Справа № 160/25185/24
Суддя: Шлай А.В.
Дата ухвалення: 2025-04-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

22 квітня 2025 року м. Дніпросправа № 160/25185/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Шлай А.В. (доповідач),

суддів: Баранник Н.П., Кругового О.О.,

за участю секретаря судового засідання Соловей Л.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Холд", Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2024 р. (суддя Прудник С.В.) в адміністративній справі №160/25185/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Холд" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро-Холд» звернулось до суду з адмінітсративним позовом, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати наступні податкові повідомлення-рішення, прийняті 27 травня 2024 р. Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області: № , яким збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб (військового збору) на суму 7881562,00 грн.; № , яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 476667 грн. та нараховані штрафні санкції на сумі 119166,75 грн.

В обгрунтування позовних вимог позивач вказував, що спірні податкові повідомлення-рішення пийняті контролюючим органом на підставі акту документальної планової виїзної перевірки № 937/04-36-07-13-05/39452708 від 08.04.2024 з висновками якого він не згоден.

Щодо заниження податку на додану вартість позивач зазначив, що висновки відповідача про нереальний характер договору підряду з ПП «Акцент С» ґрунтується на податковій інформації, без проведення перевірки контрагента, без врахування того, що ПП «Акцент С» є виконавцем інших подібних договорів за результатами конкурсів, проведених в порядку Закону України «Про публічні закупівлі», тобто є реально працюючим підприємством. Акт перевірки не містить висновків про те, які саме первинні документи, що бути складені в період виконання зазначеної господарської операції, не відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та податкову звітність в України». Позивач наполягав на тому, що договір ПП «Акцент С» був виконаний, до перевірки надані, у тому числі, паспорти якості матеріалів, акти виконаних робіт, а складені ПП «Акцент С» податкові накладні на суму договору, пройшли реєстрацію і не були заблоковані.

Щодо заниження суми податку з доходів нерезидентів з джерелом їх походження з України, сплачених на користь нерезидента, позивач зазначив, що при виконанні договору купівлі-продажу корпоративних прав ТОВ «Агро-Холд Плюс» від 27.09.2019, укладеного із резидентом Республіки Кіпр, були застосовані норми Конвенції між Україною та Республікою Кіпр про уникнення подвійного оподаткування. Нарахування податкового зобов`язання за вказаним договором, на переконання позивача, не відповідає сутності міжнародної Угоди, вимогам податкового та міжнародного законодавства та ґрунтується на невірному розумінні предмету договору і положень Конвенції.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду, ухваленим за результатом розгляду справи в порядку загального позовного провадження, позовну заяву задоволено частково. Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення № від 27.05.2024, яким ТОВ «Агро-Холд» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 595833,75 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог судом відмовлено.

Рішення суду оскаржено в апеляційному порядку сторонами по справі.

Посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, позивач просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовну заяву у повному обсязі. Відповідач просить скасувати рішення суду в частині, якою позовні вимоги задоволені та ухвалити нове рішення, яким позивачу відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Скаржник/позивач стверджує, що суд першої інстанції не дослідив та не надав оцінку його доводам, обмежившись відтворенням акту податкової перевірки, та застосувавши нормативно-правові акти, які стосуються іншого об`єкта оподаткування процентів, нарахованих і виплачених нерезиденту; натомість об`єкт оподаткування, який досліджувався під час податкової перевірки це продаж корпоративних прав.

Скаржник/відповідач наполягає на тому, що суд першої надав невірну оцінку висновкам акту податкової перевірки про безтоварний характер господарського договору, укладеного між позивачем та ПП «Акцент С» внаслідок відсутності у останнього трудових, матеріальних, виробничих ресурсів.

Сторони подали письмові відзиви на апеляційні скарги.

У судовому засіданні представники скаржників підтримали вимоги та доводи своїх апеляційних скарг та заперечили проти задоволення апеляційної скарги іншої сторони.

Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Суд апеляційної інстанції переглядає справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено статтею 308 цього ж Кодексу.

