Справа № 380/15570/21
Суддя: Гавдик Зіновій Володимирович
Дата ухвалення: 2025-04-30 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

30 квітня 2025 року м.Львів

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Гавдик З. В., розглянув в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія Альтера» до Головного управління Державної податкової служби у Львівській обласні про скасування податкових повідомлень рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія Альтера» звернулося до Львівського окружного адміністративного суду із вищевказаним адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Львівській обласні, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 01.09.2021 №2, яким ТОВ «Будівельна компанія Альтера» на підставі п.п. 54.3.3. п. 54.3. ст. 54 та п. 128-1.2. ст. 128-1 ПК України нараховано штрафні санкції на суму 1000000 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 01.09.2021 №2, яким на підставі п.п. 54.3.3 п.54.3 ст.54 та п.117.3 ст.117 ПК України нараховано штрафні санкції в сумі 6211394,20 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на час перевірки контролюючим органом ТОВ «Будівельна компанія Альтера» не було зареєстровано акцизного складу. В той час, як згідно договору №2003 від 20.01.2020 постачальником нафтопродуктів позивачу було ТОВ «Ірча», яке є платником акцизного податку та із зареєстрованим акцизним складом. Однак при перевірці не досліджувалось питання чи отримане позивачем пальне в період з 01.10.2020 по 28.02.2021 у кількості 429966,71 літрів було отримане позивачем не від платника акцизного податку, що дозволяло не застосовувати норми ПК України. Позивач вважає, що таку перевірку не можна вважати повною та всебічною. Оскільки за різними нормами ПК України є або не є реалізатором пального, тому у відповідача виникає обов`язок встановити чи не є стосовно позивача подвійних норм справляння податків та яка з них з урахуванням принципу презумпції правомірності рішень платника податків повинна бути застосована. Також вважає, що на підставі п.128-1.2 ст.128.1 ПК України, штрафні санкції застосуються за трьох умов: наявність акцизного складу, відсутність реєстрації акцизного складу, наявність вини платника акцизного складу. Позивач на час використання пального розпорядником акцизного складу не було, таке пальне використовувало для власних потреб та придбавалось таке пальне у платника акцизного податку, а отже позивач не був платником акцизного податку, що звільняє його від реєстрації акцизного складу. Окрім цього позивач вказує, що він отримав відповідну ліцензію з 01.04.2020, а нормами ПК України дата реєстрації акцизного складу не визначена.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав, надав суду додаткові пояснення та докази, просив позов задоволити повністю.

Відповідач проти задоволення позовних вимог заперечив з підстав, що наказ ГУ ДПС у Львівській області від 27.07.2021 №2543-ПП містив всі необхідні обов`язкові відомості в тому числі і підстави для проведення перевірки, визначені ПК України (ст.ст. 20, 61, 62, п.п. 75.1.3. п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5. п. 80.2. ст. 80 ПК України). Підставою для фактичної перевірки слугувало саме реалізація контролюючим органом функцій, визначених законодавством у сфері виробництва, зберігання та обігу пального. Окрім того, відповідно до направлень від 27.07.2021 №8033, №8035 в.о. директора позивача пред`явлено службові посвідчення, направлення на проведення перевірки та вручено наказ про проведення фактичної перевірки від 27.07.2021 №2543-ПП, про що засвідчує його особистий підпис у направленнях на перевірку. Позивачем фактично допущено посадових осіб відповідача до проведення фактичної перевірки, оскільки перевірка проведена за відома (в присутності) в.о. директора позивача Дутко В.Б. та при проведенні перевірки взято до уваги документи, надані платником податків: ліцензію на право зберігання пального, договір оренди нежитлового приміщення, договір поставки нафтопродуктів, сертифікати відповідності пального, оборотно сальдові відомості, акти списання товарів. Перевіркою встановлено, що позивачем отримано пальне понад 1000000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливо роздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії) протягом календарного року. Окрім того, за період з 01.10.2020 по 28.02.2021 позивачем отримано 429966,71 літрів пального та відпущено (використано) для власного споживання пальне в кількості 427098 л. пального на суму 6211394,20 грн без реєстрації платником акцизного складу у порядку встановленим ПК України. Спірні податкові повідомлення рішення по суті є обґрунтованими та підставними.

Представник відповідача в судовому засідання позовні вимоги заперечила, надала суду додаткові докази та документи, просила в задоволенні позову відмовити повністю.

Згідно п. 3 ч. 3 ст. 246 КАС України, суд зазначає, що протокольною ухвалою суду від 29.01.2025 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду.

Судом встановлені наступні обставини:

06.08.2021 на підставі направлень та наказу працівниками контролюючого органу складено акт про результати фактичної перевірки з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС за №16000/13-01-09-02/41863213.

Перевіркою встановлено наступне:

До перевірки ТОВ «Будівельна компанія Альтера» було надано первинні документи за період 01.01.2020 по 30.06.2021, а саме: оборотно-сальдові відомості по рахунку 203 (помісячно). Акти списання товарів (помісячно).

