Справа № 300/955/24
Суддя: Качмар Володимир Ярославович
Дата ухвалення: 2025-04-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 квітня 2025 рокуСправа № 300/955/24 пров. № А/857/33681/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

судді-доповідача Качмара В.Я.,

суддів Кузьмича С.М., Онишкевича Т.В.,

при секретарі судового засідання Гладкій С.Я.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «НК БАРЕЛЬ» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11 листопада 2024 року (суддя Шумей М.В., м.Івано-Франківськ), -

ВСТАНОВИВ:

У лютому 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «НК БАРЕЛЬ» (далі ТОВ) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі Головне управління) в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 30.01.2024 №№002708/0705, 002712/0705 (далі ППР №№708, 712, спірні ППР відповідно).

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11 листопада 2024 року позов задоволено.

Не погодившись із ухваленим судовим рішенням, його оскаржив відповідач, який із покликанням на невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування апеляційної скарги відповідач наводить обставини справи шляхом відтворення частини акта перевірки та нормативно-правове обґрунтування вимог апеляційної скарги шляхом викладення тексту норм покладених в основу прийняття спірних ППР. Зазначає, що позивачем допущено порушення у вигляді не нарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість (далі ПДВ) по операціям з постачання нафтопродуктів та з вартості запасів, що використані в операціях, що не є господарськими, а також відсутність реєстрації податкових накладних. Вказує, що реалізація пального, яке було оприбутковане позивачем без будь-якого поділу/розділу на товар замовника, який перебуває на зберіганні. Пальне реалізоване кінцевому споживачу через паливно мастильні картки, відтак у позивача виникає податкове зобов`язання зі сплати сум податку на додану вартість. Крім того при проведені перевірки встановлено нестачу палива, що не було спростовано позивачем первинними документами.

Позивач відзиву на апеляційну скаргу не подав.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність складу податкових правопорушень, покладених контролюючим органом в основу прийняття спірних ППР.

Такі висновки суду першої інстанції відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з додержанням норм матеріального і процесуального права, з таких міркувань.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи те, що ТОВ 03.12.2021 зареєстровано Виконавчим комітетом Івано-Франківської міської ради, 03.12.2021 взято на податковий облік в контролюючих органах, основний вид діяльності КВЕД 47.30 роздрібна торгівля пальним.

У період з 21.11.2023 по 26.12.2023 Головним управлінням проведено документальну планову виїзну перевірку податкового, валютного та іншого законодавства, контролю за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, за результатами якої складено акт від 02.01.2024 №14/09-19-07-05/44641157 (далі Акт, т.1 а.с.23-85).

У вказаному Акті, контролюючим органом зафіксовано порушення позивачем, зокрема:

1. підпункту 14.1.36, пункту е) підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статі 188, пунктів 189.1, 189.4 статті 189, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (далі ПК) в результаті чого встановлено:

заниження податкових зобов`язань по податку на додану вартість в сумі 28939086 грн, в т.ч. по періодах: грудень 2022 року в сумі 2028287 грн, січень 2023 в сумі 2236020 грн, лютий 2023 в сумі 1889350 грн, березень 2023 року в сумі 1974511 грн, квітень 2023 року в сумі 1515157 грн, травень 2023 року в сумі 976817 грн., червень 2023 року в сумі 1483803 грн, липень 2023 року в сумі 4245809 грн, серпень 2023 року в сумі 6199833 грн, вересень 2023 року в сумі 6389499 грн.

