Справа № 420/37130/23
Суддя: Федусик А.Г.
Дата ухвалення: 2025-04-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 квітня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/37130/23

Перша інстанція: суддя Лебедєва Г.В.,

повний текст судового рішення

складено 30.07.2024, м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Федусика А.Г.,

суддів: Бойка А.В. та Шевчук О.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 липня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АВСК» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «АВСК» (далі ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі ГУДПС), Державної податкової служби України (далі ДПСУ) та просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУДПС яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування (далі ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) або відмову в такій реєстрації від 07.09.2023 року № 9486718/35990988 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 01.08.2023 року в ЄРПН;

- зобов`язати ДПСУ зареєструвати в ЄРПН ПН №6 від 01.08.2023 року датою її фактичного подання.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 30 липня 2024 року позов задоволено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, ГУДПС подало апеляційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову повністю.

Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що 23.02.2022 року між ТОВ та ПФ РИВЕНІС укладено договір поставки №01-23.02/П. За договором Постачальник (позивач) зобов`язується передати (поставити) у власність Покупця товар, а Покупець зобов`язується прийняти й своєчасно оплатити товар. Відповідно до п.4.1. договору оплата за товар здійснюється Покупцем на умовах попередньої оплати у розмірі 100% (сто відсотків) від узгодженої сторонами вартості товару згідно специфікації.

На виконання вказаного договору ТОВ поставлено ПФ РИВЕНІС товар.

На підтвердження здійснення даної поставки позивачем до суду надані наступні первинні документи: договір поставки №01-23.02/П від 23.02.2022року; специфікацію №1925 від 01.08.2023 року; видаткову накладну №1788 від 01.08.2023 року; довіреність на отримання матеріальних цінностей №2 від 03.01.2023 року; платіжну інструкцію №222 від 02.08.2023 року.

За правилом першої події (оплата) ТОВ складено ПН №6 від 01.08.2023 року на суму 81202,80 грн., в т.ч. ПДВ 13533,80 грн. та скеровано для реєстрації в ЄРПН.

За отриманою квитанцією від 28.08.2023 року з Єдиного вікна приймання звітності ДПСУ позивачу було повідомлено, що реєстрація ПН №6 від 01.08.2023 року зупинена, оскільки: Обсяг постачання товару/послуги 3214 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=1.0459%, "P"=170005.61 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Позивачем було направлено до податкового органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено від 03.10.2023 року №3. Разом з повідомленням позивачем була надана: виписка банку про отримання коштів від клієнта; платіжні доручення на сплату грошових коштів постачальникам; видаткові накладні на придбання товару; договір на постачання товару покупцю; договори на придбання товару у постачальників; договір оренди приміщення; договір оренди складу; оборотно-сальдова відомість по рахунку 201 на матеріали, які вже придбано для зборки щитів; оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 про наявність автомобіля у Товариства; ліцензія; довідки про навчання співробітників з питань електробезпеки, охорони праці.

За результатом розгляду податковим органом наданих позивачем документів, рішенням Комісії ГУДПС з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН від 07.09.2023 року № 9486718/35990988 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 6 від 01.08.2023 року.

Підставою для такої відмови зазначено: надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

07.09.2023 року позивачем направлено скаргу на рішення від 07.09.2023 року №9486718/35990988 про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, винесене Комісією ГУДПС.

Рішенням Комісії ДПСУ, яка приймає рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН №70040/35990988/2 від 27.09.2023 року, скаргу позивача залишено без задоволення та вказане рішення комісії регіонального рівня без змін. У якості підстави для відмови в задоволенні скарг зазначено: ненадання платником податку копій документів та первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Винесення вказаного рішення про відмову в реєстрації ПН і стало підставою для звернення з даним позовом до суду.

Приймаючи оскаржуване рішення та задовольняючи позов, суд першої інстанції зазначив, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Вживання податковим органом загального посилання на ненадання первинних документів без конкретизації, не може вважатись обґрунтованим.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Однак, за відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкової накладної, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН.

Вирішення питання щодо правомірності рішення про відмову у реєстрації ПН/РК безпосередньо пов`язане з питанням щодо правомірності зупинення реєстрації ПН/РК, як передумови прийняття зазначеного рішення.

Відсутність у квитанції про зупинення реєстрації ПН інформації, які саме документи слід надати до контролюючого органу для її реєстрації, фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.

Позивач же надає контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації ПН не зазначено які саме конкретно документи необхідно подати.

Разом з тим, суд зазначив, що Комісія з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУДПС, приймаючи рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН, з огляду на те, що позивачем надано копії документів, складених із порушенням законодавства, не зазначила в чому ж полягають зазначені порушенням законодавства.