Пальне ТОВ «Будівельна компанія Альтера» зберігає за адресою: Львівська обл., м. Львів, вул. Пластова, 11А (Договір оренди нежитлового приміщення від 01.03.2020), загальною місткістю резервуарів, що використовуються для зберігання пального 14000 літрів (ліцензія на право зберігання пального (виключно для власного споживання чи промислової переробки) від 01.04.2020 реєстраційний номер 2000742 терміном дії з 01.04.2020 до 01.04.2025).

Відповідно до п.п. 14.1.6. п.14.1. ст.14 ПК України, акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального. Не є акцизним складом приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (п.п. 230.1.2. (б) п. 230.1. ст. 230 ПК України).

Згідно наданих до перевірки оборотно-сальдових відомостей по рахунку 203 (помісячно) та даних єдиного реєстру акцизних накладних (ЄРАН) за період з 01.10.2019 по 30.09.2020 ТОВ «Будівельна компанія Альтера» було отримано 1050714,37 літрів пального (приведених до температури 15 °С) (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), отже ТОВ «Будівельна компанія Альтера» отримано пальне об`ємом понад 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії) протягом календарного року.

Відповідно до п.п. 14.1.212 п.14.1. ст. 14 ПК України, реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу, будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без переходу за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу: до його складу пересувного: для власного споживання чи промислової переробки: будь - яким іншим особам.

Особи, які здійснюватимуть реалізацію пального або спирту етилового, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, постійних представництв, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового (п.п. 212.3.4. п. 212.3. ст. 212 ПК України).

За період з 01.10.2020 по 28.02.2021 ТОВ «Будівельна компанія Альтера» було отримано 429966,71 літрів пального (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії) та відпущено (використано) для власного споживання пальне в кількості 427098 літрів пального на суму 6211394,2 грн без реєстрації платником акцизного податку в порядку, передбаченому ПК України.

З період 01.10.2020 по 28.02.2021 ТОВ «Будівельна компанія Альтера» платником акцизного податку не було зареєстроване, чим порушено п.п. 212.3.4. п. 212.3. ст. 212 ПК України та акцизний склад - у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового не був зареєстрований, чим порушено п.п. 230.1.2 (б) п. 230.1. ст. 230 ПК України.

В порушення п. 85.2. ст. 85 ПК України, для проведення перевірки ТОВ «Будівельна компанія Альтера» станом на 05.08.2021 не було надано весь перелік первинних та бухгалтерських документів, які були витребувані запитом від 27.07.2021 (запит отримано в.о. директора ТОВ «Будівельна компанія Альтера» ОСОБА_1 28.07.2021) зокрема:

- технічні паспорти на резервуари, паливороздавальні/оливороздавальні колонки, рівнеміри-лічильники (або пристрої для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі), які розташовані за адресою акцизного складу;

- акти вводу в експлуатацію резервуарів, паливороздавальні/оливороздавальних колонок, рівнемірів-лічильників (або пристрої для вимірювання рівня або відсотка голеного у резервуарі), які розташовані за адресою акцизного складу;

- документи про результати повірки або оцінки витратомірів-лічильників (або паливороздавальних колонок/оливороздавальних колонок), розташованих за адресою акцизного складу;

- документи про результати повірки або оцінки, або калібрування рівнемірів- лічильників (або пристроїв для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі), якими обладнані резервуари (ємності) за адресою акцизного складу.

Відтак, контролюючий орган дійшов до висновку про порушення позивачем:

- п.п. 212.3.4. п. 212.3. ст. 212 ПК України, за яке передбачена відповідальність п. 117.3. ст. 117 ПК України;

- п.п. 230.1.2 (б) п. 230.1. ст.230 ПК України, за яке передбачена відповідальність п. 128-1.2. ст. 128-1 ПК України;

- п. 85.2. ст. 85 ПК України, за яке передбачена відповідальність п. 121.1. ст. 121 ПК України, однак відповідно до п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України з врахуванням змін і доповнень встановлений мораторій на застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення податкового законодавства, вчинених за період з 01.03.2020 по останній день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

На підставі акта перевірки №16000/13-01-09-02/41863213 від 06.08.2021, відповідачем винесено:

- податкове повідомлення рішення форми «ПС» від 01.09.2021 №2, яким за порушення п.п. 230.1.2. п. 230.1. ст. 230 ПК України, на підставі п. 54.2.2. п. 54.3. ст. 54 та п. 128-1.2. ст. 128-1 ПК України застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1000000 грн;

- податкове повідомлення рішення форми «ПС» від 01.09.2021 №2, яким за порушення п.п. 212.3.4. п. 212.3. ст. 212 ПК України на підставі п.п. 54.3.3. п. 54.3. ст. 54 та п. 117.3. ст. 117 ПК України застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції в розмірі 6211394,20 грн.

Зміст спірних правовідносин полягає в тому, що позивач вважає спірні рішення протиправними та такими, що не відповідають фактичним обставинам справи та вимогам податкового законодавства.

