Справа № 420/29626/24
Суддя: Коваль М.П.
Дата ухвалення: 2025-05-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

09 травня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/29626/24

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Коваля М.П.,

суддів Осіпова Ю.В.,

Скрипченка В.О.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одеса апеляційні скарги Головного управління ДПС у Кіровоградській області, Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року, прийняте у складі суду судді Пекного А.С. в місті Одеса, по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальність «ВСТ-ОЙЛ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2024 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальність «ВСТ-ОЙЛ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС у Кіровоградській області, в якому позивач просив суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Кіровоградській області від 15.05.2024 №3;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 21.05.2024 №21521/15-32-07-06;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 21.05.2024 №21565/15-32-09-02.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальність «ВСТ-ОЙЛ» задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 15.05.2024 №3. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 21.05.2024 №21565/15-32-09-02. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, Головне управління ДПС у Кіровоградській області звернулось до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій посилається на те, що вважає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального права, тому просить скасувати оскаржуване рішення у вказаній частині та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що покладена на ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» відповідальність за здійснення роздрібної торгівлі пальним без відповідної ліцензії за фактичне здійснення такої діяльності з 15.10.2022 по 02.11.2022, є правомірною, оскільки пунктом 2 Постанови Кабінету Міністрів України від 10.09.2022 №1020 установлено, що подані до дня набрання чинності цією постановою суб`єктами господарювання декларації про провадження видів господарської діяльності, що включені цією постановою у додаток 2 до постанови Кабінету Міністрів України від 18 березня 2022 р. № 314 Деякі питання забезпечення провадження господарської діяльності в умовах воєнного стану, є дійсними протягом одного місяця з дня набрання чинності цією постановою, тобто до 15.10.2022 року. Щодо відсутності реєстрації акцизного складу у період здійснення операцій з пальним з 27.07.2022 по 11.08.2022 апелянт вказує, що 22.07.2022 позивачем фактично отримано 8834 л дизельного пального, та 28.07.2022 фактично отримано 13190 л бензину А-95, тобто в період, коли акцизний склад з уніфікованим № 1018785 ще не був зареєстрований, при цьому основним видом діяльності позивача є оптова торгівля пальним. Крім того, апелянт вказує на не проведення реалізації пального через реєстратор розрахункових операцій, чим порушено вимоги п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Позивачем надано до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначено про законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Крім того, не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, Головне управління ДПС в Одеській області звернулось до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, у якому зазначено про порушення судом першої інтенції норм матеріального та процесуального права, а також неповне з`ясування обставин справи, тому просить скасувати оскаржуване рішення у частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що співставлення даних обліку звітів АЗС за формою N 16-НП та N 17- НП, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів (якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які необліковані у встановленому порядку). На думку апелянта, процес реєстрації акцизного складу повинен бути завершений до початку проводження позивачем господарської діяльності, тобто на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочих дні до початку ввезення на митну територію України або до початку здійснення реалізації пального, отже мета використання такого пального в подальшому була саме реалізація, фактично початком зберіганням та в подальшому реалізації відповідного пального є 27.07.2022 року, а отже 02.08.2022 року позивач повинен був подати заяву на реєстрацію нового акцизного складу.

Розглянувши доводи апеляційних скарг, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» зареєстровано платником акцизного податку з реалізації пального, номер запису в Реєстрі системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового 6356 від 26.07.2022 року.

11.08.2022 ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» за адресою: Кіровоградська область, Кропивницький район, с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, 6 зареєстровано акцизний склад, уніфікований номер акцизного складу - 1018785.

Наказом ГУ ДПС у Кіровоградській області № 254-п від 02.04.2024 «про проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання та торгових об`єктів» вирішено на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері ліцензування, виробництва, придбання, зберігання, реалізації, транспортування та обліку підакцизних товарів, провести протягом квітня 2024 року фактичні перевірки суб`єктів господарювання за переліком, що додавався до наказу, у тому числі й ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» за адресою Кіровоградська область, Кропивницький район, с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, 6, АЗС, КІОСК №80.

На підставі цього наказу та направлень на перевірку від 02.04.2024 №1196, №1197 посадовими особами ГУ ДПС у Кіровоградській області 04.04.2024 проведено фактичну перевірку ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» за адресою господарського об`єкту: Кіровоградська область, Кропивницький район, с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, 6, АЗС, КІОСК №80, за період діяльності з 22.07.2022 по 02.04.2024.

