Справа № 320/28375/24
Суддя: Єгорова Наталія Миколаївна
Дата ухвалення: 2025-05-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 травня 2025 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Єгорової Н.М.,

суддів - Сорочка Є.О., Чаку Є.В.,

при секретарі - Олешко М.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 березня 2025 року у справі за адміністративним позовом Повного товариства "Ломбард Донкредит Товариство з обмеженою відповідальністю "Інтер-Ріелті" і компанія" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИЛА:

У червні 2023 року позивач - ПТ "Донкредит" звернувся до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, яким просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 22 лютого 2024 року №5;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 22 лютого 2024 року №5.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 04 березня 2025 року адміністративний позов задоволено повністю:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 22 лютого 2024 року №5, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб на 71 141 001,55 грн, з яких сума за податковим зобов`язанням 64 889 321,51 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 6 251 680,04 грн.;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 22 лютого 2024 року №5, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з військового збору на 4 148 425,92 грн., з яких сума за податковим зобов`язанням 3 824 224,14 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 324 201,78 грн.;

- стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві на користь Повного товариства "Ломбард Донкредит Товариство з обмеженою відповідальністю "Інтер-Ріелті і компанія" судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору за подання позовної заяви у розмірі 24 224,00 грн. та судові витрати, пов`язані з проведенням судової економічної експертизи у розмірі 215 000,00 грн.

Не погодившись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та постановити нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи.

Апелянт зазначив про те, що позивачем під час проведення надано типові договори про надання ломбардом фінансового кредиту та заставу майна, водночас оригінали договорів на запит ГУ ДПС у м. Києві ломбардом не надано.

Звернув увагу суду на те, що ПТ "Донкредит" не виконав функцію податкового агента щодо утримання та перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходу отриманого від реалізації заставного майна, водночас суми грошових коштів, отриманих фізичною особою під заставу та неповернутих фінансовій установі оподатковуються ПДФО за ставкою 18% та військовим збором за ставкою 1.5%.

Позивач подав до суду відзив, відповідно до якого просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги, оскільки позивач не здійснює реалізацію заставного майна після закінчення терміну/строку дії договору, оскільки всі дії та правочини за договором фінансового кредиту та застави відбуваються в межах одного договору та виключно в межах строку його дії. Крім того, в матеріалах справи відсутні докази які б свідчили про набуття права власності позивачем на предмети застави.

Звернув увагу суду на те, що факт невиконання позичальником зобов`язань не є безумовною підставою для виникнення оподатковуваного доходу у фізичної особи - позичальника, оскільки після настання строку виконання зобов`язання відбувається процедура звернення стягнення в отримана сума від реалізації предмета застави переходить в рахунок погашення заборгованості по кредиту, після чого відображається в облікових даних позичальника

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції, та вбачається з матеріалів справи ПТ "Донкредит" має свідоцтво серії ЛД №98 від 10 вересня 2004 року на підставі розпорядження Комісії від 10 вересня 2004 року №2281 та здійснює свою діяльність, надаючи послуги згідно з ліцензією, виданою Нацкомфінпослуг на підставі розпорядження від 21 січня 2016 року №195. Розпорядженням Нацкомфінпослуг від 26 січня 2017 року №163 строк дії вищевказаної ліцензії переоформлено на безстроковий.

Згідно з статутними документами ПТ "Донкредит" предметом діяльності позивача є надання фінансових кредитів виключно під заставу рухомого майна, основним видом діяльності позивача є надання фінансових кредитів фізичним особам (позичальникам) під заставу рухомого майна: офісної/побутової техніки (мобільний телефон, ноутбук, планшет тощо) та ювелірних, побутових виробів з дорогоцінних металів.

Головним управлінням ДПС у м. Києві на підставі наказу від 27 листопада 2023 року №5937-п та направлень від 25 грудня 2023 року №24323/26-15-07-08-02, №24324/26-15-07-07-01, №24326/26-15-07-07-01, №24325/26-15-24-02-05 проведено документальну планову виїзну перевірку ПТ "Донкредит", за результатами якої складено акт від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462 ( т. 1 а.с. 41-79), яким встановлено наступні порушення:

- п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.2 ст. 138 ПК України в результаті чого занижено податок на прибуток всього на суму 210 091 грн., у тому числі за 2020 рік у сумі 49 214 грн., за 2021 рік у сумі160 877 грн.;

- пп. 168.1.1 п. 168. 1 ст. 168 з урахуванням пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1, ст. 167, п. 171.2 "а" ст. 171, п.п. "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України в результаті чого встановлено заниження зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб до бюджету у сумі 64 889 321,51 грн.;

- пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, з урахуванням пп. 1.2 пп. 1.3 та пп. 1.6 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ, пп. 164.2.6 п. 164.2 ст. 164, п. 171.2 "а" ст. 171, п.п. "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України в результаті чого встановлено заниження зобов`язання з військового збору у сумі 3 824 224,14 грн.

Не погоджуючись з актом перевірки від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462 ПТ "Донкредит" подано до ГУ ДПС у м. Києві заперечення від 05 лютого 2024 року №280 з додатками (т. 1 а.с. 80 -84).

ГУ ДПС у м. Києві листом від 15 лютого 2024 року №23355/І/26-15-07-08-02-07 заперечення ПТ "Донкредит" залишено без задоволення, висновки акта перевірки від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462 - без змін (т. 1 а.с. 86-89).

На підставі акту перевірки від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462 ГУ ДПС у м. Києві прийнято податкові повідомлення-рішення від 22 лютого 2024 року:

- №5 яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб на 71 141 001,55 грн., з яких сума за податковим зобов`язанням 64 889 321,51 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 6 251 680,04 грн. (т. 1 а.с. 91);

- №5, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з військового збору на 4 148 425,92 грн., з яких сума за податковим зобов`язанням 3 824 224,14 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 324 201,78 грн. (т. 1 а.с. 90).

ПТ "Донкредит" подано до Державної податкової служби України скарги від 29 лютого 2024 року на податкові повідомлення-рішення від 22 лютого 2024 року №5 та №5 (т. 1 а.с. 96-101).

Рішеннями Державної податкової служби України від 29 квітня 2024 року №12394/6/99-00-06-01-03-06 та №12395/6/99-00-06-01-03-06 залишено скарги ПТ "Донкредит" без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 22 лютого 2024 року №5 та №5 - без змін (т. 1 а.с. 102-107).

