Справа № 380/12225/24
Суддя: Ніколін Володимир Володимирович
Дата ухвалення: 2025-04-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 квітня 2025 рокуЛьвівСправа № 380/12225/24 пров. № А/857/34482/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

Головуючого судді Ніколіна В.В.,

суддів Кузьмича С.М., Матковської З.М.,

за участі секретаря судового засідання Прачук І.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року (суддя Гулик А.Г., м. Львів) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Львівський державний авіаційно-ремонтний завод" до Головного управління ДПС у Львівській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, Акціонерне товариство "Українська оборонна промисловість" про скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Львівський державний авіаційно-ремонтний завод" у червні 2024 року звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05.03.2024 року за № 8782/13-01-07-03 та № 8790/13-01-07-04. В обґрунтування позовних вимог зазначає, що згідно із п. 200.7 ст. 200 ПКУ платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. Отже, бюджетному відшкодуванню за заявою платника підлягає сума податку, фактично сплачена отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК на момент подання декларації. ТОВ «ЛДАРЗ» включене до Переліку об`єктів державної власності, що мають стратегічне значення для економіки та безпеки держави, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 04.03.2015 року №83, у зв`язку з чим безпосередньо залучене до виконання функції з оборони держави та забезпечення ЗСУ, а саме: виконання державного оборонного замовлення - робіт з виготовлення та ремонту військової авіаційної техніки. Предметом закупівлі оскаржуваних податковим органом господарських операцій були компоненти та обладнання, призначені для використання при ремонті та модернізації повітряних суден, а також запальнички, які закуповувались з метою продажу у бар-магазині ТОВ «ЛДАРЗ», відповідно до видів діяльності, що передбачені статутом ТОВ «ЛДАРЗ».Таким чином, закупівля вказаних компонентів та запчастин у контрагентів повністю відповідає основному виду діяльності ТОВ «ЛДАРЗ» 30.30 Виробництво повітряних і космічних літальних апаратів, супутнього устаткування та є безпосередньою діловою метою діяльності ТОВ «ЛДАРЗ», як і закупівля запальничок узгоджуються з іншими видами діяльності позивача: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року позов задоволено.

Не погодившись з ухваленим судовим рішення, його оскаржив відповідач, який із покликанням на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову. В обґрунтування апеляційних вимог зазначає, що господарські операції, які задекларовані у податковому кредиті Податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2023 року по контрагентах-постачальниках ПАТ „НТК ,,Електронприлад(14312134), ТОВ „ЗАБ (42838366) та ТОВ „ГАЛИЧИНА-ТАБАК (36497264) є недостовірними та не мали реального товарного характеру. Вказує, що за результатами дослідження ланцюга придбання ТОВ „Львівський авіаційний завод „ЛДАРЗ з вищенаведеними контрагентами встановлено, що при здійсненні фінансово-господарських операцій здійснюється підміна позицій товарних груп, розбіжності в номенклатурі товарів, встановлено обрив ланцюга постачання товарів по ланці контрагентів та дані підприємства задіяні в схемах формування ризикового податкового кредиту з податку на додану вартість для реального сектору економіки, в ланцюгу постачання яких відсутній виробник та/або імпортер. Відтак, представлені ТзОВ „Львівський авіаційний завод „ЛДАРЗ до перевірки, податкові накладні не підтверджують факт придбання товарів, робіт та послуг, не є свідченням реальності господарських операцій та містять недостовірні дані щодо змісту господарських операцій. Намір одержати дохід лише за рахунок відшкодування ПДВ без здійснення реальної господарської діяльності не можна розглядати як самостійну ділову мету. Вважає, що господарські операції між ТзОВ „Львівський авіаційний завод „ЛДАРЗ та контрагентами-постачальниками ПАТ „НТК „Електронпрйлад(14312134), ТОВ „ЗАБ (42838366) та ТОВ „Галичина Табак (36497264) фактично не відбувалися без реального настання правових наслідків, проведення лише операцій з оформлення документів, без реального руху матеріалів.

Позивач подав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить залишити таку без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та знайшло своє підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що ТОВ «ЛДАРЗ» включене до Переліку об`єктів державної власності, що мають стратегічне значення для економіки та безпеки держави, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 04.03.2015 року №83, у зв`язку з чим безпосередньо залучене до виконання функції з оборони держави та забезпечення ЗСУ, а саме: виконання державного оборонного замовлення - робіт з виготовлення та ремонту військової авіаційної техніки.

Основним видом діяльності ТОВ «ЛДАРЗ» є 30.30 Виробництво повітряних і космічних літальних апаратів, супутнього устаткування та є безпосередньою діловою метою діяльності ТОВ «ЛДАРЗ», водночас іншими видами діяльності позивача є 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, а також 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах.

Предметом закупівлі оскаржуваних податковим органом господарських операцій були компоненти та обладнання, призначені для використання при ремонті та модернізації повітряних суден, а також запальнички, які закуповувались з метою продажу у бар-магазині ТОВ «ЛДАРЗ», відповідно до видів діяльності, що передбачені статутом ТОВ «ЛДАРЗ».

Головним управлінням Державної податкової служби у Львівській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Львівський авіаційний завод «ЛДАРЗ» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2023 р. від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт за №5257/13-01-07-04/07684556 від 13.12.2023.

На підставі Акта від 14.02.2024 відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення від 05.02.2024 за №8782/13-01-07-03, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку в розмірі 1300797,00грн. та застосовано штрафну санкцію у розмірі 650399 грн, №8790/13-01-07-04, яким зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 540 848,00 грн.

04.04.2024 на адресу ТОВ «ЛДАРЗ» надійшов лист від 29.03.2024 року №9847/6/13- 01-07-04-16 про надання інформації, у якому ГУ ДПС у Львівській області вказало, що податкові повідомлення-рішення від 05.02.2024 за №8782/13-01-07-03 та №8790/13-01-07- 04:

- Форма «В1» від 05.03.2024 року №8782/13-01-07-03 на загальну суму 1951196 грн, в тому числі сума завищення бюджетного відшкодування становить 1 300 797,00 грн., штрафна санкція у розмірі 650 399 гривень.

- Форма «В4» від 05.03.2024 року №8790/13-01-07-04 на загальну суму 540 848 грн., завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Податкової декларації з податку на додану вартість) за листопад 2023 року на 540 848 гривень.

Вказані висновки про порушення позивачем норм податкового законодавства були сформовані за результатами аналізу фінансово-господарських операцій ТОВ «ЛДАРЗ» із ПАТ «НТК «Електронприлад», ТЗОВ «ЗАБ», ТзОВ «Галичина-Табак» (надалі - контрагенти).