Судом першої інстанції встановлено наступні обставини у справі:

На підставі наказу №819-п від 29.02.2024 спеціалістами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з 12.03.2024 по 25.03.2024 проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "Агро-Холд" за період з 01.01.2017 по 31.12.2023 з метою здійснення контролю за додержанням вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством. За результатами перевірки 08.04.2024 складено акт № 937/04-36-07-13-05/39452708, на підставі якого контролюючим органом 27.05.2024 прийняті наступні податкові повідомлення-рішення: форми «Д» № яким ТОВ «Агро-Холд» збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб (військового збору) в сумі 7881562,00 грн.; форми «Р» № , яким ТОВ «Агро-Холд» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 595833,75 грн. (т. 1 а.с.15-60).

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправне збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на додану вартість, у зв`язку із чим скасував податкове повідомлення-рішення № від 27.05.2024. Податкове повідомлення-рішення № від 27.05.2024 суд першої інстанції визнав правомірним.

Скаржник/позивач оскаржив рішення суду першої інстанції в частині, якою йому відмовлено у задоволенні позовної вимоги.

Обставини, на підставі яких відповідач констатував порушення:

27 вересня 2019 р. між компанією ДНІПРО АГРО АЛЬЯНС ЛТД (DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD), як продавцем, та ТОВ «Агро Холд», як покупцем, був укладений договір купівлі продажу частки у Статутному капіталі Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро-Холд Плюс» (т. 1 а.с.72-76). Продавцем є юридична особа, що створена та зареєстрована в Республіці Кіпр під номером 343787. За умовами Договору Продавець передає Покупцю свою частку у розмірі 100% у статутному капіталі ТОВ «Агро Холд Плюс». Згідно Додаткової угоди № 3 від 12 грудня 2019 р. сторони погодили, що вартість частки Продавця у розмірі 100% складає 2200000 доларів США (т. 1 а.с.81).

Як зафіксовано в Акті перевірки, на виконання умов цього договору ТОВ «Агро-Холд» перерахувало нерезиденту Дніпро агро альянс ЛТД в період з 04.12.2019 по 03.11.21,86 грн. (арк. Акту 10, т. 1 а.с.23).

За висновком Акту перевірки ТОВ «Агро-Холд» під час виплати на користь нерезидента доходів з джерелом їх походження з України (доходу від продажу нерухомого майна) у загальній сумі 54934902 грн. не утримало та не сплатило до бюджету суму податку з такого доходу (2020 рік 52453749,9 грн.) за ставкою 15 % від його суми та за його рахунок на загальну суму 7881562 грн. (арк. Акту 17, т. 1 а.с.27).

Контролюючий орган визнав порушення позивачем пп.141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України від продажу нерухомого майна.

Позивач наполягав на тому, що, по-перше, не укладав угод купівлі-продажу нерухомого майна з нерезидентом DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD, по-друге, докази того, що DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD було власником будь-якого нерухомого майна на території України відповідачем не надані; по-третє, в Акті перевірки не конкретизований вид доходу, перелік яких наведений у пп.141.4.1 п. 141.4 ст.141 ПК України.

Колегія суддів вважає такі аргументи слушними з наступних підстав:

Предметом зазначеного вище договору його сторони визначити купівлю-продаж частки у статутному капіталі (корпоративні права).

Стаття 96-1 Цивільного кодексу України визначає корпоративні права, як сукупність правомочностей, що належать особі як учаснику (засновнику, акціонеру, пайовику) юридичної особи відповідно до закону та статуту товариства. Корпоративні права набуваються особою з моменту набуття права власності на частку (акцію, пай або інший об`єкт цивільних прав, що засвідчує участь особи в юридичній особі) у статутному капіталі юридичної особи.

Натомість згідно статті 181 цього ж Кодексу до нерухомих речей (нерухоме майно, нерухомість) належать земельні ділянки, а також об`єкти, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких є неможливим без їх знецінення та зміни їх призначення. Режим нерухомої речі може бути поширений законом на повітряні та морські судна, судна внутрішнього плавання, космічні об`єкти, а також інші речі, права на які підлягають державній реєстрації. У цивільному праві річ це предмет матеріального світу, щодо якого можуть виникати цивільні права та обов`язки.

Податковий кодекс України (ПК України) визначає корпоративні права як права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами (пп.14.1.90 п.14.1 ст. 14).

Отже, національне законодавств відносить корпоративні права до об`єктів цивільних прав, однак ототожнення їх контролюючим органом із нерухомим майном колегія суддів вважає помилковим.

