Справа № 280/11483/24
Суддя: Семененко Марина Олександрівна
Дата ухвалення: 2025-05-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 травня 2025 року Справа № 280/11483/24 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Семененко М.О., за участю секретаря судового засідання Тетерюк Н.В., представника позивача: адвоката Івашківського А.О., представника відповідача: Діхтяр А.М., представника третьої особи: Андрющенка О.М., розглянувши за правилами загального позовного провадження в режимі відеоконференції адміністративну справу за позовом

фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 )

до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, ),

третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача: Головне управління ДПС у Кіровоградській області (25006, м.Кропивницький, вул.Велика Перспективна, буд.55, код ЄДРПОУ ВП 43995486),

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи - До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (далі позивач, ФОП ОСОБА_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач, ГУ ДПС у Запорізькій області), в якій, з урахуванням уточненої позовної зави, позивач просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 26.08.2024 №9 що прийняте на підставі Акту (довідки) фактичної перевірки від 17.07.2024 що зареєстрований в органі ДПС від 18.07.2024 №10135/11/28/РРО/ НОМЕР_1 .

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 26.08.2024 №9 що прийняте на підставі Акту (довідки) фактичної перевірки від 17.07.2024 що зареєстрований в органі ДПС від 18.07.2024 №10135/11/28/ НОМЕР_2 .

В обґрунтування позову зазначає, що контролюючим органом проведено фактичну перевірку позивача з порушенням встановленого порядку, оскільки наказ на проведення перевірки не відповідає вимогам чинного законодавства. Вказує, що підставою проведення фактичної перевірки, на підставі матеріалів якої контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вказаний підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі ПК України), проте, будь-які докази письмових звернень державних органів або органів місцевого самоврядування, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства позивачу, як суб`єкту підприємницької діяльності, щодо якого було проведено фактичну перевірку, не надано. В наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють. Також не відображено, зокрема, в чому конкретно полягає порушення, яке можливо було допущено позивачем. Вважає, що саме лише посилання на норму права, яка містить альтернативні підстави для вжиття юридично значущих для платника податків дій, без конкретизації підстав вжиття таких дій безпосередньо у посиланні (тобто, зазначення поруч із числовим зазначенням норми права словесного вираження конкретної підстави для призначення саме цієї перевірки), є протиправним, оскільки позбавляє платника податків будь-якої правової визначеності щодо розуміння підстав проведення перевірки та, як наслідок, обмежує його можливості щодо захисту своїх прав та законних інтересів, і є, на думку позивача, окремою й самостійною підставою для скасування податкових повідомлень-рішень, що є предметом оскарження в цій справі. Вказує, що перелік платників податків, щодо яких проводиться фактична перевірка, зазначений в додатку до наказу, що не передбачено вимогою пункту 81.1 статті 81 ПК України. Крім того, зазначає, що фактичну перевірку проведено без пред`явлення позивачу направлення на проведення перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службових посвідчень, перевірку проведено в присутності представника іншого суб`єкта господарювання. Звертає увагу, що наданий запит на надання документів не відповідав вимогам пункту 73.3. статті 73 ПК України, оскільки був підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, та не містив печатки податкового органу. Послався на те, що запит включав вимогу про надання документів у термін до 10.00 09.07.2024, у той час як сама перевірка розпочалася о 16.25 08.07.2024, що фактично унеможливило надання таких документів у визначений строк, оскільки позивач безпосередньо не знаходився в магазині. Вважає, що під час фактичної перевірки фахівцями контролюючого органу безпідставно здійснено опис товару, оскільки проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку. Зазначає, що за адресою проведення перевірки свою діяльність здійснюють інші суб`єкти господарювання і у їх власності також перебуває певний товар. Товар позивача завжди з ним і він здійснює його продаж самостійно без інших представників. Просить позов задовольнити.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 13.12.2024 позовну заяву залишено без руху, позивачу надано строк для усунення недоліків позовної заяви.

Ухвалою суду від 30.12.2024 відкрито провадження у справі, призначено справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи.

