Справа № 600/5260/24-а
Суддя: Лелюк Олександр Петрович
Дата ухвалення: 2025-04-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 квітня 2025 р. м. Чернівці Справа № 600/5260/24-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Лелюка О.П., за участю: секретаря судового засідання Біля Я.Ф., представника позивача Письменної Н.В., представника відповідача Калініченко Н.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ТОР-ЗАХІД до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю ТОР-ЗАХІД звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.08.2024 року №00000/9695/ж10/24-13-07-01,№00000/9696/ж10/24-13-07-01,№00000/9717/Ж10/24-13-07-01,№00000/9729/Ж10/24-13-07-01, №00000/9724/Ж10/24-13-07-01, №00000/9726/Ж10/24-13-07-01.

Ухвалою суду від 18.11.2024 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження; призначено підготовче судове засідання по справі; встановлено строк для подання відзиву на позовну заяву.

У ході підготовки даної справи до розгляду по суті судом: з`ясовано зміст заявлених вимог; з`ясовано позицію відповідача; отримано від сторін заяви по суті справи та додаткові письмові пояснення; вчинено інші дії, передбачені частиною другою статті 180 Кодексу адміністративного судочинства України.

Ухвалою суду від 14.01.2025 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

Згідно поданих позивачем заяв по суті справи та наданих у судовому засіданні пояснень в обґрунтування незаконності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 19.08.2024 року №00000/9695/ж10/24-13-07-01 та №00000/9696/ж10/24-13-07-01, які стосуються грошових зобов`язань з податку на прибуток, позивач вказував про безпідставність висновків податкового органу щодо віднесення позивачем до інших операційних витрат консультативних та юридичних послуг без підтверджуючих документів. Позивач зазначав про те, що відповідачу були надані документи (договори, платіжні доручення, акти виконаних робіт та додатки до них) по взаємовідносинах із ФОП ОСОБА_1 щодо надання інформаційно-консультативних послуг та із ФОП ОСОБА_2 щодо надання юридичних послуг, які відповідали критеріям первинних документів та в сукупності підтверджували факти наданих послуг, обґрунтовували їх вартість та підтверджували їх використання у господарській діяльності. А тому, ТОВ ТОР-ЗАХІД правомірно було віднесено до операційних витрат сум ПДВ від отриманих консультативних та юридичних послуг.

Щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 19.08.2024 року №00000/9717/Ж10/24-13-07-01, яким донараховано позивачу грошові зобов`язання з податку на додану вартість, то в обґрунтування його незаконності позивач вказував про реальність господарської операції з ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» щодо реалізації картриджів, пристроїв доставки нікотину та інше, адже до перевірки податковому органу були подані документи, які відповідали критеріям первинних документів. На думку позивача, безпідставними та передчасними є висновки відповідача про те, що ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» у травні-червні 2022 року здійснювало діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов`язаних із наданням податкової вигоди ТОВ ТОР-ЗАХІД та, відповідно, про нереальність отримання позивачем товарів саме від указаного контрагента на суму 21780,24, де сума ПДВ склала 4356,05 грн. Позивач вказував про те, що встановлені у ході проведення перевірки обставини давали підстави для висновків про можливість виконання ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» зобов`язань за договором з ТОВ ТОР-ЗАХІД, а задекларовані господарські операції з реалізації картриджів, пристроїв доставки нікотину та інше відбулися в дійсності, рух активу від ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» до ТОВ ТОР-ЗАХІД мав місце.

Стосовно оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 19.08.2024 року №00000/9729/Ж10/24-13-07-01, №00000/9724/Ж10/24-13-07-01, №00000/9726/Ж10/24-13-07-01, якими до позивача застосовані штрафні санкції за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, то в обґрунтування їх незаконності позивач вказував про неправильність розрахунку відповідачем розмірів застосованих штрафних санкцій. На думку позивача, податковий орган протиправно застосував штрафні санкції у їх відсотковому значенні згідно з положеннями п.120-1.1 статті 120 ПК України замість розмірів, визначених п.90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, тобто у зменшеному розмірі.

Також позивач вказував, що невід`ємна частина оскаржуваних рішень, які підписані в.о. Начальника ГУ ДПС у Чернівецькій області Чернецькою Т. і завірені печаткою - розрахунок фінансових санкцій - підписано іншими неуповноваженими особами, що додатково свідчить про незаконність оскаржуваних рішень.

Враховуючи наведене, позивач просив суд позовні вимоги задовольнити повністю.

Згідно поданих відповідачем заяв по суті справи та наданих у судовому засіданні пояснень в обґрунтування правомірності оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень від 19.08.2024 року №00000/9695/ж10/24-13-07-01 та №00000/9696/ж10/24-13-07-01 податковий орган вказував про обґрунтованість висновків перевірки щодо віднесення позивачем до інших операційних витрат консультативних та юридичних послуг без підтверджуючих документів. Відповідач зазначав, що позивачем до перевірки не було надано в повному обсязі по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_1 щодо надання інформаційно-консультативних послуг та з ФОП ОСОБА_2 щодо надання юридичних послуг первинних документів, згідно яких було б можливо довести факт наданих послуг, обґрунтувати їх вартість, та відповідно спростувати чи підтвердити їх використання у господарській діяльності ТОВ ТОР-ЗАХІД. Вказував, що по наданих позивачем договорах, актах наданих послуг та додатках до таких актів не можливо встановити факт використання отриманих послуг у власній господарській діяльності, виходячи із критерію реальності витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їх розміру, виходячи з конкретних обставин, фінансового стану замовника та фахового рівня виконавця.

Щодо оскаржуваного позивачем податкового повідомлення-рішення від 19.08.2024 року №00000/9717/Ж10/24-13-07-01, то відповідач вказував про те, що названим рішенням збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 586305,00 грн, з яких за податковими зобов`язаннями - 469044,00 грн, за штрафними санкціями 117261,00 грн. Вказане обумовлено тим, що перевіркою повноти нарахування податку на додану вартість за період з 08.10.2019 року по 31.03.2024 року встановлено заниження позивачем податку на додану вартість на загальну суму 469044,0 грн. При цьому встановлено, що ТОВ ТОР-ЗАХІД не здійснювало перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, внаслідок чого занижено податкові зобов`язання рядку 4 Декларацій «Нараховано податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 та п. 199.1 ст. 199 ПК України за операціями, що оподатковуються за основною ставкою» на загальну суму 464482,0 грн. Відповідачем зауважено, що позивач згідно змісту позову не оскаржує вказані висновки податкового органу. Водночас позивачем лише заперечуються висновки відповідача щодо завищення позивачем податкового кредиту на суму 4356,00 грн по взаємовідносинах з контрагентом ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» за червень, липень 2022 року. У зв`язку з цим відповідач вказував про те, що проведеною перевіркою не встановлено реальність отримання позивачем товарів саме від ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» на суму 21780,24 грн, де сума ПДВ склала 4356,05 грн, в зв`язку з чим позивачем безпідставно відображено в бухгалтерському обліку господарські операції, які фактично не відбулися, а лише відображені на первинних документах, що свідчить про проведення операцій без мети настання реальних наслідків. Перевіркою встановлено, що діяльність ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» спрямована на здійснення господарських операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам, в тому числі ТОВ ТОР-ЗАХІД.

