Справа № 520/16669/23
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2025-04-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 квітня 2025 року

м. Київ

справа №520/16669/23

адміністративне провадження № К/990/26776/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Гімона М.М.,

за участі секретаря судового засіданні Титенко М.П.,

представника позивача - Кобилінської О.К.,

представників відповідача - Поліщука О.О., Ринденко М.С.,

представника третьої особи - Ринденко М.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року (суддя Сагайдак В.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19 квітня 2024 року (головуючий суддя Катунов В.В., судді: Ральченко І.М., Чалий І.С.) у справі №520/16669/23 за позовом Акціонерного товариства "Харківобленерго" до Державної податкової служби України, третя особа - Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В :

У липні 2023 року Акціонерне товариство "Харківобленерго" (далі також - позивач, Товариство, АТ "Харківобленерго") звернулось до суду з позовом до Державної податкової служби України (далі також - ДПС, відповідач), третя особа без самостійних вимог на стороні відповідача - Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, у якому просило:

- визнати протиправною бездіяльність Державної податкової служби України, яка полягає у не приведенні у відповідність суми, розрахунок якої встановлений п. 200-1.9 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в системі електронного адміністрування податку на додану вартість до достовірних значень шляхом виключення з неї від`ємного значення показника УНакл та збільшення її на суму 86 318 152,72 грн;

- зобов`язати Державну податкову службу України привести у відповідність суми, розрахунок якої встановлений п. 200-1.9 ПК України, в системі електронного адміністрування податку на додану вартість до достовірних значень шляхом виключення з неї від`ємного значення показника УНакл та збільшення її на суму 86 318 152,72 грн.

В обґрунтування позову зазначено, що податковий орган під час примусового стягнення з поточних банківських рахунків АК «Харківобленерго» коштів на погашення податкового боргу з ПДВ мав керуватися нормами статті 200-1 ПК України, а саме вказувати в інкасових дорученнях для спрямування коштів реквізити електронного рахунку в СЕА ПДВ, аби зарахування сум податку до бюджету відбувалося через систему електронного адміністрування. Однак, з вини відповідача перерахування коштів в оплату податкової заборгованості позивача до державного бюджету відбулося поза системою СЕА ПДВ, що призвело до не збільшення показника УПопРах, що, у свою чергу, не збільшило показник формули, встановленої п.200-1.9 статті 200-1 ПК України, а відтак такий показник є неправильним та недостовірним. Товариство вказує, що на рахунок у СЕА ПДВ зараховуються усі кошти, спрямовані податковим органом у рахунок погашення податкового боргу з ПДВ на підставі ст.95 ПК України без будь-яких виключень. Зарахування на рахунок платника податку у СЕА ПДВ стягнутих податковим органом коштів прямо впливає на суму податку в межах якої такий платник має право на реєстрацію податкових накладних та/або розрахунків коригування в ЄРПН, встановлену п.200-1.9 ст.200-1 ПК України. Враховуючи наведене, позивач стверджує, що відповідачем, як адміністратором системи електронного адміністрування ПДВ, допущено відображення в СЕА ПДВ неточної та недостовірної інформації, що призвело до безпідставного зменшення (заниження) у Товариства показника, що розраховується на підставі п.200-1.9 ст.200-1 ПК України, на суму від`ємного значення показника УНакл та непроведення збільшення її на суму 86318152,72 грн, що завдало негативного впливу на господарську діяльність позивача. На підтвердження своєї позиції позивач звертав увагу на судові рішення у справі № 520/24920/21, якими скасовано індивідуальну податкову консультацію (далі - ІПК) зі спірного у цій справі питання.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 22.12.2023, яке залишено без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19.04.2024 позов задоволено.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Товариство листом від 14.06.2022 № 02-15/2647 зверталось до Державної податкової служби із питанням, за яким алгоритмом розраховується показник, встановлений п. 200-1.9 ст. 200-1 ПК України.

У відповіді ДПС від 19.09.2022 № 11234/6/99-00-04-02-06 зазначено, що при обрахунку показника, встановленого п. 200-1.9 ПК України, враховується, зокрема, від`ємне значення показника УНакл, обраховане за формулою згідно з п. пунктом 2001.3 ст.200-1 ПК України.

Позивач звернувся до ДПС (лист від 09.11.2022 № 01-16/4152) із проханням привести програмне забезпечення СЕА ПДВ у відповідність до п. 200-1.9 ст.200-1 ПК України шляхом виключення з формули від`ємного значення показника УНакл.