В п.3.3.4 розділу I Акту перевірки вказано, що перевіркою достовірності і правильності визначення ТОВ «ЛДАРЗ» суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) встановлено її завищення у розмірі 540 848 грн та міститься примітка, що детальний опис вказаних порушень міститься у п.3.2. розділу III даного акта перевірки.

У п.3.2. розділу ІІІ Акту перевірки у розрізі встановленої суми завищення від`ємного значення було лише зазначено, що в ході перевірки:

1. Встановлено завищення задекларованих показників у рядку 10.1. Б податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2023 року всього у сумі 146366 грн. внаслідок проведення нібито нереальних господарських операцій із ПАТ «НТК «Електронприлад», ТОВ «ЗАБ», ТОВ «Галичина-Табак».

2. Перевіркою відображеного у рядку 16.1.Б «Від`ємне значення, що включається значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» Декларації з податку на додану вартість за листопад 2023 року показника податковим органом встановлено його завищення всього у сумі 1 695 279 гривень (з них 1567 279 грн по взаєморозрахунках з ПАТ «НТК «Електронприлад» з періодами виникнення червень-жовтень 2023 року, 128 000 грн по взаєморозрахунках з ТОВ «ЗАБ» з періодами виникнення серпень-вересень 2023 року).

Зі змісту податкового-повідомлення рішення від 05.03.2024 року за №8790/13-01-07-04, яким було зменшене від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Податкової декларації з податку на додану вартість) за листопад 2023 року на суму 540848 гривень, вбачається що на формування завищеної суми, на думку податкового органу вплинуло:

- врахування значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду, який переноситься до рядка 16.1.Б податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2023 року по ПАТ „НТК „Електронприлад" у розмірі 334 642 грн та по ТЗОВ "ЗАБ"у розмірі - 60 000 грн.

Згідно таблиці 2 Додатку 3 Розрахунку суми бюджетного відшкодування (ДЗ) до податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2023 року по контрагенту ПАТ «НТК «Електронприлад» (індивідуальний податковий номер 95) до складу наступного звітного (податкового) періоду у зв`язку із несплатою постачальникам підлягають наступні суми:

Рядок 119 за серпень 2023 року сума у розмірі 443 174,92 грн; Рядок 168 за жовтень 2023 року сума у розмірі 313 116,80 грн; Рядок 250 за листопад 2023 року сума у розмірі 86202,75 грн

Щодо контрагента ТЗОВ «ЗАБ» (індивідуальний податковий номер 26) то згідно таблиці 2 Додатку 3 Розрахунку суми бюджетного відшкодування (Д3) до податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2023 року до складу наступного звітного (податкового) періоду підлягають наступні суми:

Рядок 92 за квітень 2023 року сума у розмірі 60 000,00 грн; Рядок 232 за жовтень 2023 року сума у розмірі 90 000,00 грн; Рядок 330 за листопад 2023 року сума у розмірі 60 000,00 грн.

Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 05.03.2024 року за № 8782/13-01-07-03 та № 8790/13-01-07-04 протиправними, позивач звернувся з відповідним позовом до суду.

Задовольняючи позов суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції між позивачем та його контрагентами підтверджені належними первинними документами, іншими доказами зібраними у справі, а тому відповідач безпідставно прийняв оскаржені податкові повідомлення-рішення.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).

Відповідно до пункту 198.1. статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

6) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

г) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно із пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою 20% протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

- ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно із пунктом 198.6 статті 198 ПК України «не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу».

Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України «при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який

здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження».

Пункт 200.1 статті 200 ПК України визначає, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 згаданої статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200- 1 згаданого Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 згаданого Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 200.7 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Отже, бюджетному відшкодуванню за заявою платника підлягає сума податку, фактично сплачена отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України на момент подання декларації.

Щодо фінансово-господарських відносин позивача з контрагентом ТОВ «Галичина-Табак» (), слід зазначити наступне.

15.03.2023 між ТОВ «ЛДАРЗ» та ТОВ «Галичина-Табак» укладено Договір поставки №ЛФТ18-1895, відповідно до умов якого Постачальник зобов`язувався поставити і передати у власність Покупцю товар відповідно до його замовлення, а Покупець зобов`язується прийняти цей товар та своєчасно здійснити його оплату.

Відповідно до п.1.2 Договору, найменування, асортимент, кількість та ціна товару, що

є предметом цього Договору, визначаються у видаткових накладних, які оформлюються та підписуються Сторонами при прийомі-передачі кожної партії Товару.

На виконання замовлення ТОВ «ЛДАРЗ», контрагентом поставлено запальнички в асортименті, що підтверджується належно оформленими видатковими накладними: №575431 від 21.11.2023 року на суму 555,00 грн, в т.ч. ПДВ 92,50 грн, №575432 від 21.11.2023 року на суму 423,00 грн, в т.ч. ПДВ-70,50 грн.

Контрагентом в ЄРПН складено та зареєстровано без зауважень зі сторони податкового органу податкові накладні №24295 та №24011 від 21.11.2023.

ТОВ «ЛДАРЗ» оплатило поставлений товар, що підтверджується платіжною інструкцією №3465 від 23.11.2023.

Суд враховує те, що ТОВ «Галичина-табак» () зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань 01.07.2009 року.

Аналізуючи фінансово-господарські операції позивача із ТОВ «Галичина-Табак» податковий орган зазначає що в ході проведення перевірки ланцюга постачання товару (запальнички) встановлено обрив постачання в контрагентів в ланцюгу постачання товару.

Таким чином, в основу висновків Відповідача про фактичне не здійснення поставки товару покладені твердження не про обрив постачання у безпосереднього контрагента ТОВ «ЛДАРЗ» ТОВ «Галичина-Табак», а про обрив у наступних у ланці постачання суб`єктів господарювання.

Попри це, правовідносини контрагента із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин Позивача з його безпосереднім контрагентом.

Щодо відомостей зазначених у Акті з приводу наявності в АС «Податковий блок» по ТОВ «Галичина-Табак» Рішення за №4882 від 03.08.2023 року про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості про відповідність платника п.8 Критеріїв по причині: у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено «Порядок зупинення податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі Порядок №1165).

Додатком 1 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості платника податку на додану вартість. Зокрема, п. 8 вказаного додатку зазначено одним із критеріїв ризиковості, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній /розрахунку коригування.

Водночас податковим органом не наведено детальної інформації, за якою встановлено відповідність платника податку п.8 Додатку 1 критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема типу операції (придбання/постачання), періоду здійснення господарської операції, податкового номера платника податку, задіяного ризиковій операції тощо.

