Справа № 460/162/24
Суддя: Коваль Роман Йосипович
Дата ухвалення: 2025-03-31 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 березня 2025 рокуЛьвівСправа № 460/162/24 пров. № А/857/22696/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Коваля Р. Й.,

суддів Гуляка В. В.,

Ільчишин Н. В.,

розглянувши у письмовому провадженні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2024 року (ухвалене за правилами спрощеного позовного провадження у м. Рівне суддею Дорошенко Н. О.) у справі № 300/162/24 за адміністративним позовом Товариство з обмеженою відповідальністю "Медовий край" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

У січні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю Медовий край (далі позивач, ТОВ Медовий край) звернулося до Рівненського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області (далі також - ГУ ДПС у Рівненській області) від 27.12.2023 № 701 та № 701.

Позовні вимоги обґрунтовував тим, що за висновками акта перевірки використання товариством у господарській діяльності дизельного пального в кількості 13 951,06 л не підтверджено з огляду на те, що до перевірки не надано розроблених ДержавтотрансНДІпроектом базових лінійних норм витрат пально-мастильних матеріалів (далі - ПММ) для кожного конкретного автомобіля та не обґрунтовано, як саме товариством розрахована вказана базова лінійна норма витрат пального на пробіг автомобіля. Сторона позивача наполягає на тому, що облік ПММ здійснювався на підставі подорожніх листів, звітів про роботу вантажного автомобіля, карток обліку витрат ДП, а також відповідно до наказів ТОВ Медовий край про встановлення норм витрат палива на автомобільному транспорті № 0201/03 від 02.01.2023, № 1703/04 від 17.03.2023, № 1207/04 від 12.07.2023, № 2107/109 від 21.07.2023, № 0408/08 від 04.08.2023, № 1608/06 від 16.08.2023, які надавалися на запит податкового органу під час перевірки.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2024 року позов задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області від 27.12.2023 № 701 та № 701.

Стягнуто на користь ТОВ Медовий край за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Рівненській області судовий збір у розмірі 3028,00 грн.

Не погодившись із зазначеним рішенням, його оскаржило ГУ ДПС у Рівненській області, яка вважає, що висновки суду не відповідають обставинам справи, судом порушено норми матеріального та процесуального права, неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, а обставини, які мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими були недоведеними належними та допустимими доказами. Тому просила скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що в ході проведення перевірки ТОВ «Медовий край», на порушення п. 189.1 ст. 189, пп. «г», п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України занижено податкові зобов`язання всього на суму ПДВ 94 291 грн за вересень 2023 року, що надалі призвело до завищення суми, яка підлягає бюджетному відшкодуванню по декларації за вересень 2023 року в розмірі 94 291 грн.

Вважає, що перевіркою встановлено, що в порушення п. 201.10. ст. 210 Податкового кодексу України ТОВ «Медовий край» не склало та не зареєструвало податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 471 453 грн, в т. ч. ПДВ 94 291 грн. Зазначає, що невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків закріплених за платником податків у ст. 16, 36 Податкового кодексу України.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому апеляційну скаргу просить залишити без задоволення, а рішення суду - без змін. Поряд з цим зазначає, що доводи апеляційної скарги є необґрунтованими, а судом першої інстанції повно та об`єктивно з`ясовано всі обставини справи.

Відповідно до частини четвертої статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) у зв`язку з розглядом справи у письмовому провадженні фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судом, що ТОВ Медовий край зареєстроване як юридична особа 14.05.2013, взяте на облік як платник податків 15.05.2013; види діяльності за КВЕД: оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками (основний); виробництво інших харчових продуктів; діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами; діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; пакування; неспеціалізована оптова торгівля; роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах; інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; вантажний автомобільний транспорт; інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; технічні випробування та дослідження; будівництво житлових і нежитлових будівель; будівництво інших споруд; виробництво цукру.

На підставі пп.19-1.1.6 п.19-1.1 ст.19-1, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.8, п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України ГУ ДПС у Рівненській області з 27.11.2023 по 01.12.2023 провело документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ Медовий край щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах (декларація з ПДВ № від 19.10.2023).

Результати перевірки оформлені актом № 11416/Ж5/17-00-07-03/38637085 від 08.12.2023.

