Справа № 380/321/25
Суддя: Хома Олена Петрівна
Дата ухвалення: 2025-05-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
справа №380/321/25
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 травня 2025 року

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Хоми О.П., розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування рішення,

в с т а н о в и в :

Фізична особа підприємець ОСОБА_1 (далі позивач, ТзОВ ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі відповідач, ГУ ДПС у Львівській області), за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головного управління ДПС у Волинській області (далі третя особа, ГУ ДПС у Волинській області), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 26.11.2024 №50976/13-01-07-09.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято контролюючим органом за результатами фактичної перевірки в належному позивачу магазині, яка проведена з порушенням вимог податкового законодавства, оскільки в наказі контролюючого органу про проведення перевірки відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на податкову інформацію, яка надійшла від ДПС України листом від 29.04.2024. Вказує, що в наказі відсутня будь-яка інформація про те, що контролюючим органом проводилась попередня перевірка, а за її результатами було встановлено вчинення позивачем будь-яких порушень законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 ПК України. Отже, наказ від 27.09.2024 за № 3329-п не міг бути підставою для фактичної перевірки позивача. Щодо періоду діяльності, який підлягав перевірці, зазначає, що посилання відповідача у наказі про проведення перевірки виключно на статтю 102 ПК України є недостатнім для ідентифікації цього періоду та створює у платника відчуття правової визначеності при здійсненні відповідачем податкового контролю відносно нього. Вказує, що сам лише акт перевірки не може вважатись єдиним доказом вини особи у вчиненні правопорушення. Аналізуючи зміст акту перевірки зазначає, що такий не містить відомостей про те, у який спосіб в ході фактичної перевірки були встановлені порушення. Щодо самого факту правопорушення вказує, що ним було надано контролюючому органу завірену копію договору комісії №ХД-02-09-24-МР від 02.09.2024, укладеного з ФОП ОСОБА_2 , та завірені копії Актів приймання-передачі товару до договору. Тобто ці товари були належним чином обліковані відповідно до Порядку № 496 від 03.09.2021, що вказує на відсутність підстав для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.

Окрім того, звертає увагу, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято 26 листопада 2024 року, тобто з порушенням строку, визначеного підпунктом 86.7.5. статті 86 ПК України, відповідно до якого податкове повідомлення-рішення приймається на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом 5 робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку. В даному випадку висновок було складено комісією 15 листопада 2024 року, а отже останнім днем для прийняття податкового повідомлення-рішення було 22 листопада 2024 року. Отже, податкове повідомлення-рішення прийнято з порушенням порядку, визначеного Податковим кодексом України. Вважає спірне податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Відповідач щодо задоволення позову заперечив з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву, суть яких полягає у правомірності податкового повідомлення-рішення від 26.11.2024 №50976/13-01-07-09. Враховуючи положення пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни є: наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює. Вказана правова норма містить лише одну фактичну підставу для перевірки. Вказує, що приписами норми пп.80.2.6 п.80.2.6 ст. 80 ПК України єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни є: виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 ст.75 ПК України. Вказана правова норма містить лише одну фактичну підставу для перевірки.

Зазначає, що передумовою для прийняття рішення про проведення фактичної перевірки позивача було отримання від ДПС України листа від 12.02.2024 № 3638/7/99-00-07- 04-03-07 про вжиття вiдповiдних заходiв податкового контролю та організації i проведення фактичних перевірок мережі магазинів « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що зумовлено отриманням звернення від Beijing Roborock Tehnology Со., LTD, в особi Коваленко Алiни, вiд 29.01.2024 б/н про можливi факти порушення вимог законодавства щодо застосування РРО ПРРО, ведення облiку товарних запасiв, здiйснення розрахункiв в iноземнiй валютi та використаннi працi неоформлених найманих працівників. Зазначений лист ДПС України вказує саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері.

Вказує, що на початок проведення перевірки 27.09.2024 акти приймання-передачі товарів від 18.09.2024 та від 27.09.2024 про передачу товару на суму 170 656,00 грн були відсутніми, як і відсутній запис у Формі ведення обліку товарних запасів (гр. 3-7 щодо надходження товару) про передачу комітентом ФОП ОСОБА_2 комісіонеру ОСОБА_1 . На думку податкового органу, мав місце факт продажу товарів в магазині (торговій точці) за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , оскільки первинні документи по надходженню переданого товару від 18.09.2024 та 27.09.2024 (акт приймання-передачі товарів від 27.09.2024 до Договору комісії № ХД-02-09-24-МР від 02.09.2024 на загальну суму 170 656,00 грн) не обліковані у встановленому законодавством порядку у формі ведення обліку товарних запасів, чим порушено порядок ведення обліку товарних запасів, оскільки дозволена реалізація лише тих товарів, які відображені у відповідному обліку. Просить відмовити у задоволенні позову.

