Справа № 400/9005/24
Суддя: Кравченко К.В.
Дата ухвалення: 2025-05-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

06 травня 2025 р.м. ОдесаСправа № 400/9005/24

Перша інстанція: суддя Устинов І. А.,

повний текст судового рішення

складено 19.02.2025, м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Кравченка К.В.,
судді Джабурія О.В.,
судді Вербицької Н.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2025 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЗЕРНО-СТОК» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2024 року ТОВ «ЗЕРНО-СТОК» (надалі позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (надалі відповідач-1, ГУ ДПС), Державної податкової служби України (надалі відповідач-2, ДПС), в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області №3474602/41807321 від 06 грудня 2021 року;

- зобов`язати ДПС зареєструвати податкову накладну №16 від 18 травня 2021 року, складену ТОВ «ЗЕРНО-СТОК», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області №3474486/41807321 від 06 грудня 2021 року;

- зобов`язати ДПС зареєструвати податкову накладну №15 від 19 травня 2021 року, складену ТОВ «ЗЕРНО-СТОК», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання.

В обґрунтування позовних вимог було зазначено, що оскаржувані рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для такого зупинення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції платника. Крім того, під час зупинення реєстрації податкових накладних контролюючим органом висловлено неконкретизовану пропозицію, щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому, контролюючим органом не наведено, які саме документи необхідно для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Надані позивачем документи підтверджують і господарські операції із контрагентом, і власну спроможність Товариства надати відповідні послуги, однак без належних на те підстав не були враховані при винесені рішень про відмову у реєстрації податкових накладних. Представник позивача зазначає, що на адресу комісії ГУ ДПС були подані достовірні та вичерпні, повні відомості, які розкривають зміст та обсяг вчинених господарських операцій, інформація щодо яких відображена у спірних податкових накладних. Дані відомості свідчать про відсутність ризику порушення норм податкового законодавства з боку позивача під час реєстрації податкових накладних, позивачем вжито усіх передбачених законом дій для належного підтвердження відсутності підстав для відмови в реєстрації податкових накладних.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 19.02.2025 року позов задоволено повністю.

Дану справу було розглянуто судом першої інстанції за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.

Не погоджуючись з вказаним рішенням, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступного.

З матеріалів справи вбачається та судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «ЗЕРНО-СТОК» є юридичною особою, перебуває на податковому обліку в Головному управління ДПС у Миколаївській області. Основним видом діяльності є 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами.

01.01.2021 року між позивачем (Постачальник) та ТОВ «ЗЛАГОДА» () (Покупець) було укладено Договір поставки №1 від 01.01.2021 року (далі Договір), відповідно до п.1.1 якого Постачальник зобов`язується поставляти та передавати у власність Покупця такий товар: - Дизельне паливо, а Покупець зобов`язується приймати цей товар й оплачувати його. Пунктом 2.1. Договору передбачено, що погоджені Сторонами асортимент, кількість і ціна товару вказуються ними в Специфікаціях до Договору, що є невід`ємними його частинами.

18 травня 2021 року Сторонами було підписано Специфікацію №1, згідно якої поставці підлягав наступний товар: - Дизельне паливо ДП-Л-Євро5-ВО.3, у кількості 19000 л на суму 456000,00 грн. з ПДВ. Згідно з п.3 Специфікації №1 товар оплачується Покупцем в такі строки: до 31.12.2021 року.

За фактом поставки Товару, позивачем було надіслано для ТОВ «ЗЛАГОДА» рахунок на оплату №74 від 18.05.2021 року на суму 456000,00 грн. з ПДВ.

Також, 19 травня 2021 року сторонами було підписано Специфікацію №2, згідно якої поставці підлягав наступний товар: - Дизельне паливо у кількості 19000 л на суму 456000,00 грн. з ПДВ. Згідно з п.3 Специфікації №2 товар оплачується Покупцем в такі строки: до 31.12.2021 року.

За фактом поставки Товару, позивачем було надіслано для ТОВ «ЗЛАГОДА» рахунок на оплату №75 від 19.05.2021 року на суму 456000,00 грн. з ПДВ. Транспортування Товару підтверджується товарно-транспортною накладною №АО010000952/1046 від 19.05.2021 року.

На виконання вимог пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) позивачем складено та направлено до податкового органу для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкові накладні №16 від 18.05.2021 року, №15 від 19.05.2021 року.

16.06.2021 року квитанцією було зупинено реєстрацію в ЄРПН податкової накладної №16 від 18.05.2021 року.

