Справа № 520/16215/23
Суддя: Васильєва І.А.
Дата ухвалення: 2025-05-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Відповідно до статті 34 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) усі питання, що виникають під час колегіального розгляду адміністративної справи, вирішуються більшістю голосів суддів. При прийнятті рішення з кожного питання жоден із суддів не має права утримуватися від голосування та підписання судового рішення. Головуючий у судовому засіданні голосує останнім. Суддя, не згодний із судовим рішенням за наслідками розгляду адміністративної справи, може письмово викласти свою окрему думку. Про наявність окремої думки повідомляються особи, які беруть участь у справі, без оголошення її змісту в судовому засіданні. Окрема думка приєднується до справи і є відкритою для ознайомлення.
У червні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю компанія «Фінпром.Інвест» (далі - позивач, ТОВ компанія «Фінпром.Інвест», Товариство) звернулося до суду з позовом до Державної податкової служби України (далі - відповідач 1, ДПС України), Головного управління ДПС у Харківській області (далі - відповідач 2, ГУ ДПС у Харківській області), в якому просило суд:
1) визнати протиправним та скасувати рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку № 2935/20-40-18-04-25 від 16.11.2022;
В обґрунтування позовних вимог позивач наголосив на протиправності оскаржуваних рішень, оскільки позивач не мав можливості виконувати податкові зобов`язання з подання звітності та дотримання термінів сплати податків та зборів, з підстав неможливості використання свого об`єкту нерухомості, яке є єдиним джерелом доходу, в умовах воєнного стану, у зв`язку із військовою агресією рф проти України та вилучення такого об`єкту на потреби Держави, що і слугувало підставою для подання позивачем до ГУ ДПС у Харківській області заяви від 30.09.2022 разом з доданими до неї копіями підтверджуючих документів, крім того позивач наголошував про те, що враховуючи небезпеку для здоров`я та життя співробітників компанії, 27.03.2022 року прийняли рішення, починаючи з 01.04.22 року до дня припинення або скасування воєнного стану, призупинити дії трудових договорів, укладених з працівниками позивача крім генерального директора. Таким чином позивач не мав посадової особи, уповноваженої відповідно до законодавства України нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори , а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати бухгалтерську та податкову звітність. У позовній заяві позивач також зазначив, що попереднє рішення від 17.10.2022, яким позивачу запропоновано надати додаткові документи, позивач отримав в електронному кабінеті 07.11.2022, а відтак, у відповідності до абзацу 4 пункту 1 розділу ІІІ Порядку № 225, строк протягом 10 календарних днів для подання документів на виконання попереднього рішення закінчувався 17.11.2022, тоді як оскаржуване рішення № 2935/20-40-18-04-25 ГУ ДПС у Харківській області прийнято 16.11.2022, тобто до закінчення строку для подання документів на виконання попереднього рішення, а відтак рішення від 16.11.22 року прийнято з порушенням вимог Порядку № 225.
Також у позовній заяві позивач наголосив на протиправності податкового повідомлення-рішення, оскільки таке рішення відповідачем прийнято передчасно, тобто до вирішення податковим органом питання можливості чи неможливості виконання позивачем податкового обов`язку (т.1 а.с. 1-5).
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.02.2024, залишеного без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 07.08.2024, у задоволенні позову відмовлено.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з мотивами якого погодився суд апеляційної інстанції, виходили з того, що платник податків не надав достатнього переліку документів, які б підтверджували неможливість своєчасно виконати податковий обов`язок, що свідчить про правомірність рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку № 2935/20-40-18-04-25 від 16.11.2022, а також про правомірність податкового повідомлення-рішення на суму 1020 грн. без номеру та дати (номер листа 0/15460/2420 від 07.06.2023).

Щодо рішення ДПС України № 13760/6/99-00-06-01-03-06 від 01.06.2023 про результати розгляду скарги, то суди попередніх інстанцій посилаючись на правову позицію Верховного Суду, виходили з того, що рішення ДПС України про результати розгляду скарги саме по собі не є юридично значеним для позивача, оскільки не має безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки останнього шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку, а відтак, безпосередньо не порушує права та інтереси позивача та, як наслідок відсутні підстави для скасування такого рішення та задоволення позовних вимог.

Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій позивач звернувся до Верховного Суду із касаційною скаргою (т. 2 а.с. 1-16), в якій просив скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог у повному обсязі.

