Справа № 440/1517/24
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2025-05-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 травня 2025 р.Справа № 440/1517/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Жигилія С.П. , Макаренко Я.М. ,

за участю секретаря судового засідання Щурової К.А.,

представників сторін:

представника відповідача - Трофімченка В.О.,

представника позивача - Литвиненко А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.06.2024, головуючий суддя І інстанції: С.О. Удовіченко, м. Полтава, повний текст складено 10.06.24 по справі № 440/1517/24

за позовом Дочірнього підприємства "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ

Дочірнє підприємство Торговий дім «Маяк» Товариство з обмеженою відповідальністю «Агрофірма «Маяк» (далі по тексту ДП ТД «Маяк» ТОВ «Агрофірма «Маяк», позивач) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту - ГУ ДПС у Полтавській області, відповідач, контролюючий орган), у якому просило суд :

- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення № 1 від 18.12.2023, податкове повідомлення-рішення № 1 від 18.12.2023;

- стягнути з Головного управління ДПС у Полтавській області () судові витрати, пов`язані з розглядом даної справи на користь ДП «Торговий дім «Маяк» ТОВ «Агрофірма «Маяк» ().

В обґрунтування позовної заяви зазначено про протиправність та необґрунтованість податкових повідомлень-рішень від 18.12.2023 № 1 та № 1 (далі по тексту ППР), оскільки будь-яких доказів реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, зокрема, вилученого товару, з нібито підробленими марками, звітів РРО, витягів з баз даних чи накладних, фіскальних чеків, контролюючим органом до акту перевірки № 11222/16-31-07-01-02/37301974 від 13.11.2023, долучено не було.

Крім того, контролюючим органом допущено порушення вимог підпункту 86.7.2 пункту 86.7 статті 86 ПК України в частині несвоєчасного надсилання платнику податків повідомлення про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки (за три робочих дня до їх розгляду, замість нормативно встановлених чотирьох робочих днів), що унеможливило ДП ТД «Маяк» ТОВ «Агрофірма «Маяк» прийняти участь при їх розгляді, надати пояснення, долучити документи тощо на спростування неправомірних висновків вказаного акту перевірки.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 04.06.2024 по справі №440/1517/24 позов Дочірнього підприємства "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк" (, вул. Ринкова, 28, смт. Котельва, Полтавський район, Полтавська область) до Головного управління ДПС України у Полтавській області (, вул. Європейська, 4, м. Полтава) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС України у Полтавській області від 18.12.2023 № 1 та № 1.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Полтавській області на користь Дочірнього підприємства "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 3028 грн.

Відповідач, не погодившись із указаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на неповне з`ясування судом обставин у справі, не надання належної правової оцінки обставинам у справі, прийняття судового рішення з порушенням норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції апеляційну скаргу задовольнити, рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.06.2024 по справі № 440/1517/24 скасувати, ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю; надати ГУ ДПС у Полтавській області можливість участі в судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів у справі № 440/1517/24 через підсистему відеоконферензв`язку «ВКЗ».

Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями Другого апеляційного адміністративного суду від 15.08.2024 призначено склад колегії суддів: головуючий суддя Мельнікова Л.В. судді Бегунц А.О., Курило Л.В.

Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 26.08.2024 заяву Головного управління Державної податкової служби України у Полтавській області на апеляційне оскарження рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.06.2024 у справі № 440/1517/24 - задоволено.

Поновлено Головному управлінню Державної податкової служби України у Полтавській області пропущений строк на апеляційне оскарження рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.06.2024 у справі № 440/1517/24.

Відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби України у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.06.2024 у справі № 440/1517/24 за позовом дочірнього підприємства "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк" до Головного управління Державної податкової служби України у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до розпорядження керівника апарату Другого апеляційного адміністративного суду № 02-01/1106 від 03.03.2025, у зв`язку з припиненням повноважень судді Другого апеляційного адміністративного суду Мельнікової Л. В. з 20 лютого 2025 року у зв`язку із смертю та відповідно до статті 123, 125 Закону України "Про судоустрій і статус суддів" призначено повторний автоматизований розподіл справи.

Згідно з протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Другого апеляційного адміністративного суду від 03.03.2025 визначено склад суду для розгляду справи № 440/1517/24: головуючий суддя Перцова Т.С., судді Жигилій С.П., Макаренко Я.М.

Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 24.03.2025 по справі № 440/1517/24 прийнято до свого провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.06.2024 по справі № 440/1517/24 за позовом Дочірнього підприємства "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення та призначено до апеляційного розгляду на 17.04.2025 о 11:30 у відкритому судовому засіданні в приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у залі судових засідань № 1.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що встановлення контролюючим органом під час проведення документальної виїзної перевірки реалізації ДП ТД «Маяк» ТОВ «Агрофірма «Маяк» алкогольних напоїв з дублікатами марок акцизного податку у фіскальних чеках, а також алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від вимог Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 р. № 1251 (далі по тексту Положення № 1251) правомірно слугувало підставою для винесення спірних податкових повідомлень-рішень.

