Справа № 640/2819/22
Суддя: Панова Г. В.
Дата ухвалення: 2025-04-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

24 квітня 2025 року м. Київ № 640/2819/22

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого-судді Панової Г.В., при секретарі судового засідання Любенко Д.І.,

за участю представників сторін:

від позивача Антощук Л.П., Ебубікіров Е.Я.,

від відповідача Крутоузов Д.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «РОЗЕТКА.УА»

до Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «РОЗЕТКА.УА» з позовом до Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, в якому позивач просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 201, № 201, № 201, № 201, № 93831-00-07-02-01, № 93731-00-07-02-01 від 29.12.2021 Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків.

В обґрунтування позовних вимог зазначено про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки контролюючим органом було допущено порушення процедури проведення планової документальної виїзної перевірки, при цьому, висновки акта перевірки по суті встановлених порушень є безпідставними та недоведеними. При цьому, позивач зазначає, що встановлення судом обставин, які вказують на протиправність наказу про призначення перевірки, є самостійною підставою для скасування податкових повідомлень-рішень.

Також, позивач вважає, що висновки акта перевірки про непідтвердженість операцій з придбання позивачем товарів у контрагентів-постачальників, щодо виплати роялті за користування знаками для товарів та послуг на користь компанії нерезидента Rozetka Limited (Республіка Кіпр), щодо придбання послуг з популяризації знаків для товарів та послуг, списання дебіторської заборгованості фізичних осіб, зауваження щодо оформлення чи відсутності товарно-транспортних накладних, щодо сум роялті за користування знаками для товарів та послуг на користь компанії-нерезидента, є хибними, не ґрунтуються на дійсних фактичних обставинах та зроблені у зв`язку з невірним застосуванням норм податкового законодавства, без належного дослідження наданих позивачем до перевірки первинних документів, до того ж, відповідач перевищив повноваження при встановленні тотожності/подібності торговельних марок, зробивши безпідставне узагальнення щодо торговельних марок, які за позицією відповідача є подібними.

Крім того, надані до перевірки первинні документи розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та отримання ним реального результату в процесі господарської діяльності з контрагентами-постачальниками.

У свою чергу, акцентовано увагу і на необґрунтованості висновків контролюючого органу в частині податкових наслідків за операціями з придбання послуг з популяризації знаків для товарів та послуг, оскільки реальність придбання/надання таких послуг підтверджується документально, а позивачем використано результати у власній господарській діяльності.

У позовній заяві позивач також зауважує, що оскільки по заборгованостям фізичних осіб - кінцевих споживачів минув строк позовної давності, у товариства при списанні такої заборгованості не виник обов`язок щодо нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору із суми списаної дебіторської заборгованості. Також, позивач позбавлений можливості ідентифікувати конкретних осіб, щодо яких було списано безнадійну дебіторську заборгованість.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.01.2022 відкрито провадження в адміністративній справі № 640/2819/22 та ухвалено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження, розпочато підготовку справи до судового розгляду та призначено підготовче засідання.

До суду від Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків надійшов відзив на позовну заяву, в якому, заперечуючи проти задоволення позовних вимог, представник відповідача зазначив, що Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «РОЗЕТКА.УА», з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2017 по 30.06.2021, валютного законодавства за період з 01.10.2017 по 30.06.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2013 по 30.06.2021, іншого законодавства за період з 01.10.2017 по 30.06.2021 відповідно до затвердженого плану документальної перевірки.

За результатами перевірки складено акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи від 22.11.2021 № 1187/31-00-07-02-01/37193071.

На підставі акта прийнято податкові повідомлення-рішення від 29.12.2021 № 201, № 201, № 201, № 201, № 93831-00-07-02-01, № 93731-00-07-02-01.

Зокрема, перевіркою встановлено нереальність здійснення господарських операцій ТОВ «РОЗЕТКА.УА» з контрагентами-постачальниками ТОВ «УКРКЕЙС» (), ТОВ «АЛЬФА СИСТЕМЗ УКРАЇНА» (), ТОВ «КІТЕК УКРАЇНА» (), у зв`язку з відсутністю законних джерел походження товару та неможливість (нереальність) здійснення господарських операцій із його подальшого постачання по ланцюгу проходження товару; відсутністю трудових ресурсів та матеріально-технічних можливостей для придбання в задекларованих обсягах для подальшої її реалізації по ланцюгу постачання; неможливістю встановити фактичне перевезення зазначеної продукції у зв`язку з не наданням ТОВ «РОЗЕТКА.УА» в ході проведення перевірки товарно-транспортних накладних щодо перевезення ТМЦ підприємством; неможливістю встановити фактичне походження товару у зв`язку з не наданням ТОВ «РОЗЕТКА.УА» в ході проведення перевірки сертифікатів якості, інформацію про виробників та інформацію щодо країни походження товару реалізованих товарів;

Відповідач стверджує, що при дослідженні первинних документів, наданих до перевірки ТОВ «РОЗЕТКА.УА» встановлено, що документи складені без дотримання чинного законодавства та не обґрунтовано позицію щодо правомірності ведення бухгалтерського обліку на підставі цих первинних документів, які складені з порушенням вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88.

Також, усі торгівельні марки (знаки), за які ТОВ "РОЗЕТКА.УА" сплачувала роялті на користь нерезидента за період з 01.10.2017 по 30.06.2021 мають домінуючі словесні та зображувальні позначення, комбінації кольорів, які є тотожними домінуючим словесним та зображувальним позначенням, комбінації кольорів із знаками, вперше зареєстрованими резидентом України. Перевіркою встановлено, що права на об`єкти інтелектуальної власності, за які ТОВ "РОЗЕТКА.УА" сплачувала роялті вперше виникли у резидента України. Таким чином, перевіркою встановлено порушення п. п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на суму витрат по нарахуванню роялті на адресу Rozetka Limited (Кіпр) у розмірі 604631467 грн.

Крім того, придбані рекламні послуги із популяризації знаків, які належать нерезиденту, призначаються для використання в операціях, місце постачання яких розташоване за межами митної території України. Порушення, які встановлені в акті перевірки ґрунтувались на безпосередньому аналізі первинних документів, норм Податкового кодексу та інформації, яка розміщена в мережі Інтернет та є загальнодоступною. Вчиняючи певні дії щодо відображення у податковому обліку операцій з популяризації знаку, ТОВ «РОЗЕТКА.УА» діяло недобросовісно та без належної обачності, адже мало всі можливості дотримуватись правил та норм, за порушення яких Податковим кодексом України передбачена відповідальність, однак не було вжито заходів щодо їх дотримання.

Представник відповідача вказує на те, що перевіркою встановлено, що на порушення п. 198.5 «а» ст. 198 ПК України, ТОВ «РОЗЕТКА.УА» не здійснено реєстрацію зведених податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, за послуги із популяризації знаку, які призначені для використання в операціях, місце постачання яких розташоване за межами митної території України на загальну суму ПДВ 41129502 грн, з огляду на що, нараховані штрафні санкції у цій частині є законними.

Представник відповідача також зазначає, що має місце і встановлення порушення щодо не нарахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору на суму списаної дебіторської заборгованості кінцевих споживачів, адже сума списаної дебіторської заборгованості, яка значилась перед фізичними особами (кінцевий споживач) - є додатковим благом фізичних осіб, відповідно, товариство виступає податковим агентом, щодо зобов`язання нарахувати, перерахувати та сплатити ПДФО та військовий збір із зазначеної суми дебіторської заборгованості, визначених, як додаткове благо фізичних осіб.

Законом України від 13.12.2022 № 2825-IX «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду», який набрав чинності 15.12.2022 Окружний адміністративний суд міста Києва ліквідовано, утворено Київський міський окружний адміністративний суд із місцезнаходженням у місті Києві.

Відповідно до п. 2 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2825-IX, з дня набрання чинності цим Законом, Окружний адміністративний суд міста Києва припиняє здійснення правосуддя; до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду справи, підсудні окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом.

На адресу Київського окружного адміністративного суду надійшла адміністративна справа № 640/2819/22, яка відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями передано на розгляд судді Київського окружного адміністративного суду Пановій Г.В.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 04.03.2024 прийнято до провадження адміністративну справу, ухвалено здійснювати подальший розгляд справи за правилами загального позовного провадження, розпочато підготовку справи до судового розгляду, призначено підготовче засідання.

На адресу суду представниками сторін було направлено клопотання про закриття підготовчого засідання та призначення справи до розгляду по суті.

Протокольною ухвалою від 21.10.2024 суд на місці ухвалив задовольнити клопотання сторін, закрити підготовче судове засідання та призначити справу по суті заявлених позовних вимог.

У судовому засіданні 24.04.2025 представники позивача підтримали доводи позовної заяви та просив суд позов задовольнити. Представник відповідача проти позов заперечував та просив суд відмовити у його задоволенні.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд виходить з такого.

Як вбачається з матеріалів справи, Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, на підставі направлень, наказу від 06.09.2021 № 592 була проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «РОЗЕТКА.УА», з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2017 по 30.06.2021, валютного законодавства за період з 01.10.2017 по 30.06.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2013 по 30.06.2021, іншого законодавства за період з 01.10.2017 по 30.06.2021 відповідно до затвердженого плану документальної перевірки.

За результатами перевірки складено акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи від 22.11.2021 № 1187/31-00-07-02-01/37193071, яким встановлено наступні порушення:

- Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, вимог розділу 4 Концептуальної основи фінансової звітності, п. 7, 10 МСБО 18 «Дохід», п. 44.1 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 ПУ України, ст. ст. 1, 3, 9, 11, 12 Закону № 996-ХІV, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 115083399 грн;

- п. 185.1 ст. 185, п.п. 14.1.185 п. 189.1 ст. 189, п. 198.1 п. 198.3, п.п. 198.5 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 43 924 145 грн та завищено від`ємне значення з ПДВ на загальну суму 3 699 596 грн;

- п. 198.5 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 ПК України, а саме, відсутність реєстрації податкових накладних протягом граничного терміну реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- п. 201.10 ст. 201 ПК України, а саме, несвоєчасна реєстрація платником податків податкових накладних в Єдиного реєстрі податкових накладних;

- п.п. 119.2 ст. 119 ПК України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями та з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків, суми утриманого з них податку, які призвели до зміни платників податків;

- п.п. 164.1.1 п. 164.1, п.п. 168.1.1 п. 168.1, п.п. 164.2.17 «е» п. 164.2 ст. 164 ПК України, у частині не утримання (не нарахування та не сплати) до бюджету податку на доходи фізичних осіб при безоплатно наданні товарів, як додаткового блага (інших доходів) на користь фізичних осіб від ТОВ «РОЗЕТКА УА», що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб у сумі 848 243,64 грн;

- п.п. 1.2 п. 16 прим.1 підрозділу 10 розд. ХХ ПК України, що призвело до заниження військового збору у сумі 70 686,97 грн.

