Справа № 580/9871/24
Суддя: Кучма Андрій Юрійович
Дата ухвалення: 2025-03-27 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 580/9871/24 Суддя (судді) першої інстанції: Бабич А.М.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 березня 2025 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді Кучми А.Ю.,

суддів Аліменка В.О., Бєлової Л.В.

за участю секретаря Островської О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2024 року (м. Черкаси, дата складання повного тексту - 23.12.2024) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАКІ-ТРАНС» до Головного управління ДПС у Черкаській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень і зобов`язання вчинити дії,-

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ВАКІ-ТРАНС» звернулося з позовом до суду, в якому просить:

- визнати протиправними і скасувати рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 23.07.2024: №11465034/44733043, №11465041/44733043, №11465035/44733043, №11465030/44733043, №11465031/44733043, №11465040/44733043, №11465032/44733043, №11465028/44733043, №11465042/44733043, №11465029/44733043, №11465033/44733043, №11465036/44733043, №11465038/44733043, №11465037/44733043 про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних: № 27 від 14.05.2024, № 30 від 15.05.2024, № 15 від 08.05.2024, № 33 від 17.05.2024, №55 від 24.05.2024, №17 від 08.05.2024, № 26 від 14.05.2024, № 20 від 09.05.2024, №28 від 14.05.2024, №43 від 21.05.2024, № 21 від 09.05.2024, № 29 від 14.05.2024, № 44 від 21.05.2024, №56 від 24.05.2024;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних датами їх фактичного подання на реєстрацію.

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначає, що оскаржувані рішення є протиправними, оскільки відповідачами не взято до уваги надані позивачем на вимогу фіскального органу після зупинення реєстрації податкових накладних усі належні документи, які підтверджують реальність здійснення операції та надані пояснення в електронному вигляді. Також всупереч встановленій формі рішення про відмову в реєстрації податкової накладної контролюючий орган не підкреслив конкретні документи, які не були надані, а тому достеменно неможливо встановити ненадання яких документів стало підставою для відмови в реєстрації податкових накладних.

Відповідачами подано відзив на позовну заяву, в якому просить відмовити у задоволенні позову та зазначає, що позивачем не в повному обсязі надано копії документів, що слугувало підставами для відмови у реєстрації податкових накладних та прийнятті оскаржуваних рішень.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2024 року адміністративний позов задоволено частково.

Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.

Апеляційну скаргу обґрунтовано правомірністю прийнятого відповідачем рішення. Зазначено, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного з`ясування усіх обставин у справі. Наголошує, що відсутність відповідних документів та відсутність можливості ідентифікації таких документів не дає можливість підтвердити реальність здійснення господарської операції позивача, згідно якої виписана податкова накладна подана для реєстрації.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги, відсутність підстав для її задоволення та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін.

Згідно ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, позивач зареєстрований з 25.05.2022. Основний вид економічної діяльності - « 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами». З 18.07.2022 позивач має статус платника ПДВ, що підтверджується витягом з реєстру таких платників №025.

Повідомленнями форми 20-ОПП позивач повідомив відповідачів про наявність об`єктів, через які поводить свою діяльність в м. Умань вул.8-го Березня 68А: від 23.06.2022 - офіс, 2 автомобілі MAN, житловий будинок; від 11.06.2022 - 3 автомобілі MAN та ADT.

Для виконання господарської діяльності позивач підписав договори поставки нафтопродуктів:

- від 01.11.2023 №573 з постачальником - ТОВ «УКРПРОМСОЛД»: ВН №45350 від 20.05.2024 на 29112,00л оплачена платіжною інструкцією від 17.05.2024 №575, ТТН від 19.05.2024 №843; ВН №45330 від 17.05.2024 на 31000,00л оплачена платіжною інструкцією від 17.05.2024 №578, ВН від 22.05.2024 №45376 на 28650,0л, ТТН: від 16.05.2024 №№821, 836, 22.05.2024 №886;

- від 16.01.2024 №16012024-2 з постачальником ТОВ «АЗАРЕС»: ВН від 08.05.2024 №3076 на 25680кг (ТТН від 07.05.2024 №3074), від 09.05.2024 №3181 на 23760кг (ТТН від 08.05.2024 №3076), від 25.05.2024 №3626 на 23850кг (ТТН від 2505.2024 №3626), від 07.05.2024 (ТТН від 09.05.2024 №3181).