14.01.2025 відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому не погоджується з позовними вимогами. Зазначає, що за наслідками проведеної Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області фактичної перевірки позивача встановлено порушення позивачем п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року №265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР), п.85.2 ст.85 ПК України, ст.24 Кодексу законів про працю України. На підставі матеріалів перевірки відповідачем прийнято спірні податкові повідомлення-рішення. Вважає, що Головне управління ДПС у Кіровоградській області дотрималось порядку призначення та проведення фактичної перевірки, оскільки наказ на проведення перевірки видано за наявності передбачених законом підстав. Зазначає, що при виході на фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 , за адресою проведення діяльності суб`єкта господарювання перебувала особа, яка здійснювала розрахункові операції ОСОБА_2 , якій пред`явлено службові посвідчення фахівців контролюючого органу та направлення на фактичну перевірку, вручено копію наказу про проведення фактичної перевірки. Після проведення контрольної розрахункової операції, пред`явлення наказу на проведення фактичної перевірки, направлень на перевірку та службових посвідчень, особа, яка фактично здійснювала розрахункову операцію, назвалася ОСОБА_2 , але при цьому відмовилася надати документи, що посвідчують особу, у зв`язку з чим для встановлення особи було викликано поліцію. Вказаній особі вручено запит про надання документів, в тому числі, які підтверджують походження товару. На вимогу перевіряючих провести зняття фактичних залишків товару, що знаходиться в реалізації в магазині, було відмовлено, тому складено вибірковий опис товару, що знаходиться в реалізації. В ході перевірки не надано будь-які документи, у тому числі документи, які підтверджують облік товару за місцем реалізації та його походження, у зв`язку з чим встановлено порушення позивачем п.12 ст. 3 Закону України №265/95-ВР, а також п.85.2 ст.85 ПК України щодо ненадання в ході перевірки посадовим особам контролюючого органу у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Вважає спірні податкові повідомлення-рішення правомірними. Просить відмовити в задоволенні позову.

Ухвалою суду від 14.01.2025 суд вирішив здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання на 29.01.2025.

21.01.2025 позивачем подано відповідь на відзив, у якій вказує, що позиція відповідача є необґрунтованою. Зазначає, що наказ про проведення перевірки не передбачає проведення перевірки обліку товарних залишків, а тому представники контролюючого органу не мали повноважень на проведення перевірки обліку товарних запасів. Наголошує, що запит про надання документів було надано представнику іншого суб`єкта господарювання. Вказує, що контрольна розрахункова операція була проведена без порушень, а тому, на думку позивача, в подальшому перевірка обліку товарних запасів була безпідставною.

Ухвалою суду від 22.01.2025 задоволено заяву представника позивача адвоката Івашківського Андрія Олеговича, про участь у судовому засідання в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів.

28.01.2025 до суду надійшли заперечення на відповідь на відзив, в яких відповідач наводить аргументи, викладені раніше у відзиві.

У підготовчому засіданні 29.01.2025 ухвалами суду залучено до участі в справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні відповідача, Головне управління ДПС у Кіровоградській області (далі третя особа); відмовлено в задоволенні клопотання представника позивача про витребування доказів; відкладено підготовче засідання на 03.03.2025.

18.02.2025 представником третьої особи подано до суду письмові пояснення, в яких зазначає, що фактичну перевірку проведено на виконання листа ДПС України щодо здійснення контролю за дотриманням платниками податків вимог законодавства з питань регулювання обігу готівки та порядку здійснення розрахункових операцій з огляду на отриману інформацію з мережі інтернет стосовно здійснення незаконної реалізації техніки «APPLE», яка потрапила на територію України без належного митного оформлення та сплати усіх необхідних податків та платежів. За результатами доперевірочного аналізу та збору податкової інформації встановлено, що на господарському об`єкті магазин «YABLUKA» за адресою: м.Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 47, на правах оренди здійснює діяльність з продажу технічно-складних побутових товарів техніки «APPLE» ФОП ОСОБА_1 , у зв`язку з чим було прийнято рішення у формі наказу про проведення фактичної перевірки даного об`єкта. Вказує, що службові посвідчення, направлення на перевірку та копія наказу про проведення фактичної перевірки пред`явлені особі, яка здійснила контрольну розрахункову операцію. Також вказаній особі вручено запит про надання документів, які є предметом перевірки, зокрема тих, що підтверджують облік товарів за місцем їх реалізації, проте, документи не були надані до перевірки. Вказаною особою також відмовлено в проведенні інвентаризації фактичних залишків технічно-складних побутових товарів, які перебували в магазині, у зв`язку з чим вибірковим порядком складено опис технічно-складних побутових товарів, які знаходились в магазині для подальшої реалізації, на які відсутні бідь-які документи, які підтверджують їх облік і походження. Просить відмовити в задоволенні позову.