Звернув увагу на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 06 червня 2019 року у справі № 823/748/17, від 08 серпня 2019 року у справі № 808/4653/14, від 10 червня 2020 року у справі № 808/4108/16, відповідно до яких порушенням норм Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР (далі по тексту Закон № 481/95-ВР) щодо правил торгівлі такими напоями є саме виробництво, зберігання, транспортування, реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку; немаркованими ж вважаються алкогольні напої, марковані з недотриманням приписів положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, або марковані марками акцизного податку, що не видавались безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції.

Обґрунтовуючи правомірність використання в акті перевірки таких доказів, як податкова інформація, з посиланням на висновок Верховного Суду у постанові від 26.07.2023 у справі №280/4696/22, наполягав, що система зберігання і збору даних РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних системи обліку даних РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами національної системи масових електронних платежів. Таким чином, дані РРО, на які посилається контролюючий орган у фіскальних чеках, внесені у бази даних системи обліку даних РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, є цілісними та незмінними, а тому доводи про недоведеність факту реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка є неспроможними. Норми ПК України не передбачають такого порядку здійснення перевірки як фіксація тільки тих фактів, які будуть виявлені на місці проведення такої перевірки, та не встановлюють такого обмеження, як фіксація лише тих порушень законодавства, які будуть виявлені на місці та в день проведення такої перевірки і які вчинені платником під час здійснення контролюючим органом фактичної перевірки. Крім того, такі доводи позивача не спростовують фактів виявлених порушень.

У надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечував проти доводів, викладених у ній, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване.

Переконував, що під час документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, перевіряючими не було здійснено ані огляду товарів на наявність акцизних марок, ані дослідження самих марок у разі їх дубляжу, ані експертизи акцизних марок за необхідності, ані контрольної закупки, ані будь-якої відео або фото фіксації таких порушень, тощо, а тому висновок про доведення вчинення позивачем податкового правопорушення не відповідає дійсності.

Зауважив, що за висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 02.04.2020 №К/9901/25783/19, податкова інформація не визнається належним доказом і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, через що відповідач не впорався з покладеним на нього згідно з частиною другою статті 77 КАС України тягарем доказування, надаючи листам ДПС України всупереч частини другої статті 90 КАС України наперед встановленої сили виявленого податкового правопорушення внаслідок недобросовісно проведеної податкової перевірки.

У надісланих до суду апеляційної інстанції додаткових поясненнях від 15.11.2024 відповідач проінформував, що у справі, яка розглядається, контролюючим органом зроблено висновок про порушення позивачем вимог податкового законодавства саме на підставі даних СОД РРО, використання яких є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.

Позивач, у наданих до суду апеляційної інстанції додаткових поясненнях від 25.11.2024 звернув увагу, що докази, які надано податковим органом є сумнівними, оскільки з них не можливо встановити обсяг доказової бази, яку брав відповідач для розрахунку штрафних санкцій, що, як наслідок, свідчить про невідповідність вимогам частини другої статті 2 КАС України оскаржуваних рішень.

Крім того, за податковою інформацією, яка наведена у Додатку № 6 до акта перевірки від 13.11.2023, не можливо ідентифікувати якого об`єкта торгівлі стосується реалізація алкогольних напоїв, відсутня інформація щодо фіскального номера реєстратора розрахункових операцій, рік виготовлення МАП, що додатково підтверджує не доведення вини позивача.

Зазначив, що сам лише факт реалізації алкогольних напоїв з однаковими (задвоєними) реквізитами марок акцизного податку, які зазначені у розрахункових документах, може тільки вказувати на те, що кимось з двох суб`єктів господарювання, у облікових даних РРО яких відбулося задвоєння (дубляж) даних марок акцизного податку, здійснена реалізація алкогольних напоїв з підробленими марками акцизного податку, з марками акцизного податку, що марковані з відхиленням вимог Положення № 1251, чи такими, що взагалі немарковані. Адже задвоєння (дубляж) реквізитів марок акцизного податку означає, що одна з цих задвоєних марок справжня, а інша підроблена. Без визначення й доведення належними доказами, яка з них є якою - застосування штрафу за використання підроблених акцизних марок є передчасним. Виявлення факту дубляжу (задвоєння) реквізитів марок акцизного податку може слугувати підставою для проведення перевірки позивача з боку відповідача. Але в подальшому задля доведення факту підробки необхідно проводити дослідження самих марок, чого, в свою чергу, здійснено не було.