З метою наступного продажу, уклавши договори купівлі-продажу нафтопродуктів з додатковими угодами та специфікаціями позивач, як постачальник, виписав на продаж дизельного пального ПН:

- для СПОП «Агро-прогрес» (): № 27 від 14.05.2024 (подав на реєстрацію в ЄРПН 03.06.2024) на 23810л відповідно до отриманих коштів на підставі платіжної інструкції від 14.05.2024 №287 (ВН: №294 від 15.05.2024 на 14650,0л, №300 від 17.05.2024 на 9160,0л; ТТН від 15.05.2024 та 17.05.2024);

- для ТОВ «Астра Зерно Трейд» (): № 30 від 15.05.2024 (подав на реєстрацію в ЄРПН 03.06.2024) на 5000,0л відповідно до отриманих коштів на підставі платіжної інструкції від 15.05.2024 №1428 (ВН №302 від 21.05.2024 на 5000,0л, ТТН від 21.05.2024), акцизна накладна від 21.05.2024 №384;

- для ТОВ «Баффер» (): № 15 від 08.05.2024 (подав на реєстрацію в ЄРПН 03.06.2024) на 3700,0л, № 33 від 17.05.2024 на 3700л (подав на реєстрацію в ЄРПН 14.06.2024), №55 від 24.05.2024 на 4540л(подав на реєстрацію в ЄРПН 14.06.2024) - до яких наявні ВН: №316 від 24.05.2024 на 4540,0л, №295 від 17.05.2024 на 3700,0л, №281 від 08.05.2024 на 3700,0л,- а також виписані акцизні накладні: від 08.05.2024 №356, 17.05.2024 №376, 24.05.2024 №397; платіжні інструкції від 16.05.2024 №748, 17.05.2024 №750,20.05.2024 №752, 20.05.2024 №754, від 21.05.2024 №755, 23.05.2024 №758, 24.05.2024 №№759, 760, від 27.05.2024 №761, від 31.05.2024 №767; ТТН: від 08.05.2024 №0000-000281, від 17.05.2024 №0000-000295, від 24.05.2024 №0000-000316;

- для Фермерського господарства «Бойко» (): №17 від 08.05.2024 на 7780,0л пального (подав на реєстрацію в ЄРПН 05.06.2024), оплаченого платіжною інструкцією від 08.05.2024 №3541, акцизна накладна від 09.05.2024 №364, ВН від 09.05.2024 №287, ТТН від 09.05.2024 №0000-000287;

- для Фермерського господарства «Кожухівський» (): № 26 від 14.05.2024 на 2100л (подав на реєстрацію в ЄРПН 03.06.2024), оплаченого платіжною інструкцією від 14.05.2024 №78, акцизна накладна від 09.05.2024 №364, ВН від 17.05.2024 №299, ТТН від 17.05.2024 №0000-000299;

- для Фермерського господарства «КУКУРУЗА» () (подав на реєстрацію в ЄРПН 03.06.2024): № 20 від 09.05.2024 на 3900,0л, №43 від 21.05.2024 на 1000,0л, №28 від 14.05.2024 на 4000,0л, - оплачені платіжними інструкціями від 08.05.2024 №562, 14.05.2024 №107, 21.05.2024 №120; акцизна накладна від 09.05.2024 №364; ВН від 09.05.2024 №2284, 21.05.2024 №306, 23.05.2024 №312; ТТН від 09.05.2024 №0000-000284, 21.05.2024 №0000-000306, 23.05.2024 №0000-000312;

- для Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ): №21 від 09.05.2024 на 2000,0л(подав на реєстрацію в ЄРПН 24.05.2024), №29 від 14.05.2024 на 2000,0л (подав на реєстрацію в ЄРПН 03.06.2024), №44 від 21.05.2024 на 3000,0л(подав на реєстрацію в ЄРПН 14.06.2024), №56 від 24.05.2024 на 3000,0л(подав на реєстрацію в ЄРПН 14.06.2024); ВН: від 09.05.2024 №288, 15.05.2024 №293, від 21.05.2024 №305, від 24.05.2024 №321; ТТН: від 09.05.2024 №0000-000288 на 2000,0л, 15.05.2024 №0000-000293 на 2000л, 21.05.2024 №0000-000305 на 3000,0л, 24.05.2024 №0000-000321 на 3000,0л; акцизна накладна: від 09.05.2024 №365, 15.05.2024 №374, 21.05.2024 №387, 24.05.2024 №402; платіжні інструкції: 09.05.2024 №214, 14.05.2024 №216, 22.05.2024 №223, 24.05.2024 №228.

Головне управління ДПС у Черкаській області квитанціями повідомило позивачу про зупинення реєстрації ПН. Згідно з електронними квитанціями документи прийнято, але реєстрація зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, оскільки ПН подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомив: показник «D»=.3527%, «Рпоточ» = 0. Запропонував надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Позивач подав електронні повідомлення на розблокування зазначених вище ПН з поясненнями і документами до кожної ПН (договори на придбання та на реалізацію нафтопродуктів, ВН, ТТН, платіжні інструкції, рахунки на оплату, оборотно-сальдові відомості). Зазначив про виконання основного виду господарської діяльності, співпрацю з постачальниками нафтопродуктів - ТОВ «КОНТИНЕНТАЛЬ ТРЕЙД», ТОВ «АЗАРЕС», ТОВ «УКРПРО СОЛД», ТОВ «ТД «УНТК», товар яких реалізував для вказаних у ПН покупців.