Згідно акта ТОВ Медовий край зареєстрований платником ПДВ з 01.07.2013. Основним видом діяльності є переробка та фасування продуктів бджільництва. Одним з видів діяльності ТОВ Медовий край є надання транспортних послуг з міжнародного перевезення вантажів. Підприємство має власні та орендовані виробничі потужності.

Основними витратами підприємства у періоді, що перевірявся, є придбання сировини, а саме продуктів бджільництва для переробки у фізичних осіб-підприємців. Ризикові постачальники відсутні. Реалізація готової продукції відбувалася власним автомобільним транспортом. Перевезення на експорт підтверджується оформленими ВМД, CMR та ін. Аналізом наявної інформації щодо вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту, у періоді, охопленому перевіркою за даними інформації ІС Податковий блок, ЄРПН, податкових декларацій та відповідно до представлених до перевірки документів за період, що перевіряється, порушень не встановлено.

Відповідно до поданою TOB Медовий край декларацією за вересень 2023 року від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту, відображене у рядку 19 декларації становить 1 093 043 грн, та сформоване за рахунок від`ємного значення за вересень 2023 року. Причинами виникнення від`ємного значення з ПДВ є: здійснення операцій з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту, що оподатковуються за 0 ставкою; придбання на митній території України запасних частин та ін. за ставкою 20%.

Результати перевірки визначення податкових зобов`язань відображені в розділі 3.1. Акта. При цьому, перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б) Декларації) встановлено їх заниження на суму 94 291 грн.

Податковим органом констатовано, що в ході проведення перевірки та згідно наданої ТОВ Медовий край оборотно-сальдової відомості по рахунку 203 Паливо встановлено, що протягом періоду вересня 2023 року підприємством списано пальне на суму (без ПДВ) - 471 453 грн (ПДВ 94 291 грн).

До перевірки надавались первинні документи на підтвердження використання палива у господарській діяльності, а саме для здійснення у вересні 2023 року перевезень, як в межах надання позивачем транспортних послуг, в тому числі з міжнародного перевезення вантажів, так і в межах транспортування власної продукції. Зауважень до такої документації у податкового органу не було. Разом з тим, копії таких первинних документів долучені позивачем і до матеріалів справи.

До перевірки платником надані накази Про встановлення норм витрати палива на автомобільному транспорті, де наведені обґрунтування застосування правил списання ПММ, враховуючи норми та нормативні коефіцієнти наказу Міністерства транспорту України № 43, наказу Міністерства інфраструктури України № 36 від 24.01.2012 зокрема наказ № 0201/03 від 02.01.2023, № 1703/04 від 17.03.2023, № 1207/04 від 12.07.2023, № 2107/09 від 21.07.2023, № 0408/08 від 04.08.2023, № 1608/06 від 16.08.2023.

Підприємство для здійснення господарської діяльності використовує транспортні засоби та базову лінійну норму витрат палива на них визначило таким чином: для автомобілів DAF FT XF держномер НОМЕР_1 , причіп BK9230XT, держномер НОМЕР_2 , причіп BK9224XT, держномер НОМЕР_3 , причіп XT, 2013 року випуску, базова лінійна норма витрати палива без вантажу - 23,0 л/100 км, базова лінійна норма витрати палива з вантажем - 37,0 л/100 км; для автомобілів VOLVO FH: держномер НОМЕР_4 , причіп BK4051XF, держномер НОМЕР_5 , причіп BK4071XF, держномер ВК4594Ш, причіп НОМЕР_6 та автомобілів VOLVO FH 42T держномер НОМЕР_7 , причіп BK4596XF, держномер НОМЕР_8 , причіп BK5881XF, 2023 року випуску - базова лінійна норма витрати палива без вантажу - 22,0 л/100 км, базова лінійна норма витрати палива з вантажем - 28,0 л/100 км; для автомобіля VOLKSWAGEN MULTIVAN, держномер НОМЕР_9 , 2021 року випуску, базова лінійна норма витрати палива без вантажу - 10,5 л/100 км, базова лінійна норма витрати палива з вантажем - 11,5 л/100 км; для автомобіля MERCEDES-BENZ S 400 CDI, держномер НОМЕР_10 , 2021 року випуску, базова лінійна норма витрати палива без вантажу - 9,5 л/100 км, базова лінійна норма витрати палива з вантажем - 10,5 л/100 км, для автомобіля HYUNDAI H-l, держномер НОМЕР_11 , 2016 року випуску, базова лінійна норма витрати палива без вантажу - 11,0 л/100 км, базова лінійна норма витрати палива з вантажем - 12,0 л/100 км.

