Справа № 120/6718/24
Суддя: Граб Л.С.
Дата ухвалення: 2025-04-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/6718/24

Головуючий у 1-й інстанції: Альчук Максим Петрович

Суддя-доповідач: Граб Л.С.

03 квітня 2025 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Граб Л.С.

суддів: Матохнюка Д.Б. Сторчака В. Ю.

за участю: секретаря судового засідання: Човган А. В.,

представників позивача: Тепак Лілії Петрівни, Ібадова Табріз Огли

представника відповідача: Пенської Олени Юріївни

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги ОСОБА_1 та Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2024 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування рішень,

В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1 звернулася до суду з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області, в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просила:

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 08.04.2024 №;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 №;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 №;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 №;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 №;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 №;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 №;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 №;

-визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 №;

-визнати протиправним та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 №Ф-.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 15.10.2024 позов задоволено частково.

-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 року № ;

-визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення головного управління ДПС у Вінницькій області від 08.04.2024 року № .

В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Позивач, не погодившись з судовим рішенням в частині відмови в задоволенні позову, а відповідач-в частині задоволення позову, подали апеляційні скарги.

В обґрунтування доводів апеляційних скарг, сторони посилаються на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.

В судовому засіданні представники позивача підтримали апеляційну скаргу ОСОБА_1 та просять її задовольнити, а в задоволенні апеляційної скарги відповідача, відмовити. В свою чергу, представник ГУ ДПС у Вінницькій області підтримала апеляційну скаргу відповідача та заперечила стосовно задоволення апеляційної скарги позивача.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача підлягає частковому задоволенню, а в задоволенні апеляційної скарги позивача слід відмовити, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що на підставі п.77.4 ст.77 п.82.1 ст.82, п.п.69.35 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, п.2 ч.1 ст.13 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", наказу ГУ ДПС у Вінницькій області від 29.09.2023 № 2734к, плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2023 рік головним управління ДПС у Вінницькій області проведено документальну планову виїзну перевірку платника податку-фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2018 по 31.12.2022, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 31.12.2022.

Відповідно до акту перевірки від 10.11.2023 № 19460/-2-32-24-05/ вказаною перевіркою встановлено наступні порушення норм законодавства:

-порушення п. 177.2 ст. 177 ПК України, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних ociб на суму 6774097,71 грн;

-порушення пп. 1.2, 1.3 п. 16 1 підр. 10 розд. ХХ ПК України, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з військового збору на суму 564508,14 грн;

-порушення п. 51.l ст. 51, п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті подання податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, а також сум нарахованого та утриманого з них податку за період 2018-2022 рр., не у повному обсязі;

-порушення пп. 1.5 п. 161 підр. 10 розд. ХХ, п.54.2 ст.54, пп. 168.1.5, п. 168.1 ст. 168 п. 176.1 "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України в результаті несвоєчасного перерахування військового збору до бюджету в сумі 18157,13 грн, нарахованого (утриманого) за 2022 рік;

-порушення п. ч. 2 ст. 6, п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", в результаті чого занижено єдиний соціальний внесок на суму 823021,47 грн;

-порушення п. 187.1 ст. 187, п. 198.6 ст. 198 ПК України в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 7920376,00 грн.;

-порушення п. 201.1, 201.4, 201.5, 201.7, 201.10 ст. 201 ПК України, в результаті відсутності реєстрації протягом граничного строку податкових накладних за щоденними підсумками операцій на загальну суму ПДВ 7905103,96 грн відсутності реєстрацій податкових накладних за операціями постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування на суму 2419690,02 грн;

-порушення п. 1, 2 ст. З Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, сума не проведених розрахункових операцій через РРО складає 5608,48 грн, наступні порушення вчинені в період з 04.01.2018 по 31.12.2021 на загальну суму 23078582,57 грн та в період з 01.01.2022 по 31.12.2022 на загальну суму 24029077,83 гр.;

-порушення п. 11 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів;

-порушення пп. 16.1.2 п. 16.l ст. 16, п. 44.3 ст. 44 ПК України, у зв`язку із ненаданням до перевірки документів, що підтверджують дані обліку доходів та витрат.

На підставі вищезазначених висновків акту перевірки, ГУ ДПС України у Вінницькій області прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

-податкове повідомлення-рішення від 19.12.2023 № за платежем податок на додану вартість на загальну суму 9900470,00 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 7920376,00 грн та штрафними санкціями в сумі 1980094 грн;

-податкове повідомлення-рішення від 19.12.2023 № за платежем податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 7989592,18 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 6774097,71 грн та штрафними санкціями в сумі 1215494,47 грн;

-податкове повідомлення-рішення від 19.12.2023 № за платежем військовий збір на загальну суму 665799,35 грн, в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 564508,14 грн та штрафними санкціями в сумі 101291,21 грн;

-податкове повідомлення-рішення від 19.12.2023 № за платежем військовий збір на загальну суму 8808,41 грн, в тому числі за штрафними санкціями в сумі 5310,83 грн та пені в сумі 3497,58 грн;