Листом від 27.12.2022 № 17625/6/99-00-04-02-01-06 ДПС надала відповідь, що порядок функціонування СЕА ПДВ відповідає нормам ПК України та не потребує внесення змін.

Одним з показників формули є показник УПопРах - загальна сума поповнення з рахунку у банку/небанківському надавачу платіжних послуг платника податку рахунка в СЕА ПДВ.

Встановлено також, що у відповідності до п.п.95.5 ст. 95 ПК України, на підставі рішень податкового органу про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу від 30.06.2020 № 3 та № 4 від 09.12.2020, в період з 15.07.2020 по 17.03.2021 з розрахункових рахунків АТ "Харківобленерго" у банках у примусовому порядку були стягнуті кошти у рахунок погашення податкового боргу з ПДВ у загальній сумі 86 318 152,72 грн.

В інкасових дорученнях на стягнення коштів до бюджету податковим органом було зазначено безпосередній розрахунковий рахунок для зарахування ПДВ до бюджету (у 2020 році рахунок ГУ ДКСУ у м. Києві № UA9026001, у 2021 році рахунок ГУ ДКСУ у м. Києві UA9020649). Електронний рахунку у СЕА ПДВ в таких дорученнях не зазначався.

Позивач, вважаючи бездіяльність Державної податкової служби України, яка полягає у не приведенні у відповідність суми, розрахунок якої встановлений п. 200-1.9 ст.200-1 ПК України, в системі електронного адміністрування податку на додану вартість до достовірних значень шляхом виключення з неї від`ємного значення показника УНакл та збільшення її на суму 86 318 152,72 грн протиправною, звернувся до суду із вказаним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що правова підстава зарахування вилучених контролюючим органом відповідно до статті 95 ПК України грошових коштів на електронний рахунок у СЕА ПДВ визначена у підпункті «ґ» пункту 200-1.4 статті 200-1 ПК України. Аналіз переліку заходів, які вживаються контролюючим органом відповідно до статті 95 ПК України, свідчить про те, що податковий орган здійснює саме стягнення коштів у рахунок погашення податкового боргу. При цьому, згідно зі статтею 95 ПК України стягнення коштів може відбуватися як за рахунок готівки, так і стягуватися з рахунків такого платника податків у банках. Таким чином, стягнуті податковим органом відповідно до статті 95 ПК України кошти платника, незалежно від того стягнуті вони з розрахункових рахунків Товариства у банку чи готівковими коштами, повинні бути зараховані на рахунок платника у СЕА ПДВ позивача, а вже звідти до бюджету, як це передбачено ПК України та Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 №569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість» (далі також - Порядок №569).

З цих підстав суди дійшли висновку, що Державною податковою службою України, як адміністратором системи електронного адміністрування ПДВ, допущено відображення в СЕА ПДВ неточної та недостовірної інформації, що призвело до безпідставного зменшення (заниження) у позивача показника, що розраховується на підставі пункту 200-1.9 статті 200-1 ПК України на суму від`ємного значення показника УНакл та непроведення збільшення її на суму 86 318 152,72 грн, що завдало негативного впливу на господарську діяльність позивача.

Не погоджуючись з такими рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідачем подано касаційну скаргу, в якій він просить суд скасувати рішення з мотивів неправильного застосування приписів підпункту 95.5 ст. 95 ПК України у сукупності з приписами п.п.43.4-1 ст. 43, ст. ст. 200, 201 ПК України.

Підставою касаційного оскарження зазначено пункт третій частини 4 ст. 328 КАС України, зокрема відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.

На обґрунтування вимог касаційної скарги зазначено, що судами не враховано, що відповідно до підпункту 95.5 ст. 95 ПК України вилучені відповідно до цієї статті готівкові кошти вносяться посадовою особою контролюючого органу до банку в день їх стягнення для перерахування до відповідного бюджету або до державного цільового фонду в рахунок погашення податкового боргу платника податків, а в разі використання платником податків єдиного рахунку - на такий рахунок, а у разі погашення податкового боргу з податку на додану вартість за задекларованими до сплати податковими зобов`язаннями за періоди, починаючи з 1 липня 2015 року, визначеними платником податків у податковій декларації з податку на додану вартість або уточнюючому розрахунку, такі кошти вносяться не на рахунок платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, а безпосередньо на рахунок державного бюджету.

