримати податок на доходи нерезидентів з джерелом їх походження з України за ставкою 15% від суми отриманого компанією доходу.

Не погоджуючись з висновками акта перевірки, позивачем подано заперечення від 07.06.2024 №07/06-2024, які листом ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 28.06.2024 №664/Ж12/31-00-23-03-22 залишено без задоволення, а висновки акта перевірки без змін.

Податковим повідомленням-рішенням ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 03.07.2024 №1543/Ж10/31-00-33-03-20 позивачу збільшено суму грошового зобов`язання на 46 907 298,50 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням на 37 718 341,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 9 188 957,50 грн.

Вказане податкове повідомлення-рішення було оскаржено позивачем в адміністративному порядку, за результатом якого рішенням про результати розгляду скарги ДПС України від 19.09.2024 №28308/6/99-00-06-01-02-06 податкове повідомлення-рішення ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 24.09.2024 №1906/Ж10/31-00-33-03-20 скасовано в частині застосованої штрафної санкції у сумі 112 067,25 грн, в іншій частині означене податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу без задоволення.

Податковим повідомленням-рішенням ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 24.09.2024 №1906/Ж10/31-00-33-03-20 позивачу збільшено суму грошового зобов`язання на 46 795 231,25 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням на 37 718 341,00 грн та за штрафними санкціями на 9 076 890,25 грн.

Не погоджуючись з правомірністю прийняття відповідачем цього податкового повідомлення-рішення, позивач звернувся з даним позовом до суду, з приводу чого суд зазначає таке.

Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Аналіз даної норми дає змогу дійти висновку, що діяльність органів державної влади здійснюється у відповідності до спеціально-дозвільного типу правового регулювання, який побудовано на основі принципу «заборонено все, крім дозволеного законом; дозволено лише те, що прямо передбачено законом». Застосування такого принципу суттєво обмежує цих суб`єктів у виборі варіантів чи моделі своєї поведінки, а також забезпечує використання ними владних повноважень виключно в межах закону і тим самим істотно обмежує можливі зловживання з боку держави та її органів.

Вчинення ж державним органом чи його посадовою особою дій у межах компетенції, але непередбаченим способом, у непередбаченій законом формі або з виходом за межі компетенції є підставою для визнання таких дій та правових актів, прийнятих у процесі їх здійснення, неправомірними.

Однією з підстав позову є відсутність підстав для призначення перевірки та недоліки при проведенні такої перевірки, з приводу чого суд зазначає таке.

Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Подібні питання, що постали перед судом для цілей вирішення цього спору, в правому їх аспекті були вже предметом неодноразового аналізу при ухваленні Верховним Судом постанов не лише у складі колегій суддів, а й у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду.

У постанові Верховного Суду від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, сформульований такий правий висновок: «оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства».

Така правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом та відповідає доктрині під умовною назвою «плоди отруйного дерева», сформульованій Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.

Встановлена судом протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.

Такий правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18.

Отже, установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин суд не може переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.

В аспекті відповідної судової практики Верховного Суду надаючи оцінку доводам позивача щодо дотримання відповідачем процедури проведення перевірки, за результатами якої винесено спірні податкові повідомлення-рішення, суд звертає увагу на наступне правове регулювання в редакції, чинній на час виникнення правовідносин.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Право контролюючих органів проводити документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) перевірки в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, визначено пунктом 75.1 статті 75 ПК України.

Згідно з абзацом четвертим підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Перелік підстав, за наявності яких контролюючий орган може призначити документальну позапланову перевірку, встановлений пунктом 78.1 статті 78 ПК України, як вичерпний.

Підпунктом 78.1. пункту 78.1 статті 78 ПК України передбачено можливість проведення перевірки, коли отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;

Отримання податкової інформації контролюючими органами регламентується нормами статті 73 ПК України та Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1245 (далі по тексту також - Порядок №1245).

Згідно з абзацами першим, другим пункту 73.3 статті 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і має містити:

1) підстави для надсилання запиту відповідно до цього пункту із зазначенням інформації, яка це підтверджує;

2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати;

3) печатку контролюючого органу.

Відповідно до підпункту 73.3.1 пункту 73.3 статті 73 ПК України письмовий запит про надання інформації надсилається платнику податків або іншому суб`єкту інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав:

1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої у встановленому законом порядку, виявлено факти, які можуть свідчити про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, із обов`язковим зазначенням таких фактів у запиті;

2) для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом;

3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податковій декларації, поданій платником податків;

4) стосовно платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків: податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок під час зазначення обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування; акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної;

5) у разі проведення зустрічної звірки;

6) виявлено помилку або недостовірність даних, що містяться у звіті про підзвітні рахунки, поданому фінансовим агентом, або відповідно до Загального стандарту звітності CRS фінансовим агентом подано звіт про підзвітні рахунки з відомостями про незадокументовані рахунки, або виявлено подання власником рахунку недостовірних відомостей фінансовому агенту;

7) отримано повідомлення від компетентного органу іноземної юрисдикції, з якою Україною укладено міжнародний договір, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, згоду на обов`язковість якого надано Верховною Радою України, або укладено на його підставі міжвідомчий договір, про виявлення таким органом помилки, неповних або недостовірних даних, наданих фінансовим агентом щодо підзвітного рахунку особи, яка є резидентом відповідної іноземної юрисдикції, або про інше порушення чи невиконання фінансовим агентом зобов`язань, передбачених Угодою FATCA або Загальним стандартом звітності CRS, у тому числі про участь фінансового агента або його клієнта у правочинах або операціях, передбачених пунктом 393.6 статті 393 цього Кодексу;

8) отримано запит про надання інформації від компетентного органу іноземної держави на підставі міжнародного договору, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, та інформації, яка запитується, немає у розпорядженні контролюючого органу;

9) в інших випадках, визначених цим Кодексом.

За приписами підпункту «в» пункту 176.1 статті 176 ПК України платники податку зобов`язані подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього Кодексу таке подання є обов`язковим.

На вимогу контролюючого органу та в межах його повноважень, визначених законодавством, платники податку зобов`язані пред`являти документи і відомості, пов`язані з виникненням доходу або права на отримання податкової знижки, обчисленням і сплатою податку, та підтверджувати необхідними документами достовірність відомостей, зазначених у податковій декларації з цього податку.

Згідно з положеннями підпункту 73.3.3 пункту 73.3 статті 73 ПК України платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані надавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом), у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За змістом пункту 10 Порядку №1245 запит щодо отримання податкової інформації від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин оформляється на бланку органу державної податкової служби та підписується керівником (його заступником або уповноваженою посадовою особою) зазначеного органу.

У запиті зазначаються: посилання на норми закону, відповідно до яких орган державної податкової служби має право на отримання такої інформації; підстави для надіслання запиту; опис інформації, що запитується, та в разі потреби перелік документів, що її підтверджують.

Системний аналіз вищезазначених норм права дає підстави для висновку, що запит контролюючого органу про надання платником податків інформації та підтверджуючих документів повинен містити вказівку на чітко визначені обставини, які згідно з пунктом 73.3 статті 73 ПК України є умовою звернення з таким запитом. Без зазначення в запиті конкретних фактів, які стали підставою для його направлення, платник податків об`єктивно позбавлений можливості надати відповідні пояснення та їх документальне підтвердження.

Вимоги, які висуваються до змісту запиту, як нормативно визначені, не підлягають розширеному тлумаченню. Однак, ці вимоги не стосуються дискреційних повноважень контролюючого органу щодо змісту та форми викладення у запиті підстав для витребування інформації.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 06.06.2022 у справі №280/4441/19.

Відповідно до підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, звітах про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, інших звітних документах.

Відповідно до пункту 74.3 статті 74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Враховуючи наведені правові норми, у суду наявні підстави вважати, що використання податкової інформації як привід для направлення письмового запиту платнику податків є правомірним. Повноваження контролюючого органу щодо направлення платнику податків письмового запиту щодо обставин, які стосуються його податкового обліку, кореспондується з його обов`язком дотримуватися законодавчо встановлених вимог щодо підстав, форми та змісту відповідного запиту.

У постанові від 23.04.2019 у справі № 813/1757/18 Верховний Суд виснував, що формою реалізації повноважень контролюючого органу є спрямування письмового запиту до платника податків із зазначенням у запиті про правопорушення з боку такого платника та необхідність надання ним пояснень та документів. Метою запиту є підтвердження або спростування інформації, яка є у контролюючого органу, при цьому достовірність такої інформації про правопорушення може бути як категорична, так і умовна. Встановлення факту порушення та формування висновків про це можливо лише після отримання запитуваної контролюючим органом інформації. Наведення у запиті з посиланням на податкову інформацію, як можливого порушення, а не категоричного висновку про правопорушення з боку платника податків, передбачає наявність податкової інформації, яка потребує додаткової перевірки, що можливо реалізувати шляхом здійснення запиту та проведення аналізу після отримання запитуваної інформації. Згідно з висновком Верховного Суду в цій постанові окремі недоліки в оформленні запиту не можуть слугувати підставою для відмови у наданні інформації на запит. Разом з тим, запити контролюючого органу повинні бути оформлені таким чином, щоб платник податків міг усвідомлювати, на які ймовірні порушення податкового законодавства робить посилання контролюючий орган, задля надання необхідного обсягу документів для спростування наявної у контролюючого органу інформації.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19.08.2024 у справі №420/5252/19.

