Справа № 380/5916/24
Суддя: Заверуха Олег Богданович
Дата ухвалення: 2025-04-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 квітня 2025 рокуЛьвівСправа № 380/5916/24 пров. № А/857/18082/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Заверухи О.Б.,

суддів Гінди О.М., Ніколіна В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 14 червня 2024 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними дій, зобов`язання вчинити дії, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

суддя (судді) в суді першої інстанції Сподарик Н.І.,

час ухвалення рішення не зазначено,

місце ухвалення рішення м. Львів,

дата складання повного тексту рішення не зазначено,

В С Т А Н О В И В:

18 березня 2024 року ОСОБА_1 звернувся в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просив: визнати протиправними дії щодо встановлення порушення ним у декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік вимоги п. 166.3.3 Податкового кодексу України (далі ПК України) та завищення податку на доходи фізичних осіб, який підлягає поверненню у зв`язку з використанням права на податкову знижку в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1809 грн; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.03.2024 за № 001393/13-01-24-11/ НОМЕР_1 ; зобов`язати нарахувати йому податкову знижку згідно з п. 166.3.3 ПК України відповідно до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік із включенням до складу податкової знижки суми витрат у розмірі 10050,00 грн та перерахувати на його банківський рахунок 1809,01 грн податкової знижки від цієї суми витрат і недоплати за попереднім розрахунком.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що 23.11.2023 ним було подано до ГУ ДПС у Львівській області податкову декларацію про майновий стан і доходи за звітний (податковий) період 2022 року разом із розрахунком суми податку, на яку зменшуються податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, у зв`язку з використанням права на податкову знижку та документами, що підтверджують його доходи, ступінь спорідненості, факт укладення договорів про надання освітніх послуг та їх оплату. Вказує, що підставою для отримання податкової знижки була оплата протягом звітного періоду навчання його дітей у закладах загальної середньої, позашкільної та вищої освіти (п. 166.3.3 ПК України). Зазначає, що відповідачем на його банківський рахунок перераховано 26701,20 грн податкової знижки, натомість не перераховано 1809,01 грн. Зауважує, що вказана декларація була предметом камеральної перевірки, на підставі якої відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.03.2024 № 001393/13-01-24-11/, яким встановлено порушення ст. 166 п. 166.3 п.п. 166.3 ПК України, а саме завищено суму податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету за результатами звітного (податкового) року на 1809 грн. Вважає, що висновки відповідача, які слугували підставою прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, є помилковими та необґрунтованими, оскільки ним були здійснені витрати на послуги з організації дитячого дозвілля за 2022 рік, що підтверджується належними та достатніми доказами, а відтак він має право на податкову знижку на суму коштів сплачених на користь закладу освіти протягом звітного податкового року. Стверджує, що вказані послуги надані у сфері позашкільної освіти, оскільки вони повністю відповідають законодавчим визначенням позашкільної освіти. Вважає, що оскаржуваним повідомленням-рішенням, а також грубим порушенням процедури розгляду податкової знижки і прийняття стосовно неї відповідних рішень, було порушено його право на отримання податкової знижки.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 14 червня 2024 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що відповідно до п. 166.3.3 ПК України сума коштів, сплачених платником податку на користь вітчизняних закладів дошкільної, позашкільної, загальної середньої, професійної (професійно-технічної) та вищої освіти для компенсації вартості здобуття відповідної освіти таким платником податку та/або членом його сім`ї першого ступеня споріднення, належить до витрат, дозволених до включення до податкової знижки. Судом першої інстанції встановлено, що згідно договорів ЕТ/-21-012 від 06.06.2022 та № ЛТ/22-08 від 27.06.22 Приватним навчально-виховним комплексом «Садок-школі-ліцей «Еколенд» позивачу надавались послуги з організації дитячого дозвілля у групі з денним перебуванням «Школа Екодетективів» і групі «Майже дорослі». Суд першої інстанції вказав, що в силу Закону «Про освіту», заклад вправі надавати такі послуги, однак в силу приписів норми ПК України право на податку знижку має платник за отримання освітніх послуг з навчання. Право на податкову знижку має платник з огляду на послугу, а саме - для компенсації вартості здобуття відповідної освіти, а дозвілля не є здобуттям освіти. Проаналізувавши зміст договорів з організації дитячого дозвілля і долучені до матеріалів справи договори з приводу організації навчання, суд першої інстанції прийшов до висновку про те, що позивачу було правомірно відмовлено у податковій знижці в цій частині. Оскільки контролюючим органом була проведена саме камеральна перевірка, то позивач не може стверджувати про порушення його права на особисту присутність під час проведення перевірки, оскільки чинним законодавством не зобов`язано контролюючий орган проводити камеральну перевірку у присутності платника податків.

