Справа № 280/12109/24
Суддя: Артоуз Олеся Олександрівна
Дата ухвалення: 2025-05-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

14 травня 2025 року Справа № 280/12109/24 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Артоуз О.О., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) представник ОСОБА_2 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_2 ) до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (69107, Запорізька область, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, ), третя особа Головне управління ДПС у Волинській області (43027, м. Луцьк, Київський майдан,4, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

27 грудня 2024 року до Запорізького окружного адміністративного суду засобами системи «Електронний суд» надійшла позовна заява Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі позивач) до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (далі відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, відповідно до якої позивач просить суд:

визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 16 серпня 2024 року № 9 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2 151 504,20 грн.;

стягнути з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань понесені фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 судові витрати.

Позовну заяву мотивовано тим, що 09.07.2024 працівники ГУ ДПС у Волинській області прибули в магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_3 , з метою проведення фактичної перевірки. На виконання вимог податкового законодавства, всі первинні документи, обов`язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, та які, в свою чергу, належать або пов`язані з предметом цієї перевірки й підтверджують факт реальності господарських операцій, у тому числі походження товарно-матеріальних цінностей, які знаходились в магазині, після початку перевірки були надані представникам податкового органу в приміщенні магазині, а також додатково надіслані на адресу ГУ ДПС у Волинській області. Разом із цим, працівники ДПС не взяли до уваги надані первинні документи, припустили вчинення платником податків порушень пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», і як наслідок, порушуючи права платника податків, норми податкового законодавства, склали Акт фактичної перевірки від 19.07.2024 № 003007 (зареєстрований в органі ДПС 19.07.20924 під № 19118/03-20-07- 05/ НОМЕР_1 ) за відсутності жодних належних і допустимих доказів на підтвердження вчинення суб`єктом господарювання таких порушень. Згодом ГУ ДПС у Запорізькій області надіслало на адресу ФОП ОСОБА_1 податкове повідомлення-рішення від 16.08.2024 №9 про застосування відносно неї штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2 151 504,20 грн. Позивач вважає оспорюване ППР від 16.08.2024 №9 протиправним і таким, що підлягає скасуванню. У зв`язку з викладеним позивач звернувся з даним позовом до суду і просить задовольнити позов у повному обсязі.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 31.12.2024 позовну заяву залишено без руху, надано позивачу строк для усунення недоліків позовної заяви.

Ухвалою суду від 14.01.2025 відкрито загальне позовне провадження в адміністративній справі та призначено підготовче засідання на 04.02.2025 об 11:30 год.

29 січня 2025 року на адресу суду надійшов відзив Головного управління ДПС у Запорізькій області. Відповідач позов не визнає в повному обсязі, заперечує проти позовних вимог та вважає, що підстави для їх задоволення відсутні. Відповідач наголошує на тому, що ГУ ДПС у Волинській області провело фактичну перевірку об`єкта господарювання (магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 ») за адресою: АДРЕСА_3 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ). Виявлені факти того, що розрахункові операції на суму 34 271,00 грн фактично проведені у безготівковій формі із застосуванням ЕПЗ (платіжного банківського терміналу S1VF01MS) 09.07.2024 до 14:44:52, але при прийманні від покупців платіжних карток за місцем реалізації товарів такі розрахункові операції не проведені через зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу програмний реєстратор розрахункових операцій, розрахункові документи відповідної форми та змісту на повну суму проведених операцій не створювались, відповідно, не видавались покупцям. Зазначене свідчить про порушення позивачем вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Представником позивача Сахарчуком Р.Б. (відповідно до договору про співпрацю від 15.04.2024) під особистий підпис 09.07.2024 отримано від фахівців ГУ ДПС у Волинській області запит на надання до перевірки документів, пов`язаних з предметом перевірки. Документи надавалися позивачем поступово та частково. Відповідно до інформації з електронних копій фіскальних чеків ПРРО ФН , з 09.07.2024 по 17.07.2024 в магазині проведено розрахункові операції з продажу товарів (технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту) на загальну суму 2 100 097,70 грн. Відповідно до інформації з Форми обліку товарних запасів, отримані 09.07.2024 товари, до магазину надходили без документів та записи щодо їх надходження внесені вже після 18.07.2024, що підтверджується відсутністю записів про отримання товарів у Формі, наданій позивачем 09.07.2024 до перевірки. Тож на отримані 09.07.2024 позивачем товари на загальну суму 2 100 097,70 грн під час перевірки були відсутні документи щодо їх походження та облік. Зазначене свідчить про порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону №265 та Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затв. наказом Мінфіну України від 03.09.2021 №496, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за №1411/37033. Крім того, відповідно до письмового запиту до перевірки не надано інформацію щодо ведення обліку доходів, банківські виписки про рух коштів на рахунках, що використовуються для ведення діяльності ФОП, зокрема, для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга еквайрингу), інформацію щодо ведення обліку доходів. За результатами фактичної перевірки складено акт, зареєстрований 18.07.2024 за №19118/03-20-07-05/ НОМЕР_1 (бланк №003007). На підставі акту фактичної перевірки заступником керівника ГУ ДПС у Запорізькій області прийняті податкові повідомлення-рішення форми «С» від 16.08.2024 № 9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2 151 504,20 грн та форми «ПС» від 16.08.2024 №9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2040,00 грн. До позовної заяви не надано переконливих доказів відсутності порушень, відповідно логічним є висновок, що позивач визнав такі факти порушень, а отже, податкові повідомлення-рішення є правомірними. Відповідач просить відмовити у задоволенні позову.

Протокольною ухвалою суду від 04.02.2025 відкладено підготовче засідання на 25.02.2025 о 12:00 год.