2. підпункту 201.1 пункту 201.10 статті 201 ПК, в результаті чого встановлено факт не реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН):

- податкових накладних, складених на операції з постачання товарів на загальну суму ПДВ та відповідно ПДВ в сумі 28388142 грн, зокрема:

за грудень 2022 року незареєстрована податкова накладна на суму ПДВ 2028287 грн;

за січень 2023 року незареєстрована податкова накладна на суму ПДВ 2236020 грн;

за лютий 2023 року незареєстрована податкова накладна на суму ПДВ 1889350 грн;

за березень 2023 року незареєстрована податкова накладна на суму ПДВ 1974511 грн;

за квітень 2023 року незареєстрована податкова накладна на суму ПДВ 1515157 грн;

за травень 2023 року незареєстрована податкова накладна на суму ПДВ 976817 грн;

за червень 2023 року незареєстрована податкова накладна на суму ПДВ 1483803 грн;

за липень 2023 року незареєстрована податкова накладна на суму ПДВ 4245809 грн;

за серпень 2023 року незареєстрована податкова накладна на суму ПДВ 6199833 грн;

за вересень 2023 року незареєстрована податкова накладна на суму ПДВ 5838555 грн.

- податкових накладних за операціями на вартість ТМЦ, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, за вересень 2023 року на суму ПДВ 550944 грн.

30.01.2024 на підставі Акта відповідачем прийнято ППР:

№708, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем ПДВ в розмірі 36173858 грн (основне зобов`язання 28939086 грн, штрафні (фінансові) санкції 7234772 грн);

№712, яким за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН, складених на операції з постачання товарів на загальну суму ПДВ 28388142 грн, та податкових накладних за операціями на вартість ТМЦ, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку на суму ПДВ 550944 грн, застосовано штраф: в розмірі 50 % у сумі 14194071 грн, розмірі 5 %, але не більше 3400 грн за кожний період у сумі 3400 грн. Загальна сума означеної ППР становить 14 197 471 грн.

Коментовані зобов`язання визначено контролюючим органом по перше, з підстав здійснених операцій з надходження ТОВ нафтопродуктів на пункти АЗС та його подальшого відпуску. Так. Зазначені операції було оподатковано ТОВ, як надання послуг зберігання товару (надходження товару на зберігання та його відпуск зі зберігання), проте ТОВ здійснено відпуск товарів зі зберігання по договору від 01.12.2022 №ДЗБ22-160/ІІ (далі Договір), який містить ознаки договору доручення та підпадає під визначення постачання товарів. Згідно позиції контролюючого органу, операція зняття зі зберігання ПММ уповноваженими особами, по паливним карткам, скретч-карткам, мобільного додатку «Еnergy» є постачанням товарів згідно пункту е) підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК, так як постачанням вважається передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія за продаж чи купівлю. По друге, оскільки за результатами перевірки, контролюючим органом відносини за Договором визначені як постачання товарів, то відповідно ним визначено, ТОВ безпідставно не зареєстровані податкові накладні в ЄРПН за даними зобов`язаннями та занижено податкові зобов`язання на суму 28388142 грн. По третє, при співставленні даних товарного балансу за акцизними накладними та товарного балансу за даними бухгалтерського обліку відповідачем встановлено нестачу по виду палива «Бензин А95». При цьому, факт нестачі нафтопродуктів включав лише дані бухгалтерського обліку пального, що уже обліковане ТОВ, однак без урахування пального, що поставляється для поповнення залишків.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

За змістом підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду, суд зазначає наступне.

Згідно з підпунктом «е» підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК постачання товарів також вважається передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1 статті 44 ПК).

У відповідності до норм пункту 185.1 статті 185 ПК об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Як визначено пунктом 188.1 статті 188 ПК база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

У разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів/послуг, визначена у порядку, встановленому статтею 188 цього Кодексу.

Дата збільшення податкових зобов`язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 цього Кодексу.

Зазначений порядок дати виникнення податкових зобов`язань та податкового кредиту застосовується також на операції з примусового продажу арештованого майна органами юстиції (пункти 189.1, 189.4 статті 189 ПК).

Положеннями пункту 198.5 статті 198 ПК передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Відповідно до підпунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити:

а) порядковий номер податкової накладної;

б) дата складання податкової накладної;

в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;

г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу);

д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;

е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;

є) ціна постачання без урахування податку;

ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;

з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;

і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду;

й) індивідуальний податковий номер.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.