Судом не враховуються аргументи наведені позивачем про протиправність спірних рішень з наступних підстав згідно встановлених судом обставин та вимог законодавства:

18.07.2023 рішенням Львівського окружного адміністративного суду у даній справі, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.01.2024, у задоволенні позову відмовлено.

Вказана відмова обґрунтована тим, що позивачем протягом календарного року було отримано 1050714,37 літрів пального та загальна місткість розташованих ємностей для зберігання пального перевищує 200 кубічних метрів. Відтак, дана територія (приміщення) відповідає визначенню місця зберігання пального (акцизного складу), а ТОВ «БК Альтера» за наявності документів про право користування приміщенням або територією, означених як акцизний склад, вважатиметься розпорядником акцизного складу в розумінні норм ПК України. Крім того, позивачем не подано доказів того, що вказані операції за період з 01.10.2020 по 28.02.2021 не вважаються реалізацією пального.

Відтак, ураховуючи норми чинного законодавства, якими врегульовано спірні відносини, контролюючий орган правомірно нарахував позивачу грошові зобов`язання.

Таким чином, податкові повідомлення-рішення від 01.09.2021 №2, №2 є правомірними та не підлягають скасуванню.

17.10.2024 Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, касаційну скаргу ТОВ «Будівельна компанія Альтера» - задоволено частково.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18.07.2023 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.01.2024 у даній справі скасовано.

Адміністративну справу № 380/15570/21 направлено на новий розгляд до Львівського окружного адміністративного суду.

Висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, наступні:

«Положеннями ПК України передбачено що: акцизний склад - це: а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом: а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії; б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам. Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу; в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам; г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої; ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Як передбачено пп. 230.1 ст. 230 ПК України акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.

Відповідно до пп. 230.1.2(б) п. 230.1 ст. 230 ПК України платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів. Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

Ураховуючи вищевикладене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що для визначення приміщення або території поняттю акцизним складом береться до уваги загальна місткість розташованих ємностей для навантаження розвантаження та зберігання пального, загальний обсяг пального, який отримує власник або користувач такого приміщення або території протягом календарного року, а також здійснення операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Як передбачено пп. 14.1.224 п. 14.1 ст. 14 ПК України розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Пунктом 22 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України визначено, що платники податку зобов`язані з 01 травня 2019 року до 01 червня 2019 року зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 01 липня 2019 року. Суб`єкти господарювання, які відповідатимуть визначенню платників податку з 01 липня 2019 року, зобов`язані до 01 липня 2019 року зареєструватися платниками податку та зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 01 липня 2019 року.

Згідно з положеннями пп. 14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України, реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.

Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками; при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.

До власного споживання також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов: а) замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту; б) заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які: призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг; належать іншим особам; виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника; в) транспортні засоби, що здійснюють заправлення в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, у паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або в паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, зазначені в підпункті «б» цього підпункту, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу.

Статтею 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», передбачено, що місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.

Статтею 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», зокрема передбачено, що ліцензія на право зберігання пального не отримується на місця зберігання пального, що використовуються: підприємствами, установами та організаціями, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевого бюджету; підприємствами, установами та організаціями системи державного резерву; суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) для зберігання пального, яке споживається для власних виробничо-технологічних потреб виключно на нафто- та газовидобувних майданчиках, бурових платформах і яке не реалізується через місця роздрібної торгівлі. Суб`єкти господарювання, які здійснюють роздрібну, оптову торгівлю пальним або зберігання пального виключно у споживчій тарі до 5 літрів, ліцензію на роздрібну або оптову торгівлю пальним або ліцензію на зберігання пального не отримують; суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії.

Як передбачено п.п. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 ПК України, особи, які здійснюватимуть реалізацію пального або спирту етилового, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, постійних представництв, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового.

Пунктом 117.3 ст.117 ПК України передбачено, що здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом. тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального або спирту етилового.

Судами попередніх інстанцій установлено, що до перевірки ТОВ «Будівельна компанія Альтера» було надано первинні документи за період з 01.01.2020 по 30.06.2021, а саме: оборотно сальдові відомості по рахунку 203 (помісячно), акти списання товарів (помісячно).

Пальне позивач зберігає за адресою: Львівська обл., м. Львів, вул. Пластова 11А (договір оренди нежитлового приміщення від 01.03.2020) загальною місткістю резервуарів, що використовують для зберігання пального 14000 літрів (ліцензія на право зберігання пального виключно для власного споживання та промислової переробки від 01.04.2020 р.н.2000742 терміном дії з 01.04.2020 до 01.04.2025).

Згідно з наданими до перевірки оборотно сальдовими відомостями по рахунку 203 та даних єдиного реєстру акцизних накладних (ЄРАН) за період з 01.10.2019 по 30.09.2020 позивачем було отримано 1050714,37 літрів пального (приведених до температури 15 градусів Цельсія) без урахування обсягу пального, отриманого через паливо роздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії).

Суди попередніх інстанцій виходили з того, що позивачем отримано пальне об`ємом понад 1000 куб.м. (без урахування обсягу пального, отриманого через паливо роздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії) протягом календарного року.

