Справа № 400/11860/24
Суддя: Лук'янчук О.В.
Дата ухвалення: 2025-05-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

06 травня 2025 р.м. ОдесаСправа № 400/11860/24

Головуючий в 1 інстанції: Лісовська Н.В. Час і місце ухвалення: 14.02.2025р., м. Миколаїв
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого Лук`янчук О.В.

суддів Бітова А.І.

Ступакової І.Г.

при секретарі Потомському А. Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2025 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А :

В грудні 2024 року товариство з обмеженою відповідальністю Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ» звернулося до Миколаївського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14 серпня 2024 року №6 в частині застосування штрафних санкцій в загальному розмірі 689 338,83 грн. за порушення термінів реєстрації податкової накладної №16 від 27.12.2022р.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що спірним податковим повідомленням-рішенням Головне управління ДПС у Миколаївській області неправомірно застосувало до позивача штрафні санкції в сумі 689 338,83 грн. за порушення термінів реєстрації податкової накладної №16 від 27.12.2022р. в Єдиному реєстрі податкових накладних. При визначенні розміру штрафних санкцій Головним управлінням ДПС у Миколаївській області не враховано, що станом на дату прийняття податкового повідомлення-рішення від 14.08.2024р. №6 набрали чинності зміни до ПК України, внесені Законом №2876-ІХ, які передбачають зменшення розміру штрафу за порушення строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН (пункт 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України). А відтак, застосування Головним управлінням до товариства штрафних санкцій, визначених п.120-1.1 ст.120 ПК України, є неправомірним. Пунктом 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України імперативно встановлено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій, тобто станом на 14.08.2024р.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2025 року позов задоволено.

Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення- рішення від 14.08.2024р. №6, прийняте ГУ ДПС у Миколаївській області, в частині застосування штрафних санкцій в загальному розмірі 689 338,83 грн. за порушення термінів реєстрації податкової накладної №16 від 27.12.2022р.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області судовий збір у сумі 8272,06 грн. на користь ТОВ «ЮАЛЕКС СОФТ».

Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення від 14.02.2025р. з ухваленням у справі нового судового рішення про відмову в задоволенні позову ТОВ Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ».

В своїй скарзі апелянт зазначає, що граничним строком реєстрації податкової накладної від 27.12.2022р. №16, у відповідності до п.201.10 ст.201 ПК України, є 15 січня 2023 року. Визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України строки реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН застосовуються до податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876-ІХ (тобто з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року). Враховуючи, що граничний термін реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 27.12.2022р. №16 (за грудень 2022 року), що була предметом перевірки, визначено п.201.10 ст.201 ПК України, до платника не може бути застосована відповідальність згідно п.90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, так як відповідальність згідно цього пункту передбачена лише за порушення граничного строку для реєстрації, передбаченого п.89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України. А відтак, порушення платником податку граничних строків реєстрації податкової накладної в ЄРПН, які припадають на період до набрання чинності Законом №2876-ІХ (податкових накладних / розрахунків коригування, складених до 15 січня 2023 року включно), тягне за собою накладення штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Апелянт просить суд апеляційної інстанції врахувати, що Закон №2876-ІХ не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, у тому його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

ТОВ Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ» подало письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін. Позивач зазначає, що застосування пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, у контексті спірних правовідносин, полягає у тому, що якщо станом на день прийняття податкових повідомлень-рішень через зміну законодавства відбулося зменшення розміру штрафних санкцій за встановлене податковим органом порушення податкового законодавства з боку платника податків, то за таке порушення підлягають застосуванню нові, зменшені розміри штрафних санкцій, які передбачені саме на дату прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення. Хоча Закон України №2876-ІХ від 12.01.2023р., який набув чинності 08.02.2023р. та яким запроваджено зменшені розміри штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних (пункт 90 підрозділ 2 розділу ХХ ПК України), прямо не передбачає його поширення на податкові накладні, складені та несвоєчасно зареєстровані до 08.02.2023р., однак безпосередньо введена в дію цим Законом норма пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України містить в собі вказівку на темпоральний критерій складання та несвоєчасної реєстрації податкових накладних, у відношенні до яких застосовуються передбачені цією нормою штрафні санкції, а саме «протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано». Внесені Законом №2876-ІХ зміни були зумовлені конкретними особливими обставинами у суспільстві воєнним станом.

ТОВ Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ» подало письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому, серед іншого, заявило клопотання про зупинення провадження у справі на підставі пункту 3 частини першої статті 236 КАС України до вирішення Судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду судової справи №200/4768/23, водночас у судовому засіданні відмовилися від вищезазначеного клопотання.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України, у порядку ст.76 Кодексу, 03.07.2024р. Головним управлінням ДПС у Миколаївській області проведено камеральну перевірку дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН за грудень 2022 року, вересень 2023 року, травень 2024 року ТОВ Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ», за результатами якої складено акт перевірки від 03.07.2024р. №11877/14-29-04¬06-08/42280045.