Стосовно оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень від 19.08.2024 року №00000/9729/Ж10/24-13-07-01, №00000/9724/Ж10/24-13-07-01, №00000/9726/Ж10/24-13-07-01, то відповідач вказував про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, обрахованих відповідно до п.120-1.1 статті 120 ПК України щодо податкових накладних, складених до 16.01.2023 року, та згідно п.90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України щодо податкових накладних з 16.01.2023 року.

З огляду на викладене, відповідач просив суд у задоволенні позову відмовити повністю.

Заслухавши пояснення учасників справи, дослідивши наявні матеріали, всебічно та повно з`ясувавши всі обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення для вирішення спору по суті, суд дійшов висновку про те, що позовні вимоги не підлягають задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю ТОР-ЗАХІД зареєстроване як юридична особа за місцезнаходженням: вул. Володимира Винниченка, буд. 20, оф. 314, м. Чернівці, .

Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.77.1, п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82, пп.69.35 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України та п.2 ч.1 ст.13, п.923 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2024 рік, на підставі наказу Головного управління ДПС у Чернівецькій області №749-п від 07.05.2024 року, проведена документальна планова виїзна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю ТОР-ЗАХІД з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 08.10.2019 по 31.03.2024, валютного законодавства - за період з 08.10.2019 по 31.03.2024, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 08.10.2019 по 31.03.2024 року.

За результатами перевірки складено Акт від 08.07.2024 року №7443/Ж5/24-13-07- 01/21418353, у якому вказано про встановлення порушень ТОВ ТОР-ЗАХІД:

1) п. 44.1, п. 44.2, п.44.6 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, пп.137.1 ст.137 Податкового кодексу України № 2755 -VI від 02.12.2010 року (із змінами та доповненнями), п. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248, в результаті чого:

- занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1016032 грн., в тому числі: за 2020 рік на суму 1956,0 грн, за ІІ квартал 2021 року на суму 37800,0 грн., за III квартал 2021 року на суму 56700,0 грн., за IV квартал 2021 року на суму 100688,0 грн., за І квартал 2022 року на суму 64800,0 грн., за ІІ квартал 2022 року на суму 65993,0 грн., за III квартал 2022 року на суму 67528,0 грн., за IV квартал 2022 року на суму 123312,0 грн., за I квартал 2023 року на суму 91800,0 грн., за II квартал 2023 року на суму 91800,0 грн., за III квартал 2023 року на суму 85500,0 грн., за IV квартал 2023 року на суму 228155,0 грн;

- завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, за I квартал 2024 року на загальну суму 887310 грн;

2) пп.14.1.191 п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, п.189.1 ст.189, п.193.1 ст.193, п.197.27 ст.197, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6, п.198.5 ст. 198, п.199.1, п.199.3, п.199.5 ст.199, п.200.1, п. 200.2 ст.200 Податкового кодексу України № 2755 -VI від 02.12.2010 року (із змінами та доповненнями), чим занижено податок на додану вартість на загальну суму 469044,0 грн., в тому числі: за січень 2022 року в сумі 401,0 грн., за лютий 2022 року в сумі 354,0 грн., за березень 2022 року в сумі 267,0 грн., за квітень 2022 року в сумі 308,0 грн., за травень 2022 року в сумі 1612,0 грн., за червень 2022 року в сумі 3364,0 грн., за липень 2022 року 355,0 грн., за серпень 2022 року 397,0 грн., за вересень 2022 року в сумі 443,0 грн., за жовтень 2022 року в сумі 663,0 грн., за листопад 2022 року в сумі 601,0 грн., за грудень 2022 року в сумі 112 164,0 грн., за січень 2023 року в сумі 10812,0 грн., за лютий 2023 року в сумі 12339,0 грн., за березень 2023 року в сумі 12452,0 грн., за квітень 2023 року в сумі 13489,0 грн., за травень 2023 року в сумі 12882,0 грн., за червень 2023 року в сумі 13920,0 грн., за липень 2023 року 16445,0 грн., за серпень 2023 року 16598,0 грн., за вересень 2023 року в сумі 17095,0 грн., за жовтень 2023 року в сумі 20124,0 грн., за листопад 2022 року в сумі 22433,0 грн., за грудень 2022 року в сумі 68359,0 грн., за січень 2024 року в сумі 38616,0 грн., за лютий 2024 року в сумі 37171,0 грн., за березень 2024 року в сумі 35380,0 грн;

3) п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 року від 02.12.2010 (із змінами та доповненнями), а саме: встановлено відсутність реєстрації податкових накладних в єдиному реєстрі по рядку 4 колонки Б Декларацій «Нараховано податкових зобов`язань відповідно до п. 198,5 ст. 198 та п.199.1 ст. 199 Кодексу за операціями, що оподатковуються за основною ставкою» всього в сумі 464 482,0 грн;

4) п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України № 2755 -VI від 02.12.2010 року від 02.12.2010 (із змінами та доповненнями), а саме: встановлено дотримання граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування (далі - ПН/РК) до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за період з 01.01.2020 року по 31.03.2024 року, встановлено 3461 випадки несвоєчасної реєстрації ПН/РК. Сума штрафних санкцій складає 97737,74 грн;

5) п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України №2755 -VI від 02.12.2010 року (зі змінами та доповненнями) стосовно неповідомлення контролюючого органу за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків за формою №20- ОПП щодо 4 об`єкти, які використовувались в господарській діяльності та пов`язані з оподаткуванням;

6) п.51.1 ст.51 та п.119.1 ст.119 Податкового кодексу України № 2755 -VI від 02.12.2010 року від 02.12.2010р. (із змінами та доповненнями), а саме: подання не в повному обсязі, з недостовірними відомостями та з помилками Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) за ІІІ- IV квартали 2020 року та Відомостей про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору (Додаток 4 ДФ Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску) за І-ІV квартали 2021 року, І- IV квартали 2022 року, І квартал 2023 року, ІІ квартал 2023 року, ІІІ квартал 2023 року, IV квартал 2023 року, І квартал 2024 року.