Також, колегія суддів звертає увагу, що позивачу поставлено у провину порушення пп.141.4.1 п. 141.4 ст.141 ПК України. Цей підпункт містить абзаци «а» - «к» в залежності від виду доходу, отриманого нерезидентом. В Акті перевірки відсутнє посилання на конкретний абзац пп.141.4.1 п. 141.4 ст.141 ПК України, відповідно до якого контролюючий орган визначив вид доходу, який отриманий нерезидентом за договором від 27 вересня 2019 р.

Щодо суті порушення, яке поставлено позивачу у провину.

За змістом пп.141.4.2 ПК України, резидент, суб`єкт господарювання (юридична особа), який обрав спрощену систему оподаткування, який здійснює на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Згідно пункту 103.2 статті 103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об`єкту та цілям міжнародного договору України. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08 листопада 2012 р., яка ратифікована - 04 липня 2013 р., дата набрання чинності для України - 07 серпня 2013 р.

Отже, при оподаткуванні операції за договором від 27 вересня 2019 р. необхідно враховувати правила, встановлені цією Конвенцією.

Також, 28 листопада 2019 р. набрав чинності Протокол про внесення змін до Конвенції, стаття 13 якої «Доходи від відчуження майна» зазнала змін і була викладена у наступній редакції:

« 1. Доходи, що одержуються резидентом Договірної Держави від відчуження нерухомого майна, яке згадується у статті 6 цієї Конвенції і яке знаходиться в іншій Договірній Державі, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.

2. Доходи від відчуження рухомого майна, що формує частину майна постійного представництва, яке підприємство Договірної Держави має в іншій Договірній Державі, або рухомого майна, яке відноситься до постійної бази, що знаходиться в розпорядженні резидента Договірної Держави в іншій Договірній Державі для цілей надання незалежних особистих послуг, які включають такі доходи від відчуження такого постійного представництва (окремо чи в сукупності з цілим підприємством) або такої постійної бази, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.

3. Доходи від відчуження морських або повітряних суден, що експлуатуються у міжнародних перевезеннях підприємством Договірної Держави, річкових суден, які відносяться до внутрішнього водного транспорту, або рухомого майна, що відноситься до експлуатації таких морських, повітряних суден або річкових суден, оподатковуються тільки в цій Договірній Державі.

4. Доходи, одержувані резидентом Договірної Держави від відчуження акцій, які одержують більше ніж 50 відсотків їхньої вартості чи більшої частини вартості прямо або опосередковано від нерухомого майна, розташованого в іншій Договірній Державі, можуть оподатковуватись в іншій Державі.

5. (a) Пункт 4 застосовується тільки для доходів, отриманих від нерухомого майна.

(b) Пункт 4 не застосовується до доходів, отриманих від відчуження акцій:

i) які котируються на визнаній фондовій біржі;

ii) у випадку реорганізації корпорації;

iii) коли нерухоме майно, з якого акції отримали свою оцінку (вартість) є нерухомим майном, яке є об`єктом господарської діяльності;

iv) відкритого акціонерного товариства; та

v) подібні проценти у фондах нерухомості.

(c) Пункт 4 не застосовується до доходів, отриманих від відчуження акцій, коли особа, що відчужує майно є:

i) зареєстрованою на визнаній фондовій біржі;

ii) відкрите акціонерне товариство;

iii) пенсійний фонд, фонд страхування або подібний суб`єкт господарювання.

6. Доходи від відчуження будь-якого майна, іншого ніж те, про яке йдеться у пунктах 1, 2, 3, 4 і 5 оподатковуються тільки в тій Договірній Державі, резидентом якої є особа, що відчужує майно, за умови, що ці доходи підлягають оподаткуванню у цій Договірній Державі.».

Як зазначено вище, контролюючий орган в Акті податкової перевірки визнав корпоративні права нерухомим майном. Однак, в розумінні національного законодавства корпоративні права не належать до нерухомого майна.

Колегія суддів вважає, що для правильного вирішення спору у справі необхідним є з`ясування питання про те, чи розглядає Конвенція корпоративні права як нерухоме майно або інше майно, нею визначене.