Судом встановлено, що ГУ ДПС у м. Києві направило на адресу позивача запит від 13.05.2024 №2 про надання документів/копій документів, на який позивач листом від 15.05.2024 №15/05-2024 надав відповідь.

Також попередньо відповідачем на адресу позивача направлено запит від 01.12.2023 №12533/6/31-00-23-03-06 про надання позивачем інформації (пояснень) з приводу наведених у запиті фактів та документальні підтвердження щодо взаємовідносин з Spintrex Holdings Ltd згідно наведеного переліку.

На означений запит позивач листом від 28.12.2023 №28/12-2023 надав пояснення як по суті затребуваної інформації, так і щодо складення такого запиту з порушеннями, що має наслідком звільнення позивача від обов`язку надання на нього відповіді, а також надано докази на підтвердження викладених у відповіді обставин.

Суд зауважує, що метою направлення запитів слід визнати перевірку зазначених у них фактів та забезпечення позивачу можливості їх спростувати шляхом надання запитуваної інформації. Зміст запитів свідчить, що в них зазначено, що саме запропоновано підтвердити позивачу необхідними документами з посиланням на підпункт 20.1.2 пункту 20.1 статті 20, пункт 73.3 статті 73 ПК України.

З акта перевірки вбачається про її проведення відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82, підпункту 69.35-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, наказу ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 25.04.2024 №207/Ж1 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ТРК «Стадуія 1+1» з питань дотримання вимог податкового законодавства при виплаті доходів у вигляді роялті із джерелом їх походження з України нерезиденту Spintrex Holdings Ltd, Сполучене Королівство Великобританії та Північної Ірландії за період з 01.01.2017 по 31.12.2020.

Тобто, право контролюючого органу прийняти наказ про проведення документальної позапланової виїзної перевірки на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України виникло після направлення контролюючим органом запитів про надання інформації позивачем з дотриманням вимог, встановлених нормами пункту 73.3 статті 73 ПК України, та надання ним запропонованої до надання інформації.

Щодо порушення відповідачем вимог Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 20.08.2015 №727 (в редакції наказу Міністерства фінансів України від 22.12.2021 №702) та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за №1300/27745 (далі по тексту також Порядок №727) в частині відсутності в акті перевірки чіткого викладу фактів, виявлених відповідачем порушень податкового законодавства, посилань на первинні документи позивача, якими оформлені господарські операції, суд зазначає таке.

Відповідно до пунктів 1- 5 розділу ІІ Порядку №727 результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а в разі відсутності порушень - довідка документальної перевірки.

Акт (довідка) документальної перевірки складається у двох примірниках та підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, а також платниками податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) або їх законними представниками (у разі наявності).

Акт документальної перевірки має містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного законодавства, законодавства з єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (далі - податкове, валютне та інше законодавство, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи).

В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів.

Обов`язково наводиться в акті документальної перевірки інформація щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Податковим кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документами та інформацією, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформація щодо пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податків.

Велика Палата Верховного Суду у своїй постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 встановила, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

При цьому, підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Суд зазначає, що саме по собі порушення процедури прийняття акта, зокрема і щодо невірного зазначення наявності штатної одиниці головного бухгалтера, не повинно породжувати правових наслідків для його дійсності, крім випадків, прямо передбачених законом.

Виходячи з міркувань розумності та доцільності, деякі вимоги до процедури прийняття акта необхідно розуміти не як вимоги до самого акта, а як вимоги до суб`єктів владних повноважень, уповноважених на їх прийняття. Не кожен дефект акта призводить до його неправомірності.

Фундаментальне порушення - це таке порушення суб`єктом владних повноважень норм права, допущення суттєвої, істотної помилки при прийнятті певного рішення, яке мало наслідком прийняття незаконного рішення.

Стосовно ж процедурних порушень, то в залежності від їх характеру такі можуть мати наслідком нікчемність або оспорюваність акта, а в певних випадках, коли йдеться про порушення суто формальні, взагалі не впливають на його дійсність.

Аналогічний вимір суттєвості порушень застосовує Європейський суд з прав людини, який у своїх рішеннях демонструє виважений підхід до оцінки характеру допущених порушень належної процедури з точки зору їх можливого впливу на загальну справедливість судового розгляду. Метод «оцінки справедливості процесу в цілому» не передбачає дослідження правомірності будь-якої окремої процесуальної дії у відриві від інших етапів процесу.

Отже, суд, не применшуючи значення необхідності дотримання встановленої законодавством процедури оформлення того чи іншого рішення, вважає, що навіть у разі підтвердження факту порушення відповідачем окремих процедурних питань при здійсненні розгляду заперечень на акт перевірки, які не були дотримані відповідачем у повному обсязі під час прийняття оскаржуваних рішень, не може потягнути за собою безумовне їх скасування у випадку, якщо такі порушення не мали наслідком прийняття незаконних рішень.

Суд також вважає за необхідне звернути увагу на поняття надмірного формалізму, який відповідно до правового висновку Верховного Суду, викладеного у постановах від 18.05.2018 у справі № 826/11106/17, від 28.10.2018 у справі № 826/14749/16, від 27.11.2019 у справі № 826/15257/15, від 25.03.2020 у справі № 805/4508/16-а, від 20.05.2020 у справі № 809/1031/16, від 31.03.2021 у справі № 620/2520/20, від 19.05.2021 у справі № 210/5129/17, від 20.05.2022 у справі № 340/370/21 та від 27.09.2022 у справі № 320/1510/20, слід розуміти як надмірне прагнення до чистоти, переваги форми над змістом.

Поняття «пуризм» (надмірний формалізм) було введено у правовий обіг ЄСПЛ. Так, у рішенні у справі «Сутяжник проти Росії» (заява № 8269/02) ЄСПЛ зробив висновок про те, що не може бути скасоване правильне по суті судове рішення та не може бути відступлено від принципу правової визначеності лише задля правового пуризму, судове рішення може бути скасоване лише з метою виправлення істотної судової помилки. У цій справі рішення арбітражного суду, яке набрало законної сили, було скасовано в порядку нагляду з припиненням провадження у справі суто з підстави того, що спір не підлягав розгляду арбітражними судами, хоча у подальшому вимоги заявника були задоволені судом загальної юрисдикції. Ухвалюючи рішення ЄСПЛ виходив з того, що, хоча як принцип, правила юрисдикції повинні дотримуватися, однак, враховуючи обставини даної справи, була відсутня соціальна потреба, яка б виправдовувала відступлення від принципу правової визначеності.

Отже, «правовий пуризм» - невідступне слідування вимогам процесуальних та/або процедурних норм; надмірно формально сурове (бюрократичне) застосування правових норм й вчинення дій, що мають юридичне значення, без врахування їх доцільності (розумності, добросовісності), обставин конкретної справи, а також необхідності забезпечення ефективної реалізації та/або захисту прав особи та суспільних (публічних) інтересів.

Відповідно до правової позиції, висловленої у постанові Верховного Суду від 16.12.2021 у справі № 640/11468/20, ключовим питанням при наданні оцінки процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб`єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: «протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків» і, на противагу йому, принцип «формальне порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення»; межею, що розділяє істотне (фундаментальне) порушення від неістотного, є встановлення такої обставини: чи могло бути іншим рішення суб`єкта владних повноважень за умови безумовного дотримання ним передбаченої законом процедури прийняття такого рішення.

Аналогічний правовий висновок викладений у постановах Верховного Суду від 11.05.2022 у справі № 400/1510/19, від 05.07.2022 у справі № 522/3740/20, від 27.09.2022 у справі № 320/1510/20, від 03.10.2022 у справі № 400/1510/19, від 01.11.2022 у справі № 640/6452/19 та від 18.01.2023 року у справі № 500/26/22.

З урахуванням викладеного, суд вважає, що відсутність, на думку позивача, чіткого викладу фактів, виявлених відповідачем порушень податкового законодавства, не впливає на висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, які мали наслідком винесення спірного податкового повідомлення-рішення.

Означений недолік, на переконання суду, не міг вплинути на правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та, як наслідок, сам по собі не може потягнути за собою безумовне його скасування, за умови прийняття такого у відповідності до вимог законодавства.

