Справа № 440/7564/24
Суддя: Ральченко І.М.
Дата ухвалення: 2025-04-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Головуючий І інстанції: Т.С. Канигіна
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 квітня 2025 р. Справа № 440/7564/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді Ральченка І.М.,

Суддів: Катунова В.В. , Подобайло З.Г. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової служби України на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.12.2024, по справі № 440/7564/24

за позовом ОСОБА_1

до Державної податкової служби України

про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернувся до суду із позовом, у якому просив:

- визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію від 10.04.2024 за № 1915/ІПК/99-00-24-03-03, надану Державною податковою службою України;

- зобов`язати Державну податкову службу України повторно розглянути звернення ОСОБА_1 та надати нову індивідуальну податкову консультацію з урахуванням висновків суду.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 05.12.2024 позов задоволено.

Визнано протиправною та скасовано індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 10.04.2024 за № 1915/ІПК/99-00-24-03-03.

Зобов`язано Державну податкову службу України повторно розглянути звернення ОСОБА_1 та надати нову індивідуальну податкову консультацію з урахуванням висновків суду.

Відповідач, не погодившись із рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції, прийняти нове, яким позовні вимоги залишити без задоволення. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що не виправдання прийнятою ДПС України спірною індивідуальною податковою консультацією сподівань та очікування позивача з приводу порушених питань не є підставою для визнання такої консультації протиправною. Апелянт зазначив, що позивач є громадянином України, втім не надав інформації щодо місце проживання батьків, адже це також є центром життєвих інтересів платника. Трудові відносини в Україні припинив лише з 01.01.2024. Докази проживання у місті Відень, Республіка Австрія (оренда житла) надано фактично до 31.07.2022, документів щодо подальшого продовження договору оренди чи проживання за іншою адресою не надано. Разом з тим, контролюючий орган не вийшов за межі наданих повноважень, розглянувши запит платника виходячи з фактично сформульованих питань, і надавши відповідь на поставлені питання.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України справа розглядається в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

На підставі положень п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судовим розглядом, ОСОБА_1 звернувся до Головного управління ДПС у Полтавській області із запитом про надання індивідуальної податкової консультації від 04.03.2024 щодо наступного:

1) Чи вважається, відповідно до чинного законодавства України, ОСОБА_1 податковим резидентом України?

2) Чи вважається, відповідно до чинного законодавства України, ОСОБА_1 податковим резидентом іншої іноземної юрисдикції, зокрема, але не виключно, Республіки Австрії?

Державна податкова служба України у відповідь на запит позивача надала індивідуальну податкову консультацію № 1915/ІПК/99-00-24-03-03 від 10.04.2024.

Позивач, не погоджуючись із наданою індивідуальною податковою консультацією, звернувся до суду із даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податковим органом у оскаржуваній індивідуальній податковій консультації не наведено висновків щодо питань, які були поставлені платником податків.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на таке.

Відповідно до підпункту 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Згідно з пунктом 52.1 статті 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Пунктом 52.3 статті 52 Податкового кодексу України передбачено, що за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.

Згідно з пунктом 53.2 статті 53 Податкового кодексу України, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

Отже, індивідуальна податкова консультація (допомога контролюючого органу) надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому така консультація надана.

При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування.

Метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.

Разом із тим, податкова консультація обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Судовим розглядом встановлено, що 04.03.2024 позивачем направлено до податкового органу запит про надання індивідуальної податкової консультації та постановлено наступні питання:

1) Чи вважається, відповідно до чинного законодавства України, ОСОБА_1 податковим резидентом України?

2) Чи вважається, відповідно до чинного законодавства України, ОСОБА_1 податковим резидентом іншої іноземної юрисдикції, зокрема, але не виключно, Республіки Австрії?

В індивідуальній податковій консультації № 1915/ІПК/99-00-24-03-03 від 10.04.2024 відповідач сформулював висновки наступного змісту: «Поняття "резидент" та умови, відповідно до яких платник податку може вважатися резидентом України, встановлено підпунктом 14.1.213 пунктом 14.1 статті 14 Кодексу, зокрема, фізична особа - резидент це фізична особа, яка має місце проживання в Україні. Зазначено, що постійним місцем проживання згідно зі статтею 4 Митного кодексу України є місце проживання на території будь-якої держави не менше одного року громадянина, який не має постійного місця проживання на території інших держав і має намір проживати на території цієї держави протягом будь-якого строку, не обмежуючи таке проживання певною метою, і за умови, що таке проживання не є наслідком виконання цим громадянином службових обов`язків або зобов`язань за договором (контрактом).