Направлення, посвідчення посадових осіб контролюючого органу, копії наказу пред`явлення до початку перевірки уповноваженій особі ТОВ «ВСТ-ОЙЛ».

Позивачем посадових осіб контролюючого органу допущено до фактичної перевірки.

За наслідками перевірки посадовими особами ГУ ДПС у Кіровоградській області складено акт про результати фактичної перевірки від 15.04.2024 року №4313/11-28-09-02/44882553, яким встановлено порушення позивачем:

- частини статті 15 Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовується в електронних сигаретах, та пального» - реалізація пального за відсутності ліцензії на роздрібну торгівлю пальним;

- пункту 1 статті 3 Закону України « Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265-95, а саме: не проведення розрахункових операцій на повну суму покупки (надання послуг) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій за місцем їх реалізації;

- підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації акцизного складу у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку розпорядником акцизного складу у період здійснення операцій з пальним з 27.07.2022 по 11.08.2022.

Позивач 06.05.2024 за №06/05 подав до ГУ ДПС у Кіровоградській області заперечення до акту про результати фактичної перевірки від15.04.2024 року №4313/11-28-09-02/44882553.

Ці заперечення залишені без задоволення висновком постійної комісії ГУ ДПС у Кіровоградській області від 14.05.2024 №416/11-28-09-03-07, про що позивача проінформовано повідомленням про розгляд заперечення від 16.05.2024 №5089/6/11-28-09-03-06.

За результатами розгляду матеріалів перевірки, а також з урахуванням розгляду заперечень на акт фактичної перевірки ГУ ДПС у Кіровоградській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.05.2024 №3, яким на підставі абзацу 10 частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовується в електронних сигаретах, та пального» до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 250 000,00 грн за порушення частини статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовується в електронних сигаретах, та пального».

На підставі тих самих акту та відповіді на заперечення ГУ ДПС в Одеській області прийняті податкові повідомлення-рішення:

- від 21.05.2024 №21521/15-32-07-06, яким на підставі пункту 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 4 622,99 грн за порушення пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;

- від 21.05.2024 №21565/15-32-09-02, яким на підставі пункту 128-1.2 статті 128-1 Податкового кодексу України» до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 1 000 000,00 грн за порушення підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України.

Не погоджуючись із податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх до ДПС України.

Відповідно до рішення Державної податкової служби України №23165/6/99-00-06- 03-02-06 від 30.07.2024 про результати розгляду скарги вих. №03/06 від 03.06.2024, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 15.05.2024 №3 та податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 21.05.2024 №21521/15-32-07-06 залишені без змін.

Згідно з рішенням Державної податкової служби України №23653/6/99-00-06-03- 01-06 від 02.08.2024 про результати розгляду скарги вих. №11/06 від 11.06.2024, скарга залишена без задоволення, а податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 21.05.2024 №21565/15-32-09-02 без змін.

Вважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними, ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» звернулось до суду із даним позовом.

Вирішуючи спірне питання та частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що 15.10.2022 було останнім днем, коли позивач мав право здійснювати роздрібну торгівлю пальним на підставі декларації та без наявності ліцензії, тому висновок контролюючого органу про порушення позивачем частини 1 статті 15 Закону №481/95-ВР є протиправним. Крім того, за висновками суду, контролюючими органами зроблені передчасні та помилкові висновки про порушення позивачем положень підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України та наявності підстав для притягнення його до відповідальності на підставі пункту 128-1.2 статті 128-1 Податкового кодексу України, оскільки такі зроблені без з`ясування та врахування всіх обставин справи, без доведення факту вчинення порушення та вини позивача у цьому, а також без застосування правила про пріоритет норми з найбільш сприятливим для особи.

Вирішуючи дану справу в апеляційній інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, в частині вичерпного переліку податків та зборів, суб`єктів і об`єктів оподаткування, порядку їх адміністрування, прав та обов`язків платників податків й зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).

За змістом пункту 230.1, підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України, акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.

Акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:

а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;

б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

Пунктом 128-1.2 статті 128-1 ПК України установлено, що відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.