Ухвалою від 13.01.2025 відкрито спрощене позовне провадження в адміністративній справі без виклику сторін.

Відповідачем 28.01.2025 (вх. №6581) подано відзив на позовну заяву.

Представником позивача 04.02.2025 (вх. №8720) подано відповідь на відзив.

Відповідачем 11.02.2025 (вх. №11106) подано заперечення на відповідь на відзив.

Відповідачем 21.03.2025 (вх. №24410) подано клопотання про залучення третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у Волинській області.

Ухвалою від 24.03.2025 залучено до участі у справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у Волинській області.

Відповідно до довідок про доставку електронного листа, до електронного кабінету ГУ ДПС у Волинській області в Єдиній судовій інформаційно-телекомунікаційній системі доставлено: 26.03.2025 - позовну заяву з копіями доданих до позовної заяви документів та ухвалу про залучення третьої особи від 24.03.2025.

Третій особі роз`яснено право подання пояснення щодо позову з посиланням на докази, якими такий обґрунтовується.

Третя особа пояснень по суті справи у встановлений судом строк не надала.

Відповідно до положень частини п`ятої статті 262 КАС України судом вирішено справу на підставі наявних у ній доказів.

Суд, з`ясувавши обставини, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, встановив такі фактичні обставини та відповідні їм правовідносини.

ФОП ОСОБА_1 здійснює господарську діяльність в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованому за адресою: АДРЕСА_1 .

На адресу ГУ ДПС у Волинській області надійшов лист від ДПС України від 12.02.2024 № 3638/7/99-00-07-04-03-07 про вжиття вiдповiдних заходiв податкового контролю та органiзацiї i проведення фактичних перевірок мережі магазинів « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що зумовлено отриманням звернення від Beijing Roborock Tehnology Со., LTD, в особi Коваленко Алiни, вiд 29.01.2024 б/н про можливi факти порушення вимог законодавства щодо застосування РРО ПРРО, ведення облiку товарних запасiв, здiйснення розрахункiв в iноземнiй валютi та використаннi працi неоформлених найманих працівників.

ГУ ДПС у Волинській області на підставі наказу про проведення фактичної перевірки від 27.09.2024 №3329-п та направлень на перевірку від 27.09.2024 №5332, №5333, №5334, №5361 та №5374 в період з 27.09.2024 по 04.10.2024 проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходить за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 .

За результатами перевірки складено акт від 04.10.2024 №28281/03-20-07-05/ НОМЕР_1 , відповідно до висновків якого податковим органом встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» статті 44, 85 Податкового кодексу України, статті 24 Кодексу Законів про працю України, п. 28, статті 38 Закону України «Про платіжні послуги» та постанови Кабінету Міністрів України від 17.06.2015 № 413.

Не погодившись із висновками перевірки, ФОП ОСОБА_1 подав заперечення від 30.10.2024 на вказаний акт перевірки.

ГУ ДПС у Волинській області листом від 15.11.2024 №17099/6/03-20-07-05-06 повідомило позивача про прийняття до уваги його заперечення, однак воно не спростовує висновки акту фактичної перевірки.

ГУ ДПС у Волинській області на підставі акта перевірки від 04.10.2024 №28281/03-20-07-05/ НОМЕР_1 прийняло податкове повідомлення рішення від 26.11.2024 №50976/13-01-07-09, яким до ФОП ОСОБА_1 за порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» статті 44, 85 Податкового кодексу України, статті 24 Кодексу Законів про працю України, п. 28, статті 38 Закону України «Про платіжні послуги» та постанови Кабінету Міністрів України від 17.06.2015 № 413 застосовано штрафні санкції на суму 170 656 грн 60 к.

Позивач, вважаючи вказане податкове повідомлення рішення протиправним, звернувся до суду з даним позовом.

При вирішенні спору суд керувався таким.

Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі Податковий кодекс).

Відповідно до підпункту 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу контролюючі органи, зокрема здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.

Відповідно до підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу визначено, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Так, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 Податкового кодексу.

На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 Податкового кодексу.

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки, закон встановлює підстави та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, визначений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу.

Суд звертає увагу на правове формулювання норми пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

У постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23 Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду висловив правову позицію у подібних правовідносинах, зокрема:

«Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки».

Матеріалами справи підтверджено, що передумовою для прийняття рішення про проведення фактичної перевірки позивача було отримання від ДПС України листа від 12.02.2024 № 3638/7/99-00-07- 04-03-07 про вжиття вiдповiдних заходiв податкового контролю та органiзацiї i проведення фактичних перевірок мережі магазинів «Ябко», що зумовлено отриманням звернення від Beijing Roborock Tehnology Со., LTD, в особi Коваленко Алiни, вiд 29.01.2024 б/н про можливi факти порушення вимог законодавства щодо застосування РРО ПРРО, ведення облiку товарних запасiв, здiйснення розрахункiв в iноземнiй валютi та використаннi працi неоформлених найманих працівників.