Посилаючись на пункт 1 частини 4 статті 328 КАС України, як на підставу касаційного оскарження судових рішень судів попередніх інстанцій, скаржник зазначив про неврахування правових висновків Верховного суду в постановах від 05.12.2024 у справі № 520/2927/23, від 22.05.2024 у справі № 420/8815/23, від 22.02.2024 у справі № 420/19335/22, від 16.04.2024 у справі № 460/21543/23, від 07.02.2024 у справі № 380/7070/23, від 05.10.2023 у справі № 520/14773/21, від 27.09.2023 у справі № 160/19256/22, в контексті правомірності прийняття контролюючим органом рішення щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку, а також правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення. Також скаржником вказано про неповне встановлення судом апеляційної інстанції обставин справи.

У касаційній скарзі скаржник звернув увагу, що він має три підстави, передбачені п. 5 п. 6, п. 7 розділу ІІ Порядку 225 для прийняття рішення про неможливість виконання податкового обов`язку.

Зокрема, скаржник пояснює, що перша підстава, це те, що близько 5:00 години ранку 24.02.2022 росія обстріляла Харків, де знаходиться ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» та 27.03.2022 учасники позивача прийняли рішення (протокол № 7 загальних зборів учасників ТОВ компанія «Фінпром.інвест» від 27.03.2022), яким починаючи з 01.04.2022 до дня припинення або скасування воєнного стану, призупинити дії трудових договорів, укладених з працівниками позивача, крім генерального директора компанії, у зв`язку з чим позивач не мав посадової особи, уповноваженої відповідно до законодавства України нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність.

Друга підстава, полягає в тому, що ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» знаходиться у місті Харків, що належить до Харківської міської територіальної громади, яка перебувала в Переліку територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій.

Третя підстава полягає в тому, що основним видом діяльності позивача згідно статуту є здавання в оренду власного та орендованого майна, оскільки позивач є власником нежитлової будівлі літера К-10, за адресою АДРЕСА_1 . Орендні платежі від здавання зазначеної нежитлової будівлі - єдине джерело доходу позивача та сплати податків. Однак, в результаті активних військових дій в місті Харкові, починаючи з 01.03.2022, позивач не мав можливості використовувати вищевказаний об`єкт нерухомості у своїй господарській діяльності та отримувати хоча б якийсь дохід, оскільки з 01.03.2022 Міністерство оборони України в особі військової частини НОМЕР_1 , у зв`язку з потребами Держави вилучило у позивача вказану нежитлову будівлю загальною площею 10905,3 кв.м для розміщення Збройних Сил України у зазначеній нежитловій будівлі літ. «К-10», підтвердженням чого є довідка за підписом командира військової частини НОМЕР_1 «ІІІ». В той же час, на підтвердження підстав неможливості виконання податкових обов`язків вказану довідку позивач не надавав податковому органу до заяви, виходячи з приписів ст. 114-2 Кримінального кодексу України, з підстав нерозголошення інформації про розміщення Збройних Сил України, однак незважаючи на те, що у заяві про неможливість виконання податкового обов`язку позивачем було повідомлено податковому органу вказану інформацію, останній не вчинив жодних дій, передбачених розділом ІІІ Порядку № 255, в якому зазначено, що контролюючий орган у разі потреби може звертатися до компетентних органів щодо додаткового підтвердження обставин, викладених у заяві платника податків та відповідних документах. Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.09.2023 у справі № 160/19256/22, на яку скаржник також посилається у касаційній скарзі, як на підставу незастосування судом апеляційної інстанції висновків, викладених у такій постанові.

Скаржник додав, що оскільки ГУ ДПС у Харківський області не звертався до компетентних органів для підтвердження обставин, викладених у заяві платника податків, позивач отримав формальну відписку-відповідь в порушення ч. 1 розділу ІІІ Порядку № 225, якою встановлено що податковий орган повинен зазначити пропозицію щодо надання платником податку конкретних додаткових документів (копій документів) на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків, а також ГУ ДПС у Харківський області не врахував те, що відповідно до статті 8 Закону України «Про правовий режим воєнного стану» № 389-VІІІ «Заходи правового режиму воєнного стану» в Україні або в окремих її місцевостях, де введено воєнний стан, військове командування разом із військовими адміністраціями (у разі їх утворення) можуть самостійно або із залученням органів виконавчої влади примусово відчужувати майно, що перебуває у приватній або комунальній власності, вилучати майно державних підприємств.

