Справа № 160/6138/24
Суддя: Головко О.В.
Дата ухвалення: 2025-04-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

15 квітня 2025 року м. Дніпросправа № 160/6138/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Головко О.В. (доповідач),

суддів: Суховарова А.В., Ясенової Т.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 травня 2024 року (суддя Сліпець Н.Є., повний текст рішення складено 30.05.2024) в адміністративній справі

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «О.С.П.АГРО»

до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «О.С.П.АГРО» звернулося до суду з позовом, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 10.11.2023 № 0/32520/0714.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 травня 2024 року позов задоволено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішенням, яким у задоволенні позову відмовити. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 23 жовтня 2024 року рішення суду першої інстанції скасовано. У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «О.С.П.АГРО» відмовлено.

Згідно з постановою Верховного Суду від 20 грудня 2024 року скасовано постанову суду апеляційної інстанції, справу направлено на новий розгляд до Третього апеляційного адміністративного суду.

Суд касаційної інстанції, аналізуючи приписи чинного законодавства, дійшов висновку, що за імпортними операціями податковий орган стягує з резидентів (покупців) пеню, якщо поставка товару від нерезиденту не відбулася в обумовлені договором строки, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу. Розмір такої пені становить 0,3 відсотка вартості недопоставленого товару за кожний день прострочення.

При цьому, якщо розрахунки за договором провадяться в іноземній валюті, то з метою обчислення розміру пені вартість недопоставленого товару в іноземній валюті перераховують у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості.

Ключовим питанням у цій справі є те, яку саме подію слід уважати днем виникнення заборгованості у розумінні положень Закону № 2473-VIII, оскільки цей Закон не визначає та не надає чіткого визначення поняття «день виникнення заборгованості» у відносинах стосовно імпорту товару.

Колегія суддів Верховного Суду не погодилась з таким підходом контролюючого органу при визначенні дня виникнення заборгованості, оскільки відповідач фактично за основу бере перший день прострочення граничного строку, тобто день виникнення порушення.

Однак день виникнення порушення не є тотожним за змістом словосполученню «день виникнення заборгованості», прив`язка до якої встановлена у частині п`ятій статті 13 Закону № 2473-VIII і з урахуванням якої здійснюється обрахунок пені.

Якщо розглядати правовідносини з експорту товару, то положення частини другої статті 13 Закону № 2473-VIII пояснюють, що строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується.

Зміст цієї норми свідчить про те, що з точки зору відносин у сфері зовнішньоекономічної діяльності з експорту товару, заборгованість нерезидента (покупця) перед резидентом (продавцем) виникає саме у день митного оформлення продукції, що експортується, і існує до її фактичного погашення нерезидентом. Закон № 2473-VIII не містить вказівки на будь-який інший день, зокрема про перший день після закінчення граничного строку.

Аналогічний підхід слід застосовувати й до імпортних операцій, беручи до уваги, що при імпорті ключовою подією, з якою пов`язується виникнення заборгованості, є момент здійснення резидентом попередньої оплати товару. Саме з цього дня в нерезидента-продавця виникає зобов`язання поставити товар, а у відносинах сторін формується заборгованість за вже оплачену, але ще не поставлену продукцію. Ця заборгованість є поточною та стає простроченою лише після спливу договірних та/або законодавчо встановлених граничних строків поставки.

Колегія суддів також звернула увагу, що положення частини п`ятої статті 13 Закону № 2473-VIII не містить вказівки, що у понятті «день виникнення заборгованості» така заборгованість має бути простроченою. Відтак, використання для визначення дня виникнення заборгованості моменту, коли вона набуває статусу простроченої через порушення встановлених строків розрахунків, є помилковим.

Таким чином, день виникнення заборгованості в імпортних правовідносинах не може бути ототожнений з днем виникнення порушення. Днем виникнення заборгованості в цих правовідносинах є день здійснення резидентом авансового платежу, а не перший день після спливу граничних строків розрахунків. Лише коли договірні або встановлені Національним банком України строки поставки спливають, заборгованість переходить у стан простроченої, що й зумовлює нарахування пені. Відповідно, застосування у спірному випадку контролюючим органом курсу валюти, встановленого Національним банком України станом не перший день після закінчення граничного строку розрахунків, а не на день здійснення оплати резидентом, є помилковим.

