Справа № 420/34040/23
Суддя: Градовський Ю.М.
Дата ухвалення: 2025-04-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 квітня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/34040/23

Перша інстанція: суддя Стефанов С.О.

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого: Градовського Ю.М.

суддів: Турецької І.О.,

Шевчук О.А.

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2024р. по справі за адміністративним позовом фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень,-

В С Т А Н О В И Л А:

У грудні 2023р. ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду із позовом до ГУ ДПС в Одеській області, у якому просив:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 4.08.2023р. за №19346/15-32-24-05 на суму 1 020грн., за №19343/15-32-24-05 на суму 25 076,16грн. та за №19347/15-32-24-05 на суму 300 913,84грн. як незаконні та необґрунтовані.

В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що йому було надіслали податкові повідомлення-рішення від 4.08.2023р. за №19346/15-32-24-05 на суму 1 020грн., за №19343/15-32-24-05 на суму 25 076,16грн. та за №19347/15-32-24-05 на суму 300 913,84грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення були прийняті на підставі висновків акту перевірки від 22.06.2023р. за №16769/15-32-24-05-09/ НОМЕР_1 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки, яка проводилася у період з 9.06.2023р. по 15.06.2023р. ГУ ДПС в Одеській області щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів за період з 10.04.2019р. по 20.04.2021р. на підставі наказу податкового органу за №2776-п від 20.04.2023р. повідомлення про проведення перевірки було виписане 25.04.2023р. за №229/15-32-24-05.

За результатами висновків Акту перевірки платника податків встановлено порушення позивачем п.177.2, 177.4, 167, 179.7 ПК України, в результаті чого ним було занижені суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності за 2019 рік у розмірі 61 652,24грн., за 2020р. у розмірі 179 078,83грн., а також в порушенні пп.164.1.3 та п.177.2 ПК України, в результаті чого ним було занижені суми військового збору за 2019 рік у розмірі 5 137,69грн. та за 2020р. у розмірі 14 923,24грн.. Також встановлено порушення позивачем п.44.1, 44.3 та 85.2 ПК України в частині зберігання та надання контролюючому органу первинних документів на підставі акту про ненадання документів до перевірки від 15.06.2023р. за №2417/15-32-24-05-09/.

Позивач зазначає, що вищезазначені акти було отримано ним лише 18.07.2023р., що підтверджується конвертом та трекінгом номеру відправлення Укрпошти (№556), а також повідомленням про вручення.

Позивач також вказує, що на сторінці 12 акту перевірки, податковий орган зазначає, що керуючись п.85.4. ПК України позивачу були надіслані запити від 5.09.2022р. за №5275/КПР/15-32-24-06-06 та від 19.04.2023р. за №5063/КПР/15-32-24-05-06, проте, наказ на проведення перевірки був виданий лише 20.04.2023р., тобто запити на надання документів були надані не в межах перевірки, а безпідставно ще до прийняття рішення про її проведення і точно не під час проведення перевірки, яка відбувалася з 9.06.2023р. по 15.06.2023р. (сторінка 2 Акту).

Також позивач вважає, що перевірка проведена з порушеннями вимог законодавства, а обов`язок надати документи для перевірки податковому органу у позивача взагалі не настав, а тому висновки, які містяться в акті про неподання документів до перевірки від 15.06.2023р. №2417/15-32-24-05-09/ є незаконними.

Позивач зазначає, що за 2019 рік контролюючий орган самостійно збільшив загальний оподатковуваний дохід платника податків на 198 192,04грн., посилаючись на отримані дані з форми 1-ДФ, що подана до органів ДПС контрагентом-покупцем ТОВ «КОРПОРАЦІЯ ГЕКТАР» про суми виплачених мені доходів по ознаці « 157» в сумі 267 680,19грн., що взагалі не відповідає дійсності.