Так, частина перша статті 13 Конвенції при визначенні нерухомого майна має посилання на положення статті 6 Конвенції «Доходи від нерухомого майна»:

« 1. Доходи, що одержуються резидентом Договірної Держави від нерухомого майна (у тому числі дохід від сільського або лісового господарства), яке знаходиться в іншій Договірній Державі, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.

2. Термін "нерухоме майно" має те значення, яке він має у законодавстві Договірної Держави, в якій знаходиться це майно. Цей термін у будь-якому випадку включає майно, що доповнює нерухоме майно, худобу і обладнання, що використовуються в сільському і лісовому господарствах, права, до яких застосовуються положення загального права до земельної власності, узуфрукт нерухомого майна і права на змінні або фіксовані платежі як компенсація за розробку або право на розробку родовищ корисних копалин, мінеральних джерел та інших природних ресурсів. Морські, річкові і повітряні судна не розглядаються як нерухоме майно.

3. Положення пункту 1 цієї статті застосовуються до доходів, що одержуються від прямого використання, здавання в оренду або використання в будь-якій іншій формі нерухомого майна.

4. Положення пунктів 1 і 3 цієї статті також застосовуються до доходів від нерухомого майна підприємства».

Оскільки поняття «нерухоме майно» для Конвенції має те значення, яке воно застосовується у національному законодавстві, корпоративні права також не можуть розглядатися як нерухоме майно і для правил Конвенції.

Пункт 2 та 3 не стосуються спірного випадку, тому колегією суддів не аналізуються.

Пункт 4 статті 13 Конвенції стосується доходів, одержуваних резидентом Договірної Держави від відчуження акцій.

За цивільним законодавством України корпоративні права набуваються особою з моменту набуття права власності на частку (акцію, пай або інший об`єкт цивільних прав, що засвідчує участь особи в юридичній особі) у статутному капіталі юридичної особи.

Договором від 27 вересня 2019 р. відчужена частка у статутному капіталі у розмірі 100%, відтак Конвенційне поняття «акція», на думку колегії суддів, є застосовним до спірних правовідносин.

У пункті 5 (a) статті 13 зазначено, що пункт 4 застосовується тільки для доходів, отриманих від нерухомого майна. (b) Пункт 4 не застосовується до доходів, отриманих від відчуження акцій: iii) коли нерухоме майно, з якого акції отримали свою оцінку (вартість) є нерухомим майном, яке є об`єктом господарської діяльності.

Акт податкової перевірки містить висновок про те, що оцінка корпоративних (прав) здійснена на основі нерухомого майна, яке є об`єктом господарської діяльності (арк. Акту 17, т. 1 а.с.27).

Враховуючи те, що у спірному випадку Конвенцією, як міжнародним договором, встановлений інший, ніж національний, порядок оподаткування операції доходу, отриманого нерезидентом від відчуження корпоративних прав, застосуванню підлягали саме правила, зафіксовані у статті 13 Конвенції.

Додатково колегія суддів вважає за можливе звернути увагу на пункт 6 Конвенції, яким також передбачено, що доходи від відчуження будь-якого майна, іншого ніж те, про яке йдеться у пунктах 1, 2, 3, 4 і 5 оподатковуються тільки в тій Договірній Державі, резидентом якої є особа, що відчужує майно, за умови, що ці доходи підлягають оподаткуванню у цій Договірній Державі.

Позивачем до суду першої інстанції надана копія свідоцтва (№12343787В), виданого Міністерством фінансів Республіки Кіпр 21 січня 2020 р., яким засвідчено, що DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD є суб`єктом оподаткування на території Республіки Кіпр щодо прибутків за 2020 рік, отриманих з будь-яких джерел згідно із Конвенцією між рядом України і Урядом Республіки Кіпр «Про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи» (т. 1 а.с.109-113).

Дійсність цього документу контролюючим органом під сумнів не поставлена, компетентним органом Республіки Кіпр не спростована.

Важливим є те, що зазначене свідоцтв видано з метою підтвердження статусу DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD як платника податку на прибуток на території Республіки Кіпр саме для цілей застосування зазначеної Конвенції.