-податкове повідомлення-рішення від 19.12.2023 №022440705 на суму штрафних санкцій 34628582,34 грн за порушення п.1, 2, 11 ст. З Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг";

-податкове повідомлення-рішення від 19.12.2023 № на суму штрафних санкцій 4073536,48 грн за порушення п. 201.1, 201.4, 201.5, 201.7, 201.10 ст. 201 ПК України;

-податкове повідомлення-рішення від 19.12.2023 № на суму штрафних санкцій 1020,00 грн за порушення п. 51.l ст. 51, п. 176.2 ст. 176 ПК України;

-податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 року № на суму штрафних санкцій 1020 грн за порушення пп. 16.1.2 п. 16.l ст. 16, п. 44.3 ст. 44 ПК України;

-рішення від 19.12.2023 № на суму штрафу 232823,52 грн;

-вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 19.12.2023 № Ф- на загальну суму 823021,47 грн.

Надалі рішенням про розгляд скарги ДПС України від 01.04.2024 № 9145/6/99-09-06-03-02-06 податкове повідомлення-рішення головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 року № 02244075 на суму штрафних санкцій 34628582,34 грн було скасоване в частині 9872,28 грн та прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 08.04.2024 № на суму 34618710,06 грн.

Не погоджуючись з вказаними рішеннями, позивач звернулася до суду.

Приймаючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про часткову обгрунтованість позовних вимог та наявність підстав для їх задоволення.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом першої інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, колегія суддів виходить із наступного.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі ПК України).

За змістом пункту 1.1 статті 1 ПК України, Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

У підпункті 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено, що органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За приписами п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України закріплено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

У ст.77 ПК України встановлено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

П.77.4 ст.77 ПК України передбачено, що про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Пунктами 77.6-77.9 ст.77 ПК України врегульовано, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

При цьому, колегія суддів звертає увагу, що процедурні порушення при призначенні перевірки мають наслідком протиправність прийнятого керівником податкового органу наказу про проведення перевірки. Дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, може бути підставою для визнання правомірними дій контролюючого органу щодо їх проведення. У свою чергу порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої. У випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Про те, що встановлення протиправності дій податкового органу стосовно проведення перевірки без законних підстав є достатньою та самостійною підставою для визначення протиправним наслідків такої, без аналізу висновків контролюючого органу, наголошує і позивач. В той же час, не наводить жодного обгрунтування на підтвердження того, що документальна перевірка контролюючим органом проведена з порушенням визначеної законом процедури.

З матеріалів справи вбачається, що в листопаді 2023 року посадовими особами ГУ ДПС у Вінницькій області проведено документальну планову виїзну перевірку платника податків фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 31.12.2022, за результатами якої складено Акт від 10.11.2023 №19460/02-32-24-05/, а зафіксовані порушення слугували підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень та рішення про застосування штрафних санкцій.

Так за змістом вказаного Акту, позивачем допущено порушення податкового законодавства, зокрема п. 177.2 ст. 177 ПК України, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних ociб на суму 6774097,71 грн.

Виявлене порушення слугувало підставою для винесення відповідачем податкового повідомлення-рішення від 19.12.2023 №, надаючи правову оцінку якому, колегія суддів виходить із наступного.

За визначенням, наведеним у пп. 14.1.36 п. 14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність- діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

За приписами підпункту 14.1.181 статті 14 ПК України податковий кредит-це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з цим законом.

Відповідно до підпункту 14.1.156 статті ПК України, податкове зобов`язання-сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Згідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

П. 177.1 ст. 177 ПК України врегульовано, що доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами (п. 167.1. ст.167 ПК України).

За правилами п. 177.2 ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи- підприємця.

П. 177.3 ст. 177 ПК України визначено, що для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Не включаються до доходу фізичної особи - підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (п. 177.3.1 ст. 177 ПК України).

Так, на підтвердження порушення позивачем п. 177.2 ст. 177 ПК України, відповідач зокрема посилається на те, що згідно наданих для перевірки первинних документів, даних банківських документів, (виписок по рахунках), даних Z-звітів встановлено, що в порушення п. 177.2 ст. 177 ПК України, платником податків ОСОБА_1 занижено загальний оподатковуваний дохід за період, що перевіряється на суму 37 633 876,22 грн., в.т.ч. за 2018 р. на суму 2 856 228,31 грн., за 2019 р. на суму 3 510 745,31 гри 20 р. на 4 823 873,31 грн., за 2021 р. на суму 5.799 014,81 грн., за 2022 рік на суму 20 644 014,28 грн.