Відповідно по акту звіряння взаємних розрахунків між ТОВ «КОРПОРАЦІЯ ГЕКТАР» та ФОП ОСОБА_1 за період з 1.01.2019р. по 17.07.2019р. із відповідними копіями первинних та інших документів, що підтверджують наступні реальні господарські операції у податковому періоді: постачальником ФОП ОСОБА_1 на адресу покупця ТОВ «Корпорація Гектар» була здійснена поставка органо-мінеральних та інших добрив 22 квітня 2019 року на загальну суму 267 679,8грн. згідно видаткової накладної №002 від 22.04.2019р. Більша частина цієї партії добрив (на суму 198 192,04грн.) була повернута постачальнику відповідно підписаному обома сторонами документу «Повернення постачальнику № 114 від 18.06.2019 року», залишок поставлених добрив покупець ТОВ «КОРПОРАЦІЯ ГЕКТАР» оплатив 22.04.2019р. в сумі 50 679,8грн., 3.07.2019р. в сумі 18 807,96грн., загальна сума отриманої від ТОВ «КОРПОРАЦІЯ ГЕКТОР» оплати складає 69 487,76грн.. Станом на 17 липня 2019 року сальдо взаємних розрахунків відсутнє.

Позивач вважає, що податковий орган безпідставно завищує загальний оподатковуваний дохід платника податків по операціям з покупцем ТОВ «КОРПОРАЦІЯ ГЕКТАР» та донараховує податок з доходів фізичних осіб за 2019 рік, оскільки помилково включає в дохід всю суму, вказану контрагентом в звітності 1-ДФ, не враховуючи того, що частина проданого товару на суму 198 192,04грн. була повернута платнику податків, до того ж ця частина проданого товару не була оплачена покупцем, що призвело до зменшення отриманого загального оподатковуваного доходу в 2019 році. Цей факт цілком підтверджується документами, які зазначені в попередньому абзаці та знаходяться в Додатках 12-14 та 65 до цієї скарги (акт звіряння взаємних розрахунків (додаток 14), видаткова накладна №002 від 22.04.2019р., повернення постачальнику №114 від 18.06.2019р., виписка банку за 2019 рік.

Окрім того, податковий орган не врахував документально підтверджені первинними документами витрати за 2019 рік, пов`язані з отриманням доходу, які згідно з п.177.4 ст.177 ПК України відносяться до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів.

А також податковий орган не врахував документально підтверджені первинними документами реальні витрати позивача за 2020 рік, пов`язані з отриманням доходу, які згідно з п.177.4 ст.177 ПК України відносяться до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів.

Відтак, враховуючи наявність у позивача, як платника податків, всіх необхідних документів, які підтверджують понесені витрати, позивач вважає, що всі висновки податкового органу в Акті базуються на припущеннях щодо відсутності документально підтверджених витрат, а не на первинних документах, як це передбачено ПК України, а тому прийняті на підставі такого Акту податкові повідомлення-рішення є неправомірними, необґрунтованими та підлягають скасуванню.

Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2024р. адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення ГУ ДПС в Одеській області від 4.08.2023р. за №19346/15-32-24-05.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення ГУ ДПС в Одеській області від 4.08.2023р. за №19343/15-32-24-05.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення ГУ ДПС в Одеській області від 4.08.2023р. за №19347/15-32-24-05.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області на користь фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 суму сплаченого судового збору в розмірі 3 280грн..

В апеляційній скарзі апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову, посилаючись на порушення норм права.

Судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про залишення скарги без задоволення, а рішення суду без змін, з наступних підстав.

Відповідно до ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення діяв не в межах та з порушенням норм податкового законодавства, оскільки визначення позивачу грошових зобов`язань та застосування штрафних санкцій в умовах її необізнаності щодо проведення відносно неї перевірки та відповідно неможливості надання необхідних до перевірки документів покладає на позивача додатковий надмірний тягар, який, в умовах діючого на території України воєнного стану є недопустимим.

Вирішуючи спір, судова колегія вважає, що суд першої інстанції повно та об`єктивно дослідив обставини по справі, надані докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що ГУ ДПС в Одеській області було направлено засобами поштового зв`язку (поштове відправлення за №164) на податкову адресу ФОП ОСОБА_1 з повідомленням про вручення (поштове відправлення 29.05.2023р. повернуто за зворотною адресою за закінченням встановленого терміну зберігання): копію наказу від 20.04.2023р. за №2776-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 », повідомлення від 25.04.2023р. за №229/15-32-24-05 про дату початку і місце проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 та запит від 19.04.2023р. за №5063/КПР/15-32-24-05-06 ГУ ДПС в Одеській області щодо надання первинних документів для проведення перевірки у зв`язку з припиненням підприємницької діяльності 28.04.2023р..