На адресу суд 14.02.2025 надійшла відповідь на відзив в якій представник позивача проти доводів відзиву. Так, представник вказує на те, що Лише дані СОД РРО є недостатнім для проведення і призначення перевірки. Жодних конкретних відомостей, які б свідчили про порушення саме цим суб`єктом господарювання відповідних норм законодавства не надано. По суті, податковий орган виключно на свою суб`єктивну думку вважав, що оскільки у липні 2024 року не надходили електронні копії фіскальних чеків, відсутність таких чеків може свідчити про проведення розрахункових операцій без застосування ПРРО. Ці доводи є виключно припущеннями, тоді як судове рішення не може ґрунтуватися на припущеннях, тому суд не може брати це до уваги. Щодо фіскалізації продажів твердження про те, що у відповідний період часу клієнти не обслуговувалися є виключно припущеннями, оскільки жодних доказів (фото чи відео) на підтвердження цього не надано. Також, є безпідставним розрахунок санкції у спірному випадку шляхом множення на 150 %, тобто за нібито вдруге вчинене правопорушення, оскільки доказів прийняття попередніх ППР по факту порушення платником податків п. 1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» контролюючим органом не надано. Представник позивача наполягає на задоволенні позову.

Представником відповідача 24.02.2025 подано до суду заперечення щодо відповіді на відзив. Відповідач підтримує позицію, викладену у відзиві на позовну заяву.

В підготовчому засіданні 25.02.2025 залучено третю особу ГУ ДПС у Волинській області, продовжено підготовчий розгляд справи на 30 днів та відкладено підготовче засідання на 20.03.2025 о 12:00 год.

Представником позивача 19.03.2025 надано суду додаткові пояснення у справі. Так, представник позивача наголошує на тому, що були відсутні правові підстави для проведення фактичної перевірки. Спірна фактична перевірка розпочата 09.07.2024 о 14:48 год фіскальні чеки про реалізацію відповідного товару (РО+КРО) на загальну суму 34 271,00 грн, про які йде мова в акті перевірки, були видані 09.07.2024 о 14:41 год., 14:42 год та 14:43 год. Тобто всі РО були проведені до вручення направлень і наказу на перевірку, до початку проведення перевірки. Зазначене вище повністю спростовує твердження представника відповідача про те, що відповідні РО, в тому числі КРО, були проведені без ПРРО в момент їх здійснення. Платником податків були надані належні первинні документи на підтвердження обліку та походження товарів, які знаходилися у магазині, зокрема: договір комісії від 29.04.2024 № ТМ-29-04-24-ФД, акт приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до договору комісії від 29.04.2024 № ТМ-29-04-24-ФД, договір комісії від 27.06.2024 № ТМ-27/06-24-ЯД005, акт приймання-передачі товарів від 09.07.2024 до договору комісії від 27.06.2024 № ТМ-27/06-24-ЯД005, акт приймання-передачі товарів від 18.07.2024 до договору комісії від 27.06.2024 № ТМ-27/06-24-ЯД005, форми обліку товарних запасів, договори про співпрацю, а також інші документи. Указані документи повною мірою ідентифікують постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару та мають всі ознаки первинних, які передбачені Порядком № 496. З урахуванням вищевикладеного, платник податків виконав вимоги законодавства, надав належні первинні документи, які мали бути враховані податковим органом. Згідно з обставинами даної справи контролюючим органом не вимагалось у позивача проведення інвентаризації залишків товарів, які брались до уваги при проведенні фактичної перевірки та в подальшому при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення у частині штрафних (фінансових) санкцій (штраф) у сумі 2 100 097,70 грн. Без проведення інвентаризації податковий орган не може підтвердити фактичну наявність або відсутність товару у магазині.

19 березня 2025 року до суду надійшли пояснення третьої особи щодо позову. ГУ ДПС у Волинській області вказує на те, посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області на підставі пп.20.1.9, 20.1.10, 20.1.11, п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, пп.80.2.2 п.80.2 ст.80, п.80.8 ст.80, пп.69.2, 69.27 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, відповідно до наказу від 05.07.2024 №2433-п «Про проведення фактичної перевірки СГ » та направлень на перевірку, було проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_3 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , у сфері торгівлі технічно складними побутовими товарами, що підлягають гарантійному ремонту. Перевіркою встановлено порушення вимог: п. 1,2,12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; ст.44; п. 85.2 ст.85 Податкового кодексу України від 02.12.2010№ 2755-VI зі змінами та доповнення; ст.24 Кодексу законів про працю України. На день прийняття наказу про призначення фактичної перевірки №2433-п від 05.07.2024 в контролюючого органу була наявна конкретна податкова інформація про можливі порушення платником податків податкового законодавства при проведенні розрахункових операцій, яка слугувала підставою для призначення та проведення перевірки (лист ДПС України від 29.04.2024 №12571/7/99-00-07-04-02-07, Доповідна записка ГУ ДПС у Волинській області р/н 251/03-20-07-05 від 05.07.2024). ГУ ДПС у Волинській області діяло виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а підстави для задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 відсутні. Третя особа просить відмовити у задоволенні позову.

Протокольною ухвалою суду від 20.03.2025 відкладено підготовчий розгляд справи на 10.04.2025 о 10:30 год.

Представником позивача 09.04.2025 надано до суду додаткові пояснення щодо пояснень третьої особи та долучених відповідачем доказів.

В підготовчому засіданні 10.04.2025 відкладено підготовчий розгляд справи на 15.04.2025 об 11:30 год.

Протокольною ухвалою суду від 15.04.2025 закінчено підготовче провадження у справі та призначено справу до розгляду по суті на 06.05.2025 о 12:00 год.

В судовому засіданні 06.05.2025 представник позивача адвокат Галас А.О. надала свої пояснення аналогічні викладеним раніше в заявах по суті справи.

В судовому засіданні 06.05.2025 оголошено перерву до 14:00 год. 13.05.2025.

В судове засідання 13.05.2025 представник позивача адвокат Галас А.О. не з`явилася, про причини неявки суду не повідомила.

Представником позивача адвокатом Кропивницькою У.М. надано суду заяву про відкладення судового засідання та про розгляд справи в порядку письмового провадження.

Представник відповідача проти розгляду справи в порядку письмового провадження за наявними матеріалами не заперечувала.

Представником третьої особи у судове засідання подано клопотання про долучення до матеріалів справи № 280/12109/24 витягу СОД РРО.