Вважаючи протиправними оскаржувані податкові повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з позовом.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що Головним управлінням ДПС у м. Києві не було в повному обсязі дотримано процедуру проведення перевірки ПТ "Донкредит". Крім того, акт перевірки не відповідає вимогам, встановленим чинним законодавством, адже відсутній аналіз договірних, первинних документів та посилання на них в акті перевірки.

Також суд першої інстанції зазначив про те, що враховуючи висновок судового експерта складений 30 червня 2024 року №264/26, не підтверджуються нормативно та документально висновки акту перевірки від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462 щодо порушення Повним товариством "Ломбард Донкредит Товариство з обмеженою відповідальністю "Інтер-Ріелті і компанія" п.п. 168.1.1. п. 168.1 ст. 168 ПК України, з урахуванням п.п. 164.2.20 п. 164.2. ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 171.2 "а" ст. 171, п.п. "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України, з підстав зазначених в акті перевірки, в результаті чого встановлено заниження зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб до бюджету у розмірі 64 889 321,51 грн.

Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (з наступними змінами та доповненнями в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин, далі - ПК України).

Відповідно до пп. 75.1.2. п.75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Отже документальна перевірка проводиться на підставі первинних документів (в тому числі документів фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів).

Згідно з актом перевірки від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462 ГУ ДПС у м. Києві робить висновок про порушення позивачем податкового законодавства, посилаючись на типовий договір про надання ломбардом фінансового кредиту та заставу майна, не зазначаючи жодних реквізитів відповідного документа.

В обґрунтування апеляційної скарги, відповідач зазначає про те, що позивачем надано виключно типовий договір про надання ломбардом фінансового кредиту та заставу майна, водночас оригінали договорів під час перевірки на запит ГУ ДПС у м. Києві не надані, що також відображено в акті перевірки від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462.

Як встановлено судом першої інстанції, протягом перевіряємого періоду з 01 липня 2019 року по 30 вересня 2023 року товариство керувалось договорами про надання фінансового кредиту та застави, які є Додатками №1, №2 до наказу ПТ "Донкредит" від 25 вересня 2018 року №169, до наказу ПТ "Донкредит" від 11 травня 2019 року №55, до наказу ПТ "Донкредит" від 01 квітня 2020 року №32, до наказу ПТ "Донкредит" від 29 серпня 2019 року №140, до наказу ПТ "Донкредит" від 15 жовтня 2020 року №114, до наказу ПТ "Донкредит" від 30 грудня 2020 року №149/1, до наказу ПТ "Донкредит" від 04 лютого 2022 року №20, до наказу ПТ "Донкредит" від 06 травня 2021 року №47, до наказу ПТ "Донкредит" від 23 серпня 2023 року №70.

Так у п. 2.6. акту перевірки від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462 узагальнений перелік документів, які було використано при проведені перевірки, наведено у Додатку №4 до акта перевірки, що є його невід`ємною частиною. Крім того, до акту перевірки додано Додаток №2 "Узагальнений перелік документів, які було використано при проведені перевірки ПТ "Донкредит" (код 30416462)".

Як вбачається зі змісту Додатку №2 наведена назва документів, які охоплені перевіркою за період з 01 липня 2019 року по 30 вересня 2023 року серед яких:

- за Розділом "Дохід та фінансовий результат до оподаткування": 1.Податкові декларації з податку на прибуток підприємства з додатками. 2.Оборотно-сальдові відомості та картки по бухгалтерських рахунках 10 "Основні засоби", 11 "Інші необоротні матеріальні активи", 12 "НМА", 13 "Знос (амортизація) необоротних активів", 14 "Довгострокові фінансові інвестиції", 15 "Капітальні інвестиції, 18 "Довгострокова дебіторська заборгованість та інші активи", 20"Виробничі запаси", 22 "МШП", 23 "Виробництво", 25 "Напівфабрикати", 26 "Готова продукція", 28 "Товари", 30 "Готівка", 31 "Рахунки в банках", 33 "Інші кошти", 35 "Поточні фінансові інвестиції", 36 "Розрахунки з покупцями та замовниками", 37 "Розрахунки з різними дебіторами", 38 "Резерв сумнівних боргів", 40 "Зареєстрований (пайовий) капітал", 43 "Резервний капітал", 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки), 46 Неоплачений капітал", 47 "Забезпечення майбутніх витрат і платежів", 50 "Довгострокові позики", 52 "Довгострокові зобов`язання за облігаціями", 53 "Довгострокові зобов`язання з оренди", 60 "Короткострокові позики", 61 "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями", 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", 64 "Розрахунки за податками і платежами", 65 "Розрахунки за страхуванням", 66 "Розрахунки за виплатами працівникам", 68 "Розрахунки за іншими операціями", 70 "Доходи від реалізації", 71 "Інший операційний дохід", 74 "Інші доходи", 79 "Фінансові результати", 90 "Собівартість реалізації", 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності", 95 "Фінансові витрати", 97 "Інші витрати". 3.Договори (угоди) з додатками, акти виконаних робіт, банківські виписки тощо. 3. Договори (угоди) з додатками, акти виконаних робіт, банківські виписки, відомості нарахування заробітної плати, табелі робочого часу тощо.

- за розділом "Податок на доходи фізичних осіб, військовий збір: .Податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку" за формою №1 ДФ. 2.Оборотно-сальдові відомості по бухгалтерським рахункам, виписки банку, акти виконаних робіт, відомості нарахування заробітної плати, трудові книжки, накази по підприємству, штатний розклад тощо.

Також, з матеріалів справи вбачається, що судом першої інстанції було допитано в якості свідка головного державного інспектора відділу перевірок небанківських фінансових установ управління податкового аудиту фінансових операцій ГУ ДПС у м. Києві, державного службовця 6 рангу ОСОБА_1 , якою проводилась перевірка та було складено і підписано акт перевірки від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462, яка зазначила про те, що досліджувала первинні документи та договірну документацію позивача, зокрема, пов`язані із перевіркою відображених у рядку 01 декларацій "Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку" показників за перевіряємий період, на який мало вплив здійснення операцій з надання коштів у позику під заставу майна. Всі необхідні для перевірки документи були надані платником податків, тому окремих запитів про надання документів вона не складала. Крім того свідок підтвердила, що перевіркою повноти визначених ПТ "Донкредит" показників у рядку 01 декларацій "Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку", за період з 01 липня 2019 року по 30 вересня 2023 року не встановлено їх заниження чи завищення та пояснила, що виявлені нею під час проведеної перевірки порушення ПТ "Донкредит" норм податкового законодавства не стосуються цього судового спору, вона не була відповідальною за виявлення податкових порушень за податком на доходи фізичних осіб та військовим збором.