Підсумовуючи, позивач зазначив, що оскільки військові Збройних Сил України, що були розміщені в будівлі позивача, зайняли всі 10 поверхів будівлі та для дотримання режиму секретності про їх чисельність, а також нерозповсюдження іншої інформації про військових, не допускали в будівлю співробітника позивача - генерального директора, господарська діяльність позивача була призупинена на час перебування Збройних Сил України у належній позивачу будівлі, що виключає можливість отримання доходу, а відтак сплату податків та подання податкової звітності.

Посилаючись у касаційній скарзі, як на підставу для відкриття касаційного провадження, на висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 05.12.2024 у справі № 520/2927/23, позивач зазначив, що вживання податковим органом загального посилання на необхідність подання «вичерпного переліку документів» є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком.

Також позивач у касаційній скарзі зазначив про порушення податковим органом строку прийняття рішення від 16.11.2022 № 2935/20-40-18-04-25, оскільки попереднє рішення від 17.10.2022 було надіслано до електронного кабінету позивача 07.11.2022, а відтак, граничним терміном для надання додаткових документів на виконання попереднього рішення було 17.11.2022, що свідчить про передчасність прийняття рішення від 16.11.2022 № 2935/20-40-18-04-25. Також додав, що рішення від 16.11.2022 не містить мотивів його прийняття, оскільки у такому рішення податковим органом не надано оцінку кожному документу наданому позивачем разом із заявою від 30.09.2022.

У касаційній скарзі позивач також наголосив на протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу, є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме: що платник податків мав можливість вжити заходів щодо дотримання правил і норм ПК України, але умисно не вчиняв певних дій щодо своєчасного подання звітності в період, коли в Україні було введено воєнний стан. Тоді як несвоєчасне подання розрахунків, базувалося на неможливості виконання податкового обов`язку, що і слугувало підставою подання заяви від 30.09.2022, що свідчить про передчасність прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Крім зазначеного, позивач в доводах касаційної скарги також зауважив про порушення судами попередніх інстанцій принципу змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з`ясування всіх обставин у справі. Так, скаржником вказано, що в суді першої інстанції не був допущений представник позивача до розгляду справи в судових засіданнях, а був допущений лише в день оголошення рішення. В порушення вимог ст. 162 Кодексу адміністративного судочинства України позивачу копії документів податні до позовної заяви не надсилались. Також представник позивача був позбавлений можливості давати пояснення, свідчити важливі факти, надавати заперечення.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанції: 30.09.2022 ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» подало до Головного управління ДПС у Харківській області заяву від 30.09.2022 б/н про неможливість своєчасно виконувати податковий обов`язок з 24.02.2022 до періоду, у якому відноситься можливість щодо:

1) дотримання термінів сплати податків та зборів;

2) подання звітності.

До заяви додано наступні документи:

- копія протоколу ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» за № 7 від 27.03.2022 про призупинення дії трудового договору, укладеного з працівниками ТОВ компанія «Фінпром.Інвест»;

- витяг з переліку територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні) станом на 25.04.2022, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 № 75 «Про затвердження переліку територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні(блокуванні) станом на 25.04.2022»;

- витяг з переліку територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні) станом на 10.09.2022, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 №7 5 «Про внесення змін до наказу Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 № 75» в редакції наказу від 13.09.2022 № 206;

- копію листа від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 Торгово-промислової палати України.

За результатами розгляду наданої заяви та документів, Комісією щодо підтвердження можливості чи неможливості виконання обов`язків платником податків, винесено попереднє рішення від 17.10.2022 № 869/20-40-18-04-25 та запропоновано надати перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи своєчасно виконати свій податковий обов`язок. Попереднє рішення надіслано на електронний кабінет позивача, за висновком судів, 24.10.22 року. За результатами розгляду заяви та документів Комісією щодо підтвердження можливості чи неможливості виконання обов`язків платником податків прийнято рішення щодо можливості виконання платником податків обов`язків від 16.11.2022 № 2938/20-40-18-04-25. Отже на момент прийняття рішення від 16.11.22 року додаткових документів ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» не надано.

Підставами для прийняття вказаного рішення слугувало те, що позивачем надано заяву з недостатністю документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі податкового агента, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України та переліків документів на підтвердження.

Позивач вважаючи вказане рішення протиправним оскаржив його в адміністративному порядку, за результатами розгляду якого ДПС України прийнято рішення № 13760/6/99-00-06-01-03-06 від 01.06.2023 про залишення рішення щодо можливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку без змін, а скаргу позивача без задоволення.