З наведеного слідує, що обов`язок з реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (СЕАРП) має платник податку розпорядник акцизного складу. Невиконання цього обов`язку з вини розпорядника акцизного складу має наслідком притягнення його до відповідальності згідно з пунктом 128-1.2 статті 128-1 ПК України.

Відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 ПК України платниками акцизного податку є: особа (у тому числі юридична особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без створення юридичної особи), постійне представництво, які реалізують пальне або спирт етиловий.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 ПК України, розпорядник акцизного складу це, зокрема, суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

За змістом підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України, реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.

Крім того, згідно із підпунктом 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, акцизний склад це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом:

- приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам. Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

- приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;

- паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;

- приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Як вбачається із змісту акту фактичної перевірки від 15.04.2024 №4313/11-2809-02/44882553, посадовими особами контролюючого органу зроблений висновок про те, що позивач не виконав свій обов`язок щодо реєстрації акцизного складу у період здійснення операцій з пальним з 27.07.2022 по 11.08.2022.

Контролюючим органом при цьому зазначено, що відповідно до наданого для перевірки журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС №80 за адресою: Кіровоградська область, Кропивницький район, с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, 6, 27.07.2022 фактично отримано 8834 л дизельного пального, та 28.07.2022 фактично отримано 13190 л бензину А-95, тобто в період, коли акцизний склад з уніфікованим № 1018785 ще не був зареєстрований (реєстрацію акцизного складу з уніфікованим № 1018785 здійснено 11.08.2022).

Зазначений висновок зроблений посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі двох записів журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС №80, а саме: про отримання 8834 л дизельного пального 27.07.2022 та про отримання 13190 л бензину А-95 28.07.2022.

Водночас, як вбачається зматеріалів справи, в тому числі й наданих відповідачами доказів, ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» зареєстровано платником акцизного податку з реалізації пального, номер запису в Реєстрі системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового 6356 від 26.07.2022.

11.08.2022 ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» за адресою: Кіровоградська область, Кропивницький район, с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, 6 зареєстровано акцизний склад, уніфікований номер акцизного складу - 1018785.

Згідно офіційних баз даних ДПС (підсистема СОД РРО) на АЗС ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на акцизний склад з уніфікованим № 1018785 отримувалося та реалізовувалося пальне, а саме: дизельне паливо (код УКТ ЗЕД ) та бензин А-95 (код УКТ ЗЕД ):

серпень 2022 отримано 8810,0 л дизельного пального, 13500,0 л бензину А-95;

серпень 2022 реалізовано 1327,95 л дизельного пального, 245,08 л бензину А-95;

вересень 2022 отримано 12410,83 л дизельного пального;

вересень 2022 реалізовано 10517,69 л дизельного пального, 2850,24л бензину А-95;

жовтень 2022 отримано 7640,0 л дизельного пального;

жовтень 2022 реалізовано 7330,55 л дизельного пального, 1914,52 л бензину А-95;

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» отримало дизельне паливо у кількості 8810 л та бензин марки А-95 у кількості 13500 л від Товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім «С-ОЙЛ» 22.08.2022 на підставі видаткової накладної №9540 від 22.08.2022, договору ТДС-ВСТ/01082022/НП. Зазначеним Товариством на цю операцію також було складено та зареєстровано податкову накладну від 22.08.2022 №410.

До того часу пальне знаходилось на акцизному складі за тією ж адресою, розпорядником якого було Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім «С-ОЙЛ» згідно із заявою про реєстрацію платника акцизного податку та акцизного складу від 15.07.2022, а отримувалось пальне 27.07.2022 та 28.07.2022 за адресою Кіровоградська область, Кропивницький район, с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, 6, АЗС №80 також Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім «С-ОЙЛ», про що свідчать, зокрема, товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) №27.07.2022-3 від 27.07.2022 та №1307/3 від 27.07.2022.

При цьому дійсно, в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС №80, Бережинка, Бережинське шосе, 6, містяться записи від 27.07.2022 про отримання 8834 л дизельного пального, та від 28.07.2022 про отримання 13190 л бензину А-95.

Як вірно зазначено судом першої інстнції, наведені обставини достеменно не свідчать, що позивач до 11.08.2022 - дати реєстрації ним акцизного складу з уніфікованим № 1018785, вчиняв дії з провадження господарської діяльності шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального за адресою Кіровоградська область, Кропивницький район, с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, 6, АЗС №80.