Суд першої інстанції при ухваленні рішення по суті спору застосував правові висновки Верховного Суду, сформульовані за результатом розгляду правовідносин у справах №826/6241/17, №804/3765/16, №820/1212/17, №808/3837/16, №803/188/17, №803/1005/17, які не є подібними до спірних, оскільки питання оподаткування доходу нерезидента у вигляді процентів регулюються статтею 11 Конвенції, а у спірному випадку доход виник у зв`язку із відчуженням корпоративних прав, при оподаткування якого діють правила статті 13 Конвенції. З цих же підстав помилковим є висновки суду першої інстанції про необхідність перевірки нерезидента на відповідність критерію «бенефіціарності», тобто чи є він фактичним отримувачем доходу.

За правовим висновком Верховного Суду у постанові від 29 липня 2021 р. у справі №826/13255/18, ані в положеннях Модельної конвенції, ані в положеннях Коментарів ОЕСР поняття бенефіціарного власника не згадується в інших статтях, аніж статті, які стосуються дивідендів, процентів та роялті. З цього приводу Коментар вказує, що застосування терміну «бенефіціарний власник» пов`язано із специфічними формулюваннями, які використано в статті 10, 11 і 12 Модельної конвенції, а саме - використанням словосполучення «що сплачуються на користь резидента договірної держави».Верховний Суд дійшов висновку, що застосування концепції бенефіціарного власника відносно будь-яких інших доходів, аніж до процентів, дивідендів і роялті не відповідає положенням законодавства. Наведений висновок не дає підстав стверджувати, що звільнення, передбачені конвенцією, безумовно надаються до будь-яких платежів, що здійснюються на користь посередника (агента, номінального утримувача (номінального власника) або тільки посередника щодо такого доходу). За загальним правилом, таке звільнення має надаватись в контексті розгляду інших, аніж статус бенефіціарного власника обставин, зокрема - в контексті інтерпретації терміну «прибуток» або дохід. Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 20 листопада 2019 року у справі № 815/371/18, від 12 лютого 2020 року у справі 160/1061/19.

Щодо доводів відповідача про невідповідність ціни договору номінальній вартості статутного капіталу.

Статутний капітал ТОВ «Агро-Холд Плюс» складав 100000 грн., ціна договору визначена його сторонами у 2000000 доларів США.

Колегія суддів зазначає, що ціна продажу частки не залежить від розміру внеску учасника у власний капітал при створенні товариства і може визначатися сторонами як самостійно, так і за допомогою професійної оцінки.

Позивачем до суду першої інстанції була надана копія звіту про оцінку вартості частки в розмірі 100% в статутному капіталі ТОВ «Агро-Холд плюс», складеного ТОВ «Мегаліт-Експерт» (кваліф.св-во оцінювача №611 від 22.10.11). Згідно цього Висновку, ринкова вартість частки складає 52555000 грн. (т.3 а.с.164-187).

Доводи відповідача про невідповідність ціни договору номінальній вартості статутного капіталу колегія суддів вважає неспроможними з огляду на презумпцію правомірності правочину, встановленого статтею 204 Цивільного кодексу України, відповідно до якого правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що підстави для збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб (військового збору) на суму 7881562,00 грн. відсутні, тому спірне податкове повідомлення-рішення № від 27.05.2024 не може вважатись правомірним і підлягає скасуванню.

Скаржник/відповідач не згоден з рішенням суду першої інстанції в частині, якою задоволена позовна вимога про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 27.05.2024.

Як встановлено судом першої інстанції, в ході податкової перевірки встановлено порушення п.44.1, п.44.3, п.44,5 п.44.6 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого, ТОВ "Агро-Холд" занижено податок на додану вартість на суму 1205659 грн. Грошове зобов`язання з податку на додану вартість визначено відповідачем на суму 476667 грн. Згідно розрахунку до податкового повідомлення-рішення № , ТОВ «Агро-Холд» задекларовано суму від`ємного значення з податку на додану вартість у розмірі 250000 грн., яке сформовано у попередніх звітних періодах, а саме: з 01.01.2022 по 01.06.2022. Таким чином, підлягає нарахуванню сума ПДВ в розмірі 476667 грн. у наступних періодах: березень 2023 250000 грн., травень 2023 226667 грн. (т. 1 а.с.16).

Висновок контролюючого органу про завищення позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 476667 грн. обґрунтований неможливістю підтвердити реальність здійснення господарських операцій ТОВ «Агро-Холд» з ПП «Акцент С» в частині придбання товарів/послуг (т. 1 а.с.28-31 звор. бік).

