Справа № 600/4783/24-а
Суддя: Курко О. П.
Дата ухвалення: 2025-05-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 600/4783/24-а

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Маренич І.В.

Суддя-доповідач - Курко О. П.

07 травня 2025 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Курка О. П.

суддів: Ватаманюка Р.В. Боровицького О. А. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Міністерства юстиції України на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 12 березня 2025 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Центральної експертно-кваліфікаційної комісії при Міністерстві юстиції України, Міністерства юстиції України про визнання протиправним та скасування акту індивідуальної дії,

В С Т А Н О В И В :

в жовтні 2024 року ОСОБА_1 звернулась до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Центральної експертно-кваліфікаційної комісії при Міністерстві юстиції України, Міністерства юстиції України про визнання протиправним та скасування акту індивідуальної дії.

Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 12 березня 2025 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Центральної експертно-кваліфікаційної комісії при Міністерстві юстиції України від 04.04.2024 № 7 про притягнення судового експерта ОСОБА_1 до дисциплінарної відповідальності із застосуванням дисциплінарного стягнення у вигляді тимчасового зупинення дії свідоцтва про присвоєння кваліфікації судового експерта №48-23/П за експертною спеціальністю 11.1 - дослідження документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності строком на 3 (три) місяці.

Зобов`язано Міністерство юстиції України виключити з Державного Реєстру атестованих судових експертів запис про притягнення позивача до дисциплінарної відповідальності у вигляді тимчасового зупинення дії свідоцтва про присвоєння кваліфікації судового експерта №48-23/П за експертною спеціальністю 11.1 - дослідження документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності строком на 3 (три) місяці згідно рішення №7 від 04.04.2024 року.

Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Міністерства юстиції України судові витрати - судовий збір в сумі 1211,20 грн.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ОСОБА_1 є атестованим судовим експертом за спеціальностями: 11.1. Дослідження документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності; 11.2. Дослідження документів про економічну діяльність підприємств і організацій; 11.3. Дослідження документів фінансово-кредитних операцій, що підтверджується свідоцтвом № 669, виданим за рішенням Центральної експертно-кваліфікаційної комісії при Міністерстві юстиції України від 12.06.2002.

25.10.2023 р. позивачем складено висновок експерта №23-75/СЕЕ від 25.10.2023 за результатами проведення судової економічної експертизи по матеріалам кримінального провадження №0000005 (далі - Висновок).

Перед експертом поставлене наступне питання :

Чи підтверджується документально та нормативно висновок, зазначений ДПС України у листі від 05.10.2023 №12239/5/99-00-08-01-04-05, згідно з яким компанія "Дніпро Агро Альянс ЛТД" ("Dnipro Agro Alliance LTD"), яка зареєстрована на території Республіки Кіпр 28.05.2015 (реєстраційний номер 343787), вважається такою, що здійснювала протягом 2017-2021 років діяльність через постійне представництво в Україні в розумінні п.п. 1, 5 ст. 5 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012 №196_016 (ратифіковано Законом України від 04.07.2013 №412 - VII, набула чинності для України 07.08.2013) та пп 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, при цьому, п. 1 ст.7 вказаної конвенції надає Україні право оподаткування прибуток нерезидента ?

Висновком експерта встановлено, що висновок, зроблений ДПС України у листі від 05.10.2023 №12239/5/99-00-08-01-04-05, згідно з яким компанія "Дніпро Агро Альянс ЛТД" ("Dnipro Agro Alliance LTD"), яка зареєстрована на території Республіки Кіпр 28.05.2015 (реєстраційний номер 343787), вважається такою, що здійснювала протягом 2017-2021 років діяльність через постійне представництво в Україні в розумінні п.п. 1, 5 ст. 5 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012 №196_016 (ратифікованою Законом України від 04.07.2013 №412 - VII, набула чинності для України 07.08.2013) та п.п. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, при цьому, п. 1 ст.7 вказаної конвенції надає Україні право оподаткування прибуток нерезидента підтверджується документально та нормативно.

Не погоджуючись з Висновком експерта, директор ТОВ "Кам`янське Агро", направив до ЦЕКК Звернення "про вчинення судовим експертом Перепелюк Світланою Миколаївною - фахівцем, яка не є працівником державної науково-дослідної установи, дисциплінарного проступку передбаченого підпунктом 5 пункту 1 розділу VI Положення про Центральну експертно-кваліфікаційну комісію при Міністерстві юстиції України та атестацію судових експертів, затвердженого наказом Міністерства юстиції України від 03.03.2015 № 301/5, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 04.03.2015 за № 249/26694" від 26.02.2024 року (далі - Звернення).