Не погодившись з прийнятим рішенням, ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким адміністративний позов відмовити повністю.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що в оскаржуваному рішенні судом першої інстанції не досліджено та не надано оцінку процесуальним порушенням відповідача при розгляді податкової декларації. Вказує, що головним аргументом відповідача було те, що у видах економічної діяльності НВК «Еколенд» відсутній код КВЕД у сфері позашкільної освіти, однак це твердження не відповідає дійсності та спростовується наявними у справі доказами. Зазначає, що висновок суду першої інстанції про те, що дозвілля не є здобуттям освіти не ґрунтується на нормах Законів України «Про освіту», «Про позашкільну освіту», і на фактичних обставинах про дійсні правовідносини між позивачем і закладом освіти. Стверджує, що з тексту відповідних договорів слідує, що фактичним змістом спірних правовідносин є змістовне дозвілля за гуманітарним і спортивним напрямками, з творчим розвитком дитини. Зауважує, що предмет договору і його положення стосуються надання послуг у сфері позашкільної освіти, де навчальний процес досягається через організацію пізнавального і творчого дозвілля учнів безпосередньо після закінчення навчального року, послуга надається за відповідними програмами вітчизняним ліцензованим навчальним закладом, який має відповідні коди видів економічної діяльності (КВЕД).

Суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження) (п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України).

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу з наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід задовольнити частково з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, 23.11.2023 ОСОБА_1 подав до ГУ ДПС у Львівській області податкову декларацію про майновий стан і доходи за звітний (податковий) період 2022 року разом із розрахунком суми податку, на яку зменшуються податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, у зв`язку з використанням права на податкову знижку та документами, що підтверджують його доходи, ступінь спорідненості, факт укладення договорів про надання освітніх послуг та їх оплату .

У податковій декларації про майновий стан і доходи за звітний (податковий) період 2022 року позивач у рядках 16 «Сума податку, на яку зменшуються податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у зв`язку з використанням права на податкову знижку» та 20.2 «Сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету за результатами звітного (податкового) року» вказав суму 28510,21 грн (а.с.33).

У розрахунку суми податку, на яку зменшуються податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, у зв`язку з використанням права на податкову знижку позивач вказав загальну суму фактично здійснених витрат протягом звітного (податкового) року витрат у розмірі 158390 грн; суму нарахованої заробітної плати у розмірі 1003211,57 грн; суму утриманого із заробітної плати податку на доходи фізичних осіб у розмірі 180578,09 грн; суму (вартість) витрат платника податку-резидента, дозволених до включення до податкової знижки, у розмірі 158390 грн; суму податку, на яку зменшуються податкові зобов`язання у зв`язку з використанням права на податкову знижку у розмірі 28510,21 грн (а.с.30).

19.02.2024 відповідачем перераховано на банківський рахунок позивача кошти в сумі 23731,20 грн.

29.02.2024 на банківський рахунок позивача надійшли кошти у розмірі 2970,00 грн.

29.02.2024 головним державним інспектором Львівського відділу податків і зборів з фізичних осіб та проведення камеральних перевірок управління оподаткування фізичних осіб ГУ ДПС у Львівській області Кметь Н.Р. на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 та на підставі підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755 у порядку статті 76 розділу ІІ Податкового кодексу України та статті 176 Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку податкової декларації про майновий стан і доходи ОСОБА_1 за 2022 рік.

За результатами проведеної перевірки складено акт про результати камеральної перевірки податкової декларації про майновий стан і доходи від 29.02.2024 № 000383/13-01-24-11/, відповідно до висновку якого, перевіркою встановлено порушення платником податків ОСОБА_1 п.п. 166.3.3 п. 166.3 ст. 166 Податкового кодексу України, у результаті чого завищено податок на доходи фізичних осіб, який підлягає поверненню у зв`язку із використанням права на податкову знижку в періоді, що перевірявся на загальну суму 1809,00 грн.

В акті перевірки зазначено, що згідно договору № ЕТ-2/-21-012 про надання послуг з організації дозвілля у групі з денним перебуванням «Школа Екодетективів» від 06.06.2022 предметом угоди є надання послуг з організації дозвілля за гуманітарним та спортивними напрямками. Понесено витрати в сумі 10050 грн. Оскільки ці послуги не передбачені п.п.166.3.3 п. 166.3 ст. 166 ПКУ, тому позивачу частково відмовлено у податковій знижці.