Не погоджуючись із висновками Акту перевірки, позивачем були подані до податкового органу Заперечення від 01.08.2024 року з додатковими матеріалами, які були розглянуті та згідно Висновку №102/ж7/24-13-07-01 постійно діючої комісії з розгляду спірних питань Головного управління ДПС у Чернівецькій області визнані необґрунтованими, а висновки акту перевірки правомірними та такими, що відповідають нормам законодавства. Відтак, Заперечення на Акт перевірки залишено без задоволення.

На підставі вказаного вище Акту перевірки, контролюючим органом 19.08.2024 року прийнято, зокрема, податкові повідомлення-рішення:

-форми «Р» №00000/9695/ж10/24-13-07-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 1204554,00 грн, в тому числі: основний платіж- 1016032,0 грн, штрафна санкція 188522,00 грн;

-форми «П» №00000/9696/Ж10/24-13-07-01, яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, за І квартал 2024 року на загальну суму 887310,00 грн;

-форми «Р» №00000/9717/ж10/24-13-07-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 586305,00 грн, в тому числі: основний платіж - 469044,0 грн, штрафна санкція - 117261,0 грн;

-форми «Н» №00000/9729/Ж10/24-13-07-01, №00000/9724/Ж10/24-13-07-01, №00000/9726/Ж10/24-13-07-01, якими застосовані штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у період 2021-2023 років на 679,40 грн, 2114,19 грн та 488,28 грн відповідно, а всього 3281,87 грн.

Названі рішення були оскарженні позивачем в адміністративному порядку до ДПС України, проте рішенням про результати розгляду скарги від 04.11.2024 року №33069/6/99-00-06-01-01-06 скаргу залишено без задоволення, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення без змін.

За таких обставин ТОВ ТОР-ЗАХІД звернулося до суду з цим позовом.

Вирішуючи спір, суд виходить з наступного.

Згідно частини першої та другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до пунктів 7 9 частини першої статті 4 Кодексу адміністративного судочинства України суб`єкт владних повноважень - орган державної влади, орган місцевого самоврядування, їх посадова чи службова особа, інший суб`єкт при здійсненні ними публічно-владних управлінських функцій на підставі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, або наданні адміністративних послуг; позивач - особа, на захист прав, свобод та інтересів якої подано позов до адміністративного суду, а також суб`єкт владних повноважень, на виконання повноважень якого подано позов до адміністративного суду; відповідач - суб`єкт владних повноважень, а у випадках, визначених законом, й інші особи, до яких звернена вимога позивача.

За змістом частини першої статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.

Як вбачається зі змісту позовної заяви та заявлених у ній вимог, позивач не погоджується та оскаржує прийняті відповідачем за результатом проведення документальної планової виїзної перевірки податкові повідомлення-рішення від 19.08.2024 року №00000/9695/ж10/24-13-07-01, №00000/9696/ж10/24-13-07-01, №00000/9717/Ж10/24-13-0701, №00000/9729/Ж10/24-13-07-01, №00000/9724/Ж10/24-13-07-01, №00000/9726/Ж10/24-13-07-01.

Так, щодо податкових повідомлень-рішень №00000/9695/ж10/24-13-07-01 та №00000/9696/ж10/24-13-07-01, то ними збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 1204554,00 грн (основний платіж- 1016032,0 грн, штрафна санкція 188522,00 грн) та зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, за І квартал 2024 року на загальну суму 887310,00 грн.

Вказане обумовлено висновками податкового органу про віднесення позивачем до інших операційних витрат консультативних та юридичних послуг без підтверджуючих документів.

Суд звертає увагу на те, що як у позовній заяві, так і в ході судового розгляду справи, позивач в обґрунтування неправомірності указаних податкових повідомлень-рішень вказував, що відповідачу були надані документи (договори, акти виконаних робіт та додатки до них, платіжні доручення) по взаємовідносинах із ФОП ОСОБА_1 щодо надання інформаційно-консультативних послуг та із ФОП ОСОБА_2 щодо надання юридичних послуг, які відповідали критеріям первинних документів та в сукупності підтверджували факти наданих послуг, обґрунтовували їх вартість та підтверджували їх використання у господарській діяльності. А тому, за твердженнями позивача, ним правомірно віднесено до операційних витрат сум ПДВ від отриманих консультативних та юридичних послуг.

У зв`язку з цим суд вважає за необхідне зазначити таке.

Згідно пп.пп. 14.1.36, 14.1.231, п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (тут і далі - ПК України у редакції на час виникнення відповідних спірних відносин) господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Для цілей оподаткування вважається, що операція, здійснена з нерезидентами, не має розумної економічної причини (ділової мети), якщо:

головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків;

у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.

Відповідно до приписів п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно п. 44.2 ст. ст.44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до п. 44.6 ст.44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Згідно приписів п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Відповідно до п.135.1. ст.135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Згідно п.137.1. ст.137 ПК України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.

Згідно приписів статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV у редакції на час виникнення спірних відносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію

Відповідно до статті 3 Закону №996-ХІV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з частиною 1 статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

У частині 2 статті 9 Закону №996-ХІV вказано, що первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Згідно пункту 3 розділу І Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №73 від 07.02.2013, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за №336/22868, витрати - це зменшення економічних вигід у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Відповідно до пунктів 5, 6, 7 8 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №318 від 31.12.1999, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (далі - П(С)БО 16), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Адміністративні витрати є загальногосподарськими витратами, спрямованими на обслуговування та управління підприємством. Їх склад визначає пункт 18 П(С)БО 16, згідно якого такими є: загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати тощо); витрати на службові відрядження і утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу; витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона); винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо); витрати на зв`язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо); амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання; витрати на врегулювання спорів у судових органах; податки, збори та інші передбачені законодавством обов`язкові платежі (крім податків, зборів та обов`язкових платежів, що включаються до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг); плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків, а також витрати, пов`язані з купівлею-продажем валюти; інші витрати загальногосподарського призначення.

Отже, для правильного обрахування податку на прибуток обов`язковим є правильне визначення фінансового результату до оподаткування на підставі фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Господарські операції, які зумовлюють наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду й відображають реальність таких, повинні спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Наведені висновки суду відповідають правовій позиції Верховного Суду щодо застосування указаних норм права в подібних відносинах, що вбачається, зокрема з постанов суду касаційної інстанції від 16.09.2021 року у справі №818/686/16, від 20.05.2021 року у справі №826/16627/18, від 11.09.2018 року у справі №824/745/15-а.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Крім цього, Верховний Суд неодноразово вказував, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Стосовно взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_1 щодо надання інформаційно-консультативних послуг, то зі встановлених обставин справи вбачається, що для перевірки взаємовідносин із указаним вище контрагентом позивачем під час проведення перевірки та до заперечення на акт перевірки були надані податковому органу:

1) Договір №30/04/2021/100-1 від 30.04.2021 про надання інформаційно-консультаційних послуг (також додаткові угоди до нього №1 від 10.05.2021 року, №2 від 01.11.2021 року, №3 від 02.01.2023 року), укладений між ТОВ «ТОР-Захід», надалі «Замовник», в особі директора ОСОБА_3 , та ФОП ОСОБА_1 , надалі - «Виконавець».