Відповідні пояснення позивач з додаванням доказів зазначав у запереченнях на акт фактичної перевірки та під час адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень, покликаючись, зокрема, на те, що:

- реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером , який встановлено на АЗС ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» за адресою: Кіровоградська обл., Кропивницький р., с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, буд. 6, було зареєстровано 17.08.2022, тому фактично реалізація палива є об`єктивно неможливою раніше наведеної дати, а саме у період з у період з 27.07.2022 по 16.08.2022;

- ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на АЗС №80 за адресою: Кіровоградська обл., Кропивницький р., с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, буд. 6, отримало дизельне паливо у кількості 8810 л та бензин марки А-95 у кількості 13500 л лише 22.08.2022, про що свідчить видаткова накладна №9540 від 22.08.2022. Натомість зазначене пальне фактично було отримано 27.07.2022 та 28.07.2022 іншою юридичною особою ТОВ «ТД «С-ОЙЛ» за тією ж адресою: Кіровоградська обл., Кропивницький р., с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, буд. 6, тобто на інший зареєстрований акцизний склад, що здійснювало як попередній орендар господарську діяльність до ТОВ «ВСТ-ОЙЛ», а після припинення договору оренди автозаправної станції ТОВ «ТД «С-ОЙЛ» повернуло об`єкти оренди власнику, а паливо, що залишилось на АЗС, було продано ТОВ «ВСТ-ОЙЛ».

Позивач доводив, що 27.07.2022 та 28.07.2022 ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» на АЗС №80 за адресою: Кіровоградська обл., Кропивницький р., с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, буд. 6, ще не здійснювало операції з пальним (не отримувало та не реалізовувало пальне), а отримало дизельне паливо у кількості 8810 л та бензин марки А-95 у кількості 13500 л саме 22.08.2022, коли акцизний склад з уніфікованим № 1018785 позивачем вже було зареєстровано.

Водночас, ці доводи без наведення належних мотивів відхилені відповідачами.

Суд звертає увагу на те, що загальні положення притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, установлено главою 11 ПК України.

Так, згідно із пунктом 109.1 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

У свою чергу, пунктами 112.1, 112.2, 112.7 статті 112 ПК України установлено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків.

Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством.

Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

Слід нагадати, що позивача притягнуто до відповідальності на підставі пункту 128-1.2 статті 128-1 ПК України, яким так визначено склад правопорушення: відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу.

За наведеним контролюючим органом описом обставин, саме порушення безпосередньо полягало у відсутності реєстрації акцизного складу протягом конкретного періоду з 27.07.2022 по 11.08.2022.

Суд звертає увагу на те, що відповідачами ані в акті фактичної перевірки та у висновку про результати розгляду заперечень, ані у податковому повідомленні-рішенні від 21.05.2024 №21565/15-32-09-02 так і не обґрунтовано того, що позивач удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Також відсутнє обґрунтування того, що позивач не ужив достатніх заходів щодо дотримання правил та норм, за порушення яких Податковим кодексом України передбачена відповідальність, а саме що позивач діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Натомість доведення таких обставин є обов`язковою умовою для настання для платника податків відповідальності, передбаченої ПК України.

При цьому самим же контролюючим органом жодним чином не заперечується, що позивачем зареєстровано акцизний склад і це відбулось протягом 17 календарних днів з дня набуття права на провадження господарської діяльності з роздрібної торгівлі пальним.

Суд також відзначає, що ПК України не врегульовано питання строків виконання платником податку свого обов`язку щодо реєстрації акцизного складу у випадку переходу речових прав на об`єкт, який відповідає визначенню акцизного складу та речових прав на пальне від одного розпорядника акцизного складу до іншого.

У зв`язку з цим суд враховує, що у практиці, зокрема, адміністративного судочинства застосовується загальний принцип in dubio pro tributario (пріоритет з найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права): у разі якщо норма закону або іншого нормативного акта, виданого на основі закону, або якщо норми різних законів або нормативних актів дозволяють неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків особи у її взаємовідносинах з державою (в особі відповідних суб`єктів владних повноважень), тлумачення такого закону здійснюється на користь особи (суб`єкта приватного права).