Згідно акта перевірки контролюючий орган зазначив, що у наказі Міністерства транспорту України Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті № 43 від 10.02.1998 (зі змінами згідно наказу № 36 від 24.10.2012) відсутні моделі таких транспортних засобів, які використовує позивач, а в самих наказах відсутнє пояснення, як саме розрахована базова лінійна норма витрати палива на пробіг кожного автомобіля. Покликаючись на пп. 2.1.5 розділу 2 наказу № 43, податковий орган зауважив, ТОВ Медовий край до перевірки не надало розроблених ДержавтотрансНДІпроектом базових лінійних норм витрат ПММ для кожного конкретного автомобіля та не обґрунтувало, як саме розрахована вказана базова лінійна норма витрати палива на пробіг, з огляду на що списувало ПММ без будь-якого нормування.

В акті перевірки зроблено висновки, що ТОВ Медовий край порушило п. 189.1 ст.189, п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого занизило податкові зобов`язання з ПДВ на суму 94 291 грн, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування на суму 94 291 грн. Відповідачем також зроблено висновок про порушення позивачем п. 201.1, п. 201.10. ст. 210 Податкового кодексу України, через відсутність складених та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних на загальну суму ПДВ 94 291 грн.

На підставі акта перевірки № 11416/Ж5/17-00-07-03/38637085 від 08.12.2023 Головне управління ДПС у Рівненській області 27.12.2023 прийняло податкові повідомлення-рішення:

- № 701, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника в банку за вересень 2023 року на 94291 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 47 146 грн (а. с. 40 - 42 т. 1);

- № 701, яким застосовано штрафні санкції на суму 3400,00 грн за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних/розрахунків коригування на загальний обсяг постачання 471 453 грн, ПДВ 94 291 грн (а. с. 43 - 45 т. 1).

Позивач, вважаючи такі рішення контролюючого органу протиправними, звернувся з позовом до суду про їх скасування.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції мотивував його тим, що у податкового органу не було законних підстав для зменшення платнику податків суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларованої на рахунок платника в банку за вересень 2023 року на 94 291,00 грн, та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 47 146,00 грн за податковим повідомленням-рішенням №701 від 27.12.2023.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на таке.

Статтею 19 Конституції України визначено, зокрема, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

Згідно підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України бюджетне відшкодування це відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Порядок визначення суми податку, що підлягає відшкодуванню (перерахуванню) з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначено статтею 200 Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.7 зазначеної статті передбачено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Відповідно до пункту 200.14 статті 200 Податкового кодексу України якщо за результатами камеральної або документальної перевірки, контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:

б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;

в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.

Згідно підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України врегульовано, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно пункту 14.1.179 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкове зобов`язання для цілей розділу V цього Кодексу це загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Згідно пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Відповідно до пункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Судом першої інстанції встановлено, що ПММ на суму - 471 453 грн (без ПДВ) списані платником податків протягом вересня 2023 року, не визнані контролюючим органом такими, що використовувалися у господарської діяльності позивача, з огляду на що і зроблені висновки про відсутність права на врахування відповідної суми ПДВ (94 291 грн) у власному податковому кредиті та, відповідно, у формуванні від`ємного значення.

Податковим органом не ставиться під сумнів ні реальність господарських операцій позивача з придбання ПММ, ні реальність його господарських операцій по здійсненню у вересні 2023 року перевезень, як в межах надання позивачем транспортних послуг, в тому числі з міжнародного перевезення вантажів, так і в межах транспортування власної продукції, де були використані такі ПММ.

Висновки податкового органу базуються виключно на тому, що ТОВ Медовий край, всупереч вимогам положення пп. 2.1.5 розділу 2 наказу Міністерства транспорту України Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті № 43 від 10.02.1998, не надало до перевірки розроблених ДержавтотрансНДІпроектом базових лінійних норм витрат ПММ для кожного конкретного автомобіля, з огляду на що, визначені платником податків у власних наказах базові лінійні норми витрат палива на пробіг кожного автомобіля є необґрунтованими, а відтак, списання ним ПММ у вересні 2023 року визнано таким, що здійснено без будь-якого нормування.