Розглянувши вказані документи, Головне управління ДПС у Черкаській області потягом липня 2024 року направило позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або підтверджуючих документів. У них запропонував позивачу подати для розгляду комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН документи на підтвердження інформації, що зазначена в ПН/РК: договори, первинні документи щодо постачання, придбання товарів і послуг, зберігання продукції, її транспортування, навантаження та розвантаження, актів прийому-передачу товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності),інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, реєстрація яких зупинена ЄРПН. У додатковій інформації зазначив про те, що позивач не надав документів щодо підтвердження відповідності продукції придбаної/реалізованої, платіжні документи на придбання товарів/послуг, подорожні листи, акти оренди ТЗ, розрахункові документи за оренду, документи на власні-орендовані основні засоби (приміщення, ємності) - договори, акти, оплата, витяги з держреєстру речових прав.

Наступного дня позивач надав повідомлення з додатковими письмовими поясненнями, що продаж проводить із автоцистерн, та копії документів: сертифікатів відповідності нафтопродуктів виробників-нерезидентів за 2024 рік, платіжні документи постачальників, документи про оренду транспортних засобів та оплати за них, витяги з реєстру речових прав, свідоцтва про підготовку водіїв, які в казані в наданих ТТН, свідоцтва про реєстрацію ТЗ, зазначених у ТТН, свідоцтва про допущення цих ТЗ до перевезення визначених небезпечних вантажів, страхові поліси.

За результатом їх розгляду на засіданні від 23.07.2024 Комісія з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН прийняла рішення про відмову в реєстрації всіх вказаних вище ПН: №11465034/44733043, №11465041/44733043, №11465035/44733043, №11465030/44733043, №11465031/44733043, №11465040/44733043, №11465032/44733043, №11465028/44733043, №11465042/44733043, №11465029/44733043, №11465033/44733043, №11465036/44733043, №11465038/44733043, №11465037/44733043.

Підставою позначено ненадання/часткове надання платником додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрація яких зупинена в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку. У додатковій інформації зазначено, що не надано подорожні листи, документи на власні/орендовані основні засоби (приміщення, ємності) - договори, акти, оплата, витяги з держреєстру речових прав.

Позивач оскаржив вищевказані рішення до Державної податкової служби України.

За результатами розгляду скарги Державна податкова служба України прийняла рішення від 02.08.2024, якими скарги позивача залишено без задоволення, а спірні рішення без змін з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Вважаючи вищевказані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачами не доведено правомірності та обґрунтованості оскаржуваного рішення, його відповідності вимогам частини другої ст. 2 КАС України, у зв`язку з чим наявні підстави для визнання протиправним та скасування рішення.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до п. 201.1 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п. 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165).

Пунктом 4 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Згідно пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до змісту пунктів 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинена реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до п. 12 - 13 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200 1.3 і 200 1.9 статті 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування;

в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пунктів 2, 3 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019 (далі - Порядок № 520), прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрація яких зупинена, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі по тексту - комісія регіонального рівня). У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно пункту 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрація яких зупинена в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Пунктом 11 Порядку № 520 передбачено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як вбачається з матеріалів справи, реєстрація податкових накладних позивача зупинена з тих підстав, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем на адресу відповідача було направлено відповідні пояснення та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена.

Натомість контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів, або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надходило.

Контролюючим органом не вказаний вичерпний перелік копій документів, які необхідно позивачу надати податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Натомість, всі надані з поясненнями документи, відображають дійсність операції за ПН, і складені без порушення чинного законодавства.

Тобто, позивачем було надано пояснення та усі необхідні документи передбачені п.5 Порядку №520, що не дає підстав для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії контролюючого органу повинно містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації податкових накладних.

Однак, рішення про зупинення реєстрації податкових накладних не містять в собі мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, як і не містять доказів наявності податкової інформації, що свідчать про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником з посиланням на відповідні документи.

Так, додатками № 1, № 3 до Порядку № 1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та Критерії ризиковості здійснення операцій.

Пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, що міститься в додатку 1 до Порядку № 1165, передбачає наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Однак, відповідачем не надано рішення (станом на момент виникнення спірних правовідносин) щодо внесення позивача до реєстру ризикових платників податків та не наведено інформації, яка у відповідності до п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної у податковій накладній.