Відповідно до п.128-1.2 ст.128-1 ПК України, відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.

Позивач зазначив, що від реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування його звільняє відсутність на час використання пального статусу розпорядника акцизного складу, оскільки таке пальне використане для власних потреб та придбане у платника акцизного податку.

Разом з тим такі доводи суб`єкта господарювання судами першої та апеляційної інстанцій були відхилені з огляду на положення п.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України, оскільки позивачем протягом календарного року було отримано 1050714,37 літрів пального та загальна місткість розташованих ємностей для зберігання пального перевищує 200 кубічних метрів. Відтак, дана територія (приміщення) відповідає визначенню місця зберігання пального (акцизного складу), а ТОВ «БК Альтера» за наявності документів про право користування приміщенням або територією, означених як акцизний склад, уважатиметься розпорядником акцизного складу в розумінні вищенаведених норм ПК України.

Утім, суд касаційної інстанції звертає увагу, що податковий орган в акті перевірки від 06.08.2021 №16000/13-01-09-02/41863213 посилається на два різні періоди перевірки:

- 01.10.2020 - 28.02.2021 ТОВ «БК АЛЬТЕРА отримав - 429 966,71 літрів пального на суму - 6 211 394,2 грн; (що не перевищують 1000 кубічних метрів це 1 000 000 літрів);

- 01.10.2019 - 30.09.2020 ТОВ «БК АЛЬТЕРА отримав - 1 050 714,37 літрів пального (що перевищує 1000 кубічних метрів це 1 000 000 літрів).

Матеріали перевірки містять суттєві розбіжності щодо того, який період урахований для визначення кількості отриманого пального 01.10.2020 - 28.02.2021 за який ТзОВ «БК АЛЬТЕРА отримав - 429966,71 літрів чи 01.10.2019 - 30.09.2020, в якому позивач отримав - 1050714,37 літрів пального.

У касаційній скарзі позивач наголошує на тому, що відповідно до абзацу 6 сторінка 5 акту перевірки убачається, що контролюючий орган визначив суть порушення, а саме за період: 01.10.2020 - 28.02.2021. Зокрема, відповідач вказує, що позивач платником акцизного податку не був зареєстрований, чим порушено п.п.212.3.4 п.212.3 ст.212 ПК України та акцизний склад у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового не був зареєстрований, чим порушено п.п.230.1.2 (б) п.230.1 ст.230 ПК України.

Разом із тим, за цей період 01.10.2020 - 28.02.2021 позивач отримав лише 429 966,71 літрів пального, що підпадає під критерій «не є акцизним складом» визначеному в п.14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України (429 966,71 літрів пального це менше - 1000 кубічних метрів (1000 000 літрів).

Також контролюючий орган указав, що позивач використав 1050714,37 літрів пального за період 01.10.2019 - 30.09.2020.

Тобто, податковий орган охопив два календарні роки замість одного календарного року.

Відповідно до п.п. 14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України, не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потре власного споживання чи промислової переробки.

ПК України встановлено, що акцизний склад - це спеціально обладнанні приміщення на обмеженій території, розташовані на митній території України, де розпорядник акцизного складу проводить свою господарську діяльність шляхом вироблення оброблення (перероблення) змішування, навантаження, розвантаження, зберігання пального за винятком приміщень для навантаження-розвантаження. Зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального розпорядником акцизного складу.

Згідно з договором оренди нежитлового приміщення від 01.03.2020, який укладений між ТОВ «Компанія Львівторгкольормет» та ТОВ «БК «Альтера», позивач лише з 01.03.2020 проводив зберігання пального за адресою: м.Львів вул.Пластова, 11/а. Загальна місткість резервуарів, що використовується для зберігання пального - 14 000 літрів (не перевищує 200 кубічних метрів) (ліцензія на право зберігання пального виключно для власного споживання та промислової переробки від 01.04.2020 № 2000742 терміном дії з 01.04.2020 до 01.04.2025).

Відповідно до п.п.14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що не є акцизним складом: приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів.

Поряд із цим, з акцизної накладної форми «П» до 01.03.2020, убачається, що зазначено адресу зберігання пального позивачем: м.Львів, вул.Пластова 11А.

Однак, графа у якій зазначено адресу називається «адреса місця зберігання пального, яке не є акцизним складом, на якому суб`єкт господарювання - не платник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової проробки».

Зокрема, графа вказує також на використання позивачем пального для власних потреб.

Податковий орган в акті перевірки вказав, що за період з 01.10.2020 - 28.02.2021 ТОВ «БК АЛЬТЕРА» отримав - 429 966,71 літрів пального та відпущено (використано) для власного споживання.

Викладені обставини дають підстави для висновку, що кількість отриманого пального було менше 1000 куб, м. протягом календарного року; зберігалось пальне загальною місткістю резервуарів, що використовувалось для зберігання пального, що не перевищило 200 кубічних метрів; пальне використовувалось виключно для власних потреб позивача, продавець пального ТОВ «Ірча» був платником акцизного податку із зареєстрованим акцизним складом.