За результатами перевірки, обсяг отриманої виручки від реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів, згідно зі звітами про використання РРО (РК) з урахуванням даних електронних стрічок за 2018 рік склав 2254023,75 грн., в тому числі готівка в сумі 2 254 023,75 грн., безготівкова в сумі 0,00 грн. (в т.ч. сума акцизного податку склала 107 334,46 грн., сума податку на додану вартість 357 781,55 грн.). Протягом 2018 року отримано на розрахунковий рахунок відкритий в АТ КБ "ПриватБанк" № НОМЕР_1 виручку у грошовій формі за реалізовані товари, надані послуги (соняшник, пшениця, оренда) в сумі 1939 687,33 грн (в т.ч. сума ПДВ 1.22 грн.), а також за реалізовані товари через POS-термінали (розрахунки з еквайрингу) в загальній сумі 3 182 957,75 грн. (в т.ч. сума ПДВ 530 492,96 грн.) на вищевказаний банківський рахунок надійшло виручки в сумі 3 119 287,77 грн., утримана комісія банком склала 63 669,98 гри. При цьому для перевірки не надано жодних документів для ідентифікації товарів/послуг, які реалізовані через POS-термінали.

Крім того, перевіркою встановлено, що обсяг отриманої виручки від реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів згідно із звітами про використання РРО (РК) з урахуванням даних електронних стрічок за 2019 рік склав 1055,10 грн., в тому числі готівка в сумі 2.747 055,10 грн., безготівкова в сумі 0,00 грн. (в т.ч. сума акцизного податку склала 130 812,15 грн., сума податку на додану вартість 436 040,49 грн.), також протягом 2019 року отримано на розрахунковий рахунок відкритий в АТ КБ "ПриватБанк" (Вінницька філія) №№2398 виручку у грошовій і за надані послуги (оренда) в сумі 1100,00 грн. (в т.ч. сума ПДВ 183,33 грн.), а також, що реалізовані товари через POS-термінали (розрахунки з еквайринту) в загальній сумі 4 842 132,11 грн (в т.ч. сума ПДВ 22,02 грн.) на вищевказаний банківський рахунок надійшло виручки в сумі 4 745 279,63 гри, утримана комісія банком склала 96 852,48 грн. Жодних документів для ідентифікації товарів/послуг реалізовані через POS-термінали, не надано.

Перевіркою встановлено і те, що обсяг отриманої виручки від реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів згідно із звітами про використання РРО (РК) з урахуванням даних електронних стрічок за 2020 рік склав 816,60 грн., в тому числі готівка в сумі 3. 023 816,60 грн., безготівкова в сумі 0,00 грн. (в т.ч. сума акцизного податку склала 143 991,27 грн., сума податку на додану вартість 479 970,89 грн.), також протягом 2020 року отримано на розрахунковий рахунок відкритий в АТ КБ "ПриватБанк" № НОМЕР_2 виручку у грошовій формі за реалізовані товари, надані послуги (соняшник) в 12 206 951,03 грн. (в т.ч. сума ПДВ 367 825,17 грн.), а також за реалізовані товари через POS-термінали (розрахунки з еквайрингу) в загальній сумі 6 806 003,19 грн. (в т.ч. сума ПДВ 1 134 333,87 грн.) на вищевказаний банківський рахунок надійшло виручки в сумі 6 682 295.83 грн., утримана комісія банком склала 707,36 грн. Для перевірки не надано жодних документів для ідентифікації товарів/послуг, як реалізовані через POS-термінали.

При цьому, згідно Акту від 10.11.2023 обсяг отриманої виручки від реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів згідно із звітами про використання РРО (РК) з урахуванням даних електронних стрічок за 2021 рік склав 3507 129,40 грн, в тому числі готівка в сумі 3 507 129,40 грн, безготівкова в сумі 0,00 грн. (в т.ч. сума акцизного податку 167 006,16 грн., сума податку на додану вартість 556 687,21 грн.), також протягом 2021 року отримано на розрахунковий рахунок відкритий в АТ КБ "ПриватБанк" № НОМЕР_3 виручку у грошовій формі за реалізовані товари, надані послуги (соняшник, пшениця) в сумі 3 383 920,16 грн., в т.ч. ПДВ 531 311,24 грн., за ставкою 20%- 439 819,98 грн., за ставкою 14%-91 491,26, а також, що за реалізовані товари через POS-термінали (розрахунки з еквайрингу) в загальній сумі 8 247 489.52 грн. (в т.ч. сума ПДВ 14 551,59 грн.) на вищевказаний банківський рахунок надійшло виручки в сумі 8 099 019.52 грн., утримана комісія склала 148 470,00 грн. При цьому для перевірки не надано жодних документів для ідентифікації товарів/послуг, які реалізовані через РОЗ-термінали.

Податковим органом також зазначено, що згідно результатів перевірки, обсяг отриманої виручки від реалізації алкогольних напоїв, тютюнових виробів, будівельних матеріалів, господарських товарів, побутової хімії, тощо, згідно зі звітами про використання РРО з урахуванням даних електронних стрічок за 2022 рік склав 15 146 892,29 грн., в тому числі готівка в сумі 46 891,29 грн, безготівкова в сумі 0,00 грн. (в т.ч. сума акцизного податку склала 192 210,55 грн., сума податку на додану вартість 2086 172,15 грн.), також протягом 2022 року отримано на розрахунковий рахунок відкритий в АТ КБ ПриватБанк (Вінницька філія) NUA5312398 та NUA 6107625 відкритий в АТ КБ "ПриватБанк" виручку у грошовій формі за реалізовані товари розрахунковий рахунок № 312 000,00 грн. (в т.ч. сума ПДВ 52 000,00 грн.), при цьому документів, що ідентифікують реалізовані товари перевірки не надано, а також встановлено, що за реалізовані товари через POS-термінали (розрахунки з еквайрингу) в загальній сумі 24 029 077,83 (в т.ч. сума ПДВ 4004 846,31 грн.) на вищевказані банківські рахунки надійшло виручки в сумі 23 825 257,71 грн., утримана комісія банком склала 203 320,12 грн. Документів для ідентифікації товарів/послуг, які реалізовані через POS-термінали, не надано.

