Справа № 380/17415/24
Суддя: Андрусів Уляна Богданівна
Дата ухвалення: 2025-04-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 квітня 2025 рокусправа № 380/17415/24 м. Львів

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Андрусів У.Б., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивачка) пред`явила позов до Головного управління ДПС у Львівській області (далі відповідач, ГУ ДПС у Львівській області), у якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 15.05.2024 №21527/13-01-24-11.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення слугувало те, що платником не задекларовано дохід від суми перевищення обсягу доходу, дозволеного для другої групи спрощеної системи оподаткування, а відтак порушено: п.п. 9 прим. 1.4.3 п.п. 9 прим. 1.4 п. 9 прим. 1 підрозд. 8 розд. ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі ПК України); п. 293.4 ст. 293 ПКУ; п. 293.8 ст. 293 ПК України; пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 293 ПК України. Стверджує, що в 2023 році граничний обсяг доходу для відповідної групи платників єдиного податку, встановлений п. 291.4 ст. 291 ПК України, повинен визначатись пропорційно до кількості календарних місяців поточного календарного року, протягом яких платник єдиного податку не застосовував особливості оподаткування, встановлені п. 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, а не пропорційно до кількості місяців протягом яких платник податків перебував на другій групі платників єдиного податку та/або третій групі платників єдиного податку із сплатою 5%. З урахуванням цього, на переконання позивачки, висновки відповідача, зроблені в акті перевірки та податковому повідомленні-рішенні є такими, що суперечать законодавству та є необґрунтованими. Крім того, акцентує на тому, що проведення перевірки суб`єкта підприємницької діяльності платника єдиного податку на предмет дотримання вимог перебування на спрощеній системі оподаткування може проводитись шляхом призначення та проведення виключно документальної планової або позапланової перевірки, в той час як оспорюване податкове повідомлення-рішення складено за наслідками камеральної перевірки, що є порушенням вимог ПК України. Тому просить задовольнити позов повністю.

Ухвалою судді від 20.08.2024 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами.

09.09.2024 представниця позивачки подала до суду додаткові пояснення, у яких зазначила, що 13.08.2024 позивач скерувала запит на індивідуальну податкову консультацію щодо обставин, з приводу яких виник спір, за наслідками розгляду якого надано консультацію, за змістом якої позивачкою не перевищено граничний обсяг доходу дозволеного для другої групи спрощеної системи оподаткування, а відповідно не порушено п.п. 9 прим. 1.4.3 п.п. 9 прим. 1.4 п. 9 прим. 1 підрозд. 8 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Відповідач 25.09.2024 подав відзив на позовну заяву, у якому просив відмовити в задоволенні позовних вимог повністю. Відзив обґрунтований тим, що пп. 9 прим. 1.4.3 п.п. 9 прим. 1.4 п. 9 прим. 1 підрозд. 8 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ передбачено, що у 2023 звітному році обсяг доходу для відповідної групи платників єдиного податку, встановлений п. 291.4 ст. 291 ПКУ, визначається пропорційно до кількості календарних місяців поточного календарного року, протягом яких платник єдиного податку не застосовував особливості оподаткування, встановлені п. 9 підрозд. 8 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ. Платники єдиного податку другої групи (фізичні особи - підприємці), які перевищили у податковому (звітному) періоді обсяг доходу, визначений для таких платників у п. 291.4 ст. 291 ПК України, до суми перевищення застосовують ставку єдиного податку у розмірі 15 відсотків, а також зобов`язані у порядку, встановленому главою 1 розд. ХIV ПКУ, перейти на сплату інших податків і зборів, встановлених ПКУ (абзац перший п.п. 2 п. 293.8 ст. 293 ПКУ). Відповідно до бази даних ІС «Податковий блок» ФОП ОСОБА_1 перебувала на спрощеній системі оподаткування з 01.01.2020 по 31.12.2023.та застосовувала такі групи та ставки: з 01.01.2020 по 30.11.2022 друга група, ставка 20 %; з 01.12.2022 по 31.12.2022 третя група, ставка 2 %; з 01.01.2023 по 30.04.2023 друга група, ставка 20 %; з 01.05.2023 по 31.07.2023 третя група, ставка 2 %; з 01.08.2023 по 30.09.2023 друга група, ставка 20 %; з 01.10.2023 по 31.12.2023 третя група, ставка 5 %; з 01.01.2024 по теперішній час друга група, ставка 20 %. З вищенаведеного, за 2023 рік платник не застосовував спрощену систему оподаткування з особливостями оподаткування протягом шести календарних місяців, відповідно розрахунок граничного обсягу доходу за 2023 рік становить 2793900,00 грн (5 587 800,00 / 12 місяців * 6 місяців).

