Справа № 280/9547/23
Суддя: Чепурнов Д.В.
Дата ухвалення: 2025-04-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

22 квітня 2025 року м. Дніпросправа № 280/9547/23
Суддя І інстанції Артоуз О.О.

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Чепурнова Д.В. (доповідач),

суддів: Коршуна А.О., Сафронової С.В.,

за участю секретаря судового засідання Дивнич Д.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2024 року у справі за адміністративним позовом Комунального некомерційного підприємства «Стоматологічна клініка № 3» Запорізької міської ради до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2024 було задоволено позовні вимоги КНП «Стоматологічна клініка № 3» Запорізької міської ради. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 07.08.2023 №9 «Про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» винесене Головним управлінням ДПС у Запорізькій області щодо Комунального некомерційного підприємства «Стоматологічна поліклініка №3» Запорізької міської ради.

Не погодившись із судовим рішенням Головне управління ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції року в та прийняти нове рішення, яким відмовити задоволенні позовних вимог в повному обсязі. В обґрунтування апеляційної скарги посилається на те, що судом першої інстанції та і самим позивачем не заперечується факт проведення готівкових розрахунків за надані послуги, без використання РРО, що у свою чергу є порушення норм Закону України № 265/95-ВР, зокрема зазначено: «Згідно акту перевірки № 93/08-01-0716/05499027 від01.02.2023 перевіркою касових документів встановлено проведення розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій на загальну суму 14 851 566 грн. (за період з -5.01.2017 р по 31.01.2021 р. готівкові розрахунки за надані медичні послуги проводились у касі підприємства). Судом першої інстанції залишено поза увагою той факт, що винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення було законодавчо відтерміновано, а контролюючий орган діяв відповідно до Законів України якими вносилися зміни до нормативно-правових актів у зв`язку із введенням воєнного стану в Україні, якими визначались умови оподаткування та сплати податків та зборів у цей період. Правовими підставами для застосування штрафної санкції контролюючим органом стали зміни внесені Законом України від 30.06.2023 № 3219-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану». Зокрема: 1) було скасовано дію пункту 102.9 ст. 102 ПК України, яка зупиняла перебіг строків визначеною нормами ПК України; 2) змінено редакцію пункту 12 розділу ІІ «Прикінцевих положень» Закону України № 265/95-ВР, яка забороняла застосування штрафних санкцій відповідно до цього ж Закону на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів. Однак, судом не проаналізовано норми п. 102.9 ст. 102 ПК України, які передбачали зупинення строків визначених у податковому законодавстві, а зміни внесені до Закону України № 265/95ВР забороняли застосування штрафних фінансових санкцій за порушення вимог цього Закону. Водночас, позивач мав обов`язок проводити свої розрахункові операції через РРО, однак цього обов`язку не виконував. Так, дійсно ковідним мораторієм та після введення воєнного стану в Україні законодавцем вносилися зміни у тому числі, і до Закону України № 265/95-ВР та Податкового Кодексу України. Під час проведення перевірки позивача контролюючим органом досліджувались норми цих нормативно-правових актів у сукупності та взаємозв`язку. Однак, суд першої інстанції не взяв до уваги доводи контролюючого органу про зміни, які вносились до норм ПК України. Суд проаналізував лише норми Закону України № 265/95-ВР, і неправомірно дійшов висновку про звільнення позивача від застосування до нього штрафних санкцій за порушення вчинені з 01.03.2020 по 31.01.2021 в період дії карантину та в період дії заборони на застосування штрафних санкцій. Вказує, що починаючи із 01.08.2023 норма п. 12 розділу ІІ Прикінцевих положення Закону України № 265/95-ВР, яка забороняла застосовувати штрафні санкції передбачені статтею 17 Закону дозволила застосування таких санкцій, крім санкцій за порушення вчинені у період з 1 січня 2022 року по 1 жовтня 2023 року.

У письмовому відзиві на апеляційну скаргу КНП «Стоматологічна клініка № 3» Запорізької міської ради просило відмовити у її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник ГУ ДПС у Запорізькій області підтримав вимоги апеляційної скарги з викладених у ній підстав, представник позивача просив відмовити у її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено та з матеріалів справи вбачається, що Головним управлінням ДПС у Запорізькій області відповідно до норм п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2. п.75.1 ст.75, п.п.78.1.7 п.78.1. ст.78, п. 522, п.69.2 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами), на підставі наказів Головного управління ДПС у Запорізькій області від 05.01.2023 №12-п,від 18.01.2023 № 60-п проведено документальну позапланову виїзну документальну перевірку КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» Запорізької міської ради, за період діяльності з питань дотримання вимог податкового законодавства з 01.01.2017 по 18.01.2023, валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 18.01.2023, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 18.01.2023, та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 18.01.2023.