Таким чином, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що доводи контролюючого органу про ненадання позивачем договорів та первинної документації спростовується актом перевірки та показами свідка ОСОБА_1 .

Колегія суддів звертає увагу на те, що відповідно до п. 2.7 акту перевірки податковий орган зазначив про те, що в ході проведення перевірки платнику податків запити не надавалися, а у п. 2.8. зазначив про те, що в ході проведення перевірки запити не надсилалися.

Разом з тим, судом першої інстанції встановлено, що 12 січня 2024 року о 14 год. 18 хв. засобами електронної пошти від ГДІ відділу перевірок податкових агентів управління податкового аудиту Головного управління ДПС у м. Києві О. Заборовець надійшла фотокопія (без КЕП/УЕП) запиту про надання, договорів з Національним Банком України по реалізації (продажу) дорогоцінних металів та договорів про надання фінансового кредиту на заставу майна (т. 1 а.с. 39).

На виконання вищезазначеного запиту ПТ "Донкредит" листом від 12 січня 2024 року надано договори на поставку брухту дорогоцінних металів від 19 січня 2016 року №118/2016, від 20 січня 2021 року №64/2021 та вибірково за різні періоди та за різними типами застави копії договорів про надання фінансового кредиту та застави для їх дослідження та повідомило, що всі договори фінансового кредиту та застави є типовими і змінними умовами договорів є лише: процентна ставка; опис предмета застави; сума та строк кредитування.

Також судом першої інстанції встановлено, що договори фінансового кредиту та застави, які були надані на вищевказаний запит, надавались позивачем ГУ ДПС у м. Києві до заперечень на акт перевірки від 19 січня 2024 року №/26-15-07-08-02/30416462 та ДПС України до скарг на податкові повідомлення-рішення від 22 лютого 2024 року №5, №5.

Пунктом 1 Розділу ІІ "Основні вимоги до оформлення документальних перевірок" Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 20 серпня 2015 року №727 (надалі - Порядок №727) передбачено, що результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки документальної перевірки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт документальної перевірки, а в разі відсутності порушень довідка документальної перевірки.

Пунктами 3-5 Розділу ІІ "Основні вимоги до оформлення документальних перевірок" Порядку №727 встановлено:

"3. Акт документальної перевірки має містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного законодавства, законодавства з єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (далі - податкове, валютне та інше законодавство, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи).

4. В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

5. Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів".

Приписами Розділу ІІІ "Зміст акта (довідки) документальної перевірки" Порядку №727 також встановлено детальні вимоги до змісту Акту перевірки.

Отже акт документальної перевірки має бути результатом аналізу податковим органом діяльності платника податку в напрямках та за періоди, що визначається наказом уповноваженої особи на перевірку та направлення на перевірку, та містити чіткі та зрозумілі висновки про встановлення/відсутність порушень законодавства в сфері нарахування та сплати податків, дотримання податкового обліку, подання звітності тощо. Крім того, висновки Акту перевірки мають бути підкріплені доказами, що були предметом аналізу під час податкової перевірки, а сам акт перевірки повинен мати посилання на кожен з проаналізованих контролюючим органом доказів.

Таким чином, наявність неточностей, необґрунтованості, неоднозначності, відсутність посилання на конкретні документи, що аналізувались під час перевірки, а також відсутність логічної послідовності висновків акту перевірки призводять до розумного сумніву щодо законності складання спірних податкових повідомлень-рішень.

Пунктом 81.3. ст. 81 ПК України передбачено, що під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених цим Кодексом. Керівники і відповідні посадові особи юридичних осіб та фізичні особи-платники податків під час перевірки, що проводиться контролюючими органами, зобов`язані виконувати вимоги контролюючих органів щодо усунення виявлених порушень законів про оподаткування і підписати акт (довідку) про проведення перевірки та мають право надати заперечення на цей акт (довідку).

Відповідно до п. 85.2. ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Пунктом 85.6 ст. 85 ПК України визначено, що у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Згідно з п. 85.7 ст. 85 ПК України отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.

Відповідно до п. 85.8 ст.85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Згідно з п.п. 11 п. 3 Розділу ІІІ "Зміст акта (довідки) документальної перевірки" Порядку №727 загальні положення акту (довідки) документальної планової перевірки (відповідні додатки до загальних положень) мають містити такі дані, зокрема: інформацію про запити, які у разі потреби надані (надіслані) платнику податків або посадовим особам платника податків (керівнику платника податків або уповноваженій ним особі) щодо надання для проведення перевірки документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо. Такі запити підписуються посадовими особами, що проводять перевірку, та вручаються платнику податків (керівнику платника податків або уповноваженій ним особі) під підпис. У разі неможливості вручити запит безпосередньо платнику податків або посадовим особам платника податків (керівнику платника податків або уповноваженій(им) ним особі(ам)) такі запити можуть бути підписані керівником контролюючого органу (його заступником або уповноваженою особою) та надіслані платнику податків у порядку, встановленому статтею 42 Податкового кодексу.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, обов`язок платника податків зберігати первинні документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з обов`язком контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів.

Також судом першої інстанції встановлено, що висновки контролюючого органу були зроблені з порушенням вимог вимоги Порядку №727 оскільки в акті перевірки:

1) відсутні посилання на первинні документи, конкретні регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, або інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків;

2) не зазначено конкретний період та конкретну господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; не зазначено первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та/або бухгалтерському обліку, не наведені регістри бухгалтерського обліку, кореспонденція рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податку на доходи фізичних осіб та військового збору, докази, що підтверджують наявність факту порушення;

3) відсутні відомості або таблиці, що мають містити повний перелік однотипних порушень податкового законодавства із зазначенням звітного періоду, до якого вони належать (назва, дата і номер документа, відповідно до якого здійснено операцію, суть операції);

4) відсутні дані щодо об`єктів оподаткування, ставок податку в розрізі податкових періодів.

