Справа № 560/8139/24
Суддя: Граб Л.С.
Дата ухвалення: 2025-04-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/8139/24

Головуючий суддя 1-ої інстанції -Блонський В.К.

Суддя-доповідач - Граб Л.С.

17 квітня 2025 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Граб Л.С.

суддів: Матохнюка Д.Б. Сторчака В. Ю. ,

за участю: секретаря судового засідання: Човган А. В.,

представників позивача: Бойко Р.В., Лисюк О.Ю.

представника відповідача: Крутоузова Д.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2024 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Україна 2001" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Україна 2001" (далі Т ОВ "Україна 2001") звернулося до суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просило:

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 1258/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "Р" від "20" травня 2024 року;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 1259/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "В4" від "20" травня 2024 року;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 1260/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "ВН" від "20" травня 2024 року;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 1256/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "ПС" від "20" травня 2024 року;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 1254/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "ПС" від "20" травня 2024 року.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2024 року позов задоволено частково:

-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 1258/Ж10/31-00-07-04-02-25 форми "Р" від 20 травня 2024 року;

-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 1259/Ж10/31-00-07-04-02-25 форми "В4" від 20 травня 2024 року;

-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 1260/Ж10/31-00-07-04-02-25 форми "ВН" від 20 травня 2024 року.

У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з судовим рішенням в частині задоволення позовних вимог, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції в цій частині скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав апеляційну скаргу та просить її задовольнити. В свою чергу, представники позивача заперечили стосовно задоволення апеляційної скарги і просили рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що Центральним міжрегіональним Управлінням по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби України проведена документальна позапланова виїзна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю «Україна 2001» з питань здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повноти нарахування і сплати податків і зборів, дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.04.2021 по 31.12.2023 та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2021 по 31.12.2023.

За результатами вказаної перевірки складено Акт №1304/Ж5/31-00-07-04-02- 20/35080933 від 23.04.2024, в якому зафіксовано наступні порушення:

1) п.189.1 ст. 189, абз. «г» п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.2, п.200.4 ст.200, п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI із змінами та доповненнями встановлено:

заниження податку на додану вартість до сплати всього у сумі 171 234 829 грн, у тому числі: за листопад 2021 р. на суму 1 834 023 грн; за грудень 2021 р. на суму 17 238 000 грн; за червень 2022 р. на суму 2 731 030 грн; за грудень 2022 р. на суму 33 381 234 грн; за грудень 2023 р. на суму 116 050 542 грн та завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за грудень 2023 р. в сумі 4 593 767 грн.

2) п.198.5, п. 201.1 п. 201.1, п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.122010 №2755-VI (зі змінами), п.5 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету міністрів України від 29.12.2010 №1246 (зі змінами), а саме: TOB «Україна 2001» не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних 3 податкові накладні на суму ПДВ 173 948 522,59 грн, у т.ч. грудень 2021 на суму ПДВ 19 922 979,82 грн; грудень 2022 на суму ПДВ 33 381 233,81 грн, грудень 2023 на суму ПДВ 120 644 308,96 грн;

3) пп.168.1.1, 168.1.4 п. 168.1, ст.168 та пп."а" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України № 2755-VI від 02.12.10 із змінами та доповненнями - несвоєчасно перераховано нарахований податок на доходи фізичних осіб з виплачених доходів за купівлю майнових сертифікатів (паїв) у готівковій формі на загальну суму 14167,00 грн, а саме: 01.09.2021 та 02.09.2021 згідно видаткових касових ордерів TOB «Україна 2001» здійснено виплати у готівковій формі на загальну суму 63358,00 грн за купівлю майнових сертифікатів (паїв) у фізичних осіб (громадян) та сплачено податок на доходи фізичних осіб згідно платіжної інструкції №42140 від 30.08.2022.

4) пп."б" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ із змінами та доповненнями та абз.3 ч.2 п.4 p.IV Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску, затвердженого наказом Мінфіну, від 13.01.2015 р. за №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 30.01.2015 за №111/26556 із змінами і доповненнями, у редакції наказу Міністерства фінансів України від 15.12.2020 р. № 773 (форма 4 ДФ): виявлені недостовірні відомості по вказаним у звітності TOB «Україна 2001» реєстраційним номерам облікових карток платників податків та серії та номера паспорта, що призвело до зміни платників податків (Повідомлення щодо допущених помилок у податкових розрахунках за формою 4 ДФ за 3 квартал 2022 від 04.11.2022 № 34739004, 3 квартал 2023 від 02.11.2023 № 38409028, 4 квартал 2023 від 02.02.2024 №7069175, недійсні дані: , , ЕК003386)

5) п.п. 266.1.1 п. 266.1, п.п. 266.2.1 п. 266.2, п.п. 266.3.3 п. 266.3 ст. 266 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI, із змінами і доповненнями у результаті чого занижено суму податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки всього в сумі 19976,25 грн, в томі числі за період з 01.04.2021 по 31.12.2021 року в сумі 10138,5 грн., за 2022 рік в сумі 9837,75 грн.

6) п.п. 14.1.1142 п. 14.1 ст. 14, п. 2971.1 ст. 2971 Податкового кодексу України у результаті чого занижено єдиний податок у вигляді мінімального податкового зобов`язання (загальні податкові зобов`язання з єдиного податку за 2023 рік за рахунок заниження позитивного значення різниці між сумою загального мінімального податкового зобов`язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок) за 2023 рік в сумі 49904,32 грн, в т.ч. за 2023 рік 49904,32 грн.

7) п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI зі змінами та доповненнями та пункту 8.4 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29 грудня 2011 р. за № 1562/20300, TOB «Україна 2001» не подано та подано з порушенням термінів подання до контролюючого органу повідомлення за формою №20-ОПП про 101 (сто один) об`єкт оподаткування, об`єкт пов`язаний з оподаткуванням або через які провадилась діяльність.