На підставі акту про результати камеральної перевірки податкової декларації про майновий стан і доходи від 29.02.2024 № 000383/13-01-24-11/ НОМЕР_1 , відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.03.2024 № 001393/13-01-24-11/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення ст. 166 п. 166.3 п.п. 166.3.3 ПК України, а саме позивачем завищено суму податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету за результатами звітного (податкового) року на суму 1809,00 грн.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про безпідставність позовних вимог.

Однак, колегія суддів не погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Відповідно до п.п. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова (п. 76.1 ст. 76 ПК України).

Приписами п. 76.2 ст. 76 ПК України встановлено, що порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.

Згідно із п. 86.2 ст. 86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 14.1.170 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податкова знижка для фізичних осіб, які не є суб`єктами господарювання, - документально підтверджена сума (вартість) витрат платника податку - резидента у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів - фізичних або юридичних осіб протягом звітного року, на яку дозволяється зменшення його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного за наслідками такого звітного року у вигляді заробітної плати та/або у вигляді дивідендів, у випадках, визначених цим Кодексом.

Відповідно до підпункту 166.1.1 пункту 166.1 статті 166 ПК України, платник податку має право на податкову знижку за наслідками звітного податкового року.

Згідно з підпунктом 166.2.1 пункту 166.1 статті 166 ПК України до податкової знижки включаються фактично здійснені протягом звітного податкового року платником податку витрати, підтверджені відповідними платіжними та розрахунковими документами, зокрема квитанціями, фіскальними або товарними чеками, прибутковими касовими ордерами, що ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) і особу, яка звертається за податковою знижкою (їх покупця (отримувача), а також копіями договорів за їх наявності, в яких обов`язково повинно бути відображено вартість таких товарів (робіт, послуг) і строк оплати за такі товари (роботи, послуги).

Підпунктом 166.3.3 пункту 166.3 статті 166 ПК України визначено, що платник податку має право включити до податкової знижки у зменшення оподатковуваного доходу платника податку за наслідками звітного податкового року, нарахованого у вигляді заробітної плати, зменшеного з урахуванням положень пункту 164.6 статті 164 цього Кодексу, або у вигляді дивідендів, крім сум дивідендів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, такі фактично здійснені ним протягом звітного податкового року витрати: суму коштів, сплачених платником податку на користь вітчизняних закладів дошкільної, позашкільної, загальної середньої, професійної (професійно-технічної) та вищої освіти для компенсації вартості здобуття відповідної освіти таким платником податку та/або членом його сім`ї першого ступеня споріднення та/або особи, над якою встановлено опіку чи піклування, або яку влаштовано до прийомної сім`ї, дитячого будинку сімейного типу, якщо такого платника податку призначено відповідно опікуном, піклувальником, прийомним батьком, прийомною матір`ю, батьком-вихователем, матір`ю-вихователькою.

Проаналізувавши наведені норми, колегія суддів зауважує, що для отримання податкової знижки платник податків має понести витрати протягом звітного податкового року на користь закладів освіти для компенсації вартості здобуття відповідної освіти та подати для цього відповідні докази.

Пунктом 166.4 ст. 166 ПК України встановлені обмеження права на нарахування податкової знижки.

Згідно з п. 166.4.1, абц. 1 п. 166.4.2. ст. 166 ПК України податкова знижка може бути надана виключно резиденту, який має реєстраційний номер облікової картки платника податку, а так само резиденту - фізичній особі, яка через свої релігійні переконання відмовилась від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомила про це відповідний контролюючий орган і має про це відмітку у паспорті.

Загальна сума податкової знижки, нарахована платнику податку у звітному податковому році, не може перевищувати суму річного загального оподатковуваного доходу платника податку, нарахованого як заробітна плата, зменшену з урахуванням положень пункту 164.6 статті 164 цього Кодексу, крім випадку, визначеного підпунктом 166.4.4 цього пункту.

Відповідно до абц. 1 п. 166.4.3. ст. 166 ПК України якщо платник податку до кінця податкового року, наступного за звітним не скористався правом на нарахування податкової знижки за наслідками звітного податкового року, таке право на наступні податкові роки не переноситься.

Пунктами 179.1, 179.5 ст. 179 ПК України установлено, що платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу. Податкова декларація заповнюється платником податку самостійно або іншою особою, нотаріально уповноваженою платником податку здійснювати таке заповнення, у порядку, передбаченому главою 2 розділу II цього Кодексу.

Із матеріалів справи слідує, що 23.11.2023 ОСОБА_1 подав до ГУ ДПС у Львівській області податкову декларацію про майновий стан і доходи за звітний (податковий) період 2022 року разом із розрахунком суми податку, на яку зменшуються податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, у зв`язку з використанням права на податкову знижку та документами, що підтверджують його доходи, ступінь спорідненості, факт укладення договорів про надання освітніх послуг та їх оплату.