Крім того, судами встановлено, що Головним управлінням ДПС у Харківській області проведено камеральну перевірку податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за 1-4 квартали 2022 року ТОВ компанії «Фінпром.Інвест», за результатами якої складено акт від 10.05.2023 № 13144/2-40-24-20-06 (т. 1 а.с. 12-13), яким встановлено порушення позивачем вимог підпункту 49.18.1 (49.18.2) пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, щодо подання такого податкового розрахунку, а саме: за перший квартал 2022 року строк подання 20.07.2022, фактично поданий - 21.03.2023; за другий квартал 2022 року строк подання 09.08.2022, фактично поданий - 21.03.2023; за третій квартал 2022 року строк подання 09.11.2022, фактично поданий - 21.03.2023; за четвертий квартал 2022 року строк подання 09.02.2023, фактично поданий -30.03.2023.

На підставі акта перевірки від 10.05.2023 № 13144/2-40-24-20-06 ГУ ДПС у Харківській області прийнято податкове повідомлення-рішення без номера та дати (лист 0/15460/2420 від 07.06.2023) про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1 020,00 грн.

Позивач вважаючи вказані рішення протиправними, звернувся до суду за захистом своїх прав.

Щодо вимоги позивача про визнання протиправним та скасування рішення від 16.11.2022 № 2938/20-40-18-04-25.

Так, зі змісту наявної в матеріалах справи копії рішення від 16.11.2022 вбачається, що воно має номер не № 2935/20-40-18-04-25, як помилково зазначив позивач, а № 2938/20-40-18-04-25 (т. 1 а.с. 27), шо свідчить про допущення позивачем описки при зазначені номеру такого рішення.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Згідно з підпунктами 16.1.3 та 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Пункт 36.1 статті 36 ПК України встановлює, що податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Відповідно до пункту 36.5. статті 36 ПК України відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.

Згідно з підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 ПК України обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є: вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору).

Статтею 1 Закону України від 12.05.2015 № 389-VIII «Про правовий режим воєнного стану» встановлено, що воєнний стан - це особливий правовий режим, що вводиться в Україні або в окремих її місцевостях у разі збройної агресії чи загрози нападу, небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності та передбачає надання відповідним органам державної влади, військовому командуванню, військовим адміністраціям та органам місцевого самоврядування повноважень, необхідних для відвернення загрози, відсічі збройної агресії та забезпечення національної безпеки, усунення загрози небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності, а також тимчасове, зумовлене загрозою, обмеження конституційних прав і свобод людини і громадянина та прав і законних інтересів юридичних осіб із зазначенням строку дії цих обмежень.

Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24.02.2022, що затверджений Законом України від 24.02.2022 № 2102-IX «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні». в Україні введено воєнний стан, який згодом було неодноразово продовжено і який триває досі.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України від 03.03.2022 № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 07.03.2022.

Цим Законом підрозділ 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України було доповнено пунктом 69, відповідно до якого установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі - Порядок № 225), який набрав чинності 06.09.2022.

Відповідно до пункту 1 розділу ІІ вказаного Порядку до платників податків / податкових агентів, які не можуть виконувати податкові обов`язки, передбачені Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються правила для підтвердження можливості чи неможливості виконання платником такого обов`язку, передбачені цим Порядком.

Вказаним розділом також передбачено, що у разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, платник податків подає до податкового органу не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов`язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів, для платників податків-юридичних осіб, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, надають такі документи (копії документів), який затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225.

Згідно з пунктом 1 розділу ІІІ Порядку № 225 заява платника податків у довільній формі та відповідні документи (копії документів) розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання, з можливістю продовження терміну розгляду з урахуванням строку, передбаченого для направлення попереднього рішення. Платники податків надають документ чи кілька документів (копію документа чи документів), інформацію, що можуть бути використані для підтвердження неможливості виконання ними своїх податкових обов`язків.

У разі недостатності документів (копій документів), що підтверджують неможливість виконання у платника податків податкових обов`язків, контролюючий орган направляє попереднє рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку (далі - Попереднє рішення) за формою, що додається, з пропозицією щодо надання платником податку конкретних додаткових документів (копій документів) на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків.

Попереднє рішення має бути направлене платнику податків не пізніше 20 календарних днів з дня, наступного за днем отримання контролюючим органом заяви та відповідних документів (копії документів), інформації у порядку передбаченому пунктом 3 цього розділу.

Платник податку може подати до контролюючого органу додаткові документи (копії документів) обґрунтування / пояснення на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків протягом 10 календарних днів з дня, наступного за днем отримання попереднього рішення.