У квитанції зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 18.05.2021 року №16 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

16.06.2021 року квитанцією було зупинено реєстрацію в ЄРПН податкової накладної №15 від 19.05.2021 року.

У квитанції зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 19.05.2021 року №15 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Позивачем було подано Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №1 від 02 грудня 2021 року із Квитанцією та Документами довільного формату, саме: Акцизна накладна форми «П» №69 від 18.05.2021р.; Акцизна накладна форми «П» №3714 від 18.05.2021р.; Видаткова накладна №76 від 18.05.2021р.; Договір поставки №1 від 01.01.2021р.; Додаткова угода від 18.05.2021р.; Рахунок на оплату №74 від 18.05.2021р.; Рахунок на оплату №10000563 від 18.05.2021р.; Специфікація №1 від 18.05.2021р; Акцизна накладна №70 від 19.05.2021р.; Акцизна накладна №17887 від 19.05.2021р.; Видаткова накладна №77 від 19.05.2021р.; 1Видаткова накладна №10000952 від 19.05.2021р.; Платіжне доручення №2537 від 19.05.2021р.; Рахунок на оплату №75 від 19.05.2021р.; Специфікація №2 від 19.05.2021р.; Товарно-транспортна накладна №АО010000952/1 046 від 19.05.2021р..

За результатом розгляду пояснень та додаткових документів, поданих згідно з повідомленнями, комісією ГУ ДПС регіонального рівня було прийнято рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН №3474602/41807321 від 06 грудня 2021 року, яким було відмовлено в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №16 від 18.05.2021 року.

Підставою для відмови в реєстрації було зазначено - «Ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити). Розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків». У графі додаткова інформація було вказано «платником не надано копії розрахункових (виписка банку, платіжне доручення, тощо) документів, видаткових накладних на реалізацію та придбання товару».

Також за результатом розгляду пояснень та додаткових документів, поданих згідно з повідомленнями, комісією ГУ ДПС регіонального рівня було прийнято рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН №3474486/41807321 від 06 грудня 2021 року, яким було відмовлено в реєстрації в ЄРПН податкової накладної №15 від 19.05.2021 року.

Підставою для відмови в реєстрації було зазначено - «Ненадання платником податку копій документів: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції. Розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків». У графі додаткова інформація було вказано «платником не надано копії договору на придбання товару та копій розрахункових документів на реалізацію товару».

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивач належним чином підтвердив реальність господарських операцій з контрагентом, за якими позивачем були оформлені податкові накладні. При цьому, оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС не містить повної інформації щодо причин та підстав їх прийняття.

Колегія суддів при вирішенні даного спору виходить з наступного.

Відповідно до абзаців 1 - 3 п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з абзацами 1, 2, 5, 10 п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та з підстав, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року (далі - Порядок №1165).

Згідно з абзацом 1 п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, які є додатком 1 до Порядку №1165, перебачено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

За змістом пунктів 6, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до абзацу 2 п.25, абзацу 1 п.26 Порядку №1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 року (далі - Порядок №520).

Пунктами 2-5, 11 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Пунктами 12, 13 Порядку №520 передбачено, що рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення. Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18.11.2021 року у справі №380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом п.5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова накладна для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

У постанові від 03.11.2021 року у справі №360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Як зазначено вище, позивачем подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначені вище податкові накладні.

За наслідками проведеного моніторингу відповідачем було зупинено реєстрацію вказаних вище податкових накладних, у зв`язку з тим, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд першої інстанції обґрунтовано звернув увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого переліку документів.

Колегія суддів звертає увагу на те, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Разом з тим, вживання податковим органом загального посилання на п.8 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного переліку необхідних документів, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у справі №0940/1240/18, у справі №819/330/18, у справі №824/245/19-а.

Верховний Суд у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності платника податку пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною 2 ст.77 КАС України.

Як вбачається з матеріалів справи та визнається відповідачами, після зупинення реєстрації податкової накладної, позивачем було подано до Комісії Повідомлення про подання пояснення та копій документів щодо податкової накладної реєстрацію якої зупинено. До вказаних пояснень також було додано документи первинного бухгалтерського обліку.

Копії направлених до податкового органу первинних документів (договори, податкові накладні, платіжні документи, пояснення, інше) також надані до суду та досліджені судом в повному обсязі.

З наданих копій документів вбачається зміст і обсяг господарських операцій, по яких позивач подав для реєстрації податкову накладну, будь-яких розбіжностей та невідповідностей ці документи не містять. Про наявність таких невідповідностей або розбіжностей не зазначено і у відзиві та апеляції представником відповідачів.