Отже, перевіркою правильності визначення суми чистого оподаткованого доходу, відображеного в податкових деклараціях за 2018-2022 роки, встановлено заниження чистого оподаткованого доходу в сумі 37633876,22 грн., а перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку, що підлягає сплаті до бюджету платником податків- заниження податку, що підлягає сплаті на 6774097,71 грн.

Поряд з цим, як вбачається з Акту перевірки та не спростовано позивачем, відповідачем з метою отримання документів та пояснень щодо наведених вище фактів та обставин, встановлених порушень, платнику податків-фізичній особі ОСОБА_1 під час проведення перевірки вручено запит від 27.10.2023 р. з терміном до 31.10.2023 р., на які останньою відповіді не надано, про що складено акти ненадання пояснення та документального підтвердження від 01.11.2023 №1276/02-32-24-05/, від 03.11.2023 р. №1298/02-32-24-05/.

Водночас, як встановлено судом першої інстанції, відповідно до податкових декларацій, що самостійно подані позивачкою, сума чистого оподатковуваного доходу складає 813533,08 грн, тоді як за даними перевірки з урахування сум отриманої виручки від реалізації товарів згідно з звітами про використання РРО (РК) та відомостей з еквайринингу така сума складає 38447409,29 грн.

При цьому, судом першої інстанції обгрунтовано відхилено доводи позивача в тій частині, що при здійсненні розрахунків, контролюючим органом взято суму коштів виручки по еквайрингу без виключення сум податку на додану вартість, акцизного податку та комісії банку, оскільки як свідчить зміст Акту перевірки, при розрахунку суми оподатковуваного доходу, контролюючим органом виключено утриману банком комісію (за 2018 рік - 63669,98 грн, за 2019 рік - 96852,48 грн, за 2020 рік - 123707,36 грн, за 2021 рік - 148470 грн, за 2022 рік - 203820,12 грн), суми сплаченого податку на додані вартість (за 2018 рік 853774,18 грн, за 2019 рік - 807205,35 грн, за 2020 рік - 1502159,04 грн, за 2021 рік - 1905892,83 грн, за 2022 рік - 4056846,31 грн) та акцизного податку.

Окрім того, як вірно зауважено судом першої інстанції, загальна сума таких платежів є неспівмірною із сумою коштів, що надійшли на розрахунковий рахунок від реалізації товарів.

Відносно посилання позивача на подвійне включення відповідачем до складу доходу суми коштів, які проведено платником податків через РРО та POS-термінали, то колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції про їх безпідставність, оскільки ОСОБА_1 не заперечується факт непроведення розрахунків по еквайрингу через РРО із посиланням на технічні характеристики пристрою.

Разом з тим, з наданих представником позивача заключних виписок з АТ КБ "ПриватБанк" за періоди, що перевірялися, судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 дійсно неодноразово здійснювала переказ власних коштів на свої інші карткові рахунки, однак такі надходження контролюючим органом в таблиці з розрахунку надходження коштів (виручки) на розрахункові рахунки ФОП ОСОБА_1 , не включені до доходу останньої. Натомість, суми, що включені податковим органом до доходу позивача за даними банківських рахунків НОМЕР_4 та НОМЕР_5 від ФОП ОСОБА_1 у виписках відповідного банківського рахунку містять відмітку у призначенні платежу щодо того, що такий є оплатою за товар.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає, що позивачем не наведено обставин, які б свідчили про протиправність податкового повідомлення-рішення від 19.12.2023 №.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 19.12.2023 № , № , № , слід вказати на наступне.

Відповідно до п.16-1. підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Пп. 1.2 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначено, що об`єктом оподаткування збором є:

1) для платників, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 цього пункту, - доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу;

2) для платників, зазначених у підпункті 2 підпункту 1.1 цього пункту, - щомісячна сума, що дорівнює розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року;

3) для платників, зазначених у підпункті 3 підпункту 1.1 цього пункту, - доходи, визначені статтею 292 цього Кодексу.

