Справа № 580/1714/24
Суддя: Єгорова Наталія Миколаївна
Дата ухвалення: 2025-05-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 580/1714/24 Суддя (судді) першої інстанції: Орленко В.І.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 травня 2025 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Єгорової Н.М.,

суддів - Сорочка Є.О., Чаку Є.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 07 березня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Асфальтно-бетонний завод "Євробуд - Асфальт" до Головного управління ДПС у Черкаській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, -

ВСТАНОВИЛА:

У лютому 2024 року позивач - ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт" звернувся до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, Державної податкової служби України, яким просив:

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 05 грудня 2023 року №10080814/42094651 щодо податкової накладної від 30 жовтня 2023 року №13 реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену та подану ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт" податкову накладну від 30 жовтня 2023 року №13 датою її фактичного подання на реєстрацію.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2024 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 08 серпня 2024 року позовні вимоги задоволено повністю.

Постановою Верховного Суду від 20 листопада 2024 року скасовано рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 08 серпня 2025 року, справу направлено на новий розгляд до Черкаського окружного адміністративного суду.

Скасовуючи вказані рішення Верховний Суд зазначив про те, що в матеріалах справи відсутні докази направлення судом першої інстанції ГУ ДПС у Черкаській області копії позовної заяви з додатками та повідомлення про розгляд справи.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 07 березня 2025 року позовні вимоги задоволено повністю.

Не погодившись з таким рішенням, відповідач - ГУ ДПС у Черкаській області подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати його та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції порушено норми процесуального права, неповно з`ясовано обставин, що мають значення для справи, не досліджено та не враховано надані до суду докази.

Апелянт зазначив про те, що судом першої інстанції не надано оцінку листам Головного управління Національної поліції в Черкаській області, які не підтверджують інформацію зазначену у податковій накладній, а також документам наданим перевізником ОСОБА_1 .

Звернув увагу на те, надані позивачем товарно-транспортні накладні не підтверджують інформації зазначеної у податковій накладній, в реєстрації якої було відмовлено та мають зовнішні відмінності від наданих податковому органу перевізником, а також недоліки в їх заповненні.

Додатково зазначив про те, що позивачем разом з повідомленням від 17 листопада 2023 року №43 та поясненнями не було надано табелю робочого часу, штатного розпису в розрізі видів діяльності, технологічний процес виробництва асфальтно-бетонних сумішей, бітумних емульсій, розрахункових документів щодо придбання матеріалів для виготовлення продукції, навантаження, розвантаження продукції, не надано документи щодо придбання, використання в господарській діяльності та зберігання газового конденсату, не підтверджено наявність відповідних дозвільних документів на торгівлю/зберігання, не надано пояснення щодо використання газового конденсату.

У межах встановленого судом строку відзиву на апеляційну скаргу не надійшло.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, відповідно до витягу з реєстру платників податку на додану вартість №009 ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт" з 01 липня 2021 року зареєстровано платником податку на додану вартість.

Згідно з випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізних осіб підприємців та громадських формувань одним з видів діяльності ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт" є 42.11 Будівництво доріг і автострад.

Між ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт" (субпідрядник) та ТОВ "Ростдорстрой" (підрядник) було укладено договір від 30 серпня 2023 року №30/08/23-СУБ, відповідно до умов якого Субпідрядник зобов`язується виконати роботи з капітального ремонту автомобільної дороги загального користування місцевого значення О040507 Тернівка - Софіївка - /Кривий Ріг - станція Гейківка/км 8+300 - км 16+600 Криворізького району, Дніпропетровської області, а підрядник зобов`язується прийняти та оплатити такі роботи.

На виконання зазначеного договору, ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт" виконано роботи на суму 52086416,59 грн в т.ч. 8681069,43 грн ПДВ, що підтверджується, довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрат (форма КБ 3) та актом приймання виконаних дорожніх робіт та/або наданих послуг (форма КБ-2в) від 30 жовтня 2023.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Ростдорстрой" сплатило частково грошові кошти в сумі - 41300000,00 грн. в т.ч. ПДВ, що підтверджується платіжною інструкцією АТ КБ Приватбанк від 02 квітня 2023 року №ОСІ9198.

ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт" складено та направлено на реєстрацію податкову накладну від 30 жовтня 2023 року №13 на суму 52086416,59 грн. в т.ч. ПДВ 8681069,43грн.