Норми про застосування правила про пріоритет норми з найбільш сприятливим для особи тлумаченням закріплено у підпункті 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України, якими визначено, що податкове законодавство України ґрунтується на такому принципі як презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

В свою чергу, згідно з пунктом 56.21 статті 56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що висновки про порушення позивачем положень підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України та наявності підстав для притягнення його до відповідальності на підставі пункту 128-1.2 статті 128-1 ПК України, зроблені без а врахування всіх обставин справи, без доведення факту вчинення порушення та вини позивача у цьому, а також без застосування правила про пріоритет норми з найбільш сприятливим для особи, що в свою чергу свідчить про протиправність податкового повідомлення-рішення від 21.05.2024 №21565/15-32-09-02 та спростовує доводи апелянта у цій частині.

Щодо доводів апелянтів в частині порушення позивачем частини 1 статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» суд зазначає наступне.

Відповідно до частини першої статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР (далі Закон №481/95-ВР; в редакції, чинній у періоді, який підлягав перевірці) імпорт, експорт алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності без наявності ліцензії. Оптова торгівля на території України алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється за наявності у суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності ліцензії на оптову торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах. Оптова торгівля пальним та зберігання пального здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії.

При цьому частинами 9, 21, 36 статті 15 Закону №481/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.

Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю. Суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.

Постановою Кабінету Міністрів України від 18.03.2022 № 314 «Деякі питання забезпечення провадження господарської діяльності в умовах воєнного стану» у пункті першому установлено, що у період воєнного стану право на провадження господарської діяльності може набуватися суб`єктами господарювання на підставі безоплатного подання до органів ліцензування, дозвільних органів та суб`єктів надання публічних (електронних публічних) послуг декларації про провадження господарської діяльності (далі - декларація), що містить відомості згідно з додатком 1, без отримання дозвільних документів (документів дозвільного характеру, ліцензій або інших результатів надання публічних послуг), крім видів господарської діяльності за переліком згідно з додатком 2.

Суд звертає увагу, що первісно вказаною постановою було надано суб`єктам господарювання право на провадження господарської діяльності у сфері виробництва і торгівлі пальним, зберігання пального без отримання ліцензії, на підставі поданої до органів ліцензування декларації про провадження господарської діяльності, оскільки такий вид господарської діяльності не був включений до додатку 2.

Утім, постановою Кабінету Міністрів України від 10.09.2022 № 1020 «Про внесення зміни у додаток 2 до постанови Кабінету Міністрів України від 18 березня 2022 р. № 314» доповнено Додаток 2 такою позицією: «Діяльність у сфері виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, і пальним, зберігання пального, що здійснюється відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»

Пунктом другим постанови Кабінету Міністрів України від 10.09.2022 № 1020 установлено, що подані до дня набрання чинності цією постановою суб`єктами господарювання декларації про провадження видів господарської діяльності, що включені цією постановою у додаток 2 до постанови Кабінету Міністрів України від 18 березня 2022 р. № 314 «Деякі питання забезпечення провадження господарської діяльності в умовах воєнного стану», є дійсними протягом одного місяця з дня набрання чинності цією постановою. Протягом зазначеного строку суб`єкти господарювання для подальшого провадження такої діяльності повинні отримати відповідні ліцензії у порядку, строки та на умовах, що передбачені законодавством.

Зазначена постанова набрала чинності 15.09.2022.

Таким чином, з дня набрання чинності постановою Кабінету Міністрів України від 18.03.2022 № 314 і до спливу місячного строку з дня набрання чинності постановою Кабінету Міністрів України від 10.09.2022 № 1020 господарська діяльність у сфері виробництва і торгівлі пальним, зберігання пального здійснювалась без отримання ліцензії, на підставі поданої до органів ліцензування декларації про провадження господарської діяльності.

Після завершення установленого пунктом 2 постанови Кабінету Міністрів України від 10.09.2022 № 1020 місячного строку зазначена вище діяльність щодо оптової або роздрібної торгівлі пальним повинна здійснюватись виключно на підставі відповідної ліцензії.

Відповідальність за порушення норм Закону №481/95-ВР установлена статтею 17 цього ж Закону.