Згідно пп.1.3 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України ставка збору становить:

1) для платників, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 цього пункту, - 5 відсотків від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1 підпункту 1.2 цього пункту, крім доходів, які оподатковуються за ставкою, визначеною підпунктом 4 цього підпункту;

2) для платників, зазначених у підпункті 2 підпункту 1.1 цього пункту, - 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, з розрахунку на календарний місяць;

3) для платників, зазначених у підпункті 3 підпункту 1.1 цього пункту, - 1 відсоток від доходу, визначеного згідно із статтею 292 цього Кодексу;

4) для військовослужбовців та працівників Збройних Сил України, Служби безпеки України, Служби зовнішньої розвідки України, Головного управління розвідки Міністерства оборони України, Національної гвардії України, Державної прикордонної служби України, Управління державної охорони України, Державної служби спеціального зв`язку та захисту інформації України, Державної спеціальної служби транспорту України, інших утворених відповідно до законів України військових формувань - 1,5 відсотка з доходу, одержаного у вигляді грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, які здійснюються відповідно до законодавства України (за винятком доходів, які звільняються від оподаткування військовим збором відповідно до підпункту 1.7 цього пункту).

Так, перевіркою правильності визначення суми податкового зобов`язання з військового збору, яким оподатковуються доходи платника податків фізичної особи, за 2018-2022 роки що підлягає сплаті до бюджету платником податків фізичною особою ОСОБА_1 встановлено, що порушення п.п. 1.2, 1.3 п. 16 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, позивачем занижено суму військового збору на 564508,14 грн., в т.ч. за 2018 рік на суму 42843,43 грн., за 2019 рік на 52661,18 грн., за 2020 рік на 72358.10 грн., за 2021 рік на 86985.22 грн., за 2022 рік на 309660,21 грн., у зв`язку із заниженням чистого оподатковуваного доходу 37633876.22 грн., в.т.ч. за 2018 р. на суму 2856228.31 грн., за 2019 р. на суму 3510745,51 грн., за 2020 р. на 4823873,31 грн., за 2021 р. на суму 5799014,81 грн., за 2022 рік на суму 20644014,28 1 грн.,

За результатами виявленого порушення, винесено податкове повідомлення-рішення від 19.12.2023 № , протиправність якого не доведена позивачем, оскільки останнім на підтвердження обгрунтуваності доводів, не надано будь-яких належних доказів.

Також, згідно п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платник податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

6) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Перевіркою встановлено, що на порушення п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України.

Відповідно до п. 198.6. ст.198 ПК України, не відносяться податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбання товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних.

Відповідачем під час проведення перевірки з`ясовано, що ОСОБА_2 : до податкового кредиту за квітень 2018 р. повторно віднесено суму ПДВ 1090.97 грн. від постачальника ТОВ "РОШЕН-КОНДИТЕР із періодом складання податкових накладних 01 2018, оскільки суму ПДВ 13657,35 гри. із періодом складання податкових накладних 01.2018 віднесено до податкового кредиту за січень 2018 у повному обсязі, що призвело до завищення податкового кредиту за квітень 2018 р. на 1091 грн.; до податкового кредиту за червень 2022 р. віднесено суму ПДВ 6460,54 грн. від постачальника ТОВ "ТД КОРСИКА", із періодом складання податкових накладних 03.2022, в ти суму ПДВ 784.83 грн. повторно, оскільки суму ПДВ 784,83 гри. із періодом складання податкових накладних 03.2022 віднесено до податкового кредиту за березень 2022 р., повторно віднесено суму ПДВ 1249,13 гри. від постачальника ТОВ "М`ЯСОВИТА" із періодом складання податкових накладних 03.2022, оскільки суму ПДВ 1249,13 грн. із періодом складання податкових накладних 03.2022 віднесено до податкового кредиту за березень 2022 р., повторно віднесено суму ПДВ 755,88 грн. від постачальника ПП "Топ-Транс Груп" із періодом складання податкових накладних 03.2022, оскільки суму ПДВ 755,88 грн. із періодом складання податкових накладних 03.2022 віднесено до податкового кредиту за березень 2022 р., повторно віднесено суму ПДВ 771,85 грн. від постачальника ТОВ "АКТИВ СТ" із періодом складання податкових накладних 02.2022, оскільки суму ПДВ 771,85 грн. із періодом складання податкових накладних 02.2022 віднесено до податкового кредиту за лютий 2022 р.. повторно віднесено суму ПДВ 859,85 грн. від постачальника ТОВ ТОВ "НКС ГРУПП" із періодом складання податкових накладних 02.2022, оскільки суму ПДВ 859.85 грн. із періодом складання податкових накладних 02.2022 віднесено до податкового кредиту за лютий 2022 р., що призвело до завищення податкового кредиту за червень 2022 року на загальну суму 4422 грн.; до податкового кредиту за липень 2022 р. повторно віднесено суму ПДВ 1597,89 грн. від постачальника ПП "Продуктовий дім", із періодом складання податкових накладних 02.2022, оскільки суму ПДВ 1597,89 грн. із періодом складання податкових накладних 02.2022 віднесено до податкового кредиту за лютий 2022 р., повторно віднесено суму ПДВ 3948,39 грн. із періодом складання податкових накладних 02.2022 та суму ПДВ 356,26 грн. із періодом складання податкових накладних 04.2022 від постачальника ТОВ "М`ЯСОВИТА", оскільки суму ПДВ 3948.39 грн., від із періодом складання податкових накладних 02.2022 віднесено до податкового кредиту за лютий 2022 р. та відповідно суму 356,26 грн. із періодом складання податкових накладних 04.2022 віднесено до податкового кредиту за квітень 2022, повторно віднесено суму ПДВ 60.00 грн. з періодом складання податкових накладних 04.2022 постачальника ПП "Топ Транс Груп", оскільки суму ПДВ 60,00 грн. від із періодом складання податкових накладних 04.2022 віднесено до податкового кредиту за квітень 2022 року призвело до завищення податкового кредиту за липень 2022 р. на загальну суму 5963 грн.; до податкового кредиту за серпень 2022 р. повторно віднесено суму ПДВ 4423,38 гри від постачальника ФОП ОСОБА_3 , із періодом складання податкових накладних 04.2022, оскільки суму ПДВ 4423,38 гри із періодом складання податкових накладних 04.2022 віднесено до податкового кредиту за квітень 2022 р., що призвело до завищення податкового кредиту за серпень 2022 р. на суму 4423 грн.