Відповідно до квитанції від 15 листопада 2023 року № документ збережено, відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація ПН/РК зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 42.11 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

17 листопада 2023 року позивачем надіслано повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №43, до якого додано пояснення з додатками в кількості 53 шт, що стосуються проведення господарської операції за податковою накладною від 30 жовтня 2023 року №13.

23 листопада 2023 року Головним управлінням ДПС у Черкаській області направлено позивачу повідомлення №10003915/42094651, в якому зазначено необхідність надання копій документів на підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній, договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів з додатками, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В графі додаткова інформація зазначено: не надано табель робочого часу, штатний розпис в розрізі видів діяльності (працівників, які займаються виробництвом асфальто-бетонних сумішей, бітумних емульсій та які здійснюють ремонт, розбирання (інше) дорожніх покриттів); технологічний процес (технічні умови) виробництва асфальто-бетонних сумішей, бітумних емульсій. Відсутні розрахункові документи щодо придбання матеріалів для виготовлення продукції. Навантаження, розвантаження продукції. Не надано документи щодо придбання, використання в господарській діяльності та зберігання газового конденсату (договори, видаткові накладні, платіжні документи, ТТН, акти списання, оренда складу, договір зберігання; наявність відповідних дозвільних документів (ліцензій, інше) на торгівлю/зберігання; не надано пояснення щодо використання газового конденсату в господарській діяльності (ремонт дорожнього покриття).

28 листопада 2023 року на виконання вимог зазначених у повідомленні, ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт" надано додаткові пояснення та документи щодо податкової накладної від 30 жовтня 2023 року №13, в кількості 55 шт., що підтверджують реальності здійснення господарських операцій.

За результатами розгляду наданих позивачем пояснень з документами Комісією Головного управління ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 05 грудня 2023 року №10080814/42094651 про відмову у реєстрації податкової накладної від 30 жовтня 2023 року №13 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненадання/ частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Додаткова інформація: відсутня.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням позивачем подано скаргу від 15 грудня 2023 року до Державної податкової служби України до якої долучено додатки у кількості 90 шт.

Рішенням Державної податкової служби України від 22 грудня 2023 року №87382/42094651/2 скарга залишена без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.

Вважаючи протиправним рішення комісії ГУ ДПС у Черкаській області про відмову в реєстрації податкової накладної позивач звернувся до суду з позовом.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що позивачем подавались до контролюючого органу пояснення з відповідними первинним документами щодо наявності підстав реєстрації податкової накладної, що підтверджено повідомленням щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація якої зупинена, та письмовими поясненнями. При цьому, жодних конкретних зауважень до поданих пояснень та документів в графі "додаткова інформація" контролюючий орган не вказав.

Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відповідно до п. 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Критерії перевірки поданої на реєстрацію податкової накладної визначені у п. 12 Порядку № 1246.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Це положення кореспондує п. 201.16 ст. 201 ПК України.

Згідно п. 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок зупинення №1165) податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації), які наведені у цьому пункті.

Приписи п. 4 Порядку зупинення №1165 визначають, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Водночас, за правилами п. 5 Порядку зупинення №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з абз. 1 п. 6 Порядку зупинення №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Приписи п. 7 Порядку зупинення №1165 визначають, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктом 10 Порядку зупинення №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520 (п. 11 Порядку зупинення №1165).

У свою чергу, механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначається Порядком №520.

Відповідно до п. 3 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.

Згідно п. 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, закріплено у пункті 5 Порядку №520, і може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

За правилами п. 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Згідно п. 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Таким чином, можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії.

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку зупинення №1165) обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Матеріали справи свідчать, що у направлених позивачу квитанціях контролюючий орган вказав на те, що обсяг постачання товару/послуги 42.11, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Однак, рішення про зупинення реєстрації спірної податкової накладної не містить у собі мотивації підстав та причин віднесення операцій позивача до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, як і не містить доказів наявності податкової інформації, що свідчила б про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи, як і доказів прийняття рішення про віднесення ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт" до ризикових.

Крім того, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що рішення про зупинення реєстрації податкових накладних не містить вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків.

Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Аналогічна правова позиція висловлювалася Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18, від 18 червня 2020 року у справі № 824/245/19-а, від 03 листопада 2021 року у справі №360/2460/20 та від 20 січня 2022 року у справі № 140/4162/21, від 14 грудня 2022 року у справі № 560/11825/21.