За наслідками встановлених порушень відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: №2/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "Р" від "20" травня 2024 року, №1/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "Р" від "20" травня 2024 року, №1267/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "Р" від "20" травня 2024 року, №1266/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "Р" від "20" травня 2024 року, №1265/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "Р" від "20" травня 2024 року, №1258/Ж10/31-00- 07-04-02-25 форма "Р" від "20" травня 2024 року, №1259/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "В4" від "20" травня 2024 року, №1260/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "ВН" від "20" травня 2024 року, №1255/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "Д" від "20" травня 2024 року, №1256/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "ПС" від "20" травня 2024 року, №1254/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "ПС" від "20" травня 2024 року, №1263/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "Р" від "20" травня 2024 року, №1261/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "Р" від "20" травня 2024 року.

Не погоджується з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про часткову обгрунтованість позовних вимог та наявність правових підстав для їх задоволення.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.

Відповідно до 2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Підпунктом 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України врегульовано, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.

За приписами підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Контролюючі органи на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

У пункті 61.1 статті 61 ПК України міститься визначення, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Податковий контроль відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.2 статті 62 ПК України здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Згідно з п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Як було зазначено вище, податковим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «Україна 2001» з питань здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повноти нарахування і сплати податків і зборів, дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.04.2021 по 31.12.2023 та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2021 по 31.12.2023.

За результатами вказаної перевірки складено Акт №1304/Ж5/31-00-07-04-02- 20/35080933 від 23.04.2024, на підставі якого прийнято, зокрема податкові повідомлення-рішення №1258/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "Р" від "20" травня 2024 року, №1259/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "В4" від "20" травня 2024 року, №1260/Ж10/31-00-07-04-02-25 форма "ВН" від "20" травня 2024 року.

Надаючи правову оцінку вказаним повідомленням-рішенням, колегія суддів виходить із наступного.

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України міститься визначення, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України.

Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 Податкового кодексу України.

Пунктом 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

За правилами пункту 198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Стаття 200 ПК України визначає порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків

Пунктом 200.1 статті 200 ПК України передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При цьому, згідно з пунктом 200.2 статті 200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

Як передбачає пункт 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

За правилами абзацу першого підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку) (абзац другий підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України).

Пунктом 138.1 статті 138 ПК України закріплено, що фінансовий результат до оподаткування збільшується: на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів, включених до витрат звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму залишкової вартості окремого об`єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта.

За приписами п.138.2 статті 138 ПК України фінансовий результат до оподаткування зменшується: на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті; на суму залишкової вартості окремого об`єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень цієї статті Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта; на суму дооцінки та вигід від відновлення корисності основних засобів або нематеріальних активів в межах попередньо віднесених до витрат уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Отже, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.

Таким чином, платник податку на прибуток підприємства з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Як вбачається з Акту перевірки та підтверджується доводами апеляційної скарги, спірні податкові повідомлення-рішення, прийняті податковим органом в результаті виявлення наступних порушень вчинених позивачем, що об`єднані загальним змістом:

1) здійснення дооцінки послуг з переробки цукрового буряка ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та складення відповідних актів наданих послуг (виконаних робіт);

2) перерахування попередньої оплати за послуги переробки цукрового буряка на користь ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод»;

3) здійснення господарських операцій з ТОВ "ТРАМПВЕЛ" (стара назва ТОВ "Стандартавтотранс") (), ТОВ "ШРОТ ТА ОЛІЯ" (), ТОВ "НЕК" ().

Так, за результатами перевірки, контролюючий орган дійшов висновку, що позивач скористався податковим кредитом з ПДВ, наданим ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» на підставі отриманих авансів, які безпідставно списані в обліку в грудні 2021 та в грудні 2022 року, шляхом відображення на рахунках бухгалтерського обліку актів «дооцінки послуг переробки», не підтверджених фактичними операціями, які складені ТОВ «Теофіпольський цукровий завод» як удавана «дооцінка» оплачених та наданих послуг минулих періодів всупереч законодавству України, тому на підставі п.198.5 ст.198 ПК України удавані операції з «дооцінки послуг переробки» не можуть бути використані в господарській діяльності платника на суму ПДВ 53 304 213,63 грн.

Поряд з цим, як з`ясовано з матеріалів справи, позивачем до документальної перевірки надано типові договори на переробку цукрових буряків для виробництва цукру: №Д/1 від 28.09.2020 року (цукровий буряк урожаю 2021 року), №Д/1 від 18.10.2021 року (цукровий буряк урожаю 2022 року), №Д/1 від 27.10.2022 року (цукровий буряк урожаю 2023 року), №Д/1 від 30.08.2023 (цукровий буряк урожаю 2024 року) (далі-Договори на переробку), якими передбачено такі основні умови.

Замовник: ТОВ «Україна 2001», Виконавець: ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод».

Відповідно до п.1.1 Договорів на переробку предметом Договорів на переробку є правовідносини сторін, що виникають під час поставки цукрових буряків (Сировини) для виробництва цукру з метою їх подальшої промислової переробки на давальницьких умовах.

Згідно п.1.2 Договорів на переробку визначена орієнтована кількість сировини, що поставляється за кожним договором по роках, яка становить 350 000 тон (+-50%) в чистій вазі цукрових буряків урожаю 2021 року, 350 000 тон (+-50%) в чистій вазі цукрових буряків урожаю 2022 року, 350 000 тон (+-50%) в чистій вазі цукрових буряків урожаю 2023 року, 350 000 тон (+-50%) в чистій вазі цукрових буряків урожаю 2024 року.

За змістом п.1.3 Договорів на переробку місце та умови поставки: франко-завод Виконавця (смт. Теофіполь, вул. Жовтнева,12 «Призаводський бурякопункт»). Замовник здійснює поставку Сировини в місце поставки власним транспортом.