З огляду на те, що інтереси позивача в суді представляють одночасно два представники - адвокати Галас А.О. та Кропивницька У.М., враховуючи граничні строки розгляду справи, обсяг наданих доказів, а також те, що судове засідання в Чернівецькому окружному адміністративному суді по справі № 600/876/25 у зв`язку із участю в якому адвокат Кропивницька У.М. просить відкласти судове засідання призначено 13.05.2025 о 14:30 год, суд дійшов висновку, що клопотання представника позивача про відкладення розгляду справи є необґрунтованим та не підлягає задоволенню.

З урахуванням викладеного судом прийнято рішення продовжити розгляд справи в порядку письмового провадження.

Відповідно до статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України, суд під час судового розгляду адміністративної справи здійснює повне фіксування судового засідання за допомогою відео - та (або) звукозаписувального технічного засобу в порядку, визначеному Положенням про Єдину судову інформаційно-телекомунікаційну систему. У разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення представників учасників справи, оцінивши надані учасниками судового процесу докази в їх сукупності, проаналізувавши положення чинного законодавства, суд дійшов наступного.

Позивач Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності 22.09.2021 (номер запису: 000051360).

Зареєстроване місцезнаходження ФОП ОСОБА_1 за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань - АДРЕСА_1 .

Відповідно до договору суборенди нежитлового приміщення від 11.04.2024 №33-11/04/24, здійснює діяльність в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_3 .

Відповідно Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, позивач здійснює наступні види економічної діяльності за КВЕД: 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (основний); 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах; 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устатковання; 95.12 Ремонт обладнання зв`язку; 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

ФОП ОСОБА_1 перебуває на спрощеній системі оподаткування - 2 група, ставка податку 20%.

Наказом ГУ ДПС у Волинській області від 05.07.2024 №2433-п «Про проведення фактичної перевірки СГ ОСОБА_1 » на підставі пп.20.1.9, 20.1.10, 20.1.11, п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, пп.80.2.2 п.80.2 ст.80, п.80.8 ст.80, пп.69.2, 69.27 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України від 02.12.10 №2755-V, у зв`язку із наявністю інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а саме, щодо проведення розрахункових операцій при продажу товарів без застосування РРО/ПРРО та без видачі відповідного розрахункового документу в базах даних СОД РРО відсутні дані про розрахунки за липень 2024 року, у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 Податкового кодексу України, з метою контролю за дотриманням платником податків норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) розпочато проведення фактичної перевірки об`єкта господарювання (магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 ») за адресою: АДРЕСА_3 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ).

На підставі наказу ГУ ДПС у Волинській області від 05.07.2024 №2433-п посадовим особам податкового органу видано направлення на перевірку від 05.07.2025 № 3732/03- 20-07-05 і № 3774/03-20-07-05, від 09.07.2024 № 3737/03-20-07-05.

Перед початком фактичної перевірки 09.07.2024 посадовим особам податкового органу в магазині придбано кабель Apple USB-C to Lighting Cable 1m за ціною 949,00 грн та блок живлення Belkin Home Charger 25W USB-C GAN PD за ціною 1499,00 грн. Розрахункова операція проведена у безготівковій формі з використанням електронного платіжного засобу (ЕПЗ) та платіжного банківського терміналу (АТКБ «Приватбанк», платіжний термінал S1VF01MS).

Особою, що проводила розрахункову операцію, 09.07.2024 о 14:25:29 видано квитанцію з терміналу (сліп) на загальну суму 2398,00 грн.

Розрахунковий документ в підтвердження розрахункової операції не видавався, електронна копія фіскального чеку до ДПС України не передана (повернення коштів в сумі 2398,00 грн за повернутий товар відбулось 09.07.2024, що підтверджує заявка на повернення з терміналу).

Вказані обставини позивачем не спростовано.

З наказом ГУ ДПС у Волинській області від 05.07.2024 №2433-п «Про проведення фактичної перевірки СГ ОСОБА_1 » ознайомлено представника ФОП ОСОБА_1 ФОП ОСОБА_3 (особа яка проводила розрахунки) 09.07.2025 о 14:48 год.

Копії направлення на перевірку від 09.07.2024 № 3737/03-20-07-05, від 05.07.2025 № 3732/03- 20-07-05 і № 3774/03-20-07-05 вручено представнику ФОП ОСОБА_1 ФОП ОСОБА_4 09.07.2025 о 14:48 год

Представником позивача Сахарчуком Р.Б. (відповідно до договору про співпрацю від 15.04.2024) під особистий підпис 09.07.2024 отримано від фахівців ГУ ДПС у Волинській області запит на надання до перевірки документів, пов`язаних з предметом перевірки, зокрема: у разі наявності зареєстрованого РРО: реєстраційні посвідчення, довідка про опломбування РРО, книги обліку розрахункових операцій (створені у паперовій формі фіскальні звітні чек РРО), контрольні стрічки РРО; квитанція з ЕКПП, що підтверджує реєстрацію ПРРО, заяву про реєстрацію ПРРО; документи, що підтверджують право користування господарською одиницею; договір з банком/анкета заява на еквайрингове підключення; банківські виписки та платіжні доручення; касові книги (первинні касові документи/прибуткові, видаткові касові ордери); накази та розрахунки про встановлення лімітів залишку готівки в касі ГО, внутрішній документ про порядок оприбуткування готівки в касі відокремлених підрозділів; накази про прийняття на роботу найманих працівників; документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), зняття залишків товаро-матеріальних цінностей; інформація щодо ведення обліку доходів, форма обліку товарних запасів ( в т.ч. опис товарних запасів); ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами (діючі та попередні).

09 липня 2024 року до перевірки надані наступні документи: Форма ведення обліку товарних запасів (у паперовій формі) в магазині (торгова точка) « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_3 з останнім заповненим рядком за 01.07.2024; договір комісії від 29.04.2024 №ТМ-29-04-24-ФД з комітентом ФОП ОСОБА_5 ; акт приймання-передачі товарів за договором комісії від 01.07.2024. Інших документів обліку товарних запасів станом на 10 год. 00 хв. 11.07.2024 (термін надання документів, зазначений у запиті про надання документів) не надано, про що 11.07.2024 складено акт про ненадання документів.