Ухвалою суду від 03.03.2025 задоволено заяву представника третьої особи, про участь у судовому засідання в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів.

03.03.2025 представником позивача подано додаткові докази по справі.

У підготовчому засіданні 03.03.2025 оголошено перерву до 12.03.2025.

10.03.2025 представником позивача подано додаткові пояснення у справі, в яких наголошує, що з`ясування податковим органом під час податкової перевірки питань, що не охоплюються законодавчо визначеними межами з проведення даної податкової перевірки, не можна визнати правомірними, оскільки контролюючий орган вийшов за межі предмету фактичної перевірки, вказаного у наказі.

У підготовчому засіданні 12.03.2025 ухвалою суду продовжено строк підготовчого провадження на 30 днів, відкладено підготовче засідання на 24.03.2025.

20.03.2025 представником позивача подано заяву про зміну підстав позову, в якій доповнено підстави позову посиланням на обставини, викладені в додаткових письмових поясненнях від 10.03.2025.

Підготовче засідання 24.03.2025 відкладено на 07.04.2025.

07.04.2025 представник відповідача подав письмову заяву, в якій щодо аргументів, викладених позивачем у заяві про зміну підстав позову, зазначає, що поняття «фактичної перевірки» та «здійснення суб`єктом господарювання належного обліку товарних запасів» прямо пов`язані між собою та є взаємодопоміжними, тобто перевірка обліку товарних запасів є невід`ємною частиною фактичної перевірки.

У підготовчому засіданні 07.04.2025 ухвалами суду прийнято до розгляду заяву про зміну підстав позову, закрито підготовче провадження у справі, призначено справу до судового розгляду по суті у відкритому судовому засіданні на 21.04.2025.

У судовому засіданні 21.04.2025 оголошено перерву до 23.04.2025.

23.04.2025 представником третьої особи на вимогу суду подано додаткові письмові пояснення докази на їх підтвердження.

Крім того, 23.04.2025 представником позивача подано додаткові письмові пояснення по справі, у яких викладено нові підстави позову в частині того, що контрольна розрахункова операція фактично проведена не за рахунок коштів контролюючого органу, тобто не у зв`язку з виконанням функцій держави, не у порядку та у спосіб, встановлені нормами чинного законодавства, яка могла б свідчити про факт порушення платником податків Закону №265/95-ВР.

У судовому засіданні 23.04.2025 після судових дебатів суд оголосив про перехід до стадії ухвалення судового рішення, ухвалення та проголошення судового рішення відкладено на строк десять днів, оголошено дату та час його проголошення.

Під час судового розгляду представники учасників справи підтримали свої доводи та заперечення з підстав, викладених у заявах по суті справи, представник позивача наполягав на задоволенні позову, представники відповідача та третьої особи просили в задоволенні позову відмовити.

Заслухавши вступне слово та пояснення учасників справи (їх представників), безпосередньо дослідивши наявні у справі докази в їх сукупності, суд встановив такі обставини.

За даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець з 19.05.2023, види економічної діяльності (за КВЕД): 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах (основний), 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах, 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах, 47.89 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами, 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням, 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього, перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Запорізькій області (т.1 а.с.8).

На підставі ст.19-1, п.п.20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.2 п.80.2, п.80.8 ст.80, п.69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України, Закону №265/95-ВР, Закону України від 21.06.2012 року №5007-VI «Про ціни і ціноутворення», Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області видано наказ №481-п від 08.07.2024 «Про проведення фактичних перевірок», яким наказано провести протягом липня 2024 року фактичні перевірки платників суб`єктів господарювання (перелік додається), з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства стосовно укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), порядку розрахунків з використанням електронних платіжних засобів за товари (послуги), а також, тимчасово, на період до припинення або скасування дії воєнного стану в Україні, під час здійснення контролю за дотриманням платниками податків вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) (т.1 а.с.10).

Відповідно до додатку №1 до наказу №481-п від 08.07.2024 «Перелік суб`єктів господарювання для проведення фактичних перевірок працівниками управління фактичних перевірок на підставі підпункту пп.80.2.2. п.80.2, п.80.8 ст.80, п.69 підрозділу 10 розділу ХХ податкового кодексу України», визначено суб`єкта господарювання, що перевіряється: ФОП ОСОБА_1 , адреса об`єкта: м.Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 47, дата початку перевірки 08.07.2024, тривалість перевірки не повинна перевищувати 10 діб, мета проведення перевірки: перевірити порядок здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), вид перевірки: фактична.