П. 1.4 Договорів на переробку визначено, що поставка сировини здійснюється у строк до 15 грудня 2021 року (урожаю 2021 року), до 15 грудня 2022 року (урожаю 2022 року), до 15 грудня 2023 року (урожаю 2023 року), до 15 грудня 2024 року (урожаю 2024 року).

П.5.2 Договорів на переробку встановлено, що вартість робіт по давальницькій переробці цукрових буряків визначається Сторонами за результатами фактичних витрат Виконавця в кінці сезону переробки та погоджується. Сторонами шляхом підписання бухгалтерських документів. Крім того, сторони домовилися, що порядок здійснення розрахунків між сторонами по даному договору визначається сторонами додатково.

Як слідує з матеріалів справиТОВ «Україна 2001» та ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» підписано Додаткові угоди: до договору № Д/1 на переробку цукрових буряків для виробництва цукру від 28.09.2020 року (01 серпня 2022 року), до договору №Д/1 на переробку цукрових буряків для виробництва цукру від 18.10.2021 року, до договору № Д/1 на переробку цукрових буряків для виробництва цукру від 28.09.2020 року (28 вересня 2020 року), до договору № Д/1 на переробку цукрових буряків для виробництва цукру від 18.10.2021 року (01 серпня 2023 року), до договору №Д/1 на переробку цукрових буряків для виробництва цукру від 18.10.2021 року (18 жовтня 2021 року), до договору №Д/1 на переробку цукрових буряків для виробництва цукру від 27.10.2022 року (27 жовтня 2022 року), до договору №Д/1 на переробку цукрових буряків для виробництва цукру від 30.08.2023 (30.08.2023)

ТОВ «Україна 2001» у періоді, що перевіряється, сформовано податковий кредит з ПДВ за складеними та зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» - Виконавцем за датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/робіт послуг - за датами зарахування коштів від ТОВ «Україна 2001» - Замовника, сплачених останнім, як попередні оплати в межах Договорів на переробку.

На запити перевіряючих ТОВ «Україна 2001» до перевірки надано складені ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» за кожною операцією передачі результатів послуг переробки давальницької сировини по два первинних документа (акта), що підтверджують отримані послуги переробки, а саме: акт про виконання робіт згідно договору, де зазначено:

- кількість переданого (отриманого) на переробку цукрового буряка в заліковій вазі, який в повному обсязі перероблений Виконавцем;

- кількість переданих з переробки продуктів (цукор-пісок, меляса, жом);

- вартість переробки в гривнях в т.ч. ПДВ; акт здачі-приймання робіт (надання послуг) до кожного акта про виконання робіт згідно договору, де підтверджено та визначено проведення розрахунків:

- загальну вартість переробки в гривнях в т.ч. ПДВ.

Відповідно до актів-приймання передачі послуг переробки цукрового буряка:

- урожаю 2021 року, що складені ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» у вересні, жовтні, листопаді, грудня 2021 року, ціна послуги переробки 1 т цукрового буряка складала 726 грн./т., 20.12.2021 року ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» складено на адресу ТОВ «Україна 2001» Акт дооцінки переробки цукрових буряків, згідно якого ціну послуги переробки 1 т цукрового буряка урожаю 2021 року збільшено на 432 грн./т до 1158 грн./т ;

- урожаю 2022 року, що складені ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» у жовтні, листопаді, грудня 2022 року, ціна послуги переробки 1 т цукрового буряка складала 780 грн./т., 30.12.2021 року ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» складено на адресу ТОВ «Україна 2001» Акт дооцінки переробки цукрових буряків, згідно якого ціну послуги переробки 1 т цукрового буряка урожаю 2022 року збільшено на 582 грн./т до 1362 грн./т.

Стосовно доводів відповідача про те, що до перевірки не надано жодних документів щодо узгодження між контрагентами ціни на послуги переробки, яка б підтверджувалася інформацією про ціни, що склалися на підставі собівартості переробки та не надано калькуляції Виконавця, то судом першої інстанції підставно звернуто увагу, що на запит перевіряючих №19/07-04 від 19.02.2024 ТОВ «Україна 2001» надані пояснення, з яких слідує, що Договорами не передбачено надання Виконавцем звітів, калькуляції, специфікації, додаткових умов, тощо щодо проведених дооцінок. Дооцінка була погоджена підписанням Акту здачі-прийняття робіт (надання послуг).

Судом першої інстанції також встановлено, що з метою отримання інформації та первинних документів (калькуляцій послуг переробки та ін.), що відображенні в обліку ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод», як підстави для складання Актів приймання-передачі робіт (послуг) з номенклатурою «Послуги переробки цукрового буряка (дооціка)» датованих 20.12.2021 та 30.12.2022 року на загальну суму з ПДВ 119 537 878,90 грн та 200 287 402,84 грн відповідно, Міжрегіональним управлінням надіслано на адресу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків запит на проведення зустрічної звірки від 23.02.2024 року №948/31-00-07-04-01-07.

У відповідь на запит, листом від 13.03.2024 №583/7/33-00-07-01 останніми повідомлено, що ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» надано акти здачі-приймання робіт (надання послуг) №28 від 20.12.2021 та №23 від 30.12.2022 року з номенклатурою «Переробка цукрових буряків (дооцінка)»:

- Акт №28 від 20.12.2021 на суму 119 537 878,90 грн. в т.ч. ПДВ 19 922 979,82 грн з номенклатурою «Переробка цукрових буряків (дооцінка)» в кількості 276 708,053 т.

- Акт №23 від 30.12.2022 на суму 200 287 402,84 грн. в т.ч. ПДВ 33 381 233,81 грн. з номенклатурою «Переробка цукрових буряків (дооцінка)» в кількості 344 136,431 т.