Податковий орган наголошує, що зарахування коштів на рахунок в СЕА ПДВ, які були стягнуті з рахунків в банку, ані ПК України, ані Порядок №569 не передбачають.

Також відповідач звертає увагу, що предметом спору у цій справі є не правомірність стягнення коштів з рахунків позивача у банку, а наявність/відсутність у контролюючого органу обов`язку зарахувати стягнуті кошти на рахунок в СЕА ПДВ та, як наслідок, допущення/недопущення останнім відображення в СЕА ПДВ неточної та недостовірної інформації, що призвело до безпідставного зменшення (заниження) у позивача показника, що розраховується на підставі пункту 200-1.9 статті 200-1 ПК України.

Верховний Суд ухвалою від 31.07.2024 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача для перевірки наведених у ній доводів.

Позивач подав відзив на касаційну скаргу, в якому у задоволенні касаційної скарги просив відмовити, а рішення судів попередній інстанцій залишити в силі як законні та обґрунтовані. Наполягає на безпідставності тверджень відповідача, що зарахуванню на рахунок в СЕА ПДВ підлягають виключно вилучені готівкові кошти, оскільки ПК України щодо обох форм погашень податкового боргу вживає поняття «стягнення».

У судовому засіданні представники відповідача підтримали вимоги касаційної скарги та просили її задовольнити з підстав, наведених у ній. Стверджують, що податкове законодавство встановлює обов`язок контролюючого органу зарахувати на рахунок СЕА ПДВ лише готівкові кошти, які бути вилучені у Товариства, проте в межах цієї справи обставини вилучення у позивача готівки відсутні, а відтак у задоволенні позову слід відмовити.

Представник третьої особи доводи та вимоги касаційної скарги відповідача підтримала у повному обсязі.

Представник позивача проти доводів та вимог касаційної скарги заперечила, просила у їх задоволенні відмовити. Рішення ж судів вважає законними, обґрунтованими та такими, що скасуванню не підлягають.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасників судового процесу, надані у судових засіданнях, обговоривши доводи касаційної скарги, а також відзиву на касаційну скаргу, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Так, зміст спірних у цій справі правовідносин полягає у тому, що контролюючий орган в порядку, встановленому статтею 95 ПК України, здійснив заходи щодо погашення податкового боргу Товариства шляхом стягнення коштів з рахунків у банку безпосередньо в державний бюджет. Проте, як вважає позивач, перед зарахуванням цих коштів до бюджету, контролюючий орган мав зарахувати ці кошти на рахунок в СЕА ПДВ. Невиконання таких дій слугувало підставою для не збільшення показника УПопРах, що, у свою чергу, не збільшило показник формули, встановленої п.200-1.9 статті 200-1 ПК України.

Відповідно до норм пункту 87.1 статті 87 ПК України (тут й надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів.

Джерелом самостійної сплати грошових зобов`язань з податку на додану вартість є суми коштів, джерела яких зазначені в абзаці першому цього пункту та обліковуються в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. У разі сплати податкових зобов`язань, що виникли до 1 липня 2015 року, та/або погашення податкового боргу за податковими зобов`язаннями, що виникли до 1 липня 2015 року, перерахування коштів до бюджету здійснюється безпосередньо з поточних рахунків платника податків, відкритих у банках.

Сплату грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснено також: а) за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника); б) за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів з урахуванням особливостей, визначених у пункті 43.4-1 статті 43 цього Кодексу; в) за рахунок суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (на підставі відповідної заяви платника) до Державного бюджету України".

Не можуть бути джерелом погашення податкового боргу, крім погашення податкового боргу з податку на додану вартість (крім податкового боргу, що виник до 1 липня 2015 року), кошти на рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Для погашення такого податкового боргу за рахунок коштів на рахунку платника податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що реалізує податкову політику, за умови наявності підстав, передбачених статтею 95 цього Кодексу, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, у якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр, у якому зазначаються найменування платника податків, податковий та індивідуальний податковий номер платника податків та сума податкового боргу, що підлягає перерахуванню до бюджету (крім сум податкового боргу за податковими зобов`язаннями з податку на додану вартість, що підлягали сплаті до державного бюджету та за якими сформовано реєстр для перерахування коштів до державного бюджету з рахунка у системі електронного адміністрування відповідно до пункту 200.2 статті 200 цього Кодексу). Порядок формування та надсилання центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, такого реєстру визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пункту 54.1 статті 54 ПК України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

Пунктом 57.1 статті 57 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Згідно пункту 200-1.2 статті 200-1 ПК України платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування податку на додану вартість здійснюються з цих рахунків, крім випадку, передбаченого абзацом другим пункту 87.1 статті 87 цього Кодексу.