За результатами проведеної фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області складено Акт №10135/11/28/РРО/ НОМЕР_1 від 17.07.2024 (далі - Акт фактичної перевірки), відповідно до якого встановлено, що ФОП ОСОБА_1 порушено вимоги п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР; п.85.2 ст.85 ПК України, ст.24 Кодексу законів про працю України (т.1 а.с.11-15).

За змістом Акту фактичної перевірки, в ході перевірки встановлено, крім іншого, що в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , була проведена контрольна розрахункова операція. Особа, яка фактично здійснювала розрахункову операцію, назвалася ОСОБА_2 , але при цьому відмовилась надати документи, що посвідчують особу. Особі, яка фактично здійснювала розрахункову операцію, надано запит про надання документів, в т.ч. документів, які підтверджують походження товару, що знаходиться в реалізації в магазині. На вимогу перевіряючих провести зняття фактичних залишків товару, що знаходиться в реалізації в магазині, було відмовлено. Тому було складено вибірковий опис товару, що знаходився в реалізації в магазині на загальну суму 1 501 236,00 грн. В ході перевірки документи, які підтверджують облік товару за місцем реалізації та його походження, на суму 1 501 236,00 грн, не надано. В ході перевірки не надано будь-які документи, зазначені у запиті про надання документів. Допущено до роботи ОСОБА_2 без оформлення трудового договору та подання до органів ДПС повідомлення про прийняття на роботу.

23.07.2024 матеріали фактичної перевірки направлені Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області на адресу ГУ ДПС у Запорізькій області за місцем податкового обліку позивача для розгляду на прийняття рішень згідно чинного законодавства України (т.1 а.с.72).

На підставі висновків Акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято податкові повідомлення-рішення, а саме:

- №9 від 26.08.2024, яким до позивача застосовано штрафні санкції на загальну суму 1 501 235,00 грн за порушення п. 12 ст.3 Закону №265/95-ВР (порушення порядку ведення обліку товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації) на підставі ст.20 цього Закону в розмірі 100% вартості необлікованих товарів (т.1 а.с.69, 71);

- №9 від 26.08.2024, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 020,00 грн за порушення п.85.2 ст.85 ПК України на підставі п.121.1 ст.121 ПК України (т.1 а.с.70-71).

Позивач оскаржив вказані податкові повідомлення-рішення до Державної податкової служби України, яка Рішенням про результати розгляду скарги №33577/6/99-00-06-03-02-06 від 08.11.2024 залишила податкові повідомлення-рішення без змін, а скаргу без задоволення (т.1 а.с.29-31).

Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями від 26.08.2024 №9 та №9 та вважаючи їх протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з приписів частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України), відповідно до яких у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють: чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії): безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з частиною 1 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Частиною 2 статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 25.04.2024 у справі № 160/10828/22 Верховний Суд вказав, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, звертаючись до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення, позивач вправі посилатись на процедурні порушення проведення перевірки, у тому числі у випадку допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки, а суд зобов`язаний надавати правову оцінку таким доводам позивача в першу чергу.

Наведене вище також узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 29.05.2024 у справі №420/19741/21.

Надаючи оцінку аргументам позову щодо відсутності підстав для проведення фактичної перевірки, суд враховує таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються ПК України.

Згідно з підпунктом 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України (тут і в подальшому в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, крім іншого, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів відповідно до підпункту 62.1.2 пункту 62.2 статті 62 ПК України.

Податковий контроль відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.2 статті 62 ПК України здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.

За змістом абзацу 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до приписів пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;

80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;

80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція (пункт 80.4 статті 80 ПК України).

Відповідно до пункту 80.5 статті 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

Наведене свідчить, що фактична перевірка може проводитися за умови дотримання наступних умов: повинна бути наявною одна з визначених підпунктах 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України підстав для проведення фактичної перевірки; підставою для проведення перевірки повинно бути рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом (процесуальна підстава); копія вказаного рішення має вручатися платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки (процедурна підстава).