Із листа також слідує, що на вимогу Західного МУ №753 /6/33-00-7-01 від 23.02.2024 про надання пояснення та документального підтвердження щодо проведеної дооцінки вартості послуг з переробки для ТОВ «Україна 2001» ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» листом №2602/01 від 26.02.2024 повідомив, що оскільки калькуляція собівартості продукції за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного документа, адже нею не фіксується господарська операція, розпорядження або дозвіл на її проведення - відповідно дана калькуляція не розраховувалася за період з 01.01.2021 по 30.09.2023. Дооцінка за послуги переробки цукрових буряків проведена в грудні 2021 та 2022 років з врахуванням фактично понесених витрат на переробку.

Разом з тим, виходячи із норм ст.632 ЦК України ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін, а зміна ціни після укладення договору допускається лише у випадках і на умовах, встановлених договором або законом.

В той же час, за приписами ст. 11 Закону України «Про ціни і ціноутворення» вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Ціна послуг з переробки цукрових буряків не врегульована уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування, не є сталою, та може коригуватись залежно від економічних та політичних факторів, таких як світовий ринок, попит та пропозиція, погодні умови, врожайність.

Визначення остаточної вартості послуг з переробки цукрових буряків стало результатом домовленості позивача та його контрагента, ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод», з урахуванням вищезазначених факторів.

Щодо посилання контролюючого органу на те, що дооцінка вартості послуг не містить розумних економічних причин (ділової мети), тобто відсутня кваліфікуюча ознака господарської діяльності - отримання доходу, то як підставно вказано судом першої інстанції, останнім не доведено відсутності у позивача наміру отримати економічний ефект в результаті господарської діяльності, оскільки після проведеної дооцінки, збільшення ціни, надання послуг з переробки цукрового буряку врожаю 2021 року, ціна такої переробки склала 1158 (432+726) грн/т, а врожаю 2022 року 1362 (582+780) грн/т. (акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) № 28 від 20.12.2021 року та № 23 від 30.12.2022 року.

При цьому середня ціна продажу цукру в 2022 році (врожай 2021 року) склала 21601,94 грн/т, а в 2023 році (врожай 2022 року) 23141,42 грн/т.

Верховний Суд у постанові від 19 грудня 2024 року у справі № 520/2327/22 вказав, що не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності. Тобто, господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення.

Поряд з цим, матеріали справи не містять доказів, які б підтверджували сумнів контролюючого органу щодо відсутності економічного ефекту господарских операцій, здійснених позивачем та ПрАТ "Теофопільський цукровий завод".

Також у постанові від 17 березня 2020 р. у справі № 812/9439/13-а Верховний Суд наголосив на тому, що важливими для визначення ділової мети є не наслідки конкретної операції, а саме наміри платника, пов`язані з її виконанням. При цьому, варто враховувати не лише суб`єктивну складову ситуацію конкретного підприємства, але й об`єктивно оцінити ситуацію з точки зору добросовісного суб`єкта господарювання. Відповідно, для доведення ділової мети необхідно, щоб в операціях платника простежувалася тенденція до найбільшого скорочення його витрат, а не штучного збільшення цих витрат для зменшення сум податку на прибуток.

В свою чергу, у постанові від 21 липня 2020 р. у справі № 816/191/17 Верховний Суд зазначив, що оцінка доцільності економічних рішень платника в процесі провадження ним господарської діяльності, ефективності використання платником капіталу шляхом оцінювання витрат платника у світлі їх доцільності, раціональності не належить до повноважень податкового органу. Таким чином, Суд наголосив на тому, що вирішувати, які саме господарські операції слід здійснити в межах господарської діяльності, повинен сам платник, а економічна ефективність та доцільність витрат є якісним показником, який не впливає на податковий облік платника.

Такий висновок загалом узгоджується з положеннями статті 42 Господарського кодексу України, в якій зазначається, що підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

З огляду на зазначене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції в тій частині, що відповідачем не доведено належними та достатніми доказами, що позивачем занижено податкові зобов`язання з ПДВ, внаслідок їх не нарахування на таку базу оподаткування на загальну суму ПДВ 53 304 213,63 грн, у тому числі за грудень 2021 року на суму ПДВ 19 922 979,82 грн та за грудень 2022 року на суму ПДВ 33 381 233,81 грн.

Щодо висновків відповідача про заниження податкових зобов`язань з ПДВ, внаслідок їх не нарахування на таку базу оподаткування на загальну суму ПДВ 120 644 308,96 грн, в тому числі за грудень 2023 року 120 644 308,96 грн., колегія суддів вказує на таке.

Так, під час розгляду справи з`ясовано, що ТОВ "Україна 2001" до перевірки надано договори укладені між ТОВ «Україна 20011» (Замовник) та ПрАТ "Теофіпольский цукровий завод" (Виконавець) на переробку цукрових буряків для виробництва цукру:

-від 05.08.2019 №Д/1 на переробку цукрового буряку врожаю 2020 року;

-від 28.09.2020 №Д/1 на переробку цукрового буряку врожаю 2021 року;

-від 18.10.2021 №Д/1 на переробку цукрового буряку врожаю 2022 року;

-від 27.10.2022 №Д/1 на переробку цукрового буряку врожаю 2023 року;

-від 30.08.2023 №Д/1 на переробку цукрового буряку врожаю 2024 року; акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), згідно яких вартість послуг переробки відповідає вартості зазначеній у актах виконаних робіт (з номенклатурою продукції, отриманої з переробки) та встановлено ціну та вартість послуг переробки, до якої сторони не мають один до одної претензій, та обігово-сальдові відомості по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за період 01.04.2021 31.12.2021, 2022 рік, 2023 рік (ОСВ 631).

Проведеним аналізом ОСВ 631 встановлено наявність дебіторської заборгованості за договорами переробки цукрових буряків станом на 31.12.2023 року, а саме: по договору від 28.09.2020 №Д/1 на переробку цукрового буряку врожаю 2021 року 360 408 300,00 грн; по договору від 27.10.2022 №Д/1 на переробку цукрового буряку врожаю 2023 року 363 457 553,76 грн.