За приписами пункту 200-1.5 статті 200-1 ПК України з рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника перераховуються кошти до державного бюджету в сумі податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду, та на поточний рахунок платника податку за його заявою, яка подається до контролюючого органу у складі податкової звітності з податку на додану вартість, у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов`язань та суми податкового боргу з податку. При цьому перерахування коштів на поточний рахунок платника може здійснюватися у разі відсутності перевищення суми податку, зазначеної у складених податкових накладних, складених у звітному періоді та зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, над сумою податкових зобов`язань з податку за операціями з постачання товарів/послуг, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість у цьому звітному періоді.

Кошти, що надійшли на рахунки, визначені у підпунктах "а" - "в" пункту 200-1.2 цієї статті, автоматично перераховуються органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, на рахунок такого платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість та на спеціальний рахунок такого платника протягом наступного операційного дня. Реквізити такого спеціального рахунка платник - сільськогосподарське підприємство, що обрав спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зобов`язаний зазначати у податковій звітності з податку на додану вартість.

Пунктом 200-1.4. статті 200-1 ПК України встановлено, що на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника зараховуються кошти: з поточного рахунку такого платника в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу; б) з поточного рахунку такого платника в сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з цього податку; в) з рахунків платників, відкритих у відповідних органах казначейства для проведення розрахунків з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, а рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України.

Згідно з пунктом 200-1.6 зазначеної статті за підсумками звітного податкового періоду, відповідно до задекларованих в податковій декларації результатів, а також у разі подання уточнюючих розрахунків до податкової декларації, платником проводиться розрахунок з бюджетом у порядку, визначеному статтями 200 та 209 цього Кодексу.

Пунктом 22 Порядку №569 (в редакції, чинній до 27 червня 2023 року) встановлено, що у разі недостатності коштів на електронному рахунку платника податку для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань: 1) платник податку у строки, встановлені Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує на електронний рахунок необхідні кошти з поточного рахунка; 2) Казначейство перераховує кошти в межах їх залишку на такому рахунку. При цьому залишок узгоджених податкових зобов`язань платника податку, не сплачений до бюджету, обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі шляхом перерахування до бюджету коштів, що перераховуються на електронний рахунок.

Сплата податкових зобов`язань, визначених контролюючим органом відповідно до підпунктів 54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 Кодексу, та сплата передбачених Кодексом штрафних санкцій і пені здійснюються платником податку з поточного рахунка до відповідного бюджету (пункт 25 Порядку №569).

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що за загальним правилом платник податків зобов`язаний самостійно обчислити суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені ПК України. Така сума підлягає самостійній сплаті платником податків протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим кодексом для подання податкової декларації. Зазначені дії платників податків охоплюються поняттям «розрахунки з бюджетом», і у питаннях сплати зобов`язань з ПДВ, які виникли після 01 липня 2015 року, платник податків здійснює розрахунки з бюджетом з рахунків в СЕА ПДВ. Задля сплати самостійно задекларованих зобов`язань з ПДВ з рахунків в СЕА ПДВ платник податків має перерахувати необхідну суму зі свого поточного рахунку в сумах, недостатніх до сплати до бюджету узгоджених податкових зобов`язань з цього податку. Натомість, щодо зобов`язань, що виникли до 01 липня 2015 року або були визначені контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 ПК України, платник податків здійснює їх сплату до бюджету безпосередньо з поточних рахунків, відкритих у банках.

Згідно ж з пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (УНакл), обчислену за такою формулою:

УНакл = УНаклОтр + УМитн + УПопРах + УОвердрафт - УНаклВид - УВідшкод - УПеревищ,

де, зокрема, УПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах "а" - "в" пункту 200-1.2 цієї статті.

Сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений ПК України строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом, визнається податковим боргом платника податків. Непогашення такого податкового боргу платником податків самостійно надає право контролюючому органу здійснити встановлені в ПК України заходи задля його погашення.

Так, у силу норм пункту 95.1 статті 95 ПК України контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі.

Стягнення коштів з рахунків платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків, та з рахунків платників податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритих в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється за рішенням суду, яке направляється до виконання контролюючим органам, у розмірі суми податкового боргу або його частини (пункт 95.3 статті 95 ПК України).