За результатами проведеної перевірки, 22.06.2023р. податковим органом складено акт за №16769/15-32-24-05-3 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 10.04.2019 року по 20.04.2021 року», у висновках якого встановлено наступні порушення:

- п.177.2 ст.177, п.177.4 ст.177, п.167.1 ст.167, п.179.7 ст.179 ПК України від 2.12.2010р. №2756-VІ (зі змінами та доповненнями), занижено податок на доходи фізичних осіб, який сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у загальній сумі 240 731,07грн., у тому числі за 2019 рік у сумі 61 652,24грн., за 2020 рік у сумі 179 078,83грн.;

- пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, пп.177.2 ст.177, п.16-1 підрозділу 10 розд. XX Податкового кодексу України від 2 грудня 2010р. №2755-VI (зі змінами та доповненнями), занижено військового збору, який сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у загальній сумі 20 060,93грн., у тому числі за 2019 рік у сумі 5 137,69грн., за 2020 рік у сумі 14 923,24грн.;

- п.44.1 ст.44, п.44.3 ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України від 2.12.2010р. за №2755-У1 із змінами та доповненнями в частині зберігання та надання контролюючому органу первинних документів.

Вищезазначений Акт перевірки від 22.06.2023р. за №16769/15-32-24-05-3 та акт про ненадання документів до перевірки від 15.06.2023р. за №2417/15-32-24-05-09/ НОМЕР_1 отримано позивачем - 18.07.2023р., що підтверджується конвертом та трекінгом номеру відправлення УКРПОШТИ (№556), а також повідомленням про вручення.

Як вбачається із акту перевірки, при перевірці достовірності відображених у деклараціях про майновий стан і доходи за перевіряємий період сум загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження підприємницької діяльності та витрат, використано наступні документи: відомості, відображені в податкових деклараціях про майновий стан та доходи; відомості, що містяться в інформаційних базах даних ІС «Податковий блок», «Архів електронної звітності», «Інформаційно-аналітичні системи обласного та центрального рівнів», АІС ЦБД ДРФО, тощо.

Перевіркою дотримання встановленого порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, що здійснюють діяльність на загальній системі оподаткування, встановлено, що станом на останній день перевірки 15.06.2023р. ФОП ОСОБА_1 документи для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки (в т.ч. книга обліку доходів і витрат) до податкових органів не надані, про що складено акт від 15.06.2023р. за №2417/15-32-24-05-09.

Перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження господарської діяльності у 2019 році відображеного в податковій декларації та додатку 2 до декларації, встановлено, що за період з 10.04.2019р. по 31.12.2019р. доход відображено у графі 4 додатку Ф2 «Розрахунок податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих самозайвятою особою» до податкової декларації про майновий стан і доходи (надалі - додаток Ф2), поданої до податкового органу, за даними підприємця складає - 163 624, 18грн., за даними перевірки 348 066,61грн.

Сума загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження господарської діяльності у 2019 році за перевіркою збільшена на підставі отриманих даних за звітами № lДФ.

Згідно з отриманими відомостями з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПА України про суми виплачених доходів від здійснення підприємницької діяльності по ознаці « 157» ФОП ОСОБА_1 за період з 10.04.2019р. по 31.12.2019р. встановлено виплата доходу у загальному розмірі 348 066,61грн., у тому числі ТОВ «КОРПОРАЦІЯ ГЕКТАР» у 2019 році на суму 267 680,19грн.; ФОП ОСОБА_2 у 2019 році на суму 76 886,42грн.; ТОВ «СІКЛУМ» у 2019 році на суму 3 500грн..

Перевіркою правильності визначення доходу, відображеного в деклараціях про доходи ФОП ОСОБА_1 за період з 10.04.2019р. по 20.04.2021р. в порушення вимог п.177.2 ст.177 ПК України, встановлено заниження загального оподатковуваного доходу у 2019 році на суму 184 442,43грн..