13.12.2021 позивач подав заперечення на акт перевірки за результатами розгляду яких листом № 1128/31-00-07-02-01, повідомлено про те, що висновки акта перевірки залишено без змін, а заперечення без задоволення.

На підставі висновків акта перевірки було прийнято податкові повідомлення-рішення від 29.12.2021: № 201, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за основним платежем у сумі 11083399 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 13 361 567,25 грн; № 201, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем у сумі 43924145 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 10 981 036,25 грн; № 201, яким зменшено розмір від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у сумі 3 699 596 грн; № 201, яким застосовано штрафну санкцію у сумі 95 200 грн за відсутність реєстрації податкових накладних протягом граничного терміну реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних; № 93831-00-07-02-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору за основним платежем у сумі 70 686,97 грн та застосовано штрафну (фінансову санкцію) у сумі 17671,74 грн та застосовано пеню у сумі 21 835,88 грн; № 93731-00-07-02-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем у сумі 848 243,64 грн та застосовано штрафну (фінансову санкцію) у сумі 212060,91 грн та застосовано пеню у сумі 29 114,51 грн.

Позивач вважає вказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, що і зумовило на звернення до суду з даним позовом.

При вирішенні спору, суд виходить з такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Згідно з п. п. 62.1.3 п. 62.1 ст. 62 ПК України, податковий контроль здійснюється шляхом: перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Згідно з п. 75.1 ст. 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Як зазначалось вище, підставами позову, на чому було наголошено представниками позивача у судовому засіданні, визначено, зокрема, незаконність проведення перевірки товариства позивача під час дії мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинення на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними.

Так, планова документальна виїзна перевірка проводилася (із врахуванням наказу про проведення перевірки № 592 від 06.09.2021 та наказу про продовження проведення перевірки № 711 від 04.11.2021) у період з 24.09.2021 по 15.11.2021.

Тобто, як наголошує сторона позивача, перевірка проводилась з урахуванням Постанови Кабінету Міністрів України № 89 попри те, що діяв мораторій на проведення перевірок, передбачений ПК України, та ця обставина підлягає дослідженню, як самостійна підстава позовних вимог.

Суд зазначає, що за сталою судовою практикою, неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

При цьому, важливо наголосити на тому, що підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Таким доводам слід суду надавати першочергову оцінку, а у разі їх не підтвердження, переходити до розгляду спору по суті порушень, на підставі яких було прийнято податкові повідомлення-рішення.

Позивач наполягає на тому, що документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «РОЗЕТКА.УА», за результатами якої було оформлено акт перевірки та прийнято податкові повідомлення-рішення, була проведена незаконно, відповідно, складання акта перевірки є незаконним і оформлення такого акта не породжує правових наслідків, у зв`язку з цим, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними і підлягають скасуванню.

Згідно норм п. п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Слід звернути увагу на те, що Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30.03.2020 № 540-ІХ, було внесено зміни до Податкового кодексу України, зокрема підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктом 52-2, яким було установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.

Згідно Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців» від 14.07.2020 №786-IX, який набрав чинності з 08.08.2020, внесено зміни до п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме: після абзацу першого доповнено новим абзацом такого змісту: «документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків»; у зв`язку з цим абзаци другий - одинадцятий вважати відповідно абзацами третім - дванадцятим; в абзаці третьому слово і цифри «підпунктом 78.1.8» замінено словами і цифрами «підпунктами 78.1.7 та 78.1.8»; в абзаці п`ятому слова «зберігання та транспортування» замінено словами «зберігання, транспортування та обігу».

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України, запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок (крім чітко визначеного переліку видів перевірок) на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними.

04 жовтня 2020 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" від 17.09.2020 № 909-ІХ, пунктом 4 розділу ІІ "Прикінцевих положень" якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Відповідно до пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" від 17.09.2020 № 909-IX, Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03.02.2021 № 89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок", якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема: документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 ПК України.

Ухвалення Урядом України постанови від 03.02.2021 № 89, призвело до того, що цією постановою та ПК України по різному врегульовано правовідносини щодо повноважень контролюючого органу здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.

Слід наголосити на тому, що Верховний Суд вже неодноразово висловлював правову позицію щодо наведеної ситуації. У постанові від 22.02.2022 справа № 420/12859/21 Верховний Суд виклав правову позицію, за якою мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Виходячи зі змісту пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України. Верховний Суд дійшов висновку, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України і в постанові Кабінету Міністрів України застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.

У постанові від 27.04.2022 справа № 140/1846/21, Верховний Суд також підтримав позицію про неможливість застосування постанови від 03.02.2021 № 89, як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України. Додатково, Верховний Суд звернув увагу, що постанова від 03.02.2021 № 89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим, згідно з пунктом 3.1 статті 3 ПК України, не може вважатися складовою податкового законодавства і не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.

Аналогічна позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом в постановах від 15.04.2022 справа №160/5267/21, від 17.05.2022 справа №520/592/21, від 06.07.2022 справа №360/1182/21, від 01.09.2022 справа №640/16093/21, від 12.10.2022 справа №160/24072/21, від 28.10.2022 справа №600/1741/21-а, від 28.12.2022 справи №160/14248/21, №420/22374/21, від 23.02.2023 справи № 160/20112/21, № 600/1402/22-а.

Постановою Кабінет Міністрів України від 27.06.2023 № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" відмінено з 24:00 год. 30.06.2023 на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Так, у постановах від 28.12.2022 у справах № 420/22374/21, № 540/5445/21, № 160/14248/21, від 28.10.2022 у справі № 600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21, від 01.09.2022 у справі № 640/16093/21, Верховний Суд констатував, що проведення перевірки на підставі постанови від 03.02.2021 № 89, у той час, коли чинними були положення пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Під час ухвалення постанов від 28.10.2022 у справі № 600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21, Верховний Суд також враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08.09.2021 справа № 816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

Судом досліджено, що відповідно до наказу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 06.09.2021 № 592, призначена та проведена планова виїзна документальна перевірка товариства позивача.

Таким чином, є обґрунтованими доводи сторони позивача про те, що на планові перевірки було запроваджено «карантинний мораторій», який діяв також в період призначення та проведення планової перевірки, на підставі якої було оформлено акт перевірки.

При цьому, варто заважити, що положення п. п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким було дозволено на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-ІХ, проведення документальних перевірок, набрали чинності з 24.11.2022 відповідно до Закону України від 03.11.2022 № 2719-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законів України щодо приватизації державного і комунального майна, яке перебуває у податковій заставі, та забезпечення адміністрування погашення податкового боргу».

Слід зазначити, що контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом, як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.

Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Відповідно до ст. 8 Конституції України, в Україні визнається і діє принцип верховенства права. Конституція України має найвищу юридичну силу. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй. Норми Конституції України є нормами прямої дії. Звернення до суду для захисту конституційних прав і свобод людини і громадянина безпосередньо на підставі Конституції України гарантується.

Слід наголосити на тому, що Конституційний Суд України неодноразово роз`яснював, що: «право приймати закони, вносити до них зміни у разі, коли воно не здійснюється безпосередньо народом (ст.ст. 5, 38, 69, 72 Конституції України), належить виключно Верховній Раді України (п. 3 ч. 1 ст. 85 Конституції України) і не може передаватись іншим органам чи посадовим особам. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй (ч. 2 ст. 8 Конституції України)» (Рішення Конституційного Суду України від 14.12.2000 №15-рп/2000); «права делегування законодавчої функції парламентом іншому органу влади (у даному випадку Кабінету Міністрів України) Конституцією України не передбачено» (Рішення Конституційного Суду України від 09.10.2008 №22-рп/2008).

Делегування законодавчої функції парламентом іншому органу влади порушує вимоги Основного Закону України, згідно з яким органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України (ч. 2 ст. 6), а органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (ч. 2 ст. 19); прийняття законів належить до повноважень парламенту - Верховної Ради України як єдиного законодавчого органу в Україні (Рішення Конституційного Суду України від 23.06.2009 №15-рп/2009).

На думку суду, контролюючий орган, незважаючи на прийняття Постанови № 89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки позивача.

Варто зазначити, що звертаючись до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення, позивач вправі посилатись на процедурні порушення проведення перевірки та надіслання рішень за результатами перевірки, а суд зобов`язаний надавати правову оцінку таким доводам позивача в першу чергу.

Таким чином, встановивши, що вид призначеної відносно позивача перевірки підпадає під дію мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, суд дійшов висновку, що допущене контролюючим органом порушення процедури призначення перевірки є істотним і тягне за собою скасування податкових повідомлень-рішень без надання правової оцінки висновкам по суті виявлених порушень, а також, іншим процедурним порушенням, що стосуються елементів/стадій такої перевірки, проте не охоплюють фундаментальні для наслідків такої перевірки порушення.

Вказане узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним в постанові від 29 лютого 2024 року у справі № 640/6363/22, постанові від 04 червня 2024 року у справі № 520/23110/21.

Відповідно до норм ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.

Протиправні дії контролюючого органу не можуть зумовлювати настання правомірних наслідків такої перевірки, з огляду на що, суд висновує, що: 1) постанова Кабінету Міністрів фактично змінює положення Податкового кодексу України, що є неприпустимим з огляду на те, що, відповідно до п. 2.1 ст. 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу. При цьому, на дату призначення та проведення перевірки позивача, таких змін в Податковий кодекс України внесено не було; 2) підзаконні нормативно-правові акти приймаються на основі законів та за своїм змістом не повинні суперечити їм; 3) ситуація, що вплинула на спірні правовідносини, є порушенням принципу «юридичної визначеності», а також принципу «якості закону»; 4) одним із суттєвих елементів принципу верховенства права, є принцип «юридичної визначеності»; 5) проведена перевірка з порушенням порядку, не створює відповідних наслідків у вигляді прийнятих за її наслідок рішень.

Також, з урахуванням наданих у судовому засіданні пояснень представників сторін, досліджених судом доказів, а також, беручи до уваги акцентування уваги представниками позивача на те, що підстави позову обґрунтовувались не лише порушенням процедури призначення/проведення перевірки, а й у частині необґрунтованості висновків акта перевірки, та, як наслідок, відсутності у діяльності товариства порушень норм ПК України, суд вважає за необхідне також зазначити наступне.

Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. Не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитися збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності. Водночас, із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності. З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому, економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.

Варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.