Відповідно до статті 80 ПК України, нормативне регулювання передбачає окремі вимоги та різні підстави для проведення фактичних перевірок з різних питань, а саме: щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, а також дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Таким чином, фактичні перевірки можуть проводитися як з окремого питання, яке віднесено до кола питань, що є предметом даного виду перевірок, так і комплексно з усіх питань, визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, але за обов`язкової наявності підстав, вказаних у підпунктах пункті 80.2 статті 80 ПК України.

Наведене вище відповідає правовому висновку Верховного Суду, викладеному в постанові від 31.07.2024 у справі № 2040/7330/18.

У наказі №481-п від 08.07.2024 як на підставу для проведення фактичної перевірки міститься посилання на підпункт 80.2.2 пункту 8.2 статті 80 ПК України.

Проаналізувавши зміст норм п. 80.2 ст. 80, п. 81.1 ст. 81 ПК України у сукупності Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював у своїй постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23 таку правову позицію з тлумачення положень пп. 80.2.2 зазначених пункту й статті Кодексу: «…єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки…».

З матеріалів справи судом встановлено, що до ГУ ДПС у Кіровоградській області надійшов лист ДПС України від 03.07.2024 №19312/7/99-00-07-04-02-07 (вх.№2019/8 від 03.07.2024), в якому було повідомлено про те, що ОСОБА_3 на офіційному YouTube каналі «Плинський media» опублікував інформацію, відповідно до якої на території України здійснюється реалізація дороговартісної техніки «APPLE», при продажу якої продавцями пропонуються різноманітні форми розрахунків, у тому числі, безготівковими коштами (з банківської картки та банківську картку фізичної особи), віртуальними коштами (криптовалюта) тощо. При цьому, такі розрахунки здійснюються без застосування реєстраторів розрахункових операцій та /або програмних РРО та відповідно без видачі споживачу відповідного розрахункового документа. Також, згідно наведеної інформації, окремі продавці дороговартісної техніки «APPLE» не мають відповідних документів, які підтверджують облік та походження таких товарів у місці продажу. З метою вжиття заходів, спрямованих на очищення роздрібного ринку технічно-складних побутових товарів від «сірої» (контрабандної) техніки «APPLE» доручено територіальним підрозділам податкового аудиту посилити контроль та організувати на постійній основі збір податкової інформації щодо торгівельних об`єктів, де здійснюється продаж зазначеної продукції. Враховуючи викладене, з метою виконання функцій, визначених законом, протидії порушенням в частині проведення розрахунків та іншого законодавства, контроль за яким покладено на органи ДПС, вважали за необхідне, крім іншого, активізувати заходи податкового контролю щодо господарських об`єктів, де здійснюється реалізація техніки «APPLE» шляхом проведення фактичних перевірок з урахуванням вимог статті 80 ПК України, які розпочати не пізніше 08.07.2024 (т.1 а.с.158-159).

За результатами доперевірочного аналізу та збору податкової інформації ГУ ДПС у Кіровоградській області встановлено, що на господарському об`єкті магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: м.Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 47, на правах оренди здійснює діяльність з продажу технічно-складних побутових товарів техніки «APPLE» ФОП ОСОБА_1 , у зв`язку з чим було прийнято рішення у формі наказу про проведення фактичної перевірки даного об`єкта (т.2 а.с.3, 4).

Отже, внаслідок отримання інформації від ДПС України про можливі порушення податкового законодавства у сфері діяльності, яку здійснює позивач, виникла обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для контролюючого органу щодо здійснення належного податкового контролю.

Щодо зауважень представника позивача про те, що суб`єкта господарювання, який перевіряється, визначено не в наказі про призначення перевірки, а в додатку до нього, суд зазначає, що положення статті 81 ПК України не містять заборони щодо оформлення наказу у такий спосіб, при цьому, наданий до матеріалів справи наказ №481-п від 08.07.2024 містить всі обов`язкові вимоги, встановлені статтею 81 ПК України, отже, відповідає вимогам податкового законодавства.

Судом також встановлено, що до початку перевірки працівниками контролюючого органу на господарському об`єкті магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: м.Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 47, було проведено контрольну розрахункову операцію, за наслідками якої ФОП ОСОБА_1 видано засобами програмного забезпечення фіскальний чек (т.1 а.с.166).