Однак, в графі «додаткова інформація» оскаржуваного рішення №3474602/41807321 від 06 грудня 2021 року контролюючим органом було зазначено: платником не надано копії розрахункових (виписка банку, платіжне доручення, тощо) документів, видаткових накладних на реалізацію та придбання товару.

В графі «додаткова інформація» оскаржуваного рішення №3474486/41807321 від 06 грудня 2021 року контролюючим органом було зазначено: платником не надано копії договору на придбання товару та копій розрахункових документів на реалізацію товару.

З цього приводу колегія суддів зазначає, що більшість із зазначених вище контролюючим органом документів, які на думку останнього не були надані позивачем, насправді були надані ТОВ «ЗЕРНО-СТОК» Комісії разом з поясненнями одразу після зупинення податкових накладних.

Однак, при винесені рішень про відмову у реєстрації податкових накладних Комісією без належних на те підстав не були враховані надані позивачем документи.

Що стосується документів на придбання чи виробництво товару, то колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що необхідність надання таких документів не зазначалась в квитанціях про зупинення реєстрації вищевказаних ПН.

Однак, разом з цим, враховуючи наведені, можна зробити висновок, що відповідачі фактично на момент зупинення вказаних вище податкових накладних знали які саме документи потрібно надати позивачем для підтвердження правомірності господарських операцій та зізнаються в тому, що ними додатково не витребовувались ті документи, що їм не надані.

Також необхідно зазначити, що для отримання додаткової інформації чи інших конкретних документів крім наданих платником податків, податковий орган не позбавлений можливості їх витребування зазначивши конкретно які йому потрібні документи чи пояснення.

Колегія суддів зазначає, що Порядок №520 не регламентує питання дій контролюючого органу при отриманні документів, які на його думку, на відміну від думки платника податків, не є достатніми для реєстрації податкової накладної, але при наявності у платника надати ці документи до спливу 365 днів.

Колегія суддів зазначає, що зміст переліку документів, встановлений п.5 Порядку №520 свідчить про те, що він є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як п.185.1 ст.185, так і п.187.1 ст.187 ПК України.

Таким чином, контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкових накладних не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний («може включати») перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

В іншому випадку така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі з підстави ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку не може бути застосована.

Тобто в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації ПН фактично було лише процитовано положення пунктів 5 та 10 Порядку №520, а саме, викладена загальна норма без зазначення конкретних документів.

Отже, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

При цьому, колегія суддів враховує позицію Верховного Суду в постанові від 07.12.2022 року по справі №500/2237/20, в якій зазначено, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що вказані вище податковим органом підстава для відмови в реєстрації податкових накладних є формальними, оскільки не містить чіткого визначення, які саме документи не надані позивачем для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В апеляційній скарзі апелянт посилався на порушення позивачем строку звернення до суду з адміністративним позовом.

З цього приводу колегія суддів зазначає наступне.

Разом з позовною заявою позивачем було подано клопотання про поновлення строку звернення до суду з адміністративним позовом, в якому позивач зазначає, що строк на оскарження спірних рішень податкового органу сплинув 06.06.2022 року, однак в період оскарження та до дати звернення до суду з даним адміністративним позовом у позивача була відсутня можливість звернутися до суду позовною заявою.

Пропуск строку на подання позовної заяви позивач обґрунтовує тим, що у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини 1 статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану» Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/202 в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб. Наразі воєнний стан продовжено до 11 серпня 2024 року. Позивач зареєстрований та здійснює свою діяльність у м. Миколаїв, вул. Потьомкінська, 114/1. Миколаївська міська територіальна громада (м. Миколаїв), на території якої знаходиться ТОВ «ЗЕРНО-СТОК», ще досі внесено до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією станом на 07 травня 2024 року, затвердженого Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України 22 грудня 2022 року №309. На даний момент місто Миколаїв залишається прифронтовим містом.

В період з лютого 2022 року по червень 2024 року відповідно до сервісу статистики повітряних тривог кількість повітряних тривог склала 2328, що значно вплинуло на робочий процес підприємства, адже підприємство намагалось зберегти життя своїм співробітникам, а, отже, співробітники під час тривог не здійснювали свої обов`язки. Також на території Миколаївської області у вказаний період, були перебої з електропостачанням, викликані як пошкодженням систем електропостачання, проведенням аварійно-відновлювальних робіт, так і плановими відключеннями.