За результатами перевірки визначення документально підтверджених витрат встановлено, що у періоді, що перевірявся, до переліку витрат ФОП ОСОБА_1 включав витрати на придбання товарно - матеріальних цінностей, та інші витрати, включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг (у 2019р.-2021р.).

В ході проведення перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в податкових деклараціях про майновий стан і доходи до складу витрат включено витрати по яким до перевірки не надано первинні документи, що підтверджують факт оплати (фіскальні чеки, квитанції та/або платіжні доручення), що включені до графи 5 додатку Ф2 податкових декларацій про майновий стан і доходи. Перевіркою правильності визначення документально підтверджених витрат відображених в деклараціях про доходи, з даними про суми витрат, визначеними в ході перевірки встановлено порушення п.177.4 ст.177 ПК України в частині завищення документально підтверджених витрат за перевіряємий період всього у сумі 1 162 887,45грн., в тому числі за 2019 рік - 159 405,05грн., за 2020 рік - 994 882,4грн., за 2021 рік - 8 600грн..

Перевіркою встановлено заниження суми чистого оподаткованого доходу на 1 347 329,88грн., у тому числі: за 2019 рік - на 343 847,48грн., за 2020 рік - на 994 882,4грн., за 2021 рік - на 8 600грн..

На підставі встановлених порушень, 4.08.2023р. ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

- за №19346/15-32-24-05 форма «ПС» про збільшення грошового зобов`язання за штрафною санкцією у розмірі 1 020грн.;

- за №19343/15-32-24-05 форма «Р» про збільшення грошового зобов`язання з військового збору за податковим зобов`язанням на суму 20 060,93грн. та 5 015,23грн. застосованих штрафних санкцій;

- за №19347/15-32- 24-05 форма «Р» про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за податковим зобов`язанням на суму 240 731,07грн. та 60 182,77грн. застосованих штрафних санкцій.

Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду із відповідною позовною заявою.

Перевіряючи правомірність та законність оскаржуваних дій та рішень податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов`язує їх протиправність та скасування, колегія суддів виходить з наступного.

У відповідності до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Приписами ст.21 ПК України визначено, що посадові особи контролюючих органів зобов`язані: дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами, не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Положеннями пп.20.1.4. п.20.1 ст.20 ПК України встановлено, органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Положеннями пп.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом: перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Згідно з п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За правилами п.102.1 ст.102 ПК України, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133,4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий доган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації

контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що приймаючи оскаржувані рішення, висновки контролюючого органу ґрунтувалися на тому, що позивач не надав до початку проведення перевірки, при цьому судом встановлено, що запити про надання документів датовані раніше ніж дата видачі наказу про початок проведення перевірки, первинні бухгалтерські документи, які підтверджують понесені ним витрати, і тому такі документи взагалі відсутні.

При цьому, як вбачається із матеріалів справи, що фактично позивач не отримував ані копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки, ані повідомлення ГУ ДПС. Про те що перевірка відбулася та про її результати, як зазначає сам позивач, він дізнався в день отримання засобами поштового зв`язку акту перевірки, у зв`язку із чим у нього не було можливості надати під час проведення перевірки первинні документи.

При цьому позивач, керуючись п.86.7 ст.86 ПК України, висловив свою незгоду з висновками перевірки і даними, викладеними в Акті перевірки та користуючись своїм правом подав до контролюючого органу свої заперечення та додаткові документи і пояснення, що підтверджують відсутність його вини та наявність обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до ПК України.

Такі заперечення з доданими до них документами були подані протягом передбаченого ПК України строку - 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Акту (тобто до 1 серпня 2023р. включно), а саме днем подачі заперечень з первинними бухгалтерськими документами є 31 липня 2023р., що підтверджується накладною №063 Укрпошти та описом вкладення до неї від 31.07.2023р.

Податковий орган отримав вищезазначені заперечення з доданими до них документами 7.08.2023р., що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення №063 та трекінгом УКРПОШТИ, тобто заперечення до Акту перевірки були отримані відповідачем вчасно - в межах передбаченого п.86.8 ст.86 ПК України строку на прийняття рішення 15 ти робочих днів з дня отримання позивачем акту перевірки.