На виконання вищенаведених договорів ТОВ «Україна 2001» передано в адресу ПрАТ "Теофіпольський цукровий завод" для переробки цукрові буряки у кількості 709 020,49 т в тому числі: урожаю 2021 року 276 708,05 т, урожаю 2023 року 432 312,44 т.

Станом на 31.12.2021 та 31.12.2023 залишок цукрового буряку по рахунках аналітичного обліку 206, 272 «Продукція сільськогосподарського виробництва» аналітика: «Цукровий буряк (власний)» - становить 0 т. (відсутні залишки).

З огляду на зазначене, контролюючий орган дійшов висновку про неможливість в подальшому участі у господарській діяльності платника грошових коштів з ПДВ в розмірі 723 865 853,76 грн, які перераховані ТОВ «Україна 2001», як аванси, в межах договорів переробки цукрового буряка урожаю 2021, 2023 років у зв`язку з повним виконанням договорів.

В той же час, судом першої інстанції встановлено, що станом на дату складання Акта перевірки, ТОВ «УКРАЇНА 2001» надано відповідачу пояснення, з яких вбачається, що у ТОВ «Україна 2001» згідно Договору №Д/1 на переробку цукрового буряку врожаю 2021 року після надання послуг ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» на 31.12.2021 року була наявна дебіторська заборгованість 380 080 374,62 грн. Протягом 2023 року ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» повернуто 19 672 074,62 грн. попередньої оплати. Станом на 31.12.2023 р. борг становив 360 408 300,0 грн. По договору №Д/1 на переробку цукрового буряку врожаю 2023 року на 31.12.2023 р. борг ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» становить 363 457 553,76 грн. По даному договору також планується повернення грошових коштів.».

З метою встановлення підстав для не повернення ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» на адресу ТОВ «Україна 2001» заборгованості за отриманими авансами згідно договорів переробки цукрових буряків, які повністю виконані станом на 31.12.2021 та 31.12.2023 року, Міжрегіональним управлінням надіслано запит на адресу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків запит на проведення зустрічної звірки від 04.03.2024 року №1011/31-00-07-04-01-07.

У відповідь на запит (лист від 13.03.2024 №583/7/33-00-07-01) зокрема повідомлено, що Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків скеровано на адресу ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» лист №904/6/33-00-7-01 від 11.03.2024, де зазначено: вказати причини не повернення ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» надмірно сплачених коштів (авансів) ТОВ «Україна 2001» по договорах, які є вже повністю виконаними, а саме: Договір Д/1 на переробку цукрових буряків для виробництва цукру від 28.09.2020 р., Договір Д/1 на переробку цукрових буряків від 27.10.2022 року, договір Д/1 на переробку цукрових буряків від 18.10.2021 р; чи були звернення з сторони ТОВ «Україна 2001» щодо не виконання умов даних договорів, а саме повернення коштів на рахунок.

В свою чергу, ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» на лист Західного МУ повідомило, що неповернення коштів обґрунтовано економічною ситуацією в країні та обґрунтовано домовленістю між сторонами. Відповідне рішення є погодженим між сторонами та відповідає комерційному обґрунтуванню діяльності компанії. Також повідомлено, що зі сторони ТОВ «Україна 2001» не було будь яких звернень щодо виконання відповідних зобов`язань.

П. 192.1 ст.192 ПК України визначено - якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Згідно з п. 198.5. ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних тощо.

З огляду на наведене, колегія суддів вважає не підтвердженими доводи відповідача про отримання ТОВ «Україна 2001» необґрунтованої податкової вигоди шляхом свідомого створення ситуації, направленої на ухилення від сплати ПДВ, а саме-шляхом проведення операцій, які не обумовлені розумними економічними причинами та цілями ділового характеру та направлені лише на виведення коштів без можливості отримання натомість активу, в даному випадку -послуг переробки цукрового буряка, та не вжиття жодних заходів щодо стягнення таких коштів з ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» та повернення під контроль ТОВ «Україна 2001».

При, цьому, судом першої інстанції обгрунтовано зауважено, що строк позовної давності щодо витребування виконання за договорами, зокрема договору Д/1 на переробку цукрових буряків для виробництва цукру від 28.09.2020 р, договору Д/1 на переробку цукрових буряків від 27.10.2022 року, договору Д/1 на переробку цукрових буряків від 18.10.2021 р на момент проведення перевірки не сплинув. Вказана заборгованість за правилами бухгалтерського обліку не може бути віднесеною до проблемної чи безнадійної. Окрім того, контрагентами погоджено відстрочку щодо її повернення.

Визначаючись щодо реальності господарських операцій по взаємовідносинам між ТОВ «УКРАЇНА 2001» з контрагентами ТОВ «ТРАМПВЕЛ» (колишня назва ТОВ «СТАНДАРТАВТОТРАНС»), ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ» та ТОВ «НЕК», колегія суддів виходить із наступного.

Як зазначає відповідач, в ході проведення перевірки, відповідно до наданих оформлених первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку та отриманих податкових накладних, зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних виявлено, що ТОВ «УКРАЇНА 2001» () у періоді червень, липень 2021 року, сформовано податковий кредит з ПДВ на підставі податкових накладних, складених ТОВ «ТРАМПВЕЛ» () за нереальними операціями придбання шроту соняшнику.

Однак, аналізом даних ЄРПН встановлено, що вказаний платник податків не має постачальників за операціями оренди нерухомості, машин та механізмів, а також утримання офісу та виробничих об`єктів (отриманням послуг водопостачання, опалення, електроенергія, вивіз сміття та/або компенсація орендодавцю комунальних послуг тощо). Тобто відсутні об`єктивні свідчення фактичного провадження ТОВ «ТРАМПВЕЛ» господарської діяльності.