Щодо правомірності прийняття рішення за результатами камеральної перевірки зауважує, що камеральна перевірка дозволяє перевірити дані з податкових декларацій на правильність, своєчасність сплати податкових зобов`язань та дотримання вимог перебування на спрощеній системі оподаткування. Звертає увагу, що позивачка всупереч п.293.8 ст.293 ПК України, не застосувала до суми перевищеного доходу ставку єдиного податку в розмірі 15 відсотків та не подала в строк до контролюючого органу заяву про перехід на іншу систему оподаткування. Відповідний факт контролюючим органом встановлено виключно на підставі дослідження податкової звітності позивачки, що, на переконання відповідача, не є виходом за межі предмету камеральної перевірки. Вважає, що п. 299.11 ст. 299 ПК України не містить вичерпного переліку податкових перевірок, на підставі яких контролюючий орган може встановити факт перевищення граничного обсягу доходу платника єдиного податку.

Відповідно до ч. 5 ст. 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.

Оскільки відсутні клопотання будь-якої зі сторін про розгляд справи у судовому засіданні з викликом сторін, суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши фактичні обставини, на які сторони покликаються, як на підставу своїх вимог та заперечень, оцінивши докази, що мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд установив такі обставини та відповідні їм правовідносини.

Позивачка, ОСОБА_1 , зареєстрована як фізична особа-підприємець та перебуває на обліку як платник податку в ГУ ДПС у Львівській області. Основний код виду економічної діяльності (КВЕД): 86.23 Стоматологічна практика.

Як встановлено судом з матеріалів справи та не заперечується сторонами, позивачка відповідно до Реєстру платників єдиного податку перебуває на спрощеній системі оподаткування та у 2023 році застосовувала такі групи та ставки єдиного податку:

- з 01.01.2023 до 30.04.2023 друга група, ставка 20%;

- з 01.05.2023 до 31.07.2023 третя група, ставка 2% (застосовувала особливості оподаткування відповідно до підпункту 9.4 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України);

- з 01.08.2023 до 30.09.2023 друга група, ставка 20%;

- з 01.10.2023 до 31.12.2023 третя група, ставка 5%.

25.01.2024 позивачка подала податкову декларацію платника єдиного податку фізичної особи-підприємця за 2023 рік, що підтверджується квитанцією № 2 (реєстраційний номер ).

У розділі ІІІ податкової декларації (показники господарської діяльності для платників податку ІІ групи) відображено обсяг доходу за 2023 рік в розмірі 4165021,00 грн. Обсяг доходу, що оподатковується за ставкою 15 відсотків (згідно з п.293.4 ст. 293 гл.1 розділу XIV Податкового кодексу України) не зазначено. У розділі IV податкової декларації (показники господарської діяльності для платників податку ІІІ групи) відображено обсяг доходу за 2023 рік в розмірі 1586689,00 грн. Загальна сума доходу за звітний період становить 5751710,00 грн.

На підставі п.п. 75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України посадовою особою відповідача проведено камеральну перевірку податкової декларації фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за 2023 рік, поданої 25.01.2024.

За наслідками перевірки складено акт про результати камеральної перевірки податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи-підприємця від 21.02.2024 №6161/13-01-24-11/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення п.п.9 прим.1.4.3 п.п.9 прим.1.4 п.9 прим.1 підрозд.8 розд. ХХ «Перехідні положення» ПК України; п.293.4 ст.293; п.293.8 ст.293; пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 293 ПК України. За результатами перевірки визначення доходу платника єдиного податку 2 групи та податкових зобов`язань по єдиному податку встановлено, що позивачкою у звітному періоді 2023 року перевищено максимальний обсяг доходу на 1371121,00 грн.