Також контролюючий орган на підставі рішення суду здійснює стягнення коштів у рахунок погашення податкового боргу за рахунок готівки, що належить такому платнику податків. Стягнення готівкових коштів здійснюється у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України (пункт 95.4 статті 95 ПК України).

В той же час приписами абзацу другого пункту 95.5 цієї ж статті Кодексу встановлено, що вилучені відповідно до цієї статті готівкові кошти вносяться посадовою особою контролюючого органу до банку в день їх стягнення для перерахування до відповідного бюджету або до державного цільового фонду в рахунок погашення податкового боргу платника податків, а в разі використання платником податків єдиного рахунку - на такий рахунок, а у разі погашення податкового боргу з податку на додану вартість за задекларованими до сплати податковими зобов`язаннями за періоди, починаючи з 1 липня 2015 року, визначеними платником податків у податковій декларації з податку на додану вартість або уточнюючому розрахунку, такі кошти вносяться на рахунок платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. У разі неможливості внесення зазначених коштів протягом того самого дня їх необхідно внести в банк наступного робочого дня. Забезпечення збереження зазначених коштів до моменту їх внесення в банк здійснюється відповідним контролюючим органом.

У разі якщо податковий борг виник у результаті несплати грошових зобов`язань та/або пені, визначених платником податків у податкових деклараціях або уточнюючих розрахунках, що подаються контролюючому органу в установлені цим Кодексом строки, стягнення коштів за рахунок готівки, що належить такому платнику податків, та/або коштів з рахунків такого платника у банках здійснюється за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу без звернення до суду, за умови якщо такий податковий борг не сплачується протягом 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку його сплати, та відсутності/наявності у меншій сумі непогашеного зобов`язання держави щодо повернення такому платнику податків помилково та/або надміру сплачених ним грошових зобов`язань, та/або бюджетного відшкодування податку на додану вартість. У разі наявності непогашеного зобов`язання держави перед платником податків у сумі, що є меншою за суму податкового боргу, ця норма застосовується в межах різниці між сумою податкового боргу та сумою зобов`язання держави.

У таких випадках:

рішення про стягнення коштів з рахунків такого платника податків у банках є вимогою стягувача до боржника, що підлягає негайному та обов`язковому виконанню шляхом ініціювання переказу у платіжній системі за правилами відповідної платіжної системи;

рішення про стягнення готівкових коштів вручається такому платнику податків і є підставою для стягнення.

Стягнення готівкових коштів здійснюється у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

Прядок №1244 визначає механізм стягнення готівки, яка належить платникові податків, у рахунок погашення його податкового боргу. Вилучення готівки у платника податків у рахунок погашення його податкового боргу здійснюється працівниками контролюючого органу (далі - працівники) з урахуванням вимог пунктів 95.2-95.5 статті 95 Податкового кодексу України. У випадках, передбачених пунктами 95.2-95.4 статті 95 Податкового кодексу України, рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу про погашення усієї суми податкового боргу видається за формою згідно з додатком 1 на підставі рішення суду про стягнення коштів за рахунок готівки, що належить платнику податків. У випадку, передбаченому пунктом 95.5 статті 95 Податкового кодексу України, стягнення коштів за рахунок готівки, що належить платнику податків, здійснюється за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу без звернення до суду, яке видається за формою згідно з додатком 3. Під час вилучення готівки працівники рахують наявні кошти. У разі коли обсяг готівки у платника податків перевищує суму його податкового боргу, вилученню підлягає готівка на суму боргу.

Згідно пункту 1.4 глави 1 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 21 січня 2004 року (далі також - Інструкція №22), безготівкові розрахунки - перерахування певної суми коштів з рахунків платників на рахунки отримувачів коштів, а також перерахування банками за дорученням підприємств і фізичних осіб коштів, унесених ними готівкою в касу банку, на рахунки отримувачів коштів. Ці розрахунки проводяться банком на підставі розрахункових документів на паперових носіях чи в електронному вигляді. Ці розрахунки проводяться банком на підставі розрахункових документів на паперових носіях чи в електронному вигляді; інкасове доручення (розпорядження) - розрахунковий документ, що містить вимогу стягувача (контролюючий орган) до банку, що обслуговує платника, здійснити без погодження з платником переказ визначеної суми коштів з рахунку платника на рахунок отримувача; меморіальний ордер - розрахунковий документ, який складається за ініціативою банку для оформлення операцій щодо списання коштів з рахунку платника і внутрішньобанківських операцій відповідно до Закону України "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні" та нормативно-правових актів Національного банку.