Також, контролюючий орган посилається на отримання узагальненої податкової інформації, згідно якої за звітний період декларування ПДВ квітень, травень, червень 2021 року встановлено неправомірне визначення платником податків ТОВ «СТАНДАРТАВТОТРАНС» сум податкових зобов`язань при продажу товарів/послуг на загальну суму ПДВ 4561884,31 грн за квітень, травень, червень 2021 року. ТОВ «СТАНДАРТАВТОТРАНС» не звітує з жовтня 2021 року. Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платникiв податкiв - фiзичних осiб, i сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за ІІІ-й квартал 2021 року поданого до контролюючого органу не подано. Інформація щодо трудових ресурсів відсутня у зв`язку з неподанням відповідної звітності всупереч пп.16.1.3 п.16.1 ст.16 Кодексу. Станом на дату написання податкової інформації Комісією регіонального рівня від 26.11 2021 року №101248 визначено, що ТОВ «СТАНДАРТАВТОТРАНС» відповідає критеріям ризиковості: п.8 критеріїв ризиковості платника податків (встановлено наявність ризикових операцій).

Крім того зазначено, що ТОВ «УКРАЇНА 2001» не надано сертифікатів якості на придбаний у ТОВ «СТАНДАРТАВТОТРАНС» шрот соняшниковий, тому не можливо встановити безпосереднього виробника товару. В результаті аналізу ЄРПН та баз даних ДПС України не встановлено виробника придбаного шроту соняшникового. За результатами аналізу податкової інформації щодо ТОВ «УКРАЇНА 2001» (ПН 35080933) за звітний період декларування ПДВ липень 2021 року встановлено неправомірне визначення податкового кредиту при придбанні шроту соняшникового у ТОВ «СТАНДАРТАВТОТРАНС» ()».

Зазначено, що за результатами аналізу податкової інформації щодо ТОВ «УКРАЇНА 2001» (ПН 35080933) за звітний період декларування ПДВ липень 2021 року встановлено неправомірне визначення податкового кредиту при придбанні шроту соняшникового у ТОВ «СТАНДАРТАВТОТРАНС» ()». Між ТОВ «УКРАЇНА 2001» і ТОВ «ТРАМПВЕЛ» укладено Договір поставки №10/061 від 10.06.2021 з однієї сторони в особі директора ТОВ «ТРАМПВЕЛ» (Постачальник) Полторак Наталії Олексіївни та з другої сторони в особі виконавчого директора ТОВ «УКРАЇНА 2001» (Покупець) ОСОБА_1 , що було надано до перевірки. Таким чином, до наданих ТОВ «УКРАЇНА 2001» для перевірки паперових носіїв у формі товарно-транспортних накладних внесено неправдиві відомості щодо перевізників, встановлено формальний підхід до їх оформлення та як наслідок їх юридичну дефектність.

Щодо взаємовідносин ТОВ «Україна 2001» з контрагентом постачальником ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ», податковим органом вказано, що проведеною перевіркою встановлено здійснення ТОВ «УКРАЇНА 2001» діяльності, пов`язаної з отриманням податкової вигоди від ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ», в результаті здійснення нереальних господарських операцій з придбання шроту соняшникового та соєвого на загальну суму 3 650 415,36 грн., в тому числі ПДВ 608 402,56 грн. по взаємовідносинах за липень, серпень, вересень та жовтень 2021 року, операції за якими відображено у складі податкового кредиту декларації з податку на додану вартість р. 10.1 (колонка Б Декларації) за липень 2021 року у сумі ПДВ 121 480,60 грн. (декларація № від 20.08.2021), за серпень 2021 року у сумі ПДВ 147 802,74 грн. (декларація № від 20.09.2021), за вересень 2021 року у сумі ПДВ 144 179,79 грн. (декларація № від 20.10.2021) та за жовтень 2021 року у сумі ПДВ 194 939,43 грн. (декларація № від 19.11.2021).

На підтвердження своїх доводів, відповідач посилається на податкову інформацію, яка наявна в інформаційних базах ДПС, згідно якої ТОВ «УКРАЇНА 2001» не надано сертифікатів якості на придбаний у ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ» шрот соняшниковий, тому не можливо встановити безпосереднього виробника товару. В результаті аналізу ЄРПН та баз даних ДПС України не встановлено виробника придбаного шроту соняшникового. Також за звітний період декларування ПДВ липень 2021 року встановлено неправомірне визначення ТОВ «УКРАЇНА 2001» податкового кредиту при придбанні шроту соняшникового у ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ».

Зазначено, що між ТОВ «УКРАЇНА 2001» і ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ» укладено Договір поставки №03/071 від 02.07.2021 з однієї сторони в особі директора ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ» (Постачальник) Фітьо Алли Миколаївни та з другої сторони в особі виконавчого директора ТОВ «УКРАЇНА 2001» (Покупець) Камінського Олександра Петровича, що було надано до перевірки. До договору поставки було надано специфікації із зазначенням номенклатури, кількості та ціни товару, посвідчення якості. Відповідно до наданих документів неможливо встановити виробника отриманої продукції. До перевірки було надано видаткові накладні та товарно-транспортні накладні: ТОВ "ЕКО ТАЙМ 737" () рішенням про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 22.02.2022 №6702 було визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості та згідно з Фінансовою звітністю малого підприємства на 31.12.2021 не має власних основних засобів; ТОВ «ЕКО ТАЙМ 737» відповідно до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фiзичних осiб, i сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за ІІІ-й квартал 2021 року поданого до контролюючого органу від 09.11.2021 № не встановлено, що ОСОБА_2 , ОСОБА_3 та ОСОБА_4 працюють на ТОВ «ЕКО ТАЙМ 737»; ТОВ «Євро ложистик» (), яке рішеннями про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 09.04.2021 №15380 та від 13.10.2022 №55721 було визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості та відповідно до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платникiв податкiв - фiзичних осiб, i сум утриманого з них податку. А також сум нарахованого єдиного внеску за ІІІ-й квартал 2021 року поданого до контролюючого органу від 09.11.2021 № не встановлено, що ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 та ОСОБА_8 працюють на ТОВ «Євро ложистик» (); ТОВ "МАРС" () відповідно до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платникiв податкiв - фiзичних осiб, i сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за ІІІ-й квартал 2021 року поданого до контролюючого органу від 09.11.2021 № не встановлено, що ОСОБА_9 та ОСОБА_10 працюють на ТОВ "МАРС" ().