До того ж, у розрахунку до податкових повідомлень-рішень наводяться чеки, які не входять до предмета перевірки, а саме перевірялись магазини «Рідне село» за адресами: Полтавська область, Полтавський район, с. Велика Рублівка, вул. Центральна, бу. 49А та м. Полтава, вул. Соборності, буд. 79, проте наводяться чеки щодо іншого магазину - «Рідне село», що знаходиться за адресою: м.Полтава, вул. Володимира Козака, буд. 14.

У наданому до суду апеляційної інстанції клопотанні від 26.11.2024 позивач просив визнати неналежними та недостовірними наступні письмові копії фіскальних чеків, поданих відповідачем: ФН 339901, 13.01.2022 15:55, К-к 0.25л3*, Шустов VS, ADEK121506, 180 рядок у додатку 6, ФН 340656, 17.01.2022 12:20, К-к 0.25л3*, Шустов VS, ADAY592239, 181 рядок у додатку 6, ФН 347481, 18.02.2022 16:34, К-к 0.25л3*, Шустов VS, ADCR590131, 182 рядок у додатку 6, ФН 349481, 26.02.2022 14:59, Г-ка 0.25л, Первак житній ACZH709869, 183 рядок у додатку 6, ФН 362577, 17.04.2022 15:27, Горілка 1л, Дикая Утка, ACFD012676 184 рядок у додатку 6, ФН 431751, 12.04.2023 17:10, К-к 0.5л, Украї 3* Bagrat, AECA578255185, 185 рядок у додатку 6, ФН 435099, 28.04.2023 15:44, К-к 0.5л4* Коблево, AEKY389570 186 рядок у додатку 6, ФН 438901, 15.05.2023 14:06, К-к 0.2л Україна, ADYN669422, 187 рядок у додатку 6. ФН 187, 21.05.2023 17:33, 53,1грн., Г-ка 0.25л. Первачок, AЕРЕ794993, 2 рядок у додатку 6, ФН 197, 09.04.2023 16:40:00, 43,1грн., Г-ка 0.2л Хортиця Срібна, AENC794491, 9 рядок у додатку 6, ФН 237, 09.04.2023 19:37:42, 53,1грн., Н-ка 0.25л Первачок, ADGJ456987, 10 рядок у додатку 6, ФН 171, 18.04.202317:05:46, 53,1грн., Г-ка 0.25л Первачок, AEYB145104, 13 рядок у додатку 6, ФН 200, 18.03.2023 15:41:19, 247 грн., К-к 0.5л3* Армянський , ADSP362231, 14 рядок у додатку 6, ФН 200, 18.03.202317:09:58, 227г рн., К-к 0.1л Украї 3* Bagrati, PPPP125896, 15 рядок у додатку 6, ФН 302, 31.03.2023 18:46:14 38,6грн., К-к 0.1л3*Шустов , ADGJ123456, 17 рядок в додатку 6, ФН 226, 04.02.2023 16:38:39, 174грн., К-к 0.5л Украї 3* Bagrati, AECT577734, 19 рядок у додатку 6, ФН 143, 16.02.2023 14:39:28, 200,3 грн., Горілка 0.7л Держ Гетьман, AEFV474987, 22 рядок у додатку 6, ФН 201, 19.02.2023 17:18:33; 70,6 грн., Г-ка 0.25л КРОсобл, ADGJ123569, 24 рядок у додатку 6, які такі, що не входять до предмета перевірки та не повторюються/не дублюються.

Відповідач, у наданих додаткових поясненнях від 13.01.2025 стверджував, що навіть за виключенням перелічених позивачем фіскальних чеків, сума реалізованих алкогольних напоїв за адресою вул. Соборності, 79 складає 16518,60 грн, а тому розмір штрафної санкції згідно із оскаржуваним повідомленням-рішенням складає 33 037,20 грн.

21.01.2025 позивачем надано додаткові пояснення у справі, відповідно до яких твердження відповідача про те, що виключення фіскальних чеків на суму 1164,3 грн, які видані за адресою: м.Полтава вул. Володимира Козака, 14, не вплине на розмір фінансової санкції, яка все одно буде фіксованою (17000 грн), суперечить приписам статті 19 Конституції України та не корелюється з приписами частини 2 статті 2 КАС України.

Крім того в доказах, наданих відповідачем, відсутні відомості про зв`язок з реалізацією підакцизних товарів на різних об`єктах в магазині «Рідне село» відповідно за адресами: село Велика Рублівка вул. Центральна, 49 а та м. Полтава вул. Володимира Козака, 14. Отже, в основу висновків перевірки від 13.11.2023 про незаконне використання позивачем марок акцизного податку покладено факт реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробними марками акцизного податку на іншому об`єкті за адресою: м. Полтава вул. Володимира Козака, 14.