Пізніше позивачем надано завірені 18.07.2024 копії таких документів: форми з останнім заповненим рядком за 09.07.2024; договору комісії № ТМ-27/06-24-ЯД005 з ФОП ОСОБА_6 ) від 27.06.2024; акту приймання-передачі товарів за договором комісії від 09.07.2024.

За результатами фактичної перевірки складено акт від 18.07.2024 бланк №003007, який зареєстрований в ГУ ДПС у Волинській області за №19118/03-20-07- 05/ НОМЕР_1 (далі Акт перевірки).

Згідно Акту перевірки Головним управлінням ДПС у Волинській області встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 : п. 1,2,12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями); ст.44; п. 85.2 ст.85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI зі змінами та доповнення; ст.24 Кодексу законів про працю України.

Представник ФОП ОСОБА_1 ФОП Сахарчук Р.Б. від ознайомлення, підписання та отримання Акту перевірки відмовився про що складено Акти від 18.07.2024.

Після закінчення перевірки до ГУ ДПС у Волинській області від позивача надійшли поштою завірені 18.07.2024 копії наступних документів: форми з останнім заповненим рядком за 18.07.2024; договору ) від 27.06.2024; акту приймання-передачі товарів від 18.07.2024 за договором комісії № ТМ-27/06-24-ЯД005 з ФОП ОСОБА_6 .

Позивач скористався своїм правом та подав заперечення щодо Акту перевірки.

На підставі акту фактичної перевірки заступником керівника Головного управління ДПС у Запорізькій області прийняті податкові повідомлення-рішення:

форми «С» від 16.08.2024 №9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2 151 504,20 грн за порушення вимог п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;

форми «ПС» від 16.08.2024 № 9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2040,00 грн за порушення вимог ст.44; п. 85.2 ст.85 Податкового кодексу України.

Податкові повідомлення-рішення від 16.08.2024 направлено на адресу ФОП ОСОБА_1 та повернуто податковому органу «за закінченням терміну зберігання».

Листом ДПС України від 29.11.2024 № 35939/6/99-00-06-03-02-06 податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 16.08.2024 № 9 та № 9 залишено без змін, а скаргу ФОП ОСОБА_1 без задоволення.

Вказані обставини підтверджені відповідними доказами.

Вважаючи протиправним податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 16.08.2024 № 9 на суму 2 151 504,20 грн. позивач звернулася з даним позовом до суду.

Податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області форми «ПС» від 16.08.2024 № 9 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2040,00 грн за порушення вимог ст.44; п. 85.2 ст.85 ПК України в рамках даної справи не оскаржується.

Суд, оцінивши повідомлені сторонами обставини та наявні у справі докази у їх сукупності, встановив наявність достатніх підстав для прийняття законного та обґрунтованого рішення у справі.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та способом, передбаченими Конституцією та законами України.

Відтак суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених в підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

З наказу Головного управління ДПС у Волинській області від 05.07.2024 №2433-п «Про проведення фактичної перевірки СГ ОСОБА_1 », судом встановлено, що підставою для перевірки зазначено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, якими передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Тобто, фактична перевірка може проводитись на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.

Суд зазначає, що аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

Верховний Суд у своїй постанові від 26.03.2024 по справі №420/9909/23 такий висновок щодо застосування права: «… 56. Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

57. З огляду на викладене, Судова палата акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

58. Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

59. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.».

При цьому суд звертає увагу на те, що згідно Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 №470 (далі - Методичні рекомендації), зразок оформлення наказу на проведення перевірки (додаток №1) передбачає, окрім посилання на відповідний підпункт, пункт, статтю ПК України, наведення підстави для проведення перевірки.

Аналізуючи наведене у своїй сукупності, слід прийти до висновку, що законодавство та судова практика Верховного Суду розрізняє такі категорії, як «правова (юридична) підстава» проведення перевірки та «фактична підстава» проведення перевірки.

При цьому перелік правових підстав визначений у пункті 80.2 статті 80 ПК України. Однак реалізація таких підстав має місце виключно за наявності фактичної підстави, яка є тією рушійною силою, що породжує перевірку.

Відповідно до пункту 1.2.2. Методичних рекомендацій при організації проведення фактичної перевірки обґрунтовані пропозиції щодо необхідності її проведення оформлюються доповідною запискою (висновком) за підписом керівника відповідного структурного підрозділу, який має інформацію, що може слугувати підставою для проведення документальної позапланової або фактичної перевірки відповідно до чинного законодавства.

При цьому джерелом інформації, що може слугувати підставою для проведення фактичної перевірки, може бути інформація отримана із: зовнішніх джерел (звернення платників податків, чат-бот, месенджери тощо); відкритих джерел (ЗМІ, Інтернет тощо).

Податковий кодекс України в частині інформаційних правовідносин оперує такими категоріями, як «податкова інформація» та «інформація від інших суб`єктів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства».

При цьому відповідно до підпункту 14.1.171 пункту 14.1 статті 14 ПК України під податковою інформацію розуміють інформацію у значенні, визначеному Законом України "Про інформацію», відповідно до ст. 16 якого податкова інформація - це сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому ПК України.

Суд звертає увагу, що в самому наказі, наявне посилання на обґрунтування видачі наказу наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Тобто, фактичною підставою для проведення перевірки була наявна в органах ДПС податкова інформація.

Верховний Суд у своїй постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, окрім наведено вище, також виснував наступне: «46. Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

47. Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.»

На розвиток цієї позиції Верховний Суд у своїх постановах від 19.02.2025 у справі №280/2619/24 та від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 виснував, що наявність листа Державної податкової служби України про ймовірні порушення, є достатньою підставою, в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, для призначення та проведення фактичних перевірок.