Так, згідно вказаного договору, з урахуванням названих додаткових угод до нього, Виконавець, за завданням Замовника, зобов`язується, надати інформаційно-консультаційні послуги (далі - Послуги), а Замовник зобов`язується здійснювати І оплату за надані йому Послуги в строки, в порядку та на умовах, визначених в Договорі.

Відповідно до змісту договору №30/04/2021/100-1 від 30.04.2021 року з урахуванням додатку до нього №1 від 10.05.2021 року, до складу Послуг входять інформаційно-консультаційні послуги з питань комерційної діяльності й керування діяльністю Замовника, а саме: консультації з питань комерційної діяльності; консультації та рекомендації з питань тактики та стратегії розвитку бізнесу та розвитку мережі Замовника; аналіз показників ефективності кожної торгової точки Замовника (місячні, квартальні, річні показники реалізації груп товарів), в тому числі: аналіз цін; аналіз інформації про рівень впізнаваності супермаркетів у порівнянні з конкурентами; аналіз воронок продажів; аналіз та просування нових продуктів; аналіз процесу ефективного підбору персоналу; аналіз ефективності просування товарів в соціальних мережах; аналіз найпопулярнішого товару за категоріями; аналіз зовнішньої реклами; аналіз каналів комунікації зі споживачем; аналіз конкурентного середовища; аналіз нового продукту; аналіз потреб й вподобань покупців; аналіз інструментів маркетингу; аналіз реферальних програм; аналіз рекламних стратегій; аналіз та прогноз потенційних ризиків для бізнесу; аналіз продажів продукції різних торгових марок; аналіз залучення до співпраці інфлюенсерів або блогерів; аналіз можливості проведення заходів та семінарів для збільшення обсягу продажів у магазині (торгових точках), аналіз інформації щодо використання різних технік продажів; аналіз соціальних мереж як потужного інструменту для розширення охоплень; аналіз та підбір онлайн-курсів для підвищення кваліфікації працівників; аналіз судової практики; аналіз стратегії операційних покращень; аналіз міжнародного досвіду у сфері рітейлу; консультування на етапі вибору нового місця під відкриття торгової точки, з урахуванням специфіки діяльності Замовника (продуктовий ритейл) та необхідних до врахування критеріїв для забезпечення реалізації стратегії розвитку Замовника; надання інших консультаційних послуг зі стратегічного й оперативного планування, в тому числі проведення стратегічних сесій; консультування з визначення маркетингових цілей і політики допомога в аналізі досягнення поставлених КРІ, корегування стратегії відповідно до змін ринку; дослідження ринку збуту, позиціонування товарів, інформації щодо трафіку відвідувачів на локації, Дослідження нових платформ для продажу; пошук будь-якої інформації за запитом Замовника; збір інформації про продажі та аналіз попиту на товар; збір та аналіз даних про переваги покупців; збір інформації про продажі та аналіз нових тенденцій; збір та аналіз даних про смакові переваги покупців та будь-якої іншої інформації за запитом Замовника; інші послуги за запитом Замовника.

Вказаним договором, з урахуванням додатків до нього, визначено також: права та обов`язки сторін; відповідальність сторін та вирішення спорів; конфіденційність; форс-мажор; строк дії договору та порядок його розірвання та прикінцеві положення.

2) Акти надання послуг, підписані ФОП ОСОБА_1 та ТОВ „ТОР-Захід, де в графі найменування робіт, послуг зазначено: «інформаційно-консультаційні послуги з питань комерційної діяльності і керування» та вказано за який період. Всього на суму 4335000 грн. в тому числі: за ІІ квартал 2021 року на суму 210000,0 грн., за ІІІ квартал 2021 року на суму 315000,0 грн., за IV квартал 2021 року на суму 345000,0 грн., за І квартал 2022 року на суму 360000,0 грн., за ІІ квартал 2022 року на суму 360000,0 грн., за ІІІ квартал 2022 року на суму 360000,0 грн., за IV квартал 2022 року на суму 360000,0 грн., за І квартал 2023 року на суму 405000,0 грн., за ІІ квартал 2023 року на суму 405000,0 грн., за ІІІ квартал 2023 року на суму 405000,0 грн., за IV квартал 2023 року на суму 405000,0 грн. та за І квартал 2024 року на суму 405000,0 грн.

3) Додатки до вказаних вище актів про надання послуг, у яких зазначено найменування послуги (наприклад, дослідження ринків збуту, надання консультації щодо нагальності додавання нових КВЕДів, аналіз та підбір онлайн-курсів для підвищення кваліфікації працівників, надання консультації щодо можливості використання алкоголю в якості подарунків до покупок тощо) та їх кількість (1 шт.).

4) платіжні доручення про перерахунок коштів на рахунок ФОП ОСОБА_4 всього на суму 4200000,00 грн.

Як свідчить зміст Акту перевірки від 08.07.2024 року №7443/Ж5/24-13-07-01/21418353, Протоколу від 14.08.2024 року №101/ж8/24-13-07-06 та Висновку №102/ж7/24-13-07-01 постійно діючої комісії з розгляду спірних питань Головного управління ДПС у Чернівецькій області, вказані вище документи були розглянуті податковим органом та враховані при винесенні оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень №00000/9695/ж10/24-13-07-01 та №00000/9696/ж10/24-13-07-01.

Судом встановлено та підтверджено представником позивача у судовому засіданні, що інших документів, окрім указаних вище, на підтвердження реальності господарських операцій з ФОП Дем`янюком податковому органу позивачем не було надано.

З огляду на викладене, суд вважає, що відповідач дійшов обґрунтованих висновків про те, що з поданих позивачем податковому органу документів (договору про надання інформаційно-консультаційних послуг з додатками до нього, актів надання послуг та додатків до них, платіжних доручень) неможливо було встановити види та обсяги проведених робіт, кількість витраченого часу, ідентифікувати участь виконавця ФОП ОСОБА_4 у виконанні робіт/наданні послуг тощо.

Суд погоджується із доводами відповідача про те, що указане в поданих актах надання послуг та додатках до них дійсно не розкриває зміст та обсяг послуг (не містять деталізації), не містять інформації щодо вчинення конкретних дій, обґрунтування вартості послуг, способу їх вчинення тощо.

Фактично, найменування послуг у додатках до актів про надання послуг є типовими та в більшості випадків ідентичними.

По актах надання послуг та додатках до них неможливо встановити факт використання позивачем отриманих послуг у власній господарській діяльності.