Документальне обґрунтування наявності ділової мети передбачає наявність документів управлінського обліку, первинних документів, які платник податків використовує в господарській діяльності, зокрема, у перспективі, або коли наявна потреба в здійсненні збиткових операцій з огляду на стратегічні цілі чи несприятливі обставини. Такі документи мають містити загальноприйняті реквізити, такі як дата складання та підписи уповноважених осіб, і можуть бути використані під час перевірки або затребувані в установленому ПК України порядку.

Таким чином, ділова мета може бути відсутня лише в таких операціях: головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків; у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.

Враховуючи принцип превалювання сутності над формою, перевага має надаватися економічній сутності господарських операцій.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

За змістом частини другої статті 9 Закону № 996-ХIV, первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Правилу цієї норми Закону № 996-ХIV, кореспондує зміст пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 (далі - Положення).

Відтак, підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону № 996-ХIV, є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.

При цьому, ПК України та Закон № 996-ХIV, не розглядають невідповідність цивільно-правових повноважень особи на те, щоб діяти від імені юридичної особи, як самостійну підставу неналежності оформлених первинних документів, а складені нею первинні документи не позбавляють правового значення у випадку фактичного руху активів.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими відповідно до вимог частини другої статті 9 Закону № 996-ХIV та пункту 2.4 Положення первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Отже, будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону № 996-ХIV, підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також не мати достатніх підстав для сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.

Приписами п. 14.1 ст. 14 ПК України, визначено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36.); доходами є загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами (14.1.56.); постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (14.1.191.); розумною економічною причиною (ділова мета) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (14.1.231).

За змістом п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. (п. 198.3 ст. 198 ПК України)

За нормами п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Слід звернути увагу на те, що, за спірних обставин, мали місце операції з придбання позивачем товарів у ТОВ "УКРКЕЙС", ТОВ "АЛЬФА СИСТЕМЗ Україна", ТОВ "КІТЕК Україна". Протягом періоду, що підлягав перевірці, позивач придбавав товари у контрагентів-постачальників, однак, перевіркою встановлено факт відсутності здійснення господарських операцій позивача з зазначеними контрагентами-постачальниками і тому відповідач заперечує право на відображення податкових наслідків за такими операціями.

На підставі наведеного порушення, було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 29.12.2021: № 201 (в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за основним платежем у сумі 6 249 734 грн та штрафної (фінансової) санкції у сумі 1 247 308,85 грн; № 201 (в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем у сумі 2 794 643 грн та штрафної (фінансової) санкції у сумі 698 660,75 грн; № 201, яким зменшено розмір від`ємного значення, шо зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у сумі 3 699 596 грн.

Щодо виплати роялті за користування знаками для товарів та послуг на користь компанії-нерезидента Rozetka LIMITED (Республіка Кіпр), досліджено, що позивач впродовж 2017-2021 років сплатив 604 631 466,70 грн роялті компанії-нерезиденту. Торгівельні марки (знаки), за якими сплачувалися роялті, на думку, відповідача, подібні до торгівельних марок (знаків), першим власником яких був громадянин України ОСОБА_1 . З огляду на це, позивач був зобов`язаний здійснити коригування фінансового результату до оподаткування, що передбачено п. п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 ПК України на суму роялті, виплачену нерезиденту.

На підставі наведеного порушення, прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 29.12.2021: № 201 (в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за основним платежем у сумі 108 833 664 грн та штрафної (фінансової) санкції у сумі 12 114 258 грн.

Щодо придбання послуг з популяризації знаків для товарів та послуг, відповідач встановив, шо оплачені позивачем послуги з просування (популяризації) торговельних марок (що використовуються на підставі ліцензійного договору з компанією-нерезидентом) придбавалися в інтересах Rozetka LIMITED (Республіка Кіпр), а відтак, позивач був зобов`язаний нарахувати компенсуючі податкові зобов`язання з ПДВ відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України на суму послуг з популяризації торговельних марок.

На підставі наведеного порушення прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 29.12.2021: № 201 (в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем у сумі 41 129 502 грн та штрафної (фінансової) санкції у сумі 10 282 375,5 грн).

Щодо списання дебіторської заборгованості фізичних осіб, досліджено, що згідно з бухгалтерською довідкою від 25.11.2019, позивач здійснив списання дебіторської заборгованості, щодо якої минув строк позовної давності (за рахунок попередньо сформованого резерву сумнівних боргів) на загальну суму 6 077 774,43 грн, у тому числі по кінцевому споживачу (фізичні особи) на суму 4 712 464,66 грн. Відповідач вважає, що позивач є податковим агентом для таких фізичних осіб, у зв`язку з чим зобов`язаний був нарахувати і сплатити податок на доходи фізичних осіб та військовий збір з доходу списаної заборгованості.

На підставі наведеного порушення прийнято наступні податкові повідомлення-рішення від 29.12.2021: № 93731-00-07-02-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем у сумі 848243,64 грн та застосовано штрафну (фінансову санкцію) у сумі 212 060,91 грн та нараховано пеню у сумі 29 114,51 грн; № 93831-00-07-02-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору за основним платежем у сумі 70 686,97 грн та застосовано штрафну (фінансову санкцію) у сумі 17 671,74 грн та нараховано пеню у сумі 21 835,88 грн.

Тож, з урахуванням вказаного, слід звернути увагу на те, що стосовно обґрунтування висновків про нереальність здійснення господарських операцій позивача з контрагентами-постачальниками (ТОВ "УКРКЕЙС", ТОВ "АЛЬФА СИСТЕМЗ Україна", ТОВ «КІТЕК Україна", відповідач у акті перевірки вказує щодо: відсутності товарно-транспортних накладних, що унеможливлює, на думку відповідача, встановити фактичне перевезення продукції; відсутність у контрагентів-постачальників за ланцюгом постачання (тобто, у контрагентів контрагента позивача) трудових ресурсів та матеріально-технічних можливостей необхідних для здійснення господарської діяльності, зокрема, для придбання в задекларованих обсягах товарів та подальшої їх реалізації по ланцюгу постачання; висновки про неможливість підтвердження операцій за ланцюгом постачальників контрагентів позивача (відсутність придбання, імпорту чи обрив ланцюга постачання у контрагентів позивача по ланцюгу постачання; неможливості встановити фактичне походження товару та факту поставки товару у зв`язку з не наданням в ході проведення перевірки сертифікатів якості товару; поставка товарів на адресу позивача здійснювалася на підставі договорів поставки, укладених з ТОВ "УКРКЕЙС" № 2016/97 від 17.05.2016, ТОВ "АЛЬФА СИСТЕМЗ Україна" № 2018/143 від 15.05.2018 та ТОВ "КІТЕК Україна" № 2019/19 від 14.01.2019.

На підтвердження реальності господарських операцій (руху активів, належної правосуб`єктності та зв`язку з господарською діяльністю, наявністю ділової мети) до перевірки та у ході розгляду справи позивач надав наступні докази: договори з додатками; видаткові накладні; документи, що підтверджують оплату за товар (виписки банку); картки складського обліку товарів; дані бухгалтерського обліку тощо, при цьому, що, фактично, акт перевірки не містить зауважень саме до первинних документів щодо перелічених операцій з контрагентами.

Суд зазначає, що, фактично, відповідач не спростовує факт руху активів та зв`язок з господарською діяльністю, наявністю ділової мети операцій з контрагентами, проте вказує на відсутності товарно-транспортних накладних по деяким спірним операціям. Обґрунтовуючи висновки про нереальність господарських операцій, відповідач в акті перевірки посилається на неможливість встановити фактичне перевезення товарів у зв`язку із не наданням позивачем товарно-транспортних накладних щодо перевезення товарів.

Водночас, слід врахувати, самі умови поставки, погоджені з контрагентами, а саме DDР (згідно з правилами Інкотермс-2010), місце поставки - склад покупця (позивача). З огляду на це, саме постачальники відповідають за організацію перевезення товару та самостійно здійснюють транспортування без участі позивача. Тобто, позивач не приймав участі у транспортуванні товарів, не здійснював контроль за транспортуванням та проведенням розрахунків, у зв`язку з чим, товарно-транспортні накладні позивачу контрагентами не надавалися та відсутні у позивача, про що наголошувалось під час проведення перевірки, проте не було враховано та проаналізовано відповідачем.

Так, умовами договору поставки № 2016/97 від 17.05.2016, укладеного з ТОВ "УКРКЕЙС", надання позивачу ТТН не передбачено, натомість, вказано, що товар та супроводжувальні документи на товар, передаються уповноваженому представнику покупця. Супровідними документами до товару може бути видаткова накладна.

Умовами договорів поставки № 2018/143 від 15.05.2018, укладеного з ТОВ "АЛЬФА СИСТЕМЗ Україна" та № 2019/19 від 14.01.2019, укладеного з ТОВ "КІТЕК Україна", не передбачено обов`язку постачальниками товару надати ТТН, а лише визначено, що у випадку поставки товару без належних товаросупровідних документів передати покупцю протягом 2 календарних днів з моменту отримання вимоги необхідні товаросупровідні документи на товар. Під товаросупровідними документами розуміється, зокрема, надання видаткових накладних, що були одержані позивачем та надані у ході проведення перевірки на підтвердження реальності господарських операцій.

Слід врахувати, що саме видаткова накладна є основним первинним документом, який виданий постачальником та підтверджує передачу товарно-матеріальних цінностей від нього до покупця. Цей документ містить усю необхідну інформацію для обліку операції, включаючи назву та кількість поставленого товару, ціну, місце постачання та дату операції.

У свою чергу, ТТН підтверджують лише факт надання послуг з перевезення товарів (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення послуг з перевезення товарів, проте сама по собі відсутність ТТН, не може бути сам остійною підставою вважати господарську операцією такою, що не відбулася, а причини відсутності ТТН у кожному конкретному випадку мають бути досліджені судом.

Судом досліджено, що первинні документи були в повному обсязі надані під час проведення перевірки, та зауважень до повноти, форми та змісту саме первинних документів за господарськими операціями з контрагентами акт перевірки не містить, тому, суд вважає, що зауваження відповідача щодо оформлення та наявності товарно-транспортних накладних, які не є первинними документами для даного виду договірних правовідносин вирішального значення не мають.