Суд касаційної інстанції, повертаючи справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції вказав, що курс валюти може мати значне коливання протягом періоду виконання зобов`язання сторонами, правильне визначення дня виникнення заборгованості має істотне значення при обрахунку розміру пені. Тому, зазначене питання є ключовим для правильного вирішення спору.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що посадовими особами Головного управлінням ДПС у Дніпропетровській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «О.С.П.АГРО» з питань дотримання вимог валютного законодавства України при виконанні умов зовнішньоекономічного контракту від 19.02.2021 № НТ20210219SK за період з 19.02.2021 по 01.09.2023, за результатами якої складено акт від 19.03.2023 № 3277/04-36-07-14-04/42922782.

Згідно з висновками акту перевірки позивачем порушено ч. 3 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», а саме, на виконання умов зовнішньоекономічного контракту Товариство з обмеженою відповідальністю «О.С.П.АГРО» здійснило оплату за товар всього на суму 155 200,00 Євро, що підтверджується платіжними дорученнями № 3 від 26 жовтня 2022 року на суму 85 500,00 Євро та № 4 від 20 березня 2023 року на суму 69 700,00 Євро, але станом на 01 вересня 2023 року поставка товару не відбулася. Отже, позивач допустив порушення граничних строків розрахунків по контракту за платежем від 26 жовтня 2022 року на суму 85 500,00 Євро на 131 день, тобто з 24 квітня 2023 року по 01 вересня 2023 року.

В результаті виявленого порушення Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийняте податкове повідомлення-рішення від 10.11.2023 № 0/32520/0714, згідно з яким позивачеві нараховано пеню за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД у розмірі 1 349 117,03 грн.

Вказане рішення є предметом оскарження в даній адміністративній справі.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд апеляційної інстанції встановив, що між ТОВ «О.С.П.АГРО», Україна (покупець) та ТОВ «Хенань Хуатай зернова та масляна машинобудівельна компанія», Китай (продавець) було укладено Зовнішньоекономічний контракт від 19.02.2021 № НТ20210219SK купівлі-продажу обладнання загальною вартістю 173 460,00 Євро. Після підписання контракту покупець сплачує 52 038, 00 Євро протягом 7 днів. Не менше ніж за 7 днів до відвантаження товару із заводу покупець сплачує 121 422,00 Євро.

Згідно з Додатковою угодою № 1 від 07.06.2021, зокрема, змінено ціну контракту, яка склала 170 960,00 Євро, та порядок оплати. Визначено, що після підписання контракту до 20.07.2021 покупець сплачує 51 288,00 Євро, друга частина в розмірі 119 672,00 Євро сплачується протягом 7 днів з моменту отримання офіційного повідомлення про готовність товару до відвантаження та поставки покупцю.

Додатковою угодою № 4 від 14.02.2022, зокрема, змінено вартість контракту на 155 700,00 Євро.

Відповідно до Додаткової угоди № 5 від 30.08.2022 змінено, зокрема, вартість контракту, яка склала 155 250,00 Євро, яка сплачується двома частинами: 46 600,00 Євро протягом 7 днів з моменту підписання, 108 650,00 Євро за 14 днів до відвантаження обладнання із заводу.

Додатковою угодою № 6 від 26.09.2022 змінено вартість контракту, яка склала 284 500,00 Євро та визначено умови оплати: 85 500,00 Євро протягом 7 днів з моменту підписання; 199 000,00 Євро за 14 днів до відвантаження обладнання із заводу.

Згідно з Додатковою угодою № 7 від 17.03.2023 вартість контракту збільшена до 359 646,00 Євро, яка сплачується двома частинами: 107 900,00 Євро протягом 7 днів з моменту підписання, 251 745,00 Євро за 14 днів до відвантаження обладнання із заводу.

На виконання ЗЕД з урахуванням Додаткових угод позивачем було проведено два платежі згідно з платіжними дорученнями № 3 від 26.10.2022 на суму 85 500,00 Євро та № 4 від 20.03.2023 на суму 69 700,00 Євро.