Водночас суд звертає увагу, що згідно з матеріалами справи наказ Головного управління ДПС у Волинській області від 05.07.2024 №2433-п «Про проведення фактичної перевірки СГ ОСОБА_1 » прийнято на підставі доповідної записки відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 05.07.2024 №251/03-20-07-05-01, яка містить посилання на лист ДПС України від 29.04.2024 № 12571/7/99-00-07-04-02-07 щодо надходження інформації від громадянина стосовно можливих порушень при проведенні розрахунків за товари в торгівельній мережі під торговою маркою «ЯБКО», яким зобов`язано ГУ провести аналіз, і у разі наявності підстав, організувати проведення перевірок. Доповідною запискою запропоновано провести перевірку торгових об`єктів торгової мережі «ЯБКО» з підстав, встановлених п. 80.2.2 та 80.2.6 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Згідно підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Аналізуючи положення підпункту 75.1.2 та 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України, слід прийти до висновку, що предмет документальної перевірки поглинає предмет фактичної перевірки. Відмінність між ними полягає у процедурі організації та проведення перевірки.

Зокрема, проведенню документальної перевірки (планової або позапланової) передує наказ про її проведення, який заздалегідь вручається платнику податків, відповідно до положень ст. 42 ПК України. У той же час наказ про проведення фактичної перевірки вручається за місцем проведення перевірки, одразу перед її початком.

Тобто, за своєю правовою природою, фактична перевірка є «раптовою» та унеможливлює платнику податків підготуватися до її проведення.

Така раптовість обумовлена тим, що вона проводиться у разі наявності інформації про потенційне порушення платником податків законодавства, контроль за дотримання яким здійснює Державна податкова служба України, і така інформація має бути перевірена по факту.

За відсутності такої інформації, фактична перевірка не проводиться.

Суд звертає увагу, що доповідна записка відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 05.07.2024 №251/03-20-07-05-01 не є для ГУ ДПС інформацією від стороннього суб`єкта, у розумінні ПК України, оскільки останнє є лише його відокремленим підрозділом.

Створена інформація є внутрішньою та її реалізація шляхом проведення фактичної перевірки уможливлює непомірний розсуд для Державної податкової служби України.

Такий, «власний розсуд» Державної податкової служби України створює передумови для зловживань при організації та проведенні фактичних перевірок суб`єктів господарювання, оскільки підстави для таких перевірок створюються самим таким органом, що впливає на баланс між приватним та публічним інтересом.

Окрім цього, такий підхід, у разі недобросовісності податкового органу, уможливлює проведення фактичних перевірок одного того самого суб`єкта господарювання, необмежену кількість разів.

На переконання суду підхід, при якому лише саме виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством, є безумовною підставою призначення фактичною перевірки, суперечить загальній логіці статті 80 ПК України, відповідно до якої право контролюючого право на призначення перевірки обмежено наявністю певних, визначених Кодексом підстав.

Це не лише суперечить статті 80 ПК України, а взагалі не відповідає спеціально-дозвільному принципу (статі 6, 19 Конституції України), який регулює діяльність органів державної влади.

Держава має створювати інструменти, які унеможливлюють зловживання з боку суб`єктів владних повноважень, та здійснення ними підміни понять. Орган Державної податкової служби України не може проводити безпідставні перевірки суб`єктів господарювання на власний розсуд, оскільки це суперечить цивілізаційному вибору України та верховенству права.

При цьому суд звертає увагу, що у справі «Рисовський проти України» (№ 29979/04) Європейський суд з прав людини зазначив, що принцип належного урядування, зокрема, передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовний спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур не повинні мати можливості уникати виконання своїх обов`язків.

Наведене судом вище, не є зайвим формалізмом в праві, а є протидією можливому свавіллю з боку органів державного контролю, які у спосіб не встановлений законом здійснюють контролюючі заходи.

Відповідно до частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Приймаючи рішення у цій справі суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду від 26.03.2024 у справі №420/9909/23 та від 19.02.2025 у справі №280/2619/24 та від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23, однак вважає за необхідних навести свої застереження, які викладені вище.

Підсумовуючи суд вважає, що доповідна записка відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 05.07.2024 №251/03-20-07-05-01 може розцінюватися як фактична підстава для проведення перевірки, якщо така доповідна записка базується на отриманій інформації, що визначена підпунктами 80.2.2 та 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Судом досліджено доповідну записку відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 05.07.2024 №251/03-20-07-05-01 та встановлено, що така доповідна записка сформовано з метою ініціювання проведення фактичних перевірок платників податків та об`єктів, зазначених у додатку до доповідної записки, на підставі п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України. При цьому, у доповідній записці викладено фактичну складову, на основі якої вона сформована. Так вказано, що до Головного управління ДПС надійшов лист ДПС України від 29.04.2024 № 12571/7/99-00-07-04-02-07 щодо надходження інформації від громадянина стосовно можливих порушень при проведенні розрахунків за товари в торгівельній мережі під торговою маркою «ЯБКО».

Таким чином, оцінивши наявні у справі докази, та зазначені норми ПК України суд дійшов висновку про наявність у контролюючого органу, за підстав визначених підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, призначати та проводити фактичну перевірку суб`єктів господарювання.

За таких підстав, наказ Головного управління ДПС у Волинській області від 05.07.2024 №2433-п «Про проведення фактичної перевірки СГ ОСОБА_1 » був правомірним, оскільки в ньому були викладені правові підстави проведення фактичної перевірки позивача, що ґрунтувались на фактичних підставах, які були зазначені у доповідній записці відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 05.07.2024 №251/03-20-07-05-01 та листі ДПС України від 29.04.2024 № 12571/7/99-00-07-04-02-07.

По суті встановлених контролюючим органом порушень суд дійшов наступних висновків.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР). Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Фізичні особи-підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги.

Відповідно до статті 8 Закону №265/95-ВР, форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно з пунктом 1.1 розділу І Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 № 1057, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 17.10.2012 за № 1744/22056 /надалі - Порядок №1057), цим Порядком встановлюється механізм передачі електронних копій розрахункових документів, фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО)/програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО), фіскальних звітів ПРРО і повідомлень, що передбачені Порядком реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.07.2016 за № 918-29048, що необхідні для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів ДПС для суб`єктів господарювання, що використовують РРО/ПРРО.