У відповідності до ч.2 п.86.8 ПК України, за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акту перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 статті 86 ПК України, за яким заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки і податкові повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу лише на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту.

На сторінці 12 Акту контролюючий орган зазначає, що керуючись п.85.4 ст.85 ПК України позивачу були надіслані запити від 5.09.2022р. за №5275/КПР/15-32-24-06-06 та від 19.04.2023р. за №5063/КПР/15-32-24-05-06, проте, як встановлено судом, сам наказ на проведення перевірки був виданий лише 20.04.2023р., тобто запити про надання документів були надані не в межах перевірки, а безпідставно ще до прийняття рішення про її проведення та не під час проведення перевірки, яка проводилась у період з 9.06.2023р. по 15.06.2023р..

При цьому, п.85.4 ст.85 ПК України встановлено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування, (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Приписами п.79.2 ст.79 ПК України визначено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Тобто перевірка може початися тільки після вручення платнику податків копії наказу й повідомлення.

Як вбачається із матеріалів справи, що наказ датований 20.04.2023р., повідомлення датоване 25.04. 2023р., відправлені вони були 28.04.2023р. та через 30 календарних днів у контролюючого органу виникало право розпочати проведення перевірки згідно ч.2 п.79.2. ст.79 ПК України, що й було зроблено, оскільки перевірка проводилася у період з 9.06.2023р. по 15.06.2023р.

При цьому, судова колегія вважає, що запити про надання документів від 19.04.2023р. та від 5.09.2022р. (№5275/КПР/15-32-06-06) протиправно направлені відповідачем задовго до початку проведення самої перевірки, а не при проведенні перевірки, як це чітко встановлено п.85.4 ст.84 ПК України.

Окрім того, судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду, що в період фактичного проведення перевірки жодного запиту про надання документів позивачу не надсилалося.

При цьому, п.85.2 ст.85 ПК України чітко регламентує, що обов`язок платника податків надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби документи, що належать до предмета перевірки або пов`язані з ним, виникає лише після початку перевірки - тобто вручення наказу й повідомлення (направлення) на перевірку, а всі запити про надання документів датовані навіть до дати видачі наказу на перевірку й не можуть свідчити про настання в платника податку обов`язку з їх надання.

Відтак, з огляду на вищезазначене, судова колегія вважає, що в даному випадку перевірка проведена з порушеннями вимог законодавства, а обов`язок надати документи для перевірки контролюючому органу у позивача був відсутній.

Приписами п.44.3 ст.44 ПК України визначено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, зазначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 995 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Положеннями п.44.6 ст.44 ПК України передбачено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

За правилами п.44.1. ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

У відповідності до п.44.3. ст.44 ПК України, платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів та інформації, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством строків, але не менше:

- 2555 днів - для документів та інформації, необхідних для здійснення податкового контролю відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу;

- 1825 днів - для первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, що складаються особами, визначеними пунктом 133.1 статті 133, підпунктом 133.2.2 пункту 133.2 та пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, а також юридичними особами, які обрали спрощену систему оподаткування, за винятком документів, до яких застосовується більш тривалий строк зберігання згідно з підпунктом 44.3.1 цього пункту;

- 1095 днів - для інших документів, на які не поширюються вимоги підпунктів 44.3.1 та 44.3.2 цього пункту;

- 1095 днів - для документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль дотриманням якого покладено на контролюючі органи, включаючи дозвільні документи.

Положеннями п.85.2. ст.85 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з п.85.6. ст. 85 ПК України, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акту в ньому зчиняється відповідний запис.

Відповідно до абз.2 п.121.1. ст.121 ПК України, незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом встановлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1 020 гривень.

Положеннями п.177.4 ст.177 ПК України встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру,

будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

- обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

- суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Як вбачається із матеріалів справи, що разом із запереченнями на акт перевірки, на підтвердження правомірності господарських операцій та сформованих на їх підставі витрат позивач надав в передбачений законодавством строк належним чином оформлені первинні документи (договори поставки, видаткові накладні, чеки тощо), а також довідку з банку про оплату товарів/послуг, разом з тим, як встановлено судом, що зазначені документи не були прийняті податковим органом до уваги.