Щодо висновку контролюючого органу про відсутність у контрагентів-постачальників за ланцюгом постачання трудових ресурсів та матеріально-технічних можливостей необхідних для здійснення господарської діяльності, який наголошує у акті перевірки про те, що в основу таких висновків покладено інформацію з АІС "Податковий блок" та інформацію з ЄРПН, суд звертає увагу на те, що висновки про відсутність у контрагентів та контрагентів за ланцюгом постачання трудових ресурсів зроблено відповідачем лише на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, і носять інформативний характер. Також, висновок відповідача щодо нереальності здійснення господарських операцій, лише на підставі податкової інформації щодо відсутності кваліфікованого персоналу, є суб`єктивними та такими, що суперечать нормам законодавства, адже акт перевірки не конкретизує, за який період аналізувалися податкова інформація щодо даних про ресурси контрагентів позивача та контрагентів за ланцюгом постачання. Посилання відповідача в акті перевірки на податкову звітність контрагентів без конкретизації періодів, що аналізувалися, та без документального підтвердження інформації стосовно наявних ресурсів та чисельності працівників, не може слугувати достатньою та самостійною підставою для висновків про відсутність факту вчинення господарських операцій. До матеріалів справи, також, не долучені дані про результати аналізу.

При цьому, відсутність у контрагентів трудових ресурсів, виробничого обладнання, відсутність працівників тощо, автоматично не можуть спростовувати фактичне виконання операції, оскільки специфіка підприємницької діяльності полягає у тому, що підприємство не завжди має мати у власності задекларовану кількість працівників, наявність основних засобів та транспорт для виконання взятих на себе зобов`язань, звичаями ділового обороту визначені й інші можливості залучення ресурсів для поставки товарів, як на підставі цивільно-правових договорів.

До того ж, під час судового розгляду, представником позивача було наголошено на тому, що постачальники позивача не є виробниками поставленої продукції, а здійснюють торгівельну (посередницьку) діяльність, для якої не потрібне залучення значної кількості трудових ресурсів, основних фондів та транспортних засобів. Зважаючи на це, можливий факт відсутності у постачальників значного обсягу матеріально-технічних та трудових ресурсів не може автоматично свідчити про неможливість ведення ними господарської діяльності у сфері посередництва.

Також, судом враховано й те, що акт перевірки містить висновки про відсутність у контрагентів позивача законних джерел походження поставлених товарів у зв`язку із обривом ланцюга постачання чи відсутністю відомостей у ЄРПН щодо фактів придбання чи імпорту товару контрагентами по ланцюгу постачання, водночас, суд наголошує на тому, що такі висновки також мають бути належним чином зібрані, опрацьовані та викладені на носії інформації, а також підтверджені, шляхом надання їх до матеріалів справи для належної оцінки їх судом.

Так, обґрунтовуючи нереальність господарських операцій з ТОВ "АЛЬФА СИСТЕМЗ Україна", відповідач зазначив, що товар, поставлений на користь позивача, був придбаний у наступних постачальників: ТОВ "КОНСАЛТІНГ БРЮ" (); ТОВ "ВІДЕНЬ ПРО ТРЕЙД" (); ТОВ "АКТА ПРОМ" (); ТОВ "АФАЛІЯ" (); ТОВ "ТВК ПРОМ ГРУП" (); ТОВ "КОННЕКТ-КОМ" (); ТОВ "СТАРТ ТОРГ" (); ТОВ "БУДІВЕЛЬНА ІНДУСТРІЯ УСПІХУ" (); ТОВ "Т4-АВТО" (); ТОВ "АРТ СОЛЮШЕН" (); ТОВ "АНГУЛАТІ" (); ТОВ "ПРОДАСТРА" (); ТОВ "ІНТЕРА СОФТ" (); ТОВ "ГЕЛАТРЕЙД" (); ТОВ "РАДОМИР ПРОФІТ" ().

Однак, в акті перевірки відповідач фактично наводить лише податкову інформацію, яка свідчить про порушення податкової дисципліни лише одним постачальником - ТОВ "БРОДБЕНТ" (). Натомість, щодо решти 16 постачальників в акті перевірки відсутні будь-які дані щодо порушень податкової дисципліни. Суд вважає, що зауваження до частини постачальників у ланцюгу постачання не можуть бути підставою для висновку про нереальність господарських операцій з усіма постачальниками, при цьому, за висновками суду, висновки акта перевірки в цій частині не підтверджуються належними та допустимими доказами.

Щодо висновків про неможливість встановити фактичне походження товару та факту поставки товару у зв`язку з не наданням в ході проведення перевірки сертифікатів якості товару, позивач письмово повідомляв відповідача про те, що товари, які були предметом договорів, укладених з контрагентами-постачальниками не підлягають обов`язковій сертифікації в України. Сертифікати якості товару не є первинними документами, а поставлені товари не підлягають сертифікації. Акт перевірки не містить зауважень саме до первинних документів за господарськими операціями позивача з контрагентами.

Таким чином, із наведеного та досліджених судом під час розгляду спору долучених до справи копій первинного бухгалтерського обліку, вбачається, що позивач надав до перевірки належним чином оформлені первинні документи за операціями із переліченими контрагентами, при цьому, як вже зазначалось вище, зауважень до повноти, форми та змісту саме первинних документів за господарськими операціями з контрагентами акт перевірки не містить. Водночас, посилання відповідача на неможливість встановити фактичне походження товару та факту поставки товару у зв`язку з не наданням в ході проведення перевірки сертифікатів якості товару не спростовують факт реальності господарських відносин позивача з його контрагентами. Протилежного, під час розгляду даного спору, стороною відповідача на підставі належних та допустимих доказів не було доведено.

До того ж, відповідач не проаналізував, що основним видом діяльності контрагентів позивача є наступні види: неспеціалізована оптова торгівля - ТОВ "АЛЬФА СИСТЕМЗ Україна" та ТОВ "КІТЕК Україна" (нова назва ТОВ "КЕРН СКТОР"); інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах - ТОВ "УКРКЕЙС". Таким чином, господарські взаємовідносини були вчинені суб`єктами господарювання у межах видів їх господарської діяльності. Всі контрагенти-постачальники позивача мали дійсну реєстрації платниками ПДВ, укладені договори в установленому законом порядку не визнавалися нікчемними, всі зобов`язання за договорами виконані, що підтверджується наявними первинними та додатковими до них документами. Податкові накладні за вказаними операціями були належним чином зареєстрованими в ЄРПН, що надає позивачу право скористатися гарантіями на відображення сум податкового кредиту згідно з п. п.201.10 ст. 201 ПК України.

Таким чином, суд вважає, що висновки відповідача в частині операцій позивача з контрагентами-постачальниками ТОВ "УКРКЕЙС", ТОВ "АЛЬФА СИСТЕМЗ Україна" та ТОВ "КІТЕК" не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду. Враховуючи висновки відповідача щодо нереальності зазначених господарських взаємовідносин, ним зроблено висновок про те, що отримані підприємством товари є безоплатно отриманими товарами, у зв`язку з чим, позивач був зобов`язаний збільшити доходи на суму безоплатно отриманих активів, проте, на переконання суду, не довів здійснення позивачем будь-яких операцій, що мають наслідком безоплатне отримання товарів. Відповідач не надав жодного доказу на обґрунтування висновку про безоплатне отримання товарів.

Щодо висновків відповідача щодо сум роялті за користування знаками для товарів та послуг на користь компанії-нерезидента, судом досліджено, що впродовж 2017-2021 років позивач на підставі Ліцензійного договору від 15.10.2014 нараховував та сплачував на користь нерезидента Rozetka Limited (Республіка Кіпр) роялті за користування такими торговельними марками: За свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014; За свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019. Також, починаючи з 01.01.2021 позивач відповідно до Ліцензійного договору почав користуватись та, відповідно, сплачувати роялті за користуванням іншими торговельними марками, а саме: за свідоцтвом України № 280520 від 10.08.2020; за свідоцтвом України № 280519 від 10.08.2020; за свідоцтвом України № 280521 від 10.08.2020; за свідоцтвом України № 281284 від 25.08.2020; за свідоцтвом України № 281286 від 25.08.2020.

За період з 01.10.2017 по 20.06.2021, позивач на користь Компанії сплатив роялті у розмірі 604 631 467 грн.

На виконання положень п. 7 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" (далі П(С)БО 16) суму роялті, сплачених на користь нерезидента було віднесено до складу витрат відповідних періодів.

У свою чергу, відповідач стверджує, що позивач був зобов`язаний відкоригувати фінансовий результат до оподаткування на підставі п. п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 ПК України, оскільки права інтелектуальної власності на торгові марки, за якими сплачувалися роялті, вперше виникли у податкового резидента України.

Позивач же наголошує на тому, що право інтелектуальної власності щодо торговельних марок вперше виникло у нерезидента, відтак, приписи п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 ПК України не підлягають застосуванню.

Відповідно до п. п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 ПК України, фінансовий результат до оподаткування зменшується: на суму витрат по нарахуванню роялті у повному обсязі, якщо роялті нараховані на користь: нерезидента, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) роялті, за виключенням випадків, коли бенефіціар (фактичний власник) надав право отримувати роялті іншим особам. Для цілей застосування цього підпункту у випадках, коли резиденти - суб`єкти кінематографії України сплачують роялті нерезидентам за субліцензійними договорами за використання або за надання права на використання аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), а також об`єктів авторського права та/або суміжних прав, що використовуються при виробництві (створенні) аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), такі нерезиденти вважаються бенефіціарними (фактичними) отримувачами (власниками) щодо таких роялті; 3) нерезидента щодо об`єктів, права інтелектуальної власності щодо яких вперше виникли у резидента України. У разі виникнення розбіжностей між контролюючим органом та платником податку стосовно визначення особи, у якої вперше виникли (були набуті) права інтелектуальної власності на об`єкт інтелектуальної власності, такі контролюючі органи зобов`язані звернутися до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері інтелектуальної власності, для отримання відповідного висновку. Вимоги цього підпункту не застосовуються до випадків нарахування суб`єктом кінематографії роялті за використання об`єктів права інтелектуальної власності (фільмів, літературних творів, музичних творів, творів образотворчого мистецтва, фотографічних творів, фонограм, відеограм), крім випадків, коли резидент України - суб`єкт кінематографії, у якого виникли майнові авторські та суміжні права внаслідок створення (виготовлення) ним вказаних творів, якщо він у подальшому передав чи здійснив відчуження майнових авторських або суміжних прав нерезиденту та здійснює нарахування роялті за використання цього об`єкта; 4) нерезидента, який не підлягає оподаткуванню у відношенні роялті в державі, резидентом якої він є; 5) особи, яка сплачує податок у складі інших податків, крім фізичних осіб, які оподатковуються в порядку, встановленому розділом IV цього Кодексу; 6) юридичної особи, яка відповідно до цього Кодексу звільнена від сплати цього податку чи сплачує цей податок за ставкою, іншою, ніж встановлена цим Кодексом базова (основна) ставка.