Утім, вищевказані обставини залишились поза увагою судів попередніх інстанцій.

Відповідно до частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

Ураховуючи, що допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, оскаржувані судові рішення на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно з`ясувати, чи отримання пального було для ТОВ «БК «Альтера» реалізацією пального в розумінні податкового законодавства, чи таке пальне використовував для власних потреб, яке позивач придбав у платника акцизного податку, чи було ТОВ «БК «Альтера» платником акцизного податку, чи була кількість отриманого пального більшою 1000 куб, м. протягом календарного року та за який саме період було накладено санкції у разі такого перевищення. Крім того необхідно дослідити питання зберігання пального загальною місткістю резервуарів, що використовувалось для зберігання пального, що не перевищило 200 кубічних метрів».

Згідно із ч. 5 ст. 353 КАС України, висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

На новому розгляді позивач надав суду додаткові пояснення в яких зазначив, що відповідно до положень ПК України не є акцизним складом: б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам. Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження- розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу; в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам; г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої; ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Згідно з договором оренди нежитлового приміщення від 01.03.2020, який укладений між ТОВ «Компанія Львівторгкольормет» та ТОВ «Будівельна компанія Альтера», позивач лише з 01.03.2020 проводив зберігання пального за адресою: м.Львів вул.Пластова, 11/а. Загальна місткість резервуарів, що використовується для зберігання пального - 14 000 літрів (не перевищує 200 кубічних метрів). Об`єм (14 000 літрів) зазначено у ліцензії на право зберігання пального виключно для власного споживання та промислової переробки від 01.04.2020 № 2000742 терміном дії з 01.04.2020 до 01.04.2025). Зворотного ГУ ДПС у Львівській області не доведено. В матеріалах справи відсутні будь-які докази з боку відповідача, як то результати обмірів та ін., які б свідчили про загальну місткість резервуарів, в тому числі, яка перевищує 200 кубічних метрів.

Відповідно до п.п.14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що не є акцизним складом: приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів.

Поряд із цим, з акцизної накладної форми «П» до 01.03.2020, убачається, що зазначено адресу зберігання пального позивачем: м.Львів, вул.Пластова 11А.

Однак, графа у якій зазначено адресу називається «адреса місця зберігання пального, яке не є акцизним складом, на якому суб`єкт господарювання - не платник податку зберігає пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової проробки».

Зокрема, графа вказує також на використання позивачем пального для власних потреб.

Оскільки позивач отримав Ліцензію з 01.04.2020 року, нормами ПКУ дата реєстрації акцизного складу позивачу не визначена.

Законодавством через відсутність конкретного строку/дати реєстрації акцизних складів, визначено подію, перед якою слід зареєструвати акцизний склад перед початком реалізації пального. У нашому випадку позивачем такої реалізації не здійснювалося.

Також, у період з 01.10.2019 по 30.09.2020 року для ТОВ «Будівельна компанія Альтера» не виникало, ані обов`язку, ані розуміння того, чи слід реєструвати акцизний склад, оскільки не було розуміння кількості отриманого пального (більше чи менше 1000 куб.м. протягом календарного року), використовувалося пальне виключно для власних потреб, продавець пального ТОВ «Ірча» було платником акцизного податку та із зареєстрованим акцизним складом, отже, отримання пального не було для позивача реалізації пального в розумінні податкового законодавства.

Податковий орган в акті перевірки вказав, що за період з 01.10.2020 - 28.02.2021 ТОВ «Будівельна компанія Альтера» отримало - 429966,71 літрів пального та відпущено (використано) для власного споживання.

Викладені обставини дають підстави для висновку, що кількість отриманого пального було менше 1000 куб, м. протягом календарного року; зберігалось пальне загальною місткістю резервуарів, що використовувалось для зберігання пального, що не перевищило 200 кубічних метрів; пальне використовувалось виключно для власних потреб позивача, продавець пального ТОВ «Ірча» був платником акцизного податку із зареєстрованим акцизним складом.

Разом з тим, матеріали перевірки містять суттєві розбіжності щодо того, який період урахований для визначення кількості отриманого пального 01.10.2020 - 28.02.2021 за який ТОВ «Будівельна компанія Альтера» отримав - 429966,71 літрів чи 01.10.2019 - 30.09.2020, в якому позивач отримав - 1050714,37 літрів пального.

Календарний рік - це проміжок часу з 1 січня по 31 грудня, який триває 365 або 366 (у високосному році) календарних днів, а не будь-які 12 місяців.

Тобто, податковий орган безпідставно охопив два календарні роки замість одного календарного року, у зв`язку з чим є достатні підстави вважати, що податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 01.09.2021 №2, яким ТОВ «Будівельна компанія Альтера» на підставі п.п. 54.3.3 п.54.3 ст.54 та п.128-1.2 ст.128-1 ПК України нараховано штрафні санкції на суму 1 000 000 грн та податкове повідомлення- рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 01.09.2021 №2, яким на підставі п.п. 54.3.3 п.54.3 ст.54 та п.117.3 ст.117 ПК України нараховано штрафні санкції в сумі 6 211 394,20 грн є протиправними та підлягають до скасування.