Якщо особа має місце постійного проживання також в іноземній державі, вона вважається резидентом, якщо має більш тісні особисті чи економічні зв`язки (центр життєвих інтересів) в Україні. У разі якщо державу, в якій фізична особа має центр життєвих інтересів, не можна визначити, або якщо фізична особа не має місця постійного проживання у жодній з держав, вона вважається резидентом, якщо перебуває в Україні не менше 183 днів (включаючи день приїзду та від`їзду) протягом періоду або періодів податкового року.

Достатньою (але не виключною) умовою визначення місця знаходження центру життєвих інтересів фізичної особи є місце постійного проживання членів її сім`ї або її реєстрації як суб`єкта підприємницької діяльності.

Якщо неможливо визначити резидентський статус фізичної особи, використовуючи попередні положення підпункту 14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, фізична особа вважається резидентом, якщо вона є громадянином України.

Якщо всупереч закону фізична особа - громадянин України має також громадянство іншої країни, то з метою оподаткування цим податком така особа вважається громадянином України, який не має права на залік податків, сплачених за кордоном, передбаченого Кодексом або нормами міжнародних угод України. Достатньою підставою для визначення особи резидентом є самостійне визначення нею основного місця проживання на території України у порядку, встановленому Кодексом, або її реєстрація як самозайнятої особи.

За доводами в ІПК, якщо фізичною особою - громадянином України не дотримані перелічені положення підпункту14.1.213 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, то з метою оподаткування така фізична особа може вважатися нерезидентом України.

Також зазначено, що наразі в українсько-австрійських податкових відносинах застосовується Конвенція між Урядом України і Урядом Республіки Австрія про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і на майно, із змінами, внесеними до неї відповідним Протоколом, ратифікованим Законом України від 16.12.2020 № 1099- IX, який набрав чинності 25.06.2021 (далі Конвенція). Пунктом 2 статті 4 Конвенції вирішується питання випадків так званої подвійної резиденції, зокрема фізичних осіб: якщо відповідно до пункту 1 статті 4 Конвенції фізична особа згідно з національним (внутрішнім) законодавством і України, і Австрії вважатиметься податковим резидентом кожної із цих країн, і при цьому законодавство кожної країни визначає резидентський статус цієї фізичної особи як платника податку на доходи фізичних осіб (прибуткового податку) за різними факторами, то її податкова резиденція для цілей Конвенції визначається шляхом послідовного застосування критеріїв, зазначених у пунктах "a"- "d" пункту 2 статті 4 Конвенції.

Отже, критерії, зазначені у статті 4 Конвенції, застосовуються для встановлення кола осіб, що підпадають під дію Конвенції (відповідно до статті 1 Конвенції такі особи мають бути резидентами України і Австрії країн, які є сторонами Конвенції), і використовуються виключно з метою застосування відповідних положень цього двостороннього міжнародного договору, а не для встановлення чи зміни податкового (резидентського) статусу певної особи як такої, оскільки такий статус визначається кожною з країн - учасниць Конвенції (Україною та Австрією) згідно з національним (внутрішнім) податковим законодавством цих країн.».

Так, обов`язковими складовими письмової податкової консультації є:

- опис питань, що порушуються платником податків;

- обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків;

- висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Надаючи оцінку податковій консультації, суд першої інстанції дійшов висновку, що остання за змістом суперечить нормам та змісту окремих норм податкового законодавства внаслідок відсутності чіткої відповіді на поставлені платником питання.

Колегія суддів погоджується із таким твердженням з огляду на наступне.

Відповідаючи на поставлені позивачем питання стосовно того чи за конкретних повідомлених фактичних обставин він вважається податковим резидентом України чи вважається податковим резидентом іншої іноземної юрисдикції, зокрема, але не виключно, Республіки Австрії, відповідачем чіткої відповіді не викладено.

Оскаржувана податкова консультація містить цитування положень Податкового кодексу України та Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Австрія про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і на майно.

Втім, конкретної відповіді щодо порядку застосування норм податкового законодавства з урахуванням фактичних обставин, повідомлених платником, податковим органом не наведено.