Таким чином суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що Головним управлінням ДПС у м. Києві не було в повному обсязі дотримано процедуру проведення перевірки ПТ "Донкредит", оскільки відсутність аналізу первинних документів та посилання на них в акті перевірки призвело до необґрунтованості висновків контролюючого органу, водночас акт перевірки не відповідає вимогам, встановленим чинним законодавством.

Як встановлено судом першої інстанції прийняттю оскаржуваних податкових повідомлень-рішень слугував висновок ГУ ДПС у м. Києві про заниження бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб за період 01 липня 2019 року по 30 вересня 2023 року, а саме не здійснення позивачем утримання податку від реалізації заставного майна в разі невиконання фізичною особою забезпеченого заставою зобов`язання.

В обґрунтування апеляційної скарги, відповідач зазначив про те, що ПТ "Донкредит" не виконано функцію податкового агента щодо утримання та перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходу отриманого від реалізації заставного майна, водночас суми грошових коштів, отриманих фізичною особою під заставу та неповернутих фінансовій установі оподатковуються ПДФО за ставкою 18% та військовим збором за ставкою 1.5%.

Згідно з пп. 14.1.54 п.14.1 ст.14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді, зокрема, доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів.

Відповідно до пп. 14.1.100 п. 14.1 ст. 14 ПК України ломбардна операція - операція, що здійснюється фізичною чи юридичною особою, з отримання коштів від юридичної особи, що є фінансовою установою, згідно із законодавством України, під заставу товарів або валютних цінностей. Ломбардні операції є різновидом кредиту під заставу.

Згідно з ст. 1 Закону України "Про заставу" від 02 жовтня 1992 року №2654-ХІІ застава - це спосіб забезпечення зобов`язань, якщо інше не встановлено законом. В силу застави кредитор (заставодержатель) має право в разі невиконання боржником (заставодавцем) забезпеченого заставою зобов`язання одержати задоволення з вартості заставленого майна переважно перед іншими кредиторами. Застава виникає на підставі договору, закону або рішення суду.

Статтею 19 Закону України "Про заставу" визначено, що за рахунок заставленого майна заставодержатель має право задовольнити свої вимоги в повному обсязі, що визначається на момент фактичного задоволення, включаючи проценти, відшкодування збитків, завданих прострочкою виконання (а у випадках, передбачених законом чи договором, - неустойку), необхідні витрати на утримання заставленого майна, а також витрати на здійснення забезпеченої заставою вимоги, якщо інше не передбачено договором застави.

Згідно з ст. 20 Закону України "Про заставу" заставодержатель набуває право звернення стягнення на предмет застави в разі, якщо в момент настання терміну виконання зобов`язання, забезпеченого заставою, воно не буде виконано, якщо інше не передбачено законом чи договором.

Відповідно до ч. 2 ст. 575 Цивільного кодексу України закладом є застава рухомого майна, що передається у володіння заставодержателя або за його наказом - у володіння третій особі.

Частиною 1 ст. 589 Цивільного кодексу України (в редакції до внесення змін згідно з Законом України від 19 червня 2020 року №738-IX) визначено, що у разі невиконання зобов`язання, забезпеченого заставою, заставодержатель набуває право звернення стягнення на предмет застави.

Згідно з ч. 1 ст.589 Цивільного кодексу України (в редакції зі змінами, внесеними Законом України від 19 червня 2020 року №738-IX) у разі невиконання зобов`язання, забезпеченого заставою, а також в інших випадках, встановлених законом, заставодержатель набуває право звернення стягнення на предмет застави.

Частиною 1 ст. 590 Цивільного кодексу України визначено, що звернення стягнення на предмет застави здійснюється за рішенням суду, якщо інше не встановлено договором або законом.

Відповідно до ст. 1 Закону України "Про державне регулювання видобутку, виробництва і використання дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння та контроль за операціями з ними" від 18 листопада 1997 року №637/97-ВР дорогоцінні метали - золото, срібло, платина і метали платинової групи (паладій, іридій, родій, осмій, рутеній) у будь-якому вигляді та стані (сировина, сплави, напівфабрикати, промислові продукти, хімічні сполуки, вироби, відходи, брухт тощо); операції з дорогоцінними металами і дорогоцінним камінням, дорогоцінним камінням органогенного утворення та напівдорогоцінним камінням - дії, зокрема, пов`язані з виникненням та припиненням права власності та інших прав на дорогоцінні метали і дорогоцінне каміння, дорогоцінне каміння органогенного утворення та напівдорогоцінне каміння, в тому числі прийманням під заставу ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів.

Згідно з ст. 8 Закону України "Про державне регулювання видобутку, виробництва і використання дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння та контроль за операціями з ними" золотий запас України створюється Національним банком України і є державною власністю. Управління золотим запасом України здійснюється Національним банком України у межах повноважень, визначених законодавством. Золотий запас формується шляхом закупівлі афінованого золота в зливках у фізичних та юридичних осіб, резидентів та нерезидентів за рахунок коштів Національного банку України. Золотий запас України зберігається у Державній скарбниці Національного банку України та на металевих рахунках, відкритих Національним банком України в центральних банках інших країн та комерційних банках, в тому числі в іноземних. Національний банк України організовує діяльність Державної скарбниці України.

Згідно з п. 1.2 Положення про порядок надання фінансових послуг ломбардами, затвердженого 26 квітня 2005 року розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України №3981 (втратило чинність 01 січня 2022 року) (далі - Положення про порядок надання фінансових послуг ломбардами), у цьому Положенні поняття вживаються у такому значенні: ломбард - ломбард - фінансова установа, виключним видом діяльності якої є надання на власний ризик фінансових кредитів фізичним особам за рахунок власних або залучених коштів, під заставу майна на визначений строк і під процент та надання супутніх послуг ломбарду; супутні послуги ломбарду - послуги, які є передумовою надання фінансового кредиту або випливають з його надання.

У п. 3.2 Положення про порядок надання фінансових послуг ломбардами зазначено, що до супутніх послуг ломбарду, якщо інше не встановлено законом, належать: оцінка заставленого майна відповідно до чинного законодавства та/або умов договору; надання посередницьких послуг зі страхування предмета застави на підставі агентського договору зі страховою компанією; реалізація заставленого майна відповідно до чинного законодавства та/або умов договору.