Відповідач на новому розгляді надав суду додаткові пояснення про те, що Наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2019 № 262, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 09.07. 2019 за № 753/33724 затверджено Порядок заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового відповідно до статей 231, 232 розділу VI «Акцизний податок» ПК України.

Так, розділом 1 Порядку передбачено, що особи, які ввозять на митну територію України або вивозять за межі митної території України пальне або спирт етиловий, здійснюють реалізацію пального або спирту етилового відповідно до вимог підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 розділу I Кодексу та які відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 розділу VI Кодексу визначені платниками акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового (далі - платник податку), складають: акцизні накладні форми "П", розрахунки коригування акцизної накладної форми «П», заявки на поповнення (коригування) залишку пального - у разі реалізації пального.

Акцизна накладна, розрахунок коригування акцизної накладної складаються та подаються до контролюючого органу на реєстрацію в Єдиному реєстрі акцизних накладних за допомогою засобів телекомунікаційних систем в електронній формі.

Усі акцизні накладні, розрахунки коригування акцизної накладної підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Розділом 2 Порядку передбачено, що акцизна накладна форми «П» складається в день ввезення на митну територію України пального чи в день реалізації пального у разі кожної повної або часткової операції з реалізації пального. Акцизні накладні реєструються в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Постановою Кабінету Міністрів України від 24.02.2016 №114 Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру акцизних накладних (далі - Порядку) визначено мехіназм внесенння відомостей, що містяться в акцизних накладних та розрахунках коригування до акцизних накладних до Єдиного реєстру акцизних накладних, надання даних, які містяться в реєстрі.

Згідно з п. 3 Порядку для реєстрації в ЄРАН акцизні накладні / розрахунки коригування надсилаються до ДПС в електронній формі відповідно до порядку подання податкових документів в електронному вигляді з дотриманням умови щодо обміну електронними документами з контролюючими органами у порядку, визначеному законодавством.

Згідно із п. 8, 9 Порядку для реєстрації в Реєстрі платник акцизного податку здійснює шифрування акцизних накладних / розрахунків коригування з дотриманням вимог до форматів криптографічних повідомлень, затверджених в установленому законодавством порядку, на які накладено кваліфікований електронний підпис, та надсилає їх у затвердженому форматі (за стандартом) засобами телекомунікаційного зв`язку до ДФС з урахуванням вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги» та «Про електронні документи та електронний документообіг».

Згідно із п. 11 Порядку датою та часом надання акцизної накладної / розрахунку коригування до ДФС є дата та час, зазначені у квитанції про їх прийняття (підтвердження реєстрації) або неприйняття.

З метою підтвердження прийняття для реєстрації в Реєстрі акцизної накладної/ розрахунку коригування платнику акцизного податку, який здійснює реєстрацію, надсилається квитанція в електронному вигляді, в якій зазначаються реквізити такого документа, інформація про відповідність електронного документа затвердженому формату (стандарту), результати перевірки кваліфікованого електронного підпису, інформація про платника акцизного податку, який реалізує пальне або спирт етиловий, дата і час прийняття, реєстраційний номер.

Інформація, що міститься в електронних документах для наповнення Реєстру та в Реєстрі, використовується посадовими особами контролюючих органів під час виконання ними функцій, передбачених п.п. 19 1.1.14 п. 19 1.1 ст. 19 1 ПК України.

Оригінали наданих відповідачем електронних доказів (акцизні накладні ТОВ «Ірча» () на реалізацію пального ТОВ «Будівельна компанія Альтера» (), поданих відповідачем через підсистему «Електронний суд» Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи знаходяться в ДПС України.

Судом враховуються заперечення відповідача щодо податкового повідомлення-рішення від 01.09.2021 № 2, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1000000,20 грн з наступних підстав.

Згідно із п.14.1.224, 14.1.224-1 п.14.1 ст.14 ПК України, розпорядник акцизного складу суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення і перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Згідно із п. «б» абз. 6 п.п. 230.1.2. п. 230.1. ст. 230 ПК України, платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Згідно із п.128-1.2 ст.128-1 ПК України, відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000грн.

Обов`язок з реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (СЕАРП) має платник податку - розпорядник акцизного складу. Невиконання цього обов`язку з вини розпорядника акцизного складу має наслідком притягнення його до відповідальності згідно з п.128-1.2 ст.128-1 ПК України.

Згідно із ст. 1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон №481/95-ВР) місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.

Згідно із пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України, реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь- які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.

Згідно із п.п.14.1.224. п.14.1. ст. 14 ПК України, розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками; при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.