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку у випадках нарахування роялті на користь правовласників як винагороди за використання об`єктів авторського права і (або) суміжних прав чи як відрахування на користь правовласників на підставі договорів, укладених таким платником податку з організаціями колективного управління відповідно до Закону України "Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав";

Тож, виходячи з аналізу наведеного положення, зазначена різниця підлягає застосуванню за одночасного дотримання таких умов: сплата роялті здійснюється на користь нерезидента; право інтелектуальної власності за такими об`єктами вперше виникло у резидента України.

Право інтелектуальної власності на торговельні марки, за якими позивач сплачував роялті, вперше виникли саме у нерезидента України - компанії Rozetka Limited (Республіка Кіпр), що підтверджується листом від 18.11.2021 № Вих-25864/2021 Державного підприємства "Український інститут інтелектуальної власності". Таким чином, компетентний орган підтвердив, що права інтелектуальної власності щодо торгівельних марок за свідоцтвамм № НОМЕР_1 та № 257121 виникли у нерезидента (перший власник).

Позивач зазначає, що у процесі підготовчого провадження, з метою перевірки інформації, на підставі якої оскаржується право на відображення суму роялті у складі витрат для цілей податку на прибутку підприємств, в інтересах позивача до відповідача направлено адвокатський запит, у відповідь на який позивач отримав: лист відповідача від 07.10.2021 № 7992/6/31-00-07-02-02; відповідь Укрпатенту від 28.10.2021 № Вих-24803/2021.

Укрпатент у відповіді від 28.10.2021 № Вих-24803/2021 на лист відповідача від 07.10.2021 № 7992/6/31-00-07-02-02 підтверджує, що власником свідоцтв України на торговельні марки № 190490 та № 257121 є компанія-резидент Республіки Кіпр Rozetka Limited (Креонтос, З, Флет/Офіс 103, Лікавітос, 1077, Нікосія, Кіпр (СY), що, у свою чергу, не узгоджується з висновками акта перевірки в цій частині.

З огляду на це, суд вважає, що у товариства позивача були відсутні підстави для застосування приписів п. п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 ПК України.

Крім того, суд акцентує увагу і на тому, що відповідач в акті перевірки з посиланням на дані Державного реєстру свідоцтв України на торговельні марки та лист Укрпатенту від 28.10.2021 зазначив, що громадянином ОСОБА_1 було зареєстровано торговельні марки за свідоцтвом № НОМЕР_2 від 16.10.2006, № 89446 від 25.03.2008, № 151067 від 25.01.2012 та № 165425 від 10.01.2003. При цьому, станом на 11.10.2021, власником вищезазначених торговельних марок є нерезидент.

Водночас, важливим у цій частині є те, що відповідач з метою забезпечення правильного застосування положень п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 ПК України, не встановив наявності статусу резидента України у ОСОБА_1 . Навіть за умови, якщо позивач сплачував роялті на користь нерезидента Rozetka Limited (Республіка Кіпр) (Республіка Кіпр) за користування торговельними марками, право інтелектуальної власності на які було б першопочатково зареєстровано на ОСОБА_1 , його статус резидента для податкових цілей в момент реєстрації торговельних марок не був з`ясований. Натомість, відповідач помилково ототожнює визначення громадянин та податковий резидент для податкових цілей, згідно з п. п. 14.1.213 ст. 14 ПК України.

Відповідачем також було проведено порівняння графічних та словесних елементів торговельних марок за свідоцтвом № НОМЕР_1 від 26.08.2014 та №257121 від 10.04.2019 з торговельними марками, власником яких був ОСОБА_1 , з огляду на що, відповідач дійшов висновку про те, що при розгляді домінуючих елементів усіх знаків та переліку товарів/послуг, для яких вони зареєстровані, встановлено, що схожість має очевидний характер.

Водночас, суд зазначає, що висновок відповідача в цій частині є суб`єктивним, адже відповідач не є компетентним органом з питань інтелектуальної власності, а відтак не уповноважений на встановлення тотожності або схожості торговельних марок.

Таким чином, право інтелектуальної власності на кожну окрему торговельну марку виникає на підставі відповідного свідоцтва, і саме дата і номер свідоцтва є основними реквізитами для однозначної ідентифікації торговельної марки. Сам факт реєстрації Торговельні марки за свідоцтвами № 190490 від 26.08.2014 та № 257121 від 10.04.2019 належним чином зареєстровані з дотриманням вимог законодавства. Правове регулювання відносин з користування такими торговельними марками, а також податкових зобов`язань, що випливають з такого користування, не залежить від наявності у Державному реєстрі свідоцтв України на торговельні марки будь-яких інших торговельних марок.

Позивачем долучено до матеріалів справи висновок експертів № 001-ПІЮ/22 від 14.02.2022 за результатами проведення судової економічної експертизи в адмі022 за результатами комплексної експертизи у сфері інтелектуальної власності в адміністративній справі № 640/2819/22.

На вирішення комплексної експертизи було поставлено такі питання:

1. Чи є знак для товарів і послуг «Rozetka» за свідоцтвом України №68711 від 16.10.2006 тотожним зі знаками для товарів і послуг ROZETKA за свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019? Чи містять знаки для товарів і послуг «Rozetka» за свідоцтвом України №68711 від 16.10.2006, ROZETKA за свідоцтвом України № 190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019 тотожні елементи та/або якими елементами відрізняються дані знаки для товарів і послуг?

2. Чи є знак для товарів і послуг ROZETKA супермаркет електроніки за свідоцтвом України №89446 від 25.03.2008 тотожним зі знаками для товарів і послуг ROZETKA за свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019? Чи містять знаки для товарів і послуг ROZETKA супермаркет електроніки за свідоцтвом У країни №89446 від 25.03.2008, ROZETKA за свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019 тотожні елементи та/або якими елементами відрізняються дані знаки для товарів і послуг?

3. Чи є знак для товарів і послуг РОЗЕТКА за свідоцтвом України №143880 від 25.08.2011, тотожним зі знаками для товарів і послуг ROZETKA за свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019? Чи містять знаки для товарів і послуг РОЗЕТКА за свідоцтвом України №143880 від 25.08.2011,ROZETKA за свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019 тотожні елементи та/або якими елементами відрізняються дані знаки для товарів і послуг?

4. Чи є знак для товарів і послуг «(смайлик)» за свідоцтвом України №151067 від 25.01.2012 тотожним зі знаками для товарів і послуг ROZETKA за свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019. Чи містять знаки для товарів і послуг © за свідоцтвом України №151067 від 25.01.2012, ROZETKA за свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019 тотожні елементи та/або якими елементами відрізняються дані знаки для товарів і послуг?

5. Чи є знак для товарів і послуг ROZETKA інтернет супермаркет за свідоцтвом України №165425 від 10.01.2013 тотожним із знаками для товарів і послуг ROZETKA №190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019? Чи містять знаки для товарів і послуг ROZETKA.UA інтернет супермаркет за свідоцтвом України №165425 від 10.01.2013, ROZETKA за свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019 тотожні елементи та/або якими елементами відрізняються дані знаки для товарів і послуг?

6. Враховуючи отримані висновки по питанням №№ 1-5:

- хто заявник та перший власник (особа, у якої вперше виникли права інтелектуальної власності) знаків для товарів та послуг за свідоцтвами України №190490 від 26.08.2014 та №257121 від 10.04.2019?

- чи правильно та за використання яких знаків здійснювалось нарахування роялті за період з жовтня 2017 по 30 червня 2021 року за ліцензійним договором №б/н від 15.10.2014 укладеному між Rozetka Limited та ТОВ «Розетка. УА»?

- чи здійснювалось нарахування роялті за період з жовтня 2017 по 30 червня 2021 року за ліцензійним договором №б/н від 15.10.2014 укладеному між Rozetka Limited та

ТОВ «Розетка.УА» по знакам для товарів та послуг за свідоцтвами України №68711 від 16.10.2006, №89446 від 25.03.2008, №143880 від 25.08.2011, №151067 від 25.01.2012, №165425 від 10.01.2013?

Відповідно до висновку експертів:

1. Знак для товарів і послуг Rozetka за свідоцтвом України №68711 віл 16.10.2006 не є тотожним зі знаком для товарів і послуг ROZETKA за свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, а також відрізняється від нього переліком послуг 35 класу МКТП.

Знак для товарів і послуг Rozetka за свідоцтвом України №68711 від 16.10.2006 не є тотожним зі знаком для товарів і послуг ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019, а також відрізняються від нього за переліком всіх товарів 9 класу МКТП, переліком всіх послуг 36, 37, 38, 39, 42 МКТП, та переліком послуг 35 класу МКТП.

Знаки для товарів і послуг Rozetka за свідоцтвом України №68711 від 16.10.2006, ROZETKA за свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019 не містять тотожні елементи та відрізняються за такими елементами:

-за графічним виконанням словесного елементу «Rozetka»;

-через відсутність зображувального елементу у вигляді стилізованого зображення смайлу;

- за кольором виконання елементів (знаки за свідоцтвами України №№ 68711, 190490) та знаків в цілому.

2. Знак для товарів і послуг ROZETKA супермаркет електроніки за свідоцтвом України №89446 від 25.03.2008 не є тотожним зі знаком для товарів і послуг ROZETKA свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, а також відрізняється від нього переліком послуг 35 класу МКТП, переліком всіх товарів 16 класу МКТП, переліком всіх послуг 37, 42 класів МКТП.

Знак для товарів і послуг ROZETKA супермаркет електроніки за свідоцтвом України №89446 від 25.03.2008 не є тотожним зі знаком для товарів і послуг ROZETKA за свідоцтвом України № 257121 від 10.04.2019, а також відрізняється від нього за переліком всіх товарів 9, 16 класів МКТП, переліком всіх послуг 36, 38, 39 класів МКТП, та переліками послуг 35, 37, 42 класів МКТП.

Знаки для товарів і послуг ROZETKA супермаркет електроніки за свідоцтвом України №89446 від 25.03.2008, ROZETKA за свідоцтвом України №190490 від 26.08.2014, ROZETKA за свідоцтвом України №257121 від 10.04.2019 не містять тотожні елементи та відрізняються за такими елементами:

- графічним виконанням словесного елементу «Rozetka;

- графічним виконанням зображувального елементу у вигляді стилізованого зображення смайлу;

- через відсутність словесного елементу «супермаркет електроніки»;

- за кольором виконання елементів знаків та знаків в цілому.

Згідно з частинами першою третьою статті 101 КАС України висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством.

Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань.

Висновок експерта може бути наданий на замовлення учасника справи або на підставі ухвали суду про призначення експертизи.

Судом визнає цей висновок експерта як доказ у справі, який відповідає вимогам КАС України, оскільки містить інформацію про предмет доказування, отриманий в передбаченому порядку та на його підставі можна встановити дійсні обставини справи.