При цьому у пп. 3 п. 11 Порядку зупинення №1165 прямо передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У свою чергу, як вбачається з матеріалів справи, на виконання вимог чинного законодавства позивачем засобами електронного документообігу Головному управлінню ДПС у Черкаській області було направлено письмові поясненнями щодо здійснення господарської операції, до яких долучено первинні документи.

Однак, всупереч наданих документів, ГУ ДПС у Черкаській області було направлено ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт" повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. При цьому, в указаному повідомленні запропоновано надати додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, договори, зокрема зовнішньоекономічних контрактів з додатками, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В графі додаткова інформація зазначено: не надано табель робочого часу, штатний розпис в розрізі видів діяльності (працівників, які займаються виробництвом асфальто-бетонних сумішей, бітумних емульсій та які здійснюють ремонт, розбирання (інше) дорожніх покриттів); технологічний процес (технічні умови) виробництва асфальто-бетонних сумішей, бітумних емульсій. Відсутні розрахункові документи щодо придбання матеріалів для виготовлення продукції. Навантаження, розвантаження продукції. Не надано документи щодо придбання, використання в господарській діяльності та зберігання газового конденсату (договори, видаткові накладні, платіжні документи, ТТН, акти списання, оренда складу, договір зберігання; наявність відповідних дозвільних документів (ліцензій, інше) на торгівлю/зберігання; не надано пояснення щодо використання газового конденсату в господарській діяльності (ремонт дорожнього покриття).

Водночас, судовою колегією враховується, що позивачем надано додаткові пояснення від 28 листопада 2023 року №10 та копії наступних документів: атестати виробництва від 01 червня 2023 року №UA.OD.AI.0021-23, №UA.OD.AI.0015-23; дозволів Держпраці від 28 вересня 2021 року №111.21.71, №112.21.71; сертифікату відповідності №UA.OD.AI.0049-23; ліцензійної угоди від 01 червня 2023 року №12/23; протоколу випробувань від 10 серпня 2023 року №1565-Б; дозволу на викид забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами від 15 грудня 2020 року №-36; листа Департаменту дозвільно-ліцензійної діяльності та запобігання промисловому забрудненню від 07 липня 2021 року №71/316/2021; штатного розпису від 01 вересня 2023; договору з надання комплексних транспортних послуг від 28 серпня 2023 року №546/08/23 з ТОВ "Вайт", платіжні інструкції від 09 листопада 2023 року №1140, від 21 листопада 2023 року, акти здачі прийняття робіт від 04 вересня 2023 року №1354, від 15 вересня 2023 року №1525, №1543, від 30 вересня 2023 року №1645, №1645; платіжні інструкції від 02 жовтня 2023 року №1051, №1052, №1053, №1054, №1055, №1056, №1057, №1058, №1059, від 30 жовтня 2023 року №1087, від 08 листопада 2023 року №1130 (постачальник ТОВ "Галахад"); платіжні інструкції від 26 жовтня 2022 року №616, від 28 жовтня 2022 року №620, від 07 листопада 2022 року №631, від 18 листопада 2022 року №650, від 05 грудня 2022 року №668, від 29 грудня 2022 року №687, від 15 травня 2023 року №677, від 29 травня 2023 року №688, від 05 червня 2023 року №716, від 13 червня 2023 року №723, від 14 червня 2023 року №735, від 27 червня 2023 року №749, від 31 липня 2023 року №798, від 18 серпня 2023 року №804, від 25 жовтня 2023 року №1050, від 30 жовтня 2023 року №1090, від 08 листопада №1134 (постачальник ТОВ "Віндер"); від 29 травня 2023 року №694, №695, №704, від 05 червня 2023 року №715, від 13 червня 2023 року №724, від 27 червня 2023 року №748, від 31 липня 2023 року №797, від 03 серпня 2023 року №805, від 17 серпня 2023 року №831, від 11 жовтня 2023 року №974, від 13 жовтня 2023 року №986, від 20 жовтня 2023 року №1012, від 23 жовтня 2023 року№1024, від27 жовтня 2023 року№1071 (ТОВ "Неон груп"); від 02 листопада 2023 року №1108, №1109, №1112, від 08 листопада 2023 року №1132, від 10 листопада 2023 року №1145, від 13 листопада 2023 року №1151, №1152, від 14 листопада 2023 року №1156, від 15 листопада 2023 року №1158, від 21 листопада 2023 №1193, №1203, від 22 листопада 2023 року №1207, №1209, №1213, №1214, від 23 листопада 2023 року №1216, №1217, від 27 листопада 2023 року №1127, від 28 листопада 2023 року №1228 (постачальник ТОВ "Євробуд-Індустрія"); від 02 листопада 2023 року №1103, №1105, №1113, №1114, №1115, від 09 листопада 2023 року №1139, №1140, від 13 листопада 2023 року №1149, від 21 листопада 1201, №1202 (постачальник ТОВ "Вайт"); договір закупівлі газового конденсату від 09 вересня 2023 року №09/09-23; договір зберігання газового конденсату від 09 вересня 2023 року №1/0909/2023; договору оренди техніки від 01 січня 2023 року №10/01-23.