Система зберігання і збору даних РРО (далі - СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України; система обліку даних РРО (далі - СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій і програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів (пункт 1.2 розділу І Порядку №1057).

Пунктом 1.7 розділу і Порядку №1057 передбачено, що суб`єкти господарювання, які використовують ПРРО, повинні передавати до органів ДПС по Трогових або бездротових каналах зв`язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких ПРРО.

Згідно з пунктом 2.2 розділу І Порядку №1057 СЗЗД РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних СОД РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами НСМЕП.

Отже, система зберігання і збору даних РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних системи обліку даних РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами національної системи масових електронних платежів.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №-265/95-ВР (в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.

Відповідальність за невиконання зазначеного вище обов`язку передбачена п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР згідно з якою у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Відповідальність за невиконання зазначеного вище обов`язку передбачена статтею 20 Закону №265/95-ВР, згідно з якою до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Відповідно до пункту 80.4 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Згідно підпункту 20.1.11 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право: проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захист) прав споживачів.

Контролюючим органом в ході фактичної перевірки позивача було встановлено порушення норм п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР та податковим повідомленням-рішенням застосовано штрафні санкції відповідно до п. 2 ст. 17 Закону №265/95-ВР у розмірі 51 406,50 (34 271*150%) грн.

Перед початком фактичної перевірки 09.07.2024 посадовими особами податкового органу в магазині «ЯБКО» придбано кабель Apple USB-C to Lighting Cable 1m за ціною 949,00 грн та блок живлення Belkin Home Charger 25W USB-C GAN PD за ціною 1499,00 грн.

Розрахункова операція проведена у безготівковій формі з використанням електронного платіжного засобу та платіжного банківського терміналу (АТКБ «Приватбанк», платіжний термінал S1VF01MS) о 14:25:29, що підтверджується квитанцією з терміналу (сліп) на загальну суму 2 398,00 грн.

Розрахунковий документ в підтвердження розрахункової операції посадовим особам податкового органу разом із квитанцією з терміналу (сліп) на загальну суму 2 398,00 грн не видавався.

Водночас, позивачем до позову додано копію чеку на придбанння кабелю Apple USB-C to Lighting Cable 1m за ціною 949,00 грн та блоку живлення Belkin Home Charger 25W USB-C GAN PD за ціною 1 499,00 грн на загальну суму 2 398,00 грн. № nzsQRe5tem4 від 09.07.2024 14:42:45.

Згідно інформації з електронних фіскальних чеків ПРРО ФН сформованих з 09.07.2024 по 17.07.2024 електронна копія фіскального чеку № nzsQRe5tem4 від 09.07.2024 до ДПС України передана о 14:42:45.

Повернення коштів в сумі 2398,00 грн за повернутий товар підтверджується заявкою на повернення з терміналу від 09.07.2024 15:42:54.

Також, згідно Х-звіту за 09.07.2024 станом на 14:44:52 в магазині «ЯБКО» проведено 4 операції (4 чеки продажу) на суму 34 271,00 грн.

Згідно інформації з електронних фіскальних чеків ПРРО ФН сформованих з 09.07.2024 по 17.07.2024 міститься інформація про проведення 09.07.2024 до початку проведення перевірки операцій на суму: 30 973 грн (чек № Re_GYcC8KoU від 09.07.2024 14:41:09), 899,00 грн. (чек № alUvAm7HqYo від 09.07.2024 14:41:31), 2398,00 грн (чек № nzsQRe5tem4 від 09.07.2024 14:42:45), 1 грн (чек № eaVY5_y6ouE від 09.07.2024 14:43:12).

Проте, згідно даних Акту перевірки за період часу перебування посадових осіб податкового органу в приміщенні магазину «ЯБКО» (09.07.2024 з 14:25 год) розрахункові операції не проводилися.

Дослідивши надані позивачем чеки, суд зауважує на той факт, що до приходу податкового органу 09.07.2024 в магазині "ЯБКО" не було здійснено жодної розрахункової операції. Натомість, після проведення податківцями контрольної розрахункової операції за 2 хвилини відбулося аж 4 продажі товарів на загальну суму 34 271,00 грн, оплата за які здійснена банківською картою. При цьому, у період часу з 14:25 год. по 14:43 год. (час роздрукування Х-звіту після допуску працівників ДПС до проведення перевірки) фактично розрахункові операції у безготівковій формі із застосуванням електронних платіжних засобів не проводились в господарській одиниці. При цьому, з огляду на те, що заявка на повернення сформована о 14:42 год. станом на проведення продажу товарів на загальну суму 34 271,00 грн особі, що проводила розрахунки вже було відомо про проведення перевірки).

На переконання суду, вищевказане свідчить про намагання працівників магазину "Ябко" уникнути відповідальності за виявлені порушення.

Таким чином, наявність роздрукованих чеків та проведення операцій через зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу програмний реєстратор розрахункових операцій у даному випадку не підтверджує виконання позивачем вимог статті 3 Закону №265/95-ВР.

Щодо розміру заснованих санкцій суд зазначає наступне.

Згідно з абзацом шостим ст. 2 Закону №265/95-ВР розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Тому кожне конкретне правопорушення, встановлене п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР, є закінченими з моменту непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи, а саме за відсутності відповідних розрахункових документів.

Як наслідок, за першу з таких операцій потрібно застосують штраф як за перше порушення, а за кожну наступну як за повторне (у підвищеному розмірі).

Тобто кожен встановлений контролюючим органом факт непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи є окремим правопорушенням. Водночас кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду від 22.02.2022 у справі № 640/4426/19.