Крім цього позивач зазначив, що на підприємстві ТОВ «ЗЕРНО-СТОК» працює одна штатна одиниця директор, що підтверджується наступними документами: штатний розпис станом на 01.10.2022 р., штатний розпис станом на 01.01.2024 р., штатний розпис станом на 01.04.2024 р.. Так як на підприємстві директор займався всіма організаційними процесами, а також, веденням бухгалтерського обліку, тому він не мав можливості розблоковувати податкові накладні, так як на початку війни постало питання про те як далі функціонувати підприємству. У зв`язку з тим, що ситуація в м. Миколаєві була вкрай небезпечною було прийнято рішення вивезти документацію, офісну техніку та запровадити скорочений день.

У зв`язку з наведеними обставинами, підприємством було вирішено вивезти документацію у більш безпечне місце, що, зокрема, унеможливило своєчасне звернення з цим позовом до суду. Так, згідно з Наказом №028/02-01 від 28.02.2022 р. було вирішено перемістити первинну документацію підприємства, пов`язану із здійсненням господарських операцій у безпечне місце, а саме: Київська обл., Васильківськи й р-н, смт. Гребінки, вул. Індустріальна, 3. Документацію було повернуто до офісного приміщення згідно з Наказом №08-4-24 від 08.04.2024 р.. Згідно з Наказом №21/03-01 від 21.03.2022 р. було вирішено перемістити офісну техніку у безпечне місце, а саме: Київська обл., Васильківськи й р-н, смт. Гребінки, вул. Індустріальна, 3. Офісну техніку було повернуто до офісу згідно з Наказом №15-4-24 від 15.04.2021 р.. Таким чином, директор не мав повноцінного постійного доступу до первинної документації та офісної техніки до 08.04.2024 р..

Після того, як діяльність підприємства почала налагоджуватись директор підприємства почав займатись податковими накладними та пошуком адвоката. У результаті було укладено Договір про надання правової допомоги з адвокатом Літвіновою Інною Сергіївною.

Отже, враховуючи наведені обставини, суд першої інстанції ухвалою від 30.09.2024 року поновив позивачу строк на звернення з позовною заявою до адміністративного суду.

Колегія суддів, переглянувши наведені вище доводи та надані позивачем докази на їх підтвердження, погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для поновлення позивачу строку на звернення до суду з даним адміністративним позовом, та відхиляє доводи апелянта про безпідставність висновків суду першої інстанції про поважність причин пропуску позивачем строку на звернення з цим позовом.

Також в апеляційній скарзі апелянт зазначив, що законодавством не встановлено обов`язку контролюючого органу та відповідної процедури конкретизації переліку документів, необхідних для реєстрації податкової накладної. Контролюючий орган не може наперед знати які саме документи наявні у платника податку, адже перелік документів, що супроводжують ту чи іншу господарську операцію, може змінюватися залежно від її особливостей.

Колегія суддів не може погодитись з таким доводом апелянта, оскільки як вже зазначено вище, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної є актом індивідуальної дії, а тому контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкових накладних не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний («може включати») перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. А тому незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності платника податку пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу у необхідності конкретизації обставин зупинення реєстрації податкової накладної та визначення, які саме документи необхідно подати платником податку для реєстрації зупиненої податкової накладної.

Колегія суддів зазначає, що згідно ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В свою чергу, не виконання відповідачами обов`язку доказування, встановленого частиною 2 статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийнято обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядками №1165, №520 підстав), є підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваного рішення.

На підставі наведеного у сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо безпідставності зупинення реєстрації податкової накладної та протиправності рішення податкового органу про відмову в реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо зобов`язання відповідача зареєструвати податкову накладну датою її подання на реєстрацію, оскільки, згідно п.п.19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням. Таким чином, п.20 Порядку №1246 прямо передбачено, що реєстрація ПН/РК на підставі рішення суду здійснюється за датою зазначеною у цьому рішенні суду, а тому, за встановлених у справі обставин щодо протиправності рішення про відмову у реєстрації ПН, зобов`язання зареєструвати ПН датою подання на реєстрацію, покладені судом, відповідають наведеним вимогам Порядку №1246.

За таких обставин, суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, порушень матеріального та процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.

За таких обставин апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись ст.315, ст.316, ст.321, ст.322, ст.325, ст.328 КАС України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2025 року - без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення з підстав, передбачених ст.328 КАС України.

Суддя-доповідач К.В. Кравченко
Судді О.В. Джабурія Н.В. Вербицька