Покупцю товарів/послуг податкова накладна/розрахунок коригування можуть бути надані продавцем таких товарів/послуг в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

З метою отримання продавцем зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем, такий продавець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими продавцем.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Платник податку має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого рахунку у банку/небанківському надавачу платіжних послуг на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

У разі допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена згідно з пунктом 201.16 цієї статті) податкової накладної та/або розрахунку коригування покупець/продавець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця/покупця. Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або допущено помилки при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушено граничні терміни реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. До заяви додаються копії документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.

Протягом 90 календарних днів з дня надходження такої заяви із скаргою з урахуванням вимог, встановлених підпунктом 78.1.9 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, контролюючий орган зобов`язаний провести документальну перевірку зазначеного продавця для з`ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов`язань з податку за такою операцією.

Податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту.

Так, як уже вказано вище, контролюючим органом за наслідками проведеної перевірки ставиться під сумнів суть господарських відносин між ТОВ та Товариством з обмеженою відповідальністю «ІНТЕКС ІНВЕСТ» (далі ТОВ-1) з яким було укладено Договір за яким ТОВ надавало послуги зі зберігання ПММ та їх відпуску через АЗС. Саме правовідносини зберігання є спірними, так як на думку контролюючого органу в даному випадку має місце постачання ПММ.

Статтею 627 Цивільного кодексу України (далі ЦК) передбачено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Відповідно до статті 179 Господарського кодексу України (далі ГК; в редакції, чинній на час укладення Договору) при укладенні господарських договорів сторони можуть визначати зміст договору на основі: вільного волевиявлення, коли сторони мають право погоджувати на свій розсуд будь-які умови договору, що не суперечать законодавству.

Відповідно до умов Договору, Сторони погодили що договір у відповідності до частини другої статті 628 ЦК має елементи двох договорів (змішаний договір), а тому до відносин сторін за ним застосовується у відповідних частинах положень актів цивільного законодавства що регулюють відносини зберігання (глава 66 ЦК) та доручення (глава 68 ЦК).

Відносини зберігання полягають у зберіганні Виконавцем (ТОВ) пального Замовника (ТОВ-1) на умовах передбачених Договором; відносини доручення полягають у наданні Замовником доручення Виконавцю на зняття зі зберігання відповідних обсягів пального та їх відпуск від імені Замовника уповноваженим (довіреним) особам останнього.

У відповідності до статті 264 ГК матеріально-технічне постачання та збут продукції виробничо-технічного призначення і виробів народного споживання як власного виробництва, так і придбаних у інших суб`єктів господарювання, здійснюються суб`єктами господарювання шляхом поставки, а у випадках, передбачених цим Кодексом, також на основі договорів купівлі-продажу. У відповідності до частини першої статті 265 ГК за договором поставки одна сторона - постачальник зобов`язується передати (поставити) у зумовлені строки (строк) другій стороні - покупцеві товар (товари), а покупець зобов`язується прийняти вказаний товар (товари) і сплатити за нього певну грошову суму. Тобто для поставки товару у постачальника повинен бути цей товар у власності, і за передачу товару постачальник повинен отримати грошові кошти, проте переданий на зберігання товар є власністю Замовників, більше того у відповідності до підпункту 2.1.9. Договору ….. «пальне, що передане виконавцю на підставі цього договору, не переходить у власність виконавця та повертається замовнику, або уповноваженій (довіреній) особі в порядку, передбаченому цим договором».

Так, у постанові Верховного Суду від 06.12.2023 у справі № 140/763/22 зазначається наступне: «Продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК).

Наведеною нормою чітко визначено, що не є продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів відповідального зберігання, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Разом з тим, відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного.

Таким чином, у цій справі Верховний Суд висновував, що «норма підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК надає розширене тлумачення терміну реалізація пального, як будь-яка фізична передача пального, лише для застосування до конкретних правовідносин, а саме розділу VI ПК - Акцизний податок.

Підпункти 14.1.202 і 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК припускають неоднозначне трактування прав та обов`язків платників податків, в частині визначення поняття реалізація пального, тому мають прийматись положення підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК, тобто на користь платника податку.»