Скаржником висунуто вимогу про порушення дисциплінарного провадження стосовно судового експерта ОСОБА_1 ; розглянути на засіданні Дисциплінарної палати Центральної експертно-кваліфікаційної комісії при Міністерстві юстиції України зазначене звернення; притягнути до дисциплінарної відповідальності судового експерта ОСОБА_1 - фахівця, яка не є працівником державної науково-дослідної установи, до дисциплінарної відповідальності та застосувати до неї дисциплінарне стягнення.

За результатами розгляду Звернення 20.03.2024 року відповідачем-1 було прийнято рішення про порушення дисциплінарного провадження відносно позивача, про що ОСОБА_1 було повідомлено листом відповідача-2.

Позивач направив відповідачу-2 пояснення на звернення щодо висновку експерта за результатами проведення судової економічної експертизи по матеріалам кримінального провадження № 0000005.

Розгляд дисциплінарного провадження відбувався в режимі відеоконференцзв`язку 04.04.2024.

04.04.2024 р. на засіданні ЦЕКК позивачем було надано пояснення, яким спростовувались обставини, наведені у зверненні, та доводилась її безпідставність. За наслідками цього засідання відповідач-1 ухвалив Рішення №7 від 04.04.2024, яким позивача було визнано винним у вчиненні дисциплінарного порушення, притягнуто до дисциплінарної відповідальності та застосовано до неї дисциплінарне стягнення у виді тимчасового зупинення дії свідоцтва про присвоєння кваліфікації судового експерта №48-23/П за експертною спеціальністю 11.1 - дослідження документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності строком на 3 (три) місяці

Відповідачем-1 було встановлено, що зі змісту Висновку не вбачається, що Експертом було досліджено документи бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності.

Відповідно до пункту 2.3 Інструкції № 53/5, експерту забороняється вирішувати питання, що виходять за межі кваліфікації судового експерта за відповідною експертною спеціальністю, у тому числі з питань права.

Питання поставлене на вирішення Експерту не відноситься до завдань, що вирішується експертизою документів бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності.

Експертом надано відповідь на питання, що виходить за межі кваліфікації судового експерта, чим не виконано вимоги пункту 2.3 Інструкції № 53/5.

Вважаючи вказане рішення протиправним позивач звернувся до суду з вказаним позовом.

Суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог, а відтак наявності підстав для задоволення адміністративного позову.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України, Законом України від 25.02.1994 №4038-XII "Про судову експертизу" (далі - Закон №4038-XII, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), Інструкцією про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень, затвердженою наказом Міністерства юстиції України від 08.10.1998 № 53/5 (далі - Інструкція № 53/5), Положенням про Центральну експертно-кваліфікаційну комісію при Міністерстві юстиції України та атестацію судових експертів, затвердженим наказом Міністерства юстиції України від 03.03.2015 №301/5 (далі - Положення №301/5).

Щодо тверджень позивача про необхідність розгляду дисциплінарного провадження стосовно судових експертів у порядку передбаченому Законом України "Про адміністративну процедуру".

Так, у відповідності до ч.1 ст.2 Закону №4038-XII законодавство України про судову експертизу складається із цього Закону, інших нормативно-правових актів.

Відповідно до пункту 3 рішення Конституційного суду України від 09.07.1998 (справа про тлумачення терміну "законодавство") термін "законодавство" досить широко використовується у правовій системі в основному у значенні як сукупності законів та інших нормативно-правових актів, які регламентують ту чи іншу сферу суспільних відносин і є джерелами певної галузі права. У законах залежно від важливості і специфіки суспільних відносин, що регулюються, цей термін вживається в різних значеннях: в одних маються на увазі лише закони; в інших, передусім кодифікованих, в поняття законодавство включаються як закони та інші акти Верховної Ради України, так і акти Президента України Кабінету Міністрів України, а в деяких випадках - також і нормативно-правові акти центральних органів виконавчої влади.

Згідно статті 3 Закону №4038-XII судово-експертна діяльність здійснюється на принципах законності, незалежності, об`єктивності і повноти дослідження.

Частиною 2 ст. 14 Закону №4038-XII визначено, що судовий експерт може бути притягнутий до дисциплінарної відповідальності за вчинення дисциплінарного проступку.