Таким чином, відповідач не підтвердив, що рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку стосується господарських операції між ТОВ «Галичина-Табак» до ТОВ «ЛДАРЗ», відповідно така інформація не може бути використана в якості доказу на підтвердження правомірності висновків контролюючого органу.

Згідно з пунктом 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Враховуючи згадані норми, Рішення від 03.08.2023 №4882 не може стосуватися оспорюваних у Акті господарських операцій, оскільки такі здійснені позивачем у листопаді 2023 року.

Таким чином, в основу висновків Акту перевірки покладені доводи податкового органу про не підтвердження ланцюга постачання продукції до контрагентів позивача згідно з наявною податковою інформацією, зокрема відомостей ЄРПН.

Проте, процес зіставлення даних податкової звітності з ПДВ у розрізі контрагентів є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов`язань та податкового кредиту 3 метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці. Зазначений етап контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання платником вимог податкового законодавства та аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника. Адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджуються податковим органом при проведенні податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням та сплатою податків.

Досліджуючи у подібних правовідносинах доводи відповідача на предмет відсутності постачання товарів придбаних позивачем у контрагентів в тому числі і по ланцюгу його постачання, колегія суддів Верховного Суду 01.02.2023 року у справі № 380/9660/21 вказала: «що відповідно до п. 5 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року №727 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 року за № 1300/27745), факти виявлених порушень законодавства з питань податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів.

Натомість з акту перевірки (на підставі якого винесено оскаржувані податкові повідомлення рішення) вбачається, що приведені відповідачем доводи ґрунтуються виключно на податковій інформації, що наявна в інформаційно-аналітичних базах ІС "Податковий блок" та Єдиного реєстру податкових накладних»

При цьому, вказаний акт перевірки не містить посилань на будь-які первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, податкову або іншу фінансову звітність суб`єктів господарювання по ланцюгу постачання, який йде до ТОВ "Табако Райсінг" та ТОВ "Зеленівка", з якої відповідач встановив обставини щодо відсутності необхідного обсягу зернових культур, які в свою чергою могли бути предметом поставки для позивача.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що будь-якої документальної перевірки ТОВ "Табако Райсінг" та ТОВ "Зеленівка" на предмет походження вказаних зернових культур та здійснення названих господарських операцій з їх постачання, які в кінцевому випадку надійшли позивачу не проводилось. Документально не перевірялися і обставини щодо наявності чи відсутності фактичного придбання зернових культур ТОВ "Табако Райсінг" та Тов "Зеленівка" по ланцюгу постачання серед якого могли бути, як платники так і не платники ПДВ, інформація про яких у ЄДРПН не відображається».

Аналогічно виключно на підставі податкової інформації, що наявна в інформаційно- аналітичних базах відносно контрагентів позивача відповідачем було зроблено висновки про відсутність достатніх як трудових так і матеріальних ресурсів, проте така податкова інформація сформована фактично без дослідження первинних документів податкового обліку постачальників та носить виключно інформативний характер та не є доказом у розумінні процесуального законодавства.

Наведене узгоджується із сталою судовою практикою так, зокрема в постанові Верховного Суду від 19.10.2023 у справі №420/18874/22 наведено наступний правовий висновок: «Інформація, що міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів носить інформативний характер та не доводить наявності порушень податкового законодавства».

Відповідно до висновку Верховного Суду, висловленого, зокрема, в постановах від 17 квітня 2018 року у справі №26/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі N 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19. відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Щодо фінансово-господарських відносин позивача з контрагентом з ПАТ «НТК «Електронприлад» (код за ), суд зазначає таке.

25.04.2023 між ТОВ «ЛДАРЗ» та ПАТ «Науково-технічний комплекс «Електронприлад» було укладено Договір №444/23 на поставку продукції.

Відповідно до умов п.1.1. Договору: «Постачальник для потреб Повітряних Сил Збройних Сил України, зобов`язується виготовити та поставити Замовнику, а Замовник прийняти та і оплатити наступну Продукцію:

- Блок реєстрації твердотільний БР-4Т-Л-01 8и3.065.017-01 ТУ;

- Блок індикації 2Є-01М (8И3.044.007-05).

Згідно з п.1.2. Договору: «Кількість, вартість, номенклатура Продукції, передбаченої у п.1.1 даного Договору, визначається в Специфікації (Додаток №1 до Договору), та зафіксована у Протоколі погодження договірної ціни (Додаток 3 до Договору), які погоджуються двома Сторонами і являються підставою для взаєморозрахунків за Договором.

Постачальником згідно з умовами Договору виготовлено та передано продукцію, що підтверджується належним чином оформленими видатковими накладними: №69/23 від 13.07.2023 року на суму 1 446 648,84 грн, в. т.ч. ПДВ 241 108,14 грн; №90/23 від 11.08.2023 року на суму 1 034 432,98 грн, в т.ч. ПДВ 172 405,50 грн; №96/23 від 28.08.2023 року на суму 1 446 648,84 грн, в т.ч. ПДВ 241 108,14 грн; №97/23 від 31.08.2023 року на суму 1551649,46 грн, в т.ч. ПДВ 258 608,24 грн; №103/23 від 28.09.2023 року на суму 1034432,98 грн, в т.ч. ПДВ -172 405,50 грн; №115/23 від 16.10.2023 року на суму 964 432,56 грн, в т.ч. ПДВ - 160 432,56 грн; №125/23 від 24.10.2023 року на суму 964 432,56 грн, в т.ч. ПДВ - 160432,56 грн; №132/23 від 31.10.2023 року на суму 1 551 649,46 грн, в т.ч. ПДВ 258 608,24грн; №149/23 від 23.11.2023 року на суму 517 216,49 грн, в т.ч. ПДВ 86 202,75 грн.

Постачальником в ЄРПН без зауважень зі сторони податкового органу складено та зареєстровано податкові накладні №7 від 13.07.2023 року, №9 від 11.08.2023 року, №18 від 28.08.2023 року, №21 від 31.08.2023 року, №14 від 28.09.2023 року, №18 від 16.10.2023 року, №24 від 24.10.2023 року, №33 від 31.10.2023 року, №24 від 23.11.2023 року.

Поставка продукції згідно з пунктом 5.2. Договору здійснювалася на умовах самововивозу із складу Постачальника, що підтверджується долученими до матеріалів справи подорожніми листами.

Позивач у листопаді 2023 року здійснено оплату згідно з Договором №444/23 від 25.04.2023 року у загальній сумі 7 395 802,49 грн, в т.ч ПДВ 1 232 633,75 грн, що підтверджується платіжними інструкціями №3199 від 03.11.2023 року, №3337 від 09.11.2023 року, №3512 від 28.11.2023 року, а також у грудні 2023 року здійснено оплата за продукцію поставлену згідно з видатковою накладною №149/23 від 23.11.2023, що підтверджується платіжною інструкцією №3901 від 13.12.2023 року.