Доводи позивача щодо відсутності в акті перевірки посилань на первинні документи спростовується наявністю таких посилань по тексту акта перевірки. Позивачем, в свою чергу, не зазначено, на які саме первинні документи відсутні посилання в акті перевірки.

Щодо зафіксованих в акті перевірки порушень позивачем вимог податкового законодавства, суд зазначає таке.

Матеріалами справи підтверджено, що 01.06.2017 між позивачем (ліцензіат) та компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) (ліцензіар) укладено договір №010601, за умовами якого ліцензіар надає ліцензіату виключні права (ліцензію) на телевізійний показ фільмів та території України протягом ліцензійного строку у системах безоплатного телебачення.

Відповідно до пункту 2 означеного договору виключні права, що надаються за цим договором, включають наступні права: право показу оригінальної версії кожного з фільмів, а також право на дублювання, озвучування або субтитрування кожного з фільмів українською мовою; право демонстрування будь-якими медіа-засобами уривків та/або частин фільмів для їх реклами та анонсування з урахуванням положень цього договору; право переривати та/або дозволяти показ фільмів екстреними випусками новин; право на розміщення реклами у відповідності із положеннями чинного законодавства України; право включати фільми у цілісному вигляді в состав програм (передач) власного виробництва, за умови дотримання послідовності оригіналу, включаючи титри та фірмові найменування; право на технічну адаптацію кожного з фільмів у випадку необхідності приведення його у відповідність до норм Закону України «Про внесення змін до деяких законів України щодо захисту інформаційного телерадіопростору України від 05.02.2015 №159-VIII/

Виключні права, надані за цим договором, будуть чинними на території протягом ліцензійного строку.

Згідно з пунктом 3 договору за надання виключних прав ліцензіат сплачує ліцензіарові авторську винагороду (роялті) у розмірі та у порядку, що визначаються сторонами у додатках до цього договору. Ціна договору становить суму всіх додатків до цього договору. Валютою платежу встановлюється Євро. Виплата роялті здійснюється ліцензіатом на підставі інвойсу, наданого ліцензіаром, у строк, визначений у такому інвойсі.

Для цілей уникнення подвійного оподаткування, а також для забезпечення належного застосування Угоди про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великої Британії і Північної Ірландії сторони підтверджують, що ліцензіар є резидентом Сполученого Королівства Великої Британії та не має постійного представництва в Україні; ліцензіар є фактичним власником роялті, що виникають в Україні та сплачуються ліцензіатом ліцензіарові відповідно до цього договору; відповідно до пункту 1 статті 12 Угоди роялті, які виникають в Україні і сплачуються ліцензіатом ліцензіарові, оподатковуються тільки в країні ліцензіара, якщо ліцензіар фактично має право на одержання цих роялті; керуючись положеннями угоди, ліцензіар зобов`язується надавати ліцензіату на щорічній основі сертифікат, що підтверджує його податковий статус.

Додатками № 1 від 23.06.2017, № 2 від 01.09.2017, № 3 від 27.09.2017, № 4 від 15.11.2017, № 5 від 01.01.2018, № 6 від 01.01.2018, № 7 від 02.01.2018, № 8 від 01.02.2018, № 9 від 01.03.2018, № 10 від 01.05.2018, № 11 від 01.08.2018, № 12 від 01.09.2018, № 13 від 01.11.2018, № 14 від 01.12.2018, додатковою угодою № 1 від 01.12.2018 до додатку № 14., додатками № 15 від 01.01.2019, № 16 від 01.02.2019, № 17 від 01.03.2019, додатковою угодою від 01.03.2019 до Додатку № 3, додатком № 18 від 01.04.2019, додатковою угодою від 01.04.2019 до додатку № 3, додатками № 19 від 01.05.2019, № 20 від 01.06.2019, № 21 від 01.07.2019, додатковою угодою від 01.07.2019 до додатку № 14, додатками № 22 від 01.08.2019, № 23 від 01.09.2019, № 24 від 01.09.2019, додатковою угодою від 01.09.2019 до Додатку № 16, додатковою угодою від 01.09.2019 до додатку № 14, додатком № 25 від 01.10.2019, додатковою угодою від 01.10.2019 до додатку № 23, додатком № 26 від 01.11.2019, додатковою угодою від 01.11.2019 до додатку № 9. додатком № 27 від 02.11.2019, додатковою угодою від 01.12.2019 до додатку № 24, додатками № 28 від 01.12.2019, № 29 від 01.01.2020, № 30 від 01.02.2020, № 31 від 01.03.2020, № 32 від 01.04.2020, № 33 від 01.05.2020, додатковою угодою від 01.05.2020 до додатку № 28, додатковою угодою від 01.05.2020 до додатку № 29, додатковою угодою від 01.05.2020 до додатку № 30, додатком № 34 від 01.06.2020, додатковою угодою від 01.06.2020 до додатку № 30, додатком № 35 від 01.07.2020, додатковою угодою від 01.07.2020 до додатку № 27, додатковою угодою від 01.07.2020 до додатку № 30, додатками № 36 від 02.07.2020, № 37 від 01.08.2020, додатковою угодою від 01.08.2020 до додатку № 12, додатковою угодою від 01.08.2020 до додатку № 13, додатковою угодою від 01.08.2020 до додатку № 23, додатками № 38 від 02.08.2020, № 39 від 01.09.2020, № 40 від 01.10.2020, додатковою угодою від 01.10.2020 до додатку № 19, додатком № 41 від 01.11.2020, додатковою угодою від 01.11.2020 до додатку № 33, додатком № 42 від 01.12.2020, додатковою угодою від 01.12.2020 до додатку № 2, додатковою угодою № 1/2021 від 01.04.2021 до договору № 010601 від 01.06.2017 сторонами визначено об`єкти виключних прав, переданих ліцензіаром ліцензіату (позивачу), початок та кінець ліцензійного строку, кількість показів та розмір авторської винагороди (роялті) та доповнено умови договору.

Ліцензіатом та ліцензіаром складено та підписано наступні акти до означеного договору: № 010601 від 01.06.2017, від 23.06.2017, від 01.09.2017, від 27.09.2017, від 15.11.2017, від 01.01.2018, від 01.01.2018, від 02.01.2018, від 01.02.2018, від 01.03.2018, від 01.05.2018, від 01.08.2018, від 01.09.2018, від 01.11.2018, від 01.12.2018, від 01.01.2019, від 01.02.2019, від 01.03.2019, від 01.04.2019, від 01.05.2019, від 01.06.2019, від 01.07.2019, від 01.08.2019, від 01.09.2019, від 01.09.2019, від 01.10.2019, від 01.11.2019, від 02.11.2019, від 01.12.2019, від 01.01.2020, від 01.02.2020, від 01.03.2020, від 01.04.2020, від 01.05.2020, від 01.06.2020, від 01.07.2020, від 02.07.2020, від 01.08.2020, від 02.08.2020, від 01.09.2020, від 01.10.2020, від 01.11.2020, від 01.12.2020 до Договору № 010601 від 01.06.2017.

Також між позивачем (ліцензіат) та компанією «Spintrex Holdings LTD» (ліцензіар) укладено договір від 02.01.2019 №0201/19, за умовами якого ліцензіар надає ліцензіату права (ліцензію) на використання форматів на території і протягом ліцензійного строку, що визначаються сторонами у цьому договорі і додатках до договору. Сторони у додатках до договору встановлюють особливості використання прав, що є предметом цього договору.

Відповідно до пункту 3.1 означеного договору, за надання прав ліцензіат сплачує ліцензіарові авторську винагороду (роялті) у розмірі та у порядку, що визначаються сторонами у додатках до цього договору. Ціна договору становить суму всіх додатків до цього договору. Валютою платежу встановлюється Євро. Виплата роялті здійснюється ліцензіатом на підставі інвойсу, наданого ліцензіаром, у строк, зазначений у такому інвойсі.

Додатками № 01/2019 від 01.02.2019, № 02/2019 від 01.07.2019 № 03/2019 від 01.12.2019, додатковою угодою № 0201/19 від 01.01.2020, додатками № 04/2019 від 01.01.2020 № 05/2019 від 01.07.2020, № 06/2019 від 01.07.2020, № 07/2019 від 01.07.2020, № 08/2019 від 01.07.2020, доповненням № 1 від 01.09.2020 до додатку № 07/2020, додатком № 09/2020 від 01.12.2020 до договору № 0201/19 від 02.01.2017 сторонами визначено об`єкти виключних прав, переданих ліцензіаром ліцензіату (позивачу), початок та кінець ліцензійного строку, кількість показів та розмір авторської винагороди (роялті) та доповнено умови договору.