На підставі висновків акта камеральної перевірки ГУ ДПС у Львівській області 15.05.2024 прийняло податкове повідомлення-рішення № 21527/13-01-24-11, яким збільшено позивачці суму грошового зобов`язання за платежем Єдиний податок з фізичних осіб на 226234,97 грн, у тому числі: 205668,15 грн - за податковими зобов`язаннями та 20566,82 грн - штрафні санкції.

Позивачка звернулась до Державної податкової служби України зі скаргою на податкове повідомлення-рішення від 15.05.2024 № 21527/13-01-24-11.

За наслідками розгляду скарги прийнято рішення від 26.07.2024 №22952/6/9900-0601-03-06, яким скаргу залишено без задоволення, а оспорюване податкове повідомлення-рішення без змін.

Не погоджуючись з висновками акту перевірки та спірним рішенням суб`єкта владних повноважень, позивачка звернулась до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку цим правовідносинам та встановленим обставинам справи, суд застосовує такі норми чинного законодавства та робить висновки по суті спору.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI.

Згідно із пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку (п. 22.1 ст. 22 ПК України).

Пунктом 20.1.4 статті 20 ПК України встановлено право контролюючих органів проводити перевірки платників податків.

Цією нормою визначено, що перевірки повинні проводитися в порядку, встановленому ПК України.

Згідно з пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути: 1) своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків); 2) своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних; 3) своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах; 4) повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні»; 5) своєчасність подання заяви про взяття на облік фінансових агентів відповідно до вимог статті 39-3 цього Кодексу; 6) своєчасність подання фінансовими агентами звітів про підзвітні рахунки, виправлених звітів про підзвітні рахунки; 7) своєчасність надання фінансовими агентами відповіді на запити (повідомлення) контролюючого органу, що надсилаються у випадках, визначених статтею 39-3 цього Кодексу; 8) своєчасність подання повідомлення про структуру власності та кінцевих бенефіціарних власників відповідно до вимог пункту 44-1.2 статті 44-1 цього Кодексу; 9) своєчасність подання особою, яка здійснює управління або адміністрування трасту, повідомлення про укладення договору щодо управління або адміністрування трасту або про припинення такого договору, фінансової звітності, копій первинних документів та іншої інформації щодо трасту на запит контролюючого органу у випадках, передбачених статтею 44-2 цього Кодексу; 10) своєчасність надання інформації на запит контролюючого органу відповідно до пункту 44-1.3 статті 44-1, підпунктів 6-8 підпункту 73.3.1 пункту 73.3 статті 73 цього Кодексу; 11) своєчасність та повнота сплати узгодженої суми грошового зобов`язання у вигляді авансового внеску з податку на прибуток підприємств, визначеного відповідно до пункту 141.13 статті 141 цього Кодексу, на підставі даних Реєстру пунктів обміну іноземної валюти.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Порядок проведення камеральної перевірки врегульовано приписами ст. 76 ПК України, п. 76.1 якої передбачено, що камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.

Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог ст. 86 цього Кодексу (п. 76.2 ст. 76 ПК України).

За змістом п. 73.6 ст. 76 ПК України камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

Відповідно до п. 86.2 ст. 86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

З наведених нормативних приписів суд виснує, що камеральною перевіркою охоплюються лише ті показники документів, які належать до податкової звітності та мають значення для правильності обчислення платником об`єкта оподаткування та суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. Перевірка будь-яких інших відомостей, витребування у платника додаткової інформації та документів, подання яких разом з податковою декларацією чинним законодавством не передбачено, камеральною перевіркою не охоплюється.

Фактично предмет камеральної перевірки передбачає встановлення повноти, своєчасності подання платником податкової звітності, перевірку правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків, правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування).

Отже, предметом камеральної перевірки є, серед іншого, правильність складання податкової декларації, а тому документами, що мають відношення до такої перевірки, є саме податкова звітність платника податків з податку на додану вартість та даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій, а у разі, якщо при проведенні камеральної перевірки, буде виявлено факт порушення податкового законодавства (як-то неправомірність формування податкового кредиту, від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, тощо), податковий орган має право призначити та провести документальну перевірку (виїзну, невиїзну або планову чи позапланову).

Аналогічна правова позиція сформульована Верховним Судом у постановах від 06.03.2024 у справі №803/815/18 та від 08.11.2023 у справі №2а-7192/12/2670.