У аспекті наведеного суд також звертає увагу на те, що наказ ГУ ДПС у Волинській області від 04.09.2024 №1921-п «Про проведення фактичної перевірки» містить відомості, зокрема, про:

- мету перевірки здійснення контролю за дотриманням платниками податків норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами);

- вид перевірки фактична перевірка;

- підстави для проведення перевірки підпункти 80.2.2, 80.2.6 пункту 80.2., п. 80.8 статті 80 Податкового кодексу (порушення порядку проведення розрахункових операцій при продажу товарів/наданні послуг без застосування РРО/ПРРО);

- об`єкта, перевірка якого проводитиметься, магазин «Ябко» за адресою: вул. Лесі Українки, буд. 52, м. Луцьк.

Тож, з урахуванням встановлених фактичних обставин справи, суд уважає, що в контролюючого органу були наявні достатні правові підстави для проведення фактичної перевірки позивача. Зміст наявного у цій справі наказу про проведення фактичної перевірки відповідає усім передбаченим податковим законодавством вимогам.

Так, у справі № 120/11036/23 від 06.02.2025, надаючи правову оцінку правомірності проведення контролюючим органом перевірки на підставі пп.80.2.2 п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу з огляду на наявність лише доповідної записки контролюючого органу, в якій викладена податкова інформація щодо можливих порушень з боку платника податків Верховним Судом вказується таке:

« […] у справі, яка розглядається, фактичну перевірку проведено на підставі наказу Головного управління ДПС у Вінницькій області №771к. У матеріалах справи міститься доповідна записка Управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Вінницькій області від 20 березня 2024 року № 1248/02-32-07-05 на ім`я заступника начальника Головного управління ДПС у Вінницькій області, згідно якої встановлено, що в ході проведення аналізу господарської діяльності суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність з реалізації алкогольних напоїв, тютюнових виробів через РРО/ПРРО вбачаються порушення пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, у тому числі, ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , магазин, АДРЕСА_1 . Запропоновано надати дозвіл на проведення фактичних перевірок, в тому числі ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог порядку проведення розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті80 ПК України.

Отже, колегія суддів дійшла висновку, що вказаний лист (доповідна записка) в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок».

Такі висновки узгоджуються з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі № 420/9909/23 (постанова від 26.03.2024).

З огляду на вказане, доводи позивача на відсутність у контролюючого органу правових підстав для проведення фактичної перевірки є безпідставними і судом до уваги не беруться.

Щодо доводів позивача про посилання в наказі про проведення фактичної перевірки лише на статтю 102 Податкового кодексу, суд виходить з такого.

Так, пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, ряду документів, зокрема: копії наказу про проведення перевірки.

Відповідно до вимог статті 81 Податкового кодексу, в наказі про проведення перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено період діяльності, який буде перевірятися із посиланням на «з» і-«по».

За змістом пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Щодо можливості проведення фактичної перевірки в межах 1095 днів та правомірності наказу про призначення такої перевірки було зроблено висновок і Верховним Судом у справі № 826/8284/17 (постанова від 20 травня 2022 року), у справі № 280/6832/2309 (постанова від 09 вересня 2024 року), у справі № 120/11036/23 (постанова від 06.02.2025).

Так, надаючи правову оцінку правомірності відображення у наказі про проведення фактичної перевірки посилання контролюючим органом лише на норми ст. 102 ПК України, у вищевказаних судових постановах Верховний Суд зазначає: При цьому, з приводу посилань позивача на відсутність у наказі періоду діяльності, що буде перевірятися, суди відмітили, що він є зазначений «згідно статті 102 ПК України», яка, в свою чергу, передбачає, що контролюючі органи можуть проводити перевірки за період 1095 днів (3 роки).

Щодо виявленого під проведення фактичної перевірки позивача порушення, суд зазначає таке.

Відповідно до приписів пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Облік доходів і витрат від виробництва та реалізації власної сільськогосподарської продукції ведеться окремо від обліку доходів і витрат від здійснення інших видів господарської діяльності.

Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Фізичні особи-підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (далі Закон № 265/95-ВР).

Розділ ІІ Закону № 265/95 урегульовує питання порядку проведення розрахунків суб`єктами господарювання. У статті 3, яка міститься у зазначеному розділі, перелічено низку обов`язків, які висуваються законодавцем до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №-265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

За змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

В той же час, диспозиція норми статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Саме така правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22 та від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 (далі Порядок №496).