Ліцензіатом та ліцензіаром складено та підписано наступні акти до означеного договору: від 01.02.2019 до додатку № 01/2019, від 01.07.2019 до додатку № 02/2019, від 01.12.2019 до додатку № 03/2019, від 01.01.2020 до додатку № 04/2019, від 01.07.2020 до додатку № 05/2019, від 01.07.2020 до додатку № 06/2019, від 01.07.2020 до додатку № 07/2019, від 01.07.2020 до додатку № 08/2019, від 30.09.2020 до додатку № 07/2019, від 31.10.2020 до додатку № 07/2019, від 30.11.2020 до додатку № 07/2019, від 01.12.2020 до додатку № 9/2019 до договору №0201/19.

Оплата позивачем винагороди компанії «Spintrex Holdings LTD» винагороди у вигляді роялті здійснювалась у порядку безготівкового розрахунку, на підтвердження чого матеріали справи містять копії банківських виписок.

Позивачем подано контролюючому органу Додатки ПН до рядка 23 ПН податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2017 рік, за 2018 рік, за 2019 рік, за 2020 рік, в яких задекларовано дохід у вигляді роялті на загальну суму 8 509 635,00 євро (екв. 256 158 216,00 грн) грн нерезиденту «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія).

Податок за період 2017-2019 роки не утримувався (ставка 0%), у 2020 році податок утримано за ставкою 5% - 705 391,00 грн.

Означене відображено в акті перевірки та не заперечується сторонами у справі, а тому відповідно до положень частини першої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України не підлягає доказуванню.

В акті перевірки зафіксовано та підтверджується позивачем надання до перевірки належним чином легалізованих, перекладених відповідно до законодавства довідок, виданих Департаментом з оподаткування прибутку юридичних осіб Управління податків і митних зборів Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії ВХ9 1АХ: від 06.06.2017б/н (апостиль від 15.06.2017 №АРО-388210), від 06.06.2018 б/н (апостиль від 26.09.2018 №АРО-1103489), від 29.01.2019 б/н (апостиль від 21.02.2019 №АРО-1323251), від 21.02.2020 б/н (апостиль від 23.03.2020 №АРО-1890862).

Означені довідки підтверджують, що отримувач доходу у вигляді роялті - компанія «Spintrex Holdings LTD» є резидентом Великобританії.

При цьому, відповідач не заперечував обставини укладання позивачем договору із компанією «Spintrex Holdings LTD», яка є резидентом Великобританії, не ставив під сумнів умови укладеного договору та додаткових угод до нього.

На переконання відповідача, однією з головних цілей осіб (залучених до передачі контенту), що мають відношення до утворення прав (в тому числі укладення договору, надання згоди на укладення ліцензійних угод, надання контенту пов`язаним особам, для подальшої передачі безпосередньо ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1») у відношенні яких сплачується дохід у вигляді роялті, було одержання переваг цієї статті шляхом цього створення або передачі (п. 5 ст. 12 «Роялті»), ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» не може застосовувати переваги надані Конвенцією Україна-Великобританія в цілому та частиною першою статті 12 Конвенції Україна-Великобританія, зокрема.

На думку відповідача, позивачем не було враховано вимоги пункту 5 статі 12 «Роялті» Конвенції Україна-Великобританія та при виплаті роялті на користь компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) повинен був утриматись податок на доходи нерезидентів з джерелом їх походження з України за ставкою 15% від суми отриманого компанією доходу, з приводу чого суд зазначає таке.

Відповідно до підпункту 14.1.54 (а) пункту 14.1 статті 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді, зокрема, процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України;

Абзацом першим підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інших аудіовізуальних творів, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Згідно із положеннями підпункту «в» 141.4.1 пункту 141.1 статті 141 ПК України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є роялті.

За приписами підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України (у редакції до 23.05.2020) резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Згідно з підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України (у редакції з 23.05.2020) резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Системний аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, зокрема, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інших аудіовізуальних творів.

Положення ПК України зобов`язують резидента, який здійснює на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом, зокрема, роялті утримувати податок з таких доходів, за ставкою 15% їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати.

При цьому положеннями ПК України передбачено виключення в означеній частині, а саме, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

10 лютого 1992 року між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії підписано Конвенцію про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості (далі по тексту також Конвенція), яка набула чинності 11.08.1993.

Згідно зі статтею 1 Конвенції вона буде застосовуватися до осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав.

Відповідно до статті 2 Конвенції вона застосовується до податків на доход і на приріст вартості майна, стягненні від імені Договірних Держав або їх політичних підрозділів або від місцевої влади, незалежно від способу стягнення податків.

Податками на доход і на приріст вартості майна вважаються всі податки, що справляються від загальної суми доходів або елементів доходу, включаючи податки на доходи від відчуження рухомого майна або нерухомого майна і податки на загальну суму заробітної плати і платні, що виплачується підприємствами.

Податки, на які поширюється ця Конвенція, є: у Сполученому Королівстві, зокрема, прибутковий податок, податок на приріст вартості майна, а в Україні, серед іншого податок на прибуток (доходи) підприємств.

Згідно з пунктом 1 статті 12 Конвенції роялті, які виникають в одній Договірній державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватися в цій другій Договірній Державі, якщо цей резидент фактично має право на одержання цих роялті і підлягає оподаткуванню у відношенні до роялті в цій другій Договірній Державі.

Термін "роялті" при використанні в цій статті означає платежі будь-якого виду, що одержують як відшкодування за користування або надання права користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи кінематографічні фільми, будь-які патенти, торгові марки, дизайн або модель, план, таємну формулу або процес, або за інформацію ("ноу-хау"), що стосується промислового, комерційного або наукового досвіду (п.2 ст.12 Конвенції).

Відповідно до пунктів 3-5 статті 12 Конвенції положення пункту 1 цієї статті не застосовуються, якщо особа, яка фактично має право на одержання роялті, що є резидентом однієї Договірної Держави, здійснює комерційну діяльність у другій Договірній Державі, в якій виникають роялті, через розташоване там постійне представництво, або надає в цій другій Державі незалежні індивідуальні послуги з розташованої там постійної бази, і право або майно, стосовно яких сплачуються роялті, дійсно зв`язані з цим постійним представництвом чи постійною базою. У такому випадку застосовуються положення статті 7 або 14 цієї Конвенції, в залежності від обставин.

Якщо з причин особливих відносин між платником і особою, яка фактично має право на одержання роялті, або між ними обома і будь-якою третьою особою, сума роялті перевищує, з будь-яких причин, сума, що була б узгоджена між платником і особою, яка фактично має право на одержання роялті, за відсутністю таких відносин, положення цієї статті будуть застосовуватися тільки до останньої згаданої суми. У цьому випадку надмірна частина платежу, як і раніше, підлягає оподаткуванню відповідно до законодавства кожної Договірної Держави, з належним урахуванням інших положень цієї Конвенції.

Положення цієї статті не застосовуються, якщо головною метою або однією з головних цілей будь-якої особи, що має відношення до утворення або передачі прав, у відношенні яких сплачуються роялті, було одержання переваг цієї статті шляхом цього створення або передачі.

09 жовтня 2017 року вчинено Протокол між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про внесення змін до Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, вчиненої у Лондоні 10.02.1993, який ратифіковано Законом України №244-ІХ від 30.10.2019 та який набув чинності для України 05.12.2019 (далі по тексту також Протокол).

Відповідно до статті 8 Протоколу пункт 1 статті 12 «Роялті» Конвенції видалити та замінити таким:

« 1. Роялті, які виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.».

2. Такий новий пункт 2 додати до статті 12 «Роялті» Конвенції:

« 2. Однак роялті, що виникають у Договірній Державі, можуть також оподатковуватись у цій Державі відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо бенефіціарний власник роялті є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 5 відсотків від загальної суми роялті.».

3. Пункт 2 статті 12 «Роялті» Конвенції перенумерувати на пункт 3.

4. Пункт 3 статті 12 «Роялті» Конвенції перенумерувати на пункт 4 та слова «Положення пункту 1» видалити та замінити словами «Положення пунктів 1 та 2».

5. Пункт 5 статті 12 «Роялті» Конвенції видалити та замінити таким:

« 5. Вважається, що роялті виникають у Договірній Державі, якщо платником є ця Держава, адміністративно-політична одиниця, місцевий орган влади або резидент цієї Держави. Проте, якщо особа, що сплачує роялті, незалежно від того, є вона резидентом Договірної Держави чи ні, має у Договірній Державі постійне представництво або постійну базу, з якими безпосередньо пов`язане право або майно, стосовно яких сплачуються роялті, і витрати зі сплати цих роялті несе постійне представництво або постійна база, то вважається, що такі роялті виникають у Державі, в якій розташоване постійне представництво або постійна база.».

6. Пункт 4 етап і 12 «Роялті» Конвенції перенумерувати на пункт 6.