Експертне дослідження було проведено кваліфікованим фахівцем, попередженим про кримінальну відповідальність за надання завідомо неправдивого висновку, а тому у суду відсутні підстави не довіряти зазначеному висновку експерта.

Слід зазначити про те, що кожна торговельна марка є окремим об`єктом права інтелектуальної власності, а тому, висновок про обов`язок застосування позивачем положень п. п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 ПК України щодо сум сплачених на користь нерезидента сум роялті, є недоведеним.

Щодо висновків відповідача в частині податкових наслідків за операціями з придбання послуг з популяризації знаків для товарів та послуг, судом досліджено, що перевіркою встановлено придбання позивачем послуг у наступних контрагентів: ТОВ "СТАРЛАЙТ БРЕНД КОНТЕНТ" () - за договорами № ДС-122/14 від 30.12.2014 та № ДС-36/20 від 08.04.2020; ТОВ "ХАЙЛАЙН МЕДІА" () - за договором № 529-СР/2016 від 25.01.2016; ТОВ "ТРК "СТУДІЯ 1+1" () - за договорами № СП-508/17 від 11.01.2017 та № СП-566/18 від 29.12.2017; ТОВ «ГРАВІС-КІНО" (2) - за договорами № 108р/17 від 11.01.2017 та № 124р/18 від 29.12.2017; ПрАТ "Телерадіокомпанія "ТЕТ" ()-за договорами № ТС-131/17 від 11.01.2017 та № ТС-144/18 від 29.12.2017; ТОВ "РЄАЛ 1ЄТЕЙТ - ТВ" () - за договорами № БД-19/17 від 11.01.2017 та № БД-27/18 від 29.12.2017; ТОВ "Уніан ТБ" ()- за договорами № УД-17/17 від 11.01.2017 та № УД-34/20 від 29.12.2017.

Предметами договорів були послуги з популяризації імені, найменування, знаку для товарів та послуг або іншого об`єкта інтелектуальної власності позивача, шляхом розміщення матеріалів в ефірах телеканалів. Реальність придбання зазначених послуг підтверджується позивачем та не заперечується відповідачем, однак, відповідачем зазначено про те, що проведеною перевіркою встановлено використання результатів популяризації знаку Rozetka у господарській діяльності нерезидента, що свідчить про безоплатне надання таких рекламних з боку ТОВ «РОЗЕТКА УА» на користь власника інтелектуальних прав - Rozetka Limited (Кіпр), що призвело до порушення п. 198.5 ст. 198 ПК України, щодо ненарахування податкових зобов`язань та відсутності складення зведених податкових накладних за послугами із популяризації знаків для товарів і послуг, які призначені для використання в операціях, місце постачання яких розташоване за межами митної території України. Водночас, висновків в частині застосування при розрахунку різницю за експортними операціями згідно ст. 199 ПК України, акт перевірки не містить.

Слід звернути увагу на доводи сторони позивача в цій частині, за якими позивач використовував послуги з популяризації торгової марки у власній господарській діяльності, адже виходячи із законодавчо закріпленого визначення торговельної марки, її основним завданням, є вирізнення товарів/послуг, що надаються власником (користувачем) торговельної марки, від товарів/послуг їх конкурентів. Використання торговельної марки у господарській діяльності спрямоване на підвищення впізнаваності товарів/послуг та, як наслідок, розширення кола потенційних споживачів. Положення Ліцензійного договору допускають вжиття Ліцензіатом (позивачем) дій для популяризації торговельних марок. Торговельні марки, щодо яких придбавалися послуги популяризації, використовуватися ним на підставі Ліцензійного договору у власній господарській діяльності, що не є спірним з боку відповідача.

Торговельні марки в основному використовуються щодо таких видів діяльності: реалізація товарів кінцевим споживачам. Основним каналом продажу позивача є веб-сайт rozetka.ua, який використовується на підставі Ліцензійного договору з Rozetka Limited (Кіпр). Продаж товарів через веб-сайт генерує дохід від збуту товарів, що є базою оподаткування податком на прибуток. Використання торговельної марки в такому випадку призводить до підвищення відвідуваності сайту, залучення більшого кола споживачів та, відповідно, збільшення обсягів продажу товарів позивача.

Також, надання субліцензій на використання торгівельної марки іншим суб`єктам господарювання, що використовують сайт для роздрібного продажу товарів для кінцевих споживачів. Надання субліцензій також генерує значний дохід позивача, який є базою оподаткування податком на прибуток. Використання торгівельної марки, в такому випадку, призводить до підвищення відвідуваності сайту та збільшення обсягів продажу товарів через цей сайт, що, відповідно, дозволяє позивачу надавати субліцензії більшій кількості суб`єктів господарювання, що використовують сайт для роздрібного продажу товарів для кінцевих споживачів, а також встановлювати вищу плату за користування субліцензією.

У даному випадку, послуги з популяризації торговельної марки були використані позивачем для власних цілей в межах господарської діяльності, економічна мета їх використання полягала у збільшенні майбутніх доходів від реалізації товару за рахунок збільшення обізнаності потенційних покупців та суб`єктів господарювання, які бажають здійснювати роздрібний продаж товарів через сайт rozetka.ua. Придбані позивачем послуги з популяризації полягали, зокрема, в розміщенні в ефірі телеканалів відеоматеріалів, що були спрямовані на підтримання обізнаності споживачів про можливість придбання окремих товарів або категорій товарів, що реалізуються позивачем через веб-сайт, що підтверджується, зокрема, довідкою з переліком та прикладом відеоматеріалів, що розміщувались в ефірі телеканалів. Довідка підтверджує, що відеоматеріали були спрямовані на поширення інформації серед споживачів про різноманітні товари, що реалізуються через інтернет магазин, а саме: електроніка, побутова техніка, інструменти, косметика, парфумерія, одяг тощо. Відеоматеріали спрямовані на донесення до кінцевих споживачів інформації про можливість придбання цих товарів саме через інтернет-магазин rozetka.ua; листами телеканалів, у яких підтверджується, що сюжети розміщених відеоматеріалів передбачали підвищення обізнаності телеглядачів про можливості купівлі у позивача товарів певних категорій (смартфони, побутова техніка, одяг тощо) через веб-сайт rozetka.ua.

Позивачем долучено до матеріалів справи висновок експерта № 17/02-2022 від 17.02.2022 за результатами проведення економічної експертизи в адміністративній справі № 640/2819/22.

На вирішення експертизи було поставлено такі питання:

1. Чи підтверджується документально, що понесені ТОВ «Розетка.УА» витрати, на послуги щодо популяризації, пов?язані з його господарською діяльністю в межах операцій, що є об?єктом оподаткування ПДВ, та класифікуються як витрати на збут за період з 01.10.2017 року по 30.06.2021 року по укладеним ТОВ «Розетка. УА» Договорам №124р/18 від 29.12.2017 та №108р/17 від 11.01.2017 з ТОВ «Гравіс-Кіно», Договору №529-CР/2016 від 25.01.2016 з ТОВ «Хайлайн Медіа», Договорам №БД-27/18 від 29.12.2017 та №БД-19/17 від 11.01.2017 з ТОВ «РЄАЛ ІСТЕЙТ-ТВ», Договорам №ДС-36/20 від 08.04.2020 та №ДС-122/14 від 30.12.2014 з ТОВ «СТАРЛАЙТ БРЕНД КОНТЕНТ», Договорам №01-566/18 від 29.12.2017 та №СП508/17 від 11.01.2017 з ТОВ «Телерадіокомпанія Студія 1+1», Договорам №TC-144/18 від 29.12.2017 та №TC-131/17 від 11.01.2017 з ПрАТ «Телекомпанія «ТЕТ», Договорам №УД34/20 від 01.01.2020 таЛоУД-17/17 від 11.01.2017 з ТОВ «УНІАН ТБ»?

2. Чи підтверджується документально, що ТОВ «Розетка.УА» безоплатно надавала послуги щодо популяризації Торговельної марки на користь іншої особи - Rozetka Limited (створеної за законодавством Кіпру, реєстраційний номер НЕ 308918) в період з 01.10.2017 року по 30.06.2021 року по укладеним ТОВ «Розетка. УА» Договорам №124р/18 від 29.12.2017 та №108р/17 від 11.01.2017 з ТОВ «Гравіс-Кіно», Договору №529-СР/2016 від 25.01.2016 з ТОВ «Хайлайн Медіа», Договорам №БД-27/18 від 29.12.2017 та №БД-19/17 від 11.01.2017 з ТОВ «РЄАЛ ІСТЕЙТ-ТВ», Договорам №ДС-36/20 від 08.04.2020 та №ДС-122/14 від 30.12.2014 з ТОВ «СТАРЛАЙТ БРЕНД КОНТЕНТ», Договорам №СП-566/18 від 29.12.2017 та №СП508/17 від 11.01.2017 з ТОВ «Телерадіокомпанія Студія 1+1», Договорам №TC-144/18 від 29.12.2017 та №TC-131/17 від 11.01.2017 з ПрАТ «Телекомпанія «ТЕТ», Договорам №УД34/20 від 01.01.2020 та №УД-17/17 від 11.01.2017 з ТОВ «УНІАН ТБ»?

3. Чи підтверджується документально та нормативно висновки акту перевірки щодо необхідності нарахування ТОВ «Розетка.УА» податкових зобов?язань виходячи із вартості послуг на популяризацію торгівельних марок на підставі п. 198.5 Податкового кодексу за період з 01.10.2017 року по 30.06.2021 року по укладеним ТОВ «Розетка.УА» Договорам №124р/18 від 29.12.2017 та №108p/17 від 11.01.2017 з ТОВ «Гравіс-Кіно», Договору №529- CP/2016 від 25.01.2016 з ТОВ «Хайлайн Медіа», Договорам №БД-27/18 від 29.12.2017 та № БД-19/17 від 11.01.2017 з ТОВ «РЕАЛ ІСТЕЙТ-ТВ», Договорам №ДС-36/20 від 08.04.2020 та №ДС-122/14 від 30.12.2014 з ТОВ «СТАРЛАЙТ БРЕНД КОНТЕНТ», Договорам №CП-566/18 від 29.12.2017 та №СП-508/17 від 11.01.2017 з ТОВ «Телерадіокомпанія Студія 1+1», Договорам №TC-144/18 від 29.12.2017 та №TC-131/17 від 11.01.2017 з ПрАТ «Телекомпанія «ТЕТ», Договорам №УД-34/20 від 01.01.2020 та №УД-17/17 від 11.01.2017 з ТОВ «УНІАН ТБ»?