У відповідності до пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України акцизний склад - це:

а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;

б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом:

а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;

б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам. Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;

г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;

ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Отже, передбачений абз. б пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України, виняток застосовується при сукупності умов, а саме: (1) загальна місткість розташованих на території (в приміщенні) ємностей не перевищує 200 кубічних метрів; (2) суб`єкт господарювання (власник або користувач такого приміщення або території) отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів; (3) пальне використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і суб`єкт господарювання не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Відсутність однієї з наведених умов виключає можливість визнання відповідної території/приміщення не акцизним складом.

Відповідно, у випадку, якщо протягом календарного року суб`єкт господарювання отримує пальне в обсягах, що перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), він зобов`язаний до часу, коли буде здійснена господарська операція, в результаті якої виникнуть обставини, які зумовлять обов`язок реєстрації акцизного складу, зареєструвати останній. Тобто, саме з моменту, коли платник податків вже достеменно знає, що відпадає хоча б одна з обов`язкових умов, передбачена абзацом шостим пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України, він зобов`язаний здійснити реєстрацію акцизного складу.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.08.2023 у справі за №160/15431/21, від 14.12.2023 у справі за №160/2020/22.

До перевірки ТОВ «Будівельна компанія Альтера» надано первинні документи за період 01.01.2020 року по 30.06.2021року а саме: оборотно-сальдові відомості по рахунку 203 (помісячно), Акти списання товарів (помісячно).

Пальне ТОВ «БК Альтера» зберігає за адресою: Львівська обл., м. Львів, вул. Пластова, 11А (Договір оренди нежитлового приміщення від 01.03.2020 року), загальною місткістю резервуарів, що використовуються для зберігання пального 14000 літрів (ліцензія на право зберігання пального (виключно для власного споживання чи промислової переробки) від 01.04.2020 реєстраційний номер 2000742 терміном дії з 01.04.2020 до 01.04.2025).

Згідно наданих до перевірки оборотно-сальдових відомостей по рахунку 203 (помісячно) та даних єдиного реєстру акцизних накладних (ЄРАН) за період з 01.10.2019 року по 30.09.2020 року ТОВ «Будівельна компанія Альтера» було отримано 1050714,37 літрів пального. За період з 01.10.2020 року по 28.02.2021 року ТОВ «Будівельна компанія Альтера» було отримано 429966,71 літрів пального.

Згідно даних єдиного реєстру акцизних накладних (ЄРАН) ТзОВ «БК Альтера» отримано пальне за відповідними акцизними накладними форми «П» всього за 2019 рік отримано 86,2 куб.м. пального, за 2020 рік отримано 1294,3 куб.м. пального (січень - 55,0 куб.м., лютий - 76,8 куб м., березень - 97,8 куб.м., квітень - 81,9 куб.м., травень - 135 куб.м., червень - 129,9 куб.м., липень - 86,7 куб.м., серпень - 147,4 куб.м., вересень - 128,7 куб.м., жовтень - 162,5 куб.м., листопад - 91,7 куб.м., грудень - 100,9 куб.м.), за 2021 рік отримано 92,5 куб.м. пального.

За період з січня по жовтень 2020 року обсяг отриманого пального склав 1101,7 куб.м., що перевищує 1000 куб.м.

Порядок заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового, форма заяви про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів, акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового затверджено наказом Міністерства фінансів України від 27.11.2020 N 729 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 грудня 2020 р. за N 1241/35524) (далі - Порядок).

Згідно п. 32 розділу II Порядку у відповідному рядку зазначається адреса зберігання пального.

Відповідно до всіх акцизних накладних було поставлено пальне на адресу позивача, а саме: м. Львів, вул. Пластова, 11 А.

Отже, після перевищення позивачем обсягу отриманого в поточному 2020 року пального понад 1000 кубічних метрів, його територія за адресою: м. Львів, вул. Пластова, 11 А підпадає під визначення акцизного складу, а позивач відповідно є його розпорядником.

Зважаючи на те, що загальний обсяг отриманого ТОВ «Будівельна компанія Альтера» пального за 2020 році (в межах календарного року перевищує 1000 кубічних метрів), останній є розпорядником акцизного складу, який зобов`язаний його зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового у відповідності до вимог пункту «б» абзацу 2 підпункту 230.1.1 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України.

Згідно із відомостями, що містяться в акті перевірки: акцизний склад зареєстровано 24.03.2021 за уніфікованим номером № 1016204 за адресою: м. Львів, вул. Пластова,11 А.

При цьому, позивач не надав до контролюючого органу та суду жодних пояснень з приводу відсутності можливості для реєстрації акцизного складу у 2020 році за адресою: м. Львів, вул. Пластова,11 А.

Законом України від 23 листопада 2018 року № 2628-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» (далі - Закон № 2628-VIII), який набрав чинності 01 січня 2019 року, до ПК України внесені зміни, зокрема, підрозділ 5 розділу XX «Перехідні положення» доповнено пунктами 22-27.

Відповідно до пункту 22 підрозділу 5 розділу XX «Перехідні положення» ПК України платники податку зобов`язані з 1 травня 2019 року до 1 червня 2019 року зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року. Суб`єкти господарювання, які відповідатимуть визначенню платників податку з 1 липня 2019 року, зобов`язані до 1 липня 2019 року зареєструватися платниками податку та зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.