З огляду на вказане, включення до формули розрахунку штрафних санкцій у ППР № 1 сум чеків, які видані в магазині за іншою адресою, без пояснення причино-наслідкового зв`язку з діяльністю магазина «Рідне село» за адресою: село Велика Рублівка вул. Центральна 49 а є підставою для того, щоб розрахунок штрафних санкцій вважався таким, що зроблений не у спосіб визначений чинним законодавством, а тому ППР № 1 є протиправним та підлягає скасуванню.

У долучених до матеріалів справи поясненнях від 04.03.2025 відповідач вкотре наголосив, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформації про фінансово-господарські операції платників податків, про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.

Позивач, у наданих до суду апеляційної інстанції додаткових поясненнях від 01.05.2025 наполягав на тому, що контролюючим органом не підтверджено правильність здійсненого розрахунку штрафних санкцій за спірними податковими-повідомленнями рішеннями, що слугує самостійною підставою для їх скасування. Так само, відповідачем не досліджено, які саме з однакових марок акцизного податку є підробленими, а які є справжніми.

У наданих додаткових поясненнях від 01.05.2025 відповідач вказував, що з долучених до матеріалів справи розрахунків чітко вбачається, що загальна вартість реалізованого товару по чеках складає, зокрема:

- 33132,50 грн магазин за адресою: Полтава, вул. Соборності, 79, при визначенні вартості товару, що не є маркованим взято суму 16518,60 грн (50% від загальної вартості товару). Саме на дану суму і було застосовано штрафні санкції у розмірі 200% вартості товару, що складає 33037,20 грн (ППР від 18.12.2023 № 1);

- 10631,50 грн магазин за адресою: Полтавська область, Полтавський район, село Велика Рублівка, вул. Центральна, 49а. При визначенні суми, на яку застосовано штрафні санкції враховано вимоги абз. 20 ч. 2 ст. 17 Закону № 481/95-ВР та застосовано штрафну санкцію у мінімально встановленому розмірі 17000 грн (ППР від 18.12.2023 № 1).

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що ДП "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк" зареєстровано в якості юридичної особи, (т.1 а.с. 74-76).

Основний вид діяльності: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.

ДП "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк" має ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями (т.1 а. с. 119-151).

У період з 26.09.2023 по 23.10.2023 відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статті 77, пункту 81.1 статті 81, пункту 82.1 статті 82, 69.35 пункту розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2023 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 08.09.2023 №2175-П проведено документальну планову виїзну перевірку ДП "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 30.06.2023, валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 30.06.2023, правильності нарахування та обчислення єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 06.04.2011 по 30.06.2023.

За результатами перевірки 13.11.2023 ГУ ДПС у Полтавській області складено Акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи № 11222/16-31-07-01-02/37301974 (т.1 а.с. 12-52), за висновками якого встановлено порушення ДП "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк", зокрема, підпункту 226.3, 226.7, 226.9 статті 226 Податкового кодексу України та абзацу 3 частини четвертої статті 11 Закону України "Про регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", в результаті чого встановлено факт реалізації алкогольних напоїв, що вважаються не маркованими на суму 22993,60 грн.

На підставі висновків Акту документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи від 13.11.2023 № 11222/16-31-07-01-02/37301974 контролюючим органом 18.12.2023 складено, зокрема, податкові повідомлення-рішення:

- № 1, яким до ДП "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк" застосовано штрафні санкції в розмірі 17000 грн (т.1 а.с. 6-7),

- № 1, яким до ДП "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк" застосовано штрафні санкції в розмірі 33037,20 грн (т.1 а.с. 8-10).

Застосовуючи до ДП "Торговий дім "Маяк" ТОВ "Агрофірма "Маяк" штрафні санкції на підставі абзацу 20 частини другої статті 17 Закону України "Про регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", ГУ ДПС у Полтавській області послалося на наявні у системі зберігання і збору данні РРО, відповідно до яких ДП «ТД «МАЯК» 'ГОВ «АГРОФІРМА «МАЯК» реалізовано через зареєстровані у додатку ліцензії електронний контрольно-касові апарати ФН (Магазин за адресою Полтавська область, Полтавський район, село Велика Рублівка, вулиця Центральна, 49а), ФП (Магазин за адресою Полтава, вул. Соборності, 79) алкогольні напої з дублікатами марок акцизного податку у фіскальних чеках, а також алкогольні напої марковані з відхиленням від вимог Положення № 1251.

Таким чином встановлено факти реалізації алкогольних напоїв, що вважаються не маркованими згідно з підпунктом 226.9 статті 226 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ (зі змінами з доповненнями). А саме, згідно з електронними копіями розрахункових документів, що надходять по дротовий та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС та копій фіскальних чеків всього встановлене реалізованих немаркованих алкогольних напоїв на суму 22993,6 грн".

Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями - рішеннями від 18.12.2023 № 1 та № 1, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості, оскільки лише факт реалізації алкогольних напоїв з однаковими (задвоєними) реквізитами марок акцизного податку, які зазначені у розрахункових документах, не може бути підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. У свою чергу відповідачем не надано доказів контрольної закупівлі підакцизних товарів, вилучення правоохоронними органами чи контролюючим органом товарів з марками, чи то проведення експертиз марок акцизного податку для встановлення факту реалізації продукції, яка є не маркованою або з підробленими марками акцизного податку у розумінні статті 226 ПК України.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів виходить з такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (надалі ПК України).

Зокрема, як передбачено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до підпункту 19-1.1.14 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу - контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.

Також, відповідно до частини 1 статті 16 Закону № 481/95-ВР контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України. Контроль за дотриманням вимог відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства до малих виробництв виноробної продукції здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері безпечності та окремих показників якості харчових продуктів.

За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до пункту 75.1.2 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Відповідно до статті 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Згідно із пунктом 81.2 статті 81 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Колегією суддів встановлено, що керуючись наказом Головного управління ДПС у Полтавській області № 2175-П від 08.09.2023, планом-графіком проведення документальних планових виїзних перевірок на 2023 рік, на підставі п.п. 20.1.4 п.20.1 ст. 20, ст. 77, п. 81.1 ст. 81, п. 82.1 ст. 82, п.п. 69.35 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, на підставі направлень від 21.09.2023 № 4223, № 4224, № 4225, головними державними інспекторами відділу планових перевірок з управління податкового аудиту ГУ ДПС у Полтавській області Доброшинським Валерієм та Бугайцем Олександром проведено документальну планову виїзну перевірку ДП ТД «Маяк» ТОВ «Агрофірма «Маяк» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 30.06.2023, валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 30.06.2023, правильності нарахування та обчислення єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 06.04.2011 по 30.06.2023 та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 30.06.2023.

Копію наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 08.09.2023 № 2175-П надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення та отримано ДП ТД «Маяк» ТОВ «Агрофірма «Маяк» 19.09.2023.

З направленням на право проведення перевірки ознайомлено під підпис 26.09.2023 директора ДП ТД «Маяк» ТОВ «Агрофірма «Маяк» Кулик А.М.

ДП ТД «Маяк» ТОВ «Агрофірма «Маяк» поінформоване про проведення документальної планової виїзної перевірки письмовим повідомленням від 08.09.2023 № 122, яке надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення та отримано платником 19.09.2023.

За результатами проведеної перевірки складено Акт, копію якого було отримано ДП ТД «Маяк» ТОВ «Агрофірма «Маяк» 13.11.2023.

За результатами ознайомлення із вказаним Актом позивачем складено заперечення на акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи № 11222/16-31-07-01-02/37301974 від 13.11.2023, який направлено контролюючому органу 24.11.2023.

Головним управлінням ДПС у Полтавській області у зв`язку із отриманням заперечень на акт документальної виїзної перевірки ДП ТД «Маяк» ТОВ «Агрофірма «Маяк», 29.11.2023 направлено повідомлення про те, розгляд заперечень відбудеться за адресою м. Полтава, вул. Європейська, буд. 4, к. «Приймальня громадян» 1 поверх 05.12.2023 о 15 год 30 год.

Колегія суддів зауважує, що у розумінні підпункту 86.7.2 пункту 86.7 статті 86 ПК України у разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про дату, час та місце/спосіб розгляду матеріалів перевірки, у тому числі в режимі відеоконференції. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Інформація (повідомлення) про розгляд контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, матеріалів перевірки в режимі відеоконференції надсилається платнику податків в електронному вигляді в електронний кабінет.

Всупереч вказаного положення, контролюючим органом направлено позивачу повідомлення про дату, час та місце розгляду матеріалів перевірки за три робочі дні до дня їх розгляду (платником податку отримано вказане повідомлення 06.12.2023), тобто із порушенням визначених термінів, що взагалі унеможливило ДП ТД «Маяк» ТОВ «Агрофірма «Маяк» прийняти участь при розгляді матеріалів перевірки надати пояснення, долучити докази та інше та спростовувати висновки акту перевірки до прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Надаючи правові оцінку підставам прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 18.12.2023 № 1 та № 1, колегія суддів виходить з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено в суді апеляційної інстанції, фактичною обставиною для прийняття податкових повідомлень-рішень від 18.12.2023 № 1 на суму 17000 грн та від 18.12.2023 № 1 на суму 33037,20 грн слугувало встановлення контролюючим органом факту торгівлі суб`єктом господарювання алкогольними напоями з дублікатами марок акцизного податку у фіскальних чеках, а також з відхиленням від вимог Положення № 1251 на загальну суму 22993,60 грн відповідно за адресами: Полтавська область, Полтавський район, село Велика Рублівка, вулиця Центральна 49а, контрольно-касовий апарат ФН та місто Полтава, вулиця Соборності, 79, контрольно-касовий апарат ФН . У свою чергу юридичною підставою - порушення вимог пунктів 226.3, 226.7, 226.9 статті 226 ПК України та абзацу 3 частини 4 статті 11 Закону № 481/95-ВР.

