Справа № 580/10838/24
Суддя: Алла РУДЕНКО
Дата ухвалення: 2025-03-31 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 березня 2025 року справа № 580/10838/24
м. Черкаси
Черкаський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Алли Руденко, розглянувши у письмовому провадженні у спрощеному позовному провадженні в приміщенні суду адміністративну справу №580/10838/24 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Рівл`до Головного управління ДПС в Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

встановив:

01.11.2024 до Черкаського окружного адміністративного суду звернулося товариство з обмеженою відповідальністю «Рівл» (далі позивач) з позовною заявою до Головного управління ДПС у Чернігівській області (далі відповідач), в якій просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.07.2024 № 10319/Ж10/25-01-04-07-15/1273.

Обгрунтовуючи позовну заяву позивач зазначає, що спірним податковим повідомленням-рішенням застосовані штрафні санкції за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач вважає, що у Головного управління ДПС у Черкаській області відсутні підстави застосування штрафних (фінансових) санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених до 31.01.2021, оскільки Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.3033 №2260-1Х (далі Закон №2260-1Х) який набрав чинності з 27.05.2022, строки їх реєстрації не встановлені.

Також стверджує, що застосуванню підлягає пункт 521 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України (далі ПК України), згідно якого штрафні санкції не застосовуються за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН з датою складання у період з 01.03.2020 і по останній календарний день (місяця) включно, посилаючись на те, що існування вказаної норми та підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, який діє з 27.05.2022, згідно якого платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки, звільняються від відповідальності за їх несвоєчасне виконання щодо реєстрації в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, дата яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року, а зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 ПК України до 20 липня 2022 року, створює неоднакове правове регулювання одних і тих самих правовідносин.

Зазначає, що приймаючи Закон №2260-1Х законодавець безпосередньо не скасував карантинний мораторій, та норми пункту 521 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України станом на дату прийняття спірного рішення були чинними. Зазначена норма є самостійною підставою для звільнення платника податків від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних. За вказаних обставин відповідно до рішення Європейського суду з прав людини у справі «Щокін проти України» необхідно застосувати підхід, найбільш сприятливий для платника податків.

Окрім цього Закон №2260-1Х доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України положенням про те, що вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (СOVID-19) не застосовуються. Проте Законом №3219-1Х від 30.08.2023, що набрав чинності з 01.08.2023, вказана норма була виключена. На думку позивача внаслідок такого виключення законодавець врегулював пріоритетність застосування «ковідних норм права».

Також з посиланням на пункт 11 підрозділу 10 розділу ХХ Інших перехідних положень ПК України, згідно якого штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій, стверджує, що у період з 24.02.2022 застосовуються пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України як такі, що пом`якшують відповідальність в порівнянні із ст. 1201 ПК України та збільшують граничний строк реєстрації податкових накладних на 5 та 3 дні у порівнянні з пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

Ухвалою від 06.11.2024 позовна заява прийнята до розгляду у спрощеному позовному провадженні без виклику сторін (у письмовому провадженні).

Копія адміністративного позову направлена відповідачу в його електронний кабінет і доставлена 01.11.2024, що підтверджується довідкою, наявною в матеріалах справи.

Копія ухвали від 06.11.2024 про прийняття позовної заяви до розгляду та відкриття спрощеного позовного провадження була направлена відповідачу в його електронний кабінет і доставлена 06.11.2024, що підтверджується довідкою, наявною в матеріалах справи.

Згідно частини 5, 6 статті 162 КАС України відзив подається в строк, встановлений судом, який не може бути меншим п`ятнадцяти днів з дня вручення ухвали про відкриття провадження у справі. Суд має встановити такий строк подання відзиву, який дасть змогу відповідачу підготувати його та відповідні докази, а іншим учасникам справи - отримати відзив до початку першого підготовчого засідання у справі. 6. У разі ненадання відповідачем відзиву у встановлений судом строк без поважних причин суд вирішує справу за наявними матеріалами.

Врахувавши, що відповідач отримав копію адміністративного позову та копію ухвали про прийняття позовної заяви до розгляду та відкриття спрощеного позовного провадження, проте відзив не надав, суд здійснює розгляд справи за наявними в справі матеріалами.

З`ясувавши доводи позивача, викладені у позовній заяві, дослідивши письмові докази, наявні в матеріалах справи, суд встановив такі фактичні обставини.

Головним управлінням ДПС України у Чернігівській області було проведено камеральну перевірку своєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних товариством з обмеженою відповідальністю «Рівл», за результатами якої складено акт про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з ПДВ в ЄРПН від 15.05.2024 року №6833/Ж5/25-01-04-07-14 (далі акт перевірки).

Актом перевірки встановлено порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України та пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень ПК України щодо 15-ти податкових накладних, з яких:

- податкові накладні, зазначені у рядках 1-7 акта перевірки, складені у січні та грудні 2021 року;

- податкові накладні, зазначені у рядках 8-15 акта перевірки, складені у серпні 2022 року, травні 2023 року, серпні 2023 року та січні 2024 року.