На підставі вищевикладеного, перевіркою зроблено висновок:

- відсутність у ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ» законних джерел походження ідентифікованого товару (активу) та неможливість (нереальність) здійснення господарських операцій із його подальшого постачання у зв`язку із:

- неналежністю ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ» до суб`єктів реальної економічної діяльності у зв`язку із відповідністю критеріям ризиковості платника податків;

- фігуруванням ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ» у кримінальному провадженні №00000032, як конвертаційно-транзитний СГД, який було створено з метою прикриття незаконної діяльності інших СГД та для надання незаконних послуг з мінімізації податків, зборів, обов`язкових платежів та виведення коштів у тіньовий неконтрольований державою обіг;

- неможливістю встановлення виробника шроту соняшникового та соєвого гранульованого у зв`язку з ненаданням ТОВ «УКРАЇНА 2001» сертифікатів походження/відповідності/якості товару;

- наявністю негативної податкової інформації від ГУ ДПС у Хмельницькій області щодо ТОВ «УКРАЇНА 2001» по взаємовідносинам з ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ» у липні, серпні, вересні та жовтні 2021 року;

-недостовірністю даних, відображених в паперових носіях за формою первинних документів (товарно-транспортні накладні), оформлених ТОВ «ШРОТ ТА ОЛІЯ» для ТОВ «УКРАЇНА 2001», формальний підхід до їх оформлення, та як наслідок їх юридичну дефектність.

Стосовно взаємовідносин ТОВ «УКРАЇНА 2001» з контрагентом постачальником ТОВ «НЕК», відповідач вказує, що відповідно до податкової інформації, яка наявна в інформаційних базах ДПС, за звітний період декларування ПДВ липень 2021 року встановлено неправомірне визначення платником податків сум податкових зобов`язань при продажу товарів/послуг ТОВ «Україна 2001» на загальну суму ПДВ 466755,54 грн за липень 2021 року. Враховуючи зміст і технологічну специфіку операцій (необхідність зберігання, перевезення (навантаження, розвантаження) або виробництва товару), які передбачають наявність основних засобів, об`єктів оподаткування або земельних ресурсів, необхідних для відповідних операцій (складських приміщень, виробничих потужностей та/або транспорту, зокрема, вантажного та іншого спеціального призначення, обсяги фізичного руху товару в обмежений проміжок часу) та відсутність документального підтвердження, неможливо підтвердити оформлення господарської операції ТОВ "НЕК" (ПН 42707933).

За результатами аналізу податкової інформації щодо ТОВ «УКРАЇНА 2001» (ПН 35080933) за звітний період декларування ПДВ липень 2021 року встановлено неправомірне визначення податкового кредиту при придбанні ТМЦ у ТОВ «НЕК» ()». Між ТОВ «УКРАЇНА 2001» і ТОВ «НЕК» укладено Договір поставки №010621-НЕК П1 від 14.06.2021 з однієї сторони в особі директора ТОВ «НЕК» (Постачальник) Кудрі Валерія Олексійовича та з другої сторони в особі виконавчого директора ТОВ «УКРАЇНА 2001» (Покупець) ОСОБА_1 , що було надано до перевірки.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).

Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно з частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.

Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.

Разом з тим, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.

Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток, витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Отже, за змістом норм Податкового кодексу України право покупця на податковий кредит не ставиться в залежність від дотримання контрагентами вимог законодавства та вчинення ймовірних зловживань за ланцюгом постачання товару.

Вказане узгоджується з правовою позицією висловленою Верховним Судом у постановах від 05 жовтня 2022 року (справа № 826/9671/18), від 02 листопада 2022 року (справа № 813/4565/15), від 08 листопада 2022 року (справа № П/811/374/16) , від 14 вересня 2022 року, від 13 листопада 2024 року (справа № 826/13239/18), від 19 грудня 2023 року (справа № 640/11612/21).

В свою чергу, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.02.2022 у справі № 160/3364/19 відступила від висновку Верховного Суду України, викладеного у постанові від 01.12.2015 у справі № 826/15034/17, відповідно до якого статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду підтримала правову позицію Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 06.11.2018 у справі № 822/551/18, про те, що до постановлення вироку в межах кримінального провадження протокол допиту під час досудового розслідування не може вважатися належним доказом в адміністративному судочинстві. При цьому, частиною четвертою статті 95 Кримінального процесуального кодексу України передбачено, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.

Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час свідчень особи щодо неприйняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій.

Колегія суддів зазначає, що відсутність у контрагента позивача достатніх виробничих потужностей, працівників, офісних та складських приміщень та інших основних засобів, не може свідчити про невиконання цими суб`єктами договірних зобов`язань перед позивачем, оскільки контрагент не позбавлений права укладати з іншими суб`єктами господарювання субпідрядних договорів, договорів оренди обладнання, транспортних засобів тощо з метою використання відповідних основних фондів, устаткування та інших ресурсів для забезпечення власної господарської діяльності.

Аналогічні висновки викладені в постановах Верховного Суду у подібних правовідносинах від 01 квітня 2021 року (справа № 818/395/15), від 22 вересня 2021 року (справа №640/12589/19), від 02 лютого 2022 року (справа № 300/718/20) та від 05 жовтня 2022 року (справа №826/9671/22).

Також, згідно правової позиції, викладеної Верховним Судом у постановах від 26.06.2018 у справі № К/9901/27855/18, від 19.06.2018 у справі № К/9901/3749/18, від 27.03.2018 у справі № 816/809/17 збирання податкової інформації є етапом контрольно-перевірочної роботи та не передбачає здійснення контролюючим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, оскільки питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються контролюючим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку. Записи у інформаційних базах контролюючого органу до первинних або інших документів, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку платника податків, не відносяться, відповідно, сама по собі така інформація не є належним доказом по справі.