При цьому і в ході судового розгляду справи представником позивача не було надано суду аргументованих пояснень з належними та достовірними доказами щодо обставин взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_4 (зокрема, що місця надання послуг, їх виду, кількості, доцільності, використання позивачем результату отриманої послуги у своїх господарській діяльності тощо).

Відтак, суд вважає обґрунтованою позицію відповідача про те, що позивачем не підтверджено документально, яким чином отримані послуги стосуються його господарської діяльності та не надано доказів, які б підтверджували реальність здійснення та факт використання отриманих послуг у власній господарській діяльності, виходячи із критерію реальності витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їх розміру, виходячи з конкретних обставин, фінансового стану замовника та фахового рівня виконавця.

При цьому варто зазначити, що співмірність наданих інформаційно-консультаційних послуг доводиться по наступних критеріях: 1) складність наданої послуги та обсягом наданих послуг (відсутність типових зразків, існування спірних правовідносин, застосування норм міжнародного права, застосування великої кількості технік та процедур тощо); 2) часом, витраченим на виконання відповідних робіт (надання послуг) згідно номенклатури; 3) впливом наданих послуг на господарську діяльність замовника, його репутацію або публічний інтерес.

Відповідність кожної суми витрат, обсяг виконаної роботи досліджується у кожному конкретному випадку на підставі наданих доказів із встановленням прямого зв`язку обсягу наданої послуги із задокументованим розміром витрат. Такими доказами є, зокрема: бізнес-план, листування, проекти договорів, протокольні рішення, протоколи розбіжностей, презентації, звіти тощо.

Однак, як вбачається зі встановлених судом обставин справи, таких доказів позивачем не надано.

Суд вкотре зауважує, що складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

У ході судового розгляду цієї справи судом встановлено, що надані позивачем відповідачу документи не були достатніми доказами фактичного здійснення господарських операцій з ФОП ОСОБА_4 , досягнутих між сторонами договору домовленостей, не відображали хід виконання робіт (надання послуг) та не давали можливості перевірити здійснення господарських операцій у цілому.

Отже, суд погоджується із висновками відповідача про те, що позивачем шляхом маніпулювання бухгалтерськими записами здійснено неправомірне відображення показників бухгалтерського обліку по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_4 , що у свою чергу призвело до викривлених (неправдивих) даних фінансової звітності відповідно до НП(С)БО в період, що перевірявся. Відтак, неправдиві (викривлені) записи у бухгалтерському обліку мають очевидний нереальний характер.

Позивачем на підставі належних та достовірних доказів не доведено, що понесені, за його твердженнями, витрати по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_4 , дійсно пов`язані із доходами позивача від реалізації товару.

Тому суд погоджується з висновками відповідача про неправомірність включення ТОВ ТОР-ЗАХІД у інші операційні витрати документально оформлені послуги з ФОП ОСОБА_4 . Позивачем безпідставно завищено витрати у зв`язку із віднесенням до витрат операцій з придбання інформаційно-консультаційних послуг без підтверджуючих документів та які неможливо пов`язати із отриманими доходами.

Стосовно взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_2 щодо надання юридичних послуг, то зі встановлених судом обставин справи вбачається, що для перевірки взаємовідносин із указаним вище контрагентом позивачем під час проведення перевірки та до заперечення на акт перевірки було надано податковому органу:

1) Договір про надання послуг №1 від 01.11.2022 року (також додаткові угоди до нього №1 від 07.11.2022 року, №2 від 01.09.2023 року, №3 від 01.11.2023 року, №3 від 29.09.2023 року. №4 від 01.12.2023 року№5 віл 01.04.2024 року), укладений між ТОВ ТОР-ЗАХІД, надалі «Замовник», в особі директора ОСОБА_3 , та ФОП ОСОБА_2 , надалі- «Виконавець».

Відповідно до названого договору, Замовник дає завдання, а Виконавець бере на себе обов`язки відповідно до завдання Замовника надавати останньому за плату такі послуги: написання та перевірка документів, що регулюють відносини між споживачем та фізичними/юридичними особами, що надають послуги у сфері обслуговування споживачів, а їх відповідності міжнародним стандартам, правилам і нормам; перевірка і редагування договорів та інших правочинів за запитом клієнта; підготовка документів до проведення реєстраційних дій.

Згідно змісту додаткової угоди до вказаного договору №1 від 07.11.2022 року, Виконавець бере на себе обов`язки відповідно до завдання Замовника надавати останньому за плату такі послуги: перевірка (аналіз) та/або редагування та/або підготовка договорів, протоколів розбіжностей до договорів, додаткових угод за запитом Замовника; підготовка документів для проведення реєстраційних дій, протоколів загальних зборів; аналіз внутрішніх документів Замовника та будь-яких інших документів за запитом Замовника; підготовка листів, заяв, довіреностей, відповідей на запити та будь-яких інших документів за запитом Замовника; надання консультаційних послуг; аналіз судової практики.

Вищевказаним договором визначено також: Права та обов`язки сторін; Відповідальність сторін за порушення договору; Вирішення спорів; Дія договору та Прикінцеві положення.

2) Акти надання послуг, підписані ФОП ОСОБА_2 та ТОВ ТОР-ЗАХІД, де в графі найменування робіт, послуг зазначено: «юридичні послуги». Всього на суму 700700,0 грн. в т. ч. за IV квартал 2022 року 70000,0 грн., за І квартал 2023 року 105000,0 грн., за ІІ квартал 2023 року 105000,0 грн., за ІІІ квартал 2023 року 70000,0 грн., за IV квартал 2023 року 225700,0 грн. та за І квартал 2024 року 125000,0 грн.

3) Додатки до вказаних вище актів про надання послуг, у яких зазначено найменування послуги (наприклад, лист на розірвання договору, додаткова угода на розірвання договору, перевірка нерухомого майна в реєстрах, підготовка протоколу розбіжностей до договору поставки, перегляд договорів, надання консультацій тощо) та їх кількість (наприклад, 1 шт., 2 шт, 3 шт. тощо).

4) платіжні доручення про перерахунок коштів на рахунок ФОП ОСОБА_2 всього на суму 665700,00 грн.

Як свідчить зміст Акту перевірки від 08.07.2024 року №7443/Ж5/24-13-07-01/ НОМЕР_1 , Протоколу від 14.08.2024 року №101/ж8/24-13-07-06 та Висновку №102/ж7/24-13-07-01 постійно діючої комісії з розгляду спірних питань Головного управління ДПС у Чернівецькій області, вказані вище документи були розглянуті податковим органом та враховані при винесенні оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень №00000/9695/ж10/24-13-07-01 та №00000/9696/ж10/24-13-07-01.

Судом встановлено, що оскільки інших документів на підтвердження реальності указаних господарських операцій податковому органу позивачем не надано, тому у відповідача були законні підстави провести перевірку з використанням лише наданих документів та наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум.