За результатом проведеної документальної позапланової виїзної перевірки, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області складено акт №93/08-01-07-16/05499027 від 01.02.2023, яким встановлено порушення платником податків норм чинного законодавства, зокрема: п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстратора розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями), а саме: встановлено проведення готівкових розрахунків за надані медичні послуги за період з 05.01.2017 по 01.01.2021 у касі підприємства з оформленням прибуткових касових ордерів без застосування реєстратора розрахункових операцій на загальну суму 14 851 566, 00 грн.

КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» ЗМР подано заперечення №148/01-11 від 10.03.2023 на акт №93/08-01-07-16/05499027 від 01.02.2023.

Рішенням Головного управління ДПС у Запорізькій області від 24.03.2023 №11542/6/08-01-07-16-06 заперечення платника податків залишено без задоволення, а висновки акту перевірки від 01.02.2023 № 93/08-01-07-16/05499027 без змін.

07 серпня 2023 року Головним управлінням ДПС у Запорізькій області винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 07.08.2023 № 9, яким до позивача застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг на суму 21 483 390,00 грн.

За результатами адміністративного оскарження вказане податкове повідомлення-рішення було залишено без змін.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що за порушення Закону № 265/95-ВР, вчинені КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» ЗМР за період з 01.03.2020 по 31.01.2021, у податкового органу відсутні підстави для застосування штрафних санкцій з огляду на встановлену пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України заборону на застосування штрафних санкцій у цей період - період дії карантину. Станом на момент проведення спірної перевірки (складання акту за її результатами та у період, протягом якого податковий орган мав повноваження на прийняття ППР за наслідками цієї перевірки, у відповідача взагалі були відсутні підстави для застосування санкцій за порушення Закону № 265/95-ВР, незалежно від періоду їх вчинення, крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів. Контролюючий орган помилково визначив суму першого правопорушення в розмірі 750 грн, взявши до розрахунку не першу фактично проведену розрахункову операцію згідно з прибуткового касового ордера № 1 від 05.01.2017 в розмірі 5000,00 грн., а першу операцію за яку може бути застосовано штрафні санкції з огляду на вимоги ст. 102, 52-2 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, а тому розрахунок за прибутковим касовим ордером № 342 від 27.03.2017 на суму 750 грн. мав кваліфікуватися відповідачем як повторне правопорушення.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Згідно п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР (в редакції станом на 01.01.2017 та по 31.07.2020) за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту:

- проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг);

- непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи;

- невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня;

- нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- вчинене вперше - 1 гривня;

- за кожне наступне вчинене порушення - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг).

Пунктом 11 Закону № 128-IX від 20.09.2019 п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР викладено у наступній редакції:

«За порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту:

- проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг);

- непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи;

- невідповідності на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті реєстратора розрахункових операцій, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня;

- невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.».

Пунктом 16 цього ж Закону № 128-IX від 20.09.2019 Прикінцеві положення Закону № 265/95-ВР доповнено п. 11, згідно якого, тимчасово, до 1 жовтня 2020 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах:

- 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Пунктом 1 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 128-IX від 20.09.2019 було передбачено, що цей Закон набирає чинності через шість місяців з дня його опублікування, крім:

- підпунктів 6, 7 та абзацу двадцять другого підпункту 11 пункту 2, абзацу другого підпункту 5 пункту 3 (у частині зміни назв контролюючого органу та центральних органів виконавчої влади), абзаців тринадцятого - шістнадцятого пункту 5 (у частині зміни назви центрального органу виконавчої влади), пункту 7 (у частині зміни назви центрального органу виконавчої влади), пункту 9 (у частині зміни назв центральних органів виконавчої влади), пунктів 11-13 (у частині зміни назви контролюючого органу), абзаців одинадцятого та дванадцятого пункту 15 та пункту 16 (у частині зміни назв контролюючого органу та центрального органу виконавчої влади) підрозділу 1 розділу І цього Закону, які набирають чинності з дня, наступного за днем опублікування цього Закону;

- пункту 10 (щодо доповнення розділом IV-1) та абзаців другого - десятого пункту 15 (щодо викладення в новій редакції статті 25) підрозділу 1 розділу I цього Закону, які набирають чинності з 1 жовтня 2020 року. Закон № 128-IX від 20.09.2019 опубліковано в офіційному виданні 19.10.2019.