Положення наказу Міністерства транспорту України Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті № 43 від 10.02.1998 (які були чинними на час існування відповідних правовідносин) призначені для планування потреби підприємств, організацій та установ в паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів, а також можуть застосовуватись для розроблення питомих норм витрат палива. Нормування витрат палива - це встановлення допустимої міри його споживання в певних умовах експлуатації автомобілів, для чого застосовуються базові лінійні норми, встановлені по моделях (модифікаціях) автомобілів, та система нормативів і коригуючих коефіцієнтів, які дозволяють враховувати виконану транспортну роботу, кліматичні, дорожні, та інші умови експлуатації. Нормування витрат моторних олив та мастил здійснюється пропорційно до витрат палива згідно з встановленими нормативами.

Відтак, цей галузевий акт призначений для планування потреби підприємств, організацій та установ в паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів. Він може застосовуватись для розроблення питомих норм витрат палива, але разом з тим, норми списання палива на підприємстві можуть бути врегульовані внутрішніми наказами, з урахуванням технічних характеристик автомобілів, експлуатаційних норм і інших факторів.

Разом з тим, зазначений наказ не пройшов державної реєстрації в Міністерстві юстиції України. Він не є нормативно-правовим актом з питань оподаткування, не містить імперативних норм з питань оподаткування, не встановлює порушень податкового законодавства, отже, не може бути обов`язковим для визначення об`єкта оподаткування.

Серед встановлених чинним податковим законодавством обмежень щодо формування складу витрат та податкового кредиту відсутнє застереження стосовно неможливості включення до їх складу фактичних витрат на паливо, які перевищують вказані нормативи у Нормах витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті.

Вказане свідчить про відсутність у такого наказу обов`язкового характеру та вказує на можливість застосування його позивачем у господарській діяльності на власний розсуд, що відповідає висновку Верховного Суду, викладеному у постанові від 08.09.2020 у справі № 808/966/16.

Позивач з метою обліку пального під час здійснення господарської діяльності керувався власними нормами витрат пального, які розраховані з огляду на характеристики, технічний стан та рік випуску належних йому автомобілів, які враховують рекомендації заводів-виробників.

Тому, при нормуванні витрат ПММ та задоволення потреб рухомого складу транспортних засобів у ПММ, позивач керувався фактичними нормами витрат, розрахованими щодо кожного конкретного автомобіля, виходячи із визначених для нього показників, а витрати пального підтверджені відповідними первинними документами, що враховували навантаження та інші фактори.

Верховний Суд у постановах від 28.07.2020 у справі № 826/13368/15, від 08.08.2020 у справі № 808/966/16, від 01.10.2019 у справі № 820/2788/18, від 14.04.2020 у справі №822/2258/17 зазначив, що норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені наказом Міністерства транспорту України № 43 від 10.02.1998, є галузевими, призначеними перед усім для цілей планування потреби підприємств, організацій та установ в паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів. Вони можуть застосовуватись для розроблення питомих норм витрат палива.

Але, оскільки такий наказ не пройшов реєстрацію в Міністерстві юстиції України, то він не може визначати права та обов`язки платників податків.

У той же час витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів конкретного платника, що підлягають врахуванню при визначенні його оподатковуваного доходу, не обов`язково мають дорівнювати цим нормативам.

А відтак відповідні витрати мають визнаватися на підставі первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених відповідними розділами Податкового кодексу України.

Наказ Міністерства транспорту України Про затвердження Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті № 43 від 10.02.1998 втратив чинність 02.11.2023 на підставі наказу Міністерства розвитку громад, територій та інфраструктури України № 1011 від 02.11.2023.

Разом з тим, відповідачем не ставляться під сумнів первинні документи позивача щодо придбання ПММ та його використання в межах власної господарської діяльності, натомість заперечується лише обсяг витрат палива, який, на його думку, є ненормованим.

Відтак, висновки відповідача про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ внаслідок використання ПММ в кількості 13 951,06 л без його належного нормування, є безпідставним. Зазначаючи про невірне визначення норм списання пального, податковим органом при цьому не здійснений розрахунок витрат палива, який би був нормативно та документально обґрунтованим.

За таких обставин судова колегія апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції, що у податкового органу не було законних підстав для зменшення платнику податків суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника в банку за вересень 2023 року на 94 291,00 грн, та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 47 146,00 грн за податковим повідомленням-рішенням № 701 від 27.12.2023.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись ст. ст. 229, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2024 року в справі № 460/162/24 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Р. Й. Коваль
судді В. В. Гуляк
Н. В. Ільчишин