Внаслідок цього відповідач дійшов обґрунтованих висновків про те, що з поданих документів (договору про надання послуг з додатками до нього, актів надання послуг та додатків до них, платіжних доручень) неможливо було встановити види та обсяги проведених (або ж які плануються проводитися протягом періоду обслуговування) робіт, кількість часу, ідентифікувати виконавця послуг - ФОП ОСОБА_2 .

Суд погоджується із доводами відповідача про те, що указане в актах надання послуг та додатків до них дійсно не розкриває спектр послуг (які дії включали в себе послуги).

Відтак, суд вважає обґрунтованою позицію відповідача про те, що позивачем не було підтверджено документально, яким чином отримані послуги стосуються його господарської діяльності та не надано доказів, які б підтверджували реальність здійснення та факт використання отриманих послуг у власній господарській діяльності, виходячи із критерію реальності витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їх розміру, виходячи з конкретних обставин, фінансового стану замовника та фахового рівня виконавця.

При цьому варто зазначити, що співмірність наданих юридичних послуг доводиться дослідженням складених юристом достовірних документів, які документально підтверджують витрати на правову допомогу по наступних критеріях: 1) складність наданої послуги та обсягом наданих юридичних послуг (відсутність типових зразків, існування спірних правовідносин, застосування норм міжнародного права, застосування великої кількості юридичних технік та процедур тощо); 2) часом, витраченим на виконання відповідних робіт (надання послуг) згідно номенклатури; 3) впливом наданих послуг на господарську діяльність замовника, його репутацію або публічний інтерес.

Відповідність кожної суми витрат на професійну правничу допомогу, обсяг виконаної юридичної та технічної роботи досліджується у кожному конкретному випадку на підставі наданих доказів із встановленням прямого зв`язку обсягу наданої послуги із задокументованим розміром витрат. Такими доказами є, зокрема: бізнес-план, листування, проекти договорів, протокольні рішення, протоколи розбіжностей, презентації, звіти тощо.

Однак, як вбачається зі встановлених судом обставин справи, таких доказів позивачем не надано.

Суд знову наголошує, що складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

У ході судового розгляду цієї справи судом встановлено, що надані позивачем документи не були достатніми доказами фактичного здійснення господарських операцій з ФОП ОСОБА_2 , досягнутих між сторонами договору домовленостей, не відображали хід виконання робіт (надання послуг) та не давали можливості перевірити здійснення господарських операцій у цілому.

Суд звертає увагу на те, що позивачем не було надано відповідачу під час проведення документальної планової виїзної перевірки та після її закінчення до заперечення на акт перевірки, а також не надано у ході судового розгляду цієї справи жодних належних та достовірних доказів, на підставі яких можна було б встановити дійсність надання саме ФОП ОСОБА_2 юридичних послуг для ТОВ ТОР-ЗАХІД за Договором №1 від 01.11.2022 року.

Додані позивачем до позовної заяви договори поставки, про надання послуг, оренди, купівлі-продажу, протоколи узгодження розбіжностей тощо, укладені позивачем з ТОВ «Авангард Дистрибуції», ТОВ «Біоінком», ТОВ «Група Віа Дніпро», ТОВ «Ната Груп» та іншими юридичними й фізичними особами жодним чином не свідчать про надання ТОВ ТОР-ЗАХІД юридичних послуг саме ФОП ОСОБА_2 .

При цьому суд зауважує, що в наданих позивачем додатках до актів про надання послуг не конкретизовано (не зазначено дату, номер тощо) по яких саме договорах поставки, надання послуг, оренди, протоколах узгодження розбіжностей та інших документах ФОП ОСОБА_2 надавалися юридичні послуги.

Крім цього, суд звертає увагу на те, що в додатках до актів надання про послуг вказано про надання ФОП ОСОБА_2 послуг, зокрема, з перевірки нерухомого майна в реєстрах, підготовки довіреностей, надання різного виду консультацій та інше.

Однак позивачем не було надано жодних належних та достовірних доказів, які могли б ідентифікувати виконавця ФОП ОСОБА_2 з надання названих послуг для ТОВ ТОР-ЗАХІД (наприклад, витягів з державних реєстрів, сформованих від імені ОСОБА_2 ; її письмових консультацій; довіреності, виданої ТОВ ТОР-ЗАХІД на ім`я ОСОБА_2 тощо).

По наданих позивачем документах неможливо встановити і факт використання ТОВ ТОР-ЗАХІД отриманих юридичних послуг у власній господарській діяльності.

Отже, суд погоджується із висновками відповідача про те, що позивачем шляхом маніпулювання бухгалтерськими записами здійснено неправомірне відображення показників бухгалтерського обліку по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_2 , що у свою чергу призвело до викривлених (неправдивих) даних фінансової звітності відповідно до НП(С)БО в період, що перевірявся. Відтак, неправдиві (викривлені) записи у бухгалтерському обліку мають очевидний нереальний характер.

Позивачем на підставі належних та достовірних доказів не доведено, що понесені, за його твердженнями, витрати по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_2 , дійсно пов`язані із доходами ТОВ ТОР-ЗАХІД від реалізації товару.

Тому суд погоджується з висновками відповідача про неправомірність включення ТОВ „ТОР-Захід у інші операційні витрати документально оформлені послуги з ФОП ОСОБА_2 . Позивачем безпідставно завищено витрати у зв`язку із віднесенням до витрат операцій з придбання інформаційно-консультаційних послуг без підтверджуючих документів та які неможливо пов`язати із отриманими доходами.

З огляду на викладене у своїй сукупності суд вважає правомірними висновки відповідача, зроблені за результатом проведеної перевірки, про порушення ТОВ ТОР-ЗАХІД п.44.1, п.44.2, 44.6 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, пп.137.1 ст.137 Податкового кодексу України у відносинах із ФОП ОСОБА_1 та із ФОП ОСОБА_2 й, відповідно, про правомірність донарахувань податку на прибуток щодо взаємовідносин із указаним контрагентом.

Отже, оскаржувані податкові повідомлення-рішення №00000/9695/ж10/24-13-07-01 та №00000/9696/ж10/24-13-07-01 є правомірними та скасуванню не підлягають. Приймаючи їх контролюючий орган діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, визначений законом.

Вирішуючи спір у вказаній частині судом також були враховані висновки Верховного Суду у постанові від 12.12.2024 року по справі №600/1454/24-а з подібних правовідносин.

Щодо оскаржуваного ТОВ ТОР-ЗАХІД податкового повідомлення-рішення №00000/9717/Ж10/24-13-0701, то з нього вбачається збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 586305,00 грн, з яких за податковими зобов`язаннями - 469044,00 грн, за штрафними санкціями 117261,00 грн.