Так, позивачем у запиті було зазначено, що з 24.02.2022 перебуває за кордоном України у період дії в Україні воєнного стану, тобто вже більше 183 днів протягом 2022 року та також протягом всього 2023 року не перебував в Україні. Крім того, позивач є одруженим та має доньку, місце постійного проживання позивача знаходиться в Республіці Австрія, де з ним проживають і вся його родина. Також зазначив, що не здійснює підприємницької діяльності на території України (не є фізичною особою - підприємцем) та з 01.01.2024 припинив трудові відносин в Україні. Заборгованості зі сплати податків на території України не має. Звільнений з посади 01.01.2024.

На підтвердження повідомлений даних позивач послався на копії відповіді від ДПС України в Полтавській області за №4931/6/16-31-24-04-05 від 15.02.2024, Індивідуальної податкової консультації від 10.04.2024 за №1915/ІПК/99-00-24-03-03, паспорту громадянина України на ім`я ОСОБА_1 , довідки про присвоєння реєстраційного номеру облікової картки платника податків ОСОБА_1 , паспортів громадянина України для виїзду за кордон ім`я ОСОБА_1 ( НОМЕР_1 , НОМЕР_2 ), Наказу від 29.12.2023 року "Про звільнення ОСОБА_1 ", трудової книжки на ім`я ОСОБА_1 , Свідоцтва про шлюб між ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , паспортів громадянина України для виїзду за кордон ім`я ОСОБА_3 ( НОМЕР_3 , НОМЕР_4 ), свідоцтва про народження на ім`я ОСОБА_4 , у батьків ОСОБА_1 та ОСОБА_3 , паспорту громадянина України для виїзду за кордон ім`я ОСОБА_4 ( НОМЕР_5 ), докази проживання у місті Відень, Республіка Австрія (оренда житла), з нотаріально посвідченим перекладом, докази навчання дитини ОСОБА_4 у школі у місті Відень, Республіка Австрія.

Отже, у запиті позивачем було наведено конкретні фактичні дані, виходячи з яких податковий орган мав визначити його податкове резидентство за наведених фактичних обставин.

Втім, оцінка повідомленим позивачем обставинам податковим органом надана не була.

Таким чином, при дослідженні індивідуальної податкової консультації, слід дійти висновку, що в останній відповідачем не дотримано вимог чинного законодавства, оскільки при наданні роз`яснень в порушення пункту 52.3 статті 52 Податкового кодексу України, не враховані фактичні обставини, які вказані у зверненні позивача, не вказано обґрунтування застосування норм законодавства та відсутній висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

У той же час, раніше позивач через свого представника звертався до податкового органу з приводу надання індивідуальної податкової консультації, у відповідь на що Головне управління ДПС у Полтавській області листом від 15.02.2024 № 4931/6/16-31-24-04-05 повідомило, що така консультація надається на звернення безпосередньо платника, а не адвоката, та додатково з урахуванням повідомлених позивачем обставин зазначено, що "фізична особа громадянин України, яка перебуває за межами території України більше 183 днів (включаючи день приїзду та від`їзду), не має центру життєвих інтересів в Україні, має місце проживання в іноземній державі, не вважається податковим резидентом України".

Натомість, надаючи відповідь на запит позивача та викладаючи індивідуальну податкову консультацію №1915/ІПК/99-00-24-03-03 від 10.04.2024 податковим органом не зроблено висновок щодо питань, які були поставлені платником податків.

Колегія суддів зазначає, що при наданні неякісної та/або незаконної податкової консультації контролюючий орган порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та позбавляє права, передбаченого пунктом 53.1 статті 53 Податкового кодексу України у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності, а також вирішити проблемні питання, які виникли при застосуванні податкового законодавства. Це означає, що податкова консультація, яка містить цитування нормативно-правових актів, однак не містить чітких висновків або рекомендацій щодо їх застосування для конкретного платника у певних обставинах, не виконує своє головне завдання.

Враховуючи те, що податковим органом фактично не було зроблено висновку щодо конкретних питань, які були поставлені платником податків, колегія суддів зазначає, що індивідуальна податкова консультація №1915/ІПК/99-00-24-03-03 від 10.04.2024 підлягає скасуванню із зобов`язанням відповідача надати позивачу нову податкову консультацію, у якій надати чітку та конкретну відповідь на поставлені запитання з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтуванням застосування норм законодавства та конкретним висновком з питань практичного використання таких норм законодавства.

На підставі викладеного колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду не спростовують та зводяться до аналізу фактичних обставин, повідомлених позивачем, оцінка яким не була надана податковим органом при складанні індивідуальної податкової консультації.

У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 311, 315, 316, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 05.12.2024 по справі № 440/7564/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.М. Ральченко
Судді В.В. Катунов З.Г. Подобайло