Відповідно до пункту 1.10 Інструкції №22 платіжні вимоги на примусове списання коштів з рахунків платників/інкасові доручення (розпорядження) банки приймають незалежно від наявності на них достатнього залишку коштів та виконують їх у межах залишку коштів згідно з главами 2 та 12 цієї Інструкції.

Пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України передбачено, що під час розрахунку показника УПопРах враховується сума коштів, зокрема, вилучених та зарахованих контролюючим органом на рахунок платника податку у системі електронного адміністрування податку відповідно до статті 95 цього Кодексу в рахунок погашення податкового боргу з податку на додану вартість по задекларованих до сплати податкових зобов`язаннях за періоди починаючи з 1 липня 2015 року, визначених платником податків у податковій декларації з податку на додану вартість або уточнюючому розрахунку.

Відповідно до підпункту «ґ» пункту 200-1.4 статті 200-1 ПК України на рахунок у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника зараховуються кошти вилучені контролюючим органом відповідно до статті 95 цього Кодексу в рахунок погашення податкового боргу з податку на додану вартість по задекларованих до сплати податкових зобов`язаннях за періоди починаючи з 1 липня 2015 року, визначених платником податків у податковій декларації з податку на додану вартість або уточнюючому розрахунку.

Відтак, у випадку невиконання платником податків своїх обов`язків щодо сплати узгоджених зобов`язань контролюючий орган здійснює за такого платника і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника, зокрема шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності. ПК України встановлює, що стягнення коштів можливе як в готівковій формі (за рахунок готівки, що належить такому платнику податків), так і безготівковій (за рахунок коштів, наявних на рахунках такого платника в банках.

Механізм стягнення коштів за рахунок готівки, що належить платнику податків, передбачає вилучення коштів, а механізм стягнення коштів з рахунків платника в банку - примусове списання коштів з рахунку платника податків на підставі інкасових доручень контролюючого органу та меморіального ордеру банку. Отже поняття «вилучення» вживається виключно щодо готівки і не стосується безготівкової форми стягнення коштів. Оскільки у пунктах 200.1.3, 200-1.4 статті 200-1 ПК України законодавець вжив поняття «вилучені», яке також вжито в абзаці першому пункту 95.5 статті 95 ПК України, то обов`язок із зарахування стягнутих коштів на рахунок у СЕА ПДВ стосується виключно готівки, а не будь-яких примусово стягнутих коштів.

Як уже було зазначено в цій постанові у період з 15.07.2020 по 17.03.2021 мало місце списання коштів з поточних рахунків АК «Харківобленерго» за інкасовими дорученнями контролюючого органу, виставленими ним на підставі рішень від 30.06.2020 № 3 та № 4 від 09.12.2020 про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу, прийнятих у відповідності до наведеної вище редакції пункту 95.5 статті 95 ПК України.

Також, як було з`ясовано судами, зазначений борг з податку на додану вартість виник після 01.07.2015 у зв`язку з несплатою позивачем грошових зобов`язань, визначених ним самостійно у поданих податкових деклараціях. Сторонами зазначені обставини не оспорюються.

Суму стягнутого боргу податковим органом направлено безпосередньо на бюджетний рахунок.

В свою чергу, на переконання позивача, з чим також погодилися суди першої та апеляційної інстанцій, оскільки стягнення коштів Товариства з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу відбулося поза системою СЕА ПДВ, це призвело до не збільшення показника УПопРах, що не збільшило показник формули, встановленої п.200-1.9 статті 200-1 ПК України, а відтак такий показник є неправильним та недостовірним і підлягає приведенню у відповідність шляхом виключення з неї від`ємного значення показника УНакл та збільшення її на суму стягнутого боргу.

Водночас, колегія суддів зазначає, що як наведене позивачем у позовній заяві, так і судами попередніх інстанцій у своїх рішеннях тлумачення положень ПК України та Порядку №569 суперечить правовому регулюванню, закріпленому у них. Зарахування коштів на електронний рахунок у СЕА ПДВ у інший спосіб, ніж передбачено пунктом 200.1.4 статті 200-1 ПК України, чинним законодавством не встановлено. Приписами абзацу другого пункту 95.5 статті 95 ПК України обов`язок щодо внесення суми, що стягується з поточних рахунків платника шляхом списання безготівкових коштів в рахунок погашення наявного самостійно узгодженого податкового боргу, на рахунок платника в СЕА ПДВ за контролюючим органом не закріплено. Не передбачають такого обов`язку й підпункти 200-1.3, 200-1.4 статті 200-1 ПК України.