У відповідності до ч. 3 ст. 14 Закону №4038-XII дисциплінарним проступком є:

1) самостійне збирання матеріалів, що підлягають дослідженню, а також самостійний вибір вихідних даних для проведення судової експертизи;

2) проведення судової експертизи судовим експертом, який є працівником державної спеціалізованої установи, без письмового доручення його керівника у разі призначення (замовлення) проведення судової експертизи державній спеціалізованій установі;

3) передоручення проведення судової експертизи іншій особі з порушенням встановленого законодавством порядку;

4) порушення без поважних причин вимог законодавства щодо строків проведення судової експертизи;

5) вирішення питань, що виходять за межі кваліфікації судового експерта за відповідною експертною спеціальністю, у тому числі питань права;

6) невиконання судовим експертом, який не є працівником державної спеціалізованої установи, вимог законодавства щодо організації робочого місця судового експерта;

7) ухилення судового експерта, який не є працівником державної спеціалізованої установи, від проведення перевірки його діяльності та/або перешкоджання ним проведенню такої перевірки;

8) порушення порядку зберігання та поводження з об`єктами дослідження, матеріалами справи (провадження), що призвело або може призвести до їх втрати або пошкодження;

9) застосування руйнівних методів дослідження з порушенням встановленого законодавством порядку;

10) неповідомлення у встановленому законодавством порядку держателю державного Реєстру атестованих судових експертів відомостей щодо настання обставин, які підлягають внесенню до такого реєстру за повідомленням судового експерта;

11) порушення вимог законодавства щодо оформлення висновку судового експерта;

12) невиконання або неналежне виконання судовим експертом без поважних причин покладених на нього обов`язків, що стало підставою для постановлення судом окремої ухвали, в якій порушено питання щодо дисциплінарної відповідальності судового експерта.

Згідно частини 4 ст. 14 Закону №4038-XII за вчинення дисциплінарного проступку, передбаченого цим Законом, до судового експерта може бути застосований один із таких видів дисциплінарних стягнень:

попередження;

тимчасове, строком до одного року, зупинення права на проведення судової експертизи за відповідною експертною спеціальністю;

припинення права на проведення судової експертизи за відповідною експертною спеціальністю.

Аналізуючи викладене вище, притягнення особи до дисциплінарної відповідальності, відбувається у відповідності до спеціального законодавства, яке визначає діяння, що є дисциплінарним правопорушенням, за вчинення якого судовий експерт може притягуватись до відповідальності.

Отже розгляду дисциплінарного провадження стосовно судових експертів відбувається саме згідно Закону №4038-XII, а не у відповідності до норм Закону України "Про адміністративну процедуру".

Згідно частини 3 ст. 17 Закону №4038-XII (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин), порядок присвоєння кваліфікації судового експерта фахівцям чи позбавлення кваліфікації судового експерта фахівців, які не є працівниками державних спеціалізованих установ, визначається Міністерством юстиції України. З цією метою при Міністерстві юстиції України створюється Центральна експертно-кваліфікаційна комісія, яка діє відповідно до положення про неї, що затверджується Міністерством юстиції України.

На реалізацію цієї статті при Міністерстві юстиції України створено Центральну експертно-кваліфікаційну комісію, яка діє відповідно до положення про неї, що затверджується Міністерством юстиції України.

Як вже зазначалось, наказом Міністерства юстиції України від 03.03.2015 № 301/5, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 04.03.2015 за № 249/26694 затверджено Положення про Центральну експертно-кваліфікаційну комісію при Міністерстві юстиції України та атестацію судових експертів затверджено наказом Міністерства юстиції України від 03.03.2015 № 301/5 (далі - Положення № 301/5).

До основних завдань Центральної експертно-кваліфікаційної комісії при Міністерстві юстиції України віднесено розгляд питань щодо дисциплінарної відповідальності судових експертів (пункт 2 розділу II Положення № 301/5).

Процедуру розгляду питання дисциплінарної відповідальності визначено розділом VI Положення № 301/5. Так, відповідно до згаданого розділу Положення № 301/5, у редакції на час складання Висновку та на час прийняття дисциплінарною палатою ЦЕКК Рішення, судові експерти за порушення вимог законодавства України про судову експертизу під час проведення досліджень можуть бути притягнуті до дисциплінарної відповідальності.

Таким чином, у ЦЕКК наявні повноваження щодо розгляду питань дисциплінарної відповідальності судових експертів.

Відповідно до пункту 5 розділу VI Положення № 301/5 документами, на підставі яких розглядається питання дисциплінарної відповідальності судових експертів є зокрема звернення юридичних, фізичних осіб, які є учасниками справи, або кримінального провадження, або правовідносин, до яких залучено судового експерта з метою надання висновку, які містять, зокрема суть порушення, яке допущено судовим експертом, з посиланням на частину висновку експерта (у разі, коли наявність порушення підтверджується інформацією, що вказана у висновку) із зазначенням конкретних положень нормативно-правових актів з питань судово-експертної діяльності (назва, пункт, частина тощо), які порушено експертом.