Як вбачається з акта перевірки від 21.02.2024 №6161/13-01-24-11/, в ході перевірки встановлено перевищення позивачкою граничного обсягу доходу, який дає право на перебування на спрощеній системі оподаткування.

Тобто контролюючий орган під час перевірки надавав оцінку неповноті, своєчасності подання платником податкової звітності та візуальної перевірки правильності оформлення документів податкової звітності, що, відповідно, виходить за межі камеральної перевірки.

Наведене дає підстави вважати юридично правильним твердження позивачки про те, що відповідач під час проведення камеральної перевірки з`ясував питання, що не охоплюються законодавчо визначеними межами з проведення цього виду податкової перевірки.

Ці обставини свідчать про порушення контролюючим органом порядку проведення перевірки.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 22.09.2020 у справі №520/8836/18 констатував, що невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених ч. 2 ст. 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом; податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 виснувала, що нормами ПК з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. У разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

З урахуванням наведених правових висновків Верховного Суду суд вважає, що податкове повідомлення-рішення, прийняте на підставі тверджень контролюючого органу про перевищення платником податків обсягів доходу, допустимого для здійснення господарської діяльності за спрощеною системою оподаткування (з урахуванням, до того ж, того факту, що в охоплений перевіркою період позивачка здійснювала діяльність за спрощеною системою оподаткування як 2, так і 3 групи, що, відповідно, вимагало окремого дослідження кожного з періодів зі встановленням обсягу доходу, отриманого окремо за кожним таким періодом), могло бути винесено виключно за результатом проведення документальної перевірки. Проведення ж замість документальної фактичної перевірки, на переконання суду, свідчить про неповноту та необ`єктивність проведеної перевірки, що є самостійною підставою для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, прийнятого за результатом такої неправомірної перевірки.

Щодо суті виявленого порушення, суд звертає увагу на таке.

Відповідно до п. 291.2 ст. 291 ПК України спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Пунктом 291.3 ст. 291 ПК України унормовано, що юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

За правилами пп. 2-3 п. 291.4 статі 291 ПК України до другої групи платників єдиного податку належать, зокрема: фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:

не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб;

обсяг доходу не перевищує 834 розміри мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.

До третьої групи платників єдиного податку належать, зокрема, фізичні особи - підприємці, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, не обмежена, та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми, у яких протягом календарного року обсяг доходу не перевищує 1167 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.

Згідно зі ст. 292 ПК України для фізичної особи-підприємця платника єдиного податку доходом є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

На підставі пп. 1 п. 293.4 ст.293 ПК України ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої - третьої групи (фізичні особи - підприємці) у розмірі 15 відсотків до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпунктах 1, 2 і 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу.

Відповідно до пп. 2 п. 293.8 ст. 293 ПК України платники єдиного податку другої групи, які перевищили у податковому (звітному) періоді обсяг доходу, визначений для таких платників у пункті 291.4 статті 291 цього Кодексу, в наступному податковому (звітному) кварталі за заявою переходять на застосування ставки єдиного податку, визначеної для платників єдиного податку третьої групи, або відмовляються від застосування спрощеної системи оподаткування. Такі платники до суми перевищення зобов`язані застосувати ставку єдиного податку у розмірі 15 відсотків. Заява подається не пізніше 20 числа місяця, наступного за календарним кварталом, у якому допущено перевищення обсягу доходу.

За правилами абз. 1 п. 294.1 ст. 294 ПК України податковим (звітним) періодом для платників єдиного податку першої, другої та четвертої груп є календарний рік.

Податковий (звітний) період починається з першого числа першого місяця податкового (звітного) періоду і закінчується останнім календарним днем останнього місяця податкового (звітного) періоду (п. 294.2 ст. 294 ПК України).

Відповідно до пп. 298.1.1 п. 298.1 ст. 298 ПК України для обрання або переходу на спрощену систему оподаткування суб`єкт господарювання подає до контролюючого органу за місцем податкової адреси заяву.

Згідно з положеннями Закону України «Про Державний бюджет України на 2023 рік» розмір мінімальної заробітної плати з 01 січня 2023 року встановлено в розмірі 6700 грн.

Таким чином, обсяг доходу суб`єктів господарювання, які застосовують 2 групу спрощеної системи оподаткування, протягом календарного року не повинен перевищувати 5587800,00 грн (834 * 6700 грн = 5587800 грн).