Суд зазначає, що ПАТ «НТК «Електронприлад» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань (далі-ЄДР) - 25.01.1999 року.

У описовій частині Акта перевірки відповідач у розрізі аналізу господарських операцій із вказаним контрагентом не було відображено відомостей з ЄДР щодо видів його діяльності.

Згідно з ЄДР основними видами діяльності контрагента є:

72.19 дослідження й експериментальні розробки у сфері інших природничих і технічних наук (основний); 30.30 - виробництво повітряних і космічних літальних апаратів, супутнього устаткування; 26.51 - виробництво інструментів і обладнання для вимірювання, дослідження та навігації; 55.90 - діяльність інших засобів тимчасового розміщування.

У Акті перевірки податковий орган вказує про надання до перевірки Договору №444/23 від 25.04.2023, згідно з яким ПАТ «НТК «Електронприлад» для потреб Повітряних Сил Збройних Сил України, зобов`язується виготовити та поставити Замовнику (ТОВ «ЛДАРЗ) продукцію.

Враховуючи те, що договором визначено, що контрагент здійснює виготовлення продукції, є безпідставними висновки відповідача про те, що оскільки згідно з інформацією з баз даних ДПС не встановлено фактів придбання контрагентом ПАТ «НТК «Електронприлад» ТМЦ, які відображені в податкових накладних на реалізацію для ТОВ «ЛДАРЗ» відповідно, відсутній і факт продажу вказаних ТМЦ для ТОВ «ЛДАРЗ» (ст.10 Акту).

Відповідач в Акті перевірки також вказує про непридбання контрагентом комплектуючих для виробництва відповідних ТМЦ, проте не наводить жодних конкретних відомостей про те, як відповідач встановив номенклатуру необхідних комплектуючих, який період закупівель досліджувався податковим органом (адже певні запчастини, комплектуючі могли придбаватись, виготовлятись контрагентом в ході здійснення його господарської діяльності і у попередні звітні періоди), які саме комплектуючі на думку податкового органу повинні були придбаватись контрагентом, чим підтверджуються висновки податкового органу щодо не придбання/неможливості виготовлення комплектуючих тощо.

Податковий орган у Акті перевірки також вказує, що в ході перевірки не підтверджується факт придбання позивачем товарів у ПАТ «НТК «Електронприлад», з врахуванням реального часу здійснення операцій, місцезнаходження контрагента та наявності трудових ресурсів, виробничих та складських приміщень, іншого майна економічно необхідного для здійснення господарських операцій, відсутністю ділової мети та необхідного обсягу цивільної дієздатності.

Проте, відповідач не надав жодного доказу на підтвердження відсутності у контрагента економічно необхідного обсягу матеріальних та/чи трудових ресурсів для виготовлення Продукції, оскільки в Акті перевірки взагалі не наведено відомостей про обсяг наявних у ПАТ «НТК «Електронприлад» трудових ресурсів, основних засобів.

Стосовно аргументу відповідача про те, що відповідно до інформації АІС «Податковий блок» ГУ ДПС у м. Києві прийнято рішення від 25.08.2022 №294594 про відповідність ПАТ «НТК «Електронприлад» пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків. При цьому, в Акті перевірки наведено підстави прийняття такого рішення: проведено аналіз діяльності ПАТ «НТК «Електронприлад» в процесі якого встановлено, що податковий кредит (ліміт) сформовано від СГ, які здійснюють ризикову діяльність, а саме: ТОВ «Глобалчип», ТОВ «Радіоелектронний комплекс» та ТОВ «Енергомед+».

З вказаного випливає те, що віднесення такого постачальника до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків не стосується господарських операцій ПАТ «НТК Електронприлад» із позивачем, а тому посилання контролюючого органу на вказане рішення від 25.08.2022 як на доказ нереальності господарських операцій позивача є цілком безпідставним.

Також, Рішенням №36249 від 14.02.2024, комісія регіонального рівня прийняла рішення про невідповідність ПАТ «НТК «Електронприлад» критеріям ризиковості платника податку.

Щодо фінансово-господарських відносин позивача з контрагентом ТОВ «ЗАБ» (), слід зазначити наступне.

07.06.2023 між ТОВ «ЛДАРЗ» та ТОВ «ЗАБ» укладено Договір поставки №16-23-227/ЗАБ, відповідно до умов якого постачальник зобов`язувався поставити позивачу товар на загальну суму 798 000,00 грн з ПДВ, найменування кількість та ціна якого визначалась у специфікації Додатку №1 до Договору, а ТОВ «ЛДАРЗ» зобов`язувалось оплатити та прийняти поставлений товар.

Додатковою угодою №1 від 08.09.2023 специфікацію, яка міститься в Додатку 1 до Договору поставки №16-23-227/ЗАБ від 07.06.2023 викладено у новій редакції. Відповідно до нової редакції Специфікації загальна вартість товару становила 754800 грн з ПДВ.

03.08.2023 представник ТОВ «ЗАБ» через перевізника «Нова пошта» направив частину товару, а позивач його отримав у відділені «Нова пошта», що підтверджується експрес-накладною №827.

Сторонами з дотриманням норм чинного законодавства оформлено видаткову накладну №Т-00000036 від 03.08.2023 року на суму 228 000,00 грн. в т.ч. ПДВ - 38 000 грн. Контрагентом в ЄРПН було складено та зареєстровано податкову накладну №32 від 03.08.2023 року.

У свою чергу, позивач на підставі виставленого рахунку-фактури №Т-00000028 від

03.08.2023 оплатив поставлений товар, що підтверджується платіжною інструкцією №3320 від 08.11.2023 року.

06.07.2023 між ТОВ «ЛДАРЗ» та ТОВ «ЗАБ» укладено Договір поставки №16-23-271/ЗАБ, відповідно до умов якого постачальник зобов`язувався поставити позивачу товар на загальну суму 540 000,00 грн з ПДВ, найменування кількість та ціна якого визначалась у специфікації Додатку №1 до Договору, а ТОВ «ЛДАРЗ» зобов`язувалось оплатити та прийняти поставлений товар.

07.08.2023 представник ТОВ «ЗАБ» через перевізника «Нова пошта» направив частину товару, а позивачем його отримано у відділені «Нова пошта», що підтверджується експрес-накладною №8625.

Сторонами оформлено видаткову накладну: №Т-00000038 від 07.08.2023 на суму 180000,00 грн в т.ч. ПДВ - 30 000 грн.