У висновку експерта зазначено, по першому питанню: проведеним дослідженням, в межах наданих на дослідження документів, документально підтверджується понесення ТОВ «РОЗЕТКА.УА» витрат на збут, пов?язаних з господарською діяльністю Підприємства в межах операцій, що оподатковуються ПДВ, у загальній сумі 212 983 270,07грн. (без ПДВ), в тому числі за договорами:

-з ТОВ «Гравіс-Кіно» від 29.12.2017 №124р/18 у сумі 4 955 242,78 грн. та від 11.01.2017 №№108р/17 у сумі 366 929,04 грн.;

-з ПрАТ «Телекомпанія ТЕТ» від 11.01.2017 №ТС-131/17 у сумі 533 848,05 грн. та від 29.12.2017 №TC-144/18 у сумі 5 425 485,53 грн.;

-з ТОВ «РЄАЛ ІСТЕЙТ - ТВ» від 11.01.2017 №БД-19/17 у сумі 63 520,81 грн. та від 29.12.2017 №БД-27/18 у сумі 1 996 953,09 грн.;

- з ТОВ «Телерадіокомпанія «Студія 1+1» від 11.01.2017 №СП-508/17 у сумі 3 074 120,31 грн. та від 29.12.2017 №СП-566/18 у сумі 45 068 363,54 грн.;

- з ТОВ «УНІАН ТБ» від 11.01.2017 №УД-17/17 у сумі 22 997,62 грн. та від 01.01.2020 №УД-34/20 у сумі 524 880,17 грн.;

- з ТОВ «ХАЙЛАЙН МЕДІА» від 25.01.2016 №529-СР/2016 у сумі 64 082 235,78 грн.;

- з ТОВ «СТАРЛАЙТ БРЕНД КОНТЕНТ» від 08.04.2020 №ДС-36/20 28 065 629,65 грн. та від 30.12.2014 №ДС-122/14 у сумі 59 350 941,49 грн.

По-другому питанню: проведеним дослідженням на підставі наданих на дослідження документів та з урахуванням норм чинного законодавства документально не підтверджується безоплатне надання ТОВ «РОЗЕТКА.УА» послуг щодо популяризації Торговельної марки на користь іншої особи - Rozetka Limited (створеної за законодавством Кіпру, реєстраційний номер НЕ 308918) в період з 01.10.2017 року по 30.06.2021 року по укладеним ТОВ «Розетка.УА» Договорам №124р/18 від 29.12.2017 та №108р/17 від 11.01.2017 з ТОВ «Гравіс-Кіно», Договору №529-CP/2016 від 25.01.2016 з ТОВ «Хайлайн Медіа», Договорам №БД-27/18 від 29.12.2017 та №БД-19/17 від 11.01.2017 з ТОВ «РЄАЛ ІСТЕЙТ-ТВ», Договорам №ДС-36/20 від 08.04.2020 та NєДС-122/14 від 30.12.2014 з ТОВ «СТАРЛАЙТ БРЕНД КОНТЕНТ», Договорам №СП-566/18 від 29.12.2017 та №СП508/17 від 11.01.2017 з ТОВ «Телерадіокомпанія Студія 1+1», Договорам №TC-144/18 від 29.12.2017 та №TC-131/17 від 11.01.2017 з ПрАТ «Телекомпанія «ТЕТ», Договорам №У Д34/20 від 01.01.2020 та №УД-17/17 від 11.01.2017 з ТОВ «УНІАН ТБ».

По третьому питанню: у межах наданих на дослідження документів не підтверджуються висновки Акту перевірки щодо заниження ТОВ «Розетка.УА» податкових зобов?язань у сумі 41 129 502 грн. виходячи із вартості послуг на популяризацію торгівельних марок на підставі п.198.5 Податкового кодексу за період з 01.10.2017 року по 30.06.2021 року по укладеним ТОВ «Розетка.УА» Договорам №124р/18 від 29.12.2017 та №108р/17 від 11.01.2017 з ТОВ «Гравіс-Кіно», Договору №529- СР/2016 від 25.01.2016 з ТОВ «Хайлайн Медіа», Договорам №БД-27/18 від 29.12.2017 та №БД-19/17 від 11.01.2017 з ТОВ «РЕАЛ ІСТЕЙТ-ТВ», Договорам №ДС-36/20 від 08.04.2020 та №ДС-122/14 від 30.12.2014 з ТОВ «СТАРЛАЙТ БРЕНД КОНТЕНТ», Договорам №СП-566/18 від 29.12.2017 та №СП-508/17 від 11.01.2017 з ТОВ «Телерадіокомпанія Студія 1+1», Договорам №TC-144/18 від 29.12.2017 та №TC-131/17 від 17.01.2017 з ПрАТ «Телекомпанія «ТЕТ», Договорам №УД-34/20 від 01.01.2020 та №УД-Д7 від 1 1.01 2017 3 ТОВ «УНІАН ТБ».

Згідно з частинами першою третьою статті 101 КАС України висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством.

Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань.

Висновок експерта може бути наданий на замовлення учасника справи або на підставі ухвали суду про призначення експертизи.

Судом визнає цей висновок експерта як доказ у справі, який відповідає вимогам КАС України, оскільки містить інформацію про предмет доказування, отриманий в передбаченому порядку та на його підставі можна встановити дійсні обставини справи.

Експертне дослідження було проведено кваліфікованим фахівцем, попередженим про кримінальну відповідальність за надання завідомо неправдивого висновку, а тому у суду відсутні підстави не довіряти зазначеному висновку експерта.

Наведеним, на думку суду, підтверджується придбання послуг з популяризації з метою стимулювання збуту товарів позивача через веб-сайт rozetka.ua, водночас, у розрізі висновків відповідача в цій частині, останнім не надано доказів та не проаналізовано, чи здійснює свою діяльність нерезидент Rozetka Limited на території України з використанням торговельних марок, водночас, отримує пасивний дохід у вигляді роялті. У свою чергу, умовами Ліцензійного договору, передбачено, що розмір роялті, підлягають сплаті пропорційно до загальної виручки позивача, тому зростання впізнаваності торговельної марки не впливає безпосередньо на суму роялті на користь компанії-нерезидента. При цьому, відсоткова ставка роялті змінювалася відповідно до ринкових умов, що підтверджується узагальнюючою довідкою про визначення відповідності ставки роялті ринковим умовам що спростовує висновок відповідача про те, що послуги з популяризації торговельних марок споживалися Rozetka Limited та збільшували цінність торговельної марки, як нематеріального активу. Тож, на переконання суду, результати послуг з популяризації споживались саме позивачем, який отримував економічний ефект від них у вигляді збільшення прибутку, приросту активів та створення умов для такого приросту в майбутньому. Таким чином, результати послуг з популяризації споживались саме позивачем, а будь-яке безоплатне надання послуг на користь Rozetka Limited (Республіка Кіпр) чи інших суб`єктів господарювання акта перевірки та наданими до справи доказами не встановлена, тому суд дійшов висновку про непідтвердженість висновків акта перевірки щодо порушення позивачем п. 185.1 ст. 185, п. п. 14.1.185, п. 189.1 ст. 189, п. п. 198.5 ст. 198 ПК України. Доводи відповідача в цій частині не враховують фактичні обставини господарської діяльності позивача.

Щодо податкових наслідків із списання заборгованості фізичних осіб (дебіторської заборгованості позивача), слід звернути увагу на те, що позивачем було списано згідно з бухгалтерською довідкою від 25.11.2019 дебіторську заборгованість (за рахунок сформованого попередньо резерву сумнівних боргів), щодо якої минув строк позовної давності, на загальну суму 6077774 грн, у тому числі по кінцевому споживачу (фізичні особи) на суму 4712465 грн. Відповідач у акті перевірки вказав на те, що позивач, на виконання вимог п. п. 164.2.17 "е" п. 164.2 ст. 164, п. п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п. 171.2 ст. 171 ПК України був зобов`язаний, як податковий агент, нарахувати та сплатити зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 848243,64 грн та військового збору у розмірі 70686,97 грн у зв`язку з виплатою фізичним особам додаткового блага.

При цьому, таким додатковим благом відповідач вказує суму списаної дебіторської заборгованості, а також вартість товарів, безоплатно отриманих фізичними особами від позивача, тим самим, кваліфікуючи два різні об`єкти, як додаткове благо фізичних осіб.

Згідно з п. п. 164.2.17 "д" п. 164.2 ст. 164 ПК України дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку (крім суми прощеного (анульованого) основного боргу платника податку за іпотечним кредитом в іноземній валюті, забезпеченим іпотекою житлової нерухомості), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Тож, для виникнення підстав включення до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку суми боргу необхідно, щоб були виконані наступні умови: підприємство-кредитор здійснив прощення (анулювання) боргу за самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства; строк позовної давності по такій заборгованості не закінчився.

Як зазначається в акті перевірки, заборгованість фізичних осіб (кінцевого споживача) на момент її списання була безнадійною, тобто такою, за якою минув термін позовної давності, проте відсутні докази списання позивачем перед фізичними особами заборгованості, яка не мала ознак безнадійної.

Що ж стосується порядку сплати податку на доходи фізичних осіб за списаною безнадійною дебіторською заборгованістю, то згідно з п. п. 164.2.7 п. 164.2 ст. 164 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків включається сума заборгованості платника податку за укладеним ним цивільно-правовим договором, за якою минув строк позовної давності та яка перевищує суму, що становить 50 відсотків місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, крім сум податкової заборгованості, за якими минув строк позовної давності згідно з розділом II цього Кодексу, що встановлює порядок стягнення заборгованості з податків, зборів і погашення податкового боргу. Фізична особа самостійно сплачує податок з таких доходів та зазначає їх у річній податковій декларації.

При цьому, наведена норма не передбачає будь-яких додаткових дій з боку позивача, як кредитора, які б зумовлювали виникнення у фізичних осіб відповідного обов`язку, з огляду на що, оскільки по заборгованостям фізичних осіб - кінцевих споживачів минув строк позовної давності, у позивача при списанні таких заборгованостей не виник обов`язок щодо нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору із суми списаної дебіторської заборгованості. Передача товарів на користь фізичних осіб здійснювалася на підставі договорів роздрібної торгівлі При цьому, висновок про безоплатне отримання товарів було зроблене на підставі того, що між позивачем та кінцевими споживачами не укладалися договори на реалізацію таких товарів.