Відповідно до абзацу 10 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250000 гривень.

За визначенням, наданим статтею 1 Закону №481/95-ВР, роздрібна торгівля пальним - це діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції/автогазозаправної станції/газонаповнювальної станції/газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.

Як вбачається з матеріалів справи, для початку провадження господарської діяльності з роздрібної торгівлі пальним за адресою: Кіровоградська обл., Кропивницький р., с. Бережинка, вул. Бережинське шосе, буд. 6, ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» було подано декларацію про провадження господарської діяльності №005618/22 від 25.07.2022.

Надалі позивачем отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним №2200015 терміном дії з 02.11.2022 по 02.11.2027.

Як вбачається із змісту акту фактичної перевірки від 15.04.2024 №4313/11-2809-02/44882553, посадовими особами контролюючого органу зроблений висновок про те, що позивачем 15.10.2022 здійснювалась роздрібна торгівля пальним без наявності ліцензії, оскільки декларація ТОВ «ВСТ-ОЙЛ» про провадження господарської діяльності №005618/22 від 25.07.2022 була дійсною протягом одного місяця з дня набрання чинності постановою Кабінету Міністрів України від 10.09.2022 № 1020, тобто до 15.10.2022.

Обставини здійснення роздрібної торгівлі 15.10.2022 учасники справи не спростовують.

З цього приводу суд зазначає, що Законом №481/95-ВР, постановами Кабінету Міністрів України від 18.03.2022 № 314 та від 10.09.2022 № 1020 не передбачені особливості визначення та обчислення строків, які встановлені цими нормативними актами.

Тому застосуванню підлягають загальні правила визначення та обчислення строків. Установлені Цивільним кодексом України.

Згідно частин 1 та 2 статті 251 Цивільного кодексу України строком є певний період у часі, зі спливом якого пов`язана дія чи подія, яка має юридичне значення. Терміном є певний момент у часі, з настанням якого пов`язана дія чи подія, яка має юридичне значення.

Відповідно до статті 252 Цивільного кодексу України строк визначається роками, місяцями, тижнями або годинами. Термін визначається календарною датою або вказівкою на подію, яка має неминуче настати.

Згідно статті 254 Цивільного кодексу України строк, що визначений роками, спливає у відповідні місяць та число останнього року строку. До строку, що визначений півроком або кварталом року, застосовуються правила про строки, які визначені місяцями. При цьому відлік кварталів ведеться з початку року. Строк, що визначений місяцями, спливає у відповідне число останнього місяця строку. Строк, що визначений у півмісяця, дорівнює п`ятнадцяти дням. Якщо закінчення строку, визначеного місяцем, припадає на такий місяць, у якому немає відповідного числа, строк спливає в останній день цього місяця. Строк, що визначений тижнями, спливає у відповідний день останнього тижня строку. Якщо останній день строку припадає на вихідний, святковий або інший неробочий день, що визначений відповідно до закону у місці вчинення певної дії, днем закінчення строку є перший за ним робочий день.

Постанова Кабінету Міністрів України від 10.09.2022 № 1020 набрала чинності 15.09.2022, а тому з урахуванням вищенаведених правових норм 15.10.2022 було останнім днем, коли позивач мав право здійснювати роздрібну торгівлю пальним на підставі декларації та без наявності ліцензії.

При цьому до суду не надано жодного доказу того, що позивач провадив таку діяльність поза межами строку дії декларації №005618/22 від 25.07.2022 та ліцензії №2200015, у тому числі у період з 16.10.2022 (день втрати дійсності/чинності декларацією) по 02.11.2022 (день, з якого чинна отримана ліцензія).

Таким чином, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 15.05.2024 №3, яким до позивача на підставі абзацу 10 частини 2 статті 17 Закону №481/95-ВР застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) в розмірі 250 000,00 грн. є протиправним та підлягає скасуванню, чим спростовуються доведи апеляційних скарг у цій частині.

Враховуючи викладене, проаналізувавши доводи апеляційних скарг, колегія суддів вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, яким повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до положень статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційні скарги підлягають залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 292, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Кіровоградській області, Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальність «ВСТ-ОЙЛ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.

Головуючий суддя: М. П. Коваль

Суддя: Ю.В. Осіпов

Суддя: В.О. Скрипченко