Таким чином, за висновками контролюючого органу за період з 01.01.2018 р. 31.12.2022 р. встановлено його заниження нарахування податку на додану вартість на суму 7920376 грн. (з урахуванням заниження податкових зобов`язань в сумі 7904477 грн., та завищення податкового кредиту на 15899 грн.)

Оскільки позивачем під час розгляду справи не спростовано висновків перевірки в цій частині, колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції про відсутність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 19.12.2023 № .

Визначаючись щодо податкового повідомлення-рішення від 19.12.2023 №, колегія суддів виходить зі слідуючого.

П. 201.1 ст. 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абз.1 п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку- продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

За змістом абз. 4 цього ж п. 201.10 ст. 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця,-до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

-для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу,-протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

-для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача-платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику,-протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Аналіз вищезазначених правових норм дає підстави для висновку, що продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.

Перевіркою встановлено, що платник податків-фізична особа ОСОБА_1 здійснювала реалізацію тютюнових виробів за готівку через реєстратор розрахунків за період з 01.02.2022 року по 31.12.2022 року, обсяг постачання склав 2419690,02 грн.

Разом з тим, як підставно звернуто увагу судом першої інстанції, відомостей щодо реєстрації податкових накладних складених за операціями з постачання товарів/послуг, позивачем не надано.

Не містять доказів на підтвердження реєстрації податкових накладних і матеріали справи.

Крім того, як встановлено судом першої інстанції під час розгляду справи, позивачем здійснено реалізацію товарів, за кошти, які надходили на розрахункові рахунки на загальну суму 47430623,73 грн (сума ПДВ склала 7905103,96 грн). Вказане, відповідно, мало за собою правовим наслідком складення відповідних податкових накладних у встановлений законодавством строк. Однак відомості щодо реєстрації відсутні.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 19.12.2023 року № .

Визначаючись щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 19.12.2023 №, колегія суддів виходить із такого.

Пунктом 51.1 статті 51 ПК України передбачено, що платники податків, в тому числі податкові агенти, зобов`язані подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків.

Підпунктом "б" п. 176.2 ст. 176 ПК України визначено, що особи, які відповідно до цього Кодексу, мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску, зобов`язані, зокрема, подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (з розбивкою по місяцях звітного кварталу), до контролюючого органу за основним місцем обліку. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку - фізичній особі податковим агентом, платником єдиного внеску протягом звітного періоду.

Запровадження інших форм звітності із зазначених питань не допускається.

Відповідальність за порушення платником податків порядку подання інформації про фізичних осіб - платників податків передбачена у статті 119 ПК України.

Згідно з п. 119.1 ст. 119 ПК України неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не в повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми, нараховані (виплачені) фізичним особам за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/ або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 грн.

Отже, платник податків як податковий агент має обов`язок подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (з розбивкою по місяцях звітного кварталу), до контролюючого органу за основним місцем обліку. Водночас, подання такої інформації не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми, нараховані (виплачені) фізичним особам за товари (роботи, послуги), є наслідком притягнення такого платника податків до відповідальності у вигляді накладення штрафу.