Детальна інформація щодо фіскальних чеків, які містять дублікати марок акцизного податку та не відповідають вимогам Положення № 1251 наведена у таблиці, що є витягом з баз даних ІС «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» розділу «Данні чеків товари», у додатку на 6 аркуші до акту перевірки. Інших доказів окрім вказаної бази матеріали справи не містять.

З наведеного вбачається, що відповідач, приймаючи спірні ППР, керувався виключно податковою інформацією. Доказів здійснення огляду товарів на наявність акцизних марок, дослідження самих марок у разі їх дубляжу, експертизи акцизних марок, контрольної закупки, відео або фото фіксації таких порушень, тощо, для встановлення факту реалізації продукції, яка є не маркованою або з підробленими марками акцизного податку у розумінні статті 226 ПК України, відповідачем не надано.

Щодо фактичних обставин, які зафіксовані в акті перевірки, та на думку відповідача свідчать про наявність у діях позивача порушень абзацу 3 частини 4 статті 11 Закону № 481/95-ВР та стали підставою прийняття оскаржуваних ППР, колегія суддів зазначає наступне.

Основні засади державної політики у сфері виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначено Законом № 481/95-ВР.

Відповідно до абзацу 3 частини 4 статті 11 цього Закону № 481/95-ВР, алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.

За приписами підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України) марка акцизного податку це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Згідно з підпунктом 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.

За правилами пункту 226.1 статті 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.

Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів (пункт 226.2 статті 226 ПК України).

Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України (пункт 226.3 статті 226 ПК України).

Згідно із пунктом 226.7 статті 226.7 ПК України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.

Відповідно до пункту 226.8 стаття 226 ПК України кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки.

Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ тютюн імпортний, ТВ тютюн вітчизняний) у кількісному виразі.

Згідно з пунктом 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.

На виконання вказаної норми права Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 27.12.2010 року № 1251, якою затверджено Положення № 1251.

Відповідно до абзаців 2-12 пункту 5 Положення № 1251, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, марка для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), вітчизняного виробництва виготовляється у зеленій кольоровій гамі, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, вітчизняного виробництва - червоній, для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), імпортного виробництва - фіолетовій, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, імпортного виробництва - оранжевій, для тютюнових виробів вітчизняного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - зеленій, для тютюнових виробів вітчизняного виробництва (сигарили) - смарагдово-зеленій, для тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням вітчизняного виробництва - бузковій, для інших тютюнових виробів вітчизняного виробництва - помаранчевій, для тютюнових виробів імпортного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - синій, для тютюнових виробів імпортного виробництва (сигарили) - рожево-смарагдовій, для інших тютюнових виробів імпортного виробництва - бордовій, для тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням імпортного виробництва - зелено-помаранчевій, для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, вітчизняного виробництва - вохристо-зеленій, для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, імпортного виробництва - рожево-синій кольоровій гамі. Марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування (далі - QR-код) та лінійний штрих-код (далі - штрих-код). На кожну марку наносяться такі реквізити:

слова УКРАЇНА, МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ, ТЮТЮНОВІ ВИРОБИ (для тютюнових виробів);

позначення виду марки, що складається із слів та літер алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція) - АВ ЛГП, алкоголь вітчизняний (виноробна продукція) - АВ ВП, алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція) - АІ ЛГП, алкоголь імпортний (виноробна продукція) - АІ ВП, тютюн вітчизняний (сигарети з фільтром) - ТВ ЗФ, тютюн вітчизняний (сигарети без фільтра, цигарки) - ТВ БФ, тютюн вітчизняний (сигарили) - ТВ СГ, тютюн імпортний (сигарети з фільтром) - ТІ ЗФ, тютюн імпортний (сигарети без фільтра, цигарки) - ТІ БФ, тютюн імпортний (сигарили) - ТІ СГ, тютюн вітчизняний (інші вироби) - ТВ ІНШІ, тютюн імпортний (інші вироби) - ТІ ІНШІ, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням вітчизняні - ТВЕН В, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням імпортні - ТВЕН І, рідина імпортна - РІ, рідина вітчизняна - РВ;

індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв) або двозначне та однозначне числа (рік і квартал, у якому вироблено марки для тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах) через скісну риску, сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв, кількість штук у пачці або упаковці (для сигарет, цигарок та сигарил) (абзац 7 пункту 5 Положення №1251);

реквізити покупця марки (зазначаються на марках для алкогольних напоїв): для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку в паспорті);

QR-код та штрих-код (зазначаються на марках для алкогольних напоїв).