Згідно з п. 179.8 ст. 179 ПК України сума, що має бути повернута платнику податку, зараховується на його рахунок, відкритий у банку або небанківському надавачу платіжних послуг, протягом 60 календарних днів після надходження такої податкової декларації.

Позивач у позовній заяві стверджує, що 19.02.2024 відповідачем перераховано на банківський рахунок позивача кошти в сумі 23731,20 грн, 29.02.2024 на банківський рахунок позивача надійшли кошти у розмірі 2970,00 грн. Вказані обставини не заперечуються відповідачем.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів констатує, що Головним управлінням ДПС у Львівській області не дотримано, встановлений 179.8 ст. 179 ПК України, шістдесятиденний строк розгляду податкової декларації позивача та перерахування коштів податкової знижки на рахунок позивача.

Суспільні відносини, що виникають у процесі реалізації конституційного права людини на освіту, прав та обов`язків фізичних і юридичних осіб, які беруть участь у реалізації цього права регулює Закон України від 05 вересня 2017 року № 2145-VIII «Про освіту» (далі - Закон № 2145-VIII).

Згідно з визначеннями статті 1 Закону України «Про освіту»:

15) компетентність динамічна комбінація знань, умінь, навичок, способів мислення, поглядів, цінностей, інших особистих якостей, що визначає здатність особи успішно соціалізуватися, провадити професійну та/або подальшу навчальну діяльність;

16) освітній процес система науково-методичних і педагогічних заходів, спрямованих на розвиток особистості шляхом формування та застосування її компетентностей;

17) освітня діяльність діяльність суб`єкта освітньої діяльності, спрямована на організацію, забезпечення та реалізацію освітнього процесу у формальній та/або неформальній освіті;

18) освітня послуга комплекс визначених законодавством, освітньою програмою та/ або договором дій суб`єкта освітньої діяльності, що мають визначену вартість та спрямовані на досягнення здобувачем освіти очікуваних результатів навчання;

19) освітня програма єдиний комплекс освітніх компонентів (предметів вивчення, дисциплін, індивідуальних завдань, контрольних заходів тощо), спланованих і організованих для досягнення визначених результатів навчання.

Відповідно до частини 3 статті 3 Закону № 2145-VIII право особи на освіту може реалізовуватися шляхом її здобуття на різних рівнях освіти, у різних формах і різних видів, у тому числі шляхом здобуття дошкільної, повної загальної середньої, позашкільної, професійної (професійно-технічної), фахової передвищої, вищої освіти та освіти дорослих.

Згідно з частиною 1 статті 10 Закону № 2145-VIII невід`ємними складниками системи освіти є: дошкільна освіта; повна загальна середня освіта; позашкільна освіта; спеціалізована освіта; професійна (професійно-технічна) освіта; фахова передвища освіта; вища освіта; освіта дорослих, у тому числі післядипломна освіта.

Статтею 14 Закону № 2145-VIII визначено, що метою позашкільної освіти є розвиток здібностей дітей та молоді у сфері освіти, науки, культури, фізичної культури і спорту, технічної та іншої творчості, здобуття ними первинних професійних знань, вмінь і навичок, необхідних для їх соціалізації, подальшої самореалізації та/або професійної діяльності.

Позашкільна освіта може здобуватися одночасно із здобуттям дошкільної, повної загальної середньої, професійної (професійно-технічної) та фахової передвищої освіти. Компетентності, здобуті за програмами позашкільної освіти, можуть враховуватися та визнаватися на відповідному рівні освіти.

Здобуття позашкільної освіти забезпечується закладами позашкільної освіти різних типів, форм власності та підпорядкування, іншими закладами освіти, сім`єю, громадськими об`єднаннями, підприємствами, установами, організаціями та іншими юридичними і фізичними особами.

Державні заклади позашкільної освіти утворюються центральними органами виконавчої влади та фінансуються за кошти державного бюджету. Інші заклади позашкільної освіти утворюються органами місцевого самоврядування, підприємствами, установами, організаціями, у тому числі релігійними організаціями, статути (положення) яких зареєстровано у встановленому законодавством порядку, іншими юридичними і фізичними особами, за наявності необхідної матеріально-технічної та науково-методичної бази, педагогічних та інших працівників.

Фінансування позашкільної освіти здійснюється за кошти засновника, державного та/або місцевих бюджетів, батьків, з інших джерел, не заборонених законодавством.