Згідно з пунктом 25 підрозділу 5 розділу XX «Перехідні положення» ПК України норми пунктів 120-2.1-120-2.3 статті 120-2 не застосовуються до акцизних накладних/ розрахунків коригування, які платник зобов`язаний скласти з 1 липня по 30 листопада 2019 року. Норми пункту 128-1.2 статті 128-1 застосовуються з 1 жовтня 2019 року, а норми пункту 128-1.3 статті 128-1 - з 1 січня 2020 року (крім штрафних санкцій за неподання електронних документів з акцизних складів, на яких розташовані резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, та з акцизних складів, розпорядники яких до 1 липня 2019 року не підпадали під визначення платника податку відповідно до пункту 212.1 статті 212 цього Кодексу). Норми пункту 128-1.3 статті 128-1 цього Кодексу за неподання електронних документів з акцизних складів, на яких розташовані резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, починають застосовуватися з 1 квітня 2020 року.

Оскільки ТОВ «Будівельна компанія Альтера» не провів реєстрацію акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, до нього підлягають застосуванню положення п.128-1.2 ст.128-1 Податкового кодексу України в частині накладення штрафу в розмірі - 1000000 гривень.

У постанові Верховний Суд у постанові від 11.10.2023 у справі №420/4383/23 зробив висновок «якщо загальний обсяг отримання пального протягом календарного року перевищить 1000 куб. м., то такий суб`єкт господарювання повинен буде зареєструвати акцизні склади на всіх своїх територіях, де розміщується пальне».

Також судом враховуються заперечення відповідача щодо податкового повідомлення-рішення від 01.09.2021 року № 2, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем акцизний податок у сумі 6211394,20 грн з врахуванням наступного.

Згідно із п.п.14.1.212. п.14.1 ст.14 ПК України, реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь- які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.

Приписами пп. 14.1.224 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками; при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.

Особи, які здійснюватимуть реалізацію пального або спирту етилового, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, постійних представництв, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового (п.п. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 Кодексу).

Згідно із п.п. 5, 6 Порядку електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 24 квітня 2019 року № 408 (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), реєстрація платника акцизного податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочих дні до початку ввезення на митну територію України або до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового заяви про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів (далі - заява), форма якої затверджується Мінфіном.

На підставі заяви, що подається для реєстрації особи як платника акцизного податку, здійснюється одночасно реєстрація акцизних складів такого платника.

У разі введення в експлуатацію нових акцизних складів після реєстрації особи як платника акцизного податку платник акцизного податку - розпорядник акцизного складу подає заяву з відміткою про реєстрацію акцизного складу.

Заява складається та подається до контролюючого органу за основним місцем обліку особи як платника податків з використанням засобів електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів у сфері електронного документообігу та електронних довірчих послуг.

На заяву накладається кваліфікований електронний підпис керівника юридичної особи або уповноваженої особи, фізичної особи - підприємця або її представника.

Датою і часом подання заяви до контролюючого органу є дата і час, зазначені у квитанції про доставку заяви (перша квитанція).

Без реєстрації акцизного складу забороняється здійснення реалізації пального або отримання і реалізація спирту етилового на такому складі.

За період з 01.10.2020 року по 28.02.2021року ТОВ «Будівельна компанія Альтера» було отримано 429966,71 літрів пального (приведених до температури 15 °C) (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії) та відпущено (використано) для власного споживання пальне в кількості 427098 літрів пального на суму 6 211 394,2 гривень без реєстрації платником акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом.

Згідно із відомостями, що містяться в акті перевірки: платником акцизного податку в реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового ТОВ «Будівельна компанія Альтера» зареєстровано 24.03.2021 № 5226.

Згідно із п. 117.3 ст. 117 ПК України, здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом, - тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального або спирту етилового.

Позивач вказані заперечення відповідача не спростував жодними належними та допустимими доказами у справі. Відповідач на новому розгляді справи по суті підтвердив вказаними належними та допустимими доказами правомірність спірних рішень, відтак позовні вимоги задоволенню не підлягають повністю.

Також суд враховує положення Висновку N 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини, сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява N 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява N 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява N 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

З цих же по суті підстав, судом враховуються заперечення відповідача.

Відповідно позовні вимоги позивача не підлягають задоволенню повністю.

Оскільки судом відмовлено у задоволенні позовних вимог відповідно до положень статті 139 КАС України відсутні підстави для розподілу судових витрат.

Керуючись ст.ст.2, 6, 8-10, 13, 14, 72-77, 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія Альтера» до Головного управління Державної податкової служби у Львівській обласні про скасування податкових повідомлень рішень відмовити повністю.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення може бути оскаржене за правилами, встановленими ст. ст. 295 - 297 Кодексу адміністративного судочинства України відповідно, з урахуванням положень підп.15.5 п.15 розд. VII «Перехідні положення цього Кодексу.

Рішення складено в повному обсязі 05.05.2025 року.

Суддя Гавдик З.В.