Згідно зі статтею 9 Протоколу статтю 23 «Обмеження пільг» Конвенції видалено та замінено такою:

« 1. Незважаючи на інші положення цієї Конвенції, вигоди, передбачені цією Конвенцією, не надаються стосовно певного виду доходу або майна, якщо з урахуванням всіх відповідних фактів та обставин можна дійти обґрунтованого висновку, що отримання такої вигоди було однією з головних цілей угоди чи операції, яка прямо або опосередковано створила підстави для такої вигоди, якщо не встановлено, що надання такої вигоди і за таких обставин узгоджується з метою та цілями відповідних положень цієї Конвенції.

2. Якщо, відповідно до пункту 1, особі відмовлено в наданні вигоди, передбаченої цією Конвенцією, компетентний орган Договірної Держави, який в іншому випадку надав би цю вигоду, тим не менш, повинен вважати цю особу як таку, що має право на отримання цієї вигоди або інших вигід стосовно певного виду доходів або майна, якщо такий компетентний орган за запитом цієї особи та після розгляду відповідних фактів та обставин доходить висновку, що такі вигоди були б надані цій особі за відсутності угоди або операції, зазначених у пункті 1. Компетентний орган Договірної Держави, до якої направляється запит, повинен проконсультуватися з компетентним органом іншої Договірної Держави, перш ніж відмовити у запиті, зробленому резидентом цієї іншої Держави, відповідно до цього пункту.

3. Якщо відповідно до будь-якого положення цієї Конвенції, будь-який дохід звільняється від оподаткування у Договірній Державі та згідно з діючим законодавством в іншій Договірній Державі, особа, якої стосується такий дохід, підлягає оподаткуванню відносно тієї частини доходу, яка перерахована до або отримана в цій іншій Договірній Державі, а не відносно всієї суми такого доходу, тоді звільнення відповідно до цієї Конвенції в першій згаданій Договірній Державі дозволяється тільки тієї суми доходу, яка підлягає оподаткуванню в іншій Договірній Державі.».

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України врегульовано положеннями статті 103 ПК України.

Відповідно до пункту 103.1 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Положеннями пунктів 103.2-103.5 статті 103 ПК України визначено, що бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Разом з цим, пункти 103.2-103.5 статті 103 ПК України, із змінами, внесеними згідно із Законами № 2245-VIII від 07.12.2017, № 466-IX від 16.01.2020, викладено в такій редакції.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об`єкту та цілям міжнародного договору України. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.

У разі якщо отримувач доходу є нерезидентом, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, дозволяється застосування міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу, в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, за умови надання особі (податковому агенту) таких документів:

а) від отримувача доходу - заяви у довільній формі про відсутність у нього статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, а також про наявність такого статусу у нерезидента, який надав документи, зазначені у підпункті «б» цього пункту;

б) від бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу - заяви у довільній формі про наявність у такого нерезидента статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу та документів, які підтверджують такий статус (зокрема, але не виключно, ліцензії, договори, офіційні листи компетентних органів), а також документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки:

зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або

зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов`язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв`язку із здійсненням операції з такої передачі.

Якщо нерезидент - безпосередній отримувач доходу з джерелом походження з України не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу, під час виплати такого доходу застосовуються положення міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу. У випадку, передбаченому цим абзацом, обов`язок доведення того, що нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу покладається на такого нерезидента або на нерезидента, який звертається із заявою до контролюючого органу про повернення зайво утриманого податку.

Для цілей застосування цього пункту у випадках, коли резиденти - суб`єкти кінематографії України сплачують роялті нерезидентам за субліцензійними договорами за використання або за надання права на використання аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), а також об`єктів авторського права та/або суміжних прав, що використовуються при виробництві (створенні) аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), такі нерезиденти вважаються бенефіціарними (фактичними) отримувачами (власниками) щодо таких роялті.

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Таким чином, у момент виплати доходу на користь нерезидента достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Наведене правозастосування відповідає правовій позиції, викладеній Верховним Судом у постановах від 14.08.2018 у справі № 817/1045/17, від 26.01.2023 у справі №160/2959/20.

При цьому суд зазначає, що з аналізу наведених вище правових норм слідує, що до 04.12.2019 ставка податку при виплаті роялті резиденту Великобританії становила 0%. При цьому, починаючи з 05.12.2019 роялті, що виникають у Договірній Державі, можуть також оподатковуватись у цій Державі відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо бенефіціарний власник роялті є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, що не має перевищувати 5 % від загальної суми роялті.

Таким чином, починаючи з 05.12.2019 при виплаті роялті резиденту Великобританії, у разі якщо він є бенефіціарним власником роялті, податок не повинен перевищувати 5% від суми роялті.

На виконання вимог статті 103 ПК України позивач надав для здійснення контрольного заходу та в подальшому долучив до матеріалів справи свідоцтва про статус податкового резидента Великої Британії, видані Департаментом з оподаткування прибутку юридичних осіб Управління податків і митних зборів Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії ВХ9 1АХ:

- від 06.06.2017б/н (апостиль від 15.06.2017 №АРО-388210), яким підтверджено, що компанія Spintrex Holdings LTD (Великобританія) станом на 06.06.2017 має податковий статус резидента Великої Британії у відповідності до статті 4 Конвенції;

- від 06.09.2018 б/н (апостиль від 26.09.2018 №АРО-1103489, яким підтверджено, що компанія Spintrex Holdings LTD (Великобританія) станом на 06.09.2018 має податковий статус резидента Великої Британії у відповідності до статті 4 Конвенції;

- від 29.01.2019 б/н (апостиль від 21.02.2019 №АРО-1323251), яким підтверджено, що компанія Spintrex Holdings LTD (Великобританія) станом на 29.01.2019 має податковий статус резидента Великої Британії у відповідності до статті 4 Конвенції;

- від 21.02.2020 б/н (апостиль від 23.03.2020 №АРО-1890862), яким підтверджено, що компанія Spintrex Holdings LTD (Великобританія) станом на 21.02.2020 має податковий статус резидента Великої Британії у відповідності до статті 4 Конвенції.

Як зазначив Верховний Суд у постанові від 25.10.2021 у справі № 160/1062/19, чинним вітчизняним законодавством не встановлено, яким документом може підтверджуватися статус нерезидента, якому виплачується доход із джерелом походження з України, як бенефіціарного власника цього доходу, та який повинна мати особа, що виплачує доход нерезиденту, на момент виплати доходу.

Таким чином, враховуючи наявні в матеріалах справи копії свідоцтв про статус податкового резидента Великої Британії, виданих Департаментом з оподаткування прибутку юридичних осіб Управління податків і митних зборів Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії, якими підтверджено наявність у компанії Spintrex Holdings LTD (Великобританія) податкового статусу резидента Великої Британії у відповідності до статті 4 Конвенції, суд дійшов висновку, що за відсутності інших умов, які б унеможливлювали застосування до нього пільгової ставки податку відповідно до положень Конвенції, означені свідоцтва, якими підтверджується, що нерезидент України є резидентом Великобританії, є достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку у спірному періоді.

При цьому, на переконання суду, Конвенцією передбачено обмеження від ухилення (мінімізації) сплати податку на прибуток, а саме пунктом 5 статті 12 Конвенції закріплено, що якщо головною метою або однією з головних цілей будь-якої особи, що має відношення для утворення або передачі прав, у відношенні яких сплачується роялті, було одержання переваг цієї статті шляхом цього створення або передачі, положення цієї Конвенції не застосовуються.

З 23.05.2020 законодавцем фактично імплементовано означене обмеження, визначене у статті 12 Конвенції, в положення пункту 103.2 статті 103 ПК України шляхом доповнення його новим абзацом такого змісту:

«Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об`єкту та цілям міжнародного договору України. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.».

При цьому стаття 23 Конвенції (з урахуванням змін внесених Протоколом) передбачає, що вигоди не можуть бути надані, у разі якщо всі відповідні факти та обставини дають підстави для обґрунтованого висновку, що отримання такої вигоди було однією з головних цілей угоди чи операції, яка прямо або опосередковано створила підстави для такої вигоди.

Одночасно положення цієї статті Конвенції (з урахуванням змін внесених Протоколом) не підлягають застосуванню, якщо встановлено, що надання вигоди і за таких обставин узгоджується з метою та цілями відповідних положень цієї Конвенції.

Разом з цим, до внесення Протоколом змін до Конвенції положення статті 23 Конвенції не передбачали такого обмеження пільг. Положення пункту 5 статті 12 Конвенції в частині не застосування цієї статті, якщо головною метою або однією з головних цілей будь-якої особи, що має відношення до утворення або передачі прав у відношенні яких сплачується роялті, було одержання переваг цієї статті шляхом цього створення або передачі змін не зазнавала.

Суд вважає за необхідне зауважити, що положення Конвенції, з урахуванням внесених Протоколом змін, як і положення ПК України, не деталізують та не встановлюють чітких критеріїв та умов, за наявності яких можливо дійти висновку, що отримання вигоди згідно Конвенції було однією з головних цілей угоди чи операції, яка прямо або опосередковано створила підстави для такої вигоди (в даному випадку виплата роялті позивачем резиденту Великобританії), як і не регламентують критерії і умови, наявність яких свідчить про те, що надання вигоди і обставини, за яких така вигода надана узгоджується з метою та цілями відповідних положень Конвенції.