Додаткові документи (копії документів) обґрунтування / пояснення розглядаються контролюючим органом протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання.

Якщо платник податку не надав додаткових документів (копій документів), обґрунтувань / пояснень на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання податкових обов`язків, керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення на підставі попередньо поданої платником податків заяви, документів (копій документів) та інформації, що можуть бути використані для підтвердження можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податку своїх податкових обов`язків.

Контролюючий орган у разі потреби може звертатися до компетентних органів щодо додаткового підтвердження обставин, викладених у заяві платника податків та відповідних документах.

Обов`язок доведення щодо можливості чи неможливості платником податків своєчасно виконати свій податковий обов`язок покладається на контролюючий орган. Контролюючий орган встановлює причинно-наслідковий зв`язок між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії Російської Федерації, безпосереднім впливом таких обставин саме на такого платника та можливістю виконання ним податкового обов`язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов`язку, та керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку (далі - Рішення) за формою, що додається.

Таким чином, ті платники податків, які вважають, що у них відсутня можливість своєчасно виконати податковий обов`язок із сплати податків і зборів, подання податкової звітності, тощо, та претендують на звільнення від відповідальності на умовах, визначених абзацом першим підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, повинні не пізніше 30.09.2022 звернутися до податкового органу із заявою, в якій повинні повідомити про такі обставини за встановленим законодавцем алгоритмом.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 06.02.2024 у справі № 160/10740/23, від 18.04.2024 у справі № 240/27062/22, від 07.11.2024 у справі № 520/5995/23.

Така заява платника податків розглядається протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем її отримання, з можливістю продовження терміну розгляду з урахуванням строку, передбаченого для направлення попереднього рішення, яке має бути надіслано платнику податків не пізніше 20 календарних днів з дня, наступного за днем отримання контролюючим органом заяви та відповідних документів.

Платник податку протягом 10 календарних днів з дня, наступного за днем отримання попереднього рішення може подати до контролюючого органу додаткові документи на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків, які податковим органом розглядаються протягом 20 календарних днів з дня, наступного за днем їх отримання.

Затвердження Порядку № 225 обумовлено необхідністю підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання податкової звітності тощо. Метою зазначеної процедури є убезпечення платників податків, які постраждали від збройної агресії російської федерації від негативних наслідків у зв`язку з об`єктивною неможливістю виконати свої податкові обов`язки щодо своєчасного подання звітності, сплати податків тощо. Платник податків, який у зв`язку з проведенням бойових дій втратив можливість здійснювати господарську діяльність, отримувати дохід від підприємницької діяльності не може бути притягнутий до відповідальності у зв`язку із невиконанням ним податкових обов`язків. Разом з тим, для звільнення платника від виконання податкових обов`язків обставини неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку повинні бути реальними та об`єктивними, а не формальними. Платник податків повинен надати перелік документів, які підтверджують виникнення обставин, які унеможливлюють ведення господарської діяльності та виконання податкових обов`язків.

Аналогічна правова позиція, викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 04.10.2023 у справі № 160/19575/22 та від 28.02.2024 у справі № 280/6527/22.

У розвиток наведених підходів та з урахуванням підстав касаційного оскарження судових рішень, які стосуються особливостей процедури отримання платником податків рішення щодо неможливості своєчасного виконання своїх податкових обов`язків, зазначаю, що за наявності підстав, передбачених пунктом 1 розділу ІІ Порядку № 225 платник податків, який на дату набрання чинності указаним Порядком має можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, подає таку заяву у строк до 30 вересня 2022 року. Перелік документів, які підтверджують відсутність можливості своєчасного виконання свого податкового обов`язку, приведений у Переліках документів (для юридичних і фізичних осіб відповідно). Поряд з цим платник податків не позбавлений права надати інші документи / інформацію, що підтверджують неможливість своєчасно виконати свій податковий обов`язок і які разом із документами, наведеними у Переліках документів, підлягають дослідженню та оцінці податковим органом.

В тому випадку, якщо контролюючий орган за результатами розгляду долучених платником податків до заяви документів вважатиме, що їх недостатньо для прийняття рішення про неможливість своєчасного виконання платником податків своїх податкових обов`язків, він приймає попереднє рішення, в якому пропонує додатково надати конкретні документи, яких не вистачає для прийняття остаточного рішення по суті заяви. Після спливу встановленого Порядком № 225 строку на надання додаткових документів податковий орган розглядає заяву платника податків (з урахуванням додаткових документів, якщо платник податків скористався правом на їх подання). При цьому протягом усього строку розгляду заяви платника податків, поданої відповідно до Порядку № 225, контролюючий орган наділений правом самостійного звернення до компетентних органів з метою додаткового підтвердження наведених у такій заяві обставин.