При цьому, комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Отже, висновки відповідача ґрунтуються на податковій інформації, однак, така інформація відповідачем не конкретизована, не підтверджена жодними належними та допустимими доказами, а спірне рішення, як і аргументи, викладені відповідачем, містять лише загальні посилання на пункт 8 Критеріїв.

Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкових накладних.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі №819/330/18.

Як свідчать матеріали справи, позивачем подано до контролюючого органу пояснення та відповідні документи для підтвердження реальності вчинення господарських операцій, які в повній мірі повністю розкривають зміст та обсяг господарської операції.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути подані платником податків, а наведено лише загальне найменування з вичерпного переліку без додаткової конкретизації, що позбавляє можливості встановити, які саме документи не надані позивачем.

При цьому, оспорювані рішення не містять мотивів відхилення наданих позивачем пояснень та документів.

Верховний Суд у постанові від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт відповідних Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

В той же час, рішення суб`єкта владних повноважень повинно відповідати ст. 2 КАС України, згідно з якою у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Суд першої інстанції вірно вказав, що перевіряючи твердження платника в поясненнях про виписування ПН за правилом першої події щодо продажу з автоцистерн нафтопродуктів, придбаних у інших постачальників, відповідачі мали підстави переконатися, чи були фактичні підстави для їх виписування: або за фактом надходження коштів, або за фактом передачі товару. Відповідно, доказами можуть бути розрахункові документи або первинні бухгалтерські. Ці документи позивач надав відповідачам, що підтверджується змістом наданих їм пояснень та долучених до відзиву додатків. То ж пропозиція відповідача позивачу надати розрахункові документи (виписки банків) та первинні документи на продаж палива необґрунтована легітимною метою. Отримавши також ТТН, як на продаж палива, так і на попереднє його придбання, відповідачі мали обов`язок звірити дати цих документів, кількість пального щодо кожного та розмір оплат з відомостями ПН. Отримавши відомості про водіїв і ТЗ, при наявності попередньо отриманих повідомлень форми 20-ОПП, страхових полісів та документів на перевезення небезпечного вантажу - перевірити відповідність даних один одному.

Натомість, як свідчать встановлені зі вказаних вище доказів, таких дій відповідачі не вчинили. Зазначені ними підстави для відмови в реєстрації ПН, у т.ч. в спірних рішеннях доводять, що ретельного аналізу отриманих від платника документів до часу прийняття цих рішень відповідачі не провели. Зокрема, зі всіх вказаних відповідачами документів, позивач не надав лише подорожні листи, складські документи (інвентаризаційні описи). При цьому решта вказаних, як відсутні, документів позивачем надана та безпідставно не проаналізована відповідачами з урахуванням його пояснень про продаж пального з автоцистерн (без зберігання на складах), наприклад, звіркою дат з ТТН на придбання з продажем, перш ніж вимагати докази зберігання на складі та відповідного навантаження/розвантаження. Таким чином, відповідач не дотримався принципу добросовісності та розсудливості та виніс протиправні рішення без дотримання процедури розгляду та аналізу отриманих документів.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про протиправність оспорюваних рішень.

Щодо позовних вимог про зобов`язання ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідні податкові накладні, колегія суддів, виходить з наступного.

Суд першої інстанції виходив з того, що суд, виконуючи завдання адміністративного судочинства згідно зі ст.ст.2, 9, 72-79 КАС України, не має повноваження замінити орган державного управління в дискреційних повноваженнях і оцінити ті документи, що не були йому надані у встановленому законом порядку до прийняття оскаржуваних рішень.

Оскільки відповідачі не вказали обґрунтованих підстав не врахування отриманих від позивача документів, безпідставно зазначивши про їх відсутність, суд не має підстав для надання власної правової оцінки всім відомостях цих документів, замінюючи при цьому відповідачів. Таку процедуру має провести відповідач відповідно до його владних функцій та дискреційних повноважень. До часу такого аналізу позовні вимоги зареєструвати ПН є передчасними. Тому належним та ефективним способом відновлення порушеного права позивача є зобов`язання відповідача повторно розглянути в установленому законодавством порядку, спосіб і строки матеріали позивача щодо реєстрації в ЄРПН вказаних вище ПН. Належним розглядом буде прийняття обґрунтованих рішень з урахуванням мотивів суду, викладених у цьому рішенні. що

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції не оскаржувалось позивачем в частині відмови в задоволенні позовних вимог, в цій частині судове рішення не переглядається судом апеляційної інстанції.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду є законним і обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому підстав для його скасування не має.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області - залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328, 329 КАС України.

Повний текст постанови виготовлено 31.03.2025.

Головуючий суддя: А.Ю. Кучма

Судді: В.О. Аліменко

Л.В. Бєлова