У Порядку № 496 терміни вживаються в таких значеннях:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Пунктами 1, 2 розділу ІІ Порядку № 496 визначено, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

Під час ведення обліку товарних запасів у паперовій формі записи у Формі обліку виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою (пункт 7 розділу ІІ Порядку № 496).

За змістом пунктів 9 - 11 Порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні:

1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку;

2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;

3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Як вбачається з пункту 2.2.19 акту фактичної перевірки від 04.10.2024 на час початку перевірки платником податків через особу, що здійснила розрахунок - ОСОБА_3 , надано копії: форми обліку товарних запасів та первинні документи за визначеною Порядком ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496 формою станом на 27.09.2024; Договору комісії №XД-02-09- 24-МР від 02.09.2024, який укладений з ФОП ОСОБА_2 ; Акта приймання-передачі товарів від 02.09.2024, 03.09.2024, 05.09.2024, 10.09.2024 та від 14.09.2024 до вказаного Договору комісії; договору суборенди нежитлового приміщення №09-C від 01.09.2024, укладений з ФОП ОСОБА_4 ; договору про співпрацю від 01.09.2024, укладений між ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_3 - особою, яка проводила розрахункову операцію.

В ході перевірки платником податків через особу, що здійснила розрахунок - ОСОБА_5 , додатково надано акти приймання-передачі товарів від 18.09.2024 та від 27.09.2024 до Договору комісії №ХД-02-09-24-МР від 02.09.2024 та форму ведення обліку товарних запасів до якої внесені зміни щодо надходження товарів.

Жодних зауважень щодо змісту, форми тощо цих документів контролюючий орган в акті перевірки не зазначив. Також будь-яких застережень стосовно правильності заповнення позивачем Форми ведення обліку товарних запасів в акті перевірки податковий орган не навів.

Суд встановив, що договір комісії №XД-02-09- 24-МР від 02.09.2024, який укладений з ФОП ОСОБА_2 ; Акти приймання-передачі товарів від 02.09.2024, 03.09.2024, 05.09.2024, 10.09.2024, від 14.09.2024 від 18.09.2024 та від 27.09.2024 до вказаного Договору комісії; договір суборенди нежитлового приміщення №09-C від 01.09.2024, укладений з ФОП ОСОБА_4 ; договір про співпрацю від 01.09.2024, укладений між ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_3 - особою, яка проводила розрахункову операцію, містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару, (найменування, кількість та вартість кожної окремої одиниці товару чітко зазначені в актах).

Суд зазначає, що доводи відповідача про наявність підстав для застосування штрафної санкції передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР у зв`язку із ненаданням усіх первинних документів на початок проведення фактичної перевірки є безпідставними, оскільки як зазначалось вище, до платника податків може бути застосована така санкція лише у випадку ненадання документів, які підтверджують введення обліку товарів.

Таким чином, з встановлених судом фактичних обставин справи вбачається, що платник податків надав усі наявні в нього первинні документи, які підтверджують введення обліку товарів, що знаходяться у місці продажу. При цьому дана обставина визнається контролюючим органом.

Беручи до уваги викладене у сукупності, суд зазначає, що висновок контролюючого органу про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР повністю спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими судом доказами, тому є безпідставним та необґрунтованим. З огляду на що, у податкового органу не було правових підстав для притягнення позивача до фінансової відповідальності на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР .

Відповідно до вимог частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідачем не подано належних доказів правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 26.11.2024 №50976/13-01-07-09.

Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіривши оскаржуване податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 26.11.2024 №50976/13-01-07-09, суд дійшов переконання, що таке прийнято відповідачем без урахування вимог Податкового кодексу, Закону №265/95-ВР та з порушенням передбачених статтею 2 КАС України принципів, тому його слід визнати протиправним та скасувати, задовольнивши позов в цілому.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України підлягають відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській понесені позивачем судові витрати у вигляді судового збору в сумі 1 365 грн 25 к., сплаченого за платіжним дорученням №ВКН1-РНТМ-В96А-06АХ від 08.01.2025.

Керуючись ст.ст.6-10, 14, 72-77, 90, 139, 159, 241-246, 293, 293-295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

Позов Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090), за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Голового управління ДПС у Волинській області (Київський майдан, буд. 4, м. Луцьк, 43010, код ЄДРПОУ ВП 44106679) про визнання протиправним та скасування рішення, - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 26.11.2024 №50976/13-01-07-09.

Стягнути з Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79003, код ЄДРПОУ ВП 43968090) за рахунок бюджетних асигнувань в користь Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) 1 365 (одна тисяча триста шістдесят п`ять) грн 25 к. судових витрат у вигляді судового збору.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя О. П. Хома