Контрагентом в ЄРПН складено та зареєстровано податкову накладну №33 від 07.08.2023.

У свою чергу, позивач на підставі виставленого рахунку-фактури №Т-00000030 від 07.08.2023 оплатив поставлений товар, що підтверджується платіжною інструкцією №3319 від 08.11.2023.

06.12.2022 між ТОВ «ЛДАРЗ» та ТОВ «ЗАБ» укладено Договір поставки №16-22-645/ЗАБ, відповідно до умов якого постачальник зобов`язувався поставити позивачу товар на загальну суму 2 542 800,00грн з ПДВ, найменування кількість та ціна яких визначалась у специфікації Додатку №1 до Договору, а ТОВ «ЛДАРЗ» зобов`язувалось оплатити та прийняти поставлений товар.

10.10.2023 представник ТОВ «ЗАБ» через перевізника «Нова пошта» направив частину товару, а позивачем його отримано у відділені «Нова пошта», що підтверджується експрес-накладною №3333.

Сторонами оформлено видаткову накладну №Т-00000046 від 10.10.2023 на суму 360000,00 грн, в т.ч. ПДВ 60 000 грн.

Контрагент в ЄРПН склав та зареєстрував податкову накладну №42 від 10.10.2023.

В подальшому при проведенні вхідного контролю товару виявлено недоліки товару. Відповідно до умов Договору постачальнику направлено рекламаційний акт №1257-23 від 17.10.2023, а також товар, що підтверджується накладною №39 від 19.10.2023, експрес-накладною «Нова пошта» №5986.

Контрагент усунув виявлені недоліки та повернув кондиційний товар, що підтверджується видатковою накладною №Т-00000049 від 25.10.2023, експрес-накладною «Нова пошта» №7903.

У свою чергу, ТОВ «ЛДАРЗ» оплатило прийнятий товар згідно з виставленим рахунком-фактурою №Т-00000036 від 10.10.2023, що підтверджується платіжною інструкцією №3992 від 18.12.2023.

Суд зазначає, що ТОВ «ЗАБ» () зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань (далі-ЄДР) 22.02.2019.

Аналізуючи фінансово-господарські операції позивача із ТОВ «ЗАБ» податковий орган посилається на дані інформаційних баз ДПС, згідно з якими не встановлено ланцюг постачання ТМЦ до контрагента, а саме на аналіз даних ЄРПН в періоді з 01.01.2023 року по 30.11.2023 року в ТОВ «ЗАБ» та за період 2022 року.

Отже, відповідач не аналізував наведену у інформаційних базах ДПС податкову інформацію за період 2019-2021 року, незважаючи на те, що умовами укладених із контрагентом договорів, передбачено що продукція, яка закуповується може бути і ранішого року виготовлення.

Вказане свідчить про те, що податковим органом було сформовано висновки про відсутність фактів закупівлі контрагентом ТМЦ виключно на підставі аналізу наявної податкової інформації за вибірковий період та без дослідження первинно-бухгалтерських документів контрагента.

Відповідач жодним чином не обґрунтував та не підтвердив належними та допустимими доказами висновки про те, що наявні у контрагента матеріальні та/чи трудові ресурси є недостатніми для здійснення господарської діяльності.

Щодо аргументів відповідача про неможливість підтвердження поставки ТМЦ від ТОВ «ЗАБ» до позивача, оскільки в експрес-накладних «Нової пошти» зазначено відправником ОСОБА_1 та не вказана повна номенклатура та вартість ТМЦ.

Згідно з відомостями з ЄДР директором ТОВ «ЗАБ» є Заболотний Олександр Вікторович, про що зазначено самим відповідачем у Акті перевірки. Таким чином, відправку ТМЦ здійснено безпосередньо керівником ТОВ «ЗАБ».

Взаємовідносини суб`єктів господарювання із ТОВ "Нова пошта" регулюються Публічним договором про надання послуг з організації перевезення відправлень (далі за текстом - Договір), який міститься у публічному доступі на веб-сайті Нової пошти (https://site2.№vaposhta.ua/uploads/misc/doc/public_offer.pdf).

Згідно з п. 1.12 Договору оголошена вартість відправлення вартість відправлення, вказана Відправником у відповідній експрес-накладній. Отже, позивач не має жодного відношення до процедури зазначення оголошеної вартості відправлення у експрес-накладній.

Згідно з п. 3.3 Договору прийняття Експедитором відправлення для надання послуг, визначених Договором, оформляється експрес-накладною, у якій зазначаються такі відомості: тип послуги, інформація про Відправника, інформація про Одержувача, інформація про кількість вантажних місць, вага відправлення, оголошена вартість відправлення, опис вмісту відправлення, платник послуг, форма розрахунку, розрахункові строки доставки відправлення, інформація про додаткові послуги/сервіси, вартість послуг Експедитора.

Отже, згідно з умовами Договору форма експрес-накладної не передбачає зазначення найменування номенклатури товару, що перевозиться, а передбачає лише загальний опис вмісту відправлення (наприклад, запчастини, документи тощо).

Окрім цього, документи на перевезення товарно-матеріальних цінностей не пов`язані з формування бази оподаткування податком на прибуток та на додану вартість, оскільки не є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами купівлі-продажу чи поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, натомість факт передання товару позивачеві та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується видатковими накладними.

Вказане узгоджується з висновками щодо застосування норм права Верховного Суду, викладені у постанові від 05.01.2021 у справі № 820/1124/17, від 25 лютого 2021 року у справі №803/1684/17, від 21 січня 2021 року у справі № 813/2204/17, від 24 травня 2019 року у справі № 826/7423/16, від 16.11.2022 у справі № 540/967/19.

Отже, експрес-накладна «Нової Пошти» призначена лише для обліку руху ТМЦ від постачальника до покупця та в договорах поставки не є обов`язковим первинним бухгалтерським документом, який повинен підтверджувати повну номенклатуру придбаних товарів, адже таким документом є саме видаткова накладна. Окрім цього, експрес-накладна заповнюється відправником і отримувач не може певним чином коригувати її або впливати на цей процес, зазначена відправником назва («шини-диски», «запчастини») є загальним описом вмісту відправлення, що відповідає умовам Публічного договору про надання послуг з організації перевезення відправлень «Новою поштою».

Також слід звернути увагу на те, що Акт перевірки, на підставі якого прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення не містить посилань на будь-які первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, податкову або іншу фінансову звітність суб`єктів господарювання по ланцюгу постачання, згідно з якими відповідач встановив обставини щодо відсутності фактів закупівлі контрагентами ТМЦ, реалізованих позивачу, як і не містить обставин, які б підтверджували та доводили наявність вини позивача.