Підставою для розгляду питань щодо порушення дисциплінарного провадження є подання керівника структурного підрозділу Міністерства. Подання вноситься за результатами перевірки відповідності поданого звернення вимогам пункту 5 розділу VI цього Положення.

Так, 27.02.2024 року до ЦЕКК надійшло звернення ТОВ "Кам`янське Агро" щодо порушення питання дисциплінарної відповідальності позивача у зв`язку з можливими вчиненням дисциплінарного проступку під час складання висновку експерта за результатами проведення судової економічної експертизи від 25.10.2023 № 23-75/СЕЕ.

Згідно з рішенням дисциплінарної палати ЦЕКК від 20.03.2024 № 4 порушено дисциплінарне провадження.

На засіданні дисциплінарної палати ЦЕКК, яке відбулось 04.04.2024 та на якому розглядалось питання по суті, членами дисциплінарної палати ЦЕКК було заслухано усні пояснення позивача, а також досліджено інші матеріали дисциплінарного провадження.

04.04.2024 р. за результатами обговорення питання, ураховуючи доводи позивача та розгляду доданих документів його було притягнуто до дисциплінарної відповідальності.

Підставою для накладення на позивача було зазначено зокрема те, що зі змісту Висновку не вбачається, що Експертом було досліджено документи бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності.

Відповідно до пункту 2.3 Інструкції № 53/5, експерту забороняється вирішувати питання, що виходять за межі кваліфікації судового експерта за відповідною експертною спеціальністю, у тому числі з питань права.

Питання поставлене на вирішення Експерту не відноситься до завдань, що вирішується експертизою документів бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності.

Експертом надано відповідь на питання, що виходить за межі кваліфікації судового експерта, чим не виконано вимоги пункту 2.3 Інструкції № 53/5.

За результатами обговорення питання та розглянувши додані документи дисциплінарна палата ЦЕКК прийшла до висновку, що в діях експерта наявний склад дисциплінарного проступку, визначений пунктом 5 частини третьої статті 14 Закону України "Про судову експертизу", а саме щодо вирішення питань, що виходять за межі кваліфікації судового експерта за відповідною експертною спеціальністю, у тому числі питань права.

Суд приходить до переконання про хибність таких висновків відповідача-1, виходячи із наступного.

Так, перед експертом поставлене наступне питання :

Чи підтверджується документально та нормативно висновок, зазначений ДПС України у листі від 05.10.2023 №12239/5/99-00-08-01-04-05, згідно з яким компанія "Дніпро Агро Альянс ЛТД" ("Dnipro Agro Alliance LTD"), яка зареєстрована на території Республіки Кіпр 28.05.2015 (реєстраційний номер 343787), вважається такою, що здійснювала протягом 2017-2021 років діяльність через постійне представництво в Україні в розумінні п.п. 1, 5 ст. 5 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012 №196_016 (ратифіковано Законом України від 04.07.2013 №412 - VII, набула чинності для України 07.08.2013) та пп 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, при цьому, п. 1 ст.7 вказаної конвенції надає Україні право оподаткування прибуток нерезидента ?

Висновком експерта встановлено, що висновок, зроблений ДПС України у листі від 05.10.2023 №12239/5/99-00-08-01-04-05, згідно з яким компанія "Дніпро Агро Альянс ЛТД" ("Dnipro Agro Alliance LTD"), яка зареєстрована на території Республіки Кіпр 28.05.2015 (реєстраційний номер 343787), вважається такою, що здійснювала протягом 2017-2021 років діяльність через постійне представництво в Україні в розумінні п.п. 1, 5 ст. 5 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012 №196_016 (ратифікованою Законом України від 04.07.2013 №412 - VII, набула чинності для України 07.08.2013) та п.п. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, при цьому, п. 1 ст.7 вказаної конвенції надає Україні право оподаткування прибуток нерезидента підтверджується документально та нормативно.

Інструкцією про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень, затвердженою наказом Міністерства юстиції України від 08.10.1998 № 53/5 (далі - Інструкція № 53/5) у відповідності до статей 7, 8 Закону України "Про судову експертизу" та з метою забезпечення єдиного підходу при проведенні судових експертиз і підвищення якості проведення судових експертиз затверджено Інструкцію про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень (далі - Інструкція) та Науково-методичні рекомендації з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень (далі - Рекомендації), що додаються.

Дослідницька частина повинна включати: відомості про стан об`єктів дослідження, застосовані методи (методики) дослідження, умови їх застосовування; посилання на ілюстрації, додатки та необхідні роз`яснення до них; експертну оцінку результатів дослідження.