У контексті наведеного Суд зазначає, що питання щодо можливості зарахування на рахунок платника в СЕА ПДВ податкового боргу, стягнутого контролюючим органом в порядку абзацу другого пункту 95.5 статті 95 ПК України, вже було предметом дослідження касаційного адміністративного суду. Зокрема, Верховний Суд у постановах від 15.12.2023 у справі №280/7547/21 та від 21.05.2024 у справі № 820/3136/17 сформував правову позицію, що у випадку стягнення податкового боргу з податку на додану вартість, сформованого у зв`язку із несплатою платником податку самостійно узгоджених грошових зобов`язань, шляхом списання коштів з поточних рахунків такого платника у банку за інкасовими дорученнями контролюючого органу, обов`язок щодо зарахування вказаної суми коштів на рахунок в СЕА ПДВ відсутній.

Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 19.03.2021 (справа №826/13602/18) та від 28.04.2023 (справа №520/16155/2020) за відсутності відповідного судового рішення контролюючим органам забороняється ініціювати списання з рахунків у СЕА ПДВ коштів, які належать платникові, на погашення податкового боргу. Кошти на рахунках в СЕА ПДВ можуть бути визнані джерелом погашення податкового боргу в процедурі примусового погашення податкового боргу тільки за рішенням суду.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Станом на час ухвалення судами рішень у цій справі уже були сформовані висновки Верховного Суду у справі №280/7547/21 й причин їх неврахування у судових рішеннях не наведено.

З огляду на викладене, колегія суддів зазначає, що висновки судів попередніх інстанцій, зокрема щодо того, що на рахунок у СЕА ПДВ зараховуються всі кошти, спрямовані податковим органом у рахунок погашення податкового боргу з ПДВ на підставі ст. 95 ПКУ без будь-яких виключень, а відтак відповідач безпідставно не відобразив на рахунку у СЕА ПДВ позивача суму боргу (86 318 152,72 грн), стягнуту у примусовому порядку за рішеннями контролюючого органу, є помилковими.

Колегія суддів зауважує, що основою побудови СЕА ПДВ є необхідність реєстрації в ЄРПН всіх податкових накладних та розрахунків коригування до них на суму податку, обчислену за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 ст.200-1 ПК України. Обрахунок реєстраційної суми, а також складових формули, на підставі якої визначається така сума, здійснюється автоматично відповідно до норм ПК України та у порядку, визначеному Порядком №569.

Пунктом же 200-1.9 ст.200-1 ПК України передбачено, що у разі якщо у платника податку загальна сума податкових зобов`язань, зазначених ним у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, перевищує суму податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (УПеревищ), а сума, визначена пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу (УНакл), є недостатньою для реєстрації таким платником податкової накладної або розрахунку коригування до такої податкової накладної за звітні періоди виникнення такого перевищення, платник податку має право зареєструвати податкову накладну або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку, що дорівнює значенню показника УПеревищ, зменшеного на суму задекларованих до сплати податкових зобов`язань за періоди починаючи з 1 липня 2015 року (включаючи податкові зобов`язання, які були сплачені платником податку, та податкові зобов`язання, які не були сплачені платником податку) та збільшеного на значення показника УПопРах незалежно від значення показника УНакл, визначеного відповідно до пункту 200-1.3 цієї статті.

Платник податку має право зареєструвати в порядку, визначеному абзацом першим цього пункту, тільки податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних за звітні періоди, в яких виникло перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (УПеревищ).

Тобто умова, яка передбачає можливість платника податку скористатися правом щодо реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування у порядку, визначеному п.200-1.9 ст.200-1 ПК України, у разі, якщо реєстраційна сума, визначена п.200-1.3 ст.200-1 ПК України (УНакл) є недостатньою, визначає не лише факт встановлення такого права, а й передумову щодо обов`язкового дотримання основних принципів роботи СЕА ПДВ, в межах яких, як уже було вказано вище, виключена можливість реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, які не забезпечені грошовими коштами.