Висновки відповідача щодо нереальності фінансово-господарських операцій позивача обґрунтовуються виключно узагальненими даними інформаційних баз ДПС та аналізом даних ЄРПН контрагентів за вибіркові періоди.

Суд зазначає, що узагальнена податкова інформація з баз даних стосується виключно контрагентів і не вказує жодним чином на протиправні дії позивача, а тому не може бути самостійною та достатньою підставою для висновку про відсутність господарських операцій платників податків.

У цьому контексті суд враховує висновки Верховного Суду щодо застосування норм права, викладені у постанові від 15.11.2022 справа № 815/4241/16, від 07.03.2023 справа №805/2847/16-а, від 12.10.2022 справа №520/2388/2020, які зводяться до того, що неприйнятними посилань контролюючого органу на узагальнену податкову інформацію, наявну в інформаційно-аналітичних ресурсах ДПС, а також отриману від інших податкових органів щодо контрагентів позивача, яка вказує на неможливість виконання операцій позивача з цими суб`єктами господарювання, оскільки відповідачем не надано належних, допустимих та достовірних доказів цих обставин у визначеному законодавством порядку; відсутність належної перевірки первинно-бухгалтерських документів позивача та його контрагентів.

Також слід врахувати висновки Верховного Суду щодо застосування норм права, викладені у постановах від 02.04.2019 справа №826/6245/18 та від 20.08.2020 справа №380/10381/20, у якій зазначено, що не підтвердження операцій за ланцюгом постачання, так само як і податкова інформація про інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентом платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентом, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, як підставами формування бухгалтерського обліку.

Отже, обґрунтування правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення обставинами, які засвідчують порушення норм податкового законодавства не позивачем, а його контрагентами (постачальниками) є неприпустимим.

Суд звертає увагу на те, що відповідач не надав жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податку на додану вартість або можливої фіктивності його постачальника, як-от: судових рішень, вироків, також не надано жодних доказів, які б свідчили про наявність фактів протиправної поведінки позивача та про обізнаність платника податків щодо протиправної поведінки його контрагента і злагодженості дій між ними.

Суд також враховує, що відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Покупцю товарів/послуг заборонено відносити суми ПДВ до податкового кредиту в разі відсутності факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг, податкових накладних у Реєстрі.

Із системного аналізу наведених правових норм вбачається, що платник податку має право на включення до податкового кредиту сум податку, сплачених ним за наслідками господарських операцій, дійсність та достовірність яких має підтверджуватися внесеними до Реєстру податковими накладними або іншими документами, встановленими ПК, що посвідчують право на віднесення сум податку до податкового кредиту. Це право вони мають незалежно від часу внесення платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних до Реєстру. Визначальним є факт підтвердження операцій податковими накладним і факт внесення їх до Реєстру в строки визначені для складання та подання податкової звітності з ПДВ.

При реєстрації податкової накладної контролюючий орган здійснює перевірку. Якщо контролюючий орган в ході перевірки не знаходить порушень і податкова накладна не відповідає критеріям оцінки ступеня ризиків господарської операції та оцінки ступеня ризиків платника податків, в такому випадку податкова накладна приймається до реєстрації та реєструється, а платнику податків надсилається засобами електронного зв`язку підтвердження про реєстрацію - квитанція.

Платник податків, якому надіслано квитанцію, як підтвердження реєстрації податкової накладної, фактично пройшов перевірку законності формування податкового зобов`язання ним, як продавцем, та законність формування податкового кредиту його контрагентом-покупцем, який зазначений у зареєстрованій податковій накладній, а отже, неможливо припускати, що має місце незаконність дій або підміна номенклатури у платника податків, якого контролюючий орган вже перевірив та підтвердив законність цієї дії.

Така ж правова оцінка щодо застосування норм права надана Верховним Судом у постанові від 03.08.2022 у справі №460/4568/19, у якій зазначено, якщо податковий орган указує, що постачальники ТОВ "УБРМІ " є недобросовісними, мають негативну історію платника податків, а їхня діяльність не спрямована на досягнення реальної цілі господарської діяльність, то такі обставини мали бути виявлені саме на стадії реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, за наслідком чого мало бути прийняте рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та/або відмови в її реєстрації. Зазначений правовий механізм якраз і створений державою для того, щоб відсіювати недобросовісних платників податків та не допускати їх до підриву нормальної господарської діяльності решти платників податків. Як наслідок, якщо податковий орган допустив реєстрацію податкових накладних, складених згаданими контрагентами -постачальниками, у ТОВ "УБРМІ" були усі підстави вважати, що його постачальники відповідають усім критеріям добросовісності та мають показники позитивної податкової історії платника податку.

Апеляційний суд погоджується, що враховуючи те, що податковий орган здійснив реєстрацію податкових накладних виписаних ТОВ «ЗАБ», ПАТ «НТК Електронприлад», ТОВ «Галичина-Табак», то позивач мав усі підстави вважати, що його постачальники відповідають усім критеріям добросовісності та мають показники позитивної податкової історії платника податку.

Щодо аргументів відповідача про відсутність сертифікатів (паспортів) якості продукції, суд зазначає таке.

Закон України «Про технічні регламенти та оцінку відповідності» регулює відносини, що виникають у зв`язку з розробленням та прийняттям технічних регламентів і передбачених ними процедур оцінки відповідності, їх застосуванням стосовно продукції, яка вводиться в обіг, надається на ринку або вводиться в експлуатацію в Україні, а також здійсненням добровільної оцінки відповідності.

Відповідно до частини другої статті 2 згаданого Закону його дія поширюється на всі види продукції, за винятком об`єктів авіаційної діяльності.

Так, в розумінні Повітряного кодексу України об`єктами авіаційної діяльності є повітряні судна, їх компоненти та обладнання, авіаційна наземна техніка та аеродромне обладнання, інженерно-технічні споруди, рухоме та нерухоме майно, що використовується для забезпечення авіаційної діяльності (пункт 69). Під компонентами та обладнанням розуміється вимірювальний прилад, устаткування, механізм, деталь, вузол, агрегат, складова частина або допоміжний пристрій, включаючи апаратуру зв`язку, що використовується або призначені для використання під час експлуатації повітряного судна або управління повітряним судном і встановлені або приєднані до повітряного судна, у тому числі частини планера повітряного судна, двигуна або повітряного гвинта (пункт 69).

Поставлені позивачу в межах виконання господарських зобов`язань товари: Блок реєстрації твердотільний БР-4Т-Л-01 (8и3.065.017-01), Блок індикації 2Є-01М (8И3.044.007-05), виріб Комар-2М, Авіаційна шина 840*290, Колесо КТ150Е.010 є компонентами та обладнанням до авіаційної техніки, а отже є об`єктами авіаційної діяльності.