Органи місцевого самоврядування створюють умови для доступності позашкільної освіти шляхом формування, утримання та розвитку мережі закладів позашкільної освіти відповідно до освітніх, культурних, духовних потреб та запитів населення.

Порядок, умови, форми та особливості здобуття позашкільної освіти визначаються спеціальним законом.

Державну політику у сфері позашкільної освіти, її правові, соціально-економічні, а також організаційні, освітні та виховні засади визначає Закон України 22 червня 2000 року

№ 1841-III «Про позашкільну освіту» (далі Закон № 1841-III).

Статтею 1 Закону № 1841-III визначено, зокрема, наступні поняття:

система позашкільної освіти освітня підсистема, що включає державні, комунальні, приватні позашкільні навчальні заклади; інші навчальні заклади як центри позашкільної освіти у позаурочний та позанавчальний час (загальноосвітні навчальні заклади незалежно від підпорядкування, типів і форм власності, в тому числі школи соціальної реабілітації, міжшкільні навчально-виробничі комбінати, професійно-технічні та вищі навчальні заклади I-II рівнів акредитації); гуртки, секції, клуби, культурно-освітні, спортивно-оздоровчі, науково-пошукові об`єднання на базі загальноосвітніх навчальних закладів, навчально-виробничих комбінатів, професійно-технічних та вищих навчальних закладів I - II рівнів акредитації; клуби та об`єднання за місцем проживання незалежно від підпорядкування, типів і форм власності; культурно-освітні, фізкультурно-оздоровчі, спортивні та інші навчальні заклади, установи; фонди, асоціації, діяльність яких пов`язана із функціонуванням позашкільної освіти; відповідні органи управління позашкільною освітою і науково-методичні установи; інші суб`єкти освітньої діяльності, що надають освітні послуги у системі позашкільної освіти;

позашкільна освіта сукупність знань, умінь та навичок, що отримують вихованці, учні і слухачі в позашкільних навчальних закладах у час, вільний від навчання в загальноосвітніх та інших навчальних закладах;

заклад позашкільної освіти складова системи позашкільної освіти, яка надає знання, формуючи вміння та навички за інтересами, забезпечує потреби особистості у творчій самореалізації та інтелектуальний, духовний і фізичний розвиток, підготовку до активної професійної та громадської діяльності, створює умови для соціального захисту та організації змістовного дозвілля відповідно до здібностей, обдарувань та стану здоров`я вихованців, учнів і слухачів;

освітня діяльність закладу позашкільної освіти процес надання знань, формування вмінь і навичок з різних напрямів позашкільної освіти, розвитку інтелектуальних і творчих здібностей, фізичних якостей відповідно до задатків та запитів особи.

Відповідно до ст. 15 Закону № 1841-III позашкільна освіта може здійснюватися за такими напрямами: художньо-естетичний, туристсько-краєзнавчий, еколого-натуралістичний, науково-технічний, дослідницько-експериментальний, фізкультурно-спортивний або спортивний, військово-патріотичний, бібліотечно-бібліографічний, соціально-реабілітаційний, оздоровчий, гуманітарний.

Спірним питанням у цій справі є встановлення можливості включення позивачу до податкової знижки за 2022 рік суми коштів, сплачених позивачем на користь Приватного навчально-вихованого комплексу «Садок-школа-ліцей «ЕКОЛЕНД» (Структурний підрозділ Середня загальноосвітня спеціалізована школа І-ІІІ ступеня із поглибленим вивченням окремих предметів «ЕКОЛЕНД») для компенсації вартості здобуття позашкільної освіти його рідним сином.

Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні прийшов до висновку про те, що із Договорів № ЕТ/-21-012 та № ЛТ/22-08 вбачається організація дозвілля дитини у групі з денним перебуванням «Школа Екодетективів» і група «Майже дорослі», а не навчання, оскільки в силу приписів норми Податкового кодексу право на податку знижку має платник за отримання освітніх послуг, а дозвілля не є здобуттям освіти.

Колегія суддів вважає такий висновок помилковим з огляду на наступне.

Частиною шостою статті 79 № 2145-VIII «Про освіту» встановлено, що розмір та умови оплати за навчання, підготовку, перепідготовку, підвищення кваліфікації, за надання додаткових освітніх послуг встановлюються договором. Договір укладається між закладом освіти і здобувачем освіти (його законними представниками) та/або юридичною чи фізичною особою, яка здійснює оплату.