Аналогічна правова позиція, викладена у постанові Верховного Суду від 07.11.2024 у справі № 520/5995/23.

В контексті з наведеним, зазначаю, що як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи 30.09.2022 ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» подало до Головного управління ДПС у Харківській області заяву про неможливість своєчасно виконувати податковий обов`язок від 30.09.2022 б/н (т. 1 а.с. 19-21) про неможливість своєчасно виконувати податковий обов`язок щодо:

1) дотримання термінів сплати податків та зборів;

2) подання звітності.

До заяви додано наступні документи:

- копія протоколу ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» за № 7 від 27.03.2022 про призупинення дії трудового договору, укладеного з працівниками ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» до припинення або скасування воєнного стану;

- витяг з переліку територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні) станом на 25.04.2022, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 № 75 «Про затвердження переліку територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні(блокуванні) станом на 25.04.2022»;

- витяг з переліку територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні) станом на 10.09.2022, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 №7 5 «Про внесення змін до наказу Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 № 75» в редакції наказу від 13.09.2022 № 206;

- копію листа від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 Торгово-промислової палати України.

За результатами розгляду наданої заяви та документів, Комісією щодо підтвердження можливості чи неможливості виконання обов`язків платником податків, винесено попереднє рішення від 17.10.2022 № 869/20-40-18-04-25 (т. 1 а.с. 23-24), та запропоновано позивачу надати перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи своєчасно виконати свій податковий обов`язок.

При цьому, суди попередніх інстанцій виходили з того, що попереднє рішення від 17.10.2022 № 869/20-40-18-04-25 надіслано до електронного кабінету платника 24.10.2022.

Разом з тим, вважаю вказані висновки, як суду першої інстанції, так і суду апеляційної інстанції помилковими, оскільки матеріали справи не містять жодних доказів на підтвердження вказаної обставини отримання рішення платником саме 24.10.2022. Навпаки, на спростування вказаних доводів позивачем до суду апеляційної інстанції надано скріншоти із електронного кабінету платника податків, з яких вбачається, що попереднє рішення від 17.10.2022 № 869/20-40-18-04-25 надіслано до електронного кабінету платника та отримано останнім 07.11.2022 (т. 1 а.с. 158-160) вказані доводи не були перевірені судами першої та апеляційної інстанції та не була надана їм оцінка. Відтак, виходячи з положень абз. 4 пункту 1 розділу ІІІ Порядку № 225, строк протягом якого позивач міг надати до податкового органу додаткові документи на виконання попереднього рішення становить 10 календарних днів, тобто з 08.11.2022 до 17.11.2022.

Вказані обставини підлягали перевірці у цій справі.

Тоді як на виконання попереднього рішення позивачем відповідачу-2 було надано заяву від 17.11.2022 за вих. № 17/11 (т. 1 а.с. 25-26), в якій повідомлено, що попереднє рішення було розміщено в електронному кабінеті платника податків 07.11.2022, оцінку відносно чого судами попередніх інстанцій не надано.

До вказаної заяви позивачем було надано:

- копію наказу від 27.03.2022 № 04-А про призупинення дії трудових договорів;

- копію протоколу ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» за № 7 від 27.03.2022 про призупинення дії трудового договору, укладеного з працівниками ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» до припинення або скасування воєнного стану;

- витяг з переліку територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні) станом на 25.04.2022, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 № 75 «Про затвердження переліку територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні(блокуванні) станом на 25.04.2022»;

- витяг з переліку територіальних громад, що розташовані в районі проведення воєнних (бойових) дій або які перебувають в тимчасовій окупації, оточенні (блокуванні) станом на 10.09.2022, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 №7 5 «Про внесення змін до наказу Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 25.04.2022 № 75» в редакції наказу від 13.09.2022 № 206;

- копію листа від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 Торгово-промислової палати України.

Разом з тим, оскаржуване рішення щодо можливості виконання платником податків обов`язків № 2938/20-40-18-04-25 було прийнято 16.11.2022, тобто до спливу строку можливості надання позивачем додаткових документів на виконання попереднього рішення, граничний строк (17.11.2022), що не враховано судами попередніх інстанцій.