Водночас, Законом № 533-IX від 17.03.2020, який набрав чинності 18.03.2020, до п. 1 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 128-IX від 20.09.2019 внесено зміни та визначено, що цей Закон (№ 128-IX) набирає чинності з 1 серпня 2020 року, крім: підпунктів 6, 7 та абзацу двадцять другого підпункту 11 пункту 2, абзацу другого підпункту 5 пункту 3 (у частині зміни назв контролюючого органу та центральних органів виконавчої влади), абзаців тринадцятого - шістнадцятого пункту 5 (у частині зміни назви центрального органу виконавчої влади), пункту 7 (у частині зміни назви центрального органу виконавчої влади), пункту 9 (у частині зміни назв центральних органів виконавчої влади), пунктів 11-13 (у частині зміни назви контролюючого органу), абзаців одинадцятого та дванадцятого пункту 15 та пункту 16 (у частині зміни назв контролюючого органу та центрального органу виконавчої влади) підрозділу 1 розділу І цього Закону, які набирають чинності з дня, наступного за днем опублікування цього Закону; пункту 10 (щодо доповнення розділом IV-1) та абзаців другого - десятого пункту 15 (щодо викладення в новій редакції статті 25) підрозділу 1 розділу I цього Закону, які набирають чинності з 1 січня 2021 року.

Також, в абзаці п`ятому пункту 16 розділу I Закону № 128-IX слова і цифри «до 1 жовтня 2020 року» замінено словами і цифрами «до 1 січня 2021 року».

01.08.2020 набрав чинності п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР, згідно з якого, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту:

- проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг);

- непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи;

- невідповідності на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті реєстратора розрахункових операцій, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня;

- невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

При цьому, 01.08.2020 набрали чинності вимоги п. 11 Прикінцевих положень Закону № 265/95-ВР, згідно яких, тимчасово, до 1 січня 2021 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах:

- 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Законом № 1017-IX від 01.12.2020, який набрав чинності 10.12.2020, в абзаці першому пункту 11 розділу II «Прикінцеві положення» Закону № 265/95-ВР слова і цифри «до 1 січня 2021 року» замінено словами і цифрами «до 1 січня 2022 року».

Матеріалами справи підтверджені обставини вчинення з боку позивача порушень п.п. 1, 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР в частині проведення у період з 05.01.2017 по 31.01.2021 розрахункових операцій без застосування реєстратора розрахункових операцій на загальну суму 14 851 566,00 грн (готівкові розрахунки за надані медичні проводилися у касі підприємства з оформленням прибуткових касових ордерів), що свідчить про допущене позивачем правопорушення, склад якого передбачений пунктом 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Розмір штрафних санкцій за наведені порушення передбачений п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР.

В період фінансово-господарської діяльності КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» Запорізької міської ради з 05.01.2017 по 31.07.2020, при здійсненні якої вчинені наведені порушення, п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР було передбачено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту:

- непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи;

- нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- вчинене вперше - 1 гривня;

- за кожне наступне вчинене порушення - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг).

З 01.08.2020 діє інша редакція п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР та цей пункт передбачає, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту:

- непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи;

- невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

В той же час, з 01.08.2020 діє п. 11 Прикінцевих положень Закону № 265/95-ВР, згідно якого, з урахуванням подальших змін до цього пункту, тимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені п. 1 ст. 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах:

- 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Відповідно до п. 56.21 ст. 56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

З Додатка до податкового повідомлення рішення форми «С» «Розрахунок фінансових санкцій до акту документальної позапланової виїзної перевірки № 93/08-01-07-16/05499027 від 01.02.2023 КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» ЗМР ()» вбачається, що контролюючим органом були застосовані штрафні санкції у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Відповідно до положень ст. 17 Закону №265/95-ВР (в редакції, чинній на час винесення оскаржуваного ППР), за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: 1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

В період фінансово-господарської діяльності КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» ЗМР, при здійсненні якої встановлені порушення Закону № 265/95-ВР, за які застосовані штрафні санкції, з 01.01.2017 по 31.07.2020, розмір фінансової санкції згідно п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР визначався (обчислювався) з кількості разів допущених порушень протягом певного періоду часу - протягом календарного року та складав 1 грн. за вчинене порушення вперше, 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