Отже, посилання відповідача в Акті перевірки на положення Закону України «Про загальну безпечність нехарчової продукції» та Закон України «Про технічні регламенти та оцінку відповідності» є безпідставними та необґрунтованими, оскільки сфера дії згаданих законів не поширюється на об`єкти авіаційної діяльності.

Суд також зауважує, що позивач не є суб`єктом уповноваженим здійснювати зберігання сертифікатів (паспортів) якості. Паспорти, формуляри, етикетки на вироби, які встановлюються на повітряні судна передаються у складі пономерної документації експлуатанту повітряного судна/замовнику робіт.

Вказане передбачене Правилами інженерно-авіаційного забезпечення державної авіації України, затвердженими наказом Міністерства оборони України від 05.07.2016 № 343 (надалі - Правила).

Відповідно до вказаних Правил до документації, якою керується інженерно-авіаційна служба, входить зокрема і пономерна документація - формуляри (з формулярними схемами), паспорти, етикетки тощо.

Відповідно до частини 8 підрозділу 1. Переліт і приймання повітряних суден (їх компонентів та обладнання) від підприємств-виробників, ремонтних підприємств - виконавців ремонту та суб`єктів державної авіації розділу X. Особливості приймання, перельоту, відправлення в ремонт, передачі, обліку, списання (вилучення з обліку), розбирання авіаційної техніки і зняття її з обліку, Разом із повітряним судном (ПС) приймаються заповнені, підписані та скріплені гербовою печаткою формуляри (паспорти) на ПС та/або їх компоненти та обладнання. Пономерна документація відправляється в авіаційну частину в установленому порядку.

При цьому у позивача проводиться багаторівневий контроль якості продукції, зокрема створений спеціальний структурний підрозділ Група технічного контролю, яка приймає продукцію за кількістю та якістю, відповідно до затвердженого на підприємстві стандарту СТП ЛДАРЗ.028-19 «Вхідний контроль продукції, що надходить на підприємство» (надалі - Стандарт), витяг з якого міститься у матеріалах справи. Вказаний стандарт, розроблений на підставі нормативно-технічних документів, галузевих стандартів, методичних рекомендацій, Положення про представництва державних замовників у сфері оборони на підприємствах, в установах і організаціях, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 жовтня 2009 року №1107, врегульовує питання перевірки продукції, що надходить на підприємство відповідним стандартам, нормативно-технічним документам тощо.

Відповідно до примітки 3 п.5.3 Стандарту саме представник Замовника, тобто МО України, разом із спеціалістами технічного відділу позивача, визначають вид вхідного контролю. Приміткою 1 до п.6.10.8 передбачено, що ідентифікаційна бирка продукції заповнюється завідувачем складу вхідного контролю і після перевірки завіряється підписом і штампом члена групи технічного контролю, і штампом представника Замовника.

Суд зазначає, що рішенням державного замовника МО України на товаристві утворено та розміщено Головне військове представництво МО України 4762. Відповідно до пп.5,8 Положення про представництва державних замовників у сфері оборони на підприємствах, в установах і організаціях, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 жовтня 2009 року №1107 (далі Положення), представництва є підрозділами відповідних державних замовників, основними завданнями яких є:

1) контроль якості товарів оборонного призначення на всіх стадіях її розроблення, виробництва, модернізації, постачання, монтажу і ремонту відповідно до вимог нормативних документів, технічної документації і умов контрактів (договорів);

2) приймання від підприємств товарів оборонного призначення згідно з умовами відповідних контрактів (договорів) і контроль за виконанням умов постачання цієї продукції споживачам.

Відповідно до п.8 Положення «представництва беруть участь в оформленні рекламацій на недоброякісну та некомплектну продукцію, отриману від постачальників; здійснюють контроль за витрачанням виконавцями державного контракту (договору) коштів державного бюджету, що спрямовуються на виконання оборонного замовлення за державними контрактами (договорами), проводять перевірку якості товарів оборонного призначення; видають підприємству посвідчення (акти) про прийняття товарів оборонного призначення та етапів робіт (послуг)».

Таким чином ГВП МО України 4762, як сторонній незалежний від товариства підрозділ вищого органу виконавчої влади (МОУ), здійснює контроль за виконанням ДОЗ на кожному його етапі, в тому числі і на етапі прийняття продукції від постачальників. Представник ГВП МО України 4762 входить до складу групи технічного контролю продукції (далі ГТК), що надходить до позивача, яка здійснює її приймання за кількістю та якістю

Тобто у позивача постійно функціонує підрозділ державного замовника Міністерства оборони України, стороннього державного органу, який здійснює контроль, в тому числі і за якістю та кількістю продукції, яка надходить від постачальників.

Позивач на підтвердження таких обставин надав копії ідентифікаційних бирок на ТМЦ, закупівля яких заперечується відповідачем, з відмітками ВК ГВП (4762).

Апеляційний суд погоджується, що вказані документи додатково підтверджують факти реального отримання позивачем ТМЦ, перевірки їх комплектності та якості за участі представника Замовника.

Стосовно нереальності господарських операцій з ТОВ "Галичина - Табак" у зв`язку з відсутністю сертифіката виробника, апеляційний суд зазначає наступне.

Наказом Міністерства економіки України від 19.04.2007 № 104 затверджено «Правила роздрібної торгівлі непродовольчими товарами». Пунктом 15 розділу І Наказу передбачено, що під час продажу непродовольчих товарів вітчизняного та іноземного виробництва працівники суб`єкта господарювання зобов`язані надати споживачам необхідну, доступну, достовірну та своєчасну інформацію в супровідній документації, що додається до продукції, на етикетці, а також у маркуванні чи іншим способом (у доступній наочній формі), прийнятим для окремих видів товарів, зокрема і щодо найменування та місцезнаходження виробника (виконавця, продавця). Тобто, надання інформації про виробника (виконавця/ продавця) продукції для окремих видів продукції є прийнятним у вигляді етикетки чи то маркування і не потребує наявності супровідної документації.

Глава 12 згаданого Наказу визначає особливості продажу запальничок як ручних пристроїв для вироблення вогню, які використовують паливо і застосовуються для припалювання. Згадана глава Наказу не передбачає окремих вимог щодо обов`язкової наявності сертифікатів виробника чи іншої супровідної документації.

Також, ПК України не ставить у залежність виникнення права платника податків на формування податкового кредиту з податку на додану вартість від наявності сертифікатів якості на товар, чи то сертифікатів виробника.

Сертифікат якості на товар не є первинним документом в розумінні Закону України від 16.07.99 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», оскільки не містить інформації про господарську операцію та не підтверджує її здійснення, і його наявність не передбачена правилами ведення бухгалтерського та/або податкового обліку на підприємстві.