Проаналізувавши наведені норми, колегія суддів зазначає, що сума коштів, сплачених платником податку на користь вітчизняних закладів дошкільної, позашкільної, загальної середньої, професійної (професійно-технічної) та вищої освіти для компенсації вартості здобуття відповідної освіти таким платником податку та/або членом його сім`ї першого ступеня споріднення, належить до витрат, дозволених до включення до податкової знижки. Такі витрати повинні бути фактично здійснені платником податку протягом звітного податкового року та мають бути підтверджені відповідними платіжними та розрахунковими документами, зокрема квитанціями, фіскальними або товарними чеками, прибутковими касовими ордерами, що ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) і особу, яка звертається за податковою знижкою (їх покупця (отримувача), а також копіями договорів за їх наявності, в яких обов`язково повинно бути відображено вартість таких товарів (робіт, послуг) і строк оплати за такі товари (роботи, послуги).

Із матеріалів справи слідує, що 06.06.2022 між Приватним навчально-вихованим комплексом «Садок-школа-ліцей «ЕКОЛЕНД» (Структурний підрозділ Середня загальноосвітня спеціалізована школа І-ІІІ ступеня із поглибленим вивченням окремих предметів «ЕКОЛЕНД») та ОСОБА_1 укладено договір № ЕТ/-21-012 про надання послуг з організації дитячого дозвілля у групі з денним перебуванням «Школа Екодетективів» (далі Договір № ЕТ/-21-012, а.с.24)).

Відповідно до п. 1.1 Договору № ЕТ/-21-012, замовник доручає, а виконавець бере на себе зобов`язання надати послуги з організації за гуманітарними та спортивними напрямками.

Згідно з п. 2.1 Договору № ЕТ/-21-012, послуги з організації дитячого дозвілля виконавець надає у строки з « 06» червня 2022 року по « 17» червня 2022 року (крім вихідних днів) у приміщенні виконавця, що знаходить за адресою: вул. Скрипника, 11, м. Львів.

Відповідно до п. 3.1 Договору № ЕТ/-21-012 виконавець зобов`язаний:

- організувати змістовне дозвілля дитини;

- проводити заходи з творчого розвитку дитини;

- організовувати заходи фізичного та оздоровчого характеру;

- здійснювати контроль за створенням якісних умов перебування дитини;

- за умови неможливості надання послуг за цим договором з вини виконавця, негайно повідомити про це замовника та повернути отримані кошти.

Згідно п. 4.2 Договору № ЕТ/-21-012 вартість наданих послуг становить 6700,00 гривень і має бути оплачена замовником протягом трьох днів з дати підписання цього договору, але не пізніше дати початку надання послуг.

27.06.2022 між Приватним навчально-вихованим комплексом «Садок-школа-ліцей «ЕКОЛЕНД» (Структурний підрозділ Середня загальноосвітня спеціалізована школа І-ІІІ ступеня із поглибленим вивченням окремих предметів «ЕКОЛЕНД») та ОСОБА_1 укладено договір № ЛТ/22-08 про надання послуг з організації дитячого дозвілля у групі з денним перебуванням «Майже дорослі» (далі Договір № ЛТ/22-08, а.с.36).

Відповідно до п.1.1. Договору № ЛТ/22-08 замовник доручає, а виконавець бере на себе зобов`язання надати послуги з організації дозвілля за гуманітарним та спортивним напрямками.

Згідно з п. 3 Договору № ЛТ/22-08 Виконавець зобов`язаний :

- організувати змістовне дозвілля дитини;

- проводити заходи з творчого розвитку дитини;

- організовувати заходи фізичного та оздоровчого характеру;

- здійснювати контроль за створенням якісних умов перебування дитини;

- за умови неможливості надання послуг за цим договором з вини виконавця, негайно повідомити про це замовника та повернути отримані кошти.

Вартість послуг 3350 грн.

Проаналізувавши зміст договорів про надання послуг з організації дитячого дозвілля № ЕТ/-21-012 та № ЛТ/22-08, колегія суддів зауважує, що такі договори передбачають надання послуг з організації змістовного дозвілля за гуманітарним та спортивними напрямками у літніх таборах на базі школи, в якій син позивача здобуває середню освіту.

Стосовно наявності у Виконавця вказаних договорів відповідної ліцензії на здійснення освітньої діяльності як закладу позашкільної освіти, колегія суддів зазначає наступне.