Верховний Суд у постанові від 13 січня 2022 року у справі № 200/11698/19-а зазначає, що податкова інформація, яка наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Аналогічні висновки викладена в постановах Верховного Суду від 08.12.2021 у справі № 810/3514/17, від 05.08.2021 у справі № 813/5824/15, від 16.09.2020 у справі № 520/4150/19.

Стосовно твердження відповідача про те, що пункт навантаження, який вказаний в товарно-транспортних накладних, а саме м. Дніпро вул. Байкальська 6/1 не відповідає адресі ТОВ «ТРАМПВЕЛ» Донецька обл., м. Маріуполь Запорізьке шосе, буд 2, суд зазначає, що згідно матеріалів справи в м. Дніпро знаходиться не офіс ТОВ «ТРАМПВЕЛ», а склад, яким користується це підприємство. Відповідачем, зокрема, не заперечується, що ТОВ «ТРАМПВЕЛ» подало до органів ДПС інформацію за формою № 20-ОПП про користування цим складським приміщенням.

Оцінюючи доводи контролюючого органу стосовно відсутності у позивача сертифікатів якості на товари, колегія суддів зазначає, що сертифікат якості не є документом, який підтверджує факт постачання товарів, не містить відомостей про господарську операцію та не відповідає вимогам первинних документів, встановлених законодавством України, а є документом, який підтверджує саме якість товару (містять виключно інформацію стосовно відповідності товарів стандартам та технічним умовам). Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 15 квітня 2021 року по справі № 818/530/16 та від 23 лютого 2023 року у справі № 640/12451/20.

Верховний Суд у постанові від 29 березня 2023 року у справі № 560/12630/21 вказав, що сама по собі відсутність чи наявність сертифікатів якості не пов`язана з реальністю чи можливістю поставки товару.

Отже, сертифікати якості за своїм змістом не можуть доводити або спростовувати факт поставки товарів, так як містять виключно інформацію стосовно відповідності товарів стандартам та технічним умовам.

Згідно статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

В той же час контролюючим органом, не наведено переконливих доводів, що грунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності засвідченої наданими ТОВ позивачем документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, вказані в цих документах, неповні, недостовірні чи суперечливі.

Колегія суддів звертає увагу, що висновки відповідача в основному ґрунтуються на припущеннях та податковій інформації стосовно контрагентів позивача, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді позивача з останніми, що, в свою чергу не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності первинних документів, які спростовують такі висновки.

Щодо порушень, які стосуються не реєстрації податкових накладних, слід вказати на таке.

Перевіркою ТОВ «Україна 2001» за період з 01.04.2021 по 31.12.2023 контролюючий орган встановив порушення: п. 189.1. ст. 189, абз. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, тобто ТОВ «Україна 2001» занижено показники, задекларовані у рядку 4.1 «Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 ПКУ за операціями, що оподатковуються за основною ставкою» ), п.5 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету міністрів України від 29.12.2010 №1246 внаслідок:

- не реєстрації 2-х податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями відображених у, так званих, «актах наданих послуг (виконаних робіт)» ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод» на адресу ТОВ «Україна 2001» дооцінки послуг переробки цукрового буряка, отриманих та спожитих ТОВ «Україна 2001» у минулих періодах, а саме: податкова накладна від 31.12.2021 на суму ПДВ 19 922 979,82 грн; податкова накладна від 31.12.2022 на суму ПДВ 33 381 233,81 грн.

- не реєстрації 1-ї податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за рахунок перерахованої попередньої оплати на адресу ПрАТ «Теофіпольський цукровий завод», в рахунок якої не можуть бути здійснені послуги переробки цукрового буряка, внаслідок його фізичної відсутності на балансі підприємства станом на 31.12.2021 та 31.12.2023 року, а саме: податкова накладна від 31.12.2023 на суму ПДВ 120 644 308,96 гривень.

П.201.1 ст. 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений Кодексом термін.

Відповідно до вимог, зазначених у п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України закріплено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Так, згідно п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отже, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної/ та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу у розмірах, що передбачені п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України.

Відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу (абз. 1 п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України).

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено (абз. 2 п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України).

Судом першої інстанції в рамках розгляду цієї справи з`ясовано, що позивачем не занижено податкові зобов`язання з ПДВ, внаслідок їх не нарахування на таку базу оподаткування на загальну суму ПДВ 53 304 213,63 грн, у тому числі за грудень 2021 року на суму ПДВ 19 922 979,82 грн та за грудень 2022 року на суму ПДВ 33 381 233,81 грн та внаслідок їх не нарахування на таку базу оподаткування на загальну суму ПДВ 120 644 308,96 грн, в тому числі за грудень 2023 року 120 644 308,96 грн.

Отже, за період з 01.04.2021 р по 31.12.2023 р у ТОВ «Україна 2001» не було зобов`язань за грудень 2021 р на суму ПДВ 19 922 979,82 грн, за грудень 2022 р на суму ПДВ 33 381 233,81 грн, за грудень 2023 р на суму ПДВ 120 644 308,96 грн.

Як наслідок, висновки контролюючого органу стосовно порушення позивачем встановлених законодавством граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у кількості 3 шт. на суму ПДВ 173 948 522,59 грн. у т.ч., є помилковими.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що відповідачем не доведено правомірності податкових повідомлень-рішень №1258/Ж10/31-00-07-04-02-25 форми "Р" від "20" травня 2024 року, №1259/Ж10/31-00-07-04-02-25 форми "В4" від "20" травня 2024 року, №1260/Ж10/31-00-07-04-02-25 форми "ВН" від "20" травня 2024 року, а тому їх слід визнати протиправними та скасувати.

Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 17 квітня 2025 року.

Головуючий Граб Л.С.

Судді Матохнюк Д.Б. Сторчак В. Ю.