Водночас, приписи ст. ст. 639 та 898 ЦК України, не встановлюють обов`язкову письмову форму договорів роздрібної торгівлі, а відтак, допускається укладення таких договорів в усній формі, при цьому, що за даних обставин, реалізація кінцевим споживачам товарів за договорами роздрібної торгівлі підтверджується реєстром виставлених фізичним особам рахунків. Таким чином, позивач, як суб`єкт роздрібної торгівлі укладав з кінцевими споживачами публічні договори продажу товарів на однакових умовах, на противагу чому, відповідачем не надано доказів на підтвердження безоплатної передачі товарів на користь фізичних осіб - кінцевих споживачів.

Висновок відповідача про не укладення договорів з фізичними особами - кінцевими споживачами є необґрунтованим, оскільки відсутність письмових договорів не свідчить про

не укладення договорів взагалі. Позивач наголошує на тому, що товари передавалися фізичним особам саме на підставі договорів купівлі-продажу (публічна оферта на сайті позивача). Основним видом діяльності позивача є діяльність за КВЕД 47.19 "Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах", у межах якої здійснюється продаж товарів фізичним (особам) кінцевим споживачам для їх особистого споживання.

Фактично, за позицією контролюючого органу, позивач не відобразив суми списаної дебіторської заборгованості у формі № 1-ДФ, чим позбавив фізичних осіб можливості самостійно сплатити податок, а тому, позивач зобов`язаний був виконати функцію податкового агента та сплатити ПДФО та військовий збір.

Згідно з приписами п. 119.1 ст. 119 ПК України визначено відповідальність за неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не в повному обсязі, з не достовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку у вигляді штрафу у розмірі 1020 гривень. Встановлена цією нормою санкція є єдиною, передбаченою чинним податковим законодавством України мірою відповідальності за допущення помилок або подання не в повному обсязі податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку.

При цьому, неподання або подання не в повному обсязі податкової звітності не тягне за собою виникнення обов`язку нарахування та сплати будь-яких додаткових податкових зобов`язань, до того ж, на переконання суду, норми податкового законодавства не ставлять обов`язок фізичних осіб щодо декларування та сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору від подання звітності суб`єктами господарювання за формою 1-ДФ.

Згідно з положеннями п. п. 164.2.7 п. 164.2 ст. 164 ПК України, сума заборгованості фізичної особи, за якою минув строк позовної давності, є її оподатковуваним доходом, з якого вона зобов`язана самостійно сплачувати податок.

До того ж, відповідачем було залишено поза увагою й те, що при придбані товарів у позивача фізичні особи-кінцеві споживачі не надають позивачеві дані щодо РНОКПП. Форма № 1-ДФ передбачає обов`язкове зазначення в РНОКПП фізичної особи - отримувача доходу. Таким чином, не маючи реєстраційних номерів облікової картки платника податку своїх покупців, позивач об`єктивно не мав змоги відобразити у формі № 1ДФ суми списаної дебіторської заборгованості, що не призводить до виникнення у позивача обов`язку нарахування та сплати податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

З урахуванням наведеного, суд вважає, що висновки акта перевірки є необґрунтованими та недоведеними, а наведені у відзиві на позовну заяву та додаткових поясненнях доводи є загальними, відображають зміст акта перевірки, проте не містять належно обґрунтованої правової позиції податкового органу, з чітким посиланням на докази, що мають бути прийнятими до уваги судом, а тому, не можуть спростовувати доводи позивача та надані суду на їх підтвердження докази.

Дослідивши наявні у справі докази, а також проаналізувавши наведені вище законодавчі норми, суд дійшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог та про наявність правових підстав для їх задоволення. Доводи відповідача не спростовують встановлену під час розгляду справи порушення процедури призначення перевірки, що є самостійною та достатньою підставою для скасування оскаржуваних рішень, а також відсутність підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень за результатами проведення податкової перевірки по суті висновків акта перевірки.

Суд вважає, що відповідачем не доведена, а позивачем спростована, правомірність прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про те, що позивачем до матеріалів справи залучено сукупність первинних та інших документів, які в умовах звичайної ділової практики супроводжують та підтверджують фактичне вчинення платником податків господарських операцій, які у сукупності, не дають підстав для сумніву щодо реальності здійснення підприємством господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) чи їх невідповідності з господарською діяльністю позивача, та не свідчать про відсутність у позивача підстав для формування задекларованих позивачем податкових вигод у вказаному періоді.

Досліджені під час розгляду спору первинні документи розкривають зміст господарських операцій, підтверджують рух активів позивача, зміни у власному капіталі підприємства та отримання ним реального результату в процесі господарської діяльності.

Частиною 2 ст. 2 КАС України, визначено, що в справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

За наслідком розгляду даного спору, суд дійшов висновку про те, що податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 201, № 201, № 201, № 201, № 93831-00-07-02-01, № 93731-00-07-02-01 від 29.12.2021, є протиправними та підлягають скасуванню.

Згідно з приписами ст. 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст. 77 КАС України, передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно із ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, позовні вимоги є обґрунтованими, знайшли своє підтвердження під час розгляду спору та підлягають задоволенню повністю.

За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.

Частиною першою статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Згідно частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до частин першої та третьої статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати, зокрема, на професійну правничу допомогу та пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз.

Згідно з частинами п`ятою-восьмою статті 137 Кодексу адміністративного судочинства України розмір витрат на підготовку експертного висновку на замовлення сторони, проведення експертизи, залучення спеціаліста, перекладача чи експерта встановлюється судом на підставі договорів, рахунків та інших доказів.

Розмір витрат на оплату робіт (послуг) залученого стороною спеціаліста, перекладача чи експерта має бути співмірним із складністю відповідної роботи (послуг), її обсягом та часом, витраченим ним на виконання робіт (надання послуг).

У разі недотримання вимог щодо співмірності витрат суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на оплату робіт (послуг) спеціаліста, перекладача чи експерта, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат, які підлягають розподілу між сторонами.

Відповідно до частин першої та третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Судом встановлено, що між Позивачем та ДП "Інформаційні судові системи" укладено договір від 04.02.2022 №E/05/22 про надання експертного висновку для подання до суду в межах адміністративної справи №640/2819/22 відповідно до ч. 1 ст. 104 КАС України.

Відповідно до розділу 3 "Ціна договору та порядок розрахунків", вартість послуги з проведення судової експертизи становить 12 232,30 грн.

Позивачем сплачено послугу суму в розмірі 12 232,30 грн, що підтверджується платіжною інструкцією від 10.06.2022 №28428.

Також між позивачем та ФОП ОСОБА_2 укладено договір від 01.02.2022 №2022/105206 про надання послуг з проведення судової економічної експертизи та підготовки висновку експерта для подання до суду в межах адміністративної справи №640/2819/22 відповідно до ч. 1 ст. 104 КАС України.

Відповідно до статті 6 "Вартість і порядок оплати наданих послуг", вартість послуги з проведення судової експертизи становить 61 316,00 грн.

Позивачем сплачено послугу суму в розмірі 61 316,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією від 20.06.2022 №29097.

До матеріалів справи долучені висновок експерта від 14.02.2022 №001-ПІЮ/22 за результатами проведення судової економічної експертизи та висновок експерта від 17.02.2022 №17/02-2022 за результатами проведення економічної експертизи.

Відповідач у своїх запереченнях вказував, що оскільки Товариство замовило експертизи та отримало експертні висновки за власною ініціативою до звернення до суду з позовом, відсутні підстави для відшкодування Товариству витрат на підготовку експертного висновку.

Згідно з частинами першою третьою статті 101 КАС України висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством.

Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань.

Висновок експерта може бути наданий на замовлення учасника справи або на підставі ухвали суду про призначення експертизи.

Під час розгляду цієї справи судом визнані ці висновки експертів як докази у справі, які відповідають вимогам КАС України, оскільки містять інформацію про предмет доказування, отримані в передбаченому порядку та на їх підставі можна встановити дійсні обставини справи.

Закон України «Про судоустрій і статус суддів» встановлює, що правосуддя в Україні функціонує на засадах верховенства права відповідно до європейських стандартів та спрямоване на забезпечення права кожного на справедливий суд.

Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, відзначено у пункті 95 рішення у справі «Баришевський проти України» (Заява № 71660/11), пункті 80 рішення у справі «Двойних проти України» (Заява № 72277/01), пункті 88 рішення у справі «Меріт проти України» (заява № 66561/01), заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.

Крім того, у пункті 154 рішення Європейського суду з прав людини у справі Lavents v. Latvia (заява 58442/00) зазначено, що згідно зі статтею 41 Конвенції Суд відшкодовує лише ті витрати, які, як вважається, були фактично і обов`язково понесені та мають розумну суму.

Суд зазначає, що витрати на проведення експертиз були фактично понесені позивачем, що підтверджуються належними доказами; такі витрати є неминучими, враховуючи необхідність призначення у цій справі судової економічної та економічної експертиз; розмір таких витрат є обґрунтованими та співмірними зі складністю справи, а відповідачем переконливих доказів протилежного суду не надано.

При цьому, правовий висновок щодо таких передумов для стягнення витрат по проведенню судових експертиз викладено Верховним Судом у постановах від 16.12.2020 у справі № 824/647/19-а (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 93594977) та від 07.05.2020 у справі № 805/3239/18-а (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 89111261).

На підставі викладеного, враховуючи задоволення позовних вимог, суд вважає за необхідне стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача витрати, пов`язані із залученням експертів та проведенням експертиз в розмірі 73548,30 грн.

Частиною 1 ст. 139 КАС України визначено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Під час звернення з даним позовом до суду позивач сплатив судовий збір в розмірі 24 810,00 грн, що підтверджується відомостями квитанції наявної в матеріалах справи.

Керуючись статтями 77, 90, 139, 241-247, 250, 255, 293, 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ВИРІШИВ:

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.12.2021 №201.

3. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.12.2021 № 201.

4. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.12.2021 № 201.

5. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.12.2021 № 201.

6. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.12.2021 №93831-00-07-02-01.

7. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.12.2021 № 93731-00-07-02-01.

8. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (, місцезнаходження: 02068, м. Київ, вул. Кошиця, 3) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «РОЗЕТКА.УА» (; 01103, м. Київ, бул. Дружби Народів, 8-А) судові витрати по сплаті судового збору в розмірі 24810 (двадцять чотири тисячі вісімсот десять) грн 00 коп.

9. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (, місцезнаходження: 02068, м. Київ, вул. Кошиця, 3) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «РОЗЕТКА.УА» (; 01103, м. Київ, бул. Дружби Народів, 8-А) судові витрати по оплаті послуг пов`язаних із залученням експертів та проведенням експертиз в розмірі 73 548 (сімдесят три тисячі п`ятсот сорок вісім) грн 30 коп.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення .

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Панова Г. В.

Дата виготовлення і підписання повного тексту рішення - 02 травня 2025 р.