За висновком контролюючого органу ТОВ «О.С.П.АГРО» станом на 01.09.2023 допустило порушення граничних строків розрахунків по контракту за платежем від 26.10.2022 на суму 85 500,00 Євро на 131 день, тобто з 23.04.2023 по 01.09.2023, у зв`язку з чим нараховано пеню в розмірі 1 349 117,03 грн.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що зовнішньоекономічний контракт № НТ20210219SK між ТОВ «О.С.П.АГРО» та ТОВ «Хенань Хуатай зернова та масляна машинобудівельна компанія» був укладений 19.02.2021, тобто до моменту введення в Україні воєнного стану. У подальшому за додатковою угодою № 7 від 17.03.2023 були внесені зміни до контракту щодо порядку доставки (транспортування з заводу до Порту Одеса) та передбачено умову про, те, що якщо поставка буде неможлива до порту Одеса, то продавець має право вимагати зміни місця доставки чи продовження строку поставки через форс-мажорні обставини. Через військові дії деякі морські порти були закриті, поновлення роботи морських портів Одеса, Чорноморськ, Південний та відновлення судноплавства було можливе виключно для суден, які були задіяні в експорті аграрної продукції (інформація міститься в Листі ДП «Одеський морський торговельний порт» від 31.07.2023 № 41-15/1-126/321), тож контрагент не міг здійснити доставку товару в Україну. Крім того контрагент надав лист-повідомлення від 09.10.2023 про те, що обладнання готове до відвантаження та поставки в Україну. Отже контрагент здійснив відправлення даного товару на адресу позивача 27.10.2023, що підтверджується коносаментом № ZH 231000329. Вказані обставини додатково свідчать про наявність форс-мажорних обставин у вигляді неможливості продавцем виконати умови цього контракту в зазначений період часу і є підставою для перенесення строків поставки і звільнення ТОВ «О.С.П.АГРО» від відповідальності на період дії таких форс-мажорних обставин.

Натомість суд апеляційної інстанції вважає такі висновки невірними та звертає увагу, що за приписом статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.

У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.

Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).

У разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою або третьою цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з частиною першою цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п`ятої цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин.

Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).

Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті.

Аналіз наведених норм дає можливість дійти висновку, що для врахування при оцінці дотримання позивачем вимог Закону України «Про валюту і валютні операції» не достатньо послатися на загальний висновок ТПП про визнання форс-мажорною обставиною введення в Україні воєнного стану. За приписом названого Закону позивач мав отримати довідку уповноваженої організації (органу), якою підтверджується виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин відповідно до умов зовнішньоекономічний контракт № НТ20210219SK.

Позивачем не підтверджено, що до закінчення граничного строку розрахунків за договором від 07.03.2023 товариством у встановленому законом порядку було надіслано звернення до Міністерства економіки України з клопотанням про продовження граничних строків розрахунків за окремими операціями з експорту та імпорту товарів, установлених Національним банком, як і не надано жодних інших рішень уповноваженого органу про видачу або про відмову у видачі висновку про продовження граничних строків розрахунків за згаданим імпортним контрактом.

Щодо правильності обрахунку пені за порушення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, апелянт зазначає, що частиною п`ятою статті 13 Закону № 2473 встановлено відповідальність не з моменту виникнення заборгованості, встановленої умовами зовнішньоекономічного контракту, а з моменту заборгованості, що виникла внаслідок порушення строків розрахунків, встановлених НБУ (прострочення розрахунків).

Звертає увагу, що Правлінням НБУ постановою від 02 січня 2019 року № 7 затверджено Інструкцію про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, пп. 4 п. 3 розділу І якої встановлено, що день виникнення порушення - перший день після закінчення встановленого НБУ граничного строку розрахунків за операцією з експорту, імпорту товарів або строку, установленого відповідно до раніше виданих за цією операцією висновків. У разу порушення граничного строку розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів нарахування пені розпочинається з першого дня після закінчення законодавчо встановленого строку та строку та здійснюється за кожний день прострочення, включаючи день завершення валютного нагляду.

Тобто, днем виникнення порушення (з якого починає нараховуватись пеня) є перший день після закінчення 180(365)-денного строку або строку, продовженого висновком Мінекономіки (згідно з ч. 4 ст. 13 Закону про валюту і п. 4 Інструкції № 7 перевищення граничних строків розрахунків дозволяється на підставі висновку Мінекономіки). Тому і курс валюти повинен бути розрахований на день виникнення порушення.

Граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів встановлені пунктом 21 Інструкції № 5 і становлять 365 календарних днів.