Статтею 31 Віденської Конвенції про право міжнародних договорів, до якої України приєдналася із застереженнями та заявою відповідно до Указу Президії Верховної Ради УРСР №2077-ХІ від 14.04.1986 передбачено «Загальні правила тлумачення», за приписами якої договір повинен тлумачитись добросовісно відповідно до звичайного значення, яке слід надавати термінам договору в їхньому контексті, а також у світлі об`єкта і цілей договору.

Для цілей тлумачення договору контекст охоплює, крім тексту, включаючи преамбулу й додатки:

а) усяку угоду, яка стосується договору і якої було досягнуто між усіма учасниками у зв`язку з укладенням договору;

b) усякий документ, складений одним або кількома учасниками у зв`язку з укладенням договору і прийнятий іншими учасниками як документ, що стосується договору.

Поряд з контекстом враховуються:

а) усяка наступна угода між учасниками щодо тлумачення договору або застосування його положень;

b) наступна практика застосування договору, яка встановлює угоду учасників щодо його тлумачення;

с) будь-які відповідні норми міжнародного права, які застосовуються у відносинах між учасниками.

Спеціального значення надається термінові в тому випадку, коли встановлено, що учасники мали такий намір.

Аналізуючи наведені положення статті 31 Віденської Конвенції про право міжнародних договорів, суд констатує, що одним з ключових аспектів для вірного тлумачення є об`єкт і ціль укладеного договору.

Суд зазначає, що об`єктом Конвенції є податки, на які вона поширюється, а ціллю Конвенції усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і приріст вартості майна.

Тобто, Конвенція спрямована на усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і приріст вартості майна.

Разом з цим дана Конвенція розроблена на основі Модельної конвенції ОЕСР щодо податків на доходи і капітал (далі - Модельна конвенція), для тлумачення якої використовуються роз`яснення, які містяться в Офіційних коментарях до Модельної конвенції (далі по тексту також - Коментарі).

Стаття 29 Модельної конвенції (у редакції від 2017 року) передбачає спеціальні положення щодо обмеження пільг, передбачених конвенціями про уникнення подвійного оподаткування «тест основної мети», який полягає в наступному: незважаючи на будь-які положення конвенції про уникнення подвійного оподаткування, пільги, передбачені конвенцією про уникнення подвійного оподаткування, не повинні надаватися щодо доходу або капіталу, якщо існують розумні підстави зробити висновок, з урахуванням усіх відповідних фактів та обставин, що одержання такої пільги було однієї з основних цілей будь-яких домовленостей або операцій, які прямо або опосередковано призвели до цієї пільги, якщо не буде визначено, що надання цієї пільги за цих обставин буде відповідати цілі і задачі відповідних положень конвенції про уникнення подвійного оподаткування, на яку поширюється дія конвенції про уникнення подвійного оподаткування.

Відповідно до пункту 178 Коментарів до статті 29 Модельної конвенції висновки про те, що однією з головних / головною метою операції чи структури є застосування пільг, передбачених конвенцією про уникнення подвійного оподаткування, повинні ґрунтуватися на дослідженні усіх фактів та обставин, що мають відношення до такої операції, та з урахуванням наступного:

(i) такий висновок не повинен ґрунтуватися на припущеннях;

(ii) дослідження всіх фактів та обставин не повинно зводитися до дослідження виключно податкового ефекту операції, що пов`язана з отриманням пільг по конвенції про уникнення подвійного оподаткування.

Відповідно до пункту 181 Коментарів до статті 29 Модельної конвенції мета отримання пільг, передбачених конвенцією про уникнення подвійного оподаткування, не буде вважатися основною, якщо існують розумні підстави зробити висновок, з урахуванням всіх фактів та обставин, які стосуються конкретної операції, що отримання таких пільг не було основним фактором та не може обґрунтувати здійснення певної операції, яка самостійно або разом з іншими операціями, призвела до таких пільг.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21.03.2018 у справі №803/1005/17.

Досліджуючи матеріали справи крізь призму означеного вище підходу, суд зазначає, що однією із ознак, які можуть свідчити про наявність у суб`єкта господарювання головної мети або однієї з головних цілей одержання переваг, передбачених статтею 12 Конвенції може бути встановлення ознак пов`язаності осіб.

Відповідно до пункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції до 16.01.2020) пов`язані особи - юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, з урахуванням таких критеріїв, зокрема:

а) для юридичних осіб:

одна юридична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків;

одна і та сама юридична або фізична особа безпосередньо та/або опосередковано володіє корпоративними правами у кожній такій юридичній особі у розмірі 20 і більше відсотків;

одна і та сама юридична або фізична особа приймає рішення щодо призначення (обрання) одноособових виконавчих органів кожної такої юридичної особи;

одна і та сама юридична або фізична особа приймає рішення щодо призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу колегіального виконавчого органу або наглядової ради кожної такої юридичної особи;

принаймні 50 відсотків складу колегіального виконавчого органу та/або наглядової ради кожної такої юридичної особи складають одні і ті самі фізичні особи;

одноособові виконавчі органи таких юридичних осіб призначені (обрані) за рішенням однієї і тієї самої особи (власника або уповноваженого ним органу);

юридична особа має повноваження на призначення (обрання) одноособового виконавчого органу такої юридичної особи або на призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради;

кінцевим бенефіціарним власником (контролером) таких юридичних осіб є одна і та сама фізична особа;

повноваження одноособового виконавчого органу таких юридичних осіб здійснює одна і та сама особа;

сума всіх кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від однієї юридичної особи та/або кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від інших юридичних осіб, гарантованих однією юридичною особою, стосовно іншої юридичної особи перевищує суму власного капіталу більше ніж у 3,5 раза (для фінансових установ та компаній, що провадять виключно лізингову діяльність, - більше ніж у 10 разів). При цьому сума таких кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги та власного капіталу визначається як середнє арифметичне значення (на початок та кінець звітного періоду). Положення цього абзацу не поширюються на суму кредитів (позик), залучених під державні гарантії;

Контролюючий орган в судовому порядку може довести на основі фактів і обставин, що одна юридична або фізична особа здійснювала фактичний контроль за бізнес-рішеннями іншої юридичної особи та/або що та сама фізична або юридична особа здійснювала фактичний контроль за бізнес-рішеннями кожної юридичної особи.

Разом з цим пунктом 17 Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 № 466-IX внесено зміни у підпункт 14.1.159: абзац перший після слів «фізичні особи» доповнити словами «та/або утворення без статусу юридичної особи»;

у підпункті «а»:

в абзаці другому цифри « 20» замінити цифрами « 25», а після слів «більше відсотків» доповнити словами та цифрами «(крім міжнародних фінансових організацій, які відповідно до міжнародних договорів України наділені привілеями та імунітетами, та суб`єктів господарювання, власником істотної участі у розмірі 75 і більше відсотків у яких є такі міжнародні фінансові організації)»;

в абзаці третьому цифри « 20» замінити цифрами « 25»;

перше речення абзацу одинадцятого викласти в такій редакції:

«сума всіх кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від однієї юридичної особи (крім банків та міжнародних фінансових організацій, які відповідно до міжнародних договорів України наділені привілеями та імунітетами, та суб`єктів господарювання, власником істотної участі у розмірі 75 і більше відсотків у яких є такі міжнародні фінансові організації) та/або кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від інших юридичних осіб, гарантованих однією юридичною особою (крім банків та міжнародних фінансових організацій, які відповідно до міжнародних договорів України наділені привілеями та імунітетами, та суб`єктів господарювання, власником істотної участі у розмірі 75 і більше відсотків у яких є такі міжнародні фінансові організації), стосовно іншої юридичної особи, перевищує суму власного капіталу більше ніж у 3,5 раза (для фінансових установ та компаній, що провадять виключно лізингову діяльність, - більше ніж у 10 разів)»;

в абзаці другому підпункту «б» цифри « 20» замінити цифрами « 25»;

у підпункті «в»:

в абзаці п`ятому цифри « 20» замінити цифрами « 25»;

абзац шостий викласти в такій редакції:

«безпосередньо та/або опосередковано належать такій фізичній особі в юридичній особі через володіння корпоративними правами»;

абзац сьомий доповнити словами «(без врахування осіб, пов`язаних з такою фізичною особою через пряме та/або опосередковане володіння корпоративними правами)»;

в абзаці восьмому слова «цього підпункту» замінити словами та цифрами «підпункту 14.1.159 цього пункту»;

після абзацу восьмого доповнити новим абзацом такого змісту:

«У разі здійснення господарських операцій утвореннями без статусу юридичної особи з пов`язаною особою будь-якого з учасників договору про спільну діяльність, розмір вкладів яких у спільне майно становить 25 і більше відсотків, пов`язаними визнаються утворення без статусу юридичної особи (договору про спільну діяльність) і така пов`язана особа будь-якого з учасників такого договору».