При цьому, суд зауважив, що саме лише зазначення про складання документів із порушенням та/або відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації ПН, оскільки контролюючий орган має зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації ПН з урахуванням відсутності таких документів, при цьому надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Натомість підприємство, на спростування обставин, зазначених у квитанції про зупинення реєстрації ПН, надало до контролюючого органу пояснення та відповідні первинні документи.

Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке.

Відповідно до ст.201.16 ПК України реєстрація ПН/РК в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених КМУ.

Так, Постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 було затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, п.1 якого передбачено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (п.10 Порядку).

Крім того, вказаним Порядком затверджено Критерії ризиковості здійснення операції, одним з яких передбачено наступний критерій (1): «Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в ПН, поданій для реєстрації в ЄРПН (Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у ПН/РК на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих ПН/РК, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в ПН/РК, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС».

Також, наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року №520 було затверджено "Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН", п.1-5 якого передбачено, що цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених КМУ.

Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі головних управлінь ДПСУ в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (п.5).

Крім того, пунктом 11 вказаного порядку передбачено підстави прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН. Так, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З матеріалів справи вбачається, що підставою для зупинення реєстрації спірної ПН стало те, що платник податку, яким подано її до реєстрації, відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Також, позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеній у ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН в ЄРПН.

При цьому, підставою для прийняття рішень про відмову в реєстрації ПН стало те, що платником податків надано копії документів, складені із порушенням законодавства.

Разом з тим, податковим органом не зазначено які саме документи складені з порушенням і які саме порушення вони містять.

Колегія суддів, з урахуванням матеріалів справи, не може погодитись з висновками податкового органу щодо не надання (в цілому, на даній стадії податкового контролю та виключно щодо взаємовідносин з вищевказаним контрагентом) позивачем документів в обсязі, необхідному для реєстрації ПН/РК, з огляду на таке.

Положеннями ст.1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні передбачено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до ст.4 вказаного бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на принципах повного висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Відповідно до ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити:

- назву документа (форми);

- дату складання;

- назву підприємства, від імені якого складено документ;

- зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

- посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

- особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як вже зазначалось вище та вбачається з матеріалів справи, між ТОВ та ПФ РИВЕНІС укладено договір поставки № 01-23.02/П. За договором Постачальник (Позивач) зобов`язується передати (поставити) у власність Покупця товар, а Покупець зобов`язується прийняти й своєчасно оплатити товар.

Також, справа містить копії документів про підтвердження реальності здійснення господарських операцій по вказаних податкових накладних, а саме: договір поставки, специфікація; видаткова накладна; довіреність на отримання матеріальних цінностей; платіжна інструкція, виписка банку про отримання коштів від клієнта; платіжні доручення на сплату грошових коштів постачальникам; видаткові накладні на придбання товару; договір на постачання товару покупцю; договори на придбання товару у постачальників; договір оренди приміщення; договір оренди складу; оборотно-сальдова відомість по рахунку 201 на матеріали, які вже придбано для зборки щитів; оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 про наявність автомобіля у Товариства; ліцензія; довідки про навчання співробітників з питань електробезпеки, охорони праці щодо яких ДПС не надано відповідної оцінки чи заперечень.

Таким чином, враховуючи все вищезазначене у сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що подана позивачем первинна документація (в цілому, на даній стадії податкового контролю та виключно щодо взаємовідносин з вказаним контрагентом) відповідає вимогам закону за формою, змістом та обсягом (іншого в ході розгляду справи відповідачами доведено не було), а тому податковий орган не мав правових підстав для відмови в реєстрації ПН та винесення спірних рішень про відмову в їх реєстрації.

Окремо колегія суддів зазначає, що наявність первинної документації та її не/належна якість є вагомою обставиною, однак на даному етапі податкового контролю, та з урахуванням його виду та способу, не завжди є вирішальною та ключовою при здійсненні моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків.

Верховний Суд в постанові від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19 зазначив, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Наведені обставини мають ґрунтовне значення, оскільки відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

В контексті зазначеного суд наголошує, що правовий акт індивідуальної дії - це виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.

Наведене узгоджується з висновками, визначеними в постанові Верховного Суду від 02 липня 2019 року, по справі №140/2160/18.

Наведені мотиви підтверджується також наступними змінами у п.17 Порядку № 1165, внесеними Постановою КМУ 23.12.2022 р. №1428, відповідно до яких п.17 Порядку доповнено абзацом такого змісту: "У разі прийняття рішення про неврахування таблиці даних платника у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, що стала підставою для неврахування таблиці даних платник податку, а саме: тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку".

З огляду на наведене, колегія суддів вважає, що позовні вимоги ТОВ про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання зареєструвати ПН є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо спірних правовідносин.

Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 липня 2024 року без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Суддя-доповідач А.Г. Федусик
Судді А.В. Бойко О.А. Шевчук