Як вірно вказано судом першої інстанції, відповідно до приписів чинного законодавства, важливими та невід`ємним аспектом встановлення того, що договір має ознаки договору постачання, необхідно довести те, що постачання товарів відбувалось за договором, яким передбачене сплата комісії (винагороди) за продаж чи купівлю.

Однак, Головним управлінням не надано суду жодних вмотивованих доказів про отримання позивачем комісії (винагороди) за продаж палива.

Також Головним управлінням не надано суду доказів, що ТОВ-1 одержувало кошти за реалізацію/продаж палива, що було предметом Договору.

Згідно з підпункту 2.1.1. пункту 2.1. розділу 2 …. «Замовник передає Виконавцю заявку, використовуючи сучасні засоби зв`язку, такі як факс, електронна пошта або мессенджери, для доставки Товару Виконавцем з визначеного місця в заявці.

Виконавець приймає Товар на зберігання в резервуари автозаправних станцій, які перебувають у його користуванні або є його власністю. Підписаний представниками сторін Акт приймання-передачі Товару, згідно з пунктом 2.3.1 Договору, свідчить про відсутність розбіжностей між сторонами щодо прийняття та виконання заявки Замовника». Тобто на Виконавця покладені обов`язки із доставки товару на зберігання від суб`єктів господарювання у яких є господарські відносини із Замовниками.

Відповідно до умов Договору зазначається лише, що виконавець зобов`язаний проводити відпуск товару через наявну мережу АЗС по довірчим документам замовника (підпункт 2.1.4.), пальне, що передане виконавцю на підставі цього договору, не переходить у власність виконавця та повертається замовнику або передається уповноваженій (довіреній) в порядку, передбаченим цим договором.

Довірчі документи скетч-картки мають захисне голографічне покриття, що унеможливлює їх підробку. Паливна картка, додаток «ENERGY», додаток «Jet» та «Код поділитися» працюють безпосередньо із системою Замовника. Всі передані ПММ були зняті зі зберігання та передані виключно довіреним особам Замовника за всіма правилами передбаченими умовами Договору.

Крім того, законодавством чітко визначено можливість відпуску нафтопродуктів і з використанням відомостей на відпуск, талонів, платіжних карток, смарт-карток (паливних карток). До того ж, скретч-картки, паливні картки на пальне не є засобом платежу, вони підтверджують право їх власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту відповідного найменування і марки, які зазначені на них, так як оплату за дані нафтопродукти було здійснено шляхом передоплати. Тобто паливні картки (талони тощо) засвідчують право на отримання пального в тому числі зі зберігання.

Зазначена позиція також підтверджується висновками Верховного Суду у постанові від 19.02.2019 у справі № 810/4438/16.

Так, у відповідності до підпункту 2.2.3 пункту 2.2. розділу 2 Виконавець має право в порядку визначеному цими Договорами, незалежно від фактичного місця зберігання, здійснити відпуск (повернення) Товару одного роду та однієї якості замовнику, або ж передати його Уповноваженим (довіреним) особам Замовника з резервуару будь-якої АЗС, з числа тих, які перебувають в користуванні (та/або власності) Виконавця.

Тобто, у випадку необхідності повернення зі зберігання замовнику, або ж передачі його Уповноваженим (довіреним) особам ПММ з АЗС на яку ще не відбулась передача на зберігання ПММ, Виконавець може здійснити повернення Товару одного роду та однієї якості замовнику, або ж передати його Уповноваженим (довіреним) особам Замовника з резервуару будь-якої АЗС на яку вже було передано на зберігання ПММ.

Враховуючи вищезазначене, ТОВ у відповідності до умов Договору проводило господарські операції з надання послуг, а не з постачання товарів. Зазначене зокрема підтверджується зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними котрі підтверджують фактично надані послуги за Договорами (копії податкових накладних додаються).

Слід зазначити, що обов`язок щодо декларування та оподаткування усіх операцій щодо реалізації палива покупцям ТОВ-1, котрі отримали паливо на підставі довірчих документів, що було на зберіганні у ТОВ, покладається саме на Замовника (ТОВ-1).