Суд апеляційної інстанції не оцінює такі пояснення податкового органу в межах нового розгляду справи, адже Верховний Суд в мотивувальній частині постанови від 20.12.2024 прямо вказав, що день виникнення порушення не є тотожним за змістом словосполученню «день виникнення заборгованості», прив`язка до якої встановлена у частині п`ятій статті 13 Закону № 2473-VIII і з урахуванням якої здійснюється обрахунок пені при імпорті ключовою подією, з якою пов`язується виникнення заборгованості, є момент здійснення резидентом попередньої оплати товару. Саме з цього дня в нерезидента-продавця виникає зобов`язання поставити товар, а у відносинах сторін формується заборгованість за вже оплачену, але ще не поставлену продукцію. Ця заборгованість є поточною та стає простроченою лише після спливу договірних та/або законодавчо встановлених граничних строків поставки.

Застосовуючи такі висновки, суд апеляційної інстанції встановив, що перші авансові платежі за зовнішньоекономічним контрактом були здійснені позивачем 26.10.2022 на суму 85 500,00 Євро та 20.03.2023 на суму 69 700,00 Євро.

При цьому умовами ЗЕД, з урахуванням Додаткових угод, встановлено, що виробництво обладнання відбувається протягом 90 днів після отримання 30% передплати.

Відповідно, продавець мав забезпечити поставку товару протягом 90 днів після отримання передплати, тобто за платежем від 26.10.2022 до 24.01.2023 відповідно до умов Додаткової угоди № 6.

Водночас суд апеляційної інстанції звертає увагу, що згідно з додатковою угодою № 7 від 17.03.2023 сторони домовились про зміну обсягу та ціни контракту, після чого позивач згідно з платіжним дорученням від 20.03.2023 здійснив платіж у розмірі 69 700,00 Євро, а тому граничний строк зобов`язання по поставці товару для контрагента позивача настав 18.06.2023.

Після спливу цього строку, без фактичної поставки товару, заборгованість вважається простроченою, що тягне за собою нарахування пені у розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором відповідно до приписів Закону № 2473-VIII.

Відтак, нарахування податковим органом пені, починаючи з 23.04.2023, є неправомірним.

Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню, адже за площиною повноважень суду перебуває питання правильного нарахуванню пені, яке відбувається шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення.

У свою чергу рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню як таке, що постановлене з неправильним застосуванням норм матеріального права.

Щодо розподілу судових витрат на правничу допомогу в розмірі 30 000 грн, суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідно до статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати на професійну правничу допомогу.

Відповідно до частин 3-6 статті 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:

1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);

2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);

3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;

4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Відповідно до частин 7, 9 статті 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

При вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує:

1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;

2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;

3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;

4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що сторони не обмежені волею та розсудом щодо визначення в умовах договору суми гонорару адвоката, натомість така домовленість не є безумовною для суду при вирішенні питання щодо розподілу судових витрат.

Як встановлює закон, при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує низку обставин, у тому числі обґрунтованість та пропорційних розміру таких витрат до предмета спору. При цьому суд законом наділений правом зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Суд апеляційної інстанції вважає заявлену позивачем суму для відшкодування в межах розгляду даної справи необґрунтованою, враховуючи, що в межах розгляду справи судом частково підтверджено висновок податкового органу про допущення порушень ТОВ «О.С.П.АГРО» вимог Закону України «Про валюту і валютні операції». Спірне податкове повідомлення-рішення скасовано виключно внаслідок неправильного обрахунку податковим органом пені.

Відтак, справедливою та пропорційною згідно з обставинами даної справи є сума витрат на правничу допомогу для відшкодування з відповідача за участь адвоката в судах всіх інстанцій в розмірі 10 000 грн.

Керуючись ст.ст. 243, 317, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 травня 2024 року в адміністративній справі № 160/6138/24 скасувати.

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «О.С.П.АГРО» задовольнити.

Визнати неправомірним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 10.11.2023 № 0/32520/0714.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «О.С.П.АГРО» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області сплачений судовий збір в суді першої та касаційної інстанції в загальному розмірі 52 615 (п`ятдесят дві тисячі шістсот п`ятнадцять) грн 58 коп., а також витрати на професійну правничу допомогу в судах всіх інстанцій під час розгляду даної справи в розмірі 10 000 (десять тисяч) грн.

Постанова суду набирає законної сили з 15 квітня 2025 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.

Повна постанова складена 15 квітня 2025 року.

Головуючий - суддя О.В. Головко

суддя А.В. Суховаров

суддя Т.І. Ясенова