Вказане підтверджується і Положенням про забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 р. №88, відповідно до якого сертифікати та паспорти виробника не є первинними документами, що підтверджують визначення податкових зобов`язань та кредиту.

Отже, сертифікат відповідності (якості) на товар не є документом бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документом, що посвідчує якість товару, а не факт проведення господарської операції, тому відсутність такого сертифікату сама по собі не може свідчити про відсутність господарської операції.

Суд враховує висновки Верховного Суду щодо застосування норм права у цій частині, викладені у постановах від 11.09.2018 у справі №804/4787/16, від 18.03.2021 у справі №826/9061/17, від 12.03.2021 у справі №200/6316/19-а.

Отже, суд першої інстанції вірно виснував, що сертифікати якості (відповідності) не фіксують факту здійснення господарської операції, а лише підтверджують, що товар відповідає встановленим вимогам, а тому висновки відповідача про відсутність сертифіката, невідповідність його форми чи суб`єкта видачі сертифіката не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність проведених господарських операцій.

Позивач на підтвердження реальності господарських операцій та фактичного руху активів надало відповідні розрахункові, платіжні та інші документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку: видаткові накладні, податкові накладні, платіжні доручення, рахунки-фактури. Окрім цього до матеріалів справи було долучено експрес-накладні, подорожні листи для підтвердження фактів транспортування товару.

У свою чергу, відповідач не надав належних та достатніх доказів, які б давали підстави вважати, що відомості, які містяться у згаданих документах неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

В Акті перевірки контролюючим органом не заперечується факт сплати позивачем постачальникам товарів у попередніх та звітному податковому періоді сум податку та те, що заявлена до відшкодування сума, не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 розділу V Кодексу на момент подання декларації.

Таким чином, позивачем з дотриманням норм п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6, ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України було відображено відповідні показники у податковій декларації.

Стосовно тверджень апелянта про те, що придбання товарів у вказаних контрагентів не обумовлено розумними економічними причинами (діловою метою) та відповідно такі операції були спрямовані на отримання податкової вигоди, варто зазначити наступне.

ТОВ «ЛДАРЗ» включене до Переліку об`єктів державної власності, що мають стратегічне значення для економіки та безпеки держави, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 04.03.2015 року №83, у зв`язку з чим безпосередньо залучене до виконання функції з оборони держави та забезпечення ЗСУ, а саме: виконання державного оборонного замовлення - робіт з виготовлення та ремонту військової авіаційної техніки.

Суд також зазначає, що предметом закупівлі оскаржуваних податковим органом господарських операцій були компоненти та обладнання, призначені для використання при ремонті та модернізації повітряних суден, а також запальнички, які закуповувались з метою продажу у бар-магазині ТОВ «ЛДАРЗ», відповідно до видів діяльності, що передбачені статутом ТОВ «ЛДАРЗ».

Таким чином, закупівля вказаних компонентів та запчастин у контрагентів повністю відповідає основному виду діяльності ТОВ «ЛДАРЗ» 30.30 Виробництво повітряних і космічних літальних апаратів, супутнього устаткування та є безпосередньою діловою метою діяльності ТОВ «ЛДАРЗ», як і закупівля запальничок узгоджуються з іншими видами діяльності позивача: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах.

У свою чергу відповідач не надав жодних доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості або інших обставин, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача або його контрагентів спрямовані виключно на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Додатково суд зауважує, що відповідач наділений такою сукупністю повноважень, належна реалізація яких надає можливість виявити податкові правопорушення, допущені контрагентом при здійсненні своєї господарської діяльності, та притягнути саме його до відповідальності, що охоплюється принципом індивідуальної відповідальності платника податків.

Статтею 83 ПК України визначає, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є документи, визначені цим Кодексом, податкова інформація, експертні висновки, судові рішення, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Згідно з пунктом 73.5 статті 73 ПК України з метою отримання податкової інформації контролюючі органи мають право проводити зустрічні звірки даних суб`єктів господарювання щодо платника податків.

Зустрічною звіркою вважається співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб`єкта господарювання, що здійснюється контролюючими органами з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків.

Вказана позиція щодо проведення зустрічних перевірок контрагентів викладена у постанові Верховного Суду від 19 лютого 2019 року у справі №П/811/217/17 (адміністративне провадження №К/9901/38084/18).

Однак в Акті немає інформації та документів, які б свідчили про проведення документальних перевірок постачальників контрагентів та контрагентів ТОВ «ЛДАРЗ», як наслідок, відсутнє належне документальне підтвердження відсутності у цих осіб необхідних трудових та виробничих ресурсів, відсутності господарсько-правових стосунків з іншими суб`єктами господарювання щодо закупівлі товару серед яких могли були, як платники так і не платники ПДВ, інформація про яких у ЄРПН не відображається, а отже відповідачем не доведено жодними належними та допустимими доказами відсутність факту здійснення контрагентами позивача оспорюваних господарських операцій.

Також згідно положень підпункту 20.1.30 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючий орган має право на звернення до суду, у тому числі подавати позови до підприємств, установ, організацій та фізичних осіб, щодо визнання оспорюваних правочинів недійсними та застосування визначених законодавством заходів, пов`язаних із визнанням правочинів недійсними, а також щодо стягнення в дохід держави коштів, отриманих за нікчемними договорами.

Водночас, підтвердження факту вчинення контрагентами позивача нікчемних правочинів, або факту відображення в обліку показників господарських операцій, які в дійсності не відбулися, не доведено податковим органом.

У спірному випадку, на думку податкового органу, господарські операції були належним чином відображені позивачем у податковому обліку, жодних фактів того, що їх виконання спричинило заниження чи приховування об`єктів оподаткування у відповідних господарських операціях з боку їх учасників, податковим органом не доведено та не надано доказів наявності таких фактів.

Апеляційний суд резюмує, що господарські операції між позивачем та його контрагентами підтверджені належними первинними документами, іншими доказами зібраними у справі, а тому відповідач безпідставно прийняв оскаржені податкові повідомлення-рішення.

Отже, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про задоволення адміністративного позову.

В підсумку, апеляційний суд переглянув оскаржуване рішення суду і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.

Міркування і твердження апелянта не спростовують правильності правових висновків цього рішення, у зв`язку з чим його апеляційна скарга на рішення суду не підлягає задоволенню.

Згідно із статтею 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 КАС України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги колегією суддів не встановлено.

Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.

Керуючись ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року у справі №380/12225/24 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Ніколін
судді С. М. Кузьмич
З. М. Матковська
Повне судове рішення складено 08.04.25