У розглядуваній ситуації податковим органом здійснено обіг саме безготівкових коштів (стягнення шляхом списання коштів з рахунків платника в банку за інкасовими дорученнями), що, враховуючи вищевикладене, спростовує доводи позивача про відображення в СЕА ПДВ неточної та недостовірної інформації, що призвело до безпідставного зменшення (заниження) у Товариства показника, що розраховується на підставі п.200-1.9 ст.200-1 ПК України, на суму непроведення збільшення її на 86 318 152,72 грн.

Стосовно вимоги позивача в частині визання протиправною бездіяльності ДПС щодо виключення з встановленого п.200-1.9 статті 200-1 ПК України розрахунку від`ємного значення показника УНакл, то колегія суддів зазначає, що цей показник безпосередньої участі у розрахунку відповідного ліміту не приймає, а відображає лише умови, за яких у платника податків виникають підстави для використання права для реєстрації податкової накладної за правилами, встановленими п.200-1.9 статті 200-1 ПК України (незалежно від значення показника УНакл, визначеного відповідно до пункту 200-1.3 цієї статті). З огляду на це такі вимоги не грунтуються на приписах законодавства і не підлягають задоволенню.

З огляду на вказане та нормативне регулювання, зумовлене фактичною правовою природою цих обставин, Верховний Суд повторно зауважує, що висновок судів попередніх інстанцій про наявність у відповідача правових підстав для зарахування податкового боргу з ПДВ, стягнутого на виконання інкасових доручень, складених саме відповідно до пункту 95.5 статті 95 ПК України, з поточного рахунку позивача, на електронний рахунок в СЕА ПДВ ґрунтується на неправильному застосуванні згаданих вище норм матеріального права.

Відповідно до частини першої статті 351 КАС України Суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.

Відтак, рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню з ухваленням нового рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Разом з тим, на такі висновки суду не впливають мотиви, викладені у судовому рішенні у справі №520/24920/21 про скасування індивідуальної податкової консультації, виходячи з наступного.

Пунктом 52.2 статті 52 ПК України встановлено, що індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Відповідно до пункту 53.1 статті 53 ПК України не може бути притягнуто до відповідальності, включаючи фінансової (штрафні санкції та/або пеня), платника податків (податкового агента та/або його посадову особу), який діяв відповідно до індивідуальної податкової консультації, наданої йому у письмовій формі, а також узагальнюючої податкової консультації, за діяння, що містить ознаки податкового правопорушення, зокрема на підставі того, що у подальшому така податкова консультація була змінена або скасована.

За змістом судових рішень у справі №520/24920/21 позивач звернувся до ДПС України із заявою про надання індивідуальної податкової консультації з питання, яке стосувалось порядку дій контролюючих органів щодо зарахування на рахунок у СЕА ПДВ коштів, примусово стягнутих з рахунків позивача в банку. Тобто, порушене позивачем питання не стосувалося порядку дій самого платника податків. Наслідків, які б вплинули на порядок дій позивача у податкових правовідносинах, які б випливали з такої ІПК у судових рішеннях не встановлено і про такі не зазначає сам позивач.

У межах спірних правовідносин не вирішуються питання притягнення платника податків до певної відповідальності.

Відповідно, скасування ІПК у справі №520/24920/21 і надання в подальшому нової ІПК з урахуванням висновків суду у такій справі, не може врегульовувати дії контролюючого органу по іншому, ніж це передбачено в законодавстві. Як вже зазначалось, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

В межах цієї справи підлягало розгляду і вирішенню, зокрема, й питання щодо наявності/відсутності у ДПС України обов`язку збільшити реєстраційний ліміт позивача на рахунку в СЕА ПДВ, за наслідками розгляду якого суд касаційної інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для його задоволення.

Крім того, відповідно до частини сьомої статті 78 КАС України правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.

Відповідно до частини третьої статті 375 КАС України суд касаційної інстанції у постанові за результатами перегляду оскаржуваного судового рішення вирішує питання про поновлення його виконання (дії).

Враховуючи результат касаційного перегляду, підстави для поновлення виконання оскаржуваних судових рішень відсутні.

Керуючись статтями 341, 344, 351, 355, 356, 359 КАС України, суд

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової служби України задовольнити.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19 квітня 2024 року у справі №520/16669/23 скасувати.

Ухвалити нове судове рішення.

У позові Акціонерного товариства "Харківобленерго" до Державної податкової служби України, третя особа - Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити певні дії - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко

І.А. Васильєва

М.М. Гімон ,

Судді Верховного Суду