З матеріалів справи вбачається, що перша операція проведення розрахунків з позивачем з порушенням вимог статті 3 Закону №265/95-ВР здійснена позивачем 09.07.2025 о 14:25:29, що підтверджується квитанцією з терміналу (сліп) на загальну суму 2 398,00 грн відповідно за вказане правопорушення до позивача необхідно було застосувати санкцію як за перше правопорушення, а до усіх наступних відповідних операцій позивача з проведення розрахунків з порушенням вимог ст. 3 Закону №265/95-ВР необхідно було застосувати санкцію, як за вчинення правопорушення з кваліфікуючою ознакою повторно.

В той же час з додатка до податкового повідомлення рішення форми «С» від 16.08.2024 №9 судом встановлено, що відповідачем кваліфіковано як повторне та застосовано санкцію як за повторне щодо всіх операції, проведених 09.07.2024 до початку перевірки.

Отже контролюючий орган помилково визначив суму повторного правопорушення в розмірі 34 271,00 грн, оскільки операцію здійснену позивачем 09.07.2025 о 14:25:29 слід вважати першою, а всі наступні відповідач мав кваліфікуватися як повторне правопорушення.

Згідно зі ст. 111.4. ПК України, особа вважається такою, що вчинила правопорушення повторно, якщо вона була притягнута до відповідальності у встановленому цим Кодексом порядку.

Відповідачем не доведено притягнення позивача до відповідальності за аналогічне правопорушення раніше.

Отже, суд дійшов до висновку, що до позивача податковим повідомленням-рішенням форми «С» від 16.08.2024 №9 було безпідставно застосовано штрафні санкції відповідно до п. 2 ст. 17 Закону №265/95-ВР у розмірі 3 597,00 грн.

Щодо встановленого контролюючим органом порушення в ході фактичної перевірки позивача порушення норм п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

Суд наголошує, що платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 ПК України), а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом (підпункт 16.1.12 пункту 16.1. статті 16 ПК України).

Такі положення ПК України кореспондуються із положеннями пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, які передбачають, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Згідно з пунктами 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Пунктом 177.10 статті 177 ПК України визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

В силу імперативних приписів пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Отже, в розумінні пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР платник податків зобов`язаний подавати до фактичної перевірки не тільки документи про «походження» товару, але й документи які окремо засвідчують обставину «облік» товарів.

Згідно статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Суд зазначає, що Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Так, відповідно до пунктів 19, 20 розділу І Закону України від 14.07.2020 № 786-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб підприємців», пункту 44.1 статті 44 глави І розділу II Податкового кодексу України та підпункту 5 пункту 4 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375, наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 № 261 затверджено Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність та Порядок ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - Порядок ведення типової форми № 261).

У свою чергу, наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496 затверджено «Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку» (далі - Порядок № 496).

Так, згідно із пунктом 2 Розділу І Порядку № 496 визначено, що документами, які підтверджують облік та походження товарів є Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи.

Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку (пункт 1 Розділу ІІ Порядку № 496).

При цьому, пунктом 11 Розділу ІІ Порядку № 496 передбачено, що Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.

Ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22, від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.

Фахівцями ГУ ДПС у Волинській області 09.07.2024 надано представнику позивача Сахарчуку Р.Б. (відповідно до договору про співпрацю від 15.04.2024) під особистий підпис запит на надання до перевірки документів, пов`язаних з предметом перевірки, зокрема: у разі наявності зареєстрованого РРО: реєстраційні посвідчення, довідка про опломбування РРО, книги обліку розрахункових операцій (створені у паперовій формі фіскальні звітні чек РРО), контрольні стрічки РРО; квитанція з ЕКПП, що підтверджує реєстрацію ПРРО, заяву про реєстрацію ПРРО; документи, що підтверджують право користування господарською одиницею; договір з банком/анкета заява на еквайрингове підключення; банківські виписки та платіжні доручення; касові книги (первинні касові документи/прибуткові, видаткові касові ордери); накази та розрахунки про встановлення лімітів залишку готівки в касі ГО, внутрішній документ про порядок оприбуткування готівки в касі відокремлених підрозділів; накази про прийняття на роботу найманих працівників; документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), зняття залишків товаро-матеріальних цінностей; інформація щодо ведення обліку доходів, форма обліку товарних запасів (в т.ч. опис товарних запасів); ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами (діючі та попередні).

В ході фактичної перевірки податковим органом встановлено факт реалізації товарів в магазині з 09.07.2024 по 17.07.2024 на суму 2 100 097,70 грн без облікування їх надходження.

Під час перевірки надані наступні документи: форма ведення обліку товарних запасів (у паперовій формі) в магазині (торгова точка) « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_3 з останнім заповненим рядком за 01.07.2024 на суму 1 433 835,00 грн; договір комісії від 29.04.2024 №ТМ-29-04-24-ФД з комітентом ФОП ОСОБА_5 ; акт приймання-передачі товарів за договором комісії від 01.07.2024.

Інших документів обліку товарних запасів станом на 10:00 год. 11.07.2024 (термін надання документів, зазначений у запиті про надання документів) не надано, про що 11.07.2024 складено акт про ненадання документів. Зокрема позивачем не надано: додаткових документів щодо ведення обліку товарних запасів (форми ведення обліку товарних запасів станом на 1 1.07.2024, прихідних документів на товар), інформація щодо ведення обліку доходів, банківських виписок щодо руху коштів на розрахункових рахунках, що використовуються в підприємницькій діяльності (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг), інформація щодо ведення обліку доходів.

Пізніше позивачем надано завірені 18.07.2024 копії: форми з останнім заповненим рядком № 8 за 09.07.2024 на суму 2 100 097,70 грн.; договору комісії № ТМ-27/06-24-ЯД005 з ФОП ОСОБА_6 ) від 27.06.2024; акту приймання-передачі товарів за договором комісії від 09.07.2024.

При цьому згідно Акту який засвідчує факт ненадання у визначений у запиті строк (надання не в повному обсязі) платником податків документів для фактичної перевірки господарської одиниці де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 від 18.07.2024 не надано: інформація щодо ведення обліку доходів, банківських виписок щодо руху коштів на розрахункових рахунках, що використовуються в підприємницькій діяльності (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг), інформація щодо ведення обліку доходів станом на 18.07.2024.