У матеріалах справи наявний витяг із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, згідно з яким Приватний навчально-виховний комплекс «Садок-школа-ліцей «ЕКОЛЕНД» () здійснює наступні види діяльності: 85.31 Загальна середня освіта (основний), 85.10 Дошкільна освіта, 85.20 Початкова освіта, 85.51 Освіта у сфері спорту та відпочинку, 85.52 Освіта у сфері культури, 85.59 Інші види освіти, н.в.і.у, 85.60 Допоміжна діяльність у сфері освіти, 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у., 77.33 Надання в оренду офісних машин і устатковання, у тому числі комп`ютерів, 68.20 Надання в оренду й експуатацію власного чи орендованого майна (а.с.103)

Колегія суддів звертає увагу на те, що на момент виникнення спірних правовідносин чинними є національний класифікатор ДК 009:2005 «Класифікація видів економічної діяльності» (КВЕД) та національний класифікатор ДК 009:2010 «Класифікація видів економічної діяльності» (КВЕД).

Судом апеляційної інстанції встановлено, що згідно з Таблицею відповідності КВЕД 2010-2005 КВЕД-2005 80.21.3 Позашкільна освіта відповідають наступні види економічної діяльності за КВЕД-2010: 85.51 (Освіта у сфері спорту та відпочинку включає діяльність спортивних позашкільних навчальних закладів), 85.52 (Освіта у сфері культури включає діяльність позашкільних навчальних закладів у сфері культури, 85.59 (Інші види освіти, н.в.і.у. включає діяльність інших видів позашкільних навчальних закладів).

Враховуючи наведене, колегія суддів приходить до висновку про те, що Приватний навчально-виховний комплекс «Садок-школа-ліцей «ЕКОЛЕНД» здійснює освітню діяльність, в тому числі, як заклад позашкільної освіти.

Крім того, здійснюючи аналіз договорів з організації дитячого дозвілля № ЕТ/-21-012 та № ЛТ/22-08, колегія суддів наголошує на тому, що їх предметом є надання послуг з організації змістовного дозвілля дитини за гуманітарними та спортивним напрямками, яке включає заходи із творчого розвитку дитини, заходи фізичного та оздоровчого характеру.

На переконання суду апеляційної інстанції, фактичний зміст вказаних договорів відповідає законодавчому визначенню освітньої діяльності закладу позашкільної освіти як процесу надання знань, формування вмінь і навичок з різних напрямів позашкільної освіти, розвитку інтелектуальних і творчих здібностей, фізичних якостей відповідно до задатків та запитів особи.

Колегія суддів зауважує, що вказані договори спрямовані саме на здійснення позашкільної освіти за спортивним та гуманітарним напрямками, які безпосередньо визначені Законом України «Про позашкільну освіту».

Відповідно до ст. 15 Закону № 1841-III «Про позашкільну освіту» фізкультурно-спортивний або спортивний напрямок позашкільної освіти забезпечує розвиток фізичних здібностей вихованців, учнів і слухачів, необхідні умови для повноцінного оздоровлення, загартування, змістовного відпочинку і дозвілля, занять фізичною культурою і спортом, підготовку спортивного резерву для збірних команд України, набуття навичок здорового способу життя.

Гуманітарний напрямок забезпечує розвиток здібностей, обдарувань, практичних навичок вихованців, учнів і слухачів, оволодіння знаннями з основ наук соціально-гуманітарного циклу.

Вищенаведене дає підстави для висновку про те, що положення договорів про надання послуг з організації дитячого дозвілля № ЕТ/-21-012 та № ЛТ/22-08 безпосередньо стосуються надання освітніх послуг у сфері позашкільної освіти за спортивним та гуманітарним напрямками, де навчальний процес досягається через організацію пізнавального і творчого дозвілля учнів безпосередньо після закінчення навчального року, та здійснюється за відповідними тематичними програмами, у даному випадку - «Школа Екодетективів» і «Майже дорослі».

Суд апеляційної інстанції зауважує, що висновок суду першої інстанції про те, що надання послуг з організації дозвілля не є здобуттям освіти не ґрунтується на нормах Законів України «Про освіту», «Про позашкільну освіту», а також на фактичних обставинах договірних відносин між позивачем та закладом позашкільної освіти.

Проаналізувавши зміст договорів з організації дитячого дозвілля в контексті обставин цієї справи, колегія суддів приходить до висновку про те, що Головним управлінням ДПС у Львівській області було необгрунтовано відмовлено позивачу у включенні до податкової знижки за 2022 рік суми коштів, сплачених позивачем на користь Приватного навчально-вихованим комплексом «Садок-школа-ліцей «ЕКОЛЕНД» (Структурний підрозділ Середня загальноосвітня спеціалізована школа І-ІІІ ступеня із поглибленим вивченням окремих предметів «ЕКОЛЕНД») для компенсації вартості здобуття позашкільної освіти його рідним сином.

З огляду на вказане, слід визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Львівській області щодо встановлення порушення ОСОБА_1 у декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік вимоги п. 166.3.3 ПК України та завищення податку на доходи фізичних осіб, який підлягає поверненню у зв`язку з використанням права на податкову знижку в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1809 грн.