На підставі акта перевірки Головним управлінням ДПС у Чернігівській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 01.07.2024 №10319/Ж10/25-01-04-07-15/1273, яким до позивачу на підставі пункту 1201.1 статті 1201 ПК України та статті 90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень ПК України застосовано штраф в сумі 167 261,01 грн.

Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим у справі обставинам суд зазначає наступне.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їхні права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їхніх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Пункт 201.10 статті 201 ПК України також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Указаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом

Зважаючи на викладене, у період спірних правовідносин ПК України закріплював обов`язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пункт 1201.1 статті 120-1 Податкового кодексу України установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Судом встановлено, що податкові накладні №117, №118, №119 складені 30.01.2021, дата реєстрації 20.11.2023, граничний строк реєстрації в ЄРПН 27.05.2022, кількість днів порушення граничних термінів реєстрації 542 дні;

- податкова накладна №101 від 10.12.2021, дата реєстрації 22.09.2023, граничний строк реєстрації в ЄРПН 27.05.2022; кількість днів порушення граничних термінів реєстрації 483 дні;

- податкова накладна №102 від 20.12.2021, дата реєстрації 22.09.2023, граничний строк реєстрації в ЄРПН 27.05.2022; кількість днів порушення граничних термінів реєстрації 483 дні;

- податкова накладна №104 від 20.12.2021, дата реєстрації 13.10.2023, граничний строк реєстрації в ЄРПН 27.05.2022; кількість днів порушення граничних термінів реєстрації 504 дні;

- податкова накладна №103 від 30.12.2021, дата реєстрації 22.09.2023, граничний строк реєстрації в ЄРПН 27.05.2022, кількість днів порушення граничних термінів реєстрації 483 дні (рядки 1-7 акта перевірки).

Щодо граничного строку їх реєстрації суд зазначає, що постановою Кабінету Міністрів України від 09 грудня 2020 року №1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» на території України.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 521, яким передбачено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій, зокрема, за порушення вимог законодавства в частині нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Пункт 521 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

У подальшому Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України» від 13.12.2022 № 2836-IX у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України були внесені зміни та передбачено звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року, та зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

Отже звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН передбачено Законом №2260-IX лише для податкових накладних/розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 1 лютого 2022 року по 31 травня 2022 року за умови їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року.

Водночас граничні строки реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, складених у період з 1 березня 2020 року по 31 січня 2022 року, законодавчо врегульовані не були.

Суд зазначає, що податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

Таким чином, обставини щодо періоду вчинення правопорушення мають значення для визначення розміру нарахованих штрафних санкцій.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.

В розвиток цієї правової позиції Верховний Суд в постанові 07 лютого 2024 року у справі № 380/7070/23 зауважив, що держава не створила такого правового регулювання і фактичних умов, за яких платники податків могли б завчасно передбачити відповідні наслідки своєї поведінки щодо не реєстрації до 26 травня 2022 року в ЄРПН податкових накладних, складених до 1 лютого 2022 року (зі змінами до 31 січня 2022 року).

Фактично з 27 травня 2022 року усі платники, які не зареєстрували податкові накладні, граничний строк реєстрації яких припав до 1 лютого 2022 року, автоматично підлягали відповідальності.

При цьому відповідний Закон від 12 травня 2022 року № 2260-ІХ був опублікований 26 травня 2022 року в умовах воєнного стану, обмеженого часу роботи електронних сервісів податкових органів та за відсутності завчасного попереднього роз`яснення змісту та наслідків прийняття цього законодавчого акта для платників податків, які були впевнені, що захищені карантинними та воєнними мораторіями на застосування штрафних санкцій.

Отже законодавець не створив умов, за яких платник податків мав можливість у розумні строки зареєструвати податкові накладні, складені до введення воєнного стану, за попередньо передбаченого підходу безумовного звільнення від відповідальності до завершення дії карантину.

Як слідує з системного аналізу норм ПК України, фактично з 27 травня 2022 року платники податків, які не зареєстрували в ЄРПН податкові накладні, складені з 1 лютого 2022 року до 26 травня 2022 року, отримали додатковий час для їх реєстрації в ЄРПН без застосування штрафних санкцій до 15 липня 2022 року, тобто близько 1,5 місяці.

Відтак, необхідний перехідний період для податкових накладних, складених по 31 січня 2022 року не був уведений в дію, не надав таким положенням законодавець й ретроспективної дії. Наведене є проявом порушення принципу рівності податкового законодавства.

При цьому потрібно враховувати, що правові ситуації, які пов`язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан.

Умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється. Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися «випадковими» чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.