Згідно змісту названого рішення, вказане обумовлено тим, що перевіркою повноти нарахування податку на додану вартість за період з 08.10.2019 року по 31.03.2024 року податковим органом встановлено заниження позивачем податку на додану вартість на загальну суму 469044,0 грн. При цьому встановлено, що ТОВ ТОР-ЗАХІД не здійснювало перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, внаслідок чого занижено податкові зобов`язання рядку 4 Декларацій «Нараховано податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 та п. 199.1 ст. 199 ПК України за операціями, що оподатковуються за основною ставкою» на загальну суму 464482,00 грн.

Суд звертає увагу на те, що позивач згідно змісту позову та наданих у судовому засіданні пояснень фактично не оскаржує вказані вище висновки податкового органу. Відтак, у вказаній частині податкове повідомлення-рішення №00000/9717/Ж10/24-13-0701 оцінці не підлягає.

Водночас позивачем в обґрунтування незаконності податкового повідомлення-рішення №00000/9717/Ж10/24-13-0701 заперечуються лише висновки відповідача про завищення податкового кредиту на суму 4356,00 грн по взаємовідносинах з контрагентом ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» за червень, липень 2022 року.

У зв`язку з цим суд зазначає таке.

Згідно пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до п.п. "а" п. 198.1, п. 198.2, 198.3 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 ст.198 ПК України встановлено, зокрема, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.7 статті 207 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

За приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Вирішуючи спір у названій вище частині, суд звертає увагу на те, що Верховним Судом в подібних правовідносинах неодноразово були викладені такі висновки щодо застосування наведених норм матеріального права.

Так, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Указане відповідає позиції Верховного Суду, зокрема, у постановах від 20 травня 2021 року у справі №826/16627/18, від 24 грудня 2021 року у справі №824/920/16-а, від 14 серпня 2018 року у справі №824/632/17-а та ін.

З обставин справи вбачається, що за результатом проведення перевірки відповідачем було досліджено господарські операції між позивачем та ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус».

Так, податковим органом встановлено, що вказані взаємовідносини здійснювалися на підставі договору №ЛВП21-0354 від 11.05.2022 року на поставку одноразових електронних сигарет та супутніх до них товарів (картриджі та інше), де ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» (Постачальник) та ТОВ ТОР-ЗАХІД (Покупець).

До цього суд зауважує, що позивачем, окрім видаткових накладних за період травень-червень 2022 року, складених між ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» (Постачальник) та ТОВ ТОР-ЗАХІД (Покупець), до позовної заяви не було додано ані вказаного договору, ані інших документів (податкових накладних, доказів щодо транспортування товару від постачальника до покупця, доказів зберігання придбаного позивачем товару, доказів його подальшої реалізації позивачем тощо), які б підтверджували реальність названої господарської операції.

Не було надано таких доказів позивачем і під час підготовчого провадження.

У ході судового розгляду справи по суті представником позивача не наведено поважних причин неможливості подати такі докази разом з позовною заявою відповідно до вимог частини другої статті 79 Кодексу адміністративного судочинства України.

Також представником позивача не наведено причин неможливості подати докази по взаємовідносинах із ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» у підготовчому провадженні. При цьому під час підготовчого судового засідання представником позивача було повідомлено суду про відсутність інших доказів, окрім тих, що були додані до позову.

За таких обставин у судовому засіданні 01.04.2025 року судом на підставі частини другої статті 204 Кодексу адміністративного судочинства України постановлено ухвалу, занесену до протоколу судового засідання, про залишення без розгляду клопотання представника позивача про надання доказів, заявленого в усній формі.

Поряд з цим, з акту перевірки вбачається, що податковим органом були встановлені обставини, які вказують на нереальність досліджуваної господарської операції, а саме: відсутність ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус» за місцезнаходженням, відсутність у вказаного підприємства фізичних, технічних та технологічних можливостей до вчинення задекларованих господарських операцій, по ланцюгу руху товарів встановлено реєстрацію податкових накладних на реалізацію товарно-матеріальних цінностей з номенклатурою відмінної від придбаної, відсутність можливості виконання операцій з постачання товарів та послуг в обсягах згідно зареєстрованих податкових накладних наявним трудовим ресурсом, відсутність інформації про власні або орендовані фонди, про необхідне для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства.

Указаних обставин не було спростовано позивачем на підставі належних та достовірних доказів.

Враховуючи викладене у своїй сукупності, суд погоджується із висновками податкового органу про нереальність отримання ТОВ ТОР-ЗАХІД товарів саме від ТОВ «Торговий дім «Фіч Трейд Хаус», яке здійснювало діяльність, спрямовану на операції, пов`язані з наданням податкової вигоди третім особам, в тому числі і для ТОВ ТОР-ЗАХІД на суму 21780,24 грн, де сума ПДВ склала 4356,00 грн. У зв`язку з цим позивачем безпідставно відображено в бухгалтерському обліку господарські операції, які фактично не відбулися, а лише відображені на первинних документах. Відтак, ТОВ ТОР-ЗАХІД неправомірно віднесено до податкового кредиту ПДВ на загальну суму 4356,00 грн, чим порушено п.44.1 ст. 44, п.193.1 ст.193, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України.

Отже, оскаржуване, фактично лише в наведеній вище частині, податкове повідомлення-рішення №00000/9717/Ж10/24-13-0701 є правомірним та скасуванню не підлягає.

Щодо оскаржуваних податкових повідомлень-рішень №00000/9729/Ж10/24-13-07-01, №00000/9724/Ж10/24-13-07-01, №00000/9726/Ж10/24-13-07-01, то ними застосовані до позивача штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у період 2021-2023 років на 679,40 грн, 2114,19 грн та 488,28 грн відповідно, а всього 3281,87 грн.

Як вбачається зі змісту позову та згідно пояснень у ході судового розгляду справи, позивачем не оскаржувалися висновки податкового органу, зроблені за результатом проведеної перевірки, про порушення ТОВ ТОР-ЗАХІД граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у період 2021-2023 років.

Натомість позивачем указувалося лише про неправильність розрахунку відповідачем розмірів застосованих штрафних санкцій. Так, на думку позивача, податковий орган протиправно застосував штрафні санкції у їх відсотковому значенні згідно з положеннями п.120-1.1 статті 120 ПК України замість розмірів, визначених п.90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, тобто у зменшеному розмірі.

У зв`язку з цим суд зазначає таке.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до абзацу 4 цього ж пункту 201.10 статті 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Отже, продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.

Норма, викладена в абзаці 4 пункту 201.10 статті 201 ПК України, є нормою зобов`язального характеру (норма-припис), а отже має існувати норма, яка передбачає відповідальність за невиконання платником податку зобов`язання у вигляді обов`язку реєстрації податкової накладної.

Так, статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.

Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Згідно пункту 120-1.1 статті 120 ПК України платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

У разі порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень, при реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість;

податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою;

податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної;

податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної;

податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної.