Таким чином, наявні також підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 19.03.2024 за № 001393/13-01-24-11/ на суму 1809 грн.

Стосовно позовної вимоги про зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області нарахувати позивачу податкову знижку згідно з п. 166.3.3 ПК України відповідно до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік із включенням до складу податкової знижки суми витрат у розмірі 10050,00 грн та перерахувати на банківський рахунок позивача 1809,00 грн податкової знижки від цієї суми витрат, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пп. 167.1 ст. 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Матеріалами справи підтверджується, що ОСОБА_1 на користь Приватного навчально-вихованим комплексом «Садок-школа-ліцей «ЕКОЛЕНД» (Структурний підрозділ Середня загальноосвітня спеціалізована школа І-ІІІ ступеня із поглибленим вивченням окремих предметів «ЕКОЛЕНД») для компенсації вартості здобуття позашкільної освіти його рідним сином сплачено 10500 грн, що підтверджується платіжними дорученнями, поданими до Головного управління ДПС у Львівській області та наявними у матеріалах справи.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку про те, що включенню до складу податкової знижки позивача підлягає сума витрат у розмірі 10050 грн.

Враховуючи положення пп.167.1 ст. 167 ПК України від цієї суми витрат ставка податку становить 1809,00 грн (0,18*10050=1809,00).

Натомість, позовні вимоги про перерахування позивачу недоплати за попереднім розрахунком у розмірі 0,01 грн задоволенню не підлягають, оскільки розрахунком суми податку, на яку зменшуються податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, у зв`язку з використанням права на податкову знижку встановлено, що до податкової знижки включено суму фактично понесених витрат 158390 грн, а сумою податку на яку зменшуються податкові зобов`язання у зв`язку з використанням права на податкову знижку відповідно до пп.167.1 ст. 167 ПК України є 28 510,20 грн (158390*0,18=28510,20 грн), а не 28510,21 грн, як помилково обраховано позивачем.

З огляду на вказане, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області нарахувати ОСОБА_1 податкову знижку згідно з п. 166.3.3 ПК України відповідно до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік із включенням до складу податкової знижки суми витрат у розмірі 10050,00 грн та перерахувати на банківський рахунок ОСОБА_1 1809,00 грн податкової знижки від цієї суми витрат.

Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Згідно з ч. 1 ст. 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Питання розподілу судових витрат регламентоване статтею 139 КАС України, частина 6 якої вказує, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративну справу на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, відповідно змінює розподіл судових витрат.

За правилами ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відповідно до ст. 322 КАС України в резолютивній частині постанови суду апеляційної інстанції зазначається про новий розподіл судових витрат, понесених у зв`язку з розглядом справи у суді першої інстанції, - у випадку скасування або зміни судового рішення та про розподіл судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції.

Згідно з частиною 3 статті 4 Закону України «Про судовий збір» при поданні до суду процесуальних документів, передбачених частиною другою цієї статті, в електронній формі - застосовується коефіцієнт 0,8 для пониження відповідного розміру ставки судового збору.

Оскільки документально підтвердженими судовими витратами позивача є сплачений судовий збір у судах першої та апеляційної інстанцій у розмірі 5329,28 грн (2422,40 грн у суді першої інстанції та 2906,88 грн у суді апеляційної інстанції), суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що такі підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи та допущено порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, що відповідно до частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового судового рішення.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 2 ч. 1 ст. 315, ст. 317, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 14 червня 2024 року у справі № 380/5916/24 скасувати та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов ОСОБА_1 задовольнити частково.

Визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Львівській області щодо встановлення порушення ОСОБА_1 у декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік вимоги п. 166.3.3 Податкового кодексу України та завищення податку на доходи фізичних осіб, який підлягає поверненню у зв`язку з використанням права на податкову знижку в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1809,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 19.03.2024 за № 001393/13-01-24-11/.

Зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області нарахувати ОСОБА_1 податкову знижку згідно з п. 166.3.3 Податкового кодексу України відповідно до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік із включенням до складу податкової знижки суми витрат у розмірі 10050,00 грн та перерахувати на банківський рахунок ОСОБА_1 1809,00 грн податкової знижки від цієї суми витрат.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів , 79026, ЄДРПОУ ВП 43968090) на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору у судах першої та апеляційної інстанцій у розмірі 5329 (п`ять тисяч триста двадцять дев`ять) грн 28 коп.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя О. Б. Заверуха
судді О. М. Гінда
В. В. Ніколін