При цьому недотримання контролюючим органом встановленої розділом ІІІ Порядку №225 процедури розгляду документів платників податків в частині забезпечення права таким платникам (у разі недостатності попередньо долучених документів) надати конкретні додаткові документи (копії документів) за пропозицією, викладеною у попередньому рішенні, має наслідком визнання протиправним рішення контролюючого органу, прийнятого за наслідками розгляду заяви про неможливість виконання податкового обов`язку.

Більш того, підставами для прийняття рішення від 16.11.2022 № 2938/20-40-18-04-25 слугувало те, що надано заяву з недостатністю документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі податкового агента, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України та переліків документів на підтвердження.

Водночас, зі змісту попереднього рішення від 17.10.2022 № 869/20-40-18-04-25 (т. 1 а.с. 23-24), яким запропоновано позивачу надати перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи своєчасно виконати свій податковий обов`язок зазначено не конкретний перелік документів, які має надати позивач, а зазначено загальний перелік документів для платників податків - юридичних осіб, який затверджений наказом Міністерства фінансів України № 225.

У постанові від 05.12.2024 у справі № 520/2927/23 Верховний Суд, на яку позивач посилається у касаційній скарзі, як на підставу відкриття касаційного провадження, зазначив, що відповідачем не надано можливості позивачу скористатись своїм правом надати конкретні додаткові документи (копії документів) на підтвердження зазначеної у заяві підстави неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків, що свідчить про порушення процедури прийняття оскаржуваного рішення. У вказаній постанові Суд наголосив на тому, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження обставин неможливості виконання податкових обов`язків прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку таких документів. Тоді як вживання податковим органом загального посилання на необхідність подання «вичерпного переліку документів» є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком.

Відтак, попереднє рішення відповідача від 17.10.2022 № 869/20-40-18-04-25, яке мало визначити конкретний перелік документів, що мають бути надані на підтвердження неможливості виконання позивачем податкових зобов`язань, з урахуванням змісту викладених фактичних обставин поданої заяви, такого чіткого переліку документів не містило, а лише продублювало зміст Переліку документів затверджених порядком 225. Вказане не враховано судами попередніх інстанцій.

Також, зі змісту заяви позивача від 30.09.2022 вбачається, що у такій заяві Товариство повідомило податковий орган про те, що основним видом діяльності ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» є здавання в оренду власного чи орендованого майна. ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» є власником нежитлової будівлі за адресою: м. Харків, вул. Каразіна, 2, літера К-10. Орендні платежі від здавання зазначеної нежитлової будівлі - єдине джерело доходу компанії та сплати податків.

Верховний Суд погоджуючись з висновками судів попередніх інстанцій про те, що позивачем не надано до суду доказів того, що така вилучена нежитлова будівля була єдиним майном з приводу якого Товариство здійснювало свою господарську діяльність, не звернули уваги на наявні в матеріалах справи: Інформацію з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, відомості з електронного кабінету платника податків - позивача, витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності, податкову декларацію з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки (т. 1 а.с. 191-195, 197, 205-206), з яких вбачається, що позивач є власником лише нежитлової будівлі літера К-10, за адресою: АДРЕСА_1 , загальною площею 10905,3 кв.м.

Разом з тим, починаючи з 01.03.2022 вказаний об`єкт нерухомості було задіяно у військових цілях згідно Закону України «Про правовий режим воєнного стану № 389-VIII, а саме вилучено з 01.03.2022 Міністерством оборони України у зв`язку з потребами держави, а відтак, повідомлено податковий орган про те, що в цій ситуації ТОВ компанія «Фінпром.Інвест» не має змоги надавати приміщення в оренду та отримувати дохід, платити податки. Вказані обставини позивач підтверджував довідкою від 10.06.2022 (т.1 а.с. 22).

Суди попередніх інстанцій, з чим погодився і Верховний Суд у постанові від 09.05.2025 у справі № 520/16215/23, відхиляючи вказану довідку зазначили, що така довідка № 774 від 10.06.2022 не була предметом дослідження податковим органом при прийнятті рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку у зв`язку з її ненаданням позивачем до контролюючого органу ані з заявою, ані на вимогу попереднього рішення, а тому не може слугувати підставою для підтвердження обставин, наведених у заяві від 30.09.2022, не врахувавши та не надавши оцінку поясненням позивача щодо неможливості розголошення відомостей розташування Збройних Сил України під час воєнного стану з посиланням на вимоги Кримінального кодексу України (ст. 114-2 КК України) та можливості за необхідності витребовувати самостійно податковим органом на виконання абз. 7 п.1 розділу ІІІ Порядку № 225. Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 07.11.2024 у справі № 520/5995/23 та від 27.09.2023 у справі № 160/19256/22.

Обов`язок доведення можливості чи неможливості платником податків своєчасно виконати свій податковий обов`язок покладається саме на контролюючий орган. Контролюючий орган встановлює причинно-наслідковий зв`язок між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії російської федерації, безпосереднім впливом таких обставин саме на такого платника та можливістю виконання ним податкового обов`язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов`язку

Абзацом 8 частини 1 розділу ІІІ Порядку № 225 передбачено, зокрема, що контролюючий орган приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку.

У постанові від 20.04.2023 у справі № 380/4746/22 Верховний Суд зробив висновок, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли рішення породжує для особи несприятливі наслідки.

Так, принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Вважаю, що процитований вище абзац 8 пункту 1 розділу ІІІ Порядку № 225 передбачає обов`язок керівника контролюючого органу прийняти саме вмотивоване рішення за результатами розгляду відповідної заяви. Слід зазначити, що приписи Порядку № 225 покладають обов`язок із доведення можливості чи неможливості платником податків своєчасно виконати свій податковий обов`язок на контролюючий орган, що реалізується шляхом встановлення наявності / відсутності причинно-наслідкового зв`язку між обставинами, спричиненими збройною агресією російської федерації та про які вказує платник податків у заяві, та можливістю виконання платником податків податкового обов`язку станом на відповідну дату.

Однак, при прийнятті оскаржуваних рішень, судами попередніх інстанцій не перевірено рішення ГУ ДПС у Харківській області від 16.11.2022 № 2938/20-40-18-04-25 на предмет його вмотивованості, а також не перевірено, чи надано податковим органом у такому рішенні оцінку кожному наданому позивачем до заяви від 30.09.2022 доказу щодо неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, як з подання податкової звітності, так і податкового обов`язку зі сплати податків та зборів.

Щодо вимоги позивача про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення на суму 1020 грн. без номеру та дати (номер листа 0/15460/2420 від 07.06.2023), яке було прийняте ГУ ДПС у Харківській області.

Так, вказане податкове повідомлення-рішення було прийнято за результатами проведеної камеральної перевірки на підставі акту від 10.05.2023 № 13144/2-40-24-20-06 (т. 1 а.с. 12-13), у зв`язку з порушенням граничних строків подання податкових розрахунків, а саме: за перший квартал 2022 року строк подання 20.07.2022, фактично поданий - 21.03.2023; за другий квартал 2022 року строк подання 09.08.2022, фактично поданий - 21.03.2023; за третій квартал 2022 року строк подання 09.11.2022, фактично поданий - 21.03.2023; за четвертий квартал 2022 року строк подання 09.02.2023, фактично поданий -30.03.2023.

Водночас, до прийняття спірного податкового повідомлення-рішення позивач, керуючись приписами підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України та Порядку № 225, звернувся із заявою від 30.09.2022 до ГУ ДПС у Харківській області, маючи на меті отримання позитивного рішення за результатами її розгляду та набуття права на звільнення від відповідальності, у зв`язку з неможливістю виконання податкового обов`язку. Розглянувши вказану заяву, податковий орган прийняв рішення від 16.11.2022 № 2938/20-40-18-04-25.

У постанові від 07.11.2024 у справі № 520/5995/23 Верховний Суд зазначив, що у разі визнання протиправним та скасування рішення про визнання платника податків таким, що має можливість виконувати податковий обов`язок в судовому порядку, всі подальші дії податкового органу щодо застосування до такого платника відповідальності є незаконними.

Відтак, правомірність прийняття ГУ ДПС у Харківській області оскаржуваного податкового повідомлення-рішення на суму 1020 грн. без номеру та дати (номер листа 0/15460/2420 від 07.06.2023), залежить від правильності розгляду податковим органом заяви позивача про неможливість виконання податкового обов`язку, оскільки у разі прийняття контролюючим органом позитивного рішення на користь платника податків щодо неможливості виконання податкового обов`язку, таке податкове повідомлення-рішення є незаконним.

За таких обставин, розглядаючи касаційну скаргу позивача, вважаю, що було би доречно висновки судів першої та апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо оскарження рішення від 16.11.2022 № 2938/20-40-18-04-25 та податкового повідомлення-рішення на суму 1020 грн. без номеру та дати (номер листа 0/15460/2420 від 07.06.2023), яке було прийняте ГУ ДПС у Харківській області визнати передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення в цій частині не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Не встановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при розгляді справи.

Суддя І.А. Васильєва