Як вбачається із акту перевірки, що за 2019 рік контролюючий орган самостійно збільшує загальний оподатковуваний дохід позивача - платника податків на суму 198 192,04грн., посилаючись на отримані дані з форми 1-ДФ, що подана до органів ДПС контрагентом-покупцем ТОВ «КОРПОРАЦІЯ ГЕКТАР» про суми виплачених мені доходів по ознаці « 157» в сумі 267 680,19грн., що не відповідає дійсності.

Так, судовою колегією встановлено, що відповідно по акту звіряння взаємних розрахунків між ТОВ «КОРПОРАЦІЯ ГЕКТАР» та ФОП ОСОБА_1 за період з 1.01.2019р. по 17.07.2019р. із відповідними копіями первинних та інших документів, що підтверджують наступні господарські операції у податковому періоді: постачальником ФОП ОСОБА_1 на адресу покупця ТОВ «Корпорація Гектар» була здійснена поставка органо-мінеральних та інших добрив 22 квітня 2019р. на загальну суму 267 679,8грн. згідно видаткової накладної №002 від 22.04.2019р.

Більша частина цієї партії добрив (на суму 198 192,04грн.) була повернута постачальнику відповідно підписаному обома сторонами документу «Повернення постачальнику №114 від 18.06.2019 року», залишок поставлених добрив покупець ТОВ «КОРПОРАЦІЯ ГЕКТАР» оплатив 22.04.2019р. в сумі 50 679,8грн., 3.07.2019р. в сумі 18 807,96грн., загальна сума отриманої від ТОВ «КОРПОРАЦІЯ ГЕКТОР» оплати складає 69 487,76грн..

Станом на 17 липня 2019р. сальдо взаємних розрахунків відсутнє.

Враховуючи вищевикладене, судова колегія вважає, що податковий орган безпідставно завищив загальний оподатковуваний дохід позивача по операціям з покупцем ТОВ «КОРПОРАЦІЯ ГЕКТАР» та донарахував податок з доходів фізичних осіб за 2019 рік, оскільки помилково включив в дохід всю суму, вказану контрагентом в звітності 1-ДФ, не враховуючи того, що частина проданого товару на суму 198 192,04грн. була повернута платнику податків, до того ж ця частина проданого товару не була оплачена покупцем, що призвело до зменшення отриманого загального оподатковуваного доходу в 2019 році.

Вказаний факт підтверджується Актом звіряння взаємних розрахунків, видатковою накладною №002 від 22.04.2019р., документом «Повернення постачальнику» №114 від 18.06.2019р. та випискою банку за 2019 рік.

Крім того, податковий орган не врахував документально підтверджені первинними документами витрати за 2019 рік, пов`язані з отриманням доходу, які згідно з п.177.4 ст.177 ПК України відносяться до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів.

Копії відповідних документів, які підтверджують суми фактично понесених витрат за 2019 рік надані позивачем також до суду.

Також контролюючий орган не врахував документально підтверджені первинними документами реальні витрати за 2020 рік, пов`язані з отриманням доходу, які згідно з п.177.4 ст.177 ПК України відносяться до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів.

Копії відповідних документів, які підтверджують суми фактично понесених витрат за 2020 рік, надані позивачем до суду.

Приписами ст.164 та п.177.2 ст.177 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Отже, враховуючи наявність у позивача, як платника податків, усіх необхідних документів, які підтверджують понесені витрати, а також той факт, що позивачем у визначений законодавством строк подавалися заперечення до Акту перевірки із наданням усіх необхідних підтверджуючих документів, що спростовують висновки Акту перевірки, як підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, то судова колегія погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що висновки податкового органу ґрунтуються на припущеннях щодо відсутності документально підтверджених витрат, а не на первинних документах, як це чітко передбачено положеннями ПК України, а також висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем п.44.1, п.44.3 ст.44 ПК України є передчасними, необґрунтованими та такими, що не відповідають фактичним обставинам справи.