Як встановлено судом першої інстанції, за договорами на поставку брухту дорогоцінних металів від 19 січня 2016 року №188/2016 та від 20 січня 2021 року №64/2021, укладених між Національним Банком України (Покупець) та Повним товариством "Ломбард Донкредит Товариство з обмеженою відповідальністю "Інтер-Ріелті" і Компанія" (Постачальник), Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти брухт дорогоцінних металів (п. 1.1). Одержувачем цінностей за договором є Державна скарбниця України (п. 1.3).

Відповідно до п. 2.7 договору Постачальник зобов`язаний складати опис цінностей, що містяться у посилці, до якого у порядку зростання проб, починаючи з найнижчої повинні заноситися номери договорів про надання фінансового кредиту/квитанцій на скуплені цінності.

Згідно з Договором про надання фінансового кредиту та застави від 21 березня 2021 року №ДОН, Кредитодавець (Заставодержатель) Повне товариство "Ломбард Донкредит Товариство з обмеженою відповідальністю "Інтер-Ріелті", Позичальник (Заставодавець) ОСОБА_3 , уклали договір відповідно до п. 1 якого Кредитодавець зобов`язується надати Позичальникові грошові кошти в позику під заставу майна (надалі - Кредит/фінансовий кредит), а Позичальник зобов`язується повернути фінансовий кредит та сплатити проценти (плату за користування кредитом) на наступних умовах: 1.1. Дата надання кредиту: 21 березня 2021 року. 1.2.Розмір (сума) кредиту: 1 320 грн. 1.3. Процентна ставка за користування кредитом: 1.3.1. з 21 березня 2021 року по 08 квітня 2021 року користування кредитом - 0,59%; 1.3.2. з 09 квітня 2021 року по 15 квітня 2021 року користування кредитом - 0,841%;1.4. Плата по кредиту (сума нарахованих процентів за весь строк користування кредитом) - 225,72грн. 1.5. Строк кредитування - 26 днів; 1.6. Дата повернення кредиту і сплати процентів: 15 квітня 2021 року; 1.7. Загальна вартість кредиту (сума загального розміру кредиту та загальних витрат за кредитом) - 1545,72 грн. п. 2. Рекомендована дата повернення кредиту в повному обсязі та оплати процентів в сумі 148,01 грн. - 08 квітня 2021 року. п. 3. Кредит надається шляхом видачі готівкових коштів Позичальнику. п. 4. У разі відсутності змін щодо строку кредитування та дати повернення кредиту, встановлених Договором, розмір процентних ставок, встановлений п. 1.3. Договору, залишається незмінним. п. 12.Застава. Забезпечення зобов`язань Позичальником за Договором є заклад майна згідно опису. Предмет закладу оцінюється за взаємною угодою Заставодавця та Заставодержателя. Найменування та опис предмета застави - обручка (брухт дорогоцінних металів), метал - золото, проба - 585, загальна вага - 1,65 гр, чиста вага 1,65 гр., оціночна вартість предмету застави - 1320,05 грн. п.13. Оцінка майна проведена фахівцем Кредитодавця із застосуванням внутрішньої методики оцінки заставного майна та за рахунок Кредитодавця. п. 14. Позичальник (Заставодавець) гарантує, що він є власником Предмета застави та повноважний розпоряджатися ним, що Предмет застави не заставлений за іншими договорами, будь-яким чином не обтяжений і не є об`єктом спору. п. 15. Позичальник (Заставодавець) за Договором передає в заставу (заклад) Кредитодавцю (Заставодержателю) майно (надалі - "Предмет застави"), найменування та опис якого наведені в п. 12 Договору. Підписуючи Договір, Заставодавець підтверджує, що опис та оцінка Предмета застави, які зазначені у п. 12 Договору, здійснені за взаємною згодою Сторін. Предмет застави є забезпеченням виконання зобов`язань Заставодавця щодо повернення кредиту, сплати процентів за його користування, в порядку та на умовах, визначених Договором. Предмет застави передається у володіння Заставодержателя до моменту повного виконання зобов`язань Заставодавця за цим Договором або до припинення права застави у випадках, визначених чинним законодавством. Заставодержатель відповідає за збереження предмету застави згідно чинного законодавства. п. 16. Сторони узгодили, що зобов`язання Позичальника (Заставодавця) за цим Договором обмежуються вартістю Предмета застави. п. 19. Звернення стягнення. У разі невиконання Позичальником (Заставодавцем) зобов`язання щодо повернення кредиту та/або процентів за користування ним y строк, передбачений п. 1.6. Договору, Кредитодавець (Заставодержатель) набуває право звернення стягнення па Предмет застави (в т. ч. Право перетворити його на брухт). Заставодержатель має право звернути стягнення на Предмет застави шляхом реалізації Застоводержателем Предмета застави від імені Заставодавця третім особам. Застоводавець доручає Застоводержателю самостійно, на власний розсуд обрати форми, канали, методи та способи реалізації Предмета застави третім особам. При зверненні стягнення Предмет застави залишається у власності Заставодавця до моменту реалізації такого предмета застави третій особі. Якщо при реалізації Предмета застави виручена грошова сума перевищує розмір забезпечених цією заставою вимог Заставодержателя, різниця повертається Заставодавцю. Повернення різниці відбувається на підставі поданої Заставодавцем заявки на повернення коштів, з зазначенням поточного рахунку Заставодавця та після проведення звірки розрахунків по даному Договору фінансового кредиту та застави. п. 29. Цей Договір складений на підставі та регулюється внутрішніми Правилами надання коштів y позику, в тому числі на умовах фінансового кредиту Кредитодавця. Підписанням цього договору Позичальник підтверджує, що з Внутрішніми правилами надання коштів у позику, в тому числі на умовах фінансового кредиту Кредитодавця, а також з інформацією, зазначеною в частині другій статті 12 3У "Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг", ЗУ "Про електронну комерцію" Позичальник ознайомлений. п. 30 Цей договір вважається укладеним і набирає чинності з моменту його підписання Сторонами та діє до моменту повного виконання зобов`язань Позичальника або до припинення права застави у випадках, передбачених законодавством.

Відповідно до ч. 1-2 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються, зокрема, висновками експертів.

Згідно з ст. 104 КАС України учасник справи має право подати до суду висновок експерта, складений на його замовлення (ч. 1).

Порядок проведення експертних досліджень та складення висновків експерта за результатами проведеного позасудового експертного дослідження визначається відповідно до законодавства (ч. 2).