Опис процесу застосовування інструментальних методів дослідження та проведення експертних експериментів можуть обмежуватись викладенням кінцевих результатів. У зазначених випадках графіки, діаграми, таблиці, матеріали експертних експериментів мають зберігатись у наглядових експертних провадженнях і на вимогу органу (особи), який (яка) призначив(ла) експертизу (залучив(ла) експерта), можуть надаватись їм для ознайомлення.

Узагальнення та оцінка результатів окремих досліджень, які є підставою для формулювання висновків, можуть викладатися у синтезуючому розділі дослідницької частини висновку експерта (абзац восьмий пункту 4.13. розділу IV Інструкції №53/5).

Згідно пункту 2.1 розділу ІІ Інструкції №53/5 експерт має право, зокрема :

указувати у висновку експерта на факти, виявлені під час проведення експертизи, які мають значення для справи, але стосовно яких йому не були поставлені питання, та на обставини, що сприяли (могли сприяти) вчиненню правопорушення.

Експерт може відмовитися від проведення експертизи, якщо наданих йому матеріалів недостатньо для виконання покладених на нього обов`язків, а витребувані додаткові матеріали не надані, або якщо поставлені питання виходять за межі його спеціальних знань. Повідомлення про відмову повинно бути вмотивованим.

У відповідності до пункту 2.3 розділу ІІ Інструкції №53/5 Експерту забороняється:

проводити експертизу без письмової вказівки його керівника;

передоручати проведення експертизи іншій особі з порушенням встановленого законодавством порядку;

самостійно збирати матеріали, що підлягають дослідженню, а також самостійно вибирати вихідні дані для проведення експертизи, якщо вони відображені в наданих йому матеріалах неоднозначно;

вирішувати питання, що виходять за межі кваліфікації судового експерта за відповідною експертною спеціальністю, у тому числі з питань права.

Отже суд зазначає, що експерт має право вказувати у висновку експерта на факти, виявлені під час проведення експертизи, які мають значення для справи, але стосовно яких йому не були поставлені питання, та на обставини, що сприяли (могли сприяти) вчиненню правопорушення, водночас експерту заборонено вирішувати питання, що виходять за межі кваліфікації судового експерта за відповідною експертною спеціальністю, у тому числі з питань права.

Суд звертає увагу, що позивач є атестованим судовим експертом за спеціальностями: 11.1. Дослідження документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності; 11.2. Дослідження документів про економічну діяльність підприємств і організацій; 11.3. Дослідження документів фінансово-кредитних операцій.

У відповідності до п. 1.1 розділу ІІІ Рекомендацій основними завданнями експертизи документів бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності є визначення:

документальної обґрунтованості розміру нестачі або надлишків товарно-матеріальних цінностей і грошових коштів на підприємствах, в установах, організаціях і їх структурних підрозділах (далі - підприємство) періоду їх утворення;

документальної обґрунтованості оформлення операцій з одержання, зберігання, виготовлення, реалізації товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, основних засобів, надання послуг;

документальної обґрунтованості відображення в обліку операцій з основними засобами, товарно-матеріальними цінностями, грошовими коштами, цінними паперами та іншими активами;

документальної обґрунтованості відображення в обліку операцій з нарахування та виплати заробітної плати, інших виплат;

документальної обґрунтованості, задекларованої платником податку бази оподаткування податком на прибуток підприємств, та суми податку, що підлягає сплаті за певний звітний період, визначеної органом податкового контролю;

документальної обґрунтованості формування платником податкових зобов`язань та податкового кредиту з податку на додану вартість, визначення суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті, та суми податку на додану вартість, заявленої до бюджетного відшкодування;

документальної обґрунтованості окремих елементів податків та зборів, визначених платником у відповідних деклараціях (розрахунках, звітах).

Вирішення питань, що належать до компетенції органів державного фінансового та податкового контролю (здійснення експертами-економістами перевірки певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності установ, організацій, підприємств з метою виявлення наявних фактів порушення законодавства, фактів порушення податкового законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб), не належить до завдань економічної експертизи.

Пунктом 1.2 розділу ІІІ Рекомендацій визначено орієнтовний перелік вирішуваних питань:

Чи підтверджується документально встановлена за актом інвентаризації нестача (надлишки) грошових коштів у касі на суму на підприємстві на певну дату?

Чи підтверджується документально нестача товарно-матеріальних цінностей, встановлена за актом інвентаризації на підприємстві, в кількісних та вартісних показниках на певну дату?