Актом перевірки зафіксовано порушення платником податків п.201.10 ст.201, п.89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме: товариством несвоєчасно подано на реєстрацію податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 6965271,66 грн., у тому числі: до 15 календарних днів на суму ПДВ 6965271,66 грн.

Зокрема, в акті перевірки зазначено, що:

- податкову накладну від 27.12.2022р. №16 на суму ПДВ 6 893 388,33 грн. з граничним терміном реєстрації до 15.01.2023р. фактично зареєстровано 16.01.2023р., кількість днів порушення 1;

- податкову накладну від 15.09.2023р. №19 на суму ПДВ 32 633,33 грн. з граничним терміном реєстрації до 05.10.2023р. фактично зареєстровано 09.10.2023р., кількість днів порушення 4;

- податкову накладну від 03.05.2024р. №32 на суму ПДВ 39 250,00 грн. з граничним терміном реєстрації до 05.06.2024р. фактично зареєстровано 07.06.2024р., кількість днів порушення 2.

Відповідальність платника передбачена п.120-1.1 ст.120-1, п.90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

На підставі вказаного акту перевірки 14.08.2024р. Головне управління ДПС у Миколаївській області винесло податкове повідомлення-рішення №6 про застосування до ТОВ Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ» штрафу в сумі 690776,50 грн.

Згідно розрахунку штрафних санкцій за вказаним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовано штрафні санкції:

за ставкою 2% за порушення строків реєстрації податкових накладних від 15.09.2023р. №19 та від 03.05.2024р. №32 в загальній сумі 1437,67 грн.;

за ставкою 10% за порушення строків реєстрації податкової накладної від 27.12.2022р. №16 в сумі 689 338,83 грн.

ТОВ Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ» вважаючи протиправним вказане податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафних санкцій в розмірі 689 338,83 грн. за порушення термінів реєстрації податкової накладної №16 від 27.12.2022р., оскаржило його у відповідній частині в судовому порядку. За позицією позивача, Головне управління ДПС у Миколаївській області неправомірно визначило розмір штрафу за ставкою 10% та залишило поза увагою положення пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, яким зменшено розмір штрафу за відповідне порушення у період воєнного стану до 2%.

Задовольняючи позов товариства суд першої інстанції виходив з того, що оскільки порушення строків реєстрації податкової накладної №16 від 27.12.2022р. допущено позивачем саме під час дії воєнного стану та строк реєстрації вказаної податкової накладної порушений лише на одну добу, тому на ТОВ Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ» розповсюджується дія пунктів 89, 90 розділу XX ПК України, відповідно до вимог ст.58 Конституції України, як норм, які пом`якшують відповідальність.

Надаючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції колегія суддів виходить з наступного.

Згідно п.14.1.60 ст.14 ПК України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків , зокрема: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отже, допущення платником податку податкового правопорушення щодо не своєчасної реєстрації податкової накладної в ЄРПН має наслідком застосування відповідальності у вигляді штрафу.

Законом України від 12 січня 2023 року №2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року №1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон №2876-ІX не визначає прямо, що його приписи поширюють свою дію на відносини, які виникли до набрання ним чинності. Немає застережень у Законі № 2876-ІX, що його положення скасовують чи призупиняють дію положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу на період всього воєнного часу. А відтак, дія вказаного Закону не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних цього періоду.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А відтак, розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом №2876-IX) є неможливим.

Зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Висновки колегії суддів відповідають правовій позиції Верховного Суду, висловленій у постановах від 30 січня 2024 року по справі №280/4484/23, від 11 квітня 2024 року по справі №380/14133/23, від 12 квітня 2024 року по справі №620/9720/23, від 02 травня 2024 року по справі №420/11020/23, від 22 травня 2024 року по справі №500/5361/23.

Оскільки в межах спірних правовідносин податкову накладну №16 від 27.12.2022р. позивач склав та не своєчасно зареєстрував в ЄРПН до набрання чинності Законом №2876-ІХ, тому Головне управління ДПС у Миколаївській області правомірно застосувало до ТОВ Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ» штрафні санкції на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Щодо темпорального аспекту дії норм пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а також положень пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, на що посилається апелянт, то колегія суддів при вирішенні спору враховує висновки Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд, викладені у постанові від 26.02.2025р. по справі справа №200/4768/23, де зазначено наступне.

Юридичну дію порівнюваних положень ПК України за темпоральним критерієм можна поділити на такі періоди:

перший період - до воєнного стану, а також період воєнного стану до 08 лютого 2023 року (до набрання чинності Закону №2876-ІX);

другий період - з 08 лютого 2023 року (після набрання чинності Законом №2876-ІX) та до закінчення шести місяців після припинення/скасування воєнного стану;

третій період - після шести місяців після припинення/скасування воєнного стану.