Відповідно до висновку експерта за результатами проведення судової економічної експертизи №264/26, складеного 30 червня 2024 року судовим експертом Кузнєцовою Г.Ю., за результатами проведення судової економічної експертизи у даній справі не підтверджуються нормативно та документально висновки акта перевірки від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462 щодо порушення Повним товариством "Ломбард Донкредит Товариство з обмеженою відповідальністю "Інтер-Ріелті і компанія" п.п. 168.1.1. п. 168.1 ст. 168 з урахуванням п.п. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 171.2 "а" ст. 171, п.п. "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України, саме з підстав зазначених в акті перевірки, в результаті чого встановлено заниження зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб до бюджету у розмірі 64 889 321,51 грн., оскільки, зокрема, за операціями з реалізації заставного рухомого майна (золото (брухт) ПТ "Донкредит", у відповідності до п.п. 164.2.18, п.п. 165.1.25., п.п. 173.3., як посередник частково виконує функції податкового агента, а саме тільки стосовно подання до контролюючого органу інформації про суму доходу, із зазначенням коду ознаки доходів 149 та не нараховує (не утримує) ПДФО оскільки, у відповідності до п.п. 164.2.18 ПК України, дохід, отриманий платником податку за брухт дорогоцінних металів, проданий Національному банку України, не є базою оподаткування ПДФО, та сума доходу, отримана платником податку за брухт дорогоцінних металів, проданий Національному банку України, не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, у відповідності до п.п. 165.1.25 ПК України.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, первинними документами та обліковими регістрами підтверджуються господарські операції по договору фінансового кредиту та застави від 21 березня 2021 року №ДОН та відображення господарської операції в бухгалтерському обліку, а саме підтверджують документально (серед іншого): видачу фінансового кредиту із забезпеченням заставою (золотом), з наведеною оціночною вартістю - 21 березня 2021 року; передачу на реалізацію комісіонеру - 04 червня 2021 року; реалізацію предмета застави (золото) Національному банку України (Державній скарбниці України) посередником - 08 червня 2021 року; погашення суми заборгованості по кредиту за рахунок реалізації заставного майна, переданого до Національного банку України - 08 червня 2021 року.

Відповідно до пп. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 ПК України податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України.

Згідно з пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу;

Статтею 18 ПК України визначено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків. Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов`язки, встановлені цим Кодексом для платників податків.

Відповідно до 22 ПК України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.

Відповідно до п. 23.1 ст. 23 ПК України базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об`єкта оподаткування. База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання.

Статтею 25 ПК України визначено, що ставкою податку визнається розмір податкових нарахувань на (від) одиницю (одиниці) виміру бази оподаткування.

Згідно з п. 29.1 ст. 29 ПК України обчислення суми податку здійснюється шляхом множення бази оподаткування на ставку податку із/без застосуванням відповідних коефіцієнтів.

Відповідно до п. 162.1. ст. 162 ПК України платниками податку з доходів фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - резидент, яка володіє та/або користується (орендує (суборендує), на умовах емфітевзису, постійно користується) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, у частині мінімального податкового зобов`язання; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Пунктом 163.1 ст. 163 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року. Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом. (пп. 164.1.1 п. 164.1).

Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця (пп. 164.1.2 п. 164.1).

Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу (164.1.3. п.164.1).

Відповідно до п.п. 164.2.18 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: дохід, отриманий платником податку за зданий (проданий) ним брухт дорогоцінних металів, крім доходу, отриманого за брухт дорогоцінних металів, проданий Національному банку України. Під час виплати доходів за зданий (проданий) платником податку брухт дорогоцінних металів особа, яка його закуповує, вважається податковим агентом та зобов`язана утримати податок із суми такої виплати за ставкою, встановленою цим розділом.

Відповідно до п.п. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу.

Згідно з п.п. 165.1.25 п. 165.1 ст. 165 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: сума доходу, отримана платником податку за здані (продані) ним вторинну сировину, побутові відходи, брухт чорних металів (код 7204 згідно з УКТ ЗЕД), брухт кольорових металів, включаючи використані (виснажені) акумулятори електричні свинцево-кислотні (код 8548 10 21 00 згідно з УКТ ЗЕД), залишки та брухт електричних акумуляторів із вмістом свинцю (код 8548 10 91 00 згідно з УКТ ЗЕД), та брухт дорогоцінних металів, проданий Національному банку України;

Відповідно до абз. 2 п. 173.3 ст. 173 ПК України у разі продажу (обміну) об`єкта рухомого майна за посередництвом юридичної особи (її філії, відділення, іншого відокремленого підрозділу) або представництва нерезидента чи фізичної особи - підприємця або укладення та оформлення договорів відчуження транспортних засобів у присутності посадових осіб органів, які здійснюють реєстрацію (перереєстрацію) транспортних засобів, такий посередник або відповідний орган виконує функції податкового агента стосовно подання до контролюючого органу інформації про суму доходу та суму сплаченого до бюджету податку в порядку та строки, встановлені для податкового розрахунку, а платник податку під час укладання договору зобов`язаний самостійно сплатити до бюджету податок з доходу від операцій з продажу (обміну) об`єктів рухомого майна.

Отже за операціями з реалізації заставного рухомого майна (золото (брухт) ПТ "Донкредит" відповідно до п.п. 164.2.18 п. 164.2 ст. 164, п.п. 165.1.25. п. 165.1 ст. 165, п. 173.3 ст. 173 ПК України, як посередник, частково виконує функції податкового агента, а саме стосовно подання до контролюючого органу інформації про суму доходу, із зазначенням коду ознаки доходів 149, та не нараховує (не утримує) ПДФО оскільки, відповідно до п.п. 164.2.18 п. 164.2 ст. 164 ПК України, дохід, отриманий платником податку за брухт дорогоцінних металів, проданий Національному банку України, не є базою оподаткування ПДФО, та сума доходу, отримана платником податку за брухт дорогоцінних металів, проданий Національному банку України, не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, як визначено п.п. 165.1.25 п. 165.1 ст. 165 ПК України.