За подібних обставин, принцип верховенства права та заборона на дискримінацію платників податків, передбачена підпунктом 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 ПК України, вимагають застосування однакових умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27 травня 2022 року поширювалася дія мораторію - як «ковідного», так і «воєнного».

Зважаючи на викладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27 травня 2022 року дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань.

При цьому всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період - до 15 липня 2022 року.

Вказаний правовий висновок зазначений у постанові Верховного Суду від 12.03.2024 у справі №160/13661/23.

Взявши до уваги вищезазначене суд дійшов висновку, що граничним строком реєстрації податкових накладних №117, 118, 119 від 30.01.2021, №101 від 10.12.2021, №102 від 20.12.2021, №104 від 20.12.2021 та №103 від 30.12.2021 є 15.07.2022.

З акту перевірки вбачається, та не заперечується позивачем, що у строк до 15.07.2022 вказані податкові накладні не були зареєстровані, граничний строк їх реєстрації порушений на 542, 483 та 504 дні, також вказані податкові накладні зареєстровані з порушенням граничних строків від дати закінчення карантину 30.06.2023.

Отже позивач допустив граничного строку реєстрації вказаних податкових накладних до 15.07.2022, а тому відповідачем на законних підставах застосовано передбачений абз. 1 пункту 1201 статті 1201 ПК України штраф у розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування за порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Суд також зазначає, що у акті перевірки відповідачем вказано граничний строк реєстрації вказаних податкових накладних 27.05.2025, в той час як враховуючи вищезазначену правову позицію Верховного Суду граничним строком реєстрації є 15.07.2022, проте вказане порушення не вплинуло на розмір штрафних санкцій, оскільки порушення строку реєстрації у цьому випадку складає більше 366 днів.

Щодо посилання позивача на необхідність застосування до спірних відносин пункту 521 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, то Закон № 2260-IX доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України абзацом 18, відповідно до якого у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення пункту 521 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України щодо звільнення платників податку на додану вартість від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених у період з 01 березня 2020 року по 31 травня 2022 року.

Суд вважає необгрунтованими посилання позивача на внесені Законом України №3219-1Х від 30.08.2023 зміни до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, якими виключено положення абзацу 18 як такого, що відновив застосування 521 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, позаяк вказаний Закон набрав чинності з 01.08.2023, тобто після закінчення карантину (30.06.2023).

Суд також вважає необгрунтованими доводи позивача про існування у податковому законодавстві двох правових норм, які створюють неоднакове правове регулювання одних і тих самих правовідносин.

Конституційний Суд України у рішенні від 03.10.1997 №4-зп та у рішенні від 09.02.1999 №1-7/9 дійшов висновку, що конкретна сфера суспільних відносин не може бути одночасно врегульована однопредметними нормативними правовими актами однакової сили, які суперечать один одному.

Дію нормативно-правового акта у часі слід розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою чинності. За загальновизнаним правилом нормативно-правовий акт (в цілому або в окремій частині) втрачає чинність у зв`язку з прийняттям нового акта вищої або однакової юридичної сили з того ж предмета регулювання, формального скасування старого акта. При виникненні темпоральної колізії наступний акт одного рівня з того ж самого питання скасовує дію попередніх.

Отже доповнення підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України положеннями про те, що вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються, фактично скасувало дію пункту 521 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбаченого пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, суд зазначає таке.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної, а тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Вказані висновки зазначені у постанові Верховного Суду від 12.03.2024 у справі №160/13661/23 та у постанові Верховного Суду від 02.04.2024 у справі №520/8349/23 і відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України є обов`язковими для застосування судом.

Судом встановлено, що відповідач застосував граничні строки реєстрації та розміри штрафних санкцій, передбачені пунктами 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України щодо податкових накладних, складених у травні, серпні 2023 року та січні 2024 року (рядки 9-15 акта перевірки).

Щодо решти податкових накладних, складених у січні та грудні 2021 року, серпні 2022 року (рядки 1-8 акта перевірки), то граничні строки їх реєстрації закінчились до набрання чинності пунктами 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тому до них підлягають застосуванню граничні строки реєстрації, передбачені пунктом 201.10 статті 201 ПК України, та штрафні (фінансові) санкції, передбачені пунктом 1201.1 статті 1201 ПК України.

Судом встановлено порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних, зазначених у акті перевірки, а тому податкове повідомлення-рішення від 01.07.2024 № 10319/Ж10/25-01-04-07-15/1273 прийнято на законних підставах і скасуванню не підлягає.

Згідно частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Надавши оцінку наявним в матеріалах справи письмовим доказам суд дійшов висновку, що позовні вимоги є необгрунтованими і задоволенню не підлягають.

У зв`язку з відмовою у задоволенні позовних вимог розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись ст.ст. 2, 90, 139-143, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

У задоволенні позову відмовити повністю.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складений 31 березня 2025 року.

Суддя Алла РУДЕНКО