Чи підтверджується документально нестача основних засобів на підприємстві в кількісних та вартісних показниках?

Чи підтверджується документально розмір безпідставно виплаченої та списаної по касі підприємства заробітної плати з урахуванням даних, наданих органом (особою), який (яка) призначив(ла) експертизу (залучив(ла) експерта), та висновків почеркознавчої експертизи про те, що підписи в платіжних документах про одержання заробітної плати (номер відомості, період) учинені не особами, які в них зазначені?

Чи обґрунтовано відшкодовано за певний період витрати на відрядження? Якщо так, то у якій сумі?

Чи підтверджуються документально висновки перевірки у частині, що стосується завищення обсягу і вартості виконаних робіт, з урахуванням висновків інших видів експертиз?

Чи підтверджується документально заявлений у позовних вимогах позивача розмір заборгованості за поставлені підприємству товарно-матеріальні цінності, виконані роботи (надані послуги) за договором за певний період, у тому числі з урахуванням висновків інших видів експертиз?

Чи підтверджується документально зазначене в акті контролюючого органу заниження об`єкта оподаткування за певний період і донарахування до сплати податків та обов`язкових платежів до бюджету (зазначається яких)?

Чи відповідають визначені та задекларовані підприємством доходи за певний період наданим первинним документам та вимогам Податкового кодексу України?

Чи відповідають визначені та задекларовані витрати підприємством за певний період наданим первинним документам та вимогам Податкового кодексу України?

Чи підтверджуються документально витрати підприємства за певний період, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг?

Чи підтверджується документально та нормативно відображення у податковому обліку підприємства нарахування амортизації за певний період?

Чи підтверджуються документально обсяги господарських операцій та проведення розрахунків з нерезидентами за певний період?

Чи підтверджуються документально висновки акта органу податкового контролю про завищення підприємством заявленої суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за певний період?

Чи підтверджується документально визначений об`єкт оподаткування з доходів, виплачених підприємством нерезиденту, із джерелом їх походження з України у зазначеному в акті перевірки періоді?

Подібні питання можуть бути поставлені за іншими видами податків та обов`язкових платежів.

У відповідності до п. 2.1 розділу ІІІ Рекомендацій Основними завданнями експертизи документів про економічну діяльність підприємств й організацій є:

1) проведення аналізу:

показників фінансово-економічного стану (платоспроможності, фінансової стійкості, прибутковості тощо) підприємства/організації;

структури майна та джерел його придбання;

2) визначення:

документальної обґрунтованості розрахунків з дебіторами і кредиторами;

документальної обґрунтованості аналізу складу витрат;

документальної обґрунтованості розрахунків плати за оренду майна;

документальної обґрунтованості розрахунків частки майна у разі виходу учасника зі складу засновників підприємства;

документальної обґрунтованості розрахунків втраченого заробітку (від несвоєчасної виплати компенсації заподіяної шкоди у разі втрати працездатності та в інших випадках);

документальної обґрунтованості цільового витрачання бюджетних коштів;

документальної обґрунтованості розрахунків втраченої вигоди;

документальної обґрунтованості розрахунків економічного показника майнової шкоди (збитки, втрачена вигода), проведених суб`єктами фінансово-господарського контролю, органами досудового розслідування або заявлених у позовних вимогах;

документальної обґрунтованості здійснених фінансово-господарських операцій із придбання товарів, робіт, послуг за бюджетні кошти.

Вирішення питань щодо дотримання відповідальними особами організаційно-правових вимог до проведення закупівлі товарів, робіт, послуг за державні кошти не належить до завдань судово-економічної експертизи.

Вирішення питань щодо визнання поточної дебіторської заборгованості безнадійною не належить до завдань економічної експертизи.

Пункт 2.2. розділу ІІІ Рекомендацій визначає орієнтовний перелік вирішуваних питань:

Як основні економічні показники (ліквідності, платоспроможності і прибутковості тощо) фінансово-господарського стану (найменування організації) на дату укладання або закінчення терміну дії угоди (реквізити) характеризують господарсько-фінансову діяльність (найменування організації)?

Чи підтверджується документально сума внеску до статутного фонду (найменування організації або учасника) та розрахунок розміру частини майна, що підлягає поверненню особі, яка вибула зі складу засновників (зазначається дата виходу)?

Чи підтверджується документально розмір необґрунтованого заниження (несплати) орендної плати (найменування організації) у сумі (зазначається сума) за період (зазначається період), визначений в акті перевірки контролюючого органу або у позовних вимогах? Якщо так,- у якій сумі?