Також судом першої інстанції встановлено, що згідно з договором про надання фінансового кредиту та застави від 19 серпня 2021 року №ДОН, Кредитодавець (Заставодержатель) Повне товариство "Ломбард Донкредит Товариство з обмеженою відповідальністю "Інтер-Ріелті" та Позичальник ( Заставодавець) ОСОБА_4. уклали договір відповідно до п. 1 якого Кредитодавець зобов`язується надати Позичальникові грошові кошти в позику під заставу майна (надалі - Кредит/фінансовий кредит), а Позичальник зобов`язується повернути фінансовий кредит на наступних умовах: дата надання кредиту - 19 серпня 2021 року, сума кредиту 238 грн., дата повернення кредиту - 19 серпня 2021 року, плата по кредиту - 2,38 грн., сума до повернення - 240,38 грн. п. 7. Кредитодавець зобов`язується надати Позичальнику кредит, а Позичальник зобов`язується повернути кредит та оплатити процента за користування кредитом (далі - "процента") на умовах, визначених у п. 1 даного Договору. Кредит надається одночасно з підписанням Договору шляхом видачі готівкових коштів. Підписанням даного Договору Позичальник підтверджує факт отримання кредиту у повному обсязі. п. 8. Забезпечення зобов`язань Позичальником за Договором є заклад майна згідно опису: навушники марки "хiaomi", модель "my true wireless", повної комплектації, оціночної вартості 238,00 грн. Предмет закладу оцінюється за взаємною угодою Заставодавця та Заставодержателя. п. 9. Позичальник (Заставодавець) гарантує, що він є власником Предмета застави та повноважний розпоряджатися ним, що Предмет застави не заставлений за іншими договорами, будь-яким чином не обтяжений і не є об`єктом спору. п. 10. Застава. Позичальник (Заставодавець) за Договором передає в заставу (заклад) Кредитодавцю (Заставодержателю) майно (надалі - "Предмет застави"), найменування та опис якого наведені в п. 8 Договору. Підписуючи Договір, Заставодавець підтверджує, що опис та оцінка Предмета застави, які зазначені у п. 8 Договору, здійснені за взаємною згодою Сторін. Предмет застави є забезпеченням виконання зобов`язань Заставодавця щодо повернення кредиту, сплати процентів за його користування, в порядку та на умовах, визначених Договором. Сторони встановлюють наступну черговість виконання грошових зобов`язань Позичальника за цим Договором: в першу чергу сплаті підлягають відсотки за користування кредитом; в другу чергу сплаті підлягає основна сума (тіло) кредиту. Предмет застави передається у володіння Заставодержателя до моменту повного виконання зобов`язань Заставодавця за цим Договором або до припинення права застави у випадках, визначених чинним законодавством. Заставодержатель відповідає за збереження предмету застави згідно чинного законодавства. Позичальник має право застрахувати Предмет застави на строк дії Договору. Страхування Предмету застави здійснюється страховою компанією, від імені якої на підставі відповідної Агентської угоди діє Кредитодавець. п. 11. Сторони узгодили, що зобов`язання Позичальника (Заставодавця) обмежуються вартістю Предмета застави. п. 12. Звернення стягнення. У разі невиконання Позичальником (Заставодавцем) зобов`язання щодо повернення кредиту та/або процентів за користування ним y строк передбачений п. 3 Договору, Кредитодавець (Заставодержатель) набуває право звернення стягнення па Предмет застави (в т. ч. право перетворити його на брухт). Заставодержатель має право звернути стягнення на Предмет застави шляхом реалізації Застоводержателем Предмета застави від імені Заставодавця третім особам. Застоводавець доручає Застоводержателю самостійно, на власний розсуд обрати форми, канали, методи та способи реалізації Предмета застави третім особам. При зверненні стягнення Предмет застави залишається у власності Заставодавця до моменту реалізації такого предмета застави третій особі. Якщо при реалізації Предмета застави виручена грошова сума перевищує розмір забезпечених цією заставою вимог Заставодержателя, різниця повертається Заставодавцю. Повернення різниці відбувається на підставі поданої Заставодавцем заявки на повернення коштів, з зазначенням поточного рахунку Заставодавця та після проведення звірки розрахунків по даному Договору фінансового кредиту та застави. п. 14. Цей договір вважається укладеним і набирає чинності з моменту його підписання Сторонами. Договір діє до моменту повного виконання зобов`язань Позичальника або до припинення права застави у випадках, передбачених законодавством. п. 19. Цей Договір складений на підставі та регулюється внутрішніми Правилами надання коштів y позику, в тому числі на умовах фінансового кредиту Кредитодавця.

Судом першої інстанції в розрізі спірних правовідносин враховано висновок експерта за результатами проведення судової економічної експертизи №264/26, складений 30 червня 2024 року судовим експертом Кузнєцовою Г.О., згідно з яким, за результатами проведення судової економічної експертизи у даній справі не підтверджуються нормативно та документально висновки акта перевірки від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462 щодо порушення Повним товариство "Ломбард Донкредит Товариство з обмеженою відповідальністю "Інтер-Ріелті і компанія" п.п. 168.1.1. п. 168.1 ст. 168 ПК України, з урахуванням п.п. 164.2.20 п. 164.2. ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 171.2 "а" ст. 171, п.п. "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України, з підстав зазначених в акті перевірки, в результаті чого встановлено заниження зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб до бюджету у розмірі 64 889 321,51 грн., оскільки, зокрема, за операціями з реалізації заставного рухомого майна (техніки) ПТ "Донкредит", у відповідності до п.п. 168.1.1. п. 168.1 ст. 168, з урахуванням п.п. 164.2.20 п. 164.2. ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 171.2 "а" ст. 171, п.п. "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України, виступав як податковий агент, нараховував, утримував та сплачував (перераховував) до бюджету податок з доходу фізичних осіб, у відповідності до п.п. 173.1., п.п. 167.2. ПК України, за ставкою 5 відсотків бази оподаткування.

Згідно з видатковим чеком від 19 серпня 2021 року ФН видано фінкредит за договором № ДОН в сумі 238,00 грн., за відомістю аналітичного обліку по забалансовому рахунку 06 "Гарантії та забезпечення отримані" за період з 19 серпня 2021 року по 30 вересня 2023 року за договором від 19 серпня 2021 року №ДОН наведені наступні операції: 19 серпня 2021 року надходження (кількість) - 1 шт., оціночна вартість - 238,00 грн.; -26 серпня 2021 року видаток (кількість) - 1 шт., оціночна вартість - 238,00 грн.; кінцевий залишок - 0,00.

За відомістю аналітичного обліку по забалансовому рахунку 0242 "Товари, передані на комісію" за період з 19 серпня 2021 року по 30 вересня 2023 року за договором від 19 серпня 2021 року №ДОН наведені наступні операції: -26 серпня 2021 рух у ломбарді: надходження (кількість) - 1шт., надходження - 237,00 грн.; 26 серпня 2021 року видаток (кількість) - 1 шт., видаток - 237,00 грн.; кінцевий залишок -0,00.