При цьому, при виході на фактичну перевірку об`єкта магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_3 та після проведення контрольної розрахункової операції, посадовими особами контролюючого органу пред`явлено службові посвідчення, направлення на перевірку та копію наказу №481-п від 08.07.2024 особі, яка фактично здійснила розрахункову операцію ОСОБА_2 , який у відповідних направленнях про пред`явлення таких документів та вручення йому копії наказу зазначив, що він є представником ТОВ «Фан Рітейл».

Суд критично оцінює посилання представника позивача на те, що вказана особа не є уповноваженим представником позивача, оскільки перебуває у трудових відносинах з ТОВ «Фан Рітейл».

Суд виходить з того, що Актом фактичної перевірки та доданими до нього матеріалами зафіксовано, що контрольну розрахункову операцію проведено саме цією особою, яка також розписалась в направленнях на перевірку в ознайомленні з останніми та отриманні копії наказу на перевірку.

При цьому, відповідно до Акта фактичної перевірки контролюючим органом встановлено, що позивачем допущено до роботи ОСОБА_2 без оформлення трудового договору та подання до органів ДПС повідомлення про прийняття на роботу.

Згідно Акта відмови від отримання примірника акта (довідки) перевірки або неможливості його вручення та підписання від 17.07.2024 №577/11-28-07-04/, ОСОБА_2 відмовився ознайомлення, підписання та отримання Акту фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (т.1 а.с.77 звор.бік).

За усталеною позицією Верховного Суду саме акт перевірки є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення, а його висновки можуть бути спростовані шляхом подання до контролюючого органу заперечень на акт перевірки. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України, щодо надання платником податків своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно, документів, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо вини, підтверджують наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу (для прикладу, постанова Верховного Суду від 16.07.2024 у справі № 440/2936/23).

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові 19.06.2020 у справі №140/388/19 вказала, що акт перевірки - це документ, в якому зафіксовано факти та оціночні судження осіб, що її проводили, тому до акта можуть пред`являтися лише ті вимоги, що стосуються доказів.

У разі надання контролюючим органом доказів на підтвердження обставин, встановлених під час податкової перевірки, у тому числі, зафіксованих в акті податкової перевірки, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Позивачем не спростовано обставини проведення контрольної розрахункової операції, зафіксовані в Акті фактичної перевірки та її матеріалах, щодо особи, яка здійснила таку розрахункову операцію від імені позивача, зокрема, не надано жодних пояснень та доказів на підтвердження того, що на момент проведення фактичної перевірки в магазині, у якому здійснює свою діяльність позивач, перебував інший працівник або будь-яка уповноважена особа на здійснення розрахункових операцій, як провела контрольну розрахункову операцію.

Крім того, посилання позивача у позовній заяві на те, що розрахункові операції він проводить самостійно, суперечать встановленим обставинам справи. Так, факт проведення розрахункової операції від імені та із застосуванням ПРРО, зареєстрованого за позивачем, в магазині за адресою: м.Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 47, підтверджується зібраними доказами, зокрема, змістом розрахункового документу від 08.007.2024 о 15:00:02. Водночас, позивач наданими до матеріалів справи доказами доводить, що в момент проведення контрольної розрахункової операції він перебував у місті Запоріжжі, відповідно, фактично не міг здійснити таку розрахункову операцію у м.Кропивницькому.

Отже, позивач допустив до здійснення розрахункових операцій від свого імені іншу особу, у даному випадку, матеріали фактичної перевірки підтверджують, що такою особою є ОСОБА_2 .

Таким чином, суд вважає, що вказана особа відповідає ознакам уповноваженої особи платника податків у розумінні статті 81 ПК України як особа, яка фактично проводить розрахункові операції, а тому вручення такій особі наказу на проведення перевірки та інших документів, свідчить про належне виконання відповідачем вимог статті 81 ПК України щодо повідомлення платника про перевірку.

Та обставина, що вказана особа працювала без оформлення трудових відносин з позивачем, не спростовує як правомірність проведення фактичної перевірки, так і виявлені порушення.

Щодо порушень законодавства, що встановлено фактичною перевіркою, суд зазначає таке.

Відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Пунктом 12 частини першої статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: 12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Також згідно з положеннями п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень (пункт 121.1 статті 121 ПК України).