Судом першої інстанції встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не відображено в податкових розрахунках (форма No 1ДФ до 2021 року) та додатках 4ДФ до податкових розрахунків із 2021 року відомостей про нарахування/виплату доходів самозайнятим особам (ознака доходу 157), надання поворотної фінансової допомоги (ознака доходу 153), зокрема: ФОП ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_6 ) за 2 квартал 2018 року в сумі174960 грн; ФОП ОСОБА_5 (РНОКПП НОМЕР_7 ) за 1,3,4 квартали 2018 року в сумі 18386,74 грн., 1,2,3,4 квартали 2019 року в сумі 30023 грн, 1,2,3,4 квартали 2020 року в сумі 26120,29 грн, 1,2,3,4 квартали 2021 року в сумі 57161,66 грн., 1,2,3,4 квартали 2022 року в сумі 57542 грн; ФОП ОСОБА_6 (РНОКПП НОМЕР_8 ) за 3 квартал 2018 року в сумі 104000 грн, 4 квартал 2019 року в сумі 5000 грн, 2 квартал 2020 року в сумі 8600,00 грн, 3 квартал 2020 року в сумі 50000 грн, 4 квартал 2020 року в сумі 20000 грн, 1 квартал 2021 року в сумі 131000 грн, 1 квартал 2022 року в сумі 20000 грн, як надання поворотної фінансової допомоги; ФОП ОСОБА_7 (РНОКПП НОМЕР_9 ) за 2,3,4 квартали 2018 року в сумі 856275,96 грн, 1,2,3,4 квартали 2019 року в сумі 48000 грн, за 1,2,3,4 квартали 2020 року в сумі 49954 грн, за 1,2,3,4 квартали 2021 року в сумі 33210 грн; ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_10 ) за 3 квартал 2022 року в сумі 69094,24 грн; ФОП ОСОБА_8 (РНОКПП НОМЕР_11 ) за 2 квартал 2022 року в сумі 405284 грн; ФОП ОСОБА_9 (РНОКПП НОМЕР_12 ) за 1,2 квартали 2019 року в сумі 49500 грн; ФОП ОСОБА_10 (РНОКПП НОМЕР_13 ) за 3 квартал 2019 року в сумі 37440 грн; ФОП ОСОБА_11 (РНОКПП НОМЕР_14 ) за 2 квартал 2022 року в сумі 75300 грн; ФОП ОСОБА_12 , (РНОКПП НОМЕР_15 ) за 4 квартал 2019 року в сумі 25079 грн; ФОП ОСОБА_13 (РНОКПП НОМЕР_16 ) за 2,3 квартали 2020 року в сумі 56330,76 грн, 1,3 квартали 2021 року в сумі 21519,54 грн; ФОП ОСОБА_14 (РНОКПП НОМЕР_17 ) за 1 квартал 2022 року в сумі 11621,09 грн.

При цьому, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції в тій частині, що посилання позивача на те, що зазначені відомості або помилки не призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника є помилковими, оскільки, саме невідображення в розрахунку інформації вже автоматично призводить до зменшення та /або збільшення податкових зобов`язань платника податку.

Відносно порушення позивачем пп. 1.5 п. 16-1 підр. 10 розд. ХХ, п. 54.2 ст.54, пп. 168.1.5, п. 168.1 ст. 168 п. 176.1 "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України, колегія суддів зазначає про таке.

Підпунктами 1.5 та 1.6 п. 16-1 підр. 10 розд. ХХ ПК України закріплено, що відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

П. "а" ч. 176.2 ст. 176 ПК України встановлено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Відповідно до акту перевірки, контролюючим органом встановлено несвоєчасне перерахування до бюджету утриманий військовий збір при виплаті заробітної плати та виплати громадянам доходів від здачі земельних часток (паїв) в оренду протягом 2022 року в сумі 18157,13 грн.

Поряд цим, із наданих позивачем виписок АТ КБ "ПриватБанк" та платіжної доручень підтверджується здійснення сплати останньою відповідних сум військового збору у визначений законодавством строк. Однак, такі здійсненні із помилковим визначення коду бюджетної класифікації у платіжному дорученні.

Ч. 1 ст. 43 та ч. 5 ст. 45 БК України передбачено, що при виконанні державного бюджету і місцевих бюджетів застосовується казначейське обслуговування бюджетних коштів. Казначейство України забезпечує казначейське обслуговування бюджетних коштів на основі ведення єдиного казначейського рахунку, відкритого у Національному банку України.

Податки і збори (обов`язкові платежі) та інші доходи державного бюджету визнаються зарахованими до державного бюджету з дня зарахування на єдиний казначейський рахунок.

Крім цього, п. 22.4 ст. 22 Закону України "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні" визначено, що під час використання розрахункового документа ініціювання переказу є завершеним для платника - з дати надходження розрахункового документа на виконання до банку платника.

Здійснення помилки під час перерахування узгодженої суми грошового зобов`язання до державного бюджету в строк, встановлений п. 57.1 ст. 57 ПК України, має кваліфікуватися як дія, хоча й помилкова.

Відтак дії, які не містять ознак бездіяльності платника податків при сплаті узгодженої суми грошового зобов`язання, не можуть бути підставою для застосування штрафів.

Подібний правовий висновок відображено у постанові Верховного Суду від 09.02.2019 року у справі № 812/195/18.

Таким чином, з огляду на наведене, суд першої інстанції дійшов до обгрунтованого висновку, що податкове повідомлення-рішення від 19.12.2023 року № є протиправним та підлягає скасуванню.

Надаючи правову оцінку податковому повідомленню-рішенню від 08.04.2024 № , колегія суддів вказує на наступне.

Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Згідно з положеннями статті 2 Закону № 265/95-ВР реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця; фіскальна пам`ять - запам`ятовуючий пристрій у складі реєстратора розрахункових операцій, призначений для одноразового занесення, зберігання і багаторазового зчитування підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, яку неможливо змінити або знищити без пошкодження самого пристрою; розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну; фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу.