Відповідно до п. 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» ПК України тимчасово, з 1 квітня 2022 року до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, але не пізніше ніж до 1 серпня 2023 року, положення розділу XIV цього Кодексу застосовуються з урахуванням таких особливостей:

- п.п.9.2: платниками єдиного податку третьої групи можуть бути фізичні особи - підприємці та юридичні особи - суб`єкти господарювання будь-якої організаційно-правової форми;

- п.п.9.4: відсоткова ставка єдиного податку для платників єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, встановлюється у розмірі 2 відсотки доходу, визначеного відповідно до статті 292 цього Кодексу

- п.9.5: платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування, встановлені цим пунктом, звільняються від обов`язку нарахування та сплати податку на додану вартість за операціями з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, а також від подання податкової звітності з податку на додану вартість, а їх реєстрація платником податку на додану вартість є призупиненою;

- п.9.8: для обрання або переходу на спрощену систему оподаткування платником з особливостями, встановленими цим пунктом, суб`єкт господарювання подає до контролюючого органу заяву. При цьому до заяви не додається розрахунок доходу за попередній календарний рік.

Суб`єкт господарювання вважається платником єдиного податку третьої групи з особливостями, встановленими цим пунктом:

з 1 квітня 2022 року - у разі подання заяви до 1 квітня 2022 року;

з наступного робочого дня після подання заяви - у разі подання заяви починаючи з 1 квітня 2022 року.

Зареєстровані в установленому законом порядку суб`єкти господарювання (новостворені), які протягом 10 днів з дня державної реєстрації подали заяву про обрання спрощеної системи оподаткування з урахуванням особливостей оподаткування, встановлених цим пунктом, вважаються платниками єдиного податку третьої групи з дня їх державної реєстрації;

- п.9-1.1: платники єдиного податку третьої групи, які станом на 31 липня 2023 року використовували особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу, та не відмовилися від їх використання самостійно, з 1 серпня 2023 року автоматично вважаються такими, що застосовують систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання особливостей оподаткування, передбачених пунктом 9 цього підрозділу.

Новостворені суб`єкти господарювання, які з дня державної реєстрації обрали спрощену систему оподаткування з урахуванням особливостей оподаткування, встановлених пунктом 9 цього підрозділу, автоматично вважаються платниками єдиного податку третьої групи із ставкою єдиного податку у розмірі, визначеному підпунктом 2 пункту 293.3 статті 293 цього Кодексу.

При цьому, відповідно до п. 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання податкових обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня переходу таких платників на застосування особливостей оподаткування єдиним податком третьої групи за ставкою 2 відсотки, за умови виконання ними податкових обов`язків щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, сплати податків і зборів протягом 60 календарних днів з дня переходу на систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до обрання особливостей оподаткування єдиним податком за ставкою 2 відсотки.

Як встановлено судом, позивачка у 2023 році застосовувала наступні групи та ставки єдиного податку:

- з 01.01.2023 по 30.04.2023 друга група, ставка 20%;

- з 01.05.2023 по 31.07.2023 третя група, ставка 2% (застосовувала особливості оподаткування відповідно до підпункту 9.4 пункту 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України);

- з 01.08.2023 по 30.09.2023 друга група, ставка 20%;

- з 01.10.2023 по 31.12.2023 третя група, ставка 5%.

Таким чином, у 2023 році у період перебування на другій групі єдиного податку (з 01.01.2023 до 30.04.2023 та з 01.08.2023 до 30.09.2023) позивачка отримала дохід у розмірі 4165021,00 грн.

Законом України від 30.06.2023 № 3219-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» внесено зміни з 01.08.2023, зокрема, до підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який доповнено новим пунктом 9-1 щодо особливостей застосування спрощеної системи оподаткування.

Так, пп. 9-1.4.3 п. 9-1.4. підрозділу 8 Розділу XX ПК України встановлено, що у 2023 звітному році обсяг доходу для відповідної групи платників єдиного податку, встановлений пунктом 291.4 статті 291 цього Кодексу, визначається пропорційно до кількості календарних місяців поточного календарного року, протягом яких платник єдиного податку не застосовував особливості оподаткування, встановлені пунктом 9 цього підрозділу.