При цьому, судова колегія звертає увагу на те, що в акті відсутні відомості щодо зустрічних перевірок, а отже приходить до висновку, що запити на зустрічні перевірки з питань взаємовідносин з іншими суб`єктами контрагентами не надсилались, та висновки контролюючого органу, щодо виявлених порушень, були зроблені на підставі відомостей, що містяться тільки в інформаційних базах даних «ІС Податковий блок» та лише в частині зазначених у звітності даних, які не можуть бути визнані достатніми в межах ст.76 КАС України та які у своїй сукупності не дають змогу суду дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

З огляду на викладене, судова колегія вважає, що встановлені у Акті перевірки висновки про порушення позивачем вимог ПК України є передчасними, необґрунтованими та такими, що не відповідають фактичним обставинам справи, а отже не можуть бути підставою для донарахування податкових зобов`язань та штрафних санкцій.

Окрім того, судова колегія бере до уваги те, що ще у квітні 2021р., відповідно до ЗУ «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб підприємців» до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців 20.04.2021 року внесено запис № про проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 . Однак, зазначена перевірки з підстав припинення ФОП ОСОБА_1 була проведена лише у червні 2023р., саме в той час, коли позивач був відсутній за своєю податковою адресою, з підстав наявності в країні воєнного стану та відповідно не мав змоги отримати вчасно надіслану контролюючим органом кореспонденцію з підстав проведення відносно нього перевірки, а тим більше коли офіційно припинив підприємницьку діяльність і не отримував жодних претензій контролюючого органу на протязі декількох років, з моменту припинення діяльності, у зв`язку із чим у нього було можливості надати під час проведення перевірки первинні документи, що потягнуло за собою хибні висновки контролюючого органу, які знайшли відображення в акті перевірки.

Апеляційний суд вважає, що застосування до позивача за таких обставин штрафних санкцій є порушенням принципу стабільності, що передбачений пп.4.1.9 п.4.1 ст. 4 ПК України та з огляду на викладене можна дійти до висновку, що в умовах дії карантинних обмежень та введення воєнного стану, позивач опинилася в ситуації правової необізнаності.

Відповідно п.109.1 ст.109 ПК України, податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Отже, в межах спірних правовідносин не надання позивачем необхідних до перевірки документів відбулося не з вини останнього, при цьому позивачем надано до суду на підтвердження правомірності господарських операцій та сформованих на їх підставі витрат позивач надав в передбачений законодавством строк належним чином оформлені первинні документи (договори поставки, видаткові накладні, чеки тощо), а також довідку з банку про оплату товарів/послуг, а також враховуючи можливість проведення додаткової перевірки позивача контролюючим органом в межах спірних правовідносин, виключає протиправність діянь платника податку, та як наслідок, притягнення його до відповідальності.

Відсутність вини платника податків, як необхідної складової податкового правопорушення, обумовила протиправність нарахування грошових зобов`язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій спірними податковими повідомленнями-рішеннями.

Судова колегія враховує принципи податкового законодавства, а саме презумпцію правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу (пп.4.1.4. п.4.1. ст.4 ПК України).

Відповідно п.56.21 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акту суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Апеляційний суд зазначає, що юридична конструкція норми п.56.21 ст. 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків, як з боку контролюючого органу, так і суду.

Більш того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом.

При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10 лютого 2021р. у справі за №380/671/20.

Враховуючи вищевказане, судова колегія погоджується із висновком суду першої інстанції про задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 , оскільки податковим органом дійсно прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення не в межах та з порушенням чинних норм податкового законодавства, виходячи із вищевстановлених обставин.

У контексті оцінки доводів позовної заяви та апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

В доводах апеляційної скарги апелянт посилався на неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. На думку судової колегії, викладені у скарзі доводи не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи по суті.

За таких обставин, судова колегія вважає, що рішення суду ухвалено з додержанням норм процесуального та матеріального права, а тому не вбачає підстав для його скасування.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,316 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 лютого 2024р. залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків встановлених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий: Ю.М. Градовський

Судді: І.О. Турецька

О.А. Шевчук