Відтак, усе вищезазначене підтверджує правильність оподаткування ТОВ зазначених вище операцій саме як надання послуг за Договором (надходження товару на зберігання та його відпуск зі зберігання) та відсутність підстав для оподаткування вказаних вище операцій як постачання товарів та для застосування штрафних (фінансових) санкцій за нереєстрацію в ЄРПН податкових накладних.

В розрізі викладеного, Головним управлінням не проведено дослідження правовідносин між ТОВ-1 та ТОВ зокрема не було досліджено питання походження палива та не спростовано право власності ТОВ-1 на паливо, яке зберігалось у позивача та яке він видавав на підставі паливних карток. Контролюючим органом не було проведено перевірку з даних питань.

Також, не проведено перевірку на дотримання податкового, фінансового та іншого законодавства ТОВ-1 для дослідження всіх обставин спірних правовідносин і, відповідно, встановлення відповідних фактів належності зазначеного пального, продажу паливних квитків та виникнення обов`язку (чи його відсутності) з нарахування ПДВ та складання відповідних податкових накладних за наслідком реалізації пального зі зберігання з боку ТОВ.

У зв`язку з відсутністю спростування факту права власності ТОВ-1 на паливо, що реалізовувалося зі зберігання ТОВ на підставі паливних карток, а також відсутності належних, достатніх і допустимих доказів, що ТОВ здійснював саме відплатний відпуск (постачання) відповідних паливних матеріалів, а не видавав його зі зберігання на виконання Договору, та одночасне покладення на ТОВ обов`язку зі сплати ПДВ та складання відповідних податкових накладних за цими операціями призведе до подвійного оподаткування за реалізацію одного і того ж товару за відсутності відповідної фінансової операції та зобов`язань, що підлягають оподаткуванню ПДВ, що суперечить вимогам податкового законодавства.

Пунктом 231.1 статті 231 ПК визначено, зокрема, що платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати таку акцизну накладну в Єдиному реєстрі акцизних накладних (далі ЄРАН).

Розпорядник акцизного складу це, зокрема, суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу (підпункт 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 ПК).

Розпорядник акцизного складу пересувного суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який є власником пального або здійснює діяльність з виробництва спирту етилового та який з використанням транспортного засобу незалежно від того, кому належить такий транспортний засіб реалізує або зберігає пальне або спирт етиловий або ввозить пальне на митну територію Україні, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 ПК (підпункт 14.1.224 прим. 1 пункту 14.1 статті 14 ПК).

При переході від одного суб`єкта господарювання до іншого права власності на пальне або спирт етиловий, що переміщується та/або зберігається у транспортному засобі, відбувається зміна розпорядника акцизного складу пересувного.

Відповідно до пункту 231.1 статті 231 ПК при переході права власності від одного суб`єкта господарювання до іншого на пальне, що знаходиться у транспортному засобі, змінюється розпорядник акцизного складу пересувного, а транспортний засіб стає іншим акцизним складом пересувним і на таку операцію складається акцизна накладна.

Якщо суб`єкт господарювання здійснює продаж пального (яке зберігається за договором відповідального зберігання) іншим суб`єктам господарювання з акцизного складу зберігача пального на акцизний склад пересувний отримувача пального, то в такому випадку реалізацію пального в розумінні підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК здійснює саме особа, яка здійснює таку фізичну передачу (відпуск, відвантаження) пального. Така особа зобов`язана скласти та зареєструвати в ЄРАН акцизну накладну на операції з реалізації пального з акцизного складу на акцизний склад пересувний.

Отже, якщо реалізація пального здійснюється суб`єктом господарювання, який передав пальне на зберігання іншому суб`єкту господарювання, а відвантаження пального покупцю здійснюється безпосередньо з такого місця зберігання, то акцизна накладна складається у двох примірниках розпорядником акцизного складу, на якому зберігалось пальне.