Викладене, на переконання суду апеляційної інстанції, свідчить, що ГУ ДПС у Черкаській області не забезпечено ретельну перевірку поданих ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт" пояснень і документів.

У площині зазначеного колегія суддів звертає увагу на те, що загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів, як актів правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, проте в оскаржуваному рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної не зазначено (не підкреслено), яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Тобто, контролюючим органом не зазначено мотивів та підстав прийняття оскаржуваного рішення.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем надавалися до контролюючого органу первинні документи, які підтверджують та розкривають суть та зміст господарської операції, на виконання якої складено податкову накладну.

Щодо посилання апелянта на те, що листами Головного управління Національної поліції в Черкаській області від 31 травня 2024 року №1447-2024 та від 23 грудня 2024 року, а також документам наданим перевізником ОСОБА_1 не підтверджується інформація зазначена у податковій накладній, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з поясненнями ТОВ "Віндер" на запит позивача від 14 січня 2025 року щодо оформлення товарно-транспортної накладної від 02 серпня 2023 року №000000054 та про товаро-транспортну накладну від 02 серпня 2023 року №302, ТТН від 02 серпня 2023 року №000000054 року була оформлена з помилкою в частині зазначення інформації про замовника послуг з перевезення, де було вказано саме ТОВ "ВІНДЕР" та повідомило, що замовником послуг з перевезення було ТОВ "АПФ-ГРУП" та долучено відповідну копію TTH від 02 серпня 2023 року №000000054. Також зазначено про те, що товарно-транспортну накладну від 02 серпня 2023 року № 302, яка також була оформлена ТОВ "АПФ-ГРУП" для ТОВ "Віндер" на виконання своїх зобов`язань за договором поставки від 03 квітня 2023 року АПФ-18 на поставку суміші нафтової Важкої ТУ У 19.2-2.2023 в обсягу 24,8 тон, яка призначалась для подальшої передачі/реалізації позивачу за договором поставки від 06 липня 2021 року №06072021/1, укладеного між ТОВ "Віндер" та ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт".

Відповідно до товарно-транспортних накладних від 02 серпня 2023 року №000000054 та від 02 серпня 2023 року №302 перевезення стосувались одного і того самого вантажу - суміші нафтової Важкої ТУ У 19.2-2.2023 в обсягу 24,8 тон, хоча і відображено це у двох товаросупровідних документах.

Судова колегія вважає за необхідне звернути увагу, що при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу (аналогічна правова позиція викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20, від 04 березня 2024 року у справі №440/3706/23).

З урахуванням установлених судом обставин, неконкретизованої витребуваної інформації, висновків Верховного Суду щодо того, що здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок, суд апеляційної інстанції вважає, що не надання позивачем не конкретизованих у повідомленні відомостей не може вказувати на безпідставне ненадання платником податків додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.

За таких обставин судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність правових підстав для визнання протиправними та скасування оскаржуваного у цій справі рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Щодо позиції суду першої інстанції про необхідність захисту прав позивача шляхом покладення на Державну податкову службу України обов`язку з реєстрації податкових накладних датою її направлення на реєстрацію, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Відповідно до п. 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 20 Порядку №1246 передбачено, що внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

З урахуванням викладеного судова колегія вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав ТОВ "АБЗ "Євробуд - Асфальт", є зобов`язання ДПС України зареєструвати спірну податкову накладну датою її направлення на реєстрацію.

При цьому твердження апелянта про те, що такий спосіб захисту неправильний і такий, що допускає втручання у дискреційні повноваження ДПС України, є безпідставним, позаяк він безпосередньо випливає із змісту згаданого вище п. 20 Порядку №1246 та узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 03 листопада 2021 року у справі 360/2460/20 та від 06 березня 2024 року у справі №440/3706/23.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 07 березня 2025 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення.

Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя Н.М. Єгорова

Судді Є.О. Сорочко

Є.В. Чаку