Чи підтверджується документально постачання (товарів, робіт, послуг) за умовами договору закупівлі, укладеного між підприємствами з урахуванням додаткових угод та статті 41 Закону України Про публічні закупівлі у кількості (зазначається кількість) на суму (зазначається сума)?

Чи підтверджуються документально висновки акта перевірки щодо нецільового використання бюджетних коштів, отриманих підприємством (найменування) за бюджетною програмою (назва програми)?

Чи підтверджується документально розрахунок пенсійних виплат громадянину (прізвище, ім`я, по батькові), проведений установами Пенсійного фонду України за період (зазначається період)?

Чи мали місце ознаки доведення до банкрутства, фіктивного банкрутства, прихованого банкрутства станом на певну дату за результатами аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства?

Чи підтверджуються документально висновки акта перевірки щодо наявності у підприємства (найменування) заборгованості з виплати заробітної плати станом на (зазначається дата)?

Чи підтверджується документально та нормативно розрахунок дивідендів до виплати, здійснений підприємством (найменування) власнику корпоративних прав (найменування юридичної особи або прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи) за період (зазначається період)?

Чи підтверджуються документально висновки, зазначені в акті перевірки контролюючого органу (номер, дата) щодо завищення обсягів державної закупівлі (назва товарів, робіт, послуг) на суму (зазначається сума) порівняно з умовами договору (номер, дата), укладеного за результатами конкурсних торгів?

Чи підтверджуються документально висновки акта перевірки контролюючого органу (номер, дата) щодо необґрунтованого перерахування бюджетних коштів на суму (зазначається сума) з урахуванням висновків інших видів експертиз?

Суд зазначає, що згідно висновку експерту встановлено, що висновок, зроблений ДПС України у листі від 05.10.2023 №12239/5/99-00-08-01-04-05, згідно з яким компанія "Дніпро Агро Альянс ЛТД" ("Dnipro Agro Alliance LTD"), яка зареєстрована на території Республіки Кіпр 28.05.2015 (реєстраційний номер 343787), вважається такою, що здійснювала протягом 2017-2021 років діяльність через постійне представництво в Україні в розумінні п.п. 1, 5 ст. 5 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012 №196_016 (ратифікованою Законом України від 04.07.2013 №412 - VII, набула чинності для України 07.08.2013) та п.п. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, при цьому, п. 1 ст.7 вказаної конвенції надає Україні право оподаткування прибуток нерезидента підтверджується документально та нормативно.

Отже аналізуючи викладене вище, позивач діяв у відповідності до Інструкції №53/5 та з дотримання вимог Рекомендацій.

При цьому суд відхиляє доводи відповідачів щодо порушення пункту 2.3 Інструкції №53/5, оскільки, як зазначено вище, у відповідності до п. 1.1, п.1.2, п.2.1 п.2.2 розділу ІІІ Рекомендацій визначено основні завдання експертизи документів бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності, основні завдання експертизи документів про економічну діяльність підприємств й організацій та орієнтовний перелік вирішуваних питань.

Судом також досліджено методику 11.0.08 "Методи, способи та прийоми, які використовуються при проведенні судово-економічних експертиз" (далі - Методика).

Предмет судово-економічної експертизи - це встановлювані на підставі застосування спеціальних знань у галузі економіки фактичні дані (обставини) справи про відображену в документах інформацію щодо економічної діяльності (господарських операцій, фінансового стану, бухгалтерського та податкового обліку тощо) суб`єктів економічних відносин з метою вирішення завдань, поставлених органом особою), який призначив експертизу (залучив експерта), або в порядку експертної ініціативи.

Загальним методом судово-економічної експертизи є сукупність способів і прийомів, які застосовуються експертом при дослідженні документів бухгалтерського, податкового обліків, фінансової звітності і інших матеріалів.

При проведенні експертного дослідження і дачі висновку, експерт-економіст використовує не тільки спеціальні знання по теорії і практиці бухгалтерського, податкового обліків, але і значною мірою використовує логіку як науку про закони мислення, які ведуть до істини. Закони логіки використовуються експертом не тільки в процесі дослідження, але і в завершальній фазі експертизи - складання висновку, яке повинне бути логічно обґрунтованим і суворо послідовним.

Процес проведення дослідження є складним комплексом дій, що складаються з отримання за допомогою певних прийомів необхідних початкових даних, перевірки їх, виявлення суперечностей досліджуваних даних з іншими матеріалами справи, встановлення причинного зв`язку між ними і зрештою - встановлення істини.

Для судово-економічної експертизи, як і для інших галузей знань, загальним методом пізнання є діалектичний метод. Застосування діалектичного методу є творчим процесом, що вимагає глибоких спеціальних знань у області бухгалтерського обліку і розуміння специфіки предмету судово-економічної експертизи.