У такій накладній в рядку «Особа, що реалізує пальне» зазначаються реквізити розпорядника акцизного складу, на якому зберігалось пальне, а у рядку «Особа - отримувач пального» реквізити отримувача пального. Інші реквізити акцизної накладної заповнюються в залежності від умов оподаткування та напряму використання пального у загальному порядку.

В акті перевірки зазначено висновки, щодо співставленні даних товарного балансу за акцизними накладними та товарного балансу за даними бухгалтерського обліку.

Так, в ході проведення перевірки відповідачем встановлено нестачу по виду паливу «Бензин А95» в кількості 54 470,21 кг / 74 854,46 л на суму 2 754 719 грн. Згідно з наданих інвентаризаційних описів та даних бухгалтерського обліку станом на 07.12.2023 відсутні запаси по бухгалтерських рахунках 28-1, 28-2 в сумі 2 754 719 грн.

Відтак, враховуючи відсутність станом на 30.09.2023 залишків та руху вищенаведених товарно-матеріальних цінностей на суму 2 754 719 грн, документів щодо реалізації/відвантаження (використання у господарській діяльності), перевіркою ТОВ встановлено ненарахування податкових зобов`язань на вартість товарно-матеріальних цінностей в сумі на 550 944 грн, суми ПДВ під час придбання, які були включені до складу податкового кредиту і які в подальшому не будуть використані в оподатковуваних операціях/господарській діяльності.

Відповідно до пункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 ПК контролюючий орган під час проведення перевірки має право, зокрема, вимагати від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.

Організація та основні правила проведення інвентаризації врегульовано «Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.10.2014 за № 1365/26142; далі Положення № 879).

Абзацом 6 пункту 7 Положення № 879 встановлено, що проведення інвентаризації є обов`язковим, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації.

Інвентаризація має розпочатися в термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цього органу, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.

Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Положення № 879 для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб`єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об`єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.

У разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.

Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та у присутності матеріально відповідальної особи.

Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку, що контролюючий орган під час проведення перевірки має право вимагати проведення платником податків інвентаризації про що має направити такому платнику належним чином оформлений документ, який містить вимогу на проведення інвентаризації, в свою чергу платник податків, який отримав вимогу про проведення інвентаризацію, зобов`язаний провести таку інвентаризацію. При цьому посадові особи контролюючого органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.

Аналогічний висновок викладено Верховним Судом у постанові від 26.09.2023 у справі №640/19859/21.

Так, наказом директора ТОВ Шундіної Н.В., створено інвентаризаційні комісії та проведено інвентаризацію основних засобів та запасів товариства за місцями їх фактичної наявності. Інвентаризацію проведено в присутності посадових осіб Головного управління та Головного управління у Чернівецькій області.

Пункт 18 розділу ІІ Положення №879 передбачає, що інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) підписуються всіма членами інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та матеріально відповідальними особами.

Описи інвентаризаційні в одному примірнику були надані посадовим особам контролюючого органу, проте примірників у ТОВ не залишилось.

Відповідно до частини першої статті 72 КАС доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Частиною другою статті 77 КАС встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

З матеріалів справи видно, що відповідачем до Акту не було додано інвентаризаційних описів (інвентаризаційного акту), в підтвердження здійсненних висновків щодо ненарахування податкових зобов`язання на вартість товарно-матеріальних цінностей в сумі 550 944 грн.

Лише 30.10.2024 тобто, після закриття підготовчого провадження в справі та призначення справи до судового розгляду, Головним управлінням були подані до матеріалів справи копії інвентаризаційних описів (а.с.195-250).

Згідно висновків Верховного Суду 15.04.2024 у справі №120/2764/23:

«…проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку..»

Тобто, інвентаризаційні документи, складені на вимогу податкового органу з боку суб`єкта перевірки, є єдиним документом, що можуть свідчити про нестачу чи наявність ТМЦ, однак у розглядуваному випадку Головним управлінням не взято до уваги інвентаризаційні документи ТОВ, не долучило його до Акту перевірки і не висвітлило в Акті перевірки висновки, до яких прийшов контролюючий орган саме за наслідком аналізу документації ТОВ. Вказане свідчить про необґрунтованість факту нестачі і необґрунтованість доводів відповідача в цій частині.