Отже, при розрахунку граничного обсягу доходу для платників єдиного податку у 2023 році такий має розраховуватись пропорційно до кількості календарних місяців поточного календарного року, протягом яких платник єдиного податку не застосовував особливості оподаткування.

За наслідками проведення камеральної перевірки ГУ ДПС у Львівській області встановлено, що позивачкою як платником єдиного податку ІІ групи у звітному періоді 2023 року перевищено максимальний обсяг доходу на 1371121,00 грн. Такого висновку контролюючий орган дійшов з огляду на те, що оскільки за 2023 рік платник не застосовував спрощену систему оподаткування з особливостями оподаткування протягом шести календарних місяців, відповідно розрахунок граничного обсягу доходу за 2023 рік становить 2793900,00 грн (5587800,00 / 12 місяців * 6 місяців = 2 793 900,00 грн).

Проте, з матеріалів справи вбачається, що позивачка перебувала на спрощеній системі оподаткування з особливостями відповідно до пп. 9.4 п. 9 підрозділу 8 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України за період з 01.05.2023 до 31.07.2023, тобто протягом 3-х місяців, що також не заперечувалось відповідачем. Отже, з врахуванням зазначеного, граничний обсяг доходу позивачки як платника єдиного податку ІІ групи повинен був розраховуватись із врахуванням 9 місяців, протягом яких позивачка не перебувала на спрощеній системі оподаткування та становити 4190850 грн (5587800,00/12 місяців*9 місяців = 4190850,00 грн).

Згідно з податковою декларацією від 25.01.2024 позивачкою у 2023 році отримано дохід як платником податку ІІ групи у розмірі 4165021,00 грн. Вказана сума не перевищує розмір граничного обсягу доходу за 2023 рік, отже податковим органом протиправно застосовано до позивачки штрафні санкції шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення форми «Р» від 15.05.2024 №21527/13-01-24-11, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: Єдиний податок з фізичних осіб на 226234,97 грн.

Цей висновок підтверджується Індивідуальною податковою консультацією, наданою позивачці Державною податковою службою України 05.09.2024 за №4351/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК.

Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 КАС України та ч. 1 ст. 17 Закону України від 23.02.2006 «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen V. Finland), № 37801/97, п. 36, від 01.07.2003 року вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 10.02.2010 у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку, прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами.

У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

Відповідно до ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Оцінюючи рішення відповідача, прийняття якого зумовило пред`явлення позивачкою цього позову, суд дійшов висновку, що воно не відповідає критеріям, визначеним ч. 2 ст. 2 КАС України, тому є протиправним.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що вимоги адміністративного позову є обґрунтованими та підлягають задоволенню шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 15.05.2024 № 21527/13-01-24-11.

За змістом ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування в спорі покладається на суб`єкта владних повноважень, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про правомірність його діянь (дій чи бездіяльності).

Відповідач як суб`єкт владних повноважень жодними належними та допустимими доказами не довів правомірність прийняття оскаржуваного рішення. Доводи відповідача спростовано наведеним вище аналізом чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини. Тому такі міркування суд не враховує.

За правилами ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Згідно з ч. 1 ст. 245 КАС України при вирішенні справи по суті суд може задовольнити позов повністю або частково чи відмовити в його задоволенні повністю або частково.

Перевіривши обґрунтованість доводів сторін, оцінивши наявні у справі письмові докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи встановлені обставини справи, суд дійшов висновку про задоволення позову повністю.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд виходив з такого.

Відповідно до п. 5 ч. 1 ст. 244 КАС України під час ухвалення рішення суд вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

Приписами ч. 1 ст. 139 КАС України регламентовано, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Під час звернення до суду з цим позовом позивачка сплатила судовий збір у розмірі 2262,35 грн.

Отже, понесені позивачкою документально підтверджені судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в розмірі 2262,35 грн підлягають стягненню на її користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст. 2, 72-77, 90, 139, 241-246, 255, 293, 295-297 КАС України, суд

у х в а л и в:

1. Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 15.05.2024 № 21527/13-01-24-11.

3. Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в розмірі 2262 (дві тисячі двісті шістдесят дві) гривні 35 копійок.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасники справи:

Позивачка фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (місце проживання: АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ).

Відповідач Головне управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79003; ).

СуддяАндрусів Уляна Богданівна