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством України. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Відповідно до пункту 44.2 цієї ж статті для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Статтею 198 ПК України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цьогоКодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201цьогоКодексу.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно зпунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету (пункт200.2 статті 200 ПК України).

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Як свідчать наявні у справі письмові докази, між ТОВ «Агро-Холд» (Замовник) та ПП «Акцент С» (Підрядник) 22.06.2022 був укладений договір підряду № 22/06/22, з виконання робіт з улаштування асфальтобетонного покриття. Ціна договору складає суму 2 860 000,грн, з яких ПДВ - 476 666,67 грн. Згідно п. 3.3. вказаного договору, роботи, що виконуються персоналом Підрядника, здійснюється під наглядом посадових осіб та фахівців Підрядника (т. 1 а.с.121-123). Позивачем на підтвердження реального виконання умов договору надані: довідка форми КБ-3 про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за липень 2022 року, додаток до договору договірна ціна на улаштування асфальтобетонного покриття, акт виконаних робі акт приймання-передачі виконаних будівельних робіт форми КБ-2в, податкові накладні, квитанції про реєстрацію податкових накладних, платіжні доручення, паспорти якості битума (т. 1 а.с.124-146).

Доводи відповідача/скаржника зводяться до того, що ПП «Акцент С» створено з метою лише оформлення документообігу господарських операцій, а не їх фактичного проведення, та з метою мінімізації сплати податків іншим підприємствам (арк. Акту перевірки 23, т. 1 а.с.30).

Суд першої інстанції зазначені доводи відхилив, вказавши на те, що акт перевірки містить взаємовиключні твердження. Так, в акті зазначено про те, що ПП «Акцент С» поставлено на податковий облік об`єкти (склади, колісна техніка), в травні-червні 2022 року на підприємстві працювало 7 осіб. При цьому, доказів того, що ПП «Акцент С» створено з метою здійснення діяльності поза межами правового поля контролюючим органом суду не надано.

Колегія суддів, у свою чергу, зазначає, що відповідачем належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або фіктивності його постачальників також не надано та не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем господарських операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо. Податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від дотримання його контрагентами податкової дисципліни та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку. Проте, посадовими особами відповідача під час здійснення контрольного заходу таких обставин не встановлено.

У постанові від 18 жовтня 2022 р. у справі №804/6410/14 Верховний Суд дійшов висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами (п. 41). Роблячи висновки щодо законності чи незаконності формування даних податкового обліку платником податків слід детально досліджувати саму суть господарських операцій та в залежності від суті таких визначати відповідний комплект документів, що повинен був складатися у ході такої господарської діяльності. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце (п.46).

Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції наведена судом касаційної інстанції послідовність та повнота дій суду при розгляді справ цієї категорії дотримана.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції в частині визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення № від 27.05.2024 є законним та обґрунтованим, тому апеляційна скарга Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задоволенню не підлягає.

За результатом перегляду справи в апеляційному порядку, колегія суддів у відповідності до статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України скасовує оскаржене рішення суду першої інстанції в частині, якою позивачу відмовлено у задоволенні позовної вимоги і ухвалює в цій частині нове рішення про задоволення позову.

Вирішуючи питання розподілу судових витрат, колегія суддів керується приписами статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Враховуючи задоволення апеляційної скарги, позивач має право на відшкодування за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір на суму 36336 грн.

Керуючись статтями 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Холд" - задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2024 р. в адміністративній справі №160/25185/24 - скасувати в частині, якою Товариству з обмеженою відповідальністю "Агро-Холд" відмовлено у задоволенні позову та ухвалити в цій частині нове рішення.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення № від 27 травня 2024 р., прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Холд" () за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області () судові витрати зі сплати судового збору на суму 36336 (тридцять шість тисяч триста тридцять шість) грн. 00 коп.

В іншій частині рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 грудня 2024 р. в адміністративній справі №160/25185/24 - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 22 квітня 2025 р. і може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст постанови складено 30 квітня 2025 р.

Головуючий - суддя А.В. Шлай

суддя Н.П. Баранник

суддя О.О. Круговий