Більше того, необхідно звернути увагу на те, що відповідачем було проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ за період з 03.12.2021 року по 30.09.2023 року.

В той же час, всі акти інвентаризації АЗС, на яких здійснювало діяльність ТОВ «, складені станом на 07.12.2023 тобто за межами перевіряємого періоду. Однак висновок про відсутність залишків та руху товарно-матеріальних цінностей на суму 2 754 719 грн на підставі вищезазначених актів інвентаризації Головним управлінням зроблено саме станом на 30.09.2023.

Проте, як підтверджується матеріалами справи ТОВ у період з 01.10.2023 по 07.12.2023 продовжувало здійснювати діяльність із торгівлі нафтопродуктами на АЗС (що підтверджується деклараціями з акцизного податку (з додатками) за жовтень та листопад 2023 року).

Здійснення ТОВ господарської діяльності із торгівлі нафтопродуктами через мережу АЗС, передбачає необхідність регулярного поповнення залишків нафтопродуктів на АЗС, шляхом транспортування пального в акцизних складах пересувних (бензовозах) з місць зберігання пального (стаціонарних акцизних складів, нафтобаз) до резервуарів АЗС.

У зв`язку із транспортуванням нафтопродуктів (що належать ТОВ та обліковуються в бухгалтерському обліку товариства) в акцизних складах пересувних (бензовозах) до резервуарів АЗС, з`являється суттєвий проміжок часу між його завантаженням в бензовоз на нафтобазі та оприбуткуванням такого пального на АЗС, після його надходження.

Зазначений процес транспортування унеможливлює зробити співставлення шляхом проведення інвентаризації кількості залишків пального, оприбуткованого на АЗС із даними бухгалтерського обліку, оскільки пальне, що транспортується ще не може бути оприбутковане на АЗС до моменту відвантаження в резервуари АЗС.

Так, до прикладу з долучених позивачем під час апеляційного перегляду рішення суду, 9 акцизних накладних (зареєстрованих в ЄРАН), 07.12.2023 (тобто на момент проведення інвентаризації на АЗС) видно, що відбулось завантаження пального (бензину з кодом УКТ ЗЕД ) для транспортування на АЗС, на яких ТОВ здійснює господарську діяльність із торгівлі нафтопродуктами. Отже зазначене пальне не могло бути оприбуткованим на АЗС на момент проведення інвентаризації, оскільки знаходилось в процесі транспортування в акцизних складах пересувних (бензовозах).

На підставі досліджених документів, які, згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК, є підставою для податкового обліку, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що надані позивачем документи містять достатні дані про зміст та обсяг господарських операцій ТОВ з ТОВ-1, їх учасників, дату і місце їх складання, а отже підтверджують фактичне здійснення спірних господарських операцій як надання послуг зі зберігання товару (ПММ) (надходження товару на зберігання та його відпуск зі зберігання) та відсутність підстав для оподаткування вказаних вище операцій як постачання товарів з придбання позивачем товару, також спростовані висновки контролюючого органу про факт нестачі по виду палива «Бензин А95».

З огляду на викладене, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для скасування ППР №№708, 712, з огляду на недоведеність висновків контролюючого органу, що наведені в Акті перевірки.

Відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС) суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Суд першої інстанції в повній мірі встановив фактичні обставини справи, надав об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як позивачем так і відповідачем, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а отже і наведені скаржником доводи в апеляційній скарзі щодо цього не спростовують правильних по суті висновків суду першої інстанції.

Підсумовуючи, враховуючи вимоги наведених правових норм, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення суд першої інстанції, правильно встановив обставини справи, не допустив порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для його скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Керуючись статтями 308, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11 листопада 2024 року без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Суддя-доповідач В. Я. Качмар
судді С. М. Кузьмич
Т. В. Онишкевич

Повне судове рішення складено 5 травня 2025 року.