Із зазначених положень податкового законодавства слідує, що у наступних періодах застосуванню підлягають наступні приписи податкового законодавства, в частині процедурного регулювання реєстрації податкових накладних та відповідальності за порушення граничних строків реєстрації таких податкових накладних:

у першому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу, що має місце у спірних правовідносинах;

у другому періоді - пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України;

у третьому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу.

Щодо питання чи можуть мати приписи пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України зворотну дію у часі, Верховний Суд у наведеній постанові зазначив, що згідно з положеннями частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Тобто, норми Конституції України встановлюють, що нормативно-правові акти не мають зворотної дії у часі. При цьому встановлюється два загальні виключення (випадки коли нормативні приписи мають зворотну дію у часі): коли нові правила пом`якшують відповідальність особи; коли нові правила скасовують відповідальність особи.

Водночас, у цьому конкретному випадку мова йде про співставлення приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу та пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.

Про зворотну дію в часі приписів пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України можна було б говорити тільки в наступних випадках:

- якщо б це нормативне положення (пункт 90) мало відношення до пункту 201.10 статті 201 ПК України (тобто, якщо б новий припис податкового законодавства санкційного характеру прямо визначав, що він пом`якшує відповідальність за недотримання строків, які закріплені у пункті 201.10 статті 201 ПК України);

- якщо б нові положення податкового законодавства вносили зміни до пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу, при цьому не змінюючи процедурні положення виконання податкового обов`язку з реєстрації податкових накладних (в частині граничних строків);

- якщо б нові положення податкового законодавства прямо передбачали, що їх дія поширюється на відносини, що виникли до моменту набрання ними чинності.

У випадку, що розглядається, вищезазначені умови відсутні.

Правовий механізм аналізованих норм права вказує на те, що пункт 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначає відповідальність за недотримання процедурних положень пункту 89 цього підрозділу, тоді як пункт 120-1.1 ст. 120-1 цього Кодексу визначає відповідальність за порушення процедурних вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України. Санкційні норми, що діяли «до» та «після» набрання чинності Законом №2876-ІX передбачають відповідальність за нетотожні склади податкових правопорушень.

Отже, положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України формують комплексний правовий механізм, який не поширює свою дію на відносини, що мали місце до набрання ними чинності. Зворотна дія у часі положень пункту 89 розділу не є можливою.

Іншими словами, пункт 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України установлює нові (подовжені) строки реєстрації податкових накладних під час воєнного стану та 6 місяців після. Пункт 90 цього підрозділу визначає відповідальність (штрафи) саме за порушення цих нових строків реєстрації (тобто за склад податкового правопорушення, відмінний від «довоєнних» строків пункту 201.10 статті 201 ПК України). З огляду на це можна дійти висновку, що ці норми - пунктів 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України не замінюють «автоматично» старі положення (пункту 201.10 статті 201 і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу), а створюють окремий правовий механізм саме для «воєнного» періоду, не маючи зворотної сили щодо подій, які відбулися до набрання чинності Законом №2876-ІХ.

Верховний Суд також наголосив, що пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачає застосування розміру штрафних (фінансових) санкцій, передбаченого законом, чинним на день прийняття рішення щодо їх застосування.

Водночас, у спірному випадку йдеться про різний склад податкового правопорушення, а не про однакові правопорушення з різними розмірами штрафів. Закон №2876-ІХ не вносив змін до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, у зв`язку з чим розміри штрафів замінюються на нові.

Отже, пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України сам по собі не змінює темпоральних меж дії нових норм, а лише вказує на те, що у разі, коли штраф визначається за тим самим порушенням, але на момент ухвалення рішення змінився його розмір у межах однієї й тієї ж правової норми, слід брати до уваги новий (зменшений) розмір. У випадку ж із пунктами 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України йдеться про інше правопорушення (порушення нових «воєнних» строків реєстрації), тож вони не можуть поширюватися відповідальність, що передбачена іншими нормами.

Таким чином, помилковими є висновки суду першої інстанції, що пункт 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України прямо вказує на обов`язок контролюючого органу під час розрахунку штрафних санкцій за вчинене позивачем порушення застосовувати розміри, що визначені пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ цього Кодексу.

На підставі викладеного у сукупності колегія суддів доходить висновку, що Головне управління ДПС у Миколаївській області належним чином визначило розмір штрафних санкцій за порушення ТОВ Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ» граничного строку реєстрації податкової накладної №16 від 27.12.2022р. в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно п.4 ч.1 ст.317 КАС України підставою для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Оскільки при вирішенні спору судом першої інстанції допущено не правильне застосування норм матеріального права, тому, на підставі п.4 ч.1 ст.317 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції задовольняє таку скаргу, скасовує рішення суду від 14.02.2025р., з ухваленням по справі нового судового рішення про відмову в задоволенні позову ТОВ Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ».

Керуючись ст. ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2025 року скасувати.

Ухвалити по справі нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову ТОВ Науково-виробнича фірма «ЮАЛЕКС СОФТ» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення виготовлений 06 травня 2025 року.

Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук

Суддя: А.І. Бітов

Суддя: І.Г. Ступакова