Зазначені обставини дають підстави зробити висновок, що товар у встановленому чинним законодавством порядку позивачем не обліковано.

З огляду на зазначене, суд вважає вірними висновки проведеної перевірки в частині порушення позивачем вимог статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» з огляду на те, що позивачем не надані первинні документи, які такі висновки спростовують.

Диспозиція норми статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Наведене свідчить про те, що висновки контролюючого органу про здійснення позивачем реалізації товарів, на які не надано документи, що підтверджують їх походження та які не відображені у відповідному обліку, є обґрунтованими та підтверджуються долученими до матеріалів справи письмовими доказами, а тому контролюючий орган правомірно застосував до позивача штрафні санкції на підставі статті 20 Закону відповідно до податкового повідомлення-рішення «С» від 16.08.2024 №9 на суму 2 100 097,70 грн.

Посилання позивача на те, що єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку є проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів, суд вважає безпідставними, оскільки пунктом 12 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Суд зазначає, що дотримання платником податків податкового законодавства є його безумовним обов`язком, порушення якого має своїм невідворотним наслідком застосування до такого платника, передбаченої законодавством, відповідальності.

Решта доводів та заперечень сторін висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують.

Частиною першою статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною другою статті 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Під час розгляду справи суд враховує позицію Європейського суду з прав людини у справі "Голдер проти Сполученого Королівства", згідно з якою саме "небезпідставність" доводів позивача про неправомірність втручання в реалізацію його прав є умовою реалізації права на доступ до суду.

Отже, звертаючись до суду з позовом про захист своїх прав, позивач обтяжена обов`язком довести «небезпідставність» своїх доводів щодо порушеного права за захистом якого він звернувся до суду, надавши відповідні докази, зі змісту яких можливо встановити наявність спору саме на момент звернення до суду.

В силу правових висновків постанови Верховного Суду від 06.06.2024 у справі №400/1217/23: 1) обов`язок позивача доводити обставини, на які він посилається на обґрунтування своїх доводів, є ключовим аспектом принципу змагальності та рівності в судовому процесі; 2) позивач не може будувати власну позицію на тому, що вона є доведеною, допоки інша сторона не надасть доказів на її спростування (концепція негативного доказу), оскільки такий підхід нівелює саму сутність принципу змагальності; 3) обов`язок доведення обставин, на яких ґрунтуються їх вимоги та заперечення, у рівній мірі покладається на обох сторін. Кожна сторона повинна довести факти, на які вона посилається. При цьому підставу позову повинен довести саме позивач. Позивач повинен подати докази, на яких ґрунтуються його вимоги разом з поданням позовної заяви. В разі неможливості самостійно представити такі докази, позивач повинен про це повідомити суд та зазначити причини, з яких доказ не може бути подано. Крім того, позивач вправі подати до суду клопотання про витребування доказів, із зазначенням причини неможливості самостійного їх представлення та наведенням вжитих ним для цього заходів.; 4) посилання позивача на те, що в силу вимог частини другої статті 77 КАС України обов`язок доказування правомірності рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень покладається на відповідача, не заслуговують на увагу, оскільки визначений цією правовою нормою обов`язок відповідача не виключає визначеного частиною першою цієї ж статті обов`язку позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.

Статтею 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Реальність (справжність та правдивість) конкретної обставини фактичної дійсності не може бути сприйнята доведеною виключно через неспростування одним із учасників справи (навіть суб`єктом владних повноважень) декларативно проголошеного, але не доказаного твердження іншого учасника справи, позаяк протилежне явно та очевидно прямо суперечить меті правосуддя - з`ясування об`єктивної істини у справі.

Правильність саме такого тлумачення змісту ч. 1 ст. 77 та ч. 2 ст. 77 КАС України підтверджується правовим висновком постанови Великої Палати Верховного Суду від 25.06.2020 по справі № 520/2261/19, що визначений ст. 77 КАС України обов`язок відповідача - суб`єкта владних повноважень довести правомірність рішення, дії чи бездіяльності не виключає визначеного частиною першою цієї ж статті обов`язку позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.

Отже з урахуванням вимог статті 77 КАС України, позивач знехтував своїм процесуальним обов`язком доведення обставин, на яких ґрунтуються його вимоги у випадку заперечення проти встановленого факту порушення, при цьому відповідачем обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення виконано.

Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 09.09.2024 у справі №280/6832/23.

Враховуючи положення частин першої, другої статті 77, 90 КАС України, оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, суд вважає, що, заявлені позовні вимоги частково знайшли свого підтвердження матеріалами справи, відповідно позовна заява підлягає частковому задоволенню.

З приводу розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.

Суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі (частина 1 статті 143 КАС України).

Вирішуючи питання розподілу судових витрат, суд зазначає, що у відповідності до приписів частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Судовий збір, сплачений позивачем, стягується відповідно до частини 3 статті 139 КАС України на його користь за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень відповідача по справі пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

З урахуванням того, що позивач сплатив судовий збір у розмірі 12 112 грн (при цьому, відсоток скасованих штрафних санкцій у розмірі 3 597 грн, становить 0,17% від загального розміру позовних вимог 2 151 504,20 грн).

За таких обставин, на користь позивача підлягає відшкодуванню 20,59 грн судового збору за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Запорізькій області.

Керуючись ст.ст. 72, 77, 90, 139, 242, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, -

ВИРІШИВ:

Позовну заяву Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) представник ОСОБА_2 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_2 ) до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (69107, Запорізька область, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, ), третя особа Головне управління ДПС у Волинській області (43027, м. Луцьк, Київський майдан,4, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 16 серпня 2024 року № 9 в частині застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 3 597 грн.

В задоволенні решти вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області понесені фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору на суму 20,59 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду шляхом подачі в 30-денний строк з дня його проголошення, а якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення (ухвали) суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення у повному обсязі складено та підписано 14 травня 2025 року.

Суддя О.О. Артоуз