У зв`язку з цим абзаци дев`ятий - п`ятнадцятий вважати відповідно абзацами десятим - шістнадцятим;

абзац шістнадцятий викласти в такій редакції:

«Контролюючий орган у судовому порядку може довести пов`язаність осіб на основі фактів і обставин, що одна юридична або фізична особа здійснювала фактичний контроль за бізнес-рішеннями іншої юридичної особи, утворення без статусу юридичної особи та/або що та сама фізична або юридична особа здійснювала фактичний контроль за бізнес-рішеннями кожної юридичної особи та/або утворення без статусу юридичної особи».

З аналізу наведених правових норм слідує, що пов`язаними юридичними особами є особи, які відповідають критеріям, що визначені в підпункті 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 ПК України.

При цьому, контролюючому органу надано право довести у судовому порядку пов`язаність осіб на основі фактів і обставин, що одна юридична або фізична особа здійснювала фактичний контроль за бізнес-рішеннями іншої юридичної особи, утворення без статусу юридичної особи та/або що та сама фізична або юридична особа здійснювала фактичний контроль за бізнес-рішеннями кожної юридичної особи та/або утворення без статусу юридичної особи.

Водночас суд зауважує, що в акті перевірки відповідачем не зафіксовано наявності жодних із критеріїв пов`язаності позивача з компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія), як і не доведено ЦМУ ДПС по роботі з ВПП в судовому порядку наявність здійснення позивачем фактичного контролю за бізнес-рішеннями компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) та/або здійснення контролю компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) за бізнес-рішеннями ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1».

Натомість, відповідно до відповіді компетентного органу Великобританії від 27.01.2021 № EQI/F41784/DC кінцевим власником компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) є Savina Holdings LP; Actis LLP; Actis New GP Co Limited; Actis 4 PCC; Upstream S.A.; Tzedakan Funds S.C.A; Sprintex Holdings Ltd. Поточний акціонер 100% власник - Tzedakan Funds S.C.A, 2 Av/ Charies de Gaulle Luxembourg, Luxembourg, L-2013.

Враховуючи означені обставини, суд дійшов висновку, що матеріали справи не містять належних та допустимих доказів пов`язаності позивача з компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія), що, в свою чергу, виключає можливість стверджувати про зменшення позивачем податкового навантаження в частині сплати податку на доходи іноземних юридичних осіб, при виплаті роялті компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) за період з 2017-2020 роки у зв`язку з пов`язаністю з компанією «Spintrex Holdings LTD». Доказів зворотного матеріали справи не містять.

Судом встановлено, що відповідач в акті перевірки як на підтвердження наявності підстав, передбачених пунктом 5 статті 12 Конвенції, зазначає про те, що внаслідок зміни режиму оподаткування доходів із нерезидентом Кіпру (оподаткування 10%) позивачем фактично було припинено виплату роялті на користь кіпрських компаній, оскільки в ході аналізу відповідей ІКО та згідно податкової звітності ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» до 2014 року здійснювало виплату роялті на користь резидентів Республіки Кіпр TV Media Planet Limitеd та CME Cyprus Holding II Ltd. У 2013 році розмір виплат роялті становив на означені компанії 587 018 266,00 грн. Після 01.01.2014 позивачем припинено виплати роялті на користь кіпрських компаній. У 2014 році розмір виплачених роялті на користь компанії Республіки Кіпр TV Media Planet Limitеd становив 136 036,00 грн, розмір сплаченого податку 13 604,00 грн. Впродовж 2015 та 2016 років позивач на постійній основі здійснював трансляцію контенту. При цьому, протягом означеного періоду роялті на користь компанії TV Media Planet Limitеd (Республіка Кіпр) нараховувались, але фактично виплати не здійснювались.

Проте, судом відхиляються означені вище зафіксовані в акті перевірки обставини як такі, що не є та не можуть свідчити про наявність обставин, визначених пунктом 5 статті 12 Конвенції у взаємовідносинах позивачем з компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія).

Крім того, суд вважає за доцільне зауважити, що збільшена ставка податку на доходи до 10% у взаємовідносинах з резидентами Республіки Кіпр вступила в силу з 01.01.2014, у той час коли, договір з компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) укладено позивачем у 2017 році, тобто через 3 роки з моменту збільшення податкової ставки.

Також в акті перевірки відповідачем здійснено оцінку взаємовідносин компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) в частині укладання нею ліцензійних договорів та додаткових угод щодо придбання майнових прав використання аудіовізуальних творів шляхом трансляції; досліджено копії договорів про зміну ліцензіатів та сформовано висновки, що передача прав та зобов`язань від ліцензіата (резидента Британських Віргінських островів) до нового ліцензіата (резидента Великої Британії), та зміна таким чином країни юрисдикції нерезидента, отримувача доходів, у вигляді роялті, використана для застосування пониженої ставки податку.

Відповідач зазначає, у 2017-2020 роках компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) перераховано отриманий дохід у вигляді роялті за вирахуванням 5% - 10% на користь інших компаній, серед яких є компанії з якими до 2017 року мав взаємовідносини позивач, та сформовано витрати від роялті у розділі 95% - 90% від нарахованого доходу.

Суд наголошує, що ані у відзиві на позовну заяву, ані в додаткових поясненнях, ані під час розгляду справи по суті відповідач не зміг пояснити, яким чином господарська діяльність компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) з іншими суб`єктами господарювання (резидентами інших країн) свідчить про наявність у позивача основної цілі укладення договору з компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія), а саме: зменшення податкового навантаження, тобто отримання вигоди від Конвенції.

При цьому суд вважає безпідставними викладені в акті перевірки твердження контролюючого органу про те, що при детальному вивченні умов додатків до договору №010601, укладеного 01 червня 2017 року між «Spintrex Holdings LTD» та ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1», та «SPINTREX HOLDINGS LTD» (Британські Віргінські острови) з «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) та «KAROU TRADING LIMITED» (Республіка Кіпр) з «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія), встановлено відсутність суттєвих відмінностей в умовах.

Зокрема, навіть враховуючи наведену в акті перевірки вибіркову інформацію про результати порівнянь умов передачі майнових прав на використання 10 аудіовізуальних творів (Kara Sevda 2 (Endless Love 2) (Нескінченне кохання); In Love again, that is my life (Я знову тебе кохаю); Mother (Мама); Diagnosis (Діагноз); По праву любви (За правом любові); Big (Великий); Parental Guidance (Обережно! Предки в хаті); The Magnificent Century: Kosem (Muhtesem Yuzyil: Kosem) (Величне Століття. Нова володарка); Fantastic Four (2015) (Фантастична четвірка); Victor Frankenstein (Віктор Франкенштейн), вбачається, що розмір авторської винагороди (роялті) за передачу компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) творів у використання позивачу є вищою за розмір роялті, сплаченого компанією за відповідні майнові права інтелектуальної власності своїм контрагентам (ліцензіарам). У свою чергу, наявність прибутку (маржі) за результатом виконання ліцензійних договорів є ознакою підприємництва, а твердження контролюючого органу про те, що відповідна націнка на рівні 2-5% направлена на покриття адміністративних витрат та сплати податків, суд розцінює в якості інсинуацій, позаяк такі припущення не підтверджені ані нормативно, ані документально.

Натомість суд зазначає, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень має на увазі, що рішенням повинне бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 10.02.2010 у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються, а в рішенні від 27.09.2010 по справі «Гірвісаарі проти Фінляндії» - що ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті.

Верховенство права є найважливішим принципом правової держави.

Як зазначено в п. 4.1 Рішення Конституційного суду України від 02.11.2004 №15-рп/2004 суд, здійснюючи правосуддя на засадах верховенства права, забезпечує захист гарантованих Конституцією та законами України прав і свобод людини і громадянина, прав і законних інтересів юридичних осіб, інтересів суспільства і держави.

Європейський суд з прав людини у своїх рішеннях визначив окремі ознаки принципу верховенства права у розбудові національних систем правосуддя та здійсненні судочинства, яких мають дотримуватись держави - члени Ради Європи, що підписали Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року.

Суд бере до уваги правову позицію Європейського суду з прав людини, яка викладена в справі «Пономарьов проти України» (пункт 40 мотивувальної частини рішення від 3 квітня 2008 року), в якому Суд наголосив, що «право на справедливий судовий розгляд», яке гарантовано п. 1 ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року, має розумітися у світлі преамбули Конвенції, у відповідній частині якої зазначено, що верховенство права є спільною спадщиною Високих Договірних Сторін. Одним з фундаментальних аспектів верховенства права є принцип правової визначеності, який передбачає повагу до принципу res judicata - принципу остаточності рішень суду.