В свою чергу, згідно з п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР, який діє в редакції з 01.08.2020 та застосований відповідачем до порушень позивача, розмір фінансової санкції згідно п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР визначався (обчислювався) з кількості разів допущених таких порушень, встановлених в ході перевірки, а не протягом календарного року, а також частково змінено склад порушень, та розмір санкції становив 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше, 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Статтею 58 Конституції України передбачено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Згідно з Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним зверненням Національного банку України щодо офіційного тлумачення положення частини першої статті 58 Конституції України (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) від 09.02.1999 № 1-рп/99 у справі № 1-7/99, за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Конституція України, закріпивши частиною першою статті 58 положення щодо неприпустимості зворотної дії в часі законів та інших нормативно-правових актів, водночас передбачає їх зворотну дію в часі у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують юридичну відповідальність особи, що є загальновизнаним принципом права. Тобто щодо юридичної відповідальності застосовується новий закон чи інший нормативно-правовий акт, що пом`якшує або скасовує відповідальність особи за вчинене правопорушення під час дії нормативно-правового акта, яким визначались поняття правопорушення і відповідальність за нього.

Враховуючи, що п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР, який діє в редакції з 01.08.2020 року, змінено розмір штрафу у бік збільшення: за перше порушення - з 1 грн. до 100% вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг), за наступні порушення - з 100% до 150% вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг), а також частково змінено склад порушень і порядок обчислення кількості разів допущених порушень, який до цього часу визначався (обчислювався) з кількості разів допущених порушень протягом певного періоду часу - протягом календарного року, суд приходить до висновку, що до періоду фінансово-господарської діяльності КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» ЗМР, при здійсненні якої встановлені порушення Закону № 265/95-ВР, за які застосовані штрафні санкції, з 05.01.2017 по 31.07.2020, мали бути застосовані положення п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР щодо розміру, порядку та умов настання відповідальності, які діяли у цей період, про що вірно зауважив суд першої інстанції.

В свою чергу, до порушень, вчинених КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» ЗМР з 01.08.2020 по 30.12.2020, підлягає застосуванню положення п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР в редакції Закону № 128-IX від 20.09.2019 щодо порядку та умов настання відповідальності, однак, в частині розміру штрафу з урахуванням п. 11 Прикінцевих положень Закону № 265/95-ВР, який також набрав чинності 01.08.2020 та який передбачав зменшений розмір штрафу, про що вірно зазначив суд першої інстанції.

Також суд вірно зауважив, що при застосуванні до КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» ЗМР з 01.08.2020 по 30.12.2020 у 2023 році штрафні санкції за порушення, вчинені ним протягом 2017-2021 років, відповідач мав врахувати встановлені законодавчі обмеження на застосування штрафних санкцій, які діяли, як в період карантину, так і під час воєнного стану.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2№, відповідно до статті 29 Закону України «Про захист населення від інфекційних хвороб», з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, з урахуванням рішення Державної комісії з питань техногенно-екологічної безпеки та надзвичайних ситуацій від 10 березня 2020 року, установлено з 12 березня 2020 року до 03 квітня 2020 року на всій території України карантин.

Дію карантину, встановленого цією Постановою, продовжено на всій території України згідно з Постановами КМУ № 392 від 20.05.2020, № 500 від 17.06.2020, № 641 від 22.07.2020, № 760 від 26.08.2020, № 956 від 13.10.2020, № 1236 від 09.12.2020 (карантин діяв протягом періоду застосування штрафних санкцій, зокрема, до 31 січня 2021 року).

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» № 533-IX від 17.03.2020.

Законом № 533-IX від 17.03.2020 доповнено підрозділ 10 розділу XX ПК України пунктом 52-1, згідно якого, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня по 31 травня 2020 року, штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

- порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

- відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

- порушення правил обліку, виробництва та обігу пального або спирту етилового на акцизних складах, що застосовуються на загальних підставах;

- порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Законом № 540-IX від 30.03.2020, який набрав чинності 02.04.2020, абзац четвертий пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України замінено шістьма новими абзацами такого змісту:

«порушення вимог законодавства в частині:

- обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

- цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

- обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

- здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку.».

Законом № 591-IX від 13.05.2020, який набрав чинності 29.05.2020, до абзацу першого пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України внесено зміни та в абзацах першому і одинадцятому пункту 52-1 слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».

За таких обстави колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що за порушення Закону № 265/95-ВР, вчинені КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» ЗМР за період з 01.03.2020 по 31.01.2021, у податкового органу відсутні підстави для застосування штрафних санкцій з огляду на встановлену пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України заборону на застосування штрафних санкцій у цей період - період дії карантину.

Пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, з урахуванням змін внесених Законом № 540-IX від 30.03.2020, який набрав чинності 02.04.2020, визначено виключний перелік порушень вимог законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину.

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України містить перелік порушень, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину, не лише на підставі ПК України, а і інших законів.

Однак, до переліку порушень вимог законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину, не відноситься порушення Закону № 265/95-ВР.

Викидане свідчить про протиправність застосування до КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» ЗМР штрафних санкцій за порушення Закону № 265/95-ВР, що вчинені за період з 01.03.2020 по 31.01.2021 - в період дії карантину та в період дії заборони на застосування штрафних санкцій.

Надаючи оцінку правомірності підстав для застосування штрафних санкцій за порушення Закону № 265/95-ВР в період воєнного стану суд першої інстанції вірно виходив з наступного.

Так, Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022, який затверджено Законом України № 2102-IX від 24.02.2022, у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану», введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року, який триває по теперішній час.

Спірна перевірка призначена на підставі наказів ГУ ДПС у Запорізькій області від 05.01.2023 №12-п, від 18.01.2023 № 60-п та проведена в період з 05.01.2023 по 25.01.2023.

Оформлення результатів перевірок регулюється ст. 86 ПК України, який станом на момент проведення спірної перевірки діє у наступній редакції.

Згідно п.п. 86.1, 86.3, 86.7, 86.8 ст. 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

Акт перевірки не може розглядатися як заява або повідомлення про вчинення кримінального правопорушення щодо ухилення від сплати податків.

Довідка перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати і є носієм доказової інформації про невстановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).

У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Матеріали перевірки - це: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів перевірок, що проводяться контролюючими органами, визначеними підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, та надання заперечень до них визначається Митним кодексом України.

Акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

У разі відмови платника податків або його законних представників від підписання акта (довідки) посадовими особами контролюючого органу складається відповідний акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати виїзної планової чи позапланової документальної перевірки у день його підписання або відмови від підписання вручається або надсилається платнику податків чи його законному представнику у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Відмова платника податків або його законних представників від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання.

У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта або довідки про результати перевірки або неможливості його вручення та підписання у зв`язку з відсутністю платника податків або його законних представників за місцезнаходженням такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. У зазначених у цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт.

У разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.

У разі якщо платник податків виявив бажання брати участь у розгляді його заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів, зазначивши про це в запереченні та/або листі про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, контролюючий орган зобов`язаний повідомити такому платнику податків про місце і час проведення такого розгляду. Таке повідомлення надсилається платнику податків не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від нього заперечень та/або листа про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Повідомлення має бути надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Участь керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу у розгляді заперечень платника податків до акта перевірки є обов`язковою. Такі заперечення є невід`ємною частиною акта (довідки) перевірки.

Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.

Контролюючим та іншим державним органам забороняється використовувати акт перевірки як підставу для висновків стосовно взаємовідносин платника податків з його контрагентами, якщо за результатами складення акта перевірки податкове повідомлення-рішення не надіслано (не вручено) платнику податків або воно вважається відкликаним відповідно до статті 60 цього Кодексу.

Податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Суд першої інстанції вірно зазначив, що на підставі акту №93/08-01-07-16/05499027 від 01.02.2023, податковий орган мав повноваження прийняти податкове повідомлення-рішення протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки.

Законом № 2118-IX від 03.03.2022, який набрав чинності 07.03.2022, розділ II «Прикінцеві положення» Закону № 265/95-ВР доповнено пунктом 12 такого змісту: « 12. Тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються».

Законом № 2120-IX від 15.03.2022, який набрав чинності 17.03.2022, у розділі II «Прикінцеві положення» Закону № 265/95-ВР пункт 12 доповнено словами «крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів».

Викладене свідчить, що станом на момент проведення спірної перевірки (складання акту за її результатами та у період, протягом якого податковий орган мав повноваження на прийняття ППР за наслідками цієї перевірки, у відповідача взагалі були відсутні підстави для застосування санкцій за порушення Закону № 265/95-ВР, незалежно від періоду їх вчинення, крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів.

Так, Законом № 3219-IX від 30.06.2023, який набрав чинності 01.08.2023, у розділі II «Прикінцеві положення» Закону № 265/95-ВР пункт 12 викладено в такій редакції:

« 12. Суб`єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 1 січня 2022 року до 1 жовтня 2023 року, крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор».