Пунктами 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Відповідно до пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. При цьому, перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

При цьому, у випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Колегія суддів звертає увагу, що у рамках даної справи, позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених пунктами 1,2 та 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а саме: проведення розрахункових операцій без застосування РРО; проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД.

Статтею 8 Закону № 265/95-ВР встановлено, що форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положенням про форму та зміст розрахункових документів, затверджене наказом Міністерством фінансів України № 13 від 21 січня 2016 року (зі змінами) визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів (пункт 1 розділу І).

У пункті 2 розділу ІІ Положення № 13 закріплено, що фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити: найменування суб`єкта господарювання (рядок 1); назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику «Типи об`єктів оподаткування» та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2); адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери «ПН» (рядок 4); для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія та номер паспорта / номер ID картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери «ІД» (рядок 5); якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6); код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9) назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10); ідентифікатор еквайра та торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати (рядок 11); ідентифікатор платіжного пристрою (рядок 12); сума комісійної винагороди (у разі наявності) (рядок 13); вид операції (рядок 14); реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), допустимі правилами безпеки платіжної системи, перед якими друкуються великі літери «ЕПЗ» (рядок 15); напис «ПЛАТІЖНА СИСТЕМА» (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду) (рядок 16); підпис касира (якщо це передбачено правилами платіжної системи), перед яким друкується відповідно напис «Касир» (рядок 17); підпис держателя електронного платіжного засобу (платіжної картки) (якщо це передбачено правилами платіжної системи) в окремих рядках, перед якими друкуються відповідно написи «Касир» та «Держатель ЕПЗ» (рядок 18); позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 19); загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово «СУМА» або «УСЬОГО» (рядок 20); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери «ПДВ» (рядок 21); для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ),- окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 22). У реквізиті «Акцизний податок» його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення; заокруглення (рядок 23); до сплати (рядок 24); фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 25); QR-код, який містить у собі код автентифікації повідомлення (МАС) цього чеку, дату і час здійснення розрахункової операції, фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, суму розрахункової операції, фіскальний номер РРО / фіскальний номер ПРРО) (рядок 26); для касового чека, що створюється програмним реєстратором розрахункових операцій: позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений касовий чек програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 27), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 28); заводський номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ЗН». Заводський номер для програмних реєстраторів розрахункових операцій не зазначається (рядок 29); фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН» або фіскальний номер програмного реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН ПРРО» (рядок 30); напис «ФІСКАЛЬНИЙ ЧЕК» та графічне зображення найменування або логотипу виробника (рядок 31).

Згідно з положеннями пунктів 4, 5 розділу ІІ Положення № 13 рядки 11-18 фіскального чека заповнюються у разі застосування під час проведення розрахунків з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного терміналу, з`єднаного або поєднаного з реєстратором розрахункових операцій. Рядки 15, 16, 18 фіскального чека повторюються відповідно до кількості електронних платіжних засобів, з використанням яких здійснюється оплата.

При цьому, відповідно до пункту 3 розділу І Положення № 13 установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, Закон № 265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності). За змістом норм Положення № 13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постановах від 18 березня 2025 року у справі № 380/20009/23, від 16 травня 2024 року у справі № 520/4564/23 та від 02 березня 2023 року у справі № 500/6845/21.

Під час проведення документальної перевірки податковим органом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 , в перевіряємому періоді при продажу товарів здійснила розрахункові операції в безготівковій формі, при цьому відповідні розрахункові операції на загальну суму 41 107 000,40 грн. не проведено через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО, відповідні розрахункові документи встановленої форми не створювалися та не видавалися.

При цьому, колегія суддів звертає увагу на те, що позивач стверджуючи, що проведення розрахунків через платіжний термінал та РРО буде подвійним включенням цих сум до загального доходу, не довела суду належними доказами, що розрахункові операції на суму 41 107 000,40 грн. відображені в податковій звітності.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 08.04.2024 № .

За вказаних обставин, враховуючи, що під час судового розгляду суд дійшов висновку про правомірність податкових повідомлень-рішень від 08.04.2024 №; та від 19.12.2023 №, №, №, №, №, №, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для скасування похідних від них рішення 19.12.2023 № та вимоги про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДПС у Вінницькій області від 19.12.2023 №Ф-.

Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Колегія суддів також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору не в повному обсязі встановив фактичні обставини справи та не надав їм належної правової оцінки, а доводи апеляційної скарги відповідача частково спростовують висновки суду першої інстанції та дають правові підстави для часткового скасування оскаржуваного судового рішення.

У силу п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно зі ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення зокрема є, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що необхідно частково скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти в цій частині нову постанову про відмову задоволенні позову.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області задовольнити частково.

Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2024 року скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення головного управління ДПС у Вінницькій області від 08.04.2024 року № .

Прийняти в цій частині нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити.

В решті рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст. 328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 03 квітня 2025 року

Головуючий Граб Л.С.

Судді Матохнюк Д.Б. Сторчак В. Ю.