Таким чином, враховуючи відсутність у відзиві, додаткових поясненнях, акті перевірки та спірному податковому повідомленні-рішенні доводів, підтверджених належними та допустимими доказами, щодо того, яким чином господарська діяльність компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) з іншими суб`єктами господарювання (резидентами інших країн) свідчить про наявність у позивача основної цілі укладення договору з компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія), а саме: зменшення податкового навантаження, тобто отримання вигоди від Конвенції, суд дійшов висновку про недоведеність означеного доводу.

При цьому, лише факт того, що позивач мав взаємовідносини до 2017 року з компаніями, яким компанія «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) перерахувала отриманий дохід у вигляді роялті за вирахуванням 5% - 10%, на переконання суду, не вказує про наявність обставин, передбачених пунктом 5 статі 12 Конвенції.

У той же час на спростування тверджень відповідача, викладених в акті перевірки, позивачем надано відповідь компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) від 21.03.2025 б/н на запит позивача із нотаріально засвідченою копією перекладу, відповідно до якого компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) повідомлено, серед іншого, про те, що компанія з 2017-2020 була податковим резидентом Сполученого Королівства Великобританії та Північної Ірландії та і наразі є її податковим резидентом, не має постійного представництва в Україні, є постійним платником податку Сполученого Королівства Великобританії та Північної Ірландії і не застосовує жодних спеціальних (сприятливих) податкових режимів. За період 2017-2020 роки компанією було сплачено більше ніж 110 000 фунтів стерлінгів податку на прибуток та вона не виступає в ролі агента, номінального власника, посередника між Українською компанією та будь-якими третіми особами стосовно доходу (роялті), який виплачується українською компанією, не здійснювала їх перерахування, відразу або незабаром після отримання роялті у минулому. Роялті з джерелом походження з України не передавалися автоматично іншим особам. Банківські рахунки компанії, на які зараховувалися та зараховуються роялті з джерелом походження з України, відкриті в Сполученому Королівстві Великобританії та Північної Ірландії та інших країнах Європи. Компанія має і завжди мала виключне володіння та контроль над своїми банківськими рахунками, на які зараховуються роялті з джерелом походження з України від української компанії. Також у зазначеному листі вказано напрям спрямування роялті (на виплату заробітної плати, орендної плати тощо), про суттєву економічну присутність компанії у Сполученому Королівстві Великобританії та Північної Ірландії, повідомлено, що за супроводження та забезпечення операційної діяльності компанії, оплату консультаційних послуг за 2017-2020 роки нею було сплачено на користь зовнішніх консультантів більше ніж 610 000 євро.

Крім того, позивач пояснив, що зміна контрагентів та юрисдикції була пов`язана з фінансовою (банківською) кризою у Республіці Кіпр у 2012-2013 роках, яка призвела до фінансових проблем у кіпрських компаніях, неможливості здійснення своєчасних розрахунків тощо. Наприкінці 2016 року керівництвом позивача було прийнято рішення про зміну стратегії розвитку телеканалу. При виборі майбутніх партнерів позивачем враховувався розвиток кінематографії у різних країнах. Великобританія є другим після США ринком форматів та більшість світових мейджорів (великі компанії, що займаються виробництвом (дистриб`юцією, прокатом, продажем) кіно та музики) зареєстровані саме у Великобританії. Компанія «Spintrex Holdings LTD» була стратегічно важливою для позивача як така, що мала необхідні для нього активи у вигляді прав користування. Саме у зв`язку зі зміною стратегії позивач почав працювати у 2016-2020 роках з новими контрагентами. Зміна підходу до закупки ліцензійних прав на телевізійні продукти дозволила позивачу накопичувати на балансі бібліотеку контенту, яка може використовуватись в довгостроковому періоді, з ліцензійним терміном на 2-3 і більше років.

Щодо доводів відповідача стосовно того, що основною статтею доходів компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) є отримані роялті, а основою статтею витрат є сплачені роялті, при цьому середньооблікова чисельність працівників за перевіряємий період становила 1 особу, суд зазначає таке.

Як вже було зазначалося судом та підтверджується матеріалами справи, компанія «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) є та була податковим резидентом Сполученого Королівства Великобританії та Північної Ірландії та вона не виступає в ролі агента, номінального власника, посередника між Українською компанією та будь-якими третіми особами стосовно доходу (роялті), який виплачується українською компанією, не здійснювала їх перерахування, відразу або незабаром після отримання роялті у минулому. Роялті з джерелом походження з України не передавалися автоматично іншим особам. Здійснює свою діяльність на власний ризик.

Суд наголошує на тому, що відповідачем не наведено наявність причинно-наслідкового зв`язку між зазначеними ним у цій частині твердженнями із можливістю сформувати висновки про наявність обставини, передбачених пунктом 5 статті 12 Конвенції, як і не надано належних та достатніх доказів, які б їх підтверджували.

При цьому середньооблікова кількість працівників 1 особа також не свідчить про їх наявність, оскільки як слідує з матеріалів справи компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) залучалися на договірній основі інші суб`єкти господарювання для надання аудиторських послуг, підготовки фінансової звітності, податкових послуг, послуг щодо оплати праці, разових консультаційних послуг, консультації з інвестиційних питань тощо.

Разом з цим в матеріалах справи наявна фінансова звітність нерезидента, відповідно до якої його власний капітал становить 1 346 662 євро.

Не можуть бути взяті до уваги посилання відповідача на те, що напрямок роботи позивача не зазнав суттєвих змін при укладанні договору з компанією «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія), так як основним постачальником контенту були компанії виробники (власники) контенту, договори з якими були укладені під час співпраці з резидентом Кіпру, оскільки останні належними та достатніми доказами не підтвердженні.

Суд наголошує, що відповідачем не досліджувались обставини наявності /відсутності економічної вигоди від зміни позивачем контрагента (резидента), зокрема не було досліджено умови ліцензійних договорів, зв`язок з діяльністю позивача щодо залучення бюджетів рекламодавців та придбаних прав за ліцензійними договорами, наявність відсутність обставин зросту доходів позивача за спірний період.

Враховуючи означені обставини, суд дійшов висновку, що позивачем підтверджено, а відповідачем не спростовано, що нерезидент - компанія «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) здійснювала активну та реальну діяльність, несла ризики, відповідна діяльність для неї характерна.

При цьому позивачем аргументовано та підтверджено належними та достатніми доказами наявність ознак економічної вигоди у зміні контрагента - на компанію «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія), окрім податкової пільги.

Також суд вважає обґрунтованими та такими, що заслуговують на увагу, посилання позивача на те, що відповідно до положень статті 103 Податкового кодексу України в редакції Закону України від 07.11.2017 №2176-VIII для підтвердження правомірності застосування суб`єктами кінематографії України пільгової ставки податку на доходи іноземних юридичних осіб у вигляді роялті за субліцензійними договорами на використання аудіовізуальних творів достатнім є надання довідки про податковий статус нерезидента, без додаткового підтвердження того, що такі нерезиденти є бенефіціарними власниками роялті.

Як було вказано раніше, позивач є суб`єктом кінематографії України, що підтверджується довідкою Держкіно, примірник якої надавався позивачем під час перевірки, що, у свою чергу, свідчить про відсутність необхідності додаткового підтвердження ознаки бенефіціарності компанії «Spintrex Holdings LTD» (Великобританія) як передумови для застосування пільгової ставки податку.

Беручи до уваги викладене, суд вважає, що висновки відповідача, які були покладені в основу акта перевірки та в подальшому стали підставою для прийняття ним спірного податкового повідомлення-рішення, базуються на неналежних та недостатніх доказах, які б вказували на порушення позивачем вимог пункту 103.1 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, з урахуванням пункту 5 статті 12 «Роялті» Конвенції.

Інших доводів, що можуть вплинути на правильність вирішення судом спору, що розглядається, матеріали справи не містять.

Таким чином, позов слід задовольнити повністю.

Частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного України визначено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Під час звернення до суду позивачем був сплачений судовий збір у розмірі 30280,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією від 04.10.2024 №3228.

Враховуючи задоволення позову, понесені позивачем судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в розмірі 30280,00 грн, підлягають стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень ЦМУ ДПС по роботі з ВПП.

На підставі викладеного, керуючись статтями 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 24.09.2024 №1906/Ж10/31-00-23-03-20.

3. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» (ідентифікаційний код 23729809, місцезнаходження: 04080, м. Київ, вул. Кирилівська, 23) судовий збір у розмірі 30280,00 грн (тридцять тисяч двісті вісімдесят грн коп.) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код 44082145, місцезнаходження: 02068, м. Київ, вул. Кошиця, 3).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Дудін С.О.