Отже, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Поряд з цим суд звертає увагу і на те, що до Податкового кодексу України Законом України від 12.01.2023 р. № 2876-ІХ Про внесення змін до розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування, який набрав чинності 08.02.2023 р., були внесені зміни (далі Закон - №2876-ІХ).

Так, пунктом 89 підрозділу 2 Розділу XX Перехідні положення ПК України (у редакції Закону №2876-ІХ) передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 N 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 N 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Отже, вказаними змінами на період дії воєнного стану в Україні та протягом шести місяців після його припинення або скасування установлено відмінні від пункту 201.10 статті 201 ПК України граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН (збільшені у порівнянні із загальними строками, визначеними пунктом 201.10.статті 201 ПК України).

Згідно з пунктом 90 підрозділу 2 Розділу XX Перехідні положення ПК України (у редакції Закону №2876-ІХ) тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 N 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" 24.02.2022 N 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, вказаними змінами також зменшено розміри штрафів та визначено граничні строки реєстрації податкових накладних, що можуть накладатися на платників ПДВ за порушення ними відповідних граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

При цьому законодавцем не указано окремо конкретної календарної дати, з якої пункти 89, 90 підрозділу 2 Розділу XX Перехідні положення ПК України (у редакції Закону №2876-ІХ) підлягають застосуванню. Вказаний Закон не містить прямої вказівки про надання зворотної дії в часі (наприклад, як Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України" від 13.12.2022 N 2836-IX, чинний з 03.01.2023, яким передбачено, що норми абзаців другого - вісімнадцятого підпункту 4 пункту 4 розділу I цього Закону (щодо змін до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України) застосовуються починаючи з 27 травня 2022 року).

Відповідно до приписів частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Конституційний Суд України у Рішенні у справі про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів від 9 лютого 1999 року N 1-рп/1999, дійшов висновку, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб.

Конституційний суд зазначив, що це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Суд зауважує, що Законом №2876-ІХ не визначено особливостей застосування тих чи інших положень та дати, з якої відповідні положення мають застосовуватись. Відтак, положення пункту 89, 90 підрозділу 2 Розділу XX Перехідні положення ПК України (у редакції Закону №2876-ІХ) підлягають застосуванню до тих правовідносин, котрі виникнуть у часі після набрання чинності нормами Закону №2876-ІХ, тобто після 08.02.2023.

Отже, до 08.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН визначались пунктом 201.10 статті 201 ПК України, а з 08.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН визначаються пунктом 89 підрозділу 2 Розділу XX Перехідні положення ПК України (у редакції Закону №2876-IX).

Наведене дає підстави для висновку, що за порушення визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН підлягає застосуванню штраф згідно пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а за порушення визначених пунктом 89 підрозділу 2 Розділу XX ПК України у редакції Закону №2876-ІХ граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН підлягає застосуванню штраф згідно пункту 90 підрозділу 2 Розділу XX ПК України у редакції Закону №2876-ІХ.

Аналогічна позиція висловлена і Верховним Судом у постановах від 30.01.2024 року у справі №280/4484/23, від 06.02.2024 року у справі №160/10740/23.

Згідно з пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Водночас суд зауважує, що ані Законом №2876-ІХ, ані будь-яким іншим законом не зупинялася (не скасовувалася) дія пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, яким і встановлена відповідальність за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

Отже, станом на день винесення відповідачем оскаржуваних рішень діяли (були чинними) положення пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, якими передбачалася відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

Відтак, твердження позивача про неврахування відповідачем при винесені оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 19.08.2024 року №00000/9729/Ж10/24-13-07-01, №00000/9724/Ж10/24-13-07-01, №00000/9726/Ж10/24-13-07-01 положень пункту 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України є помилковими.

З наявних у матеріалах справи додатків 13.1, 13.2, 13.3 (розрахунок штрафу) до акту перевірки вбачається, що у них наведені розрахунки штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, які складені позивачем протягом 2021-2023 років, однак були зареєстровані протягом 2022-2023 років з порушенням визначених як пунктом 201.10 статті 201 ПК України, так і пунктом 89 підрозділу 2 Розділу XX ПК України граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в ЄРПН.

Вказаних обставин позивачем у ході судового розгляду справи не спростовано.

З огляду на викладене, оскільки розрахунки штрафних санкцій були здійснені відповідачем відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України за порушення позивачем граничних строків, визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України, реєстрації податкових накладних, складених до 16.01.2023 року, в ЄРПН, а відповідно до пункту 90 підрозділу 2 Розділу XX ПК України у редакції Закону №2876-ІХ за порушення позивачем граничних строків, визначених пунктом 89 підрозділу 2 Розділу XX ПК України у редакції Закону №2876-ІХ, реєстрації податкових накладних, складених після 16.01.2023 року, в ЄРПН, то суд приходить до висновку про законність оскаржуваних позивачем податкового повідомлення-рішення від 19.08.2024 року №00000/9729/Ж10/24-13-07-01, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 679,40 грн, податкового повідомлення-рішення від 19.08.2024 року №00000/9724/Ж10/24-13-07-01, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 2114,19 грн, та податкового повідомлення-рішення від 19.08.2024 року №00000/9726/Ж10/24-13-07-01, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 488,28 грн.

Отже, оскаржувані позивачем рішення є законними та скасуванню не підлягають.

Доводи позову про те, що невід`ємна частина оскаржуваних рішень (розрахунок фінансових санкцій) підписано іншими неуповноваженими особами, суд відхиляє, оскільки такі самі по собі не свідчать про незаконність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, прийнятих відповідачем за результатом перевірки, висновки якої в оскаржуваній частині визнаються судом обґрунтованими та правомірними.

Згідно частини першої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Відповідно до статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Згідно статей 74 -76 Кодексу адміністративного судочинства України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування. Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Відповідно до частини першої та другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Згідно частин першої третьої статі 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Оцінивши належність, допустимість, достовірність вказаних вище доказів окремо, а також достатність і взаємний зв`язок цих доказів у їх сукупності, суд вважає, що відповідач довів законність оскаржуваних рішень. Натомість доводи позову не свідчать про наявність правових підстав для задоволення заявлених вимог.

Керуючись статтями 241 - 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

В задоволенні позову відмовити повністю.

Підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Оскільки в судовому засіданні оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, то зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. Повне судове рішення складено 07.04.2025 року.

Повне найменування учасників справи: позивач Товариство з обмеженою відповідальністю ТОР-ЗАХІД (вул. Володимира Винниченка, буд. 20, оф. 314, м. Чернівці, ), відповідач Головне управління Державної податкової служби у Чернівецькій області (58013, м. Чернівці, вул. Героїв Майдану, 200-А, ).

Суддя О.П. Лелюк