Аналізуючи, узагальнюючи і оцінюючи обліково-звітні дані, експерт-економіст, перш за все встановлює факти, які служать початковим матеріалом для подальшого визначення внутрішнього зв`язку між ними, їх суть і значення.

Тільки після вивчення матеріалів справи і їх аналізу експерт визначає напрямок дослідження і вибирає той або інший практичний прийом, який найкращим чином дозволить одержати конкретні дані, які дозволяють обґрунтувати зроблені висновки з поставлених на вирішення експертизи питань.

Метод зіставлення взаємопов`язаних документів.

Комплексне використання методів зіставлення і документальної перевірки говорить про їх нерозривний зв`язок і єдину сутність. Вказані методи є різновидом широко вживаного в науці порівняння.

Порівняння в судово-економічній експертизі виступає як сукупність послідовно вживаних методів (зіставлення і документальна перевірка), направлених на виявлення суперечностей, відхилень і порушень в бухгалтерському та податковому обліку і фінансовій звітності.

Експерт, застосовуючи при дослідженні бухгалтерських документів метод порівняння, керується принципом зіставності документів. Очевидно, що тільки такі документи можна порівнювати, які володіють загальними ознаками, тобто зв`язані єдністю відображення якої-небудь господарської операції, мають однакові реквізити і т.д.

Суд звертає увагу, що у відповідності до п.2.1 Інструкції №53/5 експерт може вказувати у висновку експерта на факти, виявлені під час проведення експертизи, які мають значення для справи, але стосовно яких йому не були поставлені питання, та на обставини, що сприяли (могли сприяти) вчиненню правопорушення. Так, при проведенні судово-економічних експертиз встановлюється розмір і вид виплат, зобов`язань, їх структура, походження; при проведенні технічних експертиз визначаються правові норми які порушенні особою і навіть встановлюється причинний зв`язок з діями особи.

Натомість питання права, а саме правова кваліфікація та винність особи встановлюється судом.

Додатково, апеляційний суд також враховує правову позицію Верховного Суду, зокрема від 10.05.2018 у справі №826/2169/17, згідно якого висновок судового експерта є доказом в конкретній справі і має значення лише для неї. Судова оцінка висновку відбувається в межах конкретного судового процесу. Встановивши недоліки судової експертизи, суд має право відреагувати на них, зокрема, призначити повторну або додаткову судову експертизу, а також відреагувати окремою ухвалою для притягнення експерта до відповідальності. Тому, в даних правовідносинах, як відповідач так і суд вправі перевірити, дотримання експертом компетенції експерта, порядку проведення експертизи, але не давати оцінку тим обставинам які потребують спеціальних знань.

Також відповідачами не надано суду будь якого рішення слідчого чи суду про відхилення висновку експерта, чи визнання дій експерта неправомірними.

Так, відповідно до ч. 3 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Виходячи з цього, суд, оцінивши наявні у справі докази та доводи сторін, виходячи з положень законодавства, що регулюють спірні відносини та беручи до уваги обставини даної справи, дійшов висновку, що рішення відповідача не може вважатися обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене з урахуванням всіх обставин, що мали значення при прийнятті оскаржуваного рішення, як то передбачено п. 3 ч. 3 ст. 2 КАС України.

З урахуванням викладеного вище, рішення Центральної експертно-кваліфікаційної комісії при Міністерстві юстиції України від 04.04.2024 № 7 про притягнення судового експерта ОСОБА_1 до дисциплінарної відповідальності із застосуванням дисциплінарного стягнення у вигляді тимчасового зупинення дії свідоцтва про присвоєння кваліфікації судового експерта №48-23/П за експертною спеціальністю 11.1 - дослідження документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності строком на 3 (три) місяці є протиправним.

Враховуючи зазначене, підлягає задоволенню похідна позовна вимога про виключення з реєстру атестованих судових експертів запису про притягнення позивача до дисциплінарної відповідальності у вигляді тимчасового зупинення дії свідоцтва про присвоєння кваліфікації судового експерта №48-23/П за експертною спеціальністю 11.1 - дослідження документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності строком на 3 (три) місяці.

Оцінюючи позицію апелянта, колегія суддів вважає, що обставини, наведені в апеляційній скарзі, були ретельно перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Жодних нових аргументів, які б доводили порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права при винесенні оскаржуваного рішення, у апеляційній скарзі не зазначено.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Міністерства юстиції України залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 12 березня 2025 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий Курко О. П.

Судді Ватаманюк Р.В. Боровицький О. А.