Згідно зі статтею 20 зазначеного Закону, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Зміни до статті 3 Закону № 265/95-ВР (щодо встановлення обов`язку надати на початок перевірки відповідних документів), а також до статті 20 Закону № 265/95-ВР, які розширили дію цієї статті і на порушення, пов`язане з ненаданням до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), внесені Законом України від 20 вересня 2019 року № 128-IX «Про внесення змін до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг» і набрали чинності 01 серпня 2020 року.

У постановах від 27 грудня 2023 року у справі № 280/1998/23, від 11 січня 2024 року у справі №420/12275/22 Верховний Суд звертав увагу, що стаття 20 Закону № 265/95-ВР у редакції до 01 серпня 2020 року передбачала відповідальність суб`єктів господарювання за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Тобто, підставою для притягнення до відповідальності згідно із нормою у зазначеній редакції могло бути лише встановлення факту реалізації товару, який не був облікований належним чином. Водночас за змістом статті 20 Закону № 265/95-ВР у редакції, чинній з 01 серпня 2020 року, суб`єкт господарювання несе відповідальність за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або за не надання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Отже, не надання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР (постанова Верховного Суду від 16.05.2024 у справі №280/176/23).

Правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі ФОП), які відповідно до Закону № 265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП, визначає Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осібпідприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 року № 496, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 року за № 1411/37033 (далі - Порядок № 496).

За визначеннями, наведеними в пункті 2 Розділу І Порядку №496:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;

місце продажу (господарський об`єкт) - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, де здійснюються розрахункові операції під час продажу товарів (надання послуг);

місце зберігання - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, земельна ділянка, де зберігаються товарні запаси, що належать ФОП;

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Пункт 1 розділу ІІ Порядку №496 передбачає, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні:

1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку;

2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;

3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи (пункт 9 розділу ІІ Порядку №496).

Згідно з пунктом 10 розділу ІІ Порядку №496 форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Відповідно до пункту 11 роздіоу ІІ Порядку №496 форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

З матеріалів справи судом встановлено, що під час проведення фактичної перевірки в місці продажу магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_3 , в якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , здійснено вибірковий опис товарно-матеріальних цінностей, які знаходяться у вказаному магазині, на загальну суму 1 501 236,00 грн (т.1 а.с.153).

Фахівцями контролюючого органу було вручено особі, яка здійснила розрахункову операцію запит про надання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, в тому, числі вимагалось надати документи, що підтверджують облік товару за місцем його реалізації (т.1 а.с.156).

Разом і з тим, позивачем не було надано документи, які підтверджують облік товарів, що знаходились у місці продажу (господарському об`єкті) магазин «YABLUKA» за адресою: м.Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 47.

Посилання позивача на те, що єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку є проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів, суд вважає безпідставними, оскільки пунктом 12 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Крім того, за встановленими обставинами справи, що зафіксовано в Акті фактичної перевірки та не спростовано позивачем, у проведенні інвентаризації під час проведення фактичної перевірки посадовим особам контролюючого органу було відмовлено, у зв`язку з чим було здійснено вибірковий опис товарів, що знаходились в магазині на реалізації. Наявність відповідних товарів також підтверджується матеріалами фотофіксації, здійсненої перевіряючими під час фактичної перевірки, та долученими третьою особою до матеріалів справи (т.1 а.с.165).

Посилання позивача на невідповідність наданого запиту про надання документів вимогам пункту 73.3 статті 73 ПК України є помилковими.

Так, відповідно до пп. 20.1.2, 20.1.6 та 20.1.14 ПК України, контролюючі органи мають право, зокрема:

для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом;

запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи;

у разі виявлення порушення вимог податкового чи іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, надсилати платникам податків письмові запити щодо надання засвідчених належним чином копій документів.

оскільки вказана норма врегульовує порядок отримання податкової інформації контролюючими органами та встановлює правила оформлення запиту контролюючого органу до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Пункт 73.3 статті 73 ПК України встановлює правила оформлення запиту контролюючого органу до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження, тобто, у зв`язку з виявленням порушення вимог податкового чи іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Водночас, у спірному випадку запит про надання документів було вручено уповноваженій особі позивача не з метою отримання податкової інформації, а під час проведення фактичної перевірки, при цьому, обов`язок надати контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходились у місці продажу, виник у позивача на початок проведення фактичної перевірки, незалежно від отримання письмового запиту.