За відомістю аналітичного обліку по рахунку 3771"Розрахунки з іншими дебіторами (в національній валюті)" за період з 19 серпня 2021 року по 30 вересня 2023 року за договором від 19 серпня 2021 року №ДОН (інше майно, договір застави) наведені наступні операції: 19 серпня 2021 року надходження (кількість) - 1 шт., сума кредита - 238,00 грн.; 26 серпня 2021 року видаток (кількість) - 1 шт., сума кредита - 238,00 грн.; -кінцевий залишок - 0,00.

За відомістю аналітичного обліку по рахунку 6852 "Розрахунки за наданими та простроченими кредитами" за період з 19 серпня 2021 року по 30 вересня 2023 року за договором від 19 серпня 2021 року №ДОН (інше майно, договір застави) наведені наступні операції: -19.08.2021 надходження (кількість) - 1 шт., сума кредита - 238,00 грн.; 26 серпня 2021 року видаток (кількість) - 1 шт., сума кредита - 238,00 грн.; кінцевий залишок - 0,00.

За відомістю аналітичного обліку по рахунку 6854 "Розрахунки із заставодавцями з реалізації майна" за період з 19 серпня 2021 року по 30 вересня 2023 року за договором від 19 серпня 2021 року №ДОН, розрахунком за договором застави на 30 вересня 2023 року наведені наступні операції: вартість реалізованого заставного майна: сума кредита - 238,00 грн., відсотки - 2,38 грн.; сума сплачених податків (ПДФО) - 11,85 грн.; всього надходження за період - 252,23 грн.; сума реалізації (повернення кредиту) - 237,00 грн.;-вид предмета застави - інше майно; дата реалізації - 26 серпня 2021 року; сума заборгованості на кінець періоду (сума до повернення заставодавцем): 15,23 грн.

Згідно з фіскальним чеком від 26 серпня 2021 року ФН одержано від реалізації предмета застави за договором №ДОН в сумі 237,00 грн., платіжною інструкцією від 27 серпня 2021 року №13729 з призначенням платежу "ПДФО 5% з додаткового блага фізичних осіб" перераховано на рахунок Державного Казначейства України суму податку на доходи фізичних осіб - 7477,29 грн.

Отже первинними документами та обліковими регістрами підтверджуються господарські операції по договору фінансового кредиту та застави зокрема від 19 серпня 2021 року №ДОН та відображення господарської операції в бухгалтерському обліку, а саме підтверджуються документально (серед іншого): видачу фінансового кредиту, із забезпеченням заставою (інше майно), з наведеною оціночною вартістю - 19 серпня 2021 року; передачу на реалізацію для погашення заборгованості по кредитному договору - 26 серпня 2021 року; реалізацію предмета застави - 26 серпня 2021 року; погашення суми заборгованості по кредиту за рахунок реалізації заставного майна -26 серпня 2021 року; утримання із суми реалізації заставного рухомого майна податку на доходи фізичних осіб заставкою 5 % та перерахування ПДФО до бюджету 27 серпня 2021 року.

Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Згідно з п. 171.2 ст. 171 ПК України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є: а) податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні; б) платник податку - для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обов`язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету.

Абзацом 1 п. 176.2 ст. 176 ПК України встановлено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Відповідно до п.п. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу.

Відповідно до п. 173.1. ст. 173 ПК України дохід платника податку від продажу (обміну) об`єкта рухомого майна протягом звітного податкового року оподатковується за ставкою, визначеною в пункті 167.2 статті 167 цього Кодексу.

Дохід від продажу (обміну) об`єкта рухомого майна (крім легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів) визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу (міни), але не нижче оціночної вартості цього об`єкта, визначеної згідно із законом.

Дохід від продажу (обміну) легкового автомобіля, мотоцикла, мопеда визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу (міни), але не нижче середньоринкової вартості відповідного транспортного засобу або не нижче його оціночної, ринкової вартості, визначеної згідно із законом (за вибором платника податку).

Середньоринкова вартість легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів визначається щокварталу центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері економічного розвитку, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України (для кожної марки, моделі таких транспортних засобів з урахуванням року випуску та пробігу, на підставі аналізу фактичних цін продажу відповідних транспортних засобів), і оприлюднюється на офіційному веб-сайті цього органу в режимі вільного доступу до 10 числа місяця, наступного за звітним кварталом.

Відповідно до п. 167.1. ст. 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Згідно з п. 167.2 ст. 167 ПК України ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених цим розділом.

Як встановлено судом першої інстанції, в акті перевірки не наведені дані у розрізі операцій реалізації заставного рухомого майна щодо невідповідності оціночній вартості за договорами фінансового кредиту та застави, рівню оціночної вартості (ринкової вартості) конкретного рухомого майна.

Таким чином, враховуючи висновок судового експерта №264/26, складений 30 серпня 2024 року, не підтверджуються нормативно та документально висновки акту перевірки від 19 січня 2024 року №3872/Ж5/26-15-07-08-02/30416462 щодо порушення Повним товариством "Ломбард Донкредит Товариство з обмеженою відповідальністю "Інтер-Ріелті і компанія" п.п. 168.1.1. п. 168.1 ст. 168 ПК України, з урахуванням п.п. 164.2.20 п. 164.2. ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 171.2 "а" ст. 171, п.п. "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України, з підстав зазначених в відповідному акті, в результаті чого встановлено заниження зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб до бюджету у розмірі 64 889 321,51 грн.

Враховуючи встановлені обставини, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для скасування податкових повідомлень-рішень від 22 лютого 2024 року №5 та №5.

Колегія суддів звертає увагу на те, що судом першої інстанції здійснено розподіл судових витрат позивача, зокрема пов`язаних з проведенням судової економічної експертизи, водночас правильність висновків Київського окружного адміністративного суду у вказаній частині відповідачем під сумнів не ставилася, ним не оскаржуються, а відтак в силу приписів ч. 1 ст. 308 КАС України вони перебувають поза межами апеляційного перегляду.

Крім іншого, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 березня 2025 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення.

Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя Н.М. Єгорова

Судді Є.О. Сорочко

Є.В. Чаку

Повне судове рішення складено "09" травня 2025 року.