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22, згідно з якої, в період дії на території України воєнного стану податковий орган до 17.03.2022 взагалі не міг застосовувати до суб`єктів господарювання санкції, передбачені Законом № 265/95-ВР, а з 17.03.2022 набув повноважень на застосування таких санкцій лише у випадку порушення порядку здійснення розрахункових операцій, предметом яких була реалізація підакцизних товарів. Верховний Суд зазначив, що у період з 17.03.2022 по 01.08.2023 під дію мораторію, впровадженого Законом № 2120-IX, не підпадали порушення, які стосуються безпосередньо правил здійснення розрахункових операцій, які були пов`язані із реалізацією підакцизних товарів.

Також, згідно з абзацом шостим ст. 2 Закону №265/95-ВР розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Тому кожне конкретне правопорушення, встановлене п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР, є закінченими з моменту непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи, а саме за відсутності відповідних розрахункових документів.

Як наслідок, за першу з таких операцій потрібно застосують штраф як за перше порушення, а за кожну наступну як за повторне (у підвищеному розмірі).

Тобто кожен встановлений контролюючим органом факт непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи є окремим правопорушенням. Водночас кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду від 22.02.2022 у справі № 640/4426/19.

З матеріалів справи вбачається, що перша операція проведення розрахунків з позивачем з порушенням вимог статті 3 Закону №265/95-ВР здійснена позивачем 05.01.2017 на суму 5 000 грн, що підтверджується прибутковим касовим ордером № 1 від 05.01.2017, в зв`язку з чим суд вірно зазначив, що за вказане правопорушення до позивача необхідно було застосувати санкцію як за перше правопорушення, а до усіх наступних відповідних операцій позивача з проведення розрахунків з порушенням вимог ст. 3 Закону №265/95-ВР за період з 05.01.2017 по 31.01.2021 необхідно було застосувати санкцію, як за вчинення правопорушення з кваліфікуючою ознакою повторно.

В той же час з додатка до податкового повідомлення рішення форми «С» «Розрахунок фінансових санкцій до акту документальної позапланової виїзної перевірки № 93/08-01-07-16/05499027 від 01.02.2023 КНП «Стоматологічна поліклініка № 3» ЗМР ()» вбачається , що контролюючим органом за період січень-лютий 2017 року (прибуткові касові ордери №№ 1 236), з 01 по 23 березня 2017 року (прибуткові касові ордери №№ 237 341) штрафні санкції до позивача не застосовано, оскільки сплинув передбачений ст. 102, 52-2 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України. Першим правопорушення визначено проведення розрахунку 27.03.2017 (прибутковий касовий ордер № 342) на суму 750 грн. Решту правопорушень за період з 27.03.2017 по 31.01.2021 на суму 14 321 760,00 грн. кваліфіковано як повторні та застосовано штрафні санкції у розмірі 150% на суму 21 483 390,00 грн, отже першим порушення проведення розрахунків 27.03.2017 (прибутковий касовий ордер № 342) на суму 750 грн, оскільки, з огляду на вимоги ст. 102, 52-2 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, вказана операція є першою до якої може бути застосовано штрафні санкції.

Спростовуючи такий розрахунок суд першої інстанції вірно врахував ту обставину, що першим правопорушенням в даному випадку є проведення розрахунків саме 05.01.2017 (прибутковий касовий ордер № 1) і при цьому неможливість контролюючого органу застосувати до позивача штрафні санкції за вказане порушення не скасовує факту вчинення позивачем правопорушення. Отже контролюючий орган помилково визначив суму першого правопорушення в розмірі 750 грн, взявши до розрахунку не першу фактично проведену розрахункову операцію згідно з прибуткового касового ордера № 1 від 05.01.2017 в розмірі 5000,00 грн., а першу операцію за яку може бути застосовано штрафні санкції з огляду на вимоги ст. 102, 52-2 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України. Розрахунок за прибутковим касовим ордером № 342 від 27.03.2017 на суму 750 грн мав кваліфікуватися відповідачем як повторне правопорушення.

За таких обставин суд першої інстанції дійшов вірного висновку про протиправність оскарженого податкового повідомлення р-рішення та його скасування.

Доводи викладені в апеляційній скарзі висновків суду не спростовують, а лише зводяться до їх переоцінки.

Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах апеляційної скарги порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.

Керуючись п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 321, 322 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2024 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня набрання законної сили.

В повному обсязі постанова складена 23 квітня 2025 року.

Головуючий - суддя Д.В. Чепурнов

суддя А.О. Коршун

суддя С.В. Сафронова