Крім того, суд звертає увагу, що облікові та інші документи, пов`язані з предметом перевірки, не було надано позивачем ні під час фактичної перевірки, ні в процедурі адміністративного оскарження, ні до суду, а тому відсутні підстави вважати, що контролюючим органом було обмежено можливість реалізації платником податків обов`язку з пред`явлення останніх.

Також безпідставними є посилання позивача на те, що фахівці контролюючого органу вийшли за межі предмету перевірки, оскільки за змістом наказу №481-п від 08.07.2024, предметом фактичної перевірки у даному випадку було, крім іншого, здійснення контролю щодо дотримання суб`єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, а порядок здійснення розрахункових операцій, в свою чергу, передбачає обов`язок суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Відтак, фактичну перевірку в цій частині проведено в межах предмету перевірки та правомірно.

Посилання позивача на те, що в господарському об`єкті на момент проведення фактичної перевірки знаходились товари, які не належали позивачу, та були надані іншою собою (ТОВ «Фан Рітейл») для демонстрації, суд відхиляє як безпідставні, оскільки пунктом 12 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено обов?язок суб`єкта господарювання мати підтверджуючі документи щодо обліку та походження всіх товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Позивачем не надано жодних документів щодо товару, який перебував у місці продажу в момент фактичної перевірки, зокрема, не надано доказів наявності господарських правовідносин з ТОВ «Фан Рітейл», про які зазначено в позові, не підтверджено передачу відповідних товарно-матеріальних цінностей для заявлених цілей, не надано доказів того, що товар, який знаходився в магазині «YABLUKA» за адресою: м.Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 47, на момент проведення фактичної перевірки, належить ТОВ «Фан Рітейл», або будь-якій іншій третій особі, а не позивачу, який здійснює діяльність з реалізації товарів, що знаходяться у цьому магазині.

Також суд критично оцінює посилання позивача на те, що за адресою м.Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 47, здійснюють діяльність інші платники податків, оскільки під час фактичної перевірки шляхом проведення контрольної розрахункової операції підтверджено факт здійснення за даною адресою господарської діяльності саме позивачем, доказів іншого суду не надано.

Вищенаведене у сукупності дозволяє дійти висновку, що позивачем порушено положення пункту 12 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР та пункту 85.2 статті 85 ПК України, оскільки позивач не надав під час проведення фактичної перевірки документи, які підтверджують облік та походження товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та документи, повязані зі здійсненням податкового контролю.

Таким чином, в межах підстав позову, встановлені обставини справи свідчать про правомірність застосування по позивача штрафних санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій відповідно до винесених відповідачем податкових повідомлень-рішень та відсутність підстав для їх скасування, а тому позовні вимоги є необґрунтованими та не підлягають задоволенню.

Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява N 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява N 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

У контексті встановлених обставин справи, інші аргументи учасників справи не мають вирішального впливу на висновки суду про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та про відсутність підстав для їх скасування.

Крім того, щодо інших аргументів, які були заявлені представником позивача під час судового розгляду по суті, у тому числі у додаткових письмових поясненнях, поданих 23.04.2025, суд не надає таким оцінку, оскільки з урахуванням положень статей 47 та 160 КАС України позивач викладає свої вимоги щодо предмета спору та їх обґрунтування у позовній заяві, або у спосіб подання заяви про зміну підстав позову, яка подається до закінчення підготовчого засідання. Розширення підстав позову у спосіб подання письмових пояснень на стадії судового розгляду суперечить нормам чинного процесуального законодавства та порушує принцип рівності всіх учасників справи та змагальності сторін, оскільки інші учасники справи позбавлені процесуальної можливості висловити свою позицію щодо таких аргументів у спосіб, передбачений процесуальним законом.

Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За наведеного вище суд вважає, що заявлені позовні вимоги не знайшли свого підтвердження матеріалами справи, є не обґрунтованими, а надані сторонами письмові докази є належними та достатніми для постановлення судового рішення про відмову задоволені адміністративного позову.

З урахуванням положень статті 139 КАС України, у зв`язку з відмовою в позові розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись ст.ст.2, 5, 9, 77, 139, 143, 243-246, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволенні адміністративного позову фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, ), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача: Головне управління ДПС у Кіровоградській області (25006, м.Кропивницький, вул.Велика Перспективна, буд.55, код ЄДРПОУ ВП 43995486), про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, - відмовити.

Розподіл судових витрат не здійснюється.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 05.05.2025.

Суддя М.О. Семененко