Штрих-код містить інформацію про серію та номер марки. QR-код містить інформацію про серію та номер марки, реквізити покупця марки: для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органові і мають відмітку в паспорті), та посилання на веб-ресурс для перевірки марки. QR-код також може містити інформацію про геш-послідовність.

Згідно із абзацами 1-3 пункту 20 Положення № 1251 маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється виробниками зазначеної продукції. Для алкогольних напоїв вітчизняного виробництва використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням діючих на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари. Для алкогольних напоїв імпортного виробництва використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.

Пунктом 20 Положення № 1251 передбачено, що маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.

Вважаються такими, що немарковані, алкогольні напої та тютюнові вироби у випадках, визначених пунктом 226.9 статті 226 Податкового кодексу України, а також алкогольні напої з марками, що мають такі пошкодження: пошкодження, які унеможливлюють встановлення реквізитів, передбачених абзацом сьомим пункту 5 цього Положення; наявність відкритого надриву з краю марки, розмір якого (ширина, довжина) перевищує такі значення: вертикальний надрив - 4 х 10 міліметрів; горизонтальний - 4 х 20 міліметрів; діагональний - 4 х 18 міліметрів (довжина діагонального розриву визначається як прямокутна проекція); пошкодження, внаслідок яких зменшилася довжина марки на 10 чи більше міліметрів або ширина марки - на 5 чи більше міліметрів; відсутність кута марки площею більше ніж 150 кв. міліметрів, довжина меншої сторони якого становить більше ніж 10 міліметрів.

Пунктами 21-22 Положення № 1251 для прикріплення марок використовується клей (дисперсійний, дескрин тощо), який не дає змоги зняти їх з виробів без пошкодження, у тому числі під час відкупорювання (розкривання) товару, і змивається у разі потреби в митті пляшок для повторного їх використання. Марки наклеюються на пляшку П- чи Г-подібним способом через горловину. У разі реалізації напоїв в упаковках (типу "Tetra Pak") марки наклеюються по осі упаковки на верхній площині.

Відповідно до пункту 226.11 статті 226 ПК України та пункту 24 Положення № 1251 ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, забороняються.

Згідно із пунктом 228.9 статті 228 ПК України відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.

Відповідно до частини першої статті 17 Закону № 481/95-В за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.

За змістом абзацу 20 частини 2 статті 17 № 481/95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару (продукції), але не менше 17000 гривень.

З наведеного слідує, що склад правопорушення, за яке статтею 17 Закону № 481/95-ВР утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.

Разом з цим, колегія суддів зазначає, що наявність описаних в акті перевірки фактів реалізації алкогольних напоїв з маркою акцизного податку, що дублюється, які встановлено виключно лише з посиланням на електронні копії розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС, за жодних обставин не може ототожнюватися з тим, що алкогольний напій є немаркованим, адже це не відповідає ознакам, визначеним у пункті 226.9 статті 226 ПК України та пункті 20 Положення № 1251.

Отже, відсутні підстави і для застосування до позивача відповідальності за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, або з підробленими марками акцизного податку, встановлену у абзаці 20 частини другої статті 17 Закону № 481/95-ВР.

Колегія суддів зауважує, що контролюючому органу під час проведення перевірки необхідно встановити факт наявності у суб`єкта господарювання у продажу алкогольних напоїв, факт відсутності марок акцизного податку встановленого зразка на даному алкогольному напої (алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки) або наявність на алкогольному напої підробленої марки акцизного податку, здійснити купівлю алкогольного напою, отримати розрахунковий документ, здійснення фото та/або відеофіксації даних обставин, отримати пояснення від продавця та суб`єкта господарювання.

Сам лише факт реалізації алкогольних напоїв з однаковими (задвоєними) реквізитами марок акцизного податку, які зазначені у розрахункових документах, може тільки слугувати підставою вважати, що кимось з двох суб`єктів господарювання, у облікових даних РРО яких відбулося задвоєння (дубляж) даних марок акцизного податку, здійснена реалізація алкогольних напоїв декілька разів з однією і тією ж маркою акцизного податку.

Виявлення факту дубляжу (задвоєння) реквізитів марок акцизного податку може слугувати підставою для проведення перевірки позивача з боку відповідача. Але в подальшому задля доведення факту підробки необхідно проводити дослідження самих марок.

У свою чергу відповідачем не надано доказів контрольної закупівлі підакцизних товарів, вилучення правоохоронними органами чи контролюючим органом товарів з марками, чи то проведення експертиз марок акцизного податку для встановлення факту реалізації продукції, яка є не маркованою або з підробленими марками акцизного податку у розумінні статті 226 ПК України.

Також, колегією суддів враховано, що у спірних правовідносинах було перевірено дві торгівельні точки позивача, а саме: магазин за адресою: Полтава, вул. Соборності, 79, електронний контрольно-касовий апарат ФН та магазин за адресою: Полтавська область, Полтавський район, село Велика Рублівка, вул. Центральна, 49а, електронний контрольно-касовий апарат ФН .

Обґрунтовуючи здійснений розрахунок штрафних санкцій за ППР від 18.12.2023 № 1 у розмірі 33132,50 грн, контролюючий орган вказав, що при визначенні вартості товару, що не є маркованим було взято суму 16518,60 грн (50% від загальної вартості товару), з якої і було визначено штрафні санкції у розмірі 200% вартості товару, що становить 33037,20 грн.

При здійсненні розрахунку штрафних санкцій за ППР від 18.12.2023 № 1 у розмірі 17000 грн, контролюючим органом враховано вимоги абз. 20 ч. 2 ст. 17 Закону № 481/95-ВР та застосовано штрафну санкцію у мінімально встановленому розмірі 17000 грн.

У долученій до матеріалів справи податковій інформації у вигляді таблиці (додаток № 6 до акту від 13.11.2023) наводиться перелік алкогольних напоїв, з дублікатами марок акцизного податку, виходячи із суми чеків за реалізацію яких і було здійснено відповідні розрахунки штрафних санкцій.

Згідно із витягом з баз даних ІС «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» розділу «Дані-чеків-Товари» (додаток № 6 до акту перевірки від 13.11.2023) такі марки акцизного податку як : АЕРЕ794993, AENC794491, ADGJ456987, AEYB145104, ADSP362231, PPPP125896, ADGJ123456, AECT577734, AEFV474987, ADGJ123569 вказано лише один раз, що викликає обґрунтовані сумніви в правильності здійсненого розрахунку штрафних санкцій, позаяк відповідач не наводить випадків їх повторного використання.

Крім того, з наданих до матеріалів справи розрахунків штрафних санкцій вбачається, що застосовуючи штрафну санкцію у розмірі 33037,20 грн по магазину за адресою: м. Полтава, вул. Соборності, 79, контролюючий орган взяв за основу суму 16518,60 грн - 50% від загальної вартості товару і саме на неї застосував штрафні санкції у розмірі 200% вартості товару.

Разом з цим, з наведеної у вказаному розрахунку таблиці реалізованих алкогольних напоїв вбачається, що ціни за одиницю товару та загальні суми по чеках по дублюючим акцизним маркам (до прикладу PQPP369856, PPPP125896, PPQP369856, WWWW369856) відрізняються, а тому не зрозумілим є, яка саме сума по чеку була взята контролюючим органом за основу під час здійснення розрахунку штрафних санкцій.

Крім того, у наданих на виконання вимог апеляційного суду розрахунках наводяться чеки, які не входять до предмета перевірки.

Так, зокрема, контролюючим органом включено до розрахунку штрафних санкцій по магазину за адресою: Полтавська область, Полтавський район, село Велика Рублівка, вул. Центральна, 49а, чеки щодо іншого магазину позивача - «Рідне село», що знаходиться за адресою: м.Полтава, вул. Володимира Козака, буд. 14, який не перевірявся у спірних правовідносинах.

Колегія суддів враховує, що вказані обставини визнаються відповідачем. Так, у долучених до матеріалів справи додаткових поясненнях від 01.05.2025 ГУ ДПС у Полтавській області вказує, що можна виключити фіскальні чеки на суму 1164,3 грн, які видані за адресою: м. Полтава вул. Володимира Козака, 14, але розмір відповідальності (фінансової санкції) не зміниться та складатиме 17 000 грн.

Разом з цим, суд апеляційної інстанції вважає подібні твердження неприйнятними та такими, що базуються на довільному тлумаченні закону.

Слід зауважити, державні органи, маючи однаковий обсяг процесуальних прав та обов`язків разом з іншими учасниками справи, мають діяти вчасно та в належний спосіб, дотримуватись відповідних правил та процедур, установлених, у тому числі, нормами матеріального та процесуального закону, не можуть і не повинні отримувати вигоду від їхнього порушення, уникати або відтермінувати виконання своїх обов`язків.

В силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Всупереч наведеному, ГУ ДПС у Полтавській області не дотримався вимог частини другої статті 2 КАС України та не довів обґрунтованість здійснених розрахунків штрафних санкцій за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями та наявності в діях позивача податкового правопорушення, у зв`язку із чим, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції та вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті податкових повідомлень-рішень від 18.12.2023 № 1 та № 1 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування.

Ухвалюючи судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Як зазначено в пункті 58 рішення Європейського суду з прав людини у справі Серявін та інші проти України суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття судового рішення.

Згідно зі статтею 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст. 241, ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 04.06.2024 по